Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, 02/10/2012, 11DA01092, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2e chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-10-02
Numéro : 11DA01092
Président : M. Mortelecq
Rapporteur : M. Patrick  Minne
Commissaire du gouvernement : M. Marjanovic
Avocat(s) : SELARL MAUBANT-SARRAZIN-VIBERT

Vu la requête, enregistrée par télécopie le 8 juillet 2011 au greffe de la cour administrative d'appel de Douai, régularisée le 11 juillet 2011 par la production de l'original, présentée pour la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE, dont le siège social est situé Haras de la Pierre Blanche à Gueutteville-les-Grès (76460), par Me Sarrazin, avocat ; la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0900938 du 5 mai 2011 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos au cours des années 2004 et 2005 et à la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2003 au 30 juin 2006 ; 2°) de prononcer la réduction de 40 651 euros des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos au cours des années 2004 et 2005 et la réduction de 6 829 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2003 au 30 juin 2006 ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ---------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code civil ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller, - les conclusions de M. Vladan Marjanovic, rapporteur public ; Considérant que la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE, qui exerce une activité de négoce de chevaux de compétition utilisés dans des concours hippiques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle ont été mises à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos au cours des années 2004 et 2005 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 2003 au 30 juin 2006 ; que cette société relève appel du jugement du 5 mai 2011 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la réduction de ces impositions ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel " ; qu'aux termes de l'article 262 ter du même code : " I. Sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée des livraisons intracommunautaires de biens est notamment subordonnée à la condition, d'une part, que l'acquéreur desdits biens soit assujetti à cette taxe ou ait la qualité de personne morale non assujettie et ne bénéficiant pas dans l'Etat membre dans lequel elle est établie d'un régime dérogatoire l'autorisant à ne pas soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée ses acquisitions intracommunautaires et, d'autre part, que le bien ait été expédié ou transporté hors de France par le vendeur, par l'acquéreur ou par un tiers pour leur compte, à destination d'un autre Etat membre ; que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ; que, s'agissant de la réalité de la livraison d'une marchandise sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne, pour l'application des dispositions précitées de l'article 262 ter du code général des impôts, seul le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est en mesure de produire les documents afférents au transport de la marchandise, lorsqu'il l'a lui-même assuré ou tout document de nature à justifier la livraison effective de la marchandise, lorsque le transport a été assuré par l'acquéreur ; que les modes de preuve, s'ils peuvent être divers, doivent être appréciés par l'administration au cas par cas et que, si l'administration entend remettre en cause l'authenticité ou la sincérité des documents produits, il lui appartient d'apporter des indices sérieux de leur caractère fictif ; Considérant que la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a vendu le 30 octobre 2003, à la société de droit britannique Connectix, le cheval Dirak du Don Jon au prix de 100 000 euros ; que la facture établie par la société requérante, qui ne mentionne pas le numéro d'identification de l'acquéreur de cet animal, ne peut tenir lieu de justification de la réalité de sa livraison, laquelle aurait été assurée par cet acquéreur ; que la double circonstance, admise par l'administration fiscale, que l'acquéreur soit de nationalité étrangère et que le règlement du prix ait été effectué via un établissement bancaire étranger ne suffit pas à établir le caractère effectif d'une expédition hors de France du bien en question ; que le document établi par un organisme britannique, dénommé The British Show Jumping Association le 14 avril 2008, plus de quatre années après la transaction en litige, non traduit en langue française et dont la teneur est contestée par le service qui observe qu'il se borne à retranscrire la liste des propriétaires et cavaliers successifs du cheval, n'est pas de nature à établir la réalité de son expédition hors de France ; que la fiche d'information extraite en juillet 2011 du site Internet de la fédération française d'équitation n'apporte pas davantage de précision sur l'existence de l'enlèvement du cheval Dirak du Don Jon ; que, même appréciés ensemble, ces documents ne permettent pas d'établir la réalité de la livraison du cheval ; qu'en outre, aucune justification de la qualité d'assujetti de l'acquéreur n'est apportée ; que, par