CAA de BORDEAUX, 3ème chambre - formation à 3, 17/05/2018, 16BX00517, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2018-05-17
Numéro : 16BX00517
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Laurent  POUGET L.
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : CABINET CAMILLE & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure antérieure : M. C...A...a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009, ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1301299, 1304395, 1402280, du 1er décembre 2015, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 3 février 2016, M.A..., représenté par MeD..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulouse ; 2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôt contestés ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - l'administration a évalué d'office son bénéfice industriel et commercial au motif d'un défaut de souscription de déclarations sans lui avoir adressé au préalable une mise en demeure de déposer ces déclarations ; la procédure d'imposition est donc irrégulière ; - l'inclusion dans le chiffre d'affaires imposable des sommes correspondant à des débours exposés pour le compte de clients est illogique et a pour seul but de le priver du bénéfice des abattements du régime des micro-entreprises ; le compte ouvert à la banque Courtois est un compte de passage qui enregistre au crédit les recettes des lotos pour le compte des associations et, au débit, le règlement des prestations d'animation et du loyer à la SCI qui loue les locaux, le solde étant reversé aux associations ; il n'en résulte aucun bénéfice, les recettes étant perçues pour le compte des associations organisatrices et lui-même n'étant qu'un intermédiaire au sens de l'article 267 II-2° du code général des impôts ; il est indifférent que des chèques aient été établis depuis ce compte au profit d'un tiers, MmeB..., dans le cadre de malversations commises par cette dernière ; - pour la même raison, ces chèques ne peuvent être regardés comme des minorations de recettes ; la réintégration des sommes correspondantes fait doublon avec la réintégration de la totalité des sommes portées au crédit du compte " débours " ; ces chèques ont été établis au détriment de la société Everest, à qui devait être payée la location de la salle de loto ; - l'administration ne peut opérer des rectifications forfaitaires par extrapolation de constatations portant sur une période de cinq mois, faute pour elle que les conditions d'exploitation aient été identiques sur toute la période d'imposition concernée ; il s'agit d'une méthode non fiable et excessivement sommaire, donc viciée ; lui-même ne peut produire les contrats passés avec les associations, qui ont été saisis par le service des douanes ; - les subventions de l'ANAH ne préjugent pas du caractère déductible des travaux concernés, y compris lorsqu'ils sont réalisés dans le cadre d'une opération programmée de l'habitat ; lorsque les travaux sont déductibles, la subvention versée est imposable ; or, les subventions avaient bien été déclarées en recettes en l'espèce ; - les crédits bancaires imposés entre ses mains sont exactement les mêmes que ceux imposés entre les mains de son ex-épouse ; il s'agit donc d'une double imposition ; leur compte joint caractérise une indivision ; ils ne peuvent individuellement être tenus qu'à hauteur de la prise en compte de la moitié des sommes concernées ; en décider autrement méconnaîtrait le devoir de loyauté qui s'impose à l'administration ; de plus, l'administration ne peut, en ce qui le concerne, imposer les remises d'espèce une fois au titre de l'activité d'animation et une seconde fois à l'issue de l'examen de situation fiscale personnelle ; - en 2008, il habitait à la même adresse que Mme B...mais, étant divorcé de cette dernière, il occupait seul une partie de la maison qu'il lui louait, et chacun vivait séparément dans la même maison ; dans ces conditions, il doit être considéré comme ayant vécu seul en 2008 et il a droit au bénéfice de la demi-part supplémentaire prévue à l'article 195-1 du code général des impôts. Par un mémoire en défense enregistré le 23 juin 2016, le ministre des finances et des comptes publics (direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-ouest) conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - la requête est irrecevable à concurrence de 14 665 euros au titre de l'année 2008 et de 4 437 euros au titre de l'année 2009 par suite des dégrèvements prononcés le 17 avril 2014 ; - l'envoi d'une mise en demeure de déposer une déclaration de résultats est réservé aux cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales et non à l'évaluation d'office visée au 1° bis de cet article ; - le requérant supporte la charge de prouver l'exagération des impositions ; - le moyen tenant à une double imposition est irrecevable dans la mesure où les revenus des années 2002 et 2003 n'ont donné lieu à aucune contestation contentieuse antérieure ; - l'article 4 du protocole n° 7 additionnel à la convention européenne des droits de l'homme ne peut être valablement invoqué par les appelants dans la mesure où il ne concerne pas l'impôt, mais les sanctions pénales ; - le compte que M. A...qualifie de " débours " est un compte professionnel rattaché à son activité et