CAA de PARIS, 7ème chambre , 13/05/2016, 15PA00844, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-05-13
Numéro : 15PA00844
Président : Mme DRIENCOURT
Rapporteur : M. Frédéric  CHEYLAN
Commissaire du gouvernement : M. ROUSSET
Avocat(s) : PWC SOCIÉTÉ D'AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société en nom collectif (SNC) Locasol Leverger a demandé au Tribunal administratif de Paris la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été assigné au titre du troisième trimestre 2009. Par un jugement n° 1314461/2-3 du 18 décembre 2014, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la requête de la société Locasol Leverger. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 20 février 2015 et un mémoire complémentaire enregistré le 25 avril 2016, la société Locasol Leverger, représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1314461/2-3 du 18 décembre 2014 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle a été assujettie ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la proposition de rectification ne contient aucune motivation sur l'absence d'établissement stable de la société Solar Energie dans les départements d'outre-mer et fait une application erronée du régime de preuve concernant l'existence d'un établissement stable ; - la société Solar Energie dispose, à l'intérieur de chaque site d'exploitation de centrale photovoltaïque, d'un local regroupant les systèmes de contrôle de l'électricité, qui est mis à sa disposition par le propriétaire ; ce local lui permet également d'accueillir les prestataires et les dirigeants lors de leurs passages réguliers aux fins de maintenance, révision et inspection du site ; cette société dispose en outre d'un bail sur les toitures qui sont utilisées pour l'installation des panneaux solaires ; les moyens humains sont ceux mis à sa disposition localement par la société Aerowatt, qui est la présidente personne morale de la société Solar Energie et qui dispose de bureaux sur place lui permettant d'assurer de manière effective sa mission de maîtrise d'ouvrage ; les moyens humains sont également ceux mobilisés par les contrats de prestations de services conclus avec la société Apex BP Solar ; ces moyens humains et techniques permettent à la société Solar Energie de réaliser un chiffre d'affaires correspondant à la vente d'électricité injectée dans les réseau local ; - il n'est pas réaliste d'un point de vue économique de rattacher toutes les opérations en cause au siège de la société Solar Energie alors que cette société ne dispose d'aucun moyen à cette adresse et que l'intégralité de son activité s'exerce dans les départements d'outre-mer ; le secteur des énergies renouvelables fonctionne de manière quasi exclusive avec des sociétés de projet dédiées dépourvues de personnel propre ; - la notion d'établissement stable a été mentionnée à l'article 295A du code général des impôts afin de s'assurer de l'exercice d'une véritable activité localement ; l'activité exercée par la société Solar Energie répond à l'objectif du législateur ; le refus de reconnaître un établissement stable apparaît en contradiction avec les conditions d'application du dispositif de défiscalisation qui exigent une exploitation locale des investissements ; - la société Solar Energie est assujettie à la contribution économique territoriale à La Réunion ; - l'opération a été approuvée par l'administration qui a pu s'assurer que les investissements profitaient au tissu économique local ; - Les commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des impôts 3G-1-10 définissent l'établissement stable comme tout centre d'activité où l'assujetti effectue de manière régulière des opérations imposables ; les installations prises en location par la société Solar Energie sont situées dans les départements d'outre-mer, sont connectées au réseau local d'électricité et produisent localement de l'énergie qui est vendue à EDF avec application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; les installations photovoltaïques constituent un site local de production d'électricité ; la société Solar Energie dispose ainsi de centres d'activités dans les départements d'outre-mer au sens de la doctrine administrative, centres qui sont gérés grâce aux moyens locaux mis à sa disposition par sa présidente, la société Aerowatt, et par son prestataire de services, la société Apex BP Solar ; - la doctrine administrative fait implicitement référence aux notions utilisées par les conventions fiscales internationales ; les commentaires de l'OCDE relatifs au commerce électronique considèrent qu'un établissement stable peut être caractérisé même si l'entreprise n'utilise sur place aucun personnel pour l'exploitation de l'équipement ; le seul fait que les contrats avec les clients soient conclus au siège social ne suffit pas à écarter l'existence d'un établissement stable. Par un mémoire en défense enregistré le 20 août 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Cheylan, premier conseiller, - les conclusions de M. Rousset, rapporteur public. 