suite, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE, qui avait initialement soumis cette opération de vente à la taxe sur la valeur ajoutée au taux super réduit de 2,1 % applicable aux ventes d'animaux vivants avant que le vérificateur estime qu'elle relevait du taux réduit de 5,5 % applicable aux ventes effectuées par les marchands de chevaux, n'est pas fondée à soutenir que cette opération était, en réalité, exonérée de la taxe ; Considérant qu'à l'occasion de la vente du cheval Sister Act à M. A, ressortissant britannique demeurant à Londres, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a facturé le 31 décembre 2003 une commission de 10 419,85 euros, en rémunération de ses prestations d'intermédiaire dans la réalisation de cette transaction ; que, s'il est constant que l'acquéreur de l'animal est britannique et que le règlement a été effectué via un établissement bancaire étranger, la société requérante ne dément pas que l'acquéreur est un particulier non assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée dans son pays et n'apporte aucune justification de la réalité d'une expédition du cheval hors de France ; que, par suite, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE, qui avait initialement soumis le montant de ladite commission à la taxe sur la valeur ajoutée au taux super réduit de 2,1 % applicable aux ventes d'animaux vivants avant que le vérificateur estime qu'elle relevait du taux réduit de 5,5 % applicable aux opérations de courtage dans les ventes de chevaux, n'est pas fondée à soutenir que cette opération était, en réalité, exonérée de la taxe ; Considérant que, dans le cadre d'une opération de vente de chevaux mettant en présence la société D'Oriola, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE lui a facturé une commission, en rémunération de ses prestations d'intermédiaire ; qu'elle n'apporte aucune justification sur la qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée de l'acquéreur, non plus qu'aucun élément justifiant du transport, hors de France, du ou des chevaux objet de la transaction en cause ; que la société requérante n'apporte pas la preuve de la livraison intracommunautaire en se bornant à soutenir que l'acquéreur de l'animal est britannique et que le règlement a été effectué via un établissement bancaire étranger ; que, par suite, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE, qui avait initialement soumis le montant de ladite commission à la taxe sur la valeur ajoutée au taux super réduit de 2,1 % applicable aux ventes d'animaux vivants avant que le vérificateur estime qu'elle relevait du taux réduit de 5,5 % applicable aux opérations de courtage dans les ventes de chevaux, n'est pas fondée à soutenir que cette opération était, en réalité, exonérée de la taxe ; Considérant que la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a facturé le 5 août 2004 à M. B, entraîneur-éleveur britannique, une commission d'un montant de 11 000 euros à l'occasion de la vente du cheval Iron de Roz Fao ; que le statut d'assujetti de cet acheteur n'est pas précisé ; que l'attestation manuscrite établie par cet acquéreur le 7 avril 2008, plus de trois ans après l'opération, non rédigée en langue française, est contestée par l'administration qui relève que ledit acquéreur fait état d'un transport du cheval par un transporteur professionnel ; qu'aucun document émanant d'un tel transporteur n'est produit ; que la fiche d'information, extraite en juillet 2011 du site Internet de la fédération française d'équitation, n'apporte pas de précision sur l'existence de l'enlèvement du cheval Iron de Roz Fao ; que la société requérante n'apporte pas la preuve de la livraison intracommunautaire en se bornant à soutenir que l'acquéreur de l'animal est britannique et que le règlement a été effectué via un établissement bancaire étranger ; qu'elle ne peut utilement reprocher au tribunal administratif d'avoir ignoré les dispositions du décret n° 2010-233 du 5 mars 2010 relatif aux formalités requises en matière de preuve des exportations de biens bénéficiant de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée, inapplicable à l'opération en litige, compte tenu de sa date d'entrée en vigueur ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause le régime d'exonération sous lequel la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a placé son intervention dans la vente de ce cheval ; Considérant que la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a cédé, le 31 octobre 2005, une grue d'occasion à la société de droit britannique UK Agency United for Delta Prestataire au prix de 10 000 euros ; que, si la qualité d'assujetti de l'acquéreur, qui a communiqué son numéro d'identification intracommunautaire, n'est pas contestée par l'administration, cette dernière relève qu'aucun document justifiant de la livraison de ce matériel n'est produit ; que la société requérante n'apporte pas la preuve du transport hors de France en se bornant à soutenir que l'acquéreur est britannique et que le règlement du prix a été effectué via un établissement bancaire étranger ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause le régime d'exonération sous lequel la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a placé la vente de la grue en cause ; Considérant, en second lieu, qu'en énumérant, de façon non exhaustive, les documents susceptibles d'être produits par le contribuable pour justifier du transport ou de l'expédition de marchandises et en énonçant que la valeur des justifications apportées doit être appréciée au cas par cas, les paragraphes n° 7 à n° 10 de l'instruction n° 3 A-3-97 du 28 mars 1997, repris au paragraphe n° 6 de la documentation administrative 3 A-3211 du 20 octobre 1999 n'ajoutent pas à la loi ; que, par suite, la société requérante n'est pas fondée à s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt (...) 