CAA de PARIS, 7ème chambre , 04/03/2016, 14PA04092, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-03-04
Numéro : 14PA04092
Président : Mme DRIENCOURT
Rapporteur : M. Frédéric  CHEYLAN
Commissaire du gouvernement : M. ROUSSET
Avocat(s) : SELARL GUIDET ET ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée Maison Vazelle a demandé au Tribunal administratif de Paris la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignées au titre des exercices clos en 2006 et en 2007, ainsi que la décharge des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1314348 du 9 juillet 2014, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la requête de la société Maison Vazelle. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 26 septembre 2014 et des mémoires complémentaires enregistrés le 4 août 2015 et le 15 février 2016, la société Maison Vazelle, représentée par MeA..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1314348 du 9 juillet 2014 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - dès lors que le contribuable a fait parvenir ses observations dans le délai légal et que la commission départementale des impôts n'a pas été saisie, la charge de la preuve du bien-fondé des rehaussements pèse sur l'administration ; - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires est incompréhensible ; à défaut d'une motivation intelligible, la proposition de rectification du 9 décembre 2008 est entachée d'insuffisance de motivation ; - l'avis de mise en recouvrement du 30 novembre 2010, qui ne fait référence, concernant les majorations, à aucun des documents visés par l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, est irrégulier ; - la reconstitution est sommaire et radicalement viciée ; en effet, l'échantillon de 15 dates retenu par le service, qui représente moins d'un tiers de l'année 2008 et omet de prendre en compte la période estivale, est insuffisant ; le service aurait pu demander des bandes de caisse sur les mois suivants afin d'avoir un échantillon plus représentatif ; le caractère prédominant des boissons des catégories 3 et 4 ne reflète pas la réalité de l'exploitation de la brasserie ; le coefficient de 43,52 % entre le chiffre d'affaires réalisé sur les liquides et le chiffre d'affaires total retenu par le service est incompatible avec la réalité de l'exploitation, les justificatifs apportés faisant état d'un ratio d'environ 51 % ; cet écart résulte du caractère non fiable de l'échantillon et des erreurs de dépouillement commises par le service ; - le dépouillement des achats et des stocks a révélé des erreurs, qui ont des conséquences sur la détermination des quantités revendues ; des erreurs ont été commises sur le nombre de sachets d'infusion Dargeline en stocks au début de l'exercice clos en 2006, sur le nombre de sachets d'infusion Camomille achetés au cours de l'exercice 2006, ainsi que sur la contenance des bouteilles de champagne mentionnées dans les relevés de stocks des deux exercices ; la comparaison entre la proposition de rectification et les factures n° 100 du 14 mai 2008, n° 126 du même jour et n° 46 du 18 mai 2008, fait apparaître des erreurs de montant, qui doivent être corrigées ; le service a omis de prendre en compte les ventes de liquides mentionnées sur plusieurs factures ; les liquides pour les factures de groupe du 8 mars 2008, du 9 avril 2008 et du 13 avril 2008 n'ont pas été pris en compte ; le service aurait dû soustraire de la formule petit déjeuner les boissons chaudes et les jus de fruit déjà pris en compte dans les achats revendus " normaux " ; les correctifs apportés par le service sont insuffisants et ne correspondent pas à l'activité d'une brasserie ; ainsi, les boissons destinées au personnel, utilisées essentiellement en cuisine ou prises en compte dans les chiffres d'affaires afférents à d'autres liquides, ne sont pas réalistes ; le service a omis de prendre en compte les consommations de bière et de café par le personnel, la direction et les livreurs ; le service n'a pas pris en considération les consommations " Happy Hours ", alors que cinq factures relatives à ces consommations sont produites ; - une expertise est sollicitée pour déterminer le coefficient entre le chiffre d'affaires réalisé sur les liquides et le chiffre d'affaires total ; - aucune des méthodes utilisées par le service n'étant fondée, la majoration de 40% ne saurait lui être infligée. Par un mémoire en défense enregistré le 19 mars 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens de la société requérante ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Cheylan, premier conseiller, - les conclusions de M. Rousset, rapporteur public, - et les observations de Me Lebègue, avocat de la société Maison Vazelle. Après avoir pris connaissance de la note en délibéré produite le 22 février 2016 par Me A...pour la société Maison Vazelle. 