CAA de PARIS, 10ème chambre, 29/03/2016, 15PA02729, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 10ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-03-29
Numéro : 15PA02729
Président : M. KRULIC
Rapporteur : M. Brice  AUVRAY
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : SCP BAKER & MACKENZIE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société en commandite simple Center Parcs France, venant aux droits et obligations de la société en nom collectif Center Parcs France, a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la restitution partielle des droits de taxe sur la valeur ajoutée dont elle s'est acquittée au titre de la période courue du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002. Par un premier jugement n° 0611609/2-3 du 8 avril 2010, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. La société en commandite simple Center Parcs France, venant aux droits et obligations de la société en nom collectif Center Parcs France, a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la restitution partielle des droits de taxe sur la valeur ajoutée dont elle s'est acquittée au titre de la période courue du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005. Par un second jugement n° 0611487/2-3 du 8 avril 2010, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. La société en commandite simple Center Parcs France, venant aux droits et obligations de la société en nom collectif éponyme, a demandé à la Cour administrative d'appel de Paris d'annuler ces deux jugements et de prononcer les restitutions partielles de taxe sur la valeur ajoutée demandées. Par un arrêt n° 10PA02864, 10PA02866 du 6 décembre 2012, la Cour de céans a rejeté les requêtes de la SNC Center Parcs France. La SNC Center Parcs France a demandé au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt n° 10PA02864, 10PA02866 du 6 décembre 2012 de la Cour administrative d'appel de Paris et de prononcer les restitutions partielles de taxe sur la valeur ajoutée demandées. Par une décision n° 365849 du 24 juin 2015, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a annulé l'arrêt de la Cour de céans en tant qu'il a statué sur la demande de restitution de la taxe sur la valeur ajoutée versée au titre de la période du 1er janvier 2003 et le 31 décembre 2005 et, après avoir rejeté le surplus des conclusions, renvoyé dans cette mesure l'affaire à la Cour. Procédure devant la Cour : Par une première requête, enregistrée le 10 juin 2010 sous le n° 10PA02864, et des mémoires enregistrés les 21 mars et 28 octobre 2011 ainsi que les 27 février, 5 juillet et 19 octobre 2012, la société Center Parcs France, représentée par la SCP Baker et Mckenzie, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0611487/2-3 du Tribunal administratif de Paris en date du 8 avril 2010 ; 2°) de prononcer la restitution partielle de la taxe sur la valeur ajoutée versée au titre de la période courue du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 20 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que la totalité du prix payé par les clients pour un séjour dans un cottage doit être assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée au taux réduit de 5,5 %, y inclus le coût de revient de la prestation consistant à permettre aux clients l'accès aux installations aquatiques, dès lors que cette dernière prestation constitue une prestation accessoire aux prestations hôtelières, dont il n'est pas contesté qu'elles sont éligibles au taux réduit. Par un mémoire en défense et des mémoires complémentaires, enregistrés les 14 janvier, 26 août, 13 décembre 2011, ainsi que les 4 mai et 11 octobre 2012, le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens n'est fondé. Par une seconde requête, enregistrée le 10 juin 2010 sous le n° 10PA02866, et des mémoires enregistrés les 21 mars et 28 octobre 2011, ainsi que les 27 février, 5 juillet et 19 octobre 2012, la société Center Parcs France, représentée par la SCP Baker et Mckenzie, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0611609/2-3 du Tribunal administratif de Paris en date du 8 avril 2010 ; 2°) de prononcer la restitution partielle de la taxe sur la valeur ajoutée versée au titre de la période courue du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 20 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que la totalité du prix payé par les clients pour un séjour dans un cottage doit être assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée au taux réduit de 5,5 %, y inclus le coût de revient de la prestation consistant à permettre aux clients l'accès aux installations aquatiques, dès lors que cette dernière prestation constitue une prestation