CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 29/11/2016, 15LY01604, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2016-11-29
Numéro : 15LY01604
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Agathe  DUGUIT-LARCHER
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : CABINET IXA

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B... D...ont demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2008, ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1103692 - 1105551 du 7 avril 2015, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 11 mai 2015 et le 31 mai 2016, M. et Mme D..., représentés par MeC..., demandent à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 7 avril 2015 ; 2°) de les décharger de ces impositions et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. et Mme D... soutiennent que : - l'imposition de la plus value de cession de la pleine propriété de 10 actions et de la nue-propriété de 80 actions de la société Prefatech à la société Legrand devait intervenir en 2007 et non en 2008, la cession étant intervenue dès le 12 décembre 2007, date à laquelle la vente était parfaite en raison de l'accord sur la chose et le prix résultant de l'acte de cession ; - en application des articles 150-0 D du code général des impôts, la plus value de cession des 80 actions détenues en nue-propriété doit prendre en compte la valeur d'acquisition de ces actions qui figure à la déclaration de don manuel du 12 décembre 2007, soit 500 000 euros, alors que le prix de cession, le 14 décembre 2007 à la SA Legrand de ces actions pour une valeur de 450 038 euros corrobore ce montant ; l'instruction 5 C-1-01 du 13 juin 2001 reprend ces dispositions ; - la plus value de cession des 80 actions, qui ont été cédées conjointement par la nu-propriétaire et les usufruitiers, en pleine propriété, à la SA Legrand, sans répartition du prix de vente entre la nu-propriétaire et les usufruitiers, doit être supportée en intégralité par la nu- propriétaire en cas de remploi du prix de cession dans des titres eux-mêmes démembrés, ce qui est le cas en l'espèce le prix de cession des actions Prefatech ayant été remployé dans l'achat de titres MFB eux-mêmes démembrés ainsi qu'en atteste le procès-verbal adopté par l'assemblée générale extraordinaire de la société MFB le 23 septembre 2009, enregistré au service des impôts de Chambéry le 12 octobre 2009 ; l'instruction 5 C-1-01 du 13 juin 2001 fiche 1 et le BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-60 reprennent cette solution. Par des mémoires en défense, enregistrés le 28 octobre 2015 et le 4 juillet 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre des finances et des comptes publics soutient que : - le moyen tiré de ce que M. et Mme D...doivent, à l'exclusion des usufruitiers, être redevables de la plus value résultant de la cession, en pleine propriété, des 80 actions, est inopérant dans le présent litige, ce moyen ne pouvant conduire à la décharge des impositions litigieuses, mais à la mise à la charge des requérants d'impositions supplémentaires ; - les autres moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 29 avril 2016 la clôture d'instruction a été fixée au 2 juin 2016, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative. Par une ordonnance du 3 juin 2016 la clôture de l'instruction a été reportée au 5 juillet 2016. Par une ordonnance du 29 septembre 2016, l'instruction a été rouverte. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code civil ; - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code monétaire et financier ; - le code de justice administrative ; Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Duguit-Larcher, premier conseiller, - les conclusions de M. Besse, rapporteur public. 1. Considérant que M. et Mme A...ont, par acte sous seing privé du 12 décembre 2007, procédé au don manuel à leur fille, MmeD..., de la nue-propriété de 80 actions qu'ils détenaient dans la société par actions simplifiée Prefatech ; que, par un " contrat de cession d'actions ", conclu le 14 décembre 2007, les différents actionnaires de la société Prefatech et la SA Legrand ont déterminé les termes et conditions dans lesquelles, à la date de réalisation déterminée par ce contrat, les actionnaires de la société Prefatech cèderaient à la SA Legrand la totalité de leurs actions ; qu'aux termes de ce contrat Mme D...s'engageait à céder 90 actions de la société Prefatech, 10 étant détenues par elle en pleine propriété et 80 en nue-propriété ; que la plus value résultant de la cession de ces 90 actions a été déclarée par M. et Mme D...au titre de leurs revenus de l'année 2007 ; que M. et Mme D...ont fait l'objet en 2009 d'un contrôle sur pièces au titre des années 2007 et 2008 à l'issue duquel une proposition de rectification leur a été adressée le 29 décembre 2009 portant sur des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales aux titres de l'année 2008, l'administration