Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 15/12/2014, 13BX02474, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2014-12-15
Numéro : 13BX02474
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Marie-Thérèse  LACAU
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : SELARL MD AVOCATS

Vu la requête, enregistrée le 28 août 2013 sous forme de télécopie et régularisée par courrier le 2 septembre suivant, présentée pour M. O...E...demeurant..., par Me K... ; M. E...demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1100332 du 25 juin 2013 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre des années 2005 et 2006 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de condamner l'Etat à lui payer la somme de 5 740,80 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; ------------------------------------------------------------------------------------------------------ Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 octobre 2014 : - le rapport de Mme Marie-Thérèse Lacau, premier conseiller ; - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ; 1. Considérant que lors de la vérification de la comptabilité de la Sarl Lauséus entreprise du bâtiment, dont la totalité des parts était détenue par M.E..., gérant, et ses trois enfants, et de la vérification de la comptabilité de la Sarl Sitael, gérée par l'épouse de M.E..., l'administration a constaté l'existence d'un système de double facturation, révélé par les discordances entre les montants des factures enregistrées en comptabilité, portant la mention manuscrite "facture réelle", inférieurs aux montants des factures fournies par dix clients aux établissements bancaires à l'appui de leur demande de prêt immobilier ; qu'elle a estimé que ce montage avait pour objet de permettre le paiement en espèces de travaux supplémentaires non déclarés ; qu'à l'issue de ces procédures et de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M.E..., elle a réintégré, d'une part, dans ses bases d'imposition au titre de l'année 2005, un montant total de 108 871,72 euros, regardé comme provenant de la distribution à son profit des bénéfices rehaussés de la société Lauséus, d'autre part, au titre de l'année 2006, un montant de 20 000 euros correspondant à la partie non réglée d'une facture émise à son nom par la société Sitael ; que M. E...fait appel du jugement du 25 juin 2013 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, auxquels il a été assujetti de ce chef sur le fondement des dispositions du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts, d'autre part, de la majoration de 80 % pour manoeuvres frauduleuses dont ces impositions ont été assorties ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant que si le requérant, qui fait valoir que "le tribunal ne s'est pas prononcé sur l'abus de droit pour fraude à la loi", a entendu contester la régularité du jugement attaqué, cet argument était développé à l'appui d'un moyen inopérant ; que les premiers juges n'étaient, dès lors, pas tenus d'y répondre ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 3. Considérant qu'il résulte des dispositions des articles L.57 et R.57-1 du livre des procédures fiscales que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; que le requérant se borne à rappeler des considérations générales sur l'exigence de motivation prévue à l'article L.57 du livre des procédures fiscales sans assortir son moyen des précisions suffisantes pour permettre d'en apprécier le bien-fondé ; qu'en tout état de cause, la proposition de rectification du 6 juin 2008 reproduit les dispositions du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts, rappelle les anomalies constatées lors des vérifications des comptabilités des sociétés Lauséus et Sitael et mentionne l'ensemble des éléments retenus pour la détermination des bases d'imposition avec une précision suffisante pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations, ce qu'il a d'ailleurs fait ; qu'elle est donc suffisamment motivée ; 4. Considérant que si le requérant invoque la méconnaissance du principe d'impartialité, qui s'impose aux agents de l'administration fiscale chargés d'opérer les contrôles comme à tout agent public, il se borne à soutenir que le vérificateur n'a délibérément retenu que les informations favorables à la thèse de l'administration et n'apporte aucun élément, relatif notamment à des conflits personnels antérieurs à la vérification, qui permettait de regarder cet agent comme n'ayant pas présenté toutes les garanties d'impartialité requises ; 5. Considérant que le principe d'égalité devant l'impôt et les charges publiques garanti par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ne peut, en tout état de cause, être utilement invoqué à l'encontre d'une imposition légalement