Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 22/03/2012, 10NT02671, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-03-22
Numéro : 10NT02671
Président : Mme MASSIAS
Rapporteur : Mme Valérie  COIFFET
Commissaire du gouvernement : Mme SPECHT
Avocat(s) : RIVIERE

Vu la requête, enregistrée le 20 décembre 2010, présentée pour M. Sébahattin X, demeurant ..., par Me Rivière, avocat au barreau de Brest ; M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0802803 en date du 21 octobre 2010 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il été assujetti au titre des années 2003 à 2005 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme qui sera déterminée en cours d'instance au titre des frais exposés en première instance et en appel et non compris dans les dépens ; ........................................................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er mars 2012 : - le rapport de Mme Coiffet, premier conseiller, - les conclusions de Mme Specht, rapporteur public, - et les observations de Me Rivière, avocat de M. X ; Sur l'étendue du litige : Considérant que par une décision du 11 mai 2011, postérieure à l'enregistrement de la requête, le chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Ouest a prononcé le dégrèvement, en droits et en pénalités, à concurrence des sommes respectives de 9 577 euros, 11 325 euros et 1 885 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. X a été assujetti au titre des années 2003 à 2005 ; que les conclusions de la requête de M. X sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur le surplus des impositions : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : Sur la reconstitution des recettes de M. X : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge (...) " ; Considérant que dès lors que l'administration, qui a suivi la procédure contradictoire, n'a pas soumis le litige à l'avis de l'une des commissions visées à l'article L. 59 du livre des procédures fiscales et que le contribuable s'est opposé aux rehaussements qui lui ont été notifiés, la charge de la preuve du bien-fondé des impositions pèse, en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, sur l'administration ; Considérant que M. X, qui exploite depuis 2002, à titre individuel, un établissement de restauration rapide de type Kébab à Brest (Finistère), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le vérificateur, après avoir écarté, comme dépourvue de valeur probante, la comptabilité présentée par l'exploitant, a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires du restaurant au titre des années 2003, 2004 et 2005 ; que pour procéder à cette reconstitution, le vérificateur a, s'agissant des années 2003 et 2004, déterminé les achats revendus en dépouillant les factures des achats comptabilisés ainsi que des achats non comptabilisés, obtenues pour ces derniers auprès des fournisseurs de M. X, et en se fondant sur les variations de stocks ; qu'il a tenu compte des jours et heures d'ouverture de l'établissement ainsi que des prélèvements personnels, des pertes et des offerts, lesquels ont été déterminés contradictoirement avec l'exploitant ; qu'il a appliqué aux achats nets revendus ainsi déterminés les quantités servies et les tarifs pratiqués par l'établissement ; qu'au titre de l'année 2005, le vérificateur a déterminé le montant du résultat imposable de l'exploitation en se fondant, en raison des anomalies affectant les achats de viandes, de boissons, de pains et de galettes, sur les achats revendus de frites auxquels il a appliqué le ratio " frites/autres denrées " relevé lors de la reconstitution du chiffre d'affaires des années 2003 et 2004 ; qu'enfin, pour tenir compte des éléments ressortant des contrôles des établissements de restauration rapide diligentés par le service de vérification, l'administration a admis un pourcentage supplémentaire de 30 % de perte à la cuisson pour les frites fraîches ; Considérant que M. X soutient que l'administration n'a pas suffisamment pris en compte la réalité économique de son exploitation et qu'ainsi les prélèvements opérés par l'exploitant, son demi-frère et les salariés du restaurant sont supérieurs à ceux comptabilisés par l'administration correspondant à deux repas par jour au titre des années 2003 et 2004 puis à quatre repas par jour au titre de l'année 2005 ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que le volume des prélèvements effectués