Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 22/02/2011, 08MA00020, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2011-02-22
Numéro : 08MA00020
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Olivier  EMMANUELLI
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SCP APAP

Vu la requête, enregistrée le 3 janvier 2008, présentée pour la SELARL CABINET DEGRYSE, dont le siège est 7, avenue Pierre Verdier, à Béziers (34500), par Me Arque ; La SELARL CABINET DEGRYSE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0405680 en date du 12 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions temporaires à l'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2000, 2001 et 2002 ; 2°) de prononcer la réduction des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; ...................................................................................................... Vu l'ordonnance en date du 21 décembre 2010 fixant la clôture d'instruction au 4 janvier 2011, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 janvier 2011 : - le rapport de M. Emmanuelli, rapporteur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; Considérant que la SELARL CABINET DEGRYSE, cabinet d'avocats, gérée par M. , relève appel du jugement en date du 12 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions temporaires sur l'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2000, 2001 et 2002 ; que les impositions en litige, notifiées selon la procédure de redressement contradictoire, procèdent de la vérification de comptabilité de la société ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que la société requérante soutient que l'administration n'a pas donné suite à sa demande de communication des documents sur lesquels elle s'est appuyée pour remettre en cause la déductibilité de charges afférentes à divers frais kilométriques ; qu'il est constant, toutefois, que la demande dont s'agit n'a pas été adressée au vérificateur ou à l'une des personnes désignée dans l'avis de vérification mais au chef de centre de la direction des services fiscaux de l'Hérault qui n'avait aucune compétence pour intervenir dans un contrôle en cours ; qu'en tout état de cause, l'administration fait valoir, sans être contredite, que la remise en cause du kilométrage professionnel parcouru avec les véhicules de la société ne résulte pas de l'examen de documents particuliers mais de l'absence totale de justification des frais engagés ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais. (...) 4. Qu'elles soient supportées directement par l'entreprise ou sous forme d'allocations forfaitaires ou de remboursements de frais, sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt, d'une part, les dépenses et charges de toute nature ayant trait à l'exercice de la chasse ainsi qu'à l'exercice non professionnel de la pêche et, d'autre part, les charges, à l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces résidences ; les dépenses et charges ainsi définies comprennent notamment les amortissements. Sauf justifications, les dispositions du premier alinéa sont applicables : (...) c) Aux dépenses de toute nature résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de yachts ou de bateaux de plaisance à voile ou à moteur ainsi que de leur entretien ; (...) 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : a) Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versées aux personnes les mieux rémunérées ; b) Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; c) Les dépenses et charges afférentes aux véhicules et autres biens dont elles peuvent disposer en dehors des locaux professionnels ; (...) Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'est pas apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise. (...) ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, quelle qu'ait été la procédure d'imposition suivie à l'encontre du contribuable, il incombe, dans tous les cas, à celui-ci, de justifier de la réalité des frais et charges allégués ; qu'il incombe également au contribuable de justifier que les rémunérations qu'il a versées et portées en déduction de son bénéfice imposable correspondent à un travail effectif de la part de celui qui les a perçues ; que, toutefois, l'administration a, en cas de désaccord, la charge de prouver le caractère excessif des rémunérations versées eu égard à l'importance du service rendu ; Considérant, en premier lieu, que la SELARL CABINET DEGRYSE soutient qu'elle a justifié par des fiches de frais et des certificats de péages autoroutiers les charges afférentes à l'utilisation à des fins professionnelles des véhicules de la société ; qu'il est constant, toutefois, qu'elle ne produit à la Cour, à titre de modèle, qu'un relevé de frais afférent au mois de mars 2001 ; qu'en produisant cet unique relevé qui, au demeurant, n'est assorti d'aucune facture et ne précise