Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 06/03/2012, 10VE02601, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-03-06
Numéro : 10VE02601
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Gabriel  TAR
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : FEUGAS CONSEILS

Vu la requête, enregistrée le 2 août 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. Michel A, demeurant ..., par Me Auzenat, avocat à la Cour ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement nos 0702475-0705394 du 1er juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté ses demandes aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001, d'une part, et 2000 et 2002, d'autre part, ainsi que des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que l'administration fiscale ne justifie ni qu'il aurait perçu des honoraires de consultant au cours de l'année 2001, ni qu'il aurait émis des factures de prestations ; que la procédure d'évaluation d'office que l'administration fiscale a mise en oeuvre ne repose que sur les éléments obtenus de la SARL PFMBP, alors que le secrétaire de cette société a attesté que les factures dont il s'agit ont été établies sur ordre du gérant de cette société ; que la procédure d'imposition correspondant aux impositions prononcées au titre de l'année 2001 est, par suite, irrégulière ; que l'administration fiscale était en possession du jugement du Tribunal de grande instance du 25 novembre 1999 et du protocole d'accord qu'il avait signé avec la société Roc-Eclerc le 23 juin 2000, qui démontrent la nature des sommes litigieuses et qui établissent qu'il ne peut lui être reproché la tenue de comptabilités irrégulières pour les années 2000 et 2002 ; que la somme de 2 032 889 F avait déjà été déclarée lors d'un redressement précédent en 1998 ; que l'administration fiscale n'établit pas, par des données qui lui sont propres, qu'il avait perçu la somme de 1 881 897 F hors taxes correspondant à une somme inscrite au débit du compte fournisseur dans les comptes de l'exercice clos au cours de l'année 2000 de la SARL PFMBP ; qu'il n'a exercé aucune activité de consultant au cours de l'année 2002 et ne pouvait ainsi produire ni comptabilité ni déclaration correspondantes ; que, par suite, c'est à tort que les premiers juges ont estimé que la charge de la preuve lui incombait pour ces années au regard de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; que l'administration fiscale a déjà procédé à l'imposition de la somme de 2 032 889 F en 1998 et a ainsi doublement imposé cette somme ; que la somme de 3 741 526 F correspond à une indemnité de résiliation de contrat réglée par voie de compensation avec un prêt qui lui a été consenti par la société SDDM ; que l'administration fiscale n'établit pas que cette somme serait imposable ; que ce chef de redressement n'est pas motivé ; que l'administration fiscale n'établit pas qu'il aurait perçu la somme de 1 527 195 F hors taxes au cours de l'année 2001 ; que l'administration fiscale ne justifie d'aucune facturation ni d'aucune sortie de trésorerie de la SARL PFMBP à son profit au cours de l'année 2002 ; que les premiers juges ont insuffisamment motivé leur jugement sur ce point ; que l'administration ne peut soumettre à l'impôt des sommes qu'elle considère comme encaissées en refusant de prendre en compte des charges dont elle ne conteste pas la réalité, au motif qu'il n'apporte pas la justification de leur règlement ; que la minoration de recettes dont se prévaut l'administration fiscale pour justifier les pénalités de mauvaise foi correspond à la somme faisant l'objet d'une double imposition ; que les premiers juges ne justifient, par voie de conséquence, pas du bien-fondé de ces pénalités pour l'année 2000 ; que l'administration fiscale ne justifie pas de l'existence d'une activité occulte au cours des années 2001 et 2002 ; que les premiers juges ne justifient pas, par voie de conséquence, du bien-fondé des pénalités pour activité occulte au titre des années 2001 et 2002 ; ......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 février 2012 : - le rapport de M. Tar, premier conseiller, - et les conclusions de M. Brunelli, rapporteur public ; Considérant que M. A, qui a exercé l'activité de consultant dans le domaine de pompes funèbres, relève régulièrement appel du jugement du 1er juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté ses demandes aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 à 2002, notamment à la suite des redressements dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, prononcés à l'issue de la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés. " ; qu'il résulte de l'instruction, et notamment des énonciations du jugement attaqué, qu'après avoir constaté que la charge de la preuve du caractère exagéré des redressements prononcés par l'administration fiscale au titre de l'année 2002 incombait à M. A, les premiers juges ont estimé que celui-ci n'établissait ni qu'il n'avait pas encaissé la somme inscrite à son nom dans les