accessoire aux prestations hôtelières, dont il n'est pas contesté qu'elles sont éligibles au taux réduit. Par un mémoire en défense, enregistré le 14 janvier 2011, complété par des mémoires enregistrés les 26 août et 13 décembre 2011, ainsi que les 4 mai et 11 octobre 2012, le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens n'est fondé. Après cassation partielle, des mémoires, enregistrés les 28 septembre et 20 novembre 2015 et le 8 janvier 2016, ont été présentés pour la société Center Parcs Resorts France, qui conclut comme précédemment par les mêmes moyens. Elle soutient en outre que : - sa requête n'est pas irrecevable au motif qu'elle est substituée de plein droit à la SCS Centre Parcs France par l'effet de la fusion-absorption en date du 30 avril 2011 par la société Pierre et Vacances Maeva Distribution suivie de l'apport, le même jour, par la société Pierre et Vacances Maeva Distribution de son exploitation touristique des villages et des parcs Center Parcs à la société PV-CP Resorts France, renommée Center Parcs Resorts France ; - la taxe sur la valeur ajoutée relative au mois de décembre 2005, qui n'est en effet pas visée par sa réclamation préalable du 29 décembre 2005, est par suite sans influence sur le montant de la restitution qu'elle sollicite, soit 2 254 344 euros, montant parfaitement justifié. Par un mémoire enregistré le 23 octobre 2015 et complété le 7 décembre 2015, puis un mémoire enregistré le 26 janvier 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut comme précédemment au rejet de la requête. Il soutient que la société Center Parcs Resorts France n'établit pas le bien-fondé du quantum du remboursement de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle sollicite. Un mémoire a été produit le 4 février 2016 pour la société Center Parcs Resorts France. Vu les autres pièces des dossiers. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code du tourisme ; - l'arrêté interministériel du 14 février 1986 alors en vigueur ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Auvray, - les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour la société Center Parcs Resort France. 1. Considérant que le Conseil d'Etat, saisi d'un pourvoi présenté par la société Center Parcs Resorts France, venant aux droits et obligations de la société en commandite simple Center Parcs France, à l'encontre de l'arrêt n° 10PA02864, 10PA02866 du 6 décembre 2012 ayant rejeté ses requêtes, a, par sa décision n° 365849 du 24 juin 2015, annulé cet arrêt n° 10PA02864, 10PA02866 de la Cour de céans en tant seulement qu'il a statué sur la demande de restitution partielle des droits de taxe sur la valeur ajoutée versés au titre de la période courue du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 et a, d'une part, renvoyé dans cette seule mesure le jugement de cette affaire à la Cour de céans, d'autre part, rejeté le surplus des conclusions du pourvoi de la société Center Parcs France tendant à la restitution partielle des droits de taxe sur la valeur ajoutée versée au titre de la période courue du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 ; Sur l'éligibilité de la prestation d'accès au complexe aquatique au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée applicable à la prestation d'hébergement : 2. Considérant que la société Center Parcs Resorts France, venant aux droits et obligations de la société en commandite simple Center Parcs France, exploite des résidences de tourisme dans des domaines forestiers dotés d'installations de loisirs sous les appellations " Les Bois Francs " à Verneuil (Eure) et " les Hauts de Bruyère " à Chaumont-sur-Tharonne (Loir-et-Cher) ; que, par une réclamation du 29 décembre 2005, cette société a sollicité auprès de l'administration fiscale la restitution partielle des droits de taxe sur la valeur ajoutée versés au taux normal au titre de la période courue du 1er janvier 2003 au 30 novembre 2005 à raison de la part correspondant, au sein du prix total facturé aux clients pour la réservation de leurs séjours, au coût de revient des seules prestations d'accès au complexe aquatique " Aqua Mundo " situé dans chacune des résidences susmentionnées, au motif que ces prestations devaient être regardées comme accessoires à celles d'hébergement et, par suite, bénéficier, à l'instar de ces dernières, du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 % alors en vigueur ; 3. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article R*. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification (...), le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (...) ", d'autre part, qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts, pris en application de la directive 77/388/CEE du conseil du 17 mai 1977 : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de servies effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel " ; qu'aux termes de l'article 279 du même code, dans sa rédaction applicable à la période litigieuse : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : a. Les prestations relatives : à la fourniture de logement et aux trois quarts du prix de pension ou de demi-pension dans les établissements d'hébergement (...) " ; qu'aux termes de l'article 30 de l'annexe IV au même code : " 1. Pour l'application du a de l'article 279 du code général des impôts, la base d'imposition au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par les trois quarts du prix de pension ou de demi-pension. 2. Pour l'application du 1, les prix de pension et de demi-pension sont diminués, le cas échéant, de la fraction représentative de prestations autres que la nourriture et le logement " ; 4. Considérant qu'il résulte des dispositions de la directive du Conseil du 17 mai 1977, telles qu'elles sont interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, que lorsqu'une opération économique soumise à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par un faisceau d'éléments et d'actes, il y a lieu de prendre en compte toutes les circonstances dans lesquelles elle se déroule aux fins de déterminer si l'on se trouve en présence de plusieurs prestations ou livraisons distinctes ou, au contraire, d'une prestation ou livraison complexe unique ; que chaque prestation ou livraison doit, en principe, être regardée comme distincte et indépendante ; que, toutefois, l'opération constituée d'une seule prestation sur le plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la taxe sur la valeur ajoutée ; que, de même, dans certaines circonstances, plusieurs opérations formellement distinctes, qui pourraient être fournies et taxées séparément, doivent être regardées comme une opération unique lorsqu'elles ne sont pas indépendantes ; que tel est le cas lorsque, au sein des éléments caractéristiques de l'opération en cause, certains éléments constituent la prestation principale tandis que les autres, dès lors qu'elles ne constituent pas pour les clients une fin en soi mais le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions de la prestation principale, doivent être regardés comme des prestations accessoires partageant le sort fiscal de celle-là ; que tel est le cas, également, lorsque plusieurs éléments fournis par l'assujetti au consommateur, envisagé comme un consommateur représentatif, sont si étroitement liés qu'ils forment, objectivement, une seule opération économique indissociable, le sort fiscal de celle-ci étant alors déterminé par celui de la prestation prédominante au sein de cette opération ; 5. Considérant que la société requérante propose, dans des sites clos d'une superficie de plusieurs centaines d'hectares comprenant bois, parcs, golfs et plans d'eau, des formules d'hébergement en " cottages " indépendants pour deux nuitées au moins, dans des domaines conçus comme des " villages de vacances " alliant nature et détente, présentant les avantages du secteur hôtelier et offrant des activités annexes de loisirs, dont certaines sont incluses dans le prix global forfaitaire des nuitées et d'autres, telles que la restauration, l'accès aux équipements sportifs, la location de bicyclettes ou d'autres matériels de détente, font l'objet d'une tarification distincte ; 6. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est du reste pas contesté, que les prestations incluses dans le prix de séjour comprennent, outre l'hébergement, quelques animations et l'accès à " l'Aqua Mundo ", vaste complexe aquatique installé sous une serre tropicale, " la Bulle ", laquelle abrite d'ailleurs de nombreux autres équipements collectifs ; qu'il n'est pas davantage contesté que les clients n'ont pas la faculté de refuser d'acquérir la prestation litigeuse et ne bénéficient pas d'une réduction sur le prix de séjour dans le cas où ils n'en feraient pas usage, le prix du séjour étant exclusivement déterminé en fonction du niveau de confort du " cottage ", de la saison et du taux de remplissage ; qu'en outre, la société requérante établit que ces installations aquatiques ne contribuent qu'à hauteur de 10 % à la formation du prix de revient des hébergements ; que s'il est exact que " l'Aqua Mundo " peut accueillir un millier de personnes, une telle capacité doit cependant être rapportée aux 3 500 personnes susceptibles de séjourner dans chacun des sites, de sorte que l'accès à " l'Aqua Mundo " n'est, en réalité, jamais garanti ; qu'il ressort également des pièces du dossier que la