mouvementé en tant que tel ; il n'était nullement effectué de comptes rendus aux associations ; il n'a pas été en mesure de présenter des contrats ou documents indiquant selon quelles modalités les associations seraient rémunérées ; l'activité d'organisateur de lotos n'impose pas la tenue d'un compte de dépôt ; en l'occurrence, le compte dégage un profit non reversé aux associations ; il n'apparaît pas que le compte a fonctionné au nom et pour le compte des associations ; en tout état de cause, les charges retenues à raison d'un bénéfice calculé selon un mode réel se révèlent supérieures à celles qui résulteraient des abattements prévus par le régime des micro-entreprises ; - la somme de 33 702 euros prélevée sur le compte de la banque Courtois provient de l'emploi du profit de l'entreprise et c'est donc logiquement qu'elle a été réintégrée aux bénéfices ; l'administration n'a pas assimilé ces décaissements à des minorations de recettes ; les revenus de capitaux mobiliers provenant des distributions constatées dans le cadre du contrôle de la SCI Everest taxées au nom de Mme B...ne se recoupent pas avec les sommes taxées dans les bénéfices de M.A..., les dates des opérations et numéros de chèques étant différents ; - en l'absence de présentation de contrats passés avec les associations, l'administration ne pouvait que se baser sur les pourcentages d'omissions constatés sur les mois de janvier à mai 2010 ; le requérant a déclaré avoir perdu ces contrats ; il ne fait état d'aucune circonstance confirmant la modification des conditions de fonctionnement de l'entreprise ; - il a été tenu compte par l'administration d'une double imposition partielle entre les mains de M. A...et de MmeB... ; - les revenus taxés dans le cadre de l'examen contradictoire résultent d'une procédure distincte ; le requérant n'a pas justifié de l'origine et de la nature des espèces créditées sur ses comptes bancaires, il ne peut donc invoquer l'existence d'une double taxation ; - M. A...n'établit pas qu'il ne formait plus un couple avec MmeB..., en 2008. Par une ordonnance du 23 mars 2017, la clôture de l'instruction a été fixée au 29 mai 2017 à 12 heures. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Laurent Pouget, - et les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. A...exerçait à titre individuel une activité d'organisation et d'animation de lotos avec exploitation d'une buvette, dans des locaux loués par la société civile immobilière (SCI) Everest, dont M. A...était le gérant, et mis à la disposition d'associations. L'entreprise individuelle de M. A...a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant porté sur les années 2008 à 2010, à l'issue de laquelle l'administration lui a notifié notamment, selon la procédure d'évaluation d'office, des rectifications en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2008 et 2009. D'autres rectifications au titre des mêmes années et pour les mêmes impôts ont été notifiés à M.A..., selon la procédure de taxation d'office, à l'issue d'un examen de sa situation fiscale personnelle mené également en 2011. M. A...relève appel du jugement du 1er décembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009, ainsi que des pénalités y afférentes. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Aux termes de l'article L. 73 du code général des impôts : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; 1° bis Les résultats imposables selon le régime d'imposition défini à l'article 50-0 du code général des impôts dès lors : (...) b. Que la différence entre le montant du chiffre d'affaires déclaré et celui du chiffre d'affaires réel est supérieure à 10 % du premier chiffre (...) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...) Les dispositions de l'article L 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ". Et selon l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office... n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure ". 3. Il résulte de l'instruction que les impositions supplémentaires en litige résultant de la vérification de comptabilité ont été établies en définitive par l'administration, ainsi que l'a relevé le tribunal à juste titre, sans remise en cause du régime d'imposition des micro-entreprises, visé à l'article 50-0 du code général des impôts et sous le bénéfice duquel s'était placé M.A.... Le service ayant constaté à bon droit, ainsi qu'il sera dit ci-dessous, que la différence entre le chiffre d'affaires réel et le chiffre d'affaires déclaré par M. A...dans la rubrique ad hoc de la déclaration d'ensemble de ses revenus était supérieure à 10 % de ce dernier chiffre, il pouvait procéder régulièrement à l'évaluation d'office des résultats imposables, en application du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, sans avoir à adresser auparavant au contribuable une mise en demeure de souscrire une déclaration particulière, les dispositions précitées ne prévoyant un tel préalable que pour les contribuables assujettis au régime d'imposition de leurs revenus industriels et commerciaux selon le mode du bénéfice réel ou percevant des revenus non commerciaux ou assimilés, et ayant omis de souscrire l'une des déclarations visées aux article 53 A et 92 du code général des impôts. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les rehaussements procédant de la vérification de comptabilité : 4. Il résulte de l'instruction que M.A..., qui a déclaré au titre des années 2008 à 2010 les recettes tirées de l'exploitation d'une buvette et d'une activité d'animation de soirées, encaissées sur un compte bancaire ouvert à la banque Courtois sous le n° 588 865 00200, s'est abstenu en revanche de toute déclaration de recettes par référence à un autre compte, ouvert auprès de la même banque sous le n° 588 873 00200, sur lequel il encaissait l'ensemble des recettes des lotos et à partir duquel il achetait les lots, payait les frais et reversait une partie des recettes aux associations au bénéfice desquelles étaient organisés ces lotos. L'administration a considéré que ce compte avait la nature d'un compte professionnel rattaché à l'activité du contribuable et, ayant par suite qualifié de recettes et de charges, respectivement, les sommes portées au crédit de ce compte et celles, d'un même montant, rétrocédées aux associations, elle a considéré que les sommes tirées par ailleurs de ce même compte au bénéfice de tiers ou du contribuable lui-même révélaient des minorations de recettes, qu'elle a réintégrées aux revenus professionnels du requérant. Le service, se fondant par ailleurs sur l'écart constaté par le service des douanes entre les recettes effectivement perçues sur le compte bancaire dédié et celles figurant dans les comptes-rendus de soirées et l'agenda de M.A..., révélateur d'encaissements de recettes en espèces non rétrocédées représentant environ 18 % des recettes globales, a également imposé les minorations de recettes correspondantes pour les deux années en litige. 5. M. A...soutient d'abord que le compte n° 588 873 00200, qu'il qualifie de " compte de débours ", était exclusivement un " compte de passage " destiné à encaisser provisoirement les recettes des lotos au nom et pour le compte des associations, auxquelles elles étaient ensuite intégralement reversées. Il en déduit que ces sommes, perçues dans le cadre d'un mandat, ne participaient pas au chiffre d'affaires de son activité individuelle. Toutefois, le requérant n'a pas été en mesure de produire la plupart des contrats passés avec les associations et lui donnant pouvoir pour l'organisation des soirées, à l'exception de ceux concernant l'année 2010, qui se sont avérés très imprécis, voire incomplets. Les quelques contrats produits par M. A...ne contiennent, en particulier, aucune précision quant à la rémunération des associations. Et le requérant ne peut prétendre utilement que les contrats manquants, qu'il a dans un premier temps déclaré avoir perdus, auraient été saisis par les services des douanes et non restitués. Aucun des documents qu'il produit ni aucun autre élément du dossier ne vient ainsi corroborer son affirmation selon laquelle il aurait organisé les lotos en tant que simple mandataire des associations. L'examen du compte bancaire considéré a, au contraire, permis de constater que des sommes provenant de ce compte avaient été reversées en 2008 et 2009, pour des montants respectifs de 9 260 euros et 15 267 euros, au profit de Mme B...épouseA..., de M. A...lui-même ou encore d'une entreprise tierce. M.A..., s'il qualifie ces versements de " détournements " opérés à son insu, sans toutefois en justifier, ne conteste pas que des chèques ont ainsi été effectivement tirés depuis le compte n° 588 873 00200 au profit de personnes physiques ou morales autres que les associations. Dans ces conditions, les versements ainsi effectués en débit dudit compte au profit d'autres bénéficiaires que les associations révèlent la disposition par le contribuable des sommes correspondantes qui n'ont pu être perçues en qualité de mandataire. C'est donc à bon droit qu'elles ont été considérées par l'administration comme des recettes non déclarées. 6. Le requérant soutient ensuite qu'en extrapolant à l'ensemble de la période vérifiée le pourcentage d'omissions de recettes mis en évidence sur les seuls mois de janvier à mai 2010, l'administration a mis en oeuvre une méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires excessivement sommaire et dépourvue de fiabilité. Ainsi qu'il a été dit, M. A...n'a pas été en mesure de produire la plupart des contrats passés avec les associations, alors que selon le procès-verbal de notification d'infraction établi par le service des douanes, obtenu de l'administration fiscale dans le cadre de son droit de communication, d'importantes incohérences ont été constatées entre le nombre de manifestations facturées par le requérant et le nombre de manifestations réellement organisées. Les recoupements auxquels a procédé le service des douanes, sur la période du 1er janvier au 31 mai 2010, entre les versements effectués sur le " compte de débours " et les recettes de lotos telles qu'elles apparaissent sur les agendas tenus par M.A..., d'une part, et les comptes rendus également tenus par lui, d'autre part, ont fait ressortir une minoration de ces versements égale respectivement à 14 % et 21 %, que l'administration a regardée à bon droit comme correspondant à des recettes " espèces " non portées sur ce compte, en retenant un pourcentage moyen de 18 %. Le requérant, qui ne fait état d'aucune circonstance faisant ressortir que les conditions d'exploitation de