Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 17/02/2009, 06BX01714, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2009-02-17
Numéro : 06BX01714
Président : Mme FLECHER-BOURJOL
Rapporteur : M. Xavier  POTTIER
Commissaire du gouvernement : M. VIE
Avocat(s) : VIGNAU

Vu, I, sous le n° 06BX01714, la requête enregistrée le 7 août 2006, présentée pour la SA DESCAS PERE ET FILS dont le siège est 65 quai de Brazza à Bordeaux (33100), par Me Vignau ; La SA DESCAS PERE ET FILS demande à la cour : 1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 0303282 du 13 juin 2006 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge, à concurrence de 1 448 298,99 euros, des compléments d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles audit impôt auxquels elle a été assujettie au titre des années 1998 et 1999 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ....................................................................................................................... Vu, II, sous le n° 06BX02155, le recours enregistré le 11 octobre 2006, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; Le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande à la cour : 1°) d'annuler l'article 1er du jugement n° 0303282 du 13 juin 2006 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a accordé à la SA Descas père et fils la décharge du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1999 et qui résulte du redressement tiré de la limitation de l'exonération prévue pour les activités implantées dans les zones franches urbaines ; 2°) de remettre intégralement l'imposition contestée à la charge de la SA Descas père et fils ; ....................................................................................................................... Vu les autres pièces des dossiers ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 janvier 2009 : - le rapport de M. Pottier, conseiller ; - les observations de Me Vignau pour la SA DESCAS PERE ET FILS ; - et les conclusions de M. Vié, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SA DESCAS PERE ET FILS, qui a pour activité le négoce de vins, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 1998 et 1999, à la suite de laquelle elle a été assujettie à des compléments d'impôt sur les sociétés au titre de ces années ; que la société a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge de ces compléments à hauteur de 1 472 670 euros, qui a été partiellement accordée par le jugement attaqué ; que le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et l'appel de la SA DESCAS PERE ET FILS sont dirigés contre ce même jugement ; qu'il y a lieu de les joindre pour y statuer par un même arrêt ; Sur le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE : Considérant qu'aux termes de l'article 44 octies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : « I. Les contribuables qui exercent ou créent des activités avant le 31 décembre 2001 dans les zones franches urbaines définies au B du 3 de l'article 42 modifié de la loi n° 95-115 du 4 février 1995 d'orientation pour l'aménagement et le développement du territoire sont exonérés... d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant... celui de leur début d'activité dans l'une de ces zones./... II. ... En aucun cas, le bénéfice exonéré ne peut excéder 400 000 F par période de douze mois. » ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les entreprises qui s'implantent dans une zone franche urbaine avant le 31 décembre 2001 sont exonérées d'impôt sur les bénéfices pendant 60 mois dans la limite de 400 000 F par période de douze mois ; que la période de douze mois ainsi visée doit nécessairement être entendue comme étant celle durant laquelle le contribuable est en droit de bénéficier de l'exonération, quels que soient par ailleurs le début et le terme de l'exercice d'imposition ; que, si l'exercice d'imposition et la période d'exonération ne coïncident pas ou si l'exercice d'imposition est inférieur à douze mois, le plafonnement susmentionné doit, afin d'être pleinement respecté, être fractionné au prorata du nombre de mois au cours desquels le contribuable peut bénéficier de l'exonération ; que, dès lors, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Bordeaux a estimé que la SA DESCAS PERE ET FILS pouvait bénéficier d'une exonération d'impôt dans la limite du plafond de 400 000 F à raison d'une période d'activité inférieure à douze mois, pour lui accorder au titre de l'exercice 1999 la décharge du complément d'impôt sur les sociétés résultant de la limitation du bénéfice de l'abattement prévu à l'article 44 octies précité ; Considérant toutefois qu'il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner l'autre moyen invoqué par la SA DESCAS PERE ET FILS et tiré de ce que les droits résultant de ce redressement n'ont pas été mentionnés dans la notification de redressement ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « A l'issue... d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57 le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements. » ; qu'il ressort de la notification de redressement en date du 9 avril 2001 que le montant des droits résultant du redressement tiré de la limitation de l'exonération prévue pour les activités implantées dans les zones franches urbaines a été expressément mentionné à la fin du paragraphe relatif à ce redressement ; que, dès lors, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que les dispositions de l'article L. 48 précité eussent été méconnues, nonobstant la circonstance que le montant des droits résultant de ce redressement n'ait pas été rappelé dans le tableau récapitulant les conséquences financières ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a