Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, du 4 mai 2006, 01MA01673, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 3EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2006-05-04
Numéro : 01MA01673
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. Laurent  MARCOVICI
Commissaire du gouvernement : M. TROTTIER
Avocat(s) : TURCON

Vu la requête enregistrée le 27 juillet 2001 et les mémoires complémentaires en date des 10 décembre 2001 et 17 juin 2002 pour M. et Mme Alain X, élisant domicile ..., par Me Turcon ; M. et Mme X demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°9701621 en date du 28 mai 2001 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant : - à la décharge des compléments de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes, mis à la charge de M. X au titre de la période courant du 1er janvier 1990 au 31 décembre 1992 et mis en recouvrement le 30 novembre 1994 ; - à la décharge des compléments de taxe sur la valeur ajoutée agricole et des pénalités y afférentes, mis à la charge de M. X au titre de la période courant du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1993 et mis en recouvrement le 28 février 1995 ; - à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1990, 1991, 1992 et 1993, et mises en recouvrement respectivement sous les articles 62098, 62099, 62100, 62101 du rôle ; - à la décharge des compléments de contribution sociale généralisée et des pénalités y afférentes, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1991, 1992 et 1993, et mis en recouvrement le 30 septembre 1995 ; - à ce qu'il soit fait droit à leur demande de sursis de paiement ; 2°) de faire droit aux demandes qu'ils ont formulées devant le Tribunal administratif de Marseille ; ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 avril 2006 : - le rapport de M. Marcovici, rapporteur ; - les observations de Me Turcon pour M. et Mme X ; - et les conclusions de M. Trottier, commissaire du gouvernement ; Sur la fin de non recevoir invoquée par l'administration : Considérant qu'aux termes de l'article R. 411-1 du code de justice administrative, applicable à la date d'enregistrement de l'appel formé par M. et Mme X contre le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 28 mai 2001 : «La juridiction est saisie par requête. La requête ( ) contient l'exposé des faits et moyens ( ) L'auteur d'une requête ne contenant l' exposé d'aucun moyen ne peut la régulariser par le dépôt d'un mémoire exposant un ou plusieurs moyens que jusqu'à l'expiration du délai de recours» ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme X ont présenté, dans le délai de recours, devant la Cour administrative d'appel de Marseille un mémoire d'appel qui ne constituait pas la seule reproduction littérale de leur mémoire de première instance et énonçait à nouveau, de manière précise les critiques au rejet que leur avait opposé l'administration fiscale ; qu'une telle motivation répond aux conditions posées par l'article R. 411-1 précité du code de justice administrative ; que, par suite, leur requête d'appel n'est pas irrecevable quand bien même leur mémoire introductif d'instance ne comporterait pas de moyen spécifique dirigé contre l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ; Sur les conclusions de la requête : En ce qui concerne l'activité de négoce d'automobiles : Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment du dossier de première instance que M. X a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur les exercices clos les 31 décembre 1990 et 1991 ; qu'à la suite de ce contrôle, des suppléments d'impôt sur le revenu et de droits de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à sa charge à la suite de l'envoi d'une notification de redressement en date du 21 décembre 1993 ; Considérant qu'aux termes de l'article 34 du code général des impôts : «Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale... » ; que selon l'article 256 A du même code : «Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent d'une manière indépendante, à titre habituel ou occasionnel, une ou plusieurs opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention...» ; qu'enfin en vertu de l'article 256 de ce code : «I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens meubles et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel...» ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment du dossier de première instance, qu'au cours des exercices vérifiés, M. X s'est livré à l'achat de quatre véhicules automobile et à la vente de sept véhicules ; qu'en raison, d'une part, du fait que ces opérations n'ont été précédées que de quelques transactions et de la circonstance, d'autre part, que ces véhicules ont été immatriculés au nom du contribuable et utilisés par lui ou son épouse, lesdites opérations ne sauraient être regardées comme relevant d'une activité de négoce et n'ont, par suite, pas été accomplies par un assujetti en tant que tel, au sens des dispositions précitées de l'article 256 du code général des impôts ; qu'elles ne relèvent pas, par ailleurs, d'une profession commerciale, compte tenu du faible nombre des transactions et de la circonstance que ces opérations n'ont, pour certaines d'entre elles, généré aucun profit ; qu'ainsi, les impositions correspondant à ces rehaussements, tant en matière d'impôt sur le revenu, que de taxe sur la valeur ajoutée, ne peuvent qu'être déchargées ; En ce qui concerne l'examen de situation fiscale personnelle : S'agissant de l'année 1991 : Considérant qu'aux termes