1. Considérant que la société Le Panorama, qui exploite depuis le 1er septembre 2005 une brasserie à Paris sous l'enseigne Café du Pont Neuf, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'impôt sur les sociétés des exercices clos en 2005, 2006 et 2007 et sur la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période courant du 1er janvier 2005 au 31 août 2007 ; qu'au cours des opérations de contrôle, le service vérificateur a constaté l'absence de pièce justificative de recettes au titre des exercices clos en 2006 et en 2007 et dressé un procès-verbal pour défaut de présentation de documents comptables ; que l'administration, qui a procédé à une reconstitution des recettes provenant de l'activité de restauration exercée dans cet établissement, a en conséquence notifié à la société Maison Vazelle, société tête du groupe intégré dont faisait partie la société Le Panorama, des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2006 et en 2007 ; que la société Maison Vazelle relève appel du jugement du 9 juillet 2014 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes qui lui avaient été assignées à la suite de ce contrôle ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rehaussements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ; 3. Considérant que la société requérante soutient que la proposition de rectification du 9 décembre 2008, qui fait état d'une méthode de reconstitution incompréhensible, est insuffisamment motivée sur ce point ; qu'il est toutefois indiqué dans ce document que le service vérificateur, qui a utilisé la méthode des liquides pour reconstituer le chiffre d'affaires, s'est appuyé sur les relevés détaillés des achats corrigés des variations de stocks ; que le service explicite la méthode suivie pour déterminer le chiffre d'affaires réalisé par type de boisson vendue, en apportant des précisions complémentaires sur les critères utilisés pour les boissons de la catégorie 3 " vente multi-doses multi-tarifs " et les boissons de la catégorie 4 " vente de café ou de chocolat " ; que ces précisions sont accompagnées d'exemples de calcul pour une boisson de chacune de ces catégories ; que les données chiffrées provenant des relevés détaillés des achats et du dépouillement des notes de ventes sont mentionnées dans des tableaux joints en annexe ; que la proposition de rectification donne en outre le détail des journées retenues pour le calcul du coefficient entre le chiffre d'affaires réalisé sur les liquides et le chiffre d'affaires total ; que ces indications étaient suffisamment précises et explicites pour permettre à la société de formuler utilement ses observations sur la méthode de reconstitution suivie par l'administration ; que le moyen doit dès lors être rejeté ; 4. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité ; Sur la régularité de l'avis de mise en recouvrement : 5. Considérant qu'aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. / Lorsqu'en application des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts la société mère d'un groupe est amenée à supporter les droits et pénalités résultant d'une procédure de rectification suivie à l'égard d'une ou de plusieurs sociétés du groupe, l'administration adresse à la société mère, préalablement à la notification de l'avis de mise en recouvrement correspondant, un document l'informant du montant global par impôt des droits, des pénalités et des intérêts de retard dont elle est redevable. L'avis de mise en recouvrement, qui peut être alors émis sans délai, fait référence à ce document. (...) " ; 6. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées que l'avis de mise en recouvrement établi à l'encontre d'une société tête de groupe intégré à la suite des rectifications notifiées à une de ses filiales faisant partie du groupe intégré, doit contenir les mentions exigées par le seul alinéa 3 de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, les obligations prévues par les deux premiers alinéas de cet article ne concernant que le contribuable qui a fait l'objet du contrôle à l'origine des rectifications ; qu'il résulte de l'instruction que, par une lettre du 4 novembre 2010 que la société requérante ne conteste pas avoir reçue le 10 novembre suivant, l'administration a informé la société Maison Vazelle, en sa qualité de redevable de l'impôt sur les sociétés dû par le groupe intégré, qu'elle devrait acquitter les suppléments d'impôt, pénalités et intérêts de retard dus à la suite des rectifications notifiées à la société Le Panorama ; que l'administration a joint à cette lettre un tableau récapitulatif des rectifications indiquant le montant des suppléments d'impôt, pénalités et intérêts de retard, en particulier le montant de la majoration de 40 % pour manquement délibéré infligée au titre de chacun des exercices en litige ; que l'avis de mise en recouvrement établi le 30 novembre 2010 fait référence à cette lettre d'information du 4 novembre 2010 ; que par suite, et alors même que cet avis de mise en recouvrement renvoie par ailleurs, concernant les majorations, à une lettre de motivation dont elle ne précise pas la date, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la charge de la preuve : 7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69. " ; 8. Considérant qu'il résulte de ces dispositions qu'à défaut de saisine de la commission départementale des impôts et lorsque le contribuable n'a pas accepté les rehaussements qui lui avaient été notifiés dans le cadre de la procédure contradictoire, il revient à l'administration d'apporter la preuve du bien-fondé des suppléments d'impôt en litige ; qu'en revanche, lorsque le contribuable n'a pas présenté de comptabilité, il appartient à ce dernier d'établir l'exagération des bases d'imposition qui lui avaient été notifiées, conformément