CAA de NANTES, 1ère chambre, 14/09/2017, 16NT00078, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2017-09-14
Numéro : 16NT00078
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : Mme Laure  CHOLLET
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : CABINET RICHARD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Berola a demandé au tribunal administratif de Caen la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2008 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2010. Par un jugement n° 1500268 du 25 novembre 2015, le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires, enregistrés les 11 janvier 2016, 27 juin 2017 et 18 juillet 2017, l'EURL Berola, représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Caen du 25 novembre 2015 ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2008 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2010 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les premiers juges ont entaché leur jugement d'insuffisance de motivation en omettant de se prononcer sur le bien-fondé de l'application de la majoration pour manquement délibéré ; - l'administration s'est implicitement mais nécessairement placée sur le terrain de l'abus de droit sans respecter les garanties attachées à cette procédure en considérant que les prestations de la société BMF telles que définies par la convention d'assistance sont exercées en réalité par l'entreprise Berola ; - elle pouvait déduire de son résultat imposable les sommes correspondant au versement mensuel d'une redevance d'un montant de 5 000 euros hors taxe à sa société mère en contrepartie de prestations fournies dans le cadre d'une convention d'assistance conclue le 4 août 2008 dès lors qu'elle justifie de la réalité de ces prestations ; - elle pouvait déduire la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures émises par sa société mère dès lors qu'elle justifie de la réalité des prestations facturées ; - la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée. Par des mémoires en défense, enregistrés les 29 avril 2016, 7 et 24 juillet 2017, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par l'EURL Berola ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Chollet, - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public, - et les observations de M.B..., représentant le ministre des finances et des comptes publics. 1. Considérant que l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Berola, qui exploite une brasserie à Alençon, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos au 30 septembre 2008, 30 septembre 2009 et 30 septembre 2010 ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration a réintégré dans ses bénéfices imposables le montant de redevances versées à la société anonyme à responsabilité limitée (SARL) BMF, société mère de l'EURL Berola, en rémunération de prestations facturées en application d'une convention d'assistance et a refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente ; que l'EURL Berola relève appel du jugement du 25 novembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2008 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2010 ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant que, comme le soutient l'EURL Berola, il ressort du jugement attaqué que les premiers juges ont omis de statuer sur le moyen qu'elle avait présenté dans son mémoire enregistré le 21 octobre 2015 et qui n'était pas inopérant, selon lequel la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts n'était pas justifiée en l'absence de volonté de sa part d'éluder l'impôt ; que, dès lors, le jugement est insuffisamment motivé sur ce point et doit être annulé en tant qu'il a rejeté les conclusions tendant à la décharge de la majoration pour manquement délibéré appliquée à la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés et aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; 3. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, pour la cour d'évoquer et de statuer immédiatement sur ces conclusions, ci-dessous aux points 12 à 14 du présent arrêt, et de statuer par la voie de l'effet dévolutif de l'appel sur le surplus des conclusions ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant que l'EURL Berola soutient que l'administration fiscale a implicitement mais nécessairement mis en oeuvre, à son encontre, la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, sans lui offrir les garanties attachées à cette procédure ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale s'est bornée à faire valoir que, contrairement à ce que soutient l'EURL Berola, la SARL BMF n'exerce aucune activité et qu'ainsi les fonctions de direction administrative, comptable et financière de l'EURL Berola n'avaient pu être réalisées que par M. C...lui-même, gérant de l'EURL Berola qui est rémunéré en tant que tel ; que l'administration ne demande ainsi pas au juge de l'impôt d'écarter l'application des stipulations du contrat d'assistance du 4 août 2008 au motif que celui-ci serait fictif ou aurait pour but exclusif d'éluder ou de réduire la base d'imposition de l'EURL Berola ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales doit être écarté ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés : 5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; 6. Considérant que l'EURL Berola a comptabilisé en charges, à hauteur de 20 000 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2008, 60 000 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2009 et 60 000 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2010, le montant des factures émises mensuellement par sa société mère, la SARL BMF, correspondant à une rémunération mensuelle de 5 000 euros hors taxe en application d'un contrat d'assistance du 4 août 2008 ; que l'administration a remis en cause la déduction de ces charges au titre de l'exercice clos au 30 septembre 2008 au motif que l'EURL Berola ne justifiait pas de la réalité des prestations fournies ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'EURL Berola est