Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 30/06/2008, 06BX02395, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2008-06-30
Numéro : 06BX02395
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. David  LABOUYSSE
Commissaire du gouvernement : M. POUZOULET
Avocat(s) : GUIDET

Vu la requête, enregistrée au greffe par télécopie le 23 novembre 2006 et le 27 novembre 2006 en original, présentée pour M. et Mme Michel X demeurant ... ; M. et Mme Michel X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement, en date du 21 septembre 2006, en tant que le tribunal administratif de Pau n'a pas entièrement fait droit à leur demande en décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2000 et 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des sommes restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ................................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 juin 2008 : - le rapport de M. Labouysse, conseiller ; - et les conclusions de M. Pouzoulet, commissaire du gouvernement ; Considérant que Mme X, recrutée en 1975 par le conservatoire national de région de Bayonne Côte-basque en qualité de « professeur d'enseignement artistique titulaire à temps complet », a, pour la déclaration des revenus qu'elle a perçus au titre des années 2000 et 2001 dans la catégorie des traitements et salaires, opté pour les déductions de 14 % et de 5 %, prévues respectivement aux paragraphes 90 et 92 de l'instruction administrative du 30 décembre 1998, publiée au Bulletin officiel des impôts sous la référence 5 F-1-99, destinées à tenir compte des frais spécifiques exposés par les membres des professions artistiques, en particulier par les artistes musiciens ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause le bénéfice de ces déductions au motif que Mme X ne justifiait pas de la qualité d'artiste musicien qu'elle invoquait, et lui a ainsi appliqué la déduction forfaitaire de 10 % prévue par les dispositions du 3° de l'article 83 du code général des impôts ; que, saisi par M. et Mme X de conclusions à fin de décharge des suppléments, en droits et pénalités, d'impôt sur le revenu au titre des années 2000 et 2001 qui leur ont été réclamés à la suite de ce contrôle, le tribunal administratif de Pau a admis que Mme X entrait dans la catégorie des artistes musiciens au sens de l'instruction précitée et pouvait ainsi à bon droit bénéficier de la déduction de 5 % prévue au paragraphe 92 de l'instruction du 30 décembre 1998 ; que les premiers juges ont, en revanche, refusé à l'intéressée le bénéfice de la déduction de 14 %, prévue au paragraphe 90 de cette instruction, au motif qu'elle ne justifiait pas de la qualité de propriétaire de son instrument de musique, qualité que le tribunal a regardé comme une condition nécessaire pour en bénéficier ; que M. et Mme X font appel du jugement du tribunal administratif de Pau en tant qu'il n'a pas reconnu à Mme X le droit de pratiquer la déduction de 14 % sur le montant net de la rémunération annuelle déclarée en 2000 et 2001 ; Considérant que lorsqu'un contribuable se borne à demander le bénéfice de l'interprétation favorable que, selon lui, l'administration aurait donnée de la loi fiscale, sa requête doit être regardée comme fondée à titre principal sur la méconnaissance des dispositions législatives concernées et subsidiairement sur celle de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts alors en vigueur : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : / (...) / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut (...) ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. / (...) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts dans le délai prévu aux articles R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales. Le montant des frais réels à prendre en compte au titre de l'acquisition des immeubles, des véhicules et autres biens dont la durée d'utilisation est supérieure à un an s'entend de la dépréciation que ces biens ont subie au cours de l'année d'imposition. (...) » que ni les dispositions de cet article, ni aucune autre disposition du code général des impôts, n'autorisaient Mme X, qui a opté pour les années en litige, non pour la déduction forfaitaire de 10 % prévue au premier alinéa de l'article 83 du code général des impôts, mais pour la déduction de ses frais réels comme le permet le septième alinéa du même article, à demander en outre le bénéfice d'une déduction forfaitaire de 14 % sur ses rémunérations perçues au titre de son activité exercée au sein du conservatoire national de région de Bayonne Côte-basque ; Considérant que l'instruction administrative, référencée 5 F-1-99, en date du 30 décembre 1998 relative aux traitements et salaires, prévoit dans son paragraphe 90 qui concerne les frais spécifiques des artistes musiciens et dont se prévalent les requérants sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, que ces frais sont les « frais liés à l'acquisition des instruments de musique et des frais accessoires à ces instruments » ; que cette instruction ajoute que « le montant de la dépense déductible au titre de l'acquisition de biens, comme les instruments de musique, dont la durée d'utilisation est supérieure à un an s'entend de la dépréciation effectivement subie par le bien concerné au cours de l'année d'imposition considérée. / Pour tenir compte de la difficulté de définir un système d'amortissement opérationnel et de la spécificité que constitue la dépense professionnelle correspondante, il sera admis, à titre exceptionnel et par mesure de simplification, de fixer à un pourcentage de la rémunération annuelle la partie des frais correspondant à l'acquisition des instruments de musique et aux frais accessoires, c'est-à-dire aux frais liés à l'entretien, l'utilisation et la protection des instruments, notamment les primes d'assurance. Cette déduction couvrira également les matériels techniques affectés totalement ou partiellement à un usage professionnel, que les artistes musiciens peuvent détenir à leur domicile (matériels hi-fi tels que platines, disques, casques, micros ... ou second instrument, tel qu'un piano). / La déduction accordée au titre de l'amortissement des instruments de musique et des frais accessoires, ainsi que des matériels techniques à usage professionnel, est fixée à 14 % du montant total de la rémunération nette annuelle déclarée ès qualité à l'impôt sur le revenu, y compris, le cas échéant, les rémunérations perçues au titre d'une activité d'enseignement artistique, exercée notamment dans les conservatoires (...) / En revanche, ne sont pas pris en compte par la déduction de 14 % les frais correspondant aux intérêts des emprunts contractés éventuellement par les musiciens pour acquérir leur instrument de musique. (...) » ; Considérant qu'il résulte des termes mêmes du paragraphe 90 de cette instruction que le bénéfice de la déduction de 14 % qu'il prévoit est accordé au titre de l'amortissement des instruments de musique et des frais accessoires, ainsi que des matériels techniques à usage professionnel, et est réservé aux artistes musiciens qui ont exposé des frais pour l'acquisition d'un instrument de musique ou de matériels techniques à usage professionnel ; qu'il suit de là que peuvent seuls revendiquer le bénéfice de cette déduction les artistes musiciens qui sont propriétaires de leur instrument de musique ou de matériels techniques qu'ils utilisent dans le cadre de leur activité professionnelle ; qu'il est constant que Mme X n'est pas propriétaire du piano qu'elle utilise pour l'exercice de son activité au sein du conservatoire national de région de Bayonne Côte-basque ; que, par suite, elle n'entre pas dans les prévisions de la doctrine administrative qu'elle invoque ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau leur a refusé le bénéfice de la déduction de 14 % prévue au paragraphe n° 90 de l'instruction 5 F-1-99 du 30 décembre 1998, et ne leur a, en conséquence, pas accordé la décharge correspondante des suppléments d'impôt sur le revenu litigieux ; que, par suite, les conclusions des requérants présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée. 3 No 06BX02395