CAA de BORDEAUX, 5ème chambre - formation à 3, 14/11/2017, 15BX01946, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2017-11-14
Numéro : 15BX01946
Président : Mme JAYAT
Rapporteur : M. Frédéric  FAÏCK
Commissaire du gouvernement : Mme DE PAZ
Avocat(s) : CABINET DE SERMET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A...Tilliet a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008 dans la catégorie des revenus fonciers et des revenus distribués. Par jugement n° 1400855 du 9 avril 2015, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 10 juin 2015, M. A...Tilliet, représenté par Me B..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 9 avril 2015 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'imposition en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient, en ce qui concerne la régularité du jugement attaqué, que : - le tribunal administratif n'a pas répondu aux moyens soulevés devant lui, notamment au moyen tiré de la méconnaissance de la procédure contradictoire ; - le tribunal n'a pas non plus répondu au moyen tiré de ce que l'enquête pénale menée à l'encontre de M. Tilliet n'a débouché sur aucune charge contre ce dernier et au moyen tiré de détournement de procédure commis par l'administration. Il soutient, en ce qui concerne ses revenus fonciers de l'année 2008, que : - l'administration a méconnu le principe du contradictoire en ne répondant pas à sa demande de communication des documents dont elle a disposé à la suite de l'exercice de son droit de communication auprès du juge pénal ; - c'est à tort que l'administration et le tribunal ont estimé que la somme de 56 780 euros ne pouvait être déduite des revenus fonciers de l'année 2008 au motif qu'elle ne correspond pas à des dépenses réellement exposées d'entretien et de réparation d'un immeuble ; ces travaux ont été effectués sur un immeuble situé à Dôle après une autorisation délivrée par le préfet du Jura le 13 juin 2001 ; s'ils ont été interrompus un temps, ils ont repris en septembre 2005 ainsi qu'en témoigne le marché de travaux produit au dossier ; la facture datée du 17 mars 2008 établie par l'entrepreneur atteste encore de la réalité des travaux exécutés ; - la SCI Baby Dole, dont M. Tilliet détient 100 % du capital, et qui est le propriétaire du bien en cause, n'était pas tenue de disposer d'une comptabilité retraçant le paiement de la somme en litige ; le paiement de la facture est justifié par les écritures bancaires de la SCI ; - l'administration n'apporte de son côté nullement la preuve que la dépense en cause n'a pas été réellement engagée ; en lui donnant raison sur ce point, le tribunal a méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve. Il soutient, en ce qui concerne les revenus distribués par la société Dinocrates, que : - l'administration a méconnu le principe du contradictoire en ne répondant pas à la demande de M. Tilliet de communication des documents dont elle a disposés à la suite de l'exercice de son droit de communication auprès du juge pénal ; - seule l'administration disposait des pièces ayant servi aux redressements litigieux alors que M. Tilliet était privé matériellement et juridiquement de la possibilité d'y accéder, lesdites pièces étant détenues par le juge pénal et couvertes par le secret de l'instruction ; - l'administration n'établit pas que les revenus perçus par M. Tilliet constitueraient des revenus distribués au sens de l'article 109 du code général des impôts en se fondant seulement sur un procès-verbal d'enquête judiciaire faisant état de l'existence d'une somme appréhendée par ce dernier ; l'administration aurait dû procéder à des recherches propres alors que l'enquête pénale n'a débouché sur aucune charge à l'encontre de M. Tilliet ; - les 70 000 euros versés à M. Tilliet constituent la rémunération de son activité de gérant de la société ; ce versement est prévu par les statuts de la société, lesquels sont opposables du fait de leur enregistrement légal, et a été approuvé par l'assemblée générale de ladite société ; il s'agit d'un revenu imposable dans la catégorie " traitements et salaires ", déclaré à ce titre par M. Tilliet, et non de revenus distribués en sus de ceux déclarés, contrairement à ce que soutient l'administration qui se fonde seulement sur un procès-verbal d'audition judiciaire, lequel