CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 06/03/2018, 16VE00323, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2018-03-06
Numéro : 16VE00323
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Yann  LIVENAIS
Commissaire du gouvernement : M. SKZRYERBAK
Avocat(s) : SCP BIGNON LEBRAY

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B...A...a demandé au Tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008. Par un jugement n° 1205693 du 1er décembre 2015, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté cette demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire ampliatif, enregistrés les 1er février et 1er juillet 2016, et un mémoire en réplique, enregistré le 30 mars 2017, M.A..., représenté par Me Maucour, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de prononcer la décharge des impositions litigieuses ; 3° subsidiairement, de réduire le montant de revenus prétendus distribués réintégrés dans son revenu imposable au titre de l'année 2008 à la somme de 16 470 euros et de prononcer la réduction correspondante des impositions litigieuses ; 4° de mettre à la charge de l'État la somme de 10 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la proposition de rectification est insuffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; - l'administration fiscale ne pouvait le désigner comme bénéficiaire des revenus réputés distribués par la SARL Pro sans mettre préalablement en oeuvre, à l'égard de cette société, la procédure prévue à l'article 117 du code général des impôts ; - l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve de son enrichissement personnel, lequel ne saurait se déduire de sa seule qualité de gérant de la SARL Pro ; il établit, au contraire, qu'il n'a pas bénéficié d'un tel enrichissement en justifiant des décaissements opérés dans le cadre de la gestion de la société au profit de ses salariés ou de ses fournisseurs ; subsidiairement, le montant des revenus prétendus distribués devrait être réduit à concurrence des retraits en espèces opérés sur le compte bancaire de la société ; - la méthode de reconstitution du résultat fiscal de la SARL Pro utilisée par l'administration fiscale a conduit à une exagération du montant des revenus prétendus distribués réintégrés dans son revenu imposable ; il propose deux méthodes alternatives de reconstitution de ce chiffre d'affaires, notamment au regard des justificatifs de charges qu'il a pu obtenir auprès de son établissement bancaire ; - l'administration fiscale n'a pas procédé à une répartition fondée des revenus réputés distribués entre lui-même et M.C..., précédent gérant de la SARL Pro ; - les pénalités appliquées ne sont pas justifiées, dans la mesure où il n'a pas entendu éluder l'impôt. .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Livenais, - les conclusions de M. Skzryerbak, rapporteur public, - et les observations de Me Maucour, avocat de M.A.... Une note en délibéré présentée par Me Maucour, pour M.A..., a été enregistrée le 19 février 2018. 1. Considérant que la SARL Pro, dont le gérant était, à compter du 25 juin 2008, M.A..., a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2007 et 2008 ; que, dans le cadre de cette procédure, le service vérificateur a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires de cette société et évalué son résultat imposable au titre de l'exercice clos en 2008 à la somme de 204 408 euros ; que M. A...a été regardé, à compter du 25 juin 2008, comme le bénéficiaire des revenus distribués dont l'existence a été révélée par l'évaluation de ce résultat imposable ; qu'il a fait l'objet, à ce titre, d'un examen de sa situation fiscale personnelle à l'issue duquel l'administration fiscale, par proposition de rectification du 10 septembre 2010, lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2008, résultant de l'imposition, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, des revenus qu'il a ainsi appréhendés, pour un montant de 117 330 euros correspondant à la part de rehaussement des bénéfices de la société du 25 juin 2008 au 31 décembre 2008 ; que M. A...relève appel du jugement n° 1205693 du 1er décembre 2015 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande en décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi mises à sa charge ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 10 septembre 2010 énonce l'impôt sur lequel elle porte, la période d'imposition, indique les motifs de rehaussements, et notamment les motifs de droit et de fait pour lesquels le vérificateur a estimé que M. A...devait être regardé comme ayant appréhendé les revenus distribués par la SARL Pro ; que la proposition de rectification adressée à cette même société à l'issue de la vérification de comptabilité la concernant était d'ailleurs annexée à celle adressée, pour ce qui le concerne, au requérant ; que l'administration a ainsi mis à même M. A...de présenter des observations de façon utile ; que la proposition de rectification en cause est, par suite, suffisamment motivée ; 4. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759. " ; 5. Considérant que M. A...soutient que l'administration fiscale ne pouvait opérer le rehaussement litigieux sans avoir, préalablement, mis en oeuvre à l'égard de la SARL Pro la procédure de désignation par la société des bénéficiaires des revenus réputés distribués prévue à l'article 117 du code général des impôts précité ; que, toutefois, il résulte de ces dispositions que, si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d'assujettir ladite personne morale à l'impôt sur le revenu à raison des sommes correspondantes, mais est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l'administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d'identifier ; que l'administration fiscale pouvait donc procéder aux rehaussements contestés sans qu'il soit besoin pour elle de recourir à la procédure prévue à l'article 117 du code général des impôts ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 6. Considérant qu'aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d'après le contenu d'un acte présenté par lui à la formalité de l'enregistrement. " ; que, M. A...s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, il supporte ainsi la charge de la preuve du caractère exagéré des bases d'imposition auxquelles il a été soumis, tant en ce qui concerne le principe et le montant des revenus distribués par la SARL Pro que l'appréhension, par lui-même, de ces revenus ; 7. Considérant, en outre, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais. " ; qu'aux termes de l'article 109 du même code : " 1. Sont considérés comme revenus distribués (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. " ; que l'article 111 du même code dispose : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes... " ; 8. Considérant, d'une part, que M. A...conteste le montant des charges d'exploitation retenu forfaitairement par l'administration fiscale dans la reconstitution des résultats de la SARL Pro et, par suite, le montant des revenus distribués résultant de la soustraction de ces charges du montant total des encaissements réalisés par la société au cours de la période vérifiée, taxés dans les mains du requérant pour leur part correspondant aux opérations réalisés pendant sa gérance ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que le service, en dépit de l'absence de présentation de pièces justificatives et de toute comptabilité probante, a admis, dans un souci de réalisme économique, un montant de charges d'exploitation correspondant aux acticités de maçonnerie équivalent à 75% du chiffre d'affaires, soit une déduction de 34 407 euros pour l'exercice clos en 2007 pour un chiffre d'affaire hors taxes de 45 876 euros reconstitué à partir de la somme des encaissements des comptes bancaires ouverts au nom de la société, et une déduction de 613 225 euros pour l'exercice clos en 2008 pour un chiffre d'affaires hors taxe de 817 633 euros ; que le requérant ne démontre pas le caractère excessivement sommaire ou radicalement vicié de cette méthode de reconstitution et, par suite, le caractère exagéré du montant des revenus distribués résultant de cette évaluation en se référant, d'une part, à une étude générale portant sur le secteur du bâtiment et des travaux publics réalisée par la société KPMG retenant un taux de marge moyen de 3 %, en l'absence de toute information sur l'activité de la SARL Pro qui permettrait de valider l'application d'un tel taux de marge moyen apprécié au regard de l'ensemble des entreprises de ce secteur et, d'autre part, en proposant une méthode alternative de reconstitution de résultat de la société fondée sur les décaissements réalisés en vue de régler les salaires des employés de la SARL Pro et d'honorer les créances détenues par ses fournisseurs, dans la mesure où les pièces présentées par M.A..., à savoir notamment des copies de chèques, une liste des salariés qui ne correspond d'ailleurs qu'imparfaitement à la liste des bénéficiaires des versements censément opérés à titre de salaires par la SARL Pro, ainsi que des relevés de comptes bancaires ne permettent pas de démontrer la réalité du montant des charges qui devrait, selon lui, être retenues, en l'absence notamment de factures ou de justificatifs de frais de nature à caractériser l'existence de contreparties aux charges prétendument exposées ; 9. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que M. A...