3. Pour l'application des 1 et 2, les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient (...) " ; que le prix à prendre en compte dans les produits se définit par le prix total perçu par l'entreprise en contrepartie de la chose vendue, y compris, le cas échéant, la valeur des biens reçus en paiement ; Considérant qu'à l'occasion de la vente, le 27 mai 2005, du cheval dénommé Huron à la société de droit britannique Connectix, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a perçu la somme de 68 560 euros, versée en numéraire, ainsi qu'un cheval, dénommé Iris ; qu'à l'occasion de la vente, le 17 juin 2005, du cheval dénommé Latina à Mme C, ressortissante norvégienne, la société requérante a perçu la somme de 29 382,96 euros, ainsi qu'un cheval, dénommé Eroine ; que seule la fraction des prix de vente versée en numéraire a été comptabilisée dans les recettes de l'exercice 2005, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE estimant que les chevaux Iris et Eroine reçus en échange présentaient une valeur nulle ; qu'à la supposer établie, la double circonstance que les chevaux reçus en échange n'ont rien rapporté à leurs propriétaires successifs et engendrent des coûts fixes et proportionnels est sans incidence sur la valeur de ces animaux, dont la valeur intrinsèque est liée à leur qualité de chevaux de concours ; qu'en se bornant à affirmer qu'il résulte de la commune intention des parties aux opérations de vente que la valeur des chevaux Iris et Eroine était nulle, la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE, qui ne fournit aucune explication sur la valeur propre de ces biens et ne conteste pas, en particulier, que le cheval Iris avait été acheté et revendu une première fois par elle en 2004, quelques mois avant la transaction en litige, n'est pas fondée à soutenir que l'administration n'était pas en droit de rectifier ces prix de vente ; qu'en ayant fixé la valeur du cheval Iris à la somme de 37 000 euros, le vérificateur, qui s'est appuyé sur le prix de vente de ce cheval fixé lors d'une transaction intervenue peu avant, le 19 novembre 2004, ne s'est pas livré à une appréciation erronée, en l'absence de contestation sérieuse sur la prise en compte de ces paramètres directement tirés d'opérations réalisées sur le même bien par la même entreprise ; qu'en ayant évalué la valeur du cheval Eroine à la somme de 26 444 euros par référence au prix moyen des chevaux acquis par la requérante au cours du même exercice comptable que celui au cours duquel est intervenu l'échange, le vérificateur, qui a écarté les prix les plus atypiques, ne s'est pas davantage livré à une appréciation erronée, en l'absence de transactions connues portant sur ce cheval ; que, contrairement à ce que soutient encore la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE, les prix ainsi déterminés, qui se fondent sur des données objectives tirées de transactions passées, ne reposent pas exclusivement sur l'anticipation d'un profit espéré de la revente des chevaux reçus en échange et ne sont pas irréalistes ; qu'enfin, la société requérante ne peut utilement soutenir que la correction apportée aux produits qu'elle a comptabilisés au cours du seul exercice 2005, laquelle ne méconnaît pas le plan comptable général, auraient des incidences sur ses comptes de stock des exercices ultérieurs ; que, par suite, l'administration était en droit, d'une part, d'estimer que les animaux reçus par la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE présentaient le caractère d'un complément de prix acquitté par ses acquéreurs britannique et norvégien et, d'autre part, de rehausser les résultats de son exercice 2005 de la valeur de 63 444 euros ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 38 nonies de l'annexe III au code des impôts : " 1. Les marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables, emballages perdus, produits en stock et productions en cours au jour de l'inventaire sont évalués pour leur coût de revient, qui s'entend : a) Pour les biens acquis à titre onéreux, du prix d'achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des frais de transport, de manutention et autres coûts directement engagés pour l'acquisition des biens et des coûts d'emprunt dans les conditions prévues à l'article 38 undecies (...) 