constitue un élément de preuve très insuffisant. Il soutient, en ce qui concerne les revenus distribués par la société Archimhotep, que : - pour les mêmes motifs que ceux exposés précédemment, les rehaussements litigieux sont le résultat d'une procédure d'imposition irrégulière ; - c'est à tort que l'administration a considéré que les 80 124 euros, ramenés à 46 574 euros, versés à M. Tilliet constituaient un revenu distribué ; il s'agit au contraire d'une somme versée sur le compte courant d'associé de M. Tilliet ouvert dans les écritures comptables de la société ; cette somme constitue le remboursement d'un prêt octroyé par M. Tilliet à la société. Par un mémoire en défense, enregistré le 19 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient, en ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition, que : - la procédure d'imposition suivie a respecté le principe du contradictoire dès lors que toutes les possibilités de dialogue prévues ont été offertes au contribuable ; l'administration a ainsi proposé un rendez-vous au requérant, lui a adressé des demandes d'éclaircissements et de justification puis a organisé une réunion de synthèse ; tous les éléments ayant servi aux rehaussements litigieux ont été communiqués au requérant en cours de procédure ; la demande faite par M. Tilliet, après mise en recouvrement, de communication des documents issus de l'instruction pénale, a également été satisfaite ; - l'administration a tiré les conséquences fiscales des constatations comptables inscrites dans les procès-verbaux rédigés par des officiers de police judiciaire assermentés, lesquels avaient toute valeur probante. Il soutient, en ce qui concerne les charges déductibles des revenus fonciers, que : - il appartient au contribuable d'établir la réalité et le montant des dépenses qu'il soutient avoir engagées pour l'entretien ou la réparation d'un immeuble et qu'il entend déduire de son revenu imposable ; - s'agissant de la somme de 57 779,99 euros, figurant sur l'extrait de compte de la société ASB, entrepreneur, ni les écritures figurant sur ce compte ni la totalisation de celles-ci ne correspondent aux sommes dont le contribuable sollicite la déduction ; par ailleurs, aucun règlement n'a pu être établi à la suite de la facture émise par la société ASB ; quant à la somme de 27 000 euros, elle ne peut être considérée comme une charge déductible en l'absence de justificatifs sur la cause de son versement. Il soutient, en ce qui concerne les revenus distribués à M. Tilliet, que : - il s'agit bien de revenus distribués au sens de l'article 109 du code général des impôts ; M. Tilliet n'établit pas que la somme de 70 000 euros en cause constituait une rémunération régulièrement décidée par la société et qu'elle était comprise dans les sommes qu'il a déclarées ; - il en va de même des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. Tilliet à hauteur de 80 124 euros, ramenés à 46 574 euros, à défaut de tout élément déterminant la cause du versement de ladite somme. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Frédéric Faïck, - les conclusions de Mme Déborah De Paz, rapporteur public, Considérant ce qui suit : 1. M. Tilliet, architecte, exerce, via notamment la société civile immobilière (SCI) Baby Dôle dont il détient 100 % des parts, une activité de rénovation et de vente d'immeubles situés en secteur sauvegardé. Au titre de l'année 2008, l'administration fiscale a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. Tilliet et à un contrôle sur pièces de la SCI Baby Dôle. A l'issue de ses investigations, l'administration a remis en cause la déduction sur les revenus fonciers de M. Tilliet de dépenses de restauration d'un immeuble situé à Dôle ayant eu pour effet d'augmenter son déficit foncier reportable. Elle a aussi regardé comme des revenus distribués au profit de M. Tilliet des sommes en provenance de sociétés contrôlées par ce dernier. Il en est découlé au titre de l'année 2008, des rehaussements d'imposition sur le revenu de M. Tilliet qui ont été portés à la connaissance de ce dernier par une proposition de rectification du 19 décembre 2011 puis mis en recouvrement le 30 septembre 2012. M. Tilliet a contesté ces suppléments d'impositions devant le tribunal administratif de Bordeaux et relève appel du jugement rendu le 9 avril 2015 rejetant sa demande. Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Le juge administratif n'est tenu de statuer que sur les moyens soulevés et non sur les arguments présentés à l'appui de ces moyens. Il n'est pas non plus tenu de répondre aux moyens qui présentent un caractère inopérant. 3. En premier lieu, au point 5 de sa décision, le tribunal administratif de Bordeaux a répondu de manière suffisante au moyen tiré de ce que la procédure d'imposition suivie aurait méconnu le principe du contradictoire. En particulier, les premiers juges ont relevé que le requérant avait eu " connaissance de la totalité des documents ayant servi aux taxations contestées ". Ainsi, la circonstance qu'ils n'aient pas explicitement répondu à l'argument selon lequel M. Tilliet ne pouvait directement accéder aux documents comptables, dont l'administration a eu connaissance après exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, ne révèle pas une omission à statuer sur un moyen. 4. En second lieu, si M. Tilliet a soutenu devant les premiers juges que l'enquête pénale diligentée à l'encontre des sociétés qu'il contrôlait n'a débouché sur aucune charge à son encontre, une telle circonstance est par elle-même sans incidence sur la régularité de la procédure suivie comme sur le bien-fondé de l'imposition. Il en va de même du moyen tiré de ce que " en agissant comme si l'instruction pénale en cours révélait des cas de fraude fiscale avérée ", l'administration a commis un " détournement de la procédure contradictoire ". Par suite, en ne répondant pas à ces moyens, qui étaient inopérants au regard de leur formulation, le tribunal administratif n'a pas non plus entaché sa décision d'une omission à statuer sur un moyen. 5. Il résulte de ce qui précède que le jugement attaqué n'est pas entaché des irrégularités alléguées. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 6. Aux termes de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales : " (...) lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes (...) les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire (...) ". 7. Il résulte de l'instruction qu'au cours des opérations de contrôle, M. Tilliet s'est entretenu avec la vérificatrice le 27 juin 2011 et le 13 décembre 2011. A l'occasion de cette dernière rencontre, M. Tilliet a été destinataire d'une copie des procès-verbaux de police judiciaire établis dans le cadre d'une information pénale ouverte pour escroquerie, abus de confiance, abus de biens sociaux et autres infractions ouverte à l'encontre de plusieurs sociétés qu'il contrôlait et pour lesquels l'administration avait exercé son droit de communication auprès des autorités judiciaires. Ainsi, le rehaussement d'imposition résultant de la somme de 70 000 euros, versée par la société Dinocrates à M. Tilliet, est fondé sur un document dont ce dernier a eu connaissance au cours des opérations de contrôle. Quant aux autres redressements, ils découlent de l'analyse des crédits figurant sur les extraits des comptes bancaires de M. Tilliet que, par lettre du 12 mai 2011, la vérificatrice lui avait demandé de produire. 8. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 (...) Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". 9. Il résulte de ces dispositions que lorsque, antérieurement à l'avis de mise en recouvrement de l'impôt, le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue de lui communiquer les documents en sa possession qu'elle a obtenus auprès de tiers et qu'elle a utilisés pour établir les redressements, même si le contribuable a pu avoir par ailleurs connaissance de ces renseignements. 10. Par un courrier du 18 janvier 2012, M. Tilliet a demandé à l'administration fiscale de lui communiquer " les comptes des sociétés que vous citez dans les procès verbaux de manière à être à même de vous répondre ". Si M. Tilliet peut ainsi être regardé comme ayant formulé une demande de communication de ces pièces après que l'administration fiscale a exercé son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire en décembre 2011, il résulte néanmoins de l'instruction, et notamment de la réponse aux observations du contribuable du 9 février 2012, que les comptes des sociétés visées dans la demande de M. Tilliet n'étaient pas en possession de l'administration. 