écritures du compte fournisseur de la SARL PFMBP, ni que la méthode suivie par le vérificateur était radicalement viciée dans son principe ou excessivement sommaire et que, par suite, il ne pouvait pas soutenir que cette somme ne pouvait pas être regardée comme une recette ; que M. A n'est ainsi pas fondé à soutenir qu'en statuant de la sorte, les premiers juges auraient insuffisamment motivé leur jugement, sur ce point ; Sur les impositions de l'année 2000 : En ce qui concerne la régularité de la procédure : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées ; qu'il résulte de l'instruction que, s'agissant du chef de redressement correspondant à la somme de 3 741 526 F toutes taxes comprises payée par la société Groupe Roc-Eclerc, la notification de redressements du 17 décembre 2003 cite comme fondement légal les dispositions de l'article 93 du code général des impôts, indique le montant de 3 741 526 F et que ce montant est imposable comme produit dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre de l'année 2000 en tant qu'indemnité de résiliation de contrat ; qu'ainsi, M. A n'est pas fondé à soutenir que cette notification de redressements serait insuffisamment motivée s'agissant de ce chef de redressement ; En ce qui concerne la charge de la preuve et le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge (...) " ; Considérant d'une part, qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle (...) " ; qu'en l'espèce, en faisant état des paiements, dont la réalité n'est pas contestée, par la société Groupe Roc-Eclerc, d'une somme de 3 208 753,65 F hors taxes, soit 3 741 526 F toutes taxes comprises, réglée par compensation résultant du protocole d'accord que cette société et M. A ont signé le 23 juin 2000, d'une somme de 50 000 F, par chèque à l'ordre de M. A, débité le 11 septembre 2000, d'une somme de 2 834 436,40 F, par chèque à l'ordre de la société PFMBP, détentrice d'une créance sur M. A, débité le 12 septembre 2000, d'une somme de 50 000 F par chèque à l'ordre de M. A, débité le 15 septembre 2000 et d'une somme de 50 000 F par chèque à l'ordre de la société CARPA, détentrice d'une créance sur M. A, en règlement de la dette de la société Groupe Roc-Eclerc envers M. A découlant du jugement du Tribunal de Grande Instance de Paris du 25 novembre 1999, de la circonstance que la somme de 3 741 526 F toutes taxes comprises correspondait à une indemnité de résiliation de contrat qui avait le caractère d'indemnité reçue en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession au sens des dispositions précitées de l'article 93 du code général des impôts et constituait ainsi un bénéfice non commercial de M. A au titre de l'année 2000, alors que les autres sommes représentaient des honoraires de M. A également constitutifs de bénéfices non commerciaux et de la circonstance que M. A n'avait porté aucune de ces sommes dans sa comptabilité professionnelle de consultant au titre de l'année 2000, l'administration fiscale établit, comme elle en a la charge, que la comptabilité professionnelle de consultant de M. A au titre de l'année 2000 était entachée de graves irrégularités au sens des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; Considérant, d'autre part, que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, saisie du litige concernant l'imposition de ces sommes, s'est déclarée incompétente, s'agissant de la somme de 3 741 526 F toutes taxes comprises et a confirmé le redressement relatif aux autres sommes, à hauteur d'un montant de 2 032 889 F ; que l'administration fiscale a, en définitive, fondé les impositions litigieuses aussi bien sur la première somme que sur ce dernier montant ; qu'il résulte des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales que les impositions supplémentaires que l'administration fiscale envisage de mettre à la charge d'un contribuable ne peuvent être regardés comme établis conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qu'à la condition que la commission ait expressément entériné les bases d'imposition notifiées par le service ; qu'ainsi, l'absence d'avis de la commission départementale, s'agissant de la somme de 3 741 526 F toutes taxes comprises était inopposable à M. A ; que par suite, si la charge de la preuve de l'exagération des impositions correspondant aux sommes imposées à hauteur du montant de 2 032 889 F incombe à M. A, il incombe à l'administration fiscale d'établir, dans le cadre du présent litige, qu'elle pouvait imposer M. A sur la base de la somme de 3 741 526 F toutes taxes comprises ; Considérant, en premier lieu, que l'administration fiscale, en faisant état du paiement par compensation de la somme de 3 208 753,65 F hors taxes intervenu le 23 juin 2000, constitutive de bénéfices non commerciaux aux termes des dispositions précitées de l'article 93 du code général des impôts, établit qu'elle pouvait réintégrer cette somme dans les bénéfices imposables de M. A au titre de cette année ; Considérant, en deuxième lieu, qu'en se bornant à évoquer la double