par M. X et ses salariés, au nombre desquels le demi-frère de M. X ne figure qu'à compter du 10 octobre 2005, a été déterminé contradictoirement avec l'exploitant ; que la production par l'intéressé, qui, au demeurant, a indiqué devant les premiers juges que, compte tenu de l'utilisation d'une seule broche à Kébab par jour et de la configuration des locaux, l'exploitation opérationnelle de l'entreprise n'était assurée que par une seule personne, d'un document récapitulatif des prélèvements effectués, dépourvu de valeur probante, n'est pas de nature à établir que l'évaluation opérée par le vérificateur à partir des déclarations de M. X est erronée ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le taux de perte de 10 % de viande de Kébab, à la cuisson et lors de la découpe, retenu par l'administration serait insuffisant, même compte tenu de la quantité d'eau présente dans cette viande ; que conformément aux indications de l'exploitant, le vérificateur a évalué à 50 % le pourcentage de perte en viande de poulet ; que, contrairement à ce que soutient M. X, en fixant à deux kilogrammes par jour en 2003 et à 1 kilogramme par jour en 2004 et 2005, le taux de perte de frites fraîches, le vérificateur a tenu compte des conditions d'exploitation du restaurant et, en particulier, de l'absence alléguée, en période de canicule, de réfrigérateur ; qu'ainsi qu'il a été dit plus haut, l'administration a, par ailleurs, retenu un pourcentage supplémentaire de perte à la cuisson des frites fraîches de 30 %, ces dernières perdant lors de cette opération 30 à 40 % de leur poids ; que l'allégation selon laquelle le taux de perte de frites cuites s'élèverait à 10 % n'est pas justifiée ; qu'il ne résulte pas de l'instruction, compte tenu de la superficie et de la configuration du restaurant, qui comporte cinq tables, vingt chaises et quatre tabourets, que l'administration aurait, en fixant à 90 %, s'agissant des ventes de poulet et de steak haché, le pourcentage des consommations sur place et à plus de 80 % le pourcentage de viande de Kébab, de poulet ou de steak consommé sur place dans une assiette, mal évalué la répartition entre les ventes sur place et à emporter et, en ce qui concerne les ventes sur place, entre les repas vendus sous forme de sandwiches et de galettes et ceux servis dans une assiette, alors même que cette répartition n'aurait pas été effectuée avec l'exploitant ; qu'elle ne s'est pas davantage méprise sur le poids des différents ingrédients entrant dans la composition des menus proposés ; qu'enfin, la reconstitution alternative des résultats de l'entreprise proposée par M. X au titre de l'année 2005 n'a pas une valeur probante supérieure aux données retenues par le service des impôts ; que l'administration a ainsi justifié le bien-fondé de la méthode de reconstitution qui tient compte des conditions réelles d'exploitation et qui n'est pas excessivement sommaire, ainsi que du montant des chiffres d'affaires reconstitués des années 2003 à 2005 de l'activité de M. X ; Considérant que l'administration a, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès des fournisseurs de M. X, identifié des achats non comptabilisés d'un montant de 10 791,24 euros toutes taxes comprises en 2003, de 5 423,61 euros toutes taxes comprises en 2004 et de 3 118,34 euros toutes taxes comprises en 2005 ; que la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces achats n'a pas été admise en déduction au motif que l'exploitant n'avait pas conservé dans sa comptabilité les factures originales desdits achats ; que le ministre a, en revanche, fait droit à la demande de M. X tendant à ce que les achats en cause soient déduits des résultats d'exploitation pour leur montant toutes taxes comprises ; que si le requérant soutient que le montant des achats complémentaires effectués au titre de l'année 2005 s'élève à 13 118,34 euros au lieu de 3 118,34 euros, l'administration ayant majoré forfaitairement le montant des achats de 10 000 euros, il ne l'établit pas ; Sur les frais de déplacement : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) 1° les frais généraux de toute nature (...) " ; Considérant qu'à supposer que M. X, titulaire de bénéfices industriels et commerciaux, puisse utilement revendiquer l'application du barème kilométrique publié par l'administration pour la détermination des frais de transport, il lui appartient, toutefois, d'établir au préalable l'importance des déplacements