accordé à la SA DESCAS PERE ET FILS la décharge du complément d'impôt sur les sociétés résultant de la limitation de l'exonération prévue pour les activités implantées dans les zones franches urbaines ; Sur l'appel de la SA DESCAS PERE ET FILS : S'agissant de la régularité du jugement : Considérant qu'il ressort du jugement attaqué que le tribunal administratif de Bordeaux a statué sur la totalité des conclusions présentées par la SA DESCAS PERE ET FILS, nonobstant la circonstance que, par une erreur purement matérielle, il ait minoré le montant des droits dont la décharge était demandée ; que, si les premiers juges n'ont, il est vrai, pas motivé le rejet des conclusions en décharge du complément résultant de la réintégration de la provision constituée par la société en vue de travaux dans un chai de Blaye, il ressort des écritures de la société requérante que cette dernière n'a invoqué aucun moyen spécifique au soutien desdites conclusions qui appelât une réponse de la part du tribunal ; qu'il suit de là que la SA DESCAS PERE ET FILS n'est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué serait entaché d'omission à statuer ; S'agissant de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation... » ; Considérant, en premier lieu, qu'il ressort de la notification de redressement en date du 9 avril 2001 que le vérificateur y a bien indiqué, contrairement à ce que soutient la société requérante, le montant, pour chaque redressement, de la base d'imposition rectifiée ; que les contributions additionnelles à l'impôt sur les sociétés prévues aux articles 235 ter ZA et 235 ter ZB du code général des impôts ont été désignées dans le tableau des conséquences financières des redressements envisagés par l'administration ; que le vérificateur a également indiqué que les redressements étaient dus à une « insuffisance d'assiette » et mentionné le montant de ces contributions pour chaque année d'imposition ; que, compte tenu de la nature de ces contributions, dont le montant est égal à une fraction de l'impôt sur les sociétés, de telles mentions étaient suffisantes pour permettre à la société requérante de les critiquer utilement ; Considérant, en second lieu, que, s'il est vrai que l'administration, pour démontrer que les vins de millésime 1997 figurant dans les stocks de la société avaient un cours du jour supérieur à leur prix de revient, s'est notamment référée, dans la notification de redressement, aux prix de ventes pratiqués par « quatre importantes sociétés de négoce de la région bordelaise » sans les désigner nommément, il résulte toutefois de l'instruction que les vins de millésime 1997 vendus par ces sociétés étaient identifiés et leur prix précisé, pour chacun d'entre eux, à l'unité ; qu'ainsi, la notification de redressement donnait, sur les termes de comparaison utilisés par le vérificateur, des précisions suffisantes pour permettre à la société de les critiquer utilement ; qu'au demeurant, la société ne conteste pas sérieusement que sa propre activité ne révélait pas de ventes à des prix dépréciés ; S'agissant du bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la provision pour dépréciation du stock du millésime 1997 : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant... notamment... 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables... » ; qu' aux termes de l'article 38 ter de l'annexe III au même code : « Le stock est constitué par l'ensemble des marchandises, des matières ou fournitures, des déchets, des produits semi-ouvrés, des produits finis, des produits ou travaux en cours et des emballages non destinés à être récupérés, qui sont la propriété de l'entreprise à la date de l'inventaire et dont la vente en l'état ou après exécution d'opérations de transformation ou de fabrication permet la réalisation d'un bénéfice d'exploitation » ; qu'aux termes de l'article 38 du même code : « 3 ... Les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient ... » ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions, applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, que, lorsqu'une entreprise constate que l'ensemble des matières ou produits qu'elle possède en stock ou une catégorie déterminée d'entre eux a, à la date de clôture de l'exercice, un cours inférieur au prix de revient, elle est en droit de constituer, à concurrence de l'écart constaté, une provision pour dépréciation ; qu'une telle provision ne peut toutefois être admise que si l'entreprise est en mesure de justifier de la réalité de cet écart et d'en déterminer le montant avec une approximation suffisante ; que, par cours du jour à la clôture de l'exercice au sens des dispositions de l'article 38 précité, il y a lieu d'entendre, s'agissant des marchandises dont une entreprise fait le commerce, le prix auquel, lors de la clôture de l'exercice, cette entreprise peut normalement escompter vendre les biens qu'elle possède en stock, dans les conditions de son exploitation à cette date ; Considérant que la SA DESCAS PERE ET FILS a porté au titre des charges déductibles pour la détermination de son résultat de l'année 1999 une provision d'un montant de 485 337, 91 euros visant à constater la dépréciation des stocks de bouteilles de millésime 1997, estimant que le coût de revient était supérieur au cours du jour ; qu'elle a retenu une dépréciation égale à 20 % du prix de revient des vins en stock ; Considérant que la société fait valoir que la dépréciation a été comptabilisée à la demande de son commissaire aux comptes qui, par lettre du 4 avril 2000, avait recommandé, à l'occasion de l'établissement du bilan de la société au 31 décembre 1999, d'examiner la nécessité de comptabiliser une provision pour dépréciation, notamment sur les