CAA de BORDEAUX, 7ème chambre (formation à 3), 18/06/2020, 18BX01037, 18BX01038, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 7ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-06-18
Numéro : 18BX01037, 18BX01038
Président : M. REY-BETHBEDER
Rapporteur : Mme Frédérique  MUNOZ-PAUZIES
Commissaire du gouvernement : M. NORMAND
Avocat(s) : DELCADE SAS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : I. La société d'exploitation des établissements J. Veynat SA a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et 2011. Par un jugement n° 1601775 du 11 janvier 2018, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande. II. La société d'exploitation des établissements J. Veynat SA a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 octobre 2012. Par un jugement n° 1601146 du 11 janvier 2018, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : I. Par une requête, enregistrée le 12 mars 2018 sous le n° 18BX01037, la société d'exploitation des établissements J. Veynat SA, représentée par Me B..., demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Bordeaux n° 1601775 du 11 janvier 2018 ; 2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et 2011 ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : S'agissant de l'impôt sur les sociétés, - les détournements de fonds commis par les salariés d'une société constituent des charges déductibles dès lors qu'ils sont réputés avoir été commis à l'insu de la société, et la déductibilité de ces charges ne peut être refusée qu'en cas de dysfonctionnement manifeste des systèmes de contrôle de l'entreprise, conduisant à un risque anormal ; - en l'espèce, il n'y a pas eu de carence manifeste des dirigeants de la société dans l'organisation du département des achats ou dans la mise en oeuvre des dispositifs de contrôle interne ; - s'agissant de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, le jugement attaqué étant entaché d'une erreur de droit au regard de la déductibilité des factures fictives, les rectifications de CVAE ne sont plus justifiées. Par un mémoire en défense, enregistré le 28 septembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête, et fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. Par ordonnance du 30 août 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 30 septembre 2019 à 12 heures. II. Par une requête, enregistrée le 12 mars 2018 sous le n° 18BX01038, la société d'exploitation des établissements J. Veynat SA, représentée par Me B..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux n° 1601146 du 11 janvier 2018 ; 2°) de prononcer la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - il appartenait au tribunal administratif de rechercher si le contribuable était de bonne foi, dès lors qu'en application de la jurisprudence de la CJUE, le refus de déduction de la taxe portée sur une facture fictive suppose que la preuve de l'absence de livraison ou de prestation effective soit apportée, mais également que soit établi, comme en matière de facture de complaisance, que le destinataire de la facture savait ou aurait dû savoir que l'opération était impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ; - le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée implique que la taxe portée sur les factures soit déductible. Par un mémoire en défense, enregistré le 28 septembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête, et fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. Par ordonnance du 30 août 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 30 septembre 2019 à 12 heures. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C..., rapporteure, - les conclusions de M. Nicolas Normand, rapporteur public. - et les observations de Me B..., représentant la société d'exploitation des établissements J. Veynat SA . Considérant ce qui suit : 1. La société d'exploitation des établissements J. Veynat SA (ci-après société J. Veynat), qui exerce l'activité de transport routier de produits alimentaires liquides, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011, étendue jusqu'au 31 octobre 2012 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle le service vérificateur a, notamment, réintégré aux résultats soumis à l'impôt sur les sociétés au titre des années 2010 et 2011 des charges initialement déduites correspondant à des achats fictifs, et rectifié, à hauteur des rehaussements apportés aux résultats imposables, la valeur ajoutée retenue pour la liquidation de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre des mêmes années. De même, le vérificateur a remis en cause le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces achats fictifs, et notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011. 2. La société J. Veynat relève appel du jugement du 11 janvier 2018 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et 2011. 3. Elle relève également appel du jugement du même jour par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 octobre 2012. 4. Les requêtes n° 18BX01037 et n° 18BX01038, présentées par le même contribuable, présentent à juger des questions semblables. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un même arrêt. Sur l'impôt sur les sociétés : 5. Il résulte des dispositions combinées des articles 38 et 39 du code général des impôts, applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions de l'article 209 du même code, que le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. C'est au regard du seul intérêt propre de l'entreprise que l'administration doit apprécier si les opérations litigieuses correspondent à des actes relevant d'une gestion commerciale normale, sans qu'il y ait lieu pour elle, dans ce cadre, de se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion faits par l'entreprise et notamment sur l'ampleur des risques pris par elle pour améliorer ses résultats. 6. En cas de détournements de fonds commis au détriment d'une société, les pertes qui en résultent sont, en principe, déductibles des résultats de la société. Il en va ainsi, en particulier, lorsque ces détournements ont été commis par des tiers. En revanche, ne sont pas déductibles les détournements commis par les dirigeants, mandataires sociaux ou associés ainsi que ceux, commis par un salarié de la société, qui ont pour origine, directe ou indirecte, le comportement délibéré des dirigeants, mandataires sociaux ou associés ou leur carence manifeste dans l'organisation de la société et la mise en oeuvre des dispositifs de contrôle, contraires à l'intérêt de la société. 7. Lors de la vérification de comptabilité dont la société J. Veynat a fait l'objet, le vérificateur a constaté qu'en 2012 la société avait relevé l'existence d'anomalies s'agissant des factures de deux de ses fournisseurs, les fournitures correspondantes ne lui ayant pas été livrées ou lui ayant été surfacturées, et avait porté plainte contre l'un de ses salariés, M. A..., alors employé en qualité de responsable des achats, pour détournements de fonds. Le service, dans la proposition de rectification du 10 décembre 2013, a réintégré aux résultats soumis à l'impôt sur les sociétés au titre des années 2010 et 2011 les achats fictifs que la société avait comptabilisés en charges, à concurrence de 126 595 euros en 2010 et 141 073 euros en 2011, au motif que les détournements de fonds avaient été rendus possibles par l'existence de carences dans l'organisation de la société et la mise en oeuvre des dispositifs de contrôle. 8. la société J. Veynat soutient que les détournements de fonds en cause n'ont pas pour origine une carence manifeste dans l'organisation de la société et la mise en oeuvre des dispositifs de contrôle. Elle fait valoir que M. A... était un responsable des achats aux qualités professionnelles reconnues, qu'il avait mis en place une procédure de contrôle interne, M. A... approuvant les nouveaux fournisseurs, validant les bons de commande et apposant le " bon pour règlement " sur chaque facture avant sa transmission au service chargé du règlement. La société fait également valoir que des milliers d'articles étaient commandés chaque année aux fournisseurs à l'origine des factures fictives, et que les détournements ont perduré en raison de leur faible volume, les factures fictives représentant 0,21 % du chiffre d'affaires au titre de l'exercice 2010 et 0,22 % au titre de l'exercice 2011. Les détournements ont été révélés en avril 2012, à l'occasion de la réception d'une facture d'un montant total de 55 790 euros, et M. A... a été licencié dès le 4 juin 2012, avant d'être condamné le 5 novembre 2015 par le tribunal correctionnel de Bordeaux pour escroquerie et corruption passive. 9. Toutefois, M. A... a pu commettre les détournements en cause de 2006 à 2012, soit pendant près de six ans, sans être inquiété, avant que ses agissements ne soient découverts de façon fortuite. Il résulte du contrat de travail de l'intéressé, conclu le 7 mars 2005, qu'il exerçait des fonctions importantes en matière d'achat, dès lors qu'il était, notamment, responsable des commandes et du suivi et de la vérification des factures d'achat et des compte-rendu budgétaires. D'après le " compte-rendu de contrôle interne sur les procédures achats / fournisseurs " établi le 23 juillet 2012 par le commissaire aux comptes et produit par la société, la procédure d'achat ne permettait pas une séparation des fonctions suffisantes et n'était pas appliquée de façon suffisamment rigoureuse, un certain nombre d'irrégularité ayant été relevées. Le compte-rendu conclut ainsi que, si la procédure d'achats mise en place au sein de la société est cohérente, " dans la pratique nous notons des manquements dans son application ce qui peut entrainer des anomalies voire des risques pour votre société. Le risque majeur identifié lors de notre intervention concerne le cumul des fonctions clés de la procédure. Par exemple, on retrouve le même émetteur pour le bon de commande et le bon d'achat ". Ce même compte rendu propose des " axes de réflexion " portant notamment sur " Une application rigoureuse de la procédure d'achat et plus particulièrement l'émission systématique de bons de réception, l'indication de la date de réception, la valorisation des bons de commande, la gestion des reliquats de commande, le visa systématique à porter sur les bons de livraison, la matérialisation du pointage des bons de livraison, l'application d'un visa attestant du règlement de la facture. ". Par suite, eu égard aux anomalies ainsi relevées, ainsi qu'à l'importance et à la répétition des