1. Considérant que la société Locasol Leverger, qui a pour objet le financement d'installations de production d'énergie renouvelable, a réalisé en 2009, dans le cadre du dispositif de défiscalisation prévu par l'article 199 undecies B du code général des impôts, un investissement d'une valeur de 2 068 325 euros hors taxes correspondant à une centrale photovoltaïque installée à La Réunion ; qu'elle a obtenu, au titre du troisième trimestre 2009, le remboursement d'une taxe sur la valeur ajoutée non perçue récupérable d'un montant de 136 002 euros sur cet investissement en application de l'article 295 A du code général des impôts ; que lors d'une vérification de comptabilité, l'administration fiscale a remis en cause le remboursement de cette taxe au motif que la société ne justifiait pas de l'existence d'un établissement stable à La Réunion ; que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée en résultant a été notifié suivant une procédure de rectification contradictoire à la société Locasol Leverger par une proposition de rectification en date du 28 mai 2010 ; que la société Locasol Leverger relève appel du jugement du 18 décembre 2014 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée assigné à la suite de ce contrôle ; Sur la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. " ; 3. Considérant que la société requérante soutient que la proposition de rectification ne contient aucune motivation sur l'absence d'établissement stable de la société Solar Energie dans les départements d'outre-mer ; que, dans sa proposition de rectification du 28 mai 2010, le service, après avoir notamment rappelé la " tolérance administrative " apportée par les commentaires publiés au bulletin officiel des impôts 3G-1-10, indique que le critère de l'établissement stable doit s'apprécier chez l'utilisateur final ou l'exploitant local et que " l'exploitant final, la société Solar Energies, a son siège social en France métropolitaine, et n'aurait pas de personnel sur les départements d'outre-mer " ; que ces indications étaient suffisamment précises et explicites pour permettre à la société de formuler utilement ses observations sur le rappel de taxe sur la valeur ajoutée envisagé ; qu'une éventuelle erreur commise par le service sur le régime de preuve applicable n'est pas en soi de nature à caractériser un défaut ou une insuffisance de motivation ; que le moyen doit dès lors être écarté ; 4. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité ; Sur le bien-fondé du rappel de taxe sur la valeur ajoutée : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 5. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 295 A du code général des impôts : " Les livraisons ou importations en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion de biens d'investissement neufs, exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 5° du 1 de l'article 295, donnent lieu à une déduction calculée, selon le cas, sur le prix d'achat ou de revient, ou sur la valeur en douane des biens, lorsque le destinataire de la livraison ou l'importateur est un assujetti qui dispose dans ces départements d'un établissement stable et y réalise des activités ouvrant droit à déduction en application de l'article 271. " ; 6. Considérant que l'article 295 A du code général des impôts fait explicitement référence, parmi les conditions qu'il énumère, à la qualification d'établissement stable pour l'application d'un régime spécial de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'eu égard aux dispositions claires de cet article, le bénéfice de ce régime doit être regardé comme subordonné à l'existence d'un établissement stable tel que défini pour déterminer le lieu de rattachement des prestations de services en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que cette notion d'établissement stable exige une consistance minimale, par la réunion permanente des moyens humains et techniques nécessaires à des opérations déterminées ; qu'elle suppose ainsi un degré suffisant de permanence et une structure apte, du point de vue de l'équipement humain et technique, à rendre possibles, de manière autonome, les opérations considérées ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société requérante a acquis en 2009 auprès de la société Solar Energies une centrale photovoltaïque destinée à être installée en surimposition sur la toiture du Lycée Le Verger de Sainte-Marie de La Réunion ; que, par des contrats signés le 16 juillet 2009, l'ingénierie, le montage et l'exploitation de la centrale ont été confiés à la société Solar Energies ; que la société requérante, qui ne conteste pas être elle-même dépourvue d'établissement stable à La Réunion, fait valoir que la société Solar Energies chargée de l'exploitation de la centrale dispose de moyens techniques et humains caractérisant un établissement stable ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que, par un contrat " clés en main " en date du 16 juillet 2009, la société Solar Energies a sous-traité à la société Apex BP Solar les prestations d'ingénierie, de montage, de mise en exploitation de la centrale et de maintenance ; que la société requérante n'explique pas en quoi l'exploitation de la centrale, qui