établie ; 6. Considérant qu'en vertu de l'indépendance des procédures d'imposition, l'irrégularité de la vérification de comptabilité d'une société de capitaux est sans incidence sur la régularité de la procédure de redressement engagée à l'encontre de l'un de ses associés ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que l'administration aurait, au cours de la procédure de vérification de la comptabilité des sociétés Lauséus et Sitael entendu dénoncer implicitement un abus de droit sans avoir respecté les garanties prévues à l'article L.64 du livre des procédures fiscales est inopérant ; 7. Considérant, toutefois, qu'avant même l'entrée en vigueur de l'ordonnance du 7 décembre 2005 dont est issu l'article L.76 B du livre des procédures fiscales, il incombait et il continue d'incomber à l'administration fiscale d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements effectivement utilisés pour procéder aux redressements recueillis auprès de tiers, afin qu'il ait la possibilité de demander, avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition ; que ni la proposition de rectification du 6 juin 2008, ni la réponse aux observations du contribuable ne mentionnent les procès-verbaux des auditions de M. B...et MmeC..., M. J...et M. M...dressés du 27 au 30 mars 2007 et le procès-verbal d'audition de Mme D...dressé le 30 novembre 2006 ; que le ministre, qui a fait état de ces pièces dans ses écritures en défense, n'établit pas avoir informé M. E...de leur existence avant la mise en recouvrement des impositions ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que, pour établir les redressements opérés sur les sommes facturées à ces quatre clients, l'administration n'aurait pas effectivement utilisé ces pièces ; qu'ainsi, le contribuable, qui n'a pas été informé de l'origine de ces informations, a été privé de la possibilité de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, la communication des documents ; que les redressements opérés sur les bases respectives de 3 809,72 euros, 18 501,79 euros, 18 208,45 euros et 9 295 euros au titre de l'année 2005 ont donc été établis à l'issue d'une procédure irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les distributions de la société Sitael : 8. Considérant que le 24 août 2006 la société Sitael a établi, au nom de M.E..., une facture d'un montant de 122 798,20 euros TTC ; que l'administration fiscale, prenant acte du règlement de la somme de 102 798,20 euros à la société Lauséus le 7 septembre suivant pour des travaux de mise hors d'eau, a estimé que M. E...était le bénéficiaire du montant non réglé de 20 000 euros, imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que dans ses dernières écritures M. E...développe des moyens à l'appui de sa contestation du bien-fondé des redressements opérés au titre de l'année 2006, résultant de la réintégration de ce montant dans ses bases d'imposition ; que, par suite, la fin de non-recevoir opposée par le ministre, tirée de la méconnaissance des prescriptions de l'article R.411-1 du code de justice administrative, doit être écartée ; 9. Considérant que M. E...soutient que la facture en cause avait un caractère fictif et était uniquement destinée à son établissement de crédit, la société financière de l'immobilier Sud Atlantique, en vue d'obtenir un prêt pour le financement de travaux du chantier situé au lieu-dit Trotte chèvres ; que le montant de ce prêt, accordé par un chèque daté du 31 août 2006, a été encaissé le 5 septembre suivant ; que, par les pièces qu'il produit, le requérant établit que le montant de 20 000 euros était destiné au règlement de travaux de VRD réalisés antérieurement à l'obtention du prêt et facturés le 18 novembre 2005 ; que, dans les circonstances particulières de l'espèce, le requérant doit être regardé comme démontrant que le montant de 20 000 euros a le caractère d'un prêt ; que ce montant ne pouvait, dès lors, être regardé comme distribué entre ses mains ; En ce qui concerne les distributions de la société Lauséus : S'agissant de l'année 2006 : 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'ensemble des redressements envisagés au titre de l'année 2006 correspondant aux distributions de la société Lauséus ont été abandonnés ; qu'ainsi, contrairement à ce qu'indique le requérant, aucun redressement au titre de l'année 2006 correspondant aux recettes respectives de 26 000 euros, 4 780 euros et 1 155,18 euros provenant des clientsF..., Fonfrède et Ramboer n'a été mis à sa charge ; S'agissant de l'année 2005 : 11. Considérant qu'en vertu du 3 de l'article 158 du code général des impôts, sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code ; qu'aux termes de l'article 109 du même code : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; que l'article 110 