fiscale ayant estimé que la plus value ce cette vente était imposable au titre de l'année 2008 ; que les rectifications de l'administration, qui a décidé de prononcé le dégrèvement des impositions supportées à tort en 2007, ont en outre porté sur le montant du prix de cession des actions et sur le prix de leur acquisition initiale par Mme D...; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et les contributions sociales, ainsi que les pénalités y afférentes, ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2010 ; que M. et Mme D...relèvent appel du jugement du 7 avril 2015 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande tendant à la décharge de l'ensemble des impositions supplémentaires et des pénalités mises à leur charge au titre de l'année 2008 ; Sur le bien fondé des impositions : S'agissant de l'année d'imposition des plus-values : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année " ; qu'aux termes du 1 du I de l'article 150-0 A du même code, dans sa version alors applicable : " (...) les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 20 000 euros pour l'imposition des revenus de l'année 2007 et 25 000 euros pour l'imposition des revenus de l'année 2008. (...) " ; qu'une plus-value de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux est imposable au titre de l'année au cours de laquelle elle a été réalisée ; 3. Considérant qu'aux termes des premier et neuvième alinéas de l'article L. 228-1 du code de commerce, dans sa version alors applicable : " Les sociétés par actions émettent toutes valeurs mobilières dans les conditions du présent livre. / (...) En cas de cession de valeurs mobilières admises aux négociations sur un marché réglementé ou de valeurs mobilières non admises aux négociations sur un marché réglementé mais inscrites en compte chez un intermédiaire habilité participant à un système de règlement et de livraison mentionné à l'article L. 330-1 du code monétaire et financier, le transfert de propriété s'effectue dans les conditions prévues à l'article L. 431-2 de ce code. Dans les autres cas, le transfert de propriété résulte de l'inscription des valeurs mobilières au compte de l'acheteur, dans des conditions fixées par décret en Conseil d'Etat " ; qu'aux termes de l'article R. 228-10 du même code : " Pour l'application de la dernière phrase du neuvième alinéa de l'article L. 228-1, l'inscription au compte de l'acheteur est faite à la date fixée par l'accord des parties et notifiée à la société émettrice. " ; qu'aux termes de l'article L. 431-2 du code monétaire et financier : " Le transfert de propriété de titres financiers résulte de l'inscription de ces titres au compte-titres de l'acquéreur (... ) " ; qu'il résulte des dispositions précitées du code de commerce et du code monétaire et financier que, par dérogation à l'article 1583 du code civil, la date du transfert de propriété des titres d'une société par actions ou d'une société par actions simplifiée est celle à laquelle les valeurs mobilières en cause sont inscrites au compte de l'acheteur et non celle à laquelle intervient l'accord sur la chose et le prix ; 4. Considérant qu'il est constant, ainsi que l'indiquent les requérants eux-mêmes dans leurs écritures, que les actions litigieuses n'ont été inscrites au compte de la SA Legrand qu'au cours du premier semestre 2008 ; que, par suite, la plus value de cession de ces actions était, malgré la signature le 14 décembre 2007 d'une convention relative à la cession de la société Prefatech, imposable au titre des revenus perçus par M. et Mme D...en 2008 ; S'agissant du redevable des impositions : 5. Considérant que M. et Mme D...reprennent en appel le moyen de première instance tiré de ce que la plus value de cession des 80 actions, cédées en pleine propriété à la SA Legrand, sans répartition du prix de vente entre le nu-propriétaire et l'usufruitier, doit être supportée en intégralité par le nu-propriétaire en cas de remploi du prix de cession dans des titres eux-mêmes démembrés, moyen auquel le tribunal a suffisamment répondu ; qu'il résulte de l'instruction, que, par adoption des motifs des premiers juges, ce moyen doit être écarté ; 6. Considérant qu'à supposer que M. et Mme D...entendent se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales, des prévisions de l'instruction 5 C-1-01 du 13 juin 2001 fiche 1 et du BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-60 sur la cession de titres démembrés en cas de remploi du prix de cession pour soutenir qu'ils étaient redevables de l'intégralité de la plus-value de cession des 80 actions, ce moyen ne peut qu'être écarté comme sans incidence sur le présent litige, qui vise à la décharge des impositions mises à leur charge, alors que l'administration a seulement imposé entre leurs mains la plus-value afférente à la qualité de nu-propriétaire ; S'agissant de la valeur d'acquisition, par MmeD..., des 80 titres détenus en nue-propriété : 7. Considérant qu'aux