Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 05/12/2006, 05VE00746, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-12-05
Numéro : 05VE00746
Président : Mme VETTRAINO
Rapporteur : Mme Sylvie  GARREC
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : MADDALONI

Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés les 22 avril et 19 mai 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentés pour M. Ali X demeurant ..., par Me Maddaloni ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0203355 en date du 3 février 2005 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée auxquelles il a été assujetti au titre des années 1995 et 1996 et des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; Il soutient qu'incarcéré du 23 octobre 1997 au 16 mars 1998, il n'a pu signer l'avis d'examen de sa situation fiscale personnelle du 3 décembre 1997, qui a été distribué à son domicile de Sartrouville le 5 décembre suivant et qui est revêtu d'une signature autre que la sienne ; qu'il n'a pu davantage accuser réception des différentes convocations et demandes de renseignements qui lui ont été adressées par l'administration pendant cette période ; que, par courrier du 17 février 1998, le service, informé de sa situation, lui a adressé un nouvel avis de vérification à la maison d'arrêt qui lui a été notifié le 25 février et doit être regardé comme s'étant substitué au précédent ; qu'en conséquence, le point de départ des opérations de contrôle, augmenté du délai de deux jours destiné à permettre au contribuable de se faire assister d'un conseil, était le 27 février 1998, et non, comme l'a considéré à tort le tribunal, le 17 décembre 1997 ; que le service ayant procédé, dans le cadre de son droit de communication, à des investigations caractérisant l'engagement d'un examen de situation fiscale avant qu'il n'ait pu se faire valablement assister d'un conseil, il a été privé des garanties prévues à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; qu'il a également été privé d'un débat oral et contradictoire ; que le vérificateur, après lui avoir accordé un entretien le 9 juin 1998 et l'avoir interrogé sur l'origine des revenus qu'il avait déclarés en tant que salaires en 1995 et 1996, lui a adressé une demande écrite de justifications le 6 juillet suivant sans chercher à obtenir des explications orales complémentaires, en contravention avec la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; que le service ne pouvait faire masse de ses comptes personnels et de ceux de la SCI BALM, dont il ne détenait que 34 % des parts, sauf à justifier, ce qu'il n'a pas fait, de la confusion des patrimoines ; que l'absence de comptabilité régulière et probante de la SCI BALM ne peut constituer une preuve en ce sens ; que le service allègue, sans l'établir, qu'il aurait utilisé les comptes bancaires de la SCI BALM à titre personnel ; que, dans ces conditions, les demandes de justifications sont irrégulières ; que le vérificateur ne pouvait taxer en tant que revenus d'origine indéterminée des sommes dont il n'ignorait pas qu'il s'agissait de commissions versées par des sociétés exploitant des machines à jeux automatiques qu'il avait signalées au service lors de son entretien du 9 juin 1998 ; que ces commissions sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et que l'administration doit les réduire à leur montant hors taxe ; que certaines d'entre elles correspondent à des prêts qui lui ont été accordés par des amis ou des membres de sa famille ; que la somme de 207 180 francs correspond à la vente d'un bien immobilier en Algérie ; que celle de 50 133,32 francs portée au crédit de son compte bancaire le 16 mai 1995 correspond à une négociation de valeurs mobilières ; . Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 novembre 2006 : - le rapport de Mme Garrec, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 1995 et 1996 en raison de l'insuffisance, constatée par le service, des revenus qu'il avait déclarés au titre des années concernées au regard des dépenses d'investissement qu'il avait engagées au profit de la SCI BALM, dont il était le gérant non rémunéré et le principal associé ; que la SCI BALM a fait l'objet, parallèlement, d'une vérification de comptabilité portant sur les années 1995 à 1997 ; qu'à l'issue de ces opérations de contrôle, des redressements effectués sous déduction de sa quote-part des déficits constatés dans la SCI BALM, dans laquelle il détenait 34 % des parts, ont été notifiés à M. X dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, l'intéressé ayant indiqué au service n'avoir perçu aucun salaire en 1995 et 1996 et ses comptes bancaires faisant apparaître des apports très largement supérieurs à ses revenus déclarés ; qu'en appel M. X demande la décharge ou, à titre subsidiaire, la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée mises à sa charge au titre de ces années ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la régularité de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle : Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle d'un contribuable ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de ses faire assister par un conseil de son choix » ; Considérant que M. X soutient qu'il n'aurait pas bénéficié, entre l'avis de vérification portant examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle et le début des opérations de contrôle dont il prétend qu'elles ont débuté le 27 février 1998, d'un délai suffisant pour se faire assister d'un conseil, en violation des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dès lors qu'à cette date le service avait déjà procédé, dans le cadre de son droit de communication, à des investigations caractérisant l'engagement de ce contrôle ; qu'il résulte cependant de l'instruction que cet avis de vérification a été régulièrement envoyé à l'intéressé, par lettre recommandée avec accusé de réception