dudit code dispose que : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) " ; 12. Considérant que, M. E...n'ayant pas accepté les redressements, il appartient à l'administration de justifier, d'une part, de l'existence et du montant des bénéfices réintégrés dans les bases de la société Lauséus à l'impôt sur les sociétés qui sont à l'origine des revenus distribués en litige, d'autre part, de l'appréhension par le contribuable de ces revenus ; Quant à l'existence et au montant des distributions : 13. Considérant que, pour reconstituer les recettes non déclarées de la société Lauséus provenant des dix clients qui avaient bénéficié du système de double facturation, l'administration a retenu l'écart entre les montants des factures enregistrées en comptabilité portant la mention manuscrite "facture réelle" et ceux, plus élevés, des factures produites par les clients auprès de leurs établissements bancaires ; 14. Considérant que, compte tenu de l'irrégularité relevée au point 7, de nature à entraîner la décharge des redressements correspondant aux recettes provenant des clients B...etC..., J..., M...etD..., reste en litige la somme totale de 75 338,76 euros correspondant aux recettes provenant des clients P...-A..., I..., G..., H..., L...etF... ; 15. Considérant que si M.E..., qui admet que M. G...a affecté le supplément de trésorerie généré par le montage en cause à la réalisation de travaux, fait valoir que la société Lauséus a joué un simple rôle d'intermédiaire non rémunéré en faisant appel à des sous-traitants, il ressort des déclarations circonstanciées faites à la police, le 4 décembre 2006, par le client, que ce dernier a remis 12 000 euros en espèces à M. E...en contrepartie de la réalisation par la société Lauséus de travaux d'assainissement ; que cette somme n'a pas été comptabilisée dans les produits de la société ; que l'administration apporte ainsi la preuve de l'existence de recettes non déclarées à hauteur du même montant ; 16. Considérant que le requérant, qui admet que M. L...a affecté le supplément de trésorerie à la réalisation de travaux, soutient que la société Lauséus a joué un rôle d'intermédiaire non rémunéré, les déclarations de ce client recueillies par l'officier de police judiciaire le 23 mars 2007 permettent de tenir pour établi qu'il a versé, au titre des travaux confiés à la société Lauséus, le montant de 3 600 euros non comptabilisé ; qu'en revanche, il a déclaré que M. E...lui avait reversé 400 euros ; qu'ainsi, l'administration, qui a retenu un montant de 4 000 euros, n'apporte la preuve de l'existence de recettes non déclarées qu'à hauteur de 3 600 euros ; 17. Considérant que M. E...soutient que le supplément de trésorerie dégagé en 2005 par le système de double facturation a permis à Mme H...de régler ses frais de notaire, de financer l'achat d'un terrain et de constituer son apport personnel ; que, toutefois, selon les déclarations de l'intéressée consignées dans le procès-verbal d'audition du 6 décembre 2006, "les travaux ont commencé en mars 2005 (...) à la fin des travaux, nous avons fait un dernier chèque àE..., pour lequel nous n'avons pas de facture. Je pense que cela correspondait, il me semble, au carrelage des chambres qui n'était pas compris initialement et à l'assainissement" ; que l'administration doit être regardée comme établissant l'existence de recettes non déclarées à hauteur du montant de 13 816 euros qu'elle a retenu en se fondant sur la facture du montant le plus élevé ; 18. Considérant que si le requérant fait valoir que M. F...a fait lui-même appel à une entreprise pour la réalisation des travaux d'assainissement et d'aménagement de parkings, il résulte des déclarations de MmeF..., consignées dans le procès-verbal d'audition du 30 mars 2007, que le règlement des factures était effectué auprès de M.E... ; que ces déclarations permettent de tenir pour établie l'existence de recettes non déclarées à hauteur du montant de 20 000 euros retenu par l'administration ; 19. Considérant que si le 1er décembre 2006, Mme I...a déclaré que la trésorerie dégagée par le montage litigieux avait été affectée au remboursement des mensualités de son crédit, elle a admis, dans ses déclarations consignées dans le procès-verbal d'audition du 9 mai 2007 que : "nous n'avons jamais reçu sur nos comptes les montants du crédit nécessaire au paiement des travaux. Ces sommes étaient récupérées par M. E...