2. Le coût des stocks est déterminé par l'identification spécifique des coûts individuels, fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, par des calculs ou évaluations statistiques " ; Considérant que les chevaux dénommés Livia, Othello, Nexon et Pushpa figuraient pour une valeur nulle dans le stock de l'entreprise vérifiée arrêté à la clôture de l'exercice 2005 ; que, pour les motifs énoncés précédemment, le vérificateur était en droit de corriger cette écriture comptable dès lors que ces animaux, eu égard à leurs caractéristiques propres, ne présentent pas une valeur nulle ; que l'administration, qui s'est d'ailleurs rangée à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, a intégré, dans le coût de revient de tous ces chevaux, une fraction des frais d'entretien exposés pour chacun d'eux ; que ni le coût global de ces frais d'alimentation, de soins divers et de maréchalerie, ni la quote-part de frais affectée à chaque équidé, au demeurant évaluée séparément pour le cheval Nexon qui exige des soins spécifiques, n'est sérieusement contestée par la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE ; que ces frais ont été ajoutés au prix d'acquisition du cheval Livia, évalué à 14 000 euros, et ont servi de base de calcul de la valeur des chevaux Othello, Nexon et Pushpa qui, nés au hara, n'ont pas été achetés à un tiers ; que, par suite, l'administration était en droit, d'une part, d'estimer qu'à la clôture de l'exercice 2005, le stock de la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE était minoré et, d'autre part, d'en rehausser la valeur du montant de 19 722 euros ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1°) Les frais généraux de toute nature (...) 5°) Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (...) " ; Considérant que la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE a comptabilisé, en charges de l'exercice clos en 2004, des pertes sur créances irrécouvrables dont l'administration n'a admis le caractère déductible que lorsque l'écriture de charges portait sur des créances inférieures à 1 000 euros, conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'en se bornant à soutenir que les quatre créances demeurant en litige présentaient une antériorité de deux ou trois ans à la clôture de l'exercice 2004, qu'elles étaient restées impayées et que deux d'entre elles concernaient des débiteurs ayant quitté le territoire français, la société requérante n'établit pas leur caractère irrécouvrable dès lors qu'elle ne justifie, par aucun document, avoir diligenté de démarches en vue du recouvrement des créances ainsi abandonnées, ni même ne soutient que ses débiteurs étaient insolvables ; que la production d'un courrier de M. A du 2 mars 2007, non rédigé en langue française, postérieure aux opérations de vérifications, ne peut tenir lieu de justification du caractère irrécouvrable des deux créances détenues sur ce débiteur par la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE à la clôture de l'exercice 2004 ; que, par suite, l'administration était fondée à réintégrer dans les résultats de cet exercice la somme de 10 623,67 euros demeurant en litige ; Considérant, en dernier lieu, qu'au cours de l'exercice 2003, la SARL JUMPING NEGOCE INTERNATIONAL a obtenu un prêt de 45 800 euros, remboursable en trois fois, consenti par Mme D, mère du gérant de ladite société ; que ce prêt, devant donner lieu à paiement d'intérêts, a fait l'objet d'une reconnaissance de dette enregistrée le 29 mars 2003 ; qu'il est constant que ni le capital, ni les intérêts de cet emprunt n'ont été remboursés par la société requérante qui a passé, le 28 décembre 2004, une écriture d'annulation de la somme due à Mme D suivie d'une inscription, au crédit du compte courant du fils de cette dernière, d'une somme de 46 000 euros ; que si la SARL JUMPING NEGOCE INTERNATIONAL soutient que cette séquence d'écritures comptables traduit l'existence d'une cession de créance consentie par Mme D à son fils, l'existence d'une telle cession, qui n'a pas fait l'objet des formalités prévues à l'article 1690 du code civil, n'est pas établie ; qu'en produisant une attestation établie le 20 février 2008, postérieurement aux opérations de contrôle, par laquelle Mme D indique qu'elle a fait un don manuel à son fils de la créance qu'elle détenait initialement sur la société vérifiée, cette dernière ne justifie pas davantage de l'existence, à date certaine, de la cession de créance en cause ; que, par suite, le vérificateur, qui a estimé, sans erreur, que les écritures comptables analysées ci-dessus retraçaient l'abandon par Mme D de la créance qu'elle détenait sur la SARL JUMPING NEGOCE INTERNATIONAL, était en droit de considérer que le maintien de cette dette au passif de son bilan était injustifié et de rehausser, à concurrence du montant de 46 000 euros, le montant du profit imposable de l'exercice 2004 par application des dispositions précitées du 2 de l'article 38 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL JUMPING NEGOCE INTERNATIONAL n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la réduction des impositions contestées ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ; Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que les conclusions présentées à ce titre par la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE doivent, dès lors, être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL JUMPING INTERNATIONAL NEGOCE et au ministre de l'économie et des finances. Copie sera adressée au directeur chargé de la direction de contrôle fiscal Nord. '' '' '' '' 2 N°11DA01092