détournements sur une durée de près de six années, le préjudice pour la société ayant été évalué par le tribunal correctionnel de Bordeaux, statuant sur l'action civile, à près d'un million d'euros, c'est à bon droit que le service vérificateur a considéré qu'ils révélaient une carence manifeste dans l'organisation de la société et la mise en oeuvre des dispositifs de contrôle, contraire à l'intérêt de la société. Sur la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises : 10. Aux termes de l'article 1586 ter du code général des impôts : " I - Les personnes physiques ou morales (...) qui exercent une activité dans les conditions fixées aux articles 1447 et 1447 bis et dont le chiffre d'affaires est supérieur à 152 500 euros sont soumises à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. / II - 1. La cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises est égale à une fraction de la valeur ajoutée produite par l'entreprise, telle que définie à l'article 1586 sexies (...) ". Aux termes du I de l'article 1586 sexies du même code : " (...) 4. La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D'une part, le chiffre d'affaires tel qu'il est défini au 1, majoré (...) b) Et, d'autre part : / - les achats stockés de matières premières et autres approvisionnements, les achats d'études et prestations de services, les achats de matériel, équipements et travaux, les achats non stockés de matières et fournitures, les achats de marchandises et les frais accessoires d'achat (...) ". 11. Il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de comptabilité, le service, constatant que les achats fictifs, comptabilisés en charges d'exploitation, avaient participé à la détermination de la valeur ajoutée des exercices 2010 et 2011 servant de base à la liquidation de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, a rectifié, à due concurrence, la valeur ajoutée de ces deux exercices. 12. La société ne développe aucun moyen relatif à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises en cause, mais se borne à renvoyer à sa contestation des rectifications en matière d'impôt sur les sociétés. Il y a donc lieu, pour les motifs exposés au point 9, de confirmer les rectifications litigieuses. Sur la taxe sur la valeur ajoutée : 13. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est (...) : / a) Celle qui figure sur les factures d'achat qui leur sont délivrées par leurs vendeurs, dans la mesure où ces derniers étaient légalement autorisés à la faire figurer sur lesdites factures (...) ". Aux termes du 2 de l'article 272 de ce même code : " La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture ". Enfin, aux termes du 4 de l'article 283 du même code : " Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée ". 14. Il résulte de ces dispositions qu'un assujetti n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations, la taxe portée sur des factures correspondant à des biens ou à des prestations de services qui ne lui ont pas été effectivement fournis. 15. La société J. Veynat soutient que la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne autoriserait la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée portée sur des factures fictives, à moins que, comme en matière de factures de complaisance, l'administration n'établisse que le destinataire de la facture savait ou aurait dû savoir que l'opération était impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. 16. Toutefois, dans l'arrêt du 27 juin 2018 par lequel elle s'est prononcée sur la question dont le Conseil d'État, statuant au contentieux, l'avait saisie à titre préjudiciel, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que " l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires-Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme, telle que modifiée par la directive 91/680/CEE du Conseil, du 16 décembre 1991, doit être interprété en ce sens que, pour refuser à l'assujetti destinataire d'une facture le droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur cette facture, il suffit que l'administration établisse que les opérations auxquelles cette facture correspond n'ont pas été réalisées effectivement. ". 17. Il en résulte que la circonstance que la société ignorait que les factures en cause étaient fictives est sans influence sur le bien-fondé des impositions en cause, sans que la société J. Veynat puisse utilement se prévaloir du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée. 18. Il résulte de tout ce qui précède que la société J. Veynat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté ses demandes. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DÉCIDE : Article 1er : Les requêtes n° 18BX01037 et n° 18BX01038 de la société J. Veynat sont rejetées. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société d'exploitation des établissements J. Veynat SA et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest. Délibéré après l'audience du 20 mai 2020 à laquelle siégeaient : M. Éric Rey-Bèthbéder, président, Mme C..., présidente-assesseure, Mme Florence Madelaigue, premier-conseiller. Lu en audience publique, le 18 juin 2020. Le président, Éric Rey-Bèthbéder La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. N° 18BX01037, 18BX01038 2