du 3 décembre 1997 reçue le 5, à son domicile de Sartrouville, à l'adresse qu'il avait indiquée à l'administration dans ses déclarations de revenus des années en litige et où il n'est pas contesté qu'il vivait habituellement avec sa mère et ses frères et soeurs ; que les circonstances, d'une part que l'accusé de réception de cet avis n'aurait pas été revêtu de la signature de M. X, d'autre part que l'administration lui aurait adressé le 17 février 1998, au centre de détention où il était incarcéré, copie de l'ensemble des pièces de procédure, et notamment de l'avis de vérification en litige, sont sans incidence sur la régularité des opérations de contrôle, qui ont débuté le 17 décembre 1997 ; que M. X n'est dès lors pas fondé à soutenir qu'il n'aurait pu préparer dans de bonnes conditions l'examen contradictoire de sa situation fiscale et qu'il aurait été privé de la faculté de se faire assister d'un conseil dans des délais raisonnables ; En ce qui concerne le débat oral et contradictoire : Considérant que M. X fait valoir que, préalablement à l'envoi de la demande de justifications qui lui a été adressée le 6 juillet 1998 sur le fondement des dispositions précitées des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, l'administration devait, conformément aux dispositions de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, rendues opposables à l'administration par l'effet des dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, engager un débat oral et contradictoire sur les discordances ressortant de l'examen de ses comptes bancaires ; qu'il résulte du compte-rendu de l'entretien que le vérificateur lui a accordé le 9 juin 1998 que M. X a indiqué avoir reçu des commissions versées en espèces par les sociétés Automatic, Amusements, Eurogames, JSK en contrepartie des implantations de machines à jeux automatiques, qu'il avait démarchées pour ces dernières, et qu'il a déclarées à hauteur de 240 560 francs et 170 400 francs en tant que salaires au titre des années 1995 et 1996, sans toutefois être en mesure d'en justifier le montant en l'absence de comptabilité régulièrement tenue par ses soins ; qu'ainsi, M. X, qui n'est pas fondé à soutenir qu'il n'a pu formuler utilement ses observations avant l'envoi de la demande de justifications destinée à fournir au service des explications sur les sommes portées au crédit de ses comptes bancaires et restant injustifiées malgré cet entretien, et dès lors qu'il n'établit pas que cette seule rencontre était insuffisante, dans les circonstances de l'espèce, pour lui permettre de dialoguer utilement sur les redressements envisagés par le service, n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été privé du débat oral et contradictoire prévu par la charte des droits et obligations des contribuables vérifiés rendue opposable à l'administration par les dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne la procédure de taxation d'office : Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : « En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. ( ) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés. ( ) Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur. » ; qu'aux termes de l'article L. 16 A de ce même livre : « Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. » ; qu'aux termes de l'article L. 69 de ce livre : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 » ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'administration, lorsqu'elle entreprend, par la voie de la procédure contradictoire de redressement, de réparer les erreurs ou omissions dont sont entachées les déclarations de revenus, ne perd pas la faculté, si elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable a disposé de disponibilités supérieures à celles qu'impliquent les revenus catégoriels déclarés par celui-ci augmentés des redressements apportés par ses soins, de demander des éclaircissements ou des justifications à l'intéressé et, au cas où ce dernier s'abstient ou refuse de répondre, de réintégrer d'office dans le revenu global les sommes dont l'origine demeure inexpliquée et qui ne peuvent pas être rangées dans une catégorie particulière de bénéfices ou de revenus ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'ayant indiqué à l'administration, lors de la vérification de comptabilité de la SCI BALM, qu'il utilisait à titre personnel les deux comptes bancaires ouverts au nom de la société, dont il disposait de la signature et sur lesquels il avait effectué des dépôts, M. X ne saurait reprocher au service, qui a considéré à juste titre que ces comptes revêtaient un caractère mixte et qu'il y avait confusion de patrimoines entre la société, dont l'intéressé détenait avec ses deux soeurs l'intégralité du capital social, et le requérant, d'avoir fait masse des crédits inscrits sur l'ensemble de leurs comptes bancaires puis comparé le total ainsi obtenu au montant des revenus déclarés tant par l'intéressé que par la SCI BALM ; que cette comparaison faisant apparaître des apports en espèces et par chèques pour des montant totaux de 743 779 francs pour 1995 et de 502 213 francs pour 1996, l'administration était en possession d'éléments permettant d'établir que M. X avait disposé, en 1995 et 1996, de revenus supérieurs à ceux qui avaient fait l'objet de ses déclarations ; qu'elle était, par suite, en droit de lui demander des éclaircissements ou des justifications sur l'origine de ces apports ; qu'à ces demandes, le contribuable a répondu qu'il avait bénéficié de cinq prêts d'un montant de 120 000 francs en 1995 et de 100 000 francs en 1996 et produit, concernant ces prêts, des attestations dépourvues de toute valeur probante ; que, compte tenu de l'imprécision de ces prétendues justifications, qui ne font état d'aucun contrat de prêt et ne mentionnent ni les causes, ni les conditions de remboursement des emprunts allégués, la réponse de l'intéressé a été