fréquentation de ce complexe aquatique ne constitue ni nécessairement un critère déterminant du choix de séjourner dans un domaine " Center Parc ", ni une pratique systématique lors d'un séjour, seule une visite sur six effectuées sur le site Internet permettant de visionner " l'Aqua Mundo " ; que, dans les circonstances de l'espèce, la société requérante établit que la prestation litigieuse constitue pour sa clientèle non pas une fin en soi, mais le moyen de bénéficier, dans les meilleures conditions, de sa prestation principale d'hébergement, alors surtout qu'une résidence de tourisme, établissement commercial d'hébergement classé, catégorie à laquelle appartient l'appelante, doit, conformément à l'arrêté interministériel du 14 février 1986 désormais repris à l'article D. 321-1 du code du tourisme, être dotée d'un minimum d'équipements et de services communs ; que, dès lors, la société requérante est fondée à soutenir que la part correspondant au coût de revient de la prestation litigieuse dans le prix global de séjour devait bénéficier du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 % alors en vigueur ; Sur le quantum du remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée : 7. Considérant que la société requérante revendique la restitution d'un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 2 254 344 euros, correspondant selon elle à la différence entre la taxe qu'elle a acquittée au titre de la période restant en cause au taux normal de 19,6 % et la taxe dont elle était légalement redevable au taux réduit de 5,5 % à raison de la prestation litigieuse ; 8. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du 3 de l'article 283 du code général des impôts : " Toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation " ; 9. Considérant que le ministre des finances et des comptes publics déduit des dispositions rappelées au point précédent que la société Parc Center Resorts France ne peut réclamer la restitution du trop versé de taxe sur la valeur ajoutée, résultant de la soumission d'une partie de son chiffre d'affaires au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée au lieu du taux réduit, dès lors que c'est le taux normal qui figurerait sur les factures qu'elle a émises ; qu'il résulte cependant de l'instruction que les factures relatives au seul hébergement en " cottage ", lequel inclut l'accès au parc aquatique, mentionnent un prix hors taxes et un prix toutes taxes comprises calculé par application d'un taux de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 %, représenté sur les factures par le code 1 ; 10. Considérant, en deuxième lieu, que le ministre des finances et des comptes publics, qui ne conteste plus le principe de l'éligibilité de la prestation litigieuse au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ni, dans le dernier état de ses écritures, que la contribuable démontre l'application effective d'un taux moyen de taxe sur la valeur ajoutée de 6,71 % au forfait " hébergement en cottage ", estime cependant que la société requérante n'établit pas, ainsi qu'il lui incombe de le faire en vertu de l'article R*. 194-1 du livre des procédures fiscale, le caractère exagéré de cette taxe à hauteur de 2 254 344 euros, soit 768 766 euros pour l'année 2003, 741 166 euros pour l'année 2004 et 744 412 euros au titre de la période du 1er janvier au 30 novembre 2005 ; qu'en particulier, le ministre relève qu'il résulte d'un document produit par la contribuable elle-même que l'excédent de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la totalité de la période en litige ne s'élève qu'à 1 463 833 euros et qu'elle n'établit ni la déclaration, ni le paiement effectifs du surplus de taxe sur la valeur ajoutée allégué ; 11. Considérant, toutefois, qu'il résulte de l'instruction que, par les documents issus de sa comptabilité analytique, la société requérante établit la pertinence du taux moyen de taxe sur la valeur ajoutée de 6,71 %, lequel résulte de la pondération entre le chiffre d'affaires " hébergement en cottage ", soumis au taux réduit de 5,5 %, et celui constitué par le coût de revient de la seule prestation d'accès au parc aquatique, assujetti par l'intéressée au taux normal de 19,6 % ; que s'il est exact qu'un document produit par la société Center Parcs Resorts France à l'appui d'un mémoire enregistré le 28 octobre 2011 fait apparaître un excédent de versement de taxe sur la valeur ajoutée de 1 463 833 euros, en réalité limité à 1 031 711 euros d'après le cumul des montants mensuels, l'intéressée fait valoir que ce document ne concerne qu'un seul parc, celui des Hauts de Bruyère, sis à Chaumont-sur-Tharonne, ainsi qu'il résulte d'ailleurs de son intitulé, et