(...) et c'est ensuite lui qui nous donnait par chèque la différence entre les sommes réelles et banque. Nous lui redonnions ensuite en numéraire une partie de cette différence" ; que dans ces conditions, l'administration peut être regardée comme établissant l'existence de recettes non déclarées à hauteur de 21 935,65 euros ; 20. Considérant que le requérant soutient que Mlle P...et M. A...ont directement encaissé les fonds supplémentaires de 3 587,11 euros ; qu'en se bornant à produire la copie du chèque de 6 433,06 euros émis le 19 décembre 2005 par les intéressés à l'ordre de la société Lauséus en règlement de la facture émise le 19 décembre 2005 pour des travaux de carrelage, isolation, enduit et appareillage électrique, l'administration n'établit pas l'existence de recettes non déclarées ; 21. Considérant que si M. E...soutient, sans autres précisions, que le défaut de déduction de "charges occultes" est de nature à vicier radicalement la méthode de détermination des recettes retenue par le vérificateur, il ne conteste pas que des charges de personnel et des achats enregistrés dans la comptabilité de la société Lauséus ont été admis en déduction et n'apporte aucun élément de nature à établir que le vérificateur aurait omis de prendre en compte d'autres charges non comptabilisées ; Quant à l'appréhension des revenus distribués : 22. Considérant qu'en relevant que M.E..., gérant statutaire de la société Lauséus, dont il détenait 50 % des parts, avait mis en place le système de double facturation litigieux et était l'interlocuteur tant des clients que des organismes de crédit, l'administration a réuni des indices précis et concordants permettant d'établir qu'il se comportait en maître de l'affaire et établit ainsi l'appréhension des revenus distribués correspondant aux rehaussements des bénéfices de la société Lauséus reconnus fondés par le présent arrêt ; Sur la majoration pour manoeuvres frauduleuses ayant assorti les impositions maintenues à la charge de M. E...par le présent arrêt : 23. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur jusqu'au 31 décembre 2005 : " Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti (...) d'une majoration de 40% si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80% s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses (...) " ; 24. Considérant que si M. E...fait valoir que le système de double facturation litigieux répondait à une préoccupation financière et non fiscale, il a lui-même déclaré le 29 novembre 2006 à l'officier de police judiciaire "cette différence ou plutôt une partie de la différence m'est donnée directement en liquide par le client pour que j'effectue au black les travaux" ; qu'il a été le principal bénéficiaire du circuit frauduleux qu'il avait lui-même organisé et ne peut utilement se prévaloir de la circonstance que, contrairement aux établissements de crédit et à l'URSSAF, les services fiscaux ne se sont pas constitués partie civile dans son procès pénal pour abus de confiance et faux en écritures ; qu'il ne peut sérieusement soutenir que "compte tenu de l'utilisation d'étrangers non munis d'une autorisation de travail, les chantiers concernant les travaux annexes ne pouvaient être déclarés" et invoquer la méconnaissance de l'obligation d'impartialité qui s'impose à l'administration ; que celle-ci établit, en se fondant notamment sur l'établissement de factures fictives destinées à la réalisation de travaux ayant permis de dégager des recettes occultes, que l'intéressé a eu recours à des procédés destinés à l'égarer ou à restreindre son pouvoir de contrôle et, partant, qu'il s'est livré à des manoeuvres frauduleuses ; que c'est donc à bon droit qu'elle lui a infligé la majoration de 80 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; 25. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. E...est seulement fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, d'une part, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2005 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers par voie de conséquence de la réduction de ses bases d'imposition à hauteur de 53 802,07 euros, d'autre part, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à sa charge au titre de l'année 2006 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers par voie de conséquence de la réduction de ses bases d'imposition à hauteur de 20 000 euros ; Sur l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : 26. Considérant qu'il ya lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat, sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative, à payer la somme de 1 200 euros à M.E... ; DECIDE : Article 1er : Les bases d'imposition de M. E...au titre des années 2005 et 2006 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sont réduites des montants respectifs de 53 802,07 euros et de 20 000 euros. Article 2 : Il est accordé à M. E...la décharge des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er. Article 3 : Le jugement du 25 juin 2013 du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à M. E...la somme de 1 200 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. E...est rejeté. '' '' '' '' 2 N°13BX02474