fonctionne de manière automatisée, mobiliserait sur le site des moyens humains et techniques autres que ceux mis en oeuvre par le sous-traitant ; qu'il ressort des pièces du dossier, en particulier du rapport de gestion, que la société Apex BP Solar, outre les prestations déjà mentionnées, assurait également le raccordement au réseau d'électricité et la fourniture des données de fonctionnement de la centrale ; qu'ainsi, la société Solar Energies a sous-traité à la société Apex BP Solar l'intégralité des missions qui lui avaient été confiées ; que, dans ces conditions, la société Solar Energies ne peut pas être regardée comme mettant en oeuvre à La Réunion de manière permanente les moyens humains et techniques nécessaires à la production d'électricité ; que si la société requérante fait valoir que le propriétaire du site met à la disposition de l'exploitant un local regroupant les systèmes de contrôle, qu'elle bénéficie d'un bail sur la toiture soutenant les panneaux solaires et que la société Aerowatt met à sa disposition sur place des moyens humains et techniques, il résulte de ce qui vient d'être dit que la société Solar Energies ne réalise pas elle-même les opérations ci-dessus mentionnées ; qu'à cet égard, et ainsi que le relève la société requérante elle-même dans ses écrits, la société Solar Energies est une " structure de projet dédiée " qui porte les actifs et les encours bancaires correspondants ; que par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé que l'exploitant ne disposait pas à La Réunion d'un établissement stable au sens de l'article L. 295 A pendant la période d'imposition en litige ; En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 8. Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. " ; 9. Considérant que la société requérante invoque les commentaires administratifs contenus dans l'instruction du 18 mai 2010 publiée au bulletin officiel des impôts 3G-1-10, selon lesquels " il y a lieu de considérer comme un établissement stable tout centre d'activité où l'assujetti effectue de manière régulière des opérations imposables " ; que ces commentaires, qui reprennent à l'identique ceux qui étaient reproduits dans la documentation de base référencée 3A-2141 n° 3, font référence à une notion d'établissement stable différente de celle prévalant pour la territorialité des prestations de services en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'ainsi, ces commentaires contiennent, eu égard à ce qui a été dit au point 6, une interprétation formelle de la loi fiscale opposable à l'administration fiscale ; qu'il est constant que la société requérante, dans le cadre d'un contrat de location assorti d'une promesse de vente, a mis la centrale photovoltaïque à la disposition de la société Solar Energies afin que cette dernière en assure l'exploitation pendant une durée de cinq ans ; que si l'administration fait valoir que la société Solar Energies ne dispose d'aucun personnel propre à La Réunion, le fonctionnement automatisé de la centrale ne nécessite pas la mobilisation d'un personnel autre que celui du sous-traitant en charge de la maintenance du site ; que la vente à EDF de l'électricité produite par la centrale photovoltaïque, qui est connectée au réseau local d'électricité, a été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée au taux applicable à La Réunion ; que dès lors, la centrale photovoltaïque exploitée par la société Solar Energies doit être regardée comme un centre d'activité à partir duquel cette société a effectué de manière régulière des opérations imposables ; que par suite, la société requérante est fondée à se prévaloir de la doctrine administrative précitée pour soutenir qu'elle remplissait les conditions requises pour obtenir le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée non perçue récupérable en litige ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens invoqués au soutien des conclusions en décharge, que la société Locasol Leverger est fondée à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle avait été assujettie au titre du troisième trimestre de l'année 2009 ; Sur les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 11. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par la société Locasol Leverger et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1314461/2-3 du 18 décembre 2014 du Tribunal administratif de Paris est annulé. Article 2 : La société Locasol Leverger est déchargée du rappel de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle a été assujettie pour un montant de 136 002 euros. Article 3 : L'Etat versera à la société Locasol Leverger une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la société en nom collectif Locasol Leverger et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. Délibéré après l'audience du 29 avril 2016, à laquelle siégeaient : - Mme Driencourt, président de chambre, - Mme Mosser, président assesseur, - M. Cheylan, premier conseiller. Lu en audience publique, le 13 mai 2016. Le rapporteur, F. CHEYLAN Le président, L. DRIENCOURT Le greffier, F. DUBUY La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 3 N° 15PA00844