effectués avec son véhicule ; que le requérant, qui n'apporte aucune justification des trajets professionnels effectués au cours des années d'imposition en litige, n'est pas fondé à soutenir que ses frais de déplacement devaient, à concurrence des sommes respectives de 175,90 euros au titre de l'année 2003, 117,71 euros au titre de l'année 2004 et 158,83 euros au titre de l'année 2005, être admis en déduction du résultat imposable de son exploitation ; Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 293 B du code général des impôts : " I - 1. Pour leurs livraisons de biens et leurs prestations de services, les assujettis établis en France, à l'exclusion des redevables qui exercent une activité occulte au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, bénéficient d'une franchise qui les dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'ils n'ont pas réalisé au cours de l'année civile précédente un chiffre d'affaires supérieur à : a. 76 300 euros s'ils réalisent des livraisons de biens, des ventes à consommer sur place ou des prestations d'hébergement ; b. 27 000 euros s'ils réalisent d'autres prestations de services. 2. Lorsqu'un assujetti réalise des opérations relevant des deux limites définies au 1, le régime de la franchise ne lui est applicable que s'il n'a pas réalisé au cours de l'année civile précédente un chiffre d'affaires global supérieur à 76 300 euros et un chiffre d'affaires afférent à des prestations de services autres que des ventes à consommer sur place et des prestations d'hébergement supérieur à 27 000 euros. II. - 1. Les dispositions du I cessent de s'appliquer aux assujettis dont le chiffre d'affaires de l'année en cours dépasse le montant de 84 000 euros s'ils réalisent des livraisons de biens, des ventes à consommer sur place ou des prestations d'hébergement, ou 30 500 euros s'ils réalisent d'autres prestations de services. 2. Pour les assujettis visés au 2 du I, le régime de la franchise cesse de s'appliquer lorsque le chiffre d'affaires global de l'année en cours dépasse le montant de 84 000 euros ou lorsque le chiffre d'affaires de l'année en cours afférent aux prestations de services autres que les ventes à consommer sur place et les prestations d'hébergement dépasse le montant de 30 500 euros. 3. Les assujettis visés aux 1 et 2 deviennent redevables de la taxe sur la valeur ajoutée pour les prestations de services et les livraisons de biens effectuées à compter du premier jour du mois au cours duquel ces chiffres sont dépassés (...) " ; Considérant, ainsi qu'il a déjà été dit, que l'administration établit le bien-fondé de la méthode de reconstitution qu'elle a retenue du chiffre d'affaires de M. X ainsi que l'exactitude du montant des bénéfices reconstitués de son exploitation ; qu'il s'ensuit que le requérant n'est pas fondé à soutenir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée procédant de cette reconstitution, qui lui ont été notifiés au titre des années 2003 à 2005, sont exagérés ; qu'eu égard aux montants des chiffres d'affaires reconstitués par le vérificateur au titre des périodes d'imposition en litige c'est à bon droit que l'administration a remis en cause, à compter du 1er juin 2003, le régime de franchise en base de taxe sur la valeur ajoutée dont bénéficiait M. X ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération.2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; (...) d) Celle qui correspond aux factures d'acquisition intracommunautaire établies conformément à la réglementation communautaire dont le montant figure sur la déclaration de recettes conformément au b du 5 de l'article 287. 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels (...) " ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions qu'en l'absence de production par M. X des factures originales mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée grevant les achats complémentaires de viande de Kébab d'un montant de 3 081 euros toutes taxes comprises et de 2 562 euros toutes taxes comprises, la demande de l'intéressé tendant à ce que les droits à déduction de taxe sur la valeur ajoutée admis au titre de l'année 2004 soient majorés d'une somme de 294 euros correspondant au montant de la taxe déductible afférente à ces opérations, ne peut qu'être rejetée ; Sur le quotient familial : Considérant qu'aux termes de l'article 194 du code général des impôts : " I. Le nombre de parts à prendre en considération pour la division