11. M. Tilliet a également demandé à l'administration fiscale, le 18 janvier et le 17 décembre 2013, de lui communiquer l'ensemble des documents en sa possession à la suite de l'exercice de son droit de communication. Toutefois, dès lors que ces demandes ont été formulées après la mise en recouvrement des impositions litigieuses, intervenue le 30 septembre 2012, les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales n'imposaient en tout état de cause pas à l'administration de satisfaire aux nouvelles demandes de M. Tilliet. 12. Il résulte de ce qui précède que la procédure d'imposition suivie n'est pas entachée d'irrégularités. Sur le bien-fondé de l'impôt : En ce qui concerne les revenus fonciers : 13. Aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". Aux termes de l'article 31 du même code : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire (...) b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) b ter) Dans les secteurs sauvegardés définis aux articles L. 313-1 à L. 313-3 du code de l'urbanisme (...)constituent des charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net, les (...) travaux de transformation en logement de tout ou partie d'un immeuble, dans le volume bâti existant dont la conservation est conforme au plan de sauvegarde et de mise en valeur ou à la déclaration d'utilité publique des travaux de restauration. Il en est de même des travaux de réaffectation à l'habitation de tout ou partie d'un immeuble originellement destiné à l'habitation et ayant perdu cet usage, dont la conservation est conforme au plan de sauvegarde et de mise en valeur ou à la déclaration d'utilité publique des travaux de restauration. Pour l'application de ces dispositions, les conditions mentionnées au 3° du I de l'article 156 doivent être remplies (...) ". 14. Il appartient au contribuable qui entend déduire de son revenu brut les dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier de la réalité, de la consistance et par suite du caractère déductible de ces charges. 15. M. Tilliet a déduit, sur sa déclaration de revenus fonciers pour l'année 2008, la somme de 56 780 euros correspondant à des dépenses engagées par la SCI Baby Dôle, dont les résultats sont imposables entre ses mains, en vue de la restauration d'un immeuble situé à Dôle en secteur sauvegardé. De son côté, la SCI Baby Dôle a déduit au titre de ces mêmes travaux la somme de 27 000 euros. 16. Pour établir la réalité de ces dépenses, M. Tilliet produit un plan des travaux projetés, une autorisation de travaux délivrée par le préfet du Jura le 13 juin 2001, deux devis, un ordre de service du 5 septembre 2005 adressé par un architecte à la société Archi Sud Bâtiment chargée des travaux et un acte d'engagement signé le même jour par la SCI Baby Dôle, maître de l'ouvrage, et la société Archi Sud Bâtiment. M. Tilliet produit également une facture établie par l'entrepreneur le 17 mars 2008 sur laquelle est inscrite la somme de 56 779,99 euros TTC. 17. Toutefois, à elles seules, ces pièces n'établissent pas la réalité du démarrage et de la réalisation effective des travaux en cause. Il en va notamment ainsi de la facture du 17 mars 2008, signée par le représentant de la société Archi Sud Bâtiment qui est aussi le directeur général de la société Dinocrates, présidée par M. Tilliet, laquelle fait référence à un devis qui n'est pas produit au dossier et qui, pour le reste, est seulement accompagnée de la mention " pour solde de tout compte " et d'un prix global sans référence aucune à un chantier ou à un coût d'intervention des différents corps d'état. 18. Quant à la somme de 27 000 euros dont il est soutenu qu'elle a été réglée par la SCI Baby Dôle, aucun élément du dossier n'établit qu'elle aurait servi à financer les travaux de restauration du bâtiment situé à Dôle et dont la réalité n'est, ainsi qu'il vient d'être dit, pas prouvée. 19. Par suite, c'est à bon droit, en application des règles gouvernant la charge de la preuve, que les premiers juges ont considéré que M. Tilliet n'établissait pas la réalité des dépenses en cause et qu'ils ont admis le bien fondé de la diminution du déficit foncier déclaré par ce dernier à hauteur des sommes de 56 780 et de 27 000 euros au titre de l'année 2008. En ce qui concerne les revenus distribués : 20. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ". S'agissant de la somme de 70 000 euros versée par la société Dinocrates : 21. Le 29 février 2008, M. Tilliet a perçu de la société Dinocrates, dont il est le président, une somme de 70 000 euros que l'administration a qualifiée de revenus distribués imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 22. Dès lors que, dans sa réponse du 18 janvier 2012 à la proposition de rectification, M. Tilliet a contesté les redressements en litige, il incombe à l'administration d'apporter la preuve du bien-fondé des impositions contestées. 23. Pour qualifier de revenus distribués la somme de 70 000 en litige, l'administration s'est fondée sur les mentions du procès-verbal établi le 24 février 2011 dans le cadre de l'instruction pénale diligentée à l'encontre des sociétés contrôlées par M. Tilliet. Toutefois, si ce procès-verbal faisait état du versement de 70 000 euros au profit de M. Tilliet le 29 février 2008, il ne résulte d'aucune de ses mentions que la somme en cause pourrait être regardée comme un revenu distribué alors que M. Tilliet, président, gérant et unique associé de la société par actions simplifiée Dinocrates, soutient au contraire avoir perçu ladite somme en rémunération de ses fonctions de dirigeant de la société, conformément d'ailleurs à une décision de l'assemblée générale de la société Dinocrates du 31 janvier 2008, et l'avoir incluse dans les 116 117 euros qu'il a déclarés dans la catégorie des traitements et salaires au titre de son revenu imposable de l'année 2008. Dans ces conditions, l'administration n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de ce que la somme perçue par M. Tilliet constitue bien un revenu distribué et c'est à tort que les premiers juges n'ont pas fait droit aux conclusions de ce dernier contestant ce chef de redressement. 24. Dès lors, M. Tilliet est fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu auxquelles il a été assujetti dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 2008 à raison de cette somme de 70 000 euros. S'agissant de la réintégration de la somme de 46 574,73 euros : 25. La société Archimhotep a versé à M. Tilliet, son gérant, une somme de 46 574,73 euros que l'administration a réintégrée dans le revenu imposable de l'intéressé au titre de l'année 2008. Selon M. Tilliet, cette somme ne constitue pas un revenu imposable mais le remboursement d'avances qu'il avait consenties à la société et qui ont été portées au crédit de son compte d'associé ouvert dans les écritures de cette dernière. 26. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 27. La seule production par M. Tilliet du bilan de la société sur lequel figure le compte courant d'associé ouvert à son nom ne suffit pas, à défaut de tout autre élément, à établir la réalité de l'avance qu'il soutient avoir consentie à ladite société. M. Tilliet n'apporte donc pas la preuve, qui lui incombe, de ce que la somme perçue par lui ne constituait pas un revenu imposable. C'est dès lors à bon droit que l'administration fiscale a réintégré ladite somme pour le calcul du revenu de M. Tilliet soumis à l'impôt au titre de l'année 2008. Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 28. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de ces dispositions en mettant à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par M. Tilliet et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : M. Tilliet est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008, résultant de la réintégration dans son revenu imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers de la somme de 70 000 euros. Article 2 : Le jugement n° 1400855 du tribunal administratif de Bordeaux du 9 avril 2015 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. Tilliet la somme de 1 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Tilliet est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...Tilliet et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. Délibéré après l'audience du 17 octobre 2017 à laquelle siégeaient : Mme Elisabeth Jayat, président, Mme Christine Mège, président-assesseur, M. Fréderic Faïck, premier conseiller, Lu en audience publique, le 14 novembre 2017. Le rapporteur, Frédéric Faïck Le président, Elisabeth JayatLe greffier, Evelyne Gay-Boissières La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 15BX01946