une filiale de la SARL BMF ; que si l'EURL Berola prétend avoir présenté des factures régulières, elle ne peut prétendre bénéficier de la présomption de preuve qui s'attache aux factures eu égard aux relations étroites de ces deux sociétés ; 8. Considérant que, pour justifier de la réalité des prestations fournies, l'EURL Berola se prévaut des factures reçues de la SARL BMF, de la convention d'assistance du 4 août 2008 définissant les prestations fournies comme des prestations d'assistance administrative et financière, de secrétariat général et d'assistance technique et de la synthèse des tableaux de bord mensuels établie par les gérants de la SARL BMF, M. C...et son épouse, conformément à l'objet social de la SARL BMF et à l'article 20 de ses statuts, réalisés avec le matériel informatique leur appartenant personnellement puisque le siège social de la SARL BMF est situé au domicile du gérant ; qu'elle précise que les ratios établis chaque mois par la SARL BMF permettent de suivre l'exploitation de l'EURL Berola, ce qui rend possible des corrections si nécessaire ; que, toutefois, l'ensemble de ces éléments ne permet pas de justifier de la réalité des prestations facturées alors qu'il est constant, d'une part, que la SARL BMF n'emploie aucun salarié et ne verse aucune rémunération, et d'autre part, que la SARL BMF n'a fourni aucune prestation de services distincte des activités que M. C...a déployées dans le cadre normal de ses fonctions de gérant de l'EURL Berola et des activités de son épouse, assistante de direction de l'EURL Berola ; En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 9. Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services ; que dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; que si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération ; 10. Considérant que l'administration a remis en cause la déduction par l'EURL Berola de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur des factures de sa société mère, la SARL BMF, à concurrence de 27 440 euros au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2010, au motif que la réalité des prestations rendues par la SARL BMF n'était pas établie ; 11. Considérant que l'administration fait valoir que le siège de la SARL BMF est situé au domicile de ses gérants, M. C...et son épouse, qui sont également gérants de l'EURL Berola, que la SARL BMF ne détient aucune immobilisation à l'actif en dehors des titres de participation de l'entreprise Berola, qu'elle n'emploie aucun salarié et ne verse aucune rémunération, pas même à son gérant ; qu'elle précise en outre que l'EURL Berola possède en interne la structure nécessaire pour assurer les missions visées dans le contrat d'assistance puisque la fonction de dirigeant de M.C..., qui est rémunéré à ce titre, implique nécessairement les fonctions de direction administrative, comptable et financière de l'entreprise et que son épouse, d'après les déclarations annuelles des données sociales déposées par l'EURL Berola, est assistante de direction de cette entreprise ; que l'EURL Berola, par les seules allégations rappelées au point 7 du présent arrêt, ne justifie pas de la réalité des prestations facturées pour les mêmes motifs ; que, dès lors, l'administration était fondée à remettre en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur ces factures ; En ce qui concerne les pénalités : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; 13. Considérant, en premier lieu, que le moyen tiré de ce que la décision de rejet du 10 décembre 2014 est insuffisamment motivée s'agissant des pénalités pour manquement délibéré doit être écarté par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ; 14. Considérant, en second lieu, que pour appliquer la majoration pour manquement délibéré au redressement et aux rappels en litige, l'administration s'est fondée sur la circonstance que la société requérante a déduit de son résultat imposable des factures correspondant à des prestations non justifiées, qu'elle ne pouvait ignorer que ces prestations facturées par la SARL BMF n'avaient aucune réalité compte tenu des liens existants entre cette société et l'entreprise et de la convention initialement souscrite ; que l'entreprise ne peut utilement soutenir qu'elle n'a pas porté préjudice aux intérêts du Trésor ; que, par suite, l'administration apporte la preuve qui lui incombe de l'existence d'un manquement délibéré et ainsi du bien-fondé de l'application des pénalités de 40 % prévues par l'article 1729 du code général des impôts ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, d'une part, l'EURL Berola n'est pas fondée à demander la décharge de la majoration pour manquement délibéré appliquée à la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés et aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; que, d'autre part, l'EURL Berola n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Caen a rejeté ses conclusions tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2008 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2010 ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à l'EURL Berola des sommes qu'elle demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : L'article 1er du jugement du tribunal administratif de Caen du 25 novembre 2015 est annulé en tant qu'il a rejeté les conclusions tendant à la décharge de la majoration pour manquement délibéré. Article 2 : La demande présentée par l'EURL Berola devant le tribunal administratif de Caen tendant à la décharge de la majoration pour manquement délibéré est rejetée. Article 3 : Le surplus des conclusions d'appel est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Berola et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 31 août 2017, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - M. Delesalle, premier conseiller, - Mme Chollet, premier conseiller. Lu en audience publique, le 14 septembre 2017. Le rapporteur, L. CholletLe président, F. Bataille Le greffier, C. Croiger La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N°16NT00078