du revenu imposable prévue à l'article 193 est déterminé conformément aux dispositions suivantes : (...) Marié ou veuf ayant un enfant à charge : 2,5 (...) Marié ou veuf ayant quatre enfants à charge : 5 (...) " ; qu'aux termes de l'article 196 du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : " Sont considérés comme étant à la charge du contribuable, que celle-ci soit exclusive, principale ou réputée également partagée entre les parents, à la condition de n'avoir pas de revenus distincts de ceux qui servent de base à l'imposition de ce dernier : 1° Ses enfants âgés de moins de 18 ans ou infirmes (...) " ; Considérant que M. X a été imposé au titre des années 2004 et 2005 sur la base d'un quotient familial de deux parts et demi ; que, par suite, il ne peut utilement reprocher à l'administration de ne l'avoir fait bénéficier que d'une part et demi au titre de l'année 2004 pour la période s'écoulant jusqu'à son mariage célébré le 12 mars 2004 ; qu'il résulte de l'instruction et, notamment, du livret de famille produit par le requérant, dont l'administration ne conteste pas les mentions, que M. X est le père de trois enfants mineurs nés en 1997 et 1998 qu'il a eus avec son épouse et qu'ils en ont la charge ; que, par suite, il est fondé à demander, alors que l'administration a reconnu qu'il avait également la charge de sa fille aînée, issue d'une précédente union, que son quotient familial soit porté au titre des années 2004 et 2005, à compter de la date de son mariage, à 5 parts en application de l'article 194 précité du code général des impôts ; En ce qui concerne l'application de la doctrine : Considérant que si le paragraphe 19 de la documentation administrative référencée 5 B-10-85 du 1er septembre 1999 admet que les revenus entrant dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, issus d'une activité ayant débuté avant le mariage du contribuable, et mis à sa disposition après la date de celui-ci, soient, pour leur imposition, répartis prorata temporis en fonction de la date dudit mariage, l'application de cette mesure est soumise à la condition que les époux en aient sollicité conjointement et par écrit le bénéfice soit lors de la souscription des déclarations de revenus de l'année du mariage, soit par voie de réclamation, dans le délai général prévu par l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; qu'il résulte de l'instruction qu'aucune demande conjointe écrite n'a été présentée par les époux X au titre de l'année 2004 à l'un des moments prévus par la doctrine 5 B-10-85 ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à se prévaloir des dispositions précitées de cette doctrine dans les prévisions de laquelle il n'entre pas ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; Considérant qu'eu égard à l'importance des omissions de recettes et à leur répétition sur trois années ainsi qu'aux graves irrégularités affectant la comptabilité de M. X, l'administration établit l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt et, par suite, sa mauvaise foi de nature à justifier l'application des pénalités prévues par l'article 1729 précité du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de faire droit à la demande d'expertise, que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté la totalité du surplus de sa demande ; Sur les conclusions indemnitaires : Considérant que si M. X demande également dans sa requête réparation du préjudice qu'il estime avoir subi en raison du comportement fautif de l'administration fiscale, ces conclusions qui sont nouvelles en appel ne sont, par suite, pas recevables ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par M. X et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer, à concurrence des sommes respectives de 9 577 euros, 11 325 euros et 1 885 euros, sur les conclusions de la requête de M. X tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 à 2005. Article 2 : L'imposition de M. X à l'impôt sur le revenu au titre des années 2004 et 2005 sera déterminée en fonction d'un quotient familial de 5 parts à compter du 12 mars 2004. Article 3 : L'Etat versera une somme de 1 000 euros à M. X au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. Article 5 : Le jugement susvisé du tribunal administratif de Rennes du 21 octobre 2010 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. Sébahattin X et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement. '' '' '' '' 2 N° 10NT02671 1