au dernier alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, lequel est applicable que la commission départementale des impôts ait été ou non saisie ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, lors des opérations de contrôle, la société Le Panorama n'a présenté aucune pièce justificative de recettes concernant les exercices clos en 2006 et en 2007 ; que le service vérificateur a constaté que la comptabilisation des recettes était globale et journalière, sans aucune information sur la nature de l'opération réalisée, et qu'aucun ticket Z ou bande de caisse enregistreuse n'avait été conservé par la société ; que l'administration a en conséquence dressé le 28 avril 2008 un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité contresigné le même jour par le représentant de la société Le Panorama ; que par suite, il appartient à la société requérante, en application des dispositions du dernier alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, d'établir l'exagération des bases d'imposition reconstituées ; En ce qui concerne la méthode de reconstitution utilisée par l'administration : 10. Considérant, en premier lieu, que, pour reconstituer le chiffre d'affaires, le service vérificateur a appliqué la méthode dite " des liquides " consistant à déterminer, pour chaque catégorie de boissons revendues, le chiffre d'affaires réalisé à partir des achats de boissons effectués auprès des différents fournisseurs de la société, tels qu'ils ressortent des factures d'achats et corrigés des variations de stocks ; qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté qu'en l'absence de justificatifs de recettes, le vérificateur a proposé à la société de tenir sur plusieurs jours des relevés détaillés de recettes mentionnant pour chaque vente le tarif, le lieu de consommation selon qu'il s'agit d'une consommation au bar, en salle ou d'une vente à emporter, ainsi que la contenance des boissons vendues ; que la société Le Panorama, qui n'a pas donné suite à cette proposition, a remis au vérificateur le 9 juin 2008 des rouleaux de caisse enregistreuse conservés partiellement sur une période postérieure aux exercices contrôlés ; que le dépouillement de ces rouleaux a été effectué pour les consommations en salle sur 15 journées, entre le 25 février et le 27 mai 2008 ; que les rouleaux de caisse relatifs au bar s'étant avérés inexploitables faute d'indication sur le type de boisson ou de mets vendu, le service a reconstitué avec la société le détail des ventes au bar pour chacune des 15 journées retenues, entre le 12 avril et le 4 juin 2008 ; qu'il n'est pas établi ni même allégué que les conditions d'exploitation auraient changé entre la date de début du premier exercice vérifié et la période couverte par les notes de ventes examinées ; que selon les indications non contestées de la proposition de rectification, les tarifs et la carte pour les activités de bar et de brasserie-restaurant n'ont pas varié d'un exercice à l'autre ; qu'ainsi, le service a procédé, sur la base des justificatifs produits par la société, à un relevé sur une période de plus de trois mois d'activité ; que si la société soutient que le caractère prédominant des boissons des catégories 3 et 4 ne reflète pas la réalité de l'exploitation de la brasserie, elle ne l'établit pas ; que l'administration n'est pas contredite lorsqu'elle indique que, pour les boissons non référencées sur les caisses enregistreuses, les correspondances ont été définies selon les indications fournies par la société elle-même lors des opérations de contrôle ; que, de manière plus générale, il ressort des termes de la proposition de rectification du 9 décembre 2008, dont les mentions prévalent à moins qu'il ne soit établi par des faits précis qu'elles sont inexactes, que le dépouillement des rouleaux de caisse a été réalisé contradictoirement avec les gérants de la société ; que si la société fait valoir que l'échantillon de ventes ne prend pas en compte la période estivale, elle est à l'origine du choix des journées retenues pour cet échantillon ; qu'il lui appartenait de prendre l'initiative de produire des justificatifs supplémentaires, qu'elle seule était en mesure de présenter, afin de compléter les informations résultant de ces rouleaux de caisse ; que la circonstance, à la supposer avérée, que des erreurs aient été commises lors du dépouillement des différentes pièces produites, n'est pas de nature à établir le caractère radicalement vicié ou excessivement sommaire de la méthode de reconstitution qui s'appuie, ainsi qu'il vient d'être dit, sur les conditions d'exploitation de l'établissement pendant une période significative de plus de trois mois ; 11. Considérant, en second lieu, que la société requérante soutient que la méthode de reconstitution doit être corrigée afin de prendre en compte des erreurs commises concernant les stocks de sachets d'infusion et la contenance des bouteilles de champagne ; que toutefois, le feuillet d'inventaire de stocks produit par la société, qui n'est pas numéroté et ne comporte aucune date, est dépourvu de toute valeur probante ; que la seule circonstance qu'un bon de reprise a été établi pour des sachets d'infusion ne suffit pas à démontrer que l'administration aurait commis une erreur concernant l'état des stocks ; qu'ainsi que le relève la