regardée par l'administration comme un refus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications ; que, par suite, le service était en droit, comme il a été dit ci-dessus, de réintégrer le montant de l'enrichissement resté inexpliqué dans le revenu global du contribuable, sans être tenue de ranger cet enrichissement, ni dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ni dans aucune autre catégorie de bénéfices ou de revenus ; Considérant, toutefois, que M. X, dans ses déclarations de revenu global des années 1995 et 1996, a indiqué des salaires s'élevant respectivement à 240 560 francs et 170 400 francs ; qu'il résulte par ailleurs des déclarations du requérant lors de son entretien du 9 juin 1998 avec le vérificateur qu'à cette date l'administration ne pouvait ignorer que ces sommes provenaient de l'exercice, par le requérant, de l'activité illégale pour laquelle il avait été mis en examen pour infraction à la législation sur les jeux ; que, par suite, l'intéressé est fondé à soutenir que, dès lors que le service connaissait la provenance desdites sommes, il ne pouvait régulièrement lui adresser une demande de justifications sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, il y a lieu d'accorder à M. X la réduction des bases d'imposition à l'impôt sur le revenu en ce qui concerne les redressements qui lui ont été notifiés au titre des années 1995 et 1996 à concurrence de 240 560 francs et 170 400 francs ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne les conclusions subsidiaires du ministre : Considérant que les conclusions subsidiaires du ministre tendant à ce que la qualification des sommes de 240 560 F et 170 400 F susmentionnées soit modifiée pour être regardées non plus comme des revenus d'origine indéterminée mais comme des bénéfices industriels et commerciaux ne peuvent qu'être écartées dès lors que l'irrégularité de la procédure consistant à les avoir taxées d'office ne pouvait être couverte que par l'engagement d'une nouvelle procédure, de nature contradictoire, laquelle impliquait elle-même le dégrèvement préalable de l'imposition entachée d'irrégularité de procédure ; En ce qui concerne le montant des redressements restant en litige : Considérant que les conclusions de M. X tendant à ce les sommes redressées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée soient réduites, à tout le moins, à leur montant hors taxe dès lors que, provenant de son activité de « machine à sous », elles revêtiraient le caractère de revenus commerciaux, ne peut en tout état de cause qu'être écartée, l'intéressé n'ayant produit aucune facture permettant d'établir qu'il s'agirait d'opérations taxables à la taxe sur la valeur ajoutée ni qu'il aurait été redevable de cette taxe ; En ce qui concerne les sommes correspondant à des prêts : Considérant qu'en appel, M. X n'apporte aucune justification permettant d'établir que les sommes taxées dans la catégorie de revenus d'origine indéterminée correspondraient à des prêts consentis par des amis ou des membres de sa famille dans le cadre de ses activités dans la SCI BALM, les attestations qu'il produit à hauteur des sommes de 120 000 francs et 100 000 francs au titre respectivement des années 1995 et 1996, étant dépourvues de valeur probante ; En ce qui concerne la vente d'un bien immobilier en Algérie : Considérant que s'il fait valoir que la somme de 207 180 francs portée le 18 mai 1995 au crédit de son compte BNP de Nanterre correspondrait à un versement exceptionnel effectué à la suite de la vente d'un bien immobilier dont il était propriétaire en Algérie, M. X n'apporte aucun élément permettant d'établir la réalité de cette opération ; En ce qui concerne le remboursement d'un bon de caisse dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée : Considérant que M. X soutient que la somme de 50 133,32 francs portée au crédit de son compte bancaire le 16 mai 1995 et taxée par le service dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée correspond à une négociation de valeurs mobilières ; qu'il ne produit en appel aucun élément nouveau permettant d'établir que cette somme aurait fait l'objet d'un remboursement ; Sur les pénalités exclusives de bonne foi : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts alors applicable : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie » ; Considérant, en premier lieu, qu'il y a lieu d'accorder à M. X la décharge des pénalités prévues en cas de mauvaise foi appliquées aux droits mis à sa charge en conséquence de la réduction des bases d'imposition qui lui ont été notifiées à concurrence de 240 560 francs et 170 400 francs au titre respectivement des années 1995 et 1996 ; Considérant, en second lieu, que l'administration indique, dans la notification de redressements en date du 26 novembre 1998, que M. X ne pouvait ignorer l'importance des sommes versées en espèces sur ses comptes ni leur disproportion avec les revenu déclarés ; qu'ainsi, le service établit le caractère intentionnel et répété des insuffisances de déclaration pratiquées par le contribuable ; que, par suite, la majoration de 40 % prévue en cas de mauvaise foi a été appliquée à bon droit aux rappels d'impôt sur le revenu restant en litige ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande en totalité ; DÉCIDE : Article 1er : Les bases de l'impôt sur le revenu assignées à M. X au titre des années 1995 et 1996 sont réduites respectivement à concurrence des sommes de 240 560 francs (60 140 euros) et 170 400 francs (42 600 euros). Article 2 : M. X est déchargé en matière d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée des droits et pénalités correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le jugement n° 0203355 en date du 3 février 2005 du Tribunal administratif de Versailles est réformé en ce qu'il a de contraire aux articles 1 et 2 ci-dessus. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. 05VE00746 2