termes de l'article 150-0 D du code général des impôts, les gains nets retirés de la cession à titre onéreux de valeurs mobilières " (...) sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation (...) " ; que, pour l'application de ces dispositions aux cas dans lesquels, faute de déclaration par le contribuable, aucune valeur n'a été retenue pour la détermination des droits de mutation, l'administration peut affecter aux titres en cause une valeur nulle à moins que le contribuable qui les a recueillis soit en mesure de justifier de leur valeur d'acquisition à la date de cette dernière ; qu'en l'absence de valeur retenue pour établir les droits de mutation, il appartient au contribuable d'apporter, par tous moyens, la preuve du bien-fondé de la valorisation des titres qu'il invoque au jour où il les a acquis ; que, la valeur vénale de titres non cotés sur un marché réglementé doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui résultant de l'offre et de la demande à la date à laquelle la cession est intervenue ; que cette valeur doit être établie, en priorité par référence à la valeur des autres titres de la société telle qu'elle ressort des transactions portant, à la même époque, sur ces titres dès lors que cette valeur ne résulte pas d'un prix de convenance ; 8. Considérant qu'aux termes de l'article R. 621-1 du code de justice administrative : " La juridiction peut, soit d'office, soit sur la demande des parties ou de l'une d'elles, ordonner, avant dire droit, qu'il soit procédé à une expertise sur les points déterminés par sa décision. La mission confiée à l'expert peut viser à concilier les parties " ; que le juge fiscal a toujours la possibilité de prescrire un supplément d'instruction, afin d'être éclairé sur les circonstances nécessaires à la solution du litige, sous réserve que cette mesure ne soit pas inutile ou frustratoire ; que la circonstance que la charge de la preuve pèse sur l'une des parties au litige ne s'oppose pas à ce que soit prescrit un supplément d'instruction, à condition que la charge de la preuve ne s'en trouve pas renversée ; 9. Considérant, ainsi que cela a été précédemment indiqué, que M. et Mme A...ont, par acte sous seing privé du 12 décembre 2007, signé uniquement par eux, fait don manuel à leur fille, MmeD..., de la nue-propriété de 80 actions de la société Préfatech ; qu'à l'occasion de l'enregistrement le 29 mai 2008, à la demande des donateurs, de cette déclaration de don manuel à la recette des impôts de Chambéry, l'administration a perçu un droit fixe d'enregistrement de 125 euros ; que, faute de déclaration par la contribuable de la donation dont elle avait été bénéficiaire, aucun droit de mutation n'a été acquitté et, par voie de conséquence, aucune valeur n'a été retenue pour la détermination des droits de mutation ; que, pour justifier la valorisation de la nue-propriété de leurs titres à la somme de 500 000 euros, correspondant aux mentions portées sur l'acte sous seing privé de l'acte de donation, M. et Mme A...ont fait valoir que ces titres ont été cédés, quelques jours plus tard, à la SA Legrand pour un montant, au titre de la nue-propriété, de 450 038 euros, ce qui démontrerait que la valorisation retenue dans l'acte de donation n'était pas erronée et devait a minima s'établir à ce montant ; que, compte tenu de la proximité dans le temps entre l'acte de donation et la cession à la SA Legrand, et alors que l'administration fiscale a décidé, après avoir écarté purement et simplement la valeur des titres mentionnée dans l'acte de donation, de retenir une valeur d'acquisition nulle pour les actions en litige, il y a lieu d'ordonner avant de statuer sur la requête, une expertise en vue d'établir la valeur vénale, au 12 décembre 2007, jour de la donation, de la nue-propriété des 80 actions qui ont été données par M. et Mme A...à Mme D...; DÉCIDE : Article 1er : Avant de statuer sur la requête de M. et MmeD..., il sera procédé par un expert unique à une expertise en vue d'établir la valeur vénale, au 12 décembre 2007, jour de la donation, de la nue-propriété des 80 actions de la société Prefatech qui ont été données par M. et Mme A...à MmeD.... L'expert se fera communiquer par les parties les documents nécessaires à l'accomplissement de sa mission. Article 2 : L'expert sera désigné par le président de la cour. Il accomplira sa mission dans les conditions prévues par les articles R. 621-2 à R. 621-14 du code de justice administrative. Article 3 : Les frais d'expertise sont réservés pour y être statué en fin d'instance. Article 4 : Tous droits et moyens des parties sur lesquels il n'est pas expressément statué par le présent arrêt sont réservés jusqu'en fin d'instance. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié M. et Mme B... D...et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 8 novembre 2016 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. Lu en audience publique, le 29 novembre 2016. 2 N° 15LY01604 gt