imposition, au titre des années 1998 et 2000, de la somme de 2 032 889 F qui a été effectivement imposée au titre de l'année 2000 comme solde de rémunération qui lui a été payé par la société Groupe Roc-Eclerc, mais sans produire la moindre pièce justifiant d'une imposition au titre de l'année 1998 de cette somme, M. A n'établit pas, ainsi qu'il en a la charge, qu'en incluant cette somme dans ses bénéfices imposables au titre de l'année 2000, année du paiement effectif, l'administration fiscale aurait exagéré ses bases d'imposition ; Considérant, en troisième lieu, que M. A ne conteste pas que les comptes de la SARL PFMBP révèlent qu'il a encaissé au cours de l'année 2000 des sommes pour un montant total de 1 881 987 F hors taxes, qui correspondent à ses prestations facturées de consultant, somme qu'il a déclaré comme représentant la totalité de ses produits pour cette année dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; qu'en se bornant à relever que l'administration fiscale ne produit aucun relevé de compte lui appartenant sur lequel serait retranscrit le versement de cette somme, M. A ne conteste pas utilement l'appréhension de cette somme, qu'il a lui-même déclarée ; Considérant, en quatrième lieu, qu'il appartient au contribuable d'apporter la preuve que les dépenses qu'il souhaite déduire étaient nécessitées par l'exercice de sa profession ; qu'ainsi, contrairement à ce qu'affirme M. A, c'est à bon droit que l'administration fiscale a refusé de déduire les charges dont M. A ne justifie pas le détail et le règlement effectif ; Sur les impositions de l'année 2001 : Considérant qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : (...) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal. (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus au 1° et 2° " ; qu'aux termes de l'article L. 68 de ce livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure. " ; qu'il résulte de l'instruction, d'une part, que M. A ne conteste pas avoir reconnu, au cours de son entretien avec le vérificateur le 30 juin 2003, avoir facturé des honoraires à la SARL PFMBP au début de l'année 2001 ; qu'il ne conteste pas avoir reconnu, au cours de la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet, avoir perçu au cours de cette année des honoraires, pour un montant de 1 527 195 F hors taxes, inscrites au débit du compte fournisseur " Leclerc Michel Consultant " dans les comptes de cette société ; qu'ainsi, et nonobstant les circonstances que l'administration fiscale ne produit pas un relevé de compte bancaire de M. A mentionnant l'encaissement de ces sommes et que M. A produit une attestation de la secrétaire de la SARL PFMBP selon laquelle elle aurait établi les factures correspondant à ces écritures sur ordre du gérant de cette société, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant que M. A a perçu des revenus non commerciaux au cours de l'année 2001 au sens des dispositions précitées de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales ; que, d'autre part, il est constant que M. A a déclaré le 9 février 2001 avoir cessé son activité de consultant à compter du 31 décembre 2000 et n'a pas déposé la déclaration n° 2035 assortie des comptes de résultats prévue à l'article 97 du code général des impôts au titre de l'année 2001 ; que l'administration fiscale a envoyé le 23 janvier 2003 une mise en demeure de régulariser sa situation que M. A a reçue le 28 janvier 2003 et à laquelle il n'a pas répondu ; qu'ainsi M. A n'est pas fondé à soutenir que l'administration fiscale ne pouvait pas légalement évaluer d'office ses bénéfices non commerciaux au titre de cette année sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales ; Considérant que les bénéfices non commerciaux de M. A pour l'année 2001 ayant été régulièrement évalués d'office sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, il lui appartient d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration fiscale ; qu'en se bornant à relever que l'administration fiscale ne s'est pas fondée sur ses extraits de compte pour justifier de la perception des sommes litigieuses et à affirmer qu'elle n'établit pas la perception des sommes au cours de l'année 2001, M. A n'apporte pas une telle preuve ; qu'en outre, en l'absence de preuve du paiement des dépenses invoquées, c'est à bon droit que l'administration fiscale n'a pas retenu de charges déductibles au titre de cette année ; Sur les impositions de l'année 2002 : Considérant, en premier lieu, qu'en vertu des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve appartient au contribuable, à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, dès lors que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a été saisie et que les impositions ont été établies selon son avis ; Considérant que l'administration fiscale fait valoir, sans être contredite par M. A, que les écritures du compte fournisseur de ce dernier dans les comptes de la SARL PFMBP révèlent qu'il a encaissé au cours de l'année 2002 des sommes pour un montant