vins de millésime 1997 ; qu'elle se prévaut également de l'avis d'un courtier qui, dans sa lettre du 17 avril 2000, affirmait qu'une dépréciation de 20 à 25 % sur le millésime 1997 serait nécessaire pour écouler les stocks, ainsi que d'une attestation d'un autre courtier, du 12 avril 2000, faisant état d'une tendance à la baisse des prix de certains vins de Bordeaux ; Mais considérant qu'il résulte de l'instruction que les vins de millésime 1997 représentent dans les stocks un montant de 15 918 030 francs (2 425 468,40 euros) et regroupent plus de cent appellations ; que l'attestation invoquée du 12 avril 2000 ne fait état, à titre d'exemple, que de 14 châteaux ; que la société requérante s'est par ailleurs bornée à appliquer un pourcentage forfaitaire de 20 % à chaque appellation qui ne tient pas compte de la spécificité de chacun des châteaux ; qu'enfin, la société ne conteste pas sérieusement qu'elle a réalisé des ventes à des prix supérieurs aux prix de revient ; qu'ainsi la société ne justifie pas, pour chacun de ses vins, d'un cours du jour inférieur de 20 % à leur coût de revient au 31 décembre 1999 ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à soutenir que c'est à tort que la provision pour dépréciation des vins du millésime 1997 a été réintégrée pour la détermination de son résultat imposable ; En ce qui concerne la provision pour hausse de prix : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « 1. ... 5° ... les entreprises peuvent... en ce qui concerne les variations de prix postérieures au 30 juin 1959, pratiquer en franchise d'impôt une provision pour hausse des prix lorsque, pour une matière ou un produit donné, il est constaté, au cours d'une période ne pouvant excéder deux exercices successifs clos postérieurement à cette date, une hausse de prix supérieure à 10 %. » ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une provision pour hausse de prix ne peut être constituée que si la variation des prix constatée affecte des matières ou des produits de même nature ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, si la société requérante a, pour constituer les provisions en litige, réparti les vins dont elle fait le négoce par appellation d'origine, elle a néanmoins regroupé, au sein de chaque appellation, des vins de qualité et de prix différents sans opérer de distinction au regard de ces critères ; que l'administration fait en outre état des pratiques de la société consistant à modifier d'une année sur l'autre la part respective des vins d'une même qualité à l'intérieur des appellations ; que ces modalités de comptabilisation, qui ne sont pas sérieusement contestées par la société, traduisent plus la variation de la quantité de certaines qualités de vins au sein des appellations qu'elles ne révèlent une réelle hausse de prix de ces appellations ; que, dès lors, la SA DESCAS PERE ET FILS n'est pas fondée à demander le bénéfice des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts ; que, par ailleurs, la doctrine administrative dont se prévaut la société ne lui permettait pas de regrouper des produits qui, eu égard à leur qualité et leur prix, étaient de nature différente ; En ce qui concerne les travaux réalisés dans le chai de Blaye : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. /... 5 ° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. » ; Considérant que la SA DESCAS PERE ET FILS a déduit pour la détermination de ses résultats imposables des factures de travaux pour un montant de 20 330,6 euros au titre de l'exercice clos en 1998, et 40 568,2 euros au titre de l'exercice clos en 1999, ainsi qu'une provision d'un montant de 50 763,24 euros au titre de l'exercice clos en 1998 pour des travaux de réfection de toiture ; que ces travaux consistent en de grosses réparations, dont la société soutient qu'ils ont été engagés dans l'intérêt de l'exploitation pour conserver l'immeuble en bon état, assurer la sécurité des locataires et continuer à percevoir un loyer ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SA DESCAS PERE ET FILS a, le 28 janvier 1991, donné à bail à la société Vini Services le bâtiment dont elle est propriétaire et sur lequel elle a engagé les travaux ; que l'article 6 de ce bail intitulé « travaux d'entretien, réparation, transformation » précise que le preneur maintiendra les lieux loués en bon état d'entretien et prendra en charge toutes réparations y compris les grosses réparations visées par l'article 606 du code civil ; qu'ainsi les dépenses effectuées par la SA DESCAS PERE ET FILS, qui ne justifie d'aucun nouvel accord avec le preneur, incombaient contractuellement à la société Vini Services et ne peuvent être regardées comme ayant été engagées dans l'intérêt direct de l'exploitation ; que, par ailleurs, la provision constituée en vue de la réfection du toit du bâtiment ne se rattache à aucune des opérations de toute nature déjà effectuées par la société requérante ; qu'il suit de là que les factures de travaux et la provision constituée ne pouvaient pas être admises en déduction pour la détermination du résultat imposable ; que dès lors la SA DESCAS PERE ET FILS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que leur montant a été réintégré au résultat ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA DESCAS PERE ET FILS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, verse à la SA DESCAS PERE ET FILS la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : L'article 1er du jugement du 13 juin 2006 est annulé. Article 2 : Le complément d'impôt sur les sociétés dont la SA DESCAS PERE ET FILS a été déchargée au titre de l'année 1999 est remis à sa charge. Article 3 :La requête de la SA DESCAS PERE ET FILS est rejetée. 7 Nos 06BX01714,06BX02155