de l'article L.47 B du livre des procédures fiscales : «Au cours d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, l'administration peut examiner les opérations figurant sur des comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité. Au cours d'une procédure de vérification de comptabilité, l'administration peut procéder aux mêmes examens et demandes, sans que ceux-ci constituent le début d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle. L'administration peut tenir compte, dans chacune de ces procédures, des constatations résultant de l'examen des comptes ou des réponses aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, et faites dans le cadre de l'autre procédure conformément aux seules règles applicables à cette dernière.» ; qu'il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de comptabilité de sa prétendue activité de négoce d'automobiles, laquelle s'est déroulée du 5 octobre 1993 au 8 décembre 1993, le requérant a communiqué au vérificateur, en réponse à la lettre modèle n°754 du 19 octobre 1993, des relevés des comptes bancaires dont le caractère privé est constant dès lors que, comme il vient d'être dit, l'intéressé n'exerçait pas une activité de négoce d'automobiles ; qu'ainsi, les dispositions de l'article L.47 B précité ne permettaient pas au vérificateur d'utiliser régulièrement, dans le cadre de l'examen de la situation fiscale personnelle diligenté du 28 octobre 1993 au 18 novembre 1994 et dont l'avis de vérification a été notifié le 28 octobre 1993, les données figurant sur lesdits comptes à usage privé produits dans le cadre de la vérification de comptabilité diligentée du 5 octobre 1993 au 8 décembre 1993 ; qu'ainsi l'examen de la situation fiscale personnelle des contribuables s'est déroulée dans des conditions irrégulières en ce qui concerne l'année 1991 ; que cette irrégularité justifie la décharge de l'imposition en litige en matière d'impôt sur le revenu, au titre de ladite année ; S'agissant des autres années : Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L.16 du livre des procédures fiscales : «En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) .Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur.» ; qu'aux termes des dispositions de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales : «Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite» ; qu'aux termes de l'article L.69 du même livre : «Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d' éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L.16.» ; Considérant que l'administration a demandé le 6 juin 1994, en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, de justifier dans le délai de deux mois, l'origine et la nature de nombreuses sommes portées au cours des années 1991 et 1992 au crédit des comptes bancaires de M. et Mme X ; qu'elle a adressé une mise en demeure de compléter la réponse qu'elle avait reçue de M. X pour chacune des années en cause, le 17 août 1994 ; que le 16 septembre 1994, le contribuable a sollicité un délai supplémentaire de deux mois, compte tenu de la difficulté de réunir les informations demandées ; que l'administration a rejeté cette demande ; Considérant qu'eu égard au délai dont disposait le contribuable, qui ne pouvait être inférieur à trois mois, et alors même que la demande adressée au service n'avait pas un caractère dilatoire, l'administration n'était pas tenue de faire droit à la demande de prolongation du délai fixé par l'article L. 16 A précité du livre des procédures fiscales ; que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que la procédure suivie serait de ce fait irrégulière ; Considérant, en deuxième lieu, que, par lettre en date du 31 mai 1994 et 6 juin 1994, l'administration, faisant état de ce que les comptes bancaires de M. et Mme X avaient été crédités au cours des années 1991, 1992 et 1993 de sommes d'un montant total de respectivement 1 474 045 francs, 688 359 francs et 1 031 107 francs, alors que leurs revenus déclarés pour ces trois années étaient de respectivement 476 843 francs, 36 833 francs et 99 520 francs, a demandé aux intéressés des justifications ; que la discordance constatée entre les crédits bancaires et les déclarations de revenus permettait à l'administration de leur demander des justifications sur l'origine des crédits bancaires ; Considérant, en troisième lieu, qu'aucune disposition légale ou réglementaire n'exige la tenue d'un débat oral et contradictoire antérieur à la mise en oeuvre des dispositions combinées précitées des articles L. 16 et L. 69 ; que le moyen ne peut qu'être écarté ; Considérant, en quatrième lieu, qu'aucune disposition du code général des impôts, applicable à la date des faits, n'autorise les agents des impôts, lorsqu'ils procèdent à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, à pénétrer, contre son gré, au domicile de celui-ci ou dans tout autre lieu privé ; qu'aucune obligation n'est, en revanche, imposée à ces agents quant aux lieux et aux conditions dans lesquels ils peuvent organiser, avec l'accord du contribuable, des rencontres ou des entretiens pour les besoins d'une telle vérification ; que M. et Mme X n'établissent pas s'être opposés à ce que l'examen contradictoire de leur situation personnelle ait lieu à leur domicile, ni qu'ils aient été contraints de s'y soumettre ; Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L.12 du livre des procédures fiscales : «Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. (...) Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d' éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L.16 A. Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L.16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger.(...)» ; Considérant que la vérification portant sur l'année 1993 a duré du 9 mars 1994, date de l'avis de vérification au 18 novembre 1994, date de la notification de redressements ; que la durée de l' examen de sa situation fiscale personnelle est donc inférieure à un an ; Considérant qu'en ce qui concerne les années 1991 et 1992, il résulte de l'instruction et notamment du dossier de première instance, que le vérificateur, par lettre (modèle n°754) du 9 mars 1994, a alors demandé au requérant de lui communiquer différents relevés de comptes pour la période courant de 1991 à 1993 ; que le vérificateur a, le 29 mars 1994, retourné les relevés qui lui avaient été communiqués par le requérant en lui faisant connaître qu'ils ne correspondaient pas à ceux des comptes ayant fait l'objet de la demande du 9 mars ; que le vérificateur a alors demandé communication auprès des organismes bancaires des relevés manquants, lesquels ont été obtenus par le service les 5 avril 1994, 18 mai 1994, et 28 mai 1994 ; que, par suite, la durée de l'examen de la situation fiscale personnelle du requérant a pu à bon droit être prorogée de trente jours en application de l'article L.12 précité ; que dès lors les contribuables ne sont pas fondés à soutenir que la durée de l'examen de leur situation fiscale personnelle, lequel a débuté le 28 octobre 1993 par l'avis du même jour et s'est achevé par la notification de redressements datée du 18 novembre 1994, aurait excédé le délai d'un an et trente jours prévu par l 'article L.12 précité ; Considérant, enfin, que M. et Mme X ne peuvent se prévaloir, sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction n° 13 L 1314, laquelle est relative à la procédure d'imposition ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de ladite instruction ne peut qu'être écarté ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant que M. et Mme X supportent la charge de la preuve en vertu des dispositions l'article L.193 du livre des procédures fiscales aux termes duquel : «Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition.» ; Considérant que les intéressés n'apportent pas la preuve qui leur incombe de ce que des sommes redressées au titre des revenus fonciers auraient la nature de cautions non imposables ; qu'ils n'apportent pas davantage la preuve de ce qu'ils auraient reçu un don de 5 000 francs, que la somme de 50 000 francs aurait un caractère professionnel et que les sommes perçues en numéraire seraient dépourvues de caractère imposable ; En ce qui concerne le redressement des bénéfices agricoles : Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article L 52 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : «Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres et documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : ( ) 3° les contribuables se livrant à une activité agricole, lorsque le montant annuel des recettes brutes n'excède pas 1 800 000 francs» ; qu'aux termes des dispositions de l'article L 51 du même code : «Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou taxe est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période ( )» ; Considérant que par un avis de vérification en date du 13 septembre 1993, l'administration fiscale a engagé une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1990 au 31 décembre 1992 ; qu'elle a dressé un procès-verbal de carence de comptabilité en ce qui concerne l'activité agricole de M. X le 5 octobre 1993 ; qu'ainsi, les opérations de vérification de l'activité agricole de M. X ont commencé au plus tard le 5 octobre 1993 ; que par suite, alors que la notification des redressements est intervenue le 14 novembre 1994, les dispositions précitées de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ont été méconnues ; qu'au surplus, la vérification portant sur la période du 1er janvier 1992 au 31 décembre 1993, ayant fait l'objet d'un avis de vérification en date du 15 septembre 1994, constitue pour l'année 1992, une vérification prohibée par les dispositions de l'article L 51 du livre des procédures fiscales ; qu'il résulte de ce qui précède que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu qui ont été notifiées à la suite des redressements des bénéfices agricoles portant sur la période du 1er janvier 1990 au 31 décembre 1992 ne peuvent qu'être déchargés ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels ils ont été assujettis à la suite des redressements relatifs à l'activité commerciale d'achats reventes d'automobiles, de l'examen de leur situation fiscale personnelle au titre de l'année 1991, et de bénéfices agricoles portant sur la période du 1er janvier 1990 au 31 décembre 1992 ; D E C I D E : Article 1 : M. et Mme X sont déchargés des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels ils ont été soumis à la suite des redressements relatifs aux opérations relatives aux véhicules automobiles portant sur les années 1990 et 1991 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu correspondant aux bénéfices agricoles portant sur la période du 1er janvier 1990 au 31 décembre 1992, ainsi qu'aux redressements résultant de l'examen de leur situation fiscale personnelle au titre de l'année 1991. Article 2 : Le surplus de la requête susvisée est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie en sera adressée a Me Turcon et au directeur de contrôle fiscal sud-est. N°0101673 2