total de 5 726 euros toute taxes comprises ; que M. A se borne à affirmer qu'il n'a pas exercé d'activité de consultant cette année et qu'il n'a pas perçu ces sommes ; que dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant l'existence de recettes de M. A dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre de l'année 2002 correspondant à cette somme ; qu'en vertu des dispositions du 4 de l'article 102 ter du code général des impôts, M. A était tenu de tenir et de présenter au services des impôts en cas de demande, un document donnant le détail journalier de ses recettes professionnelles ; qu'il résulte de l'instruction que M. A, qui nie l'existence de ces recettes, n'a pas tenu un tel document ; qu'ainsi, il doit être tenu comme étant en défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu au sens des dispositions sus évoquées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; que, par ailleurs, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a confirmé la réintégration dans le bénéfice imposable de M. A au titre de l'année 2002 de la somme de 4 787 euros hors taxes correspondant à cette somme de 5 726 euros toutes taxes comprises ; qu'ainsi, M. A supporte la charge d'établir qu'en réintégrant cette somme de 4 787 euros, l'administration fiscale aurait exagéré ses bases d'imposition ; Considérant, en deuxième lieu, qu'en se bornant à affirmer qu'il n'a pas exercé d'activité de consultant au cours de l'année 2002 et qu'il n'a pas perçu les sommes inscrites dans la comptabilité de la SARL PFMBP, M. A n'apporte pas une telle preuve ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux pénalités en litige : " 1. Lorsqu'une personne physique (...) tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter cet acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 p. 100. (...) 3. La majoration visée au 1 est portée à : 80 p. 100 en cas de découverte d'une activité occulte. " ; qu'aux termes de l'article 1729 de ce code, dans sa rédaction applicable aux pénalités en litige : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...). " ; Considérant qu'en ce qui concerne l'année 2000, comme l'ont relevé les premiers juges, le ministre fait valoir que le requérant ne pouvait ignorer que les sommes versées en exécution du jugement rendu devant le Tribunal de grande instance de Paris et du protocole d'accord signé le 23 juin 2000 étaient imposables au titre de cette année, ayant par le passé fait l'objet de redressements pour minoration de recettes et d'une condamnation pénale pour ce type de manquement ; que, dès lors, l'administration fiscale, qui établit le caractère intentionnel des minorations de recettes, était fondée à appliquer la pénalité prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ; que, comme il a déjà été dit, M. A se borne à alléguer, mais sans l'établir, l'existence d'une double imposition concernant cette année et ne peut contester ces pénalités par ce moyen ; Considérant qu'en ce qui concerne les années 2001 et 2002, que, pour l'application et l'interprétation d'une loi, aussi bien les autorités administratives que le juge sont liés par les réserves d'interprétation énoncées par le Conseil constitutionnel dans sa décision statuant sur la conformité de cette loi à la Constitution ; que, par sa décision n° 99-424 DC du 29 décembre 1999, le Conseil constitutionnel a formulé une réserve d'interprétation en ce qui concerne les dispositions précitées du 3 de l'article 1728 du code général des impôts en indiquant que pour l'interprétation de la notion d'activité occulte, il convenait de se référer à la définition qui en était donnée à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, comme désignant la situation du contribuable qui n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations prévues par la loi et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalité des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce et qu'en outre il incombe à l'administration fiscale d'apporter la preuve de l'exercice occulte de l'activité professionnelle ; Considérant qu'en l'espèce, comme il a déjà été dit, la poursuite par M. A de son activité professionnelle de consultant postérieurement à la déclaration qu'il a faite le 9 février 2001 selon laquelle il avait cessé cette activité le 31 décembre 2000, et la circonstance qu'il n'a pas établi de déclaration fiscale dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre de ces années doivent être regardés comme établies par l'administration fiscale ; qu'ainsi, les conditions légales de reconnaissance d'une activité occulte, telles que fixées par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales sont en l'espèce établies par l'administration fiscale, laquelle était dès lors fondée à appliquer la majoration de 80 % prévue par les dispositions précitées de l'article 1728 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse une somme au titre des frais exposés par M. A et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. '' '' '' '' 2 N° 10VE02601