son activité auraient été particulières au cours de la période de janvier à mai 2010 et ne reflèteraient pas les conditions habituelles de cette exploitation au cours des années en litige, ne conteste pas sérieusement le taux d'omission de 18 % retenu par le vérificateur. Dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à soutenir qu'en appliquant ce taux à l'ensemble de la période vérifiée, l'administration aurait eu recours à une méthode de reconstitution de son chiffre entachée d'un vice. 7. Les omissions de recettes ci-dessus décrites représentant plus de 10 % du chiffre d'affaires déclaré, les résultats déclarés par M. A...au titre des années 2008 et 2009 en litige ont été à bon droit évalués d'office en vertu des dispositions déjà citées du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales. Le contribuable, qui supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions contestées en vertu de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, n'établit pas la réalité de la double imposition des mêmes sommes qu'il invoque. En ce qui concerne les rehaussements procédant de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle : 8. M. A...reprend en appel, sans faire valoir d'argument nouveau et sans critique utile du jugement à cet égard, le moyen tiré d'une double imposition de crédits bancaires d'un montant de 24 120 euros entre ses mains et entre les mains de son ex-épouse. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges. 9. M. A...persiste également à soutenir que les remises d'espèces constatées sur un compte joint à la Banque Postale ainsi que celles constatées sur un compte ouvert à son seul nom à la banque Courtois, qui ont été imposées par l'administration dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, font par ailleurs l'objet d'une imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux dans le cadre des rappels issus de la vérification de comptabilité de l'activité d'animation exercée à titre individuel. Mais il résulte de l'instruction que la détermination des recettes imposables réalisées par le requérant en sa qualité d'entrepreneur individuel procède des constatations effectuées par l'administration dans le cadre de la vérification de comptabilité de son activité professionnelle, au travers de la seule exploitation des comptes professionnels et des informations communiquées par le service des douanes. D'autre part, la provenance des espèces en cause sur les comptes non professionnels n'a pas été justifiée par le contribuable. Dans ces conditions, M. A...ne peut invoquer à cet égard une double imposition des mêmes sommes. En ce qui concerne le quotient familial : 10. Aux termes de l'article 195 du code général des impôts : " 1. Par dérogation aux dispositions qui précèdent, le revenu imposable des contribuables célibataires, divorcés ou veufs n'ayant pas d'enfant à leur charge, exclusive, principale ou réputée également partagée entre les parents, est divisé par 1,5 lorsque ces contribuables : a. Vivent seuls et ont un ou plusieurs enfants majeurs ou faisant l'objet d'une imposition distincte (...) ". Il résulte de ces dispositions que le bénéfice de cette majoration du quotient familial ne constitue un droit pour le contribuable que sous la condition, notamment, qu'il vive seul au 1er janvier de l'année d'imposition, c'est-à-dire qu'il ne vive pas en couple. 11. M. A...conteste la remise en cause de la demi-part supplémentaire dont il avait bénéficié au titre de l'année 2008 sur le fondement de l'article 195-1 du code général des impôts. Il résulte toutefois de l'instruction que M. A...et MmeA..., néeB..., s'ils ont divorcé le 15 septembre 1998, ont continué à vivre sous le même toit, au 165 chemin Tuilerie à Merville, et que tel était encore le cas au cours de l'année 2008. Si le requérant fait valoir qu'il aurait occupé de façon séparée une partie de la maison et versé en contrepartie un loyer à MmeB..., rien ne permet toutefois de qualifier de loyers les sommes versées en espèces à cette dernière, et il n'est pas justifié d'un aménagement de deux logements distincts à l'adresse du contribuable. L'administration fait par ailleurs valoir que M. A...et Mme B...demeuraient titulaires d'un compte joint ouvert auprès de la Banque Postale. Par suite, elle doit être regardée comme apportant la preuve que M. A...ne vivait pas seul au 1er janvier de l'année 2008 et qu'il n'est donc pas fondé à revendiquer la demi-part supplémentaire prévue à l'article 195-1 précité du code général des impôts. 12. Il résulte tout de ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande. Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. L'Etat n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions de M. A... tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DECIDE : Article 1er : La requête de M. A...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...A...et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 29 mars 2018, à laquelle siégeaient : M. Aymard de Malafosse, président, M. Laurent Pouget, président-assesseur, Mme Sylvie Cherrier, premier conseiller, Lu en audience publique, le 17 mai 2018. Le rapporteur, Laurent POUGETLe président, Aymard de MALAFOSSELe greffier, Christophe PELLETIER La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 6 N° 16BX00517