qu'il n'a été présenté qu'à titre illustratif ; qu'en outre, il résulte de l'instruction et, notamment, des documents produits au soutien de son mémoire enregistré le 19 octobre 2012, que la société requérante doit être regardée comme établissant la réalité de la comptabilisation du coût de revient de la prestation permettant l'accès au parc " Aqua Mundo " comme un élément de son chiffre d'affaires passible du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée, reporté comme tel sur les formulaires CA3 de la période en litige, sans confusion possible avec d'autres prestations également passibles du taux normal du fait de leur comptabilisation distincte, étant par ailleurs précisé que la requérante soutient, sans être nullement contredite, que le contrôle fiscal dont elle a fait l'objet au titre des années 2004 et 2005 n'a donné lieu à aucun rappel en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; 12. Mais considérant qu'il résulte du tableau récapitulatif produit par la société Center Parcs Resorts France à l'appui de son mémoire enregistré le 8 janvier 2016, que le chiffre d'affaires hors taxes qu'elle a soumis, à tort, au taux normal de 19,6 % au titre des locations de " cottages " au cours de la période courue du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005, s'établit à 13 119 684 euros ; que, par suite, la requérante ne peut être regardée comme établissant le bien-fondé de sa demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée, résultant de l'application à ce chiffre d'affaires d'une taxe sur la valeur ajoutée à 19,6 % au lieu de 5,5 %, qu'à hauteur de 1 849 875 euros, soit 14,1 % de 13 119 684 euros, alors surtout que les chiffres d'affaires présentés sur ce tableau pour le seul site de Chaumont comme soumis à tort au taux normal sont identiques à ceux portés sur l'état produit par l'intéressée au soutien de son mémoire enregistré le 28 octobre 2011 ; 13. Considérant, en dernier lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'ainsi que le relève le ministre des finances et des comptes publics dans son mémoire enregistré le 23 octobre 2015, la réclamation préalable du 29 décembre 2005, par laquelle la société requérante a sollicité la restitution du trop versé de taxe sur la valeur ajoutée, ne portait que sur la période courue du 1er janvier 2003 au 30 novembre 2005 ; que, selon le tableau récapitulatif mentionné au point précédent, le chiffre d'affaires réalisé au cours du mois de décembre 2005 et soumis à tort au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée s'élevant à 255 769 euros hors taxes, il y a lieu de déduire cette somme du montant de 13 119 684 euros indiqué au point 10 pour déterminer le montant du trop versé de taxe sur la valeur ajoutée, lequel doit par suite être ramené à 1 813 812 euros ; 14. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société Center Parcs Resorts France, qui établit le bien-fondé de sa demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée à concurrence de 1 813 812 euros, est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté en totalité sa demande de restitution ; Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 15. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 000 euros au titre des frais qu'a exposés la société Center Parcs Resorts France à l'occasion du litige soumis au juge et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : L'Etat restituera à la société par actions simplifiée Center Parcs Resorts France, qui vient aux droits et obligations de la société en commandite simple Center Parcs France, une somme de 1 813 812 (un million huit cent treize mille huit cent douze) euros au titre du trop versé de taxe sur la valeur ajoutée se rapportant à la période courue du 1er janvier 2003 au 30 novembre 2005. Article 2 : Le jugement n° 0611487/2-3 du Tribunal administratif de Paris en date du 8 avril 2010 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à la société Center Parcs Resorts France une somme de 1 000 (mille) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Center Parcs Resorts France dont la Cour est restée saisie après la cassation partielle de l'arrêt n° 10PA02864, 10PA02866 du 6 décembre 2012 est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société Center Parcs Resorts France et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 2). Délibéré après l'audience du 15 mars 2016 à laquelle siégeaient : M. Krulic, président de chambre, M. Auvray, président-assesseur, Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller, Lu en audience publique le 29 mars 2016. Le rapporteur, B. AUVRAY Le président, J. KRULIC Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 15PA02729