CAA de NANTES, 1ère chambre, 14/12/2017, 16NT00594, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-12-14
Numéro : 16NT00594
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : Mme Laure  CHOLLET
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : SELARL D'AVOCATS GILLET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Mme B...a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008, 2009 et 2010 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010. Par un jugement n° 1404225 du 21 décembre 2015, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 19 février 2016, MmeB..., représentée par Me Gillet, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration ne pouvait se fonder sur les déclarations qu'elle a faites lors des opérations de contrôle en raison de son état psychologique et de son absence de discernement à cette époque ; - il n'y a pas eu débat oral et contradictoire ; - elle justifie des recettes de son activité et son expert-comptable ne l'avait pas informée de ce que sa caisse enregistreuse n'était pas conforme aux obligations comptables et fiscales ; - la reconstitution des chiffres d'affaires est erronée dès lors que les prix de vente retenus par l'administration pour reconstituer les chiffres d'affaires réalisés ne correspondent pas à ceux réellement pratiqués au cours de la période vérifiée, que le service n'a tenu compte ni des pertes liées au dysfonctionnement de la pompe à bière ni de la pratique d'offre du digestif en fin de repas à toute la clientèle, que l'administration aurait dû retenir l'existence d'offerts pour les exercices clos en 2009 et 2010 comme elle l'a fait pour l'exercice clos en 2008, que les quantités servies de liquide retenues par l'administration sont erronées, enfin, que les recettes du bar ne représente qu'environ 35 % du chiffre d'affaires total réalisé par l'établissement et non 60%. Par un mémoire en défense, enregistré le 19 septembre 2016, le ministre chargé des finances conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par Mme B...ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Chollet, - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public, - et les observations de Me Gillet, avocat. 1. Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle de MmeB..., qui exploite à Tours un bar-restaurant, l'administration a notifié, par proposition de rectification du 8 décembre 2011, des rehaussements des bénéfices industriels et commerciaux, au titre des années 2008 à 2009 selon la procédure contradictoire, et au titre de l'année 2010 selon la procédure d'évaluation d'office pour défaut de déclaration en application du 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009, selon la procédure de rectification contradictoire, et pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2010, selon la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ; que Mme B...relève appel du jugement du 21 décembre 2015 par lequel le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables (...) " ; que, lorsque la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de démontrer que ce dernier se serait refusé à un tel débat ; En ce qui concerne les années 2008 et 2009 : 3. Considérant qu'il est constant que MmeB..., qui a été avisée par un courrier du 14 juin 2011, dont elle a accusé réception le 17 juin suivant, de la vérification de comptabilité que l'administration allait entreprendre, a rencontré le vérificateur les 11 juillet, 12 et 26 septembre, 3 et 10 octobre et 7 et 24 novembre 2011 ; qu'il résulte de l'instruction que des comptes-rendus des entretiens des 12 et 26 septembre et 7 novembre 2011, au cours desquels Mme B...a précisé les conditions d'exercice de son activité, ont été établis et remis le jour même à Mme B...qui en a accusé réception sans réserve ; qu'au cours de l'intervention du 24 novembre 2011, Mme B...a reconnu oralement, en présence de son expert-comptable, qu'elle n'avait pas déclaré la totalité de ses recettes ; qu'elle a chiffré ces recettes par courrier du 1er décembre 2011, qu'elle a remis au vérificateur le 2 décembre 2011 lors de la dernière intervention, également en présence de son expert-comptable ; que le contrôle mené dans ces conditions permettait à la contribuable d'engager un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ; qu'il lui appartient, en conséquence, d'établir que l'agent des impôts se serait opposé à tout échange de vues avec elle ; qu'elle ne rapporte