était, à compter du 25 juin 2008, gérant unique de la SARL Pro, dont il détenait 50 % des parts sociales ; qu'en outre, il disposait seul du pouvoir de signature sur les deux comptes bancaires ouverts par lui et sur lesquels la totalité des opérations de caisse de la société ont été réalisées à compter du 8 août 2008 ; que M. A...n'établit pas que, contrairement à ce qu'il avance, il aurait partagé, au cours d'une partie de la période considérée, la qualité de maître de l'affaire avec M.C..., ancien gérant de la SARL Pro, ni qu'il n'aurait pas effectivement disposé des revenus distribués par cette société, y compris pour la période comprise entre le 25 juin et le 8 août 2008, au cours de laquelle il ne pouvait réaliser directement des opérations sur les comptes courants de la société ; que l'administration fiscale pouvait donc, à bon droit, regarder le requérant comme ayant été, à partir du 25 juin 2008, le seul et unique maître de l'affaire et, par voie de conséquence, le bénéficiaire unique présumé des revenus distribués par la société à compter de cette même date ; qu'en outre, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, il incombe au requérant, par application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales d'apporter la preuve de l'absence d'appréhension des distributions taxées entre ses mains, laquelle ne saurait résulter du seul fait que les noms des tiers bénéficiaires des débits figurant sur les comptes de la société seraient connus, en l'absence d'éléments suffisamment probants sur l'objet de ces débits ; 10. Considérant, toutefois, que M. A...soutient, sans être contredit, qu'une somme de 17 241,98 euros, incluse dans le montant des revenus distribués imposés dans ses mains, a trait à un décaissement spécifiquement opéré par M.C..., précédent gérant de la SARL Pro, sur un compte bancaire de la société ouvert auprès du Crédit Lyonnais sur lequel il ne détenait aucun pouvoir, et qui a d'ailleurs été clôturé par M. C...au cours de l'année 2008 ; qu'alors même que ce décaissement a eu lieu après le 25 juin 2008, cette circonstance est de nature à démontrer que M.A..., par exception, n'a pas été le bénéficiaire de ces revenus ; qu'il y a lieu, dans cette mesure, de réduire le montant des revenus réintégrés dans la base d'imposition de M. A...à due concurrence de cette somme de 17 241,98 euros et, par voie de conséquence, d'accorder au requérant le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de pénalités en litige correspondant à cette réduction de sa base d'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Sur la majoration de 40 % pour manoeuvres frauduleuses : 11. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40% en cas de manquement délibéré " ; que l'administration fait valoir, sans que ces éléments ne soient contestés, que M.A..., étant gérant et associé de la société SARL Pro au cours de l'exercice clos en 2008 ne pouvait ignorer, notamment en raison des mises en demeure réalisées par l'administration fiscale, qu'il était nécessaire de déclarer les résultats de la société, ni que les bénéfices constituaient des revenus imposables à son nom, dans la mesure où il était le seul maître de l'affaire ; que la circonstance, invoquée par le requérant, selon laquelle il souffrait de problèmes de santé ne saurait suffire à expliquer l'absence de déclaration des sommes en cause ; qu'ainsi l'administration établit une intention délibérée d'éluder l'impôt et le moyen tiré de ce que l'administration fiscale ne pouvait légalement assortir les impositions litigieuses de la majoration prévue au a) de l'article 1729 du code général des impôts doit donc être écarté ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a refusé de réduire, à due concurrence de la somme de 17 214,98 euros, le montant des revenus distribués réintégrés dans son revenu imposable au titre de l'année 2008 et de lui accorder la décharge correspondantes des impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes mises à sa charge au titre de cette même année ; Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ; 14. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État le versement d'une somme de 1 200 euros à M. A...au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu assignées à M. A...au titre de l'année 2008 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sont réduites de 17 241,98 euros. Article 2 : M. A...est déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu, ainsi que des pénalités correspondantes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008, dans la limite de la réduction de bases prononcée à l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le jugement n° 1205693 du 1er décembre 2015 du Tribunal administratif de Versailles est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à M. A...une somme de 1 200 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A...est rejeté. 6 N° 16VE00323