nullement l'objet des déplacements qui auraient été effectués et la marque du véhicule utilisé, la société requérante ne justifie ni dans leur principe, ni dans leur montant, des charges dont s'agit ; qu'en outre, l'administration n'avait nullement à critiquer, préalablement à toute réintégration, les notes de frais établies de manière manuscrite par le gérant de la société dans la mesure où ces documents n'apportaient pas la preuve de la réalité des distances professionnelles parcourues ; qu'enfin, la circonstance que l'administration ait indiqué, à tort, dans la notification de redressement, que le véhicule de marque Peugeot 205 de la société a été vendu le 30 novembre 2001 avec un kilométrage de 206 000 kms alors que ce véhicule a été cédé pour pièces le 18 décembre 2001 avec un kilométrage de 331 536 kms, ne saurait suffire à vicier le raisonnement de l'administration selon lequel la preuve que les déplacements professionnels allégués ont été effectués dans l'intérêt de l'entreprise n'est pas apportée ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la SELARL CABINET DEGRYSE a embauché M. , fils de son gérant, pour exercer des fonctions d'aide comptable et de maintenance informatique à raison de soixante-dix-huit heures par mois pour un salaire de 862,86 euros ; qu'un avenant au contrat initial signé le 1er septembre 1999, dont la copie a été fournie à l'administration fiscale en février 2006, stipule que le CABINET DEGRYSE met à la disposition de l'intéressé, à titre gratuit, un logement de fonction d'une superficie de 150 m² loué 625,04 euros par mois à la SCI Les Pins dont M. et son épouse sont les associés ; que l'administration fait valoir que, selon la convention collective invoquée par la SELARL CABINET DEGRYSE, M. , occupant un emploi d'aide comptable avec une ancienneté inférieure à trois ans, pouvait prétendre à une rémunération brute mensuelle minimum de 1 608,15 euros, soit un montant de 826,53 euros pour le temps de travail réellement effectué, et que l'octroi d'un avantage en nature de 625,04 euros par mois constituerait une libéralité accordée au fils du dirigeant de l'entreprise ; que la société requérante soutient toutefois, sans être contredite, que M. , engagé depuis le 1er décembre 1993, disposait d'une ancienneté supérieure à trois ans, avait le titre de chef comptable et informatique de l'échelon 3, coefficient 450 du niveau II, et pouvait prétendre à un salaire minimum de 2 348 euros à temps plein, soit 1 207,51 euros en travaillant soixante-dix-huit heures par mois ; que, dans ces conditions, et alors que l'administration ne démontre pas que les autres salariés du CABINET DEGRYSE ayant une ancienneté de plus de trois ans percevraient une rémunération fixée au minimum de la convention collective les concernant, la rémunération versée à M. , soit 1 487,90 euros (862,86 + 625,04 = 1 487,90), ne peut être qualifiée d'acte anormal de gestion ; que l'administration ne peut dont être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'exagération des rémunérations versées à M. ; Considérant, en troisième lieu, que l'administration a remis en cause la déduction de la charge correspondant aux prestations de Mme , épouse du gérant de la SELARL CABINET DEGRYSE, qui aurait assisté la société à l'occasion du recrutement de ses collaborateurs grâce à ses compétences en matière de numérologie et de graphologie ; qu'il est constant, toutefois, que les prestations alléguées n'ont fait l'objet d'aucun contrat et que l'aptitude de Mme à utiliser la graphologie comme outil d'évaluation de candidats à l'embauche ne saurait être justifiée par la production d'une attestation de compétence rédigée le 10 novembre 2003 par un ami de l'intéressée faisant état de compétences particulières en matière de numérologie, de graphologie et de morphologie ; qu'en outre, les documents manuscrits rédigés par Mme , afférents au profil psychologique de six personnes dont la candidature n'aurait pas été retenue, ne sont pas de nature à établir la réalité des travaux prétendument effectués au bénéfice de la SELARL CABINET DEGRYSE ; que, dans ces conditions, l'administration était fondée à réintégrer dans les résultats imposables de la société requérante la somme de 10 500 francs figurant sur la facture d'honoraires émise par Mme le 30 novembre 1999 ; Considérant, en quatrième lieu, que l'administration a remis en cause la déduction de charges afférentes à trois factures faisant état de prestations diverses de classement, assistance et recherche de documentation ; que la société requérante soutient que, s'agissant des factures en date des 31 mars et 14 juin 2000, établies par la SARL Fiscalib, les prestations alléguées ont été assurées par M. , fils de M. ; qu'il est constant, toutefois, que la SARL Fiscalib a été placée en dissolution anticipée le 29 décembre 1997 et que M. a été nommé liquidateur de la société ; qu'il n'est pas démontré que M. , actionnaire principal de la SARL Fiscalib, ait néanmoins continué à agir pour le compte de la société ; qu'en effet, les pièces fournies à l'appui du dossier ne permettent pas d'établir la réalité des prestations facturées qui ne saurait découler de la fourniture de diverses attestations rédigées postérieurement aux faits, émanant de dirigeants de diverses sociétés qui auraient été en relation de travail avec la SELARL CABINET DEGRYSE ; qu'au demeurant, le fait que M. ait pu consacrer cent heures à un travail de mise à jour de documentation et sept cent trente heures à des travaux d'assistance et de secrétariat, sur une période allant de février 1999 à mai 2000, est peu vraisemblable dès lors que l'intéressé était inscrit en maîtrise de droit à l'Université de Grenoble et suivait des cours par correspondance ; que, s'agissant de la troisième facture en date du 4 décembre 2000, établie par la SARL Documentation qui est également gérée par M. , la société requérante ne justifie nullement de la réalité des prestations facturées ; que l'administration était donc fondée à réintégrer le montant des factures litigieuses dans les résultats de la SELARL CABINET DEGRYSE ; Considérant, en cinquième lieu, que le vérificateur a rejeté des charges de la société requérante le montant du salaire brut qui a été versé en 2001 à M. ; que si la SELARL CABINET DEGRYSE soutient que l'intéressé a été engagé en qualité de stagiaire pour se confronter au droit des sociétés et a fourni des prestations de qualité, elle n'apporte aucun justificatif précis sur la nature et la réalité du travail effectué hormis une attestation signée de la déléguée syndicale du cabinet DEGRYSE, au demeurant non datée ; qu'il est constant, en outre, que M. poursuivait par ailleurs ses études juridiques et travaillait au sein de la SARL Consult, implantée en zone franche ; que l'administration a donc pu réintégrer, à bon droit, sur le fondement des dispositions précitées du 1. de l'article 39 du code général des impôts, les charges correspondant à la rémunération de M. dans les résultats de la SELARL CABINET DEGRYSE ; Considérant, en sixième lieu, que, par contrat en date du 20 juin 2002, la SELARL CABINET DEGRYSE a affrété pour une durée de deux jours un bateau qui a été mis à sa disposition au port de La Grande Motte ; que le contrat dont s'agit visait clairement un louage de choses et ne peut s'analyser comme un louage de services échappant aux dispositions précitées du c) du 4. de l'article 39 du code général des impôts du seul fait que le bateau était donné en location équipé de tous les moyens nécessaires à la navigation et à la vie à bord ; que, par ailleurs, la circonstance, invoquée par la société requérante, qu'il aurait été procédé, lors de son assemblée générale du 3 juillet 2003, soit postérieurement à la vérification dont elle a fait l'objet, à une rectification des comptes par imputation de cette dépense sur le compte personnel de son dirigeant, au demeurant non établie, est sans incidence sur le bien-fondé de la réintégration des charges en cause dans ses bénéfices de l'exercice clos en 2002 ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionné à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant que l'administration établit que la requérante, qui exerce une activité de conseil et d'avocat spécialisé en droit fiscal, a volontairement cherché à éluder une partie de l'impôt dû en versant des rémunérations à Mme et à M. sans établir la réalité des prestations remplies par les intéressés et en déduisant de ses résultats le coût de la location d'un bateau de plaisance ; que les pénalités exclusives de bonne foi qui ont été appliquées sont, en conséquence, fondées ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SELARL CABINET DEGRYSE est seulement fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions temporaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2000, 2001 et 2002, en tant que ces impositions découlent de la remise en cause de la location d'un bien immobilier mis à la disposition de M. ; DÉCIDE : Article 1er : La SELARL CABINET DEGRYSE est déchargée, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions temporaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2000, 2001 et 2002, en tant que ces impositions découlent de la remise en cause de la location d'un bien immobilier mis à la disposition de M. pour un montant de 7 500,49 euros au titre des exercices clos les 30 septembre 2000 et 2001 et de 7 500,48 euros au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2002. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 12 octobre 2007 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SELARL CABINET DEGRYSE est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SELARL CABINET DEGRYSE ainsi qu'au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' 2 N° 08MA00020