pas cette preuve en se bornant à soutenir qu'elle souffrait alors d'une dépression sévère nécessitant un traitement médicamenteux, privant son consentement aux redressements de toute valeur probante et en produisant deux certificats médicaux, postérieurs aux opérations de contrôle, et qui, en tout état de cause, n'établissent pas qu'un traitement par anxiolytique aurait eu pour effet d'altérer son discernement ; que, par suite, le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire en ce qui concerne les années 2008 et 2009 doit être écarté ; En ce qui concerne l'année 2010 : 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme B...a fait l'objet d'une procédure d'évaluation d'office en matière de bénéfices industriels et commerciaux en vertu du 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales et d'une procédure de taxation d'office en matière de taxe sur la valeur ajoutée en vertu du 3° de l'article L. 66 du même livre pour n'avoir pas souscrit de déclarations dans le délai légal pour l'année 2010 ; que l'administration a établi, sans référence aux constatations effectuées lors de la vérification de comptabilité, cette situation d'évaluation et de taxation d'office ; que, par suite, la circonstance que la requérante aurait été privée de la possibilité d'avoir avec le vérificateur un débat oral et contradictoire au cours de la vérification de comptabilité, à la supposer établie, ne saurait affecter la régularité de la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la comptabilité présentée : 5. Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables (...) sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration " ; qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " (...) la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " ; 6. Considérant que le ministre fait valoir que la comptabilité de Mme B...est irrégulière et non probante dès lors qu'elle utilise pour son activité une caisse enregistreuse informatisée qui ne mentionne que le prix des consommations sans leur détail, que les consommations prises au restaurant, en dehors de celles comprises dans le menu, sont enregistrées en consommations " bar " et que, pour le bar, seule la ventilation en fonction du taux de taxe sur la valeur ajoutée est réalisée ; qu'ainsi, aucune information concernant la nature et la quantité des produits vendus n'est fournie ; que, par ailleurs, Mme B...n'a pas été en mesure de présenter un détail journalier des recettes par produits vendus et a indiqué que sa caisse enregistreuse n'était pas paramétrée pour réaliser ces éditions ; qu'elle n'a pas conservé de doubles des tickets clients pour l'ensemble de son activité ; que les fiches journalières indiquent des annulations de trois types, à savoir annulations transactions, annulations ventes et annulations immédiates, sans que Mme B...ait été en mesure de préciser la nature de ces annulations ; qu'il résulte de l'instruction que ces faits concordent avec les dires de MmeB..., qui a notamment précisé, lors de l'entretien du 24 novembre 2011, avoir omis de déclarer une partie de son chiffre d'affaires, qu'elle a chiffrée pour chacune des années vérifiées dans une lettre remise au vérificateur le 2 décembre 2011 ; que MmeB..., en se bornant à se prévaloir de son état psychologique à l'époque des faits, de la défaillance de son expert-comptable, de ce que sa caisse enregistreuse ne permettait pas de paramétrer des éditions de détail journalier de recettes par produits vendus et de la circonstance que la conservation des doubles des tickets clients représente un volume trop important, n'apporte pas la preuve contraire ; que, dès lors, l'administration était fondée à regarder la comptabilité de Mme B...comme non probante et à reconstituer le chiffre d'affaires au titre des années en litige ; En ce qui concerne la méthode de reconstitution de recettes : 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à défaut de comptabilité sincère et probante, l'administration a rehaussé le chiffre d'affaires de Mme B...en ce qui concerne les recettes boissons consommées, en dehors de celles comprises dans les menus, enregistrées en recettes " bar " sur la caisse, en se fondant sur le dépouillement des factures d'achat de boissons présentées par MmeB..., étant constaté qu'il manquait certaines factures pour l'exercice clos en 2009 ; qu'ainsi, les boissons ont été répertoriées en dix-neuf catégories ; que le vérificateur a ensuite