société, le service vérificateur a constaté, lors du dépouillement des notes de vente, que 19 formules petits déjeuners à 11 euros et 60 formules petits déjeuners à 8 euros avaient été servies pendant les journées retenues ; que la proposition de rectification du 9 décembre 2008 précise que la part de liquide comprise dans ces formules, qui a été contradictoirement évaluée à 3 euros, a été soustraite du chiffre d'affaires total réalisé ; que si la société fait valoir que l'administration aurait dû également soustraire cette part de liquide des achats revendus, ces derniers ont été déterminés en fonction des achats réalisés auprès des différents fournisseurs, corrigés de la variation des stocks ; que par suite, la circonstance que certaines des boissons aient pu être comprises dans des formules petit déjeuner lors de leur revente en salle, n'a aucune incidence sur la détermination du montant des achats revendus ; que la société se prévaut en outre d'erreurs de montant affectant les deux termes du rapport entre les ventes de liquides et le chiffre d'affaires total, en procédant à une comparaison entre les chiffres mentionnés dans la proposition de rectification et ceux figurant sur une quinzaine de documents présentés comme étant des factures ; que toutefois, la société, qui n'a produit aucun document comptable relatif à la période vérifiée, ne saurait, pour contester utilement les résultats de la méthode de reconstitution, se borner à relever des erreurs non significatives de calcul de certains ratios ou de report sur les tableaux annexés à la proposition de rectification sans apporter de justificatif précis concernant les conditions d'exploitation de son établissement de restauration ; que si la société fait état de " factures de groupe " comprenant des liquides qui ne sont pas mentionnés dans la proposition de rectification, les tickets qu'elle produit n'indiquent qu'un montant global de consommations au bar ; qu'ainsi qu'il a été dit au point 10, les rouleaux de caisse relatifs au bar s'étant avérés inexploitables faute d'indication sur le type de boisson ou de mets vendu, le service a reconstitué avec la société le détail des ventes au bar pour chacune des journées retenues ; que dès lors, la société n'est pas fondée à soutenir que les liquides compris dans ces facturations n'auraient pas été pris en compte pour le calcul des recettes reconstituées ; qu'elle n'apporte aucun justificatif concernant la composition des menus qui étaient proposés aux clients pendant la période qui a fait l'objet du dépouillement ; que le devis communiqué par courriel qu'elle fournit, qui comporte des ratures sur la date prévue pour le repas, ne suffit pas à établir que la part des boissons déterminée par l'administration serait inexacte ; qu'ainsi, la société ne démontre pas que l'évaluation qu'elle propose concernant les boissons comprises dans les repas de groupe serait plus précise que celle retenue par l'administration ; que si la société requérante demande la prise en compte des factures relatives à des consommations " Happy Hour ", les tickets qu'elle présente n'apportent aucune indication sur le type de consommation facturée ; que la proposition de rectification précise d'ailleurs que l'établissement ne pratique pas la formule du " Happy Hour " ; qu'enfin, le service, d'une part, a écarté de la reconstitution les ventes de certaines boissons destinées essentiellement à la consommation du personnel, telles que les bouteilles de grand format de Coca Cola et de Sprite, d'autre part, a diminué le total des ventes de liquides de 10 % au titre des pertes et offerts ; que la société n'apporte aucun élément à l'appui de son allégation selon laquelle ces corrections ne correspondraient pas à l'activité d'une brasserie ; que dès lors, eu égard à ce qui précède, la société requérante n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'exagération des bases d'imposition reconstituées ; Sur la pénalité pour manquement délibéré : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; 13. Considérant qu'en relevant l'absence de pièce justificative de recettes et l'importance des minorations de recettes constatées durant les deux exercices soumis au contrôle, qui représentent 35 % et 31 % du chiffre d'affaires déclaré, l'administration établit l'intention du contribuable d'éluder l'impôt ; que dès lors, c'est à bon droit que les suppléments d'impôts en litige ont été assortis d'une pénalité pour manquement délibéré ; 14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de prescrire la mesure d'expertise sollicitée, que la société Maison Vazelle n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante en la présente instance, verse à la société Maison Vazelle la somme qu'elle demande sur ce fondement ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société Maison Vazelle est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée Maison Vazelle et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. Délibéré après l'audience du 19 février 2016, à laquelle siégeaient : - Mme Driencourt, président de chambre, - Mme Mosser, président assesseur, - M. Cheylan, premier conseiller. Lu en audience publique, le 4 mars 2016. Le rapporteur, F. CHEYLAN Le président, L. DRIENCOURT Le greffier, F. DUBUY La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 3 N° 14PA04092