déterminé les achats revendus en tenant compte de la variation des stocks enregistrée en comptabilité et a pris en compte des correctifs tels qu'indiqués par Mme B...consistant en des pertes, des boissons utilisées en cuisine et des boissons consommées par le personnel ; qu'à partir de la carte des tarifs des consommations et des indications que Mme B...a fournies en cours de contrôle, l'unité de revente pour les ventes à la bouteille, au verre ou au pichet, a été déterminée pour chaque boisson ; que le vérificateur a appliqué les prix mentionnés sur la carte des tarifs que Mme B...a communiquée, en tenant compte des changements de tarifs au 1er juillet 2009 ; que les quantités de vins achetés en " cubis " pour la confection de pichets, destinés au restaurant et compris dans le menu, n'ont pas été valorisées dans la reconstitution du chiffre d'affaires bar ; qu'il en a résulté une discordance, avant correctifs offerts, toutes taxes comprises, de 97 412 euros, 40 098 euros et de 72 131 euros respectivement au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010 ; que Mme B...a, au cours du débat oral et contradictoire, chiffré l'insuffisance de recettes par année et a ventilé ces recettes entre les deux taux de taxe sur la valeur ajoutée, soit 19,6 % et 5,5 % ; que l'administration a alors, pour les exercices clos en 2008 et 2010, retenu les chiffres indiqués par MmeB..., soit respectivement une insuffisance admise, toutes taxes comprises, de 81 503 euros et 57 309 euros, compte tenu de l'écart non significatif constaté avec les montants reconstitués ; que pour l'exercice clos en 2009, l'administration a également admis le chiffrage de MmeB..., soit 71 595 euros toutes taxes comprises, du fait de la non-présentation d'une partie des factures d'achat ; 8. Considérant, d'une part, que Mme B...soutient que la reconstitution du chiffre d'affaires par l'administration est erronée dès lors que les prix de vente retenus ne correspondent pas à ceux réellement pratiqués au cours de la période vérifiée, que le service n'a pas tenu compte des pertes liées au dysfonctionnement de la pompe à bière, ni de la pratique d'offre de digestif, que l'administration aurait dû retenir l'existence d'offerts pour les années 2009 et 2010, que les quantités servies de liquide retenues par l'administration sont erronées, enfin, que cette méthode conduit à une ventilation des chiffres d'affaires bar et restaurant en contradiction avec la réalité ; que, toutefois, ces circonstances, à les supposer établies, ne sont pas de nature à remettre en cause le chiffrage de l'insuffisance de recettes retenu par l'administration pour les exercices en litige qui ne procède pas, ainsi qu'il a été dit au point 7 du présent arrêt, de sa propre reconstitution du chiffre d'affaires, mais du calcul effectué par Mme B...dans un courrier du 1er décembre 2011 et admis par le service ; 9. Considérant, d'autre part, que Mme B...soutient que son discernement aurait été altéré par son état psychologique lors des opérations de contrôle, qu'elle était alors sous traitement médicamenteux, qu'elle était assistée d'un expert-comptable en lequel elle avait alors confiance mais qui a été condamné par la Cour d'appel d'Orléans le 22 octobre 2015 pour manquement à son devoir de conseil et qu'elle a acquiescé aux dires de l'administration pour que les opérations de vérification se terminent au plus vite alors même que ses propositions et les prix retenus pour le calcul de la reconstitution de son chiffre d'affaires étaient erronés ; que, toutefois, compte tenu de ce qui a été dit au point 3 du présent arrêt et de ce que la reconstitution du chiffre d'affaires de l'administration a abouti à des montants proches de ceux retenus et proposés par l'intéressée et, qui, au surplus, lui étaient plus favorables, ce moyen doit être écarté ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme B...n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ; D E C I D E : Article 1er : La requête de Mme B...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme A...B...et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 30 novembre 2017, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - M. Delesalle, premier conseiller, - Mme Chollet, premier conseiller. Lu en audience publique, le 14 décembre 2017. Le rapporteur, L. CholletLe président, F. Bataille Le greffier, C. Croiger La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N°16NT00594