CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 29/11/2016, 15LY01653, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2016-11-29
Numéro : 15LY01653
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Emmanuelle  TERRADE
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : ARBOR TOURNOUD PIGNIER WOLF

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiées (SAS) Poulat Viallet Immobilier a demandé au tribunal administratif de Grenoble de lui accorder la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos le 30 septembre 2006, le 30 septembre 2007 et le 30 septembre 2008 et des pénalités y afférentes. Par un jugement n°1205167 du 19 mars 2015, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 7 mai 2015, la SAS Poulat Viallet Immobilier, représentée par MeTournoud, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble, en date du 19 mars 2015 ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens ainsi qu'une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SAS Poulat Viallet Immobilier soutient que : - la proposition de rectification est insuffisamment motivée au sens des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; - le fait de percevoir des loyers d'un montant inférieur à la valeur locative des biens loués constitue, en principe, un acte anormal de gestion ; dans ce cas, l'administration a la faculté de rehausser les loyers dus par les associés en cas de minoration, pour aboutir à l'imposition du loyer correspondant à la valeur locative réelle du bien loué ; l'administration n'est toutefois pas fondée à rejeter la déduction des charges d'exploitation ainsi comptabilisées ; - le tribunal administratif de Grenoble a dénaturé les faits de l'espèce, en jugeant que les charges d'entretien exposées par la société étaient dépourvues de toute contrepartie alors qu'il est constant que les biens loués aux associés selon des contrats de location dûment établis, ont donné lieu à une facturation régulière des prestations correspondantes qui ont été réglées, la société ayant ainsi perçu les loyers correspondants ; - le tribunal ne pouvait juger, sans entacher son jugement d'une erreur d'appréciation des faits, que les loyers demandés par la société étaient manifestement minorés, alors qu'ils sont comparables à ceux demandés par les concessionnaires de véhicules de même marque et sont donc équivalents à ceux du marché dans des conditions similaires, soit de l'ordre de 15 % du prix de revient en cas de location de longue durée ; - en validant le rejet des charges exposées le jugement est entaché d'une erreur de droit dès lors qu'il appartenait à l'administration pour chacun des biens exploités de déterminer le montant du loyer normal, et de qualifier le montant de la différence éventuelle avec le loyer pratiqué, de libéralité ; il convenait pour l'administration d'admettre la déduction des charges exposées sauf à ajouter au résultat dégagé le montant de la différence entre le loyer réel et le loyer normal ; or, l'administration a rejeté la totalité des charges en retranchant toutefois le montant du loyer réel, en contradiction avec la jurisprudence Hubau du Conseil d'Etat qui a rappelé que les associés ne sont pas dans la situation d'un propriétaire qui se louerait un bien à lui-même ; ils doivent seulement acquitter un loyer normal, la jurisprudence imposant à l'administration de rechercher l'acte anormal de gestion au niveau du prix des prestations fournies ; - en l'espèce la minoration des loyers par rapport aux prix du marché n'est pas établie ; - les charges d'entretien des biens meubles mis en location, dont l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité du bénéfice imposable, ont pour contrepartie les loyers facturés dont le paiement n'est pas contesté ; - les rectifications ne sont pas fondées dès lors qu'il appartenait à l'administration en cas de minoration des loyers par rapport aux prix du marché de déterminer le montant du loyer normal, de les rehausser à due proportion en réintégrant la différence au résultat imposable, tout en admettant les charges correspondantes. Par un mémoire en défense, enregistré le 10 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre expose que : - les loyers facturés, au cours de la période litigieuse, sont très inférieurs aux charges comptabilisées et nettement inférieurs à la dotation aux amortissements des biens pratiquée par la société bailleresse ; - la société n'établit pas que les loyers facturés seraient conformes aux prix du marché ; - elle n'a à aucun moment entendu développer l'activité de location auprès de tiers, les locations ayant été exclusivement consenties à son dirigeant et à l'épouse de celui-ci ; l'avantage retiré par ces derniers, bénéficiaires uniques du service rendu, apparaît disproportionné par rapport à la contre-valeur qu'ils versent à la société, et de ce fait caractérise l'absence de contrepartie suffisante exigée par la jurisprudence ; les charges d'entretien des biens meubles sont, ainsi, dépourvues de contrepartie ; - les loyers facturés à un niveau très inférieur au prix du marché, traduisent une libéralité dès lors que les locations sont consenties entre des personnes liées juridiquement ; les conditions d'exploitation révèlent que la société n'avait pour cette activité de location, aucune intention de réaliser des recettes ayant un caractère de permanence et que les biens meubles loués n'avaient pas vocation à être proposés à des tiers ; les dépenses y afférentes supportées par la société n'apportent à celle-ci qu'un intérêt minime, hors de proportion avec l'avantage retiré par les associés, bénéficiaires des locations ; les charges litigieuses ne peuvent donc donner lieu à une déduction des résultats imposables ; - la jurisprudence invoquée par la requérante n'est pas applicable en l'espèce, dès lors que la SAS n'a pas été constituée exclusivement pour l'exploitation commerciale des biens loués ; Par une ordonnance en date du 29 avril 2016 la clôture d'instruction a été fixée au 2 juin 2016, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Terrade, premier conseiller, - les conclusions de M. Besse, rapporteur public, - et les observations de MeA..., représentant la SAS Poulat Viallet Immobilier. Une note en délibéré enregistrée le 9 novembre 2016 a été présentée pour la SAS Poulat Viallet Immobilier. 1. Considérant que la SAS Poulat Viallet Immobilier qui exerce, à titre principal, une activité de gestion de patrimoine immobilier et financier et, à titre accessoire, une activité d'achat et de location de biens meubles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er octobre 2005 au 30 septembre 2008 ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des charges supportées par la société afférentes aux véhicules et autres moyens de transport loués au motif que ces locations ne pouvaient être regardées comme se rattachant à une activité normale de l'entreprise ; que les rectifications en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2006, 2007 et 2008 ont donné lieu à une proposition de rectification en date du 21 septembre 2009, et suite aux observations de la société, les redressements, ayant été maintenus par lettre du 4 décembre 2009, ont été mis en recouvrement le 12 mai 2011 ; que les droits rappelés ont été assortis de la majoration de 40 % prévus par l'article 1729 du code général des impôts pour manquement délibéré ; que, par une réclamation contentieuse du 16 mai 2010, la SAS Poulat Viallet Immobilier a sollicité le dégrèvement des impositions litigieuses, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités y afférentes ; qu'en l'absence de décision explicite de rejet, la SAS Poulat Viallet Immobilier a saisi le tribunal administratif de Grenoble qui, par jugement du 19 mars 2015, a rejeté sa demande de décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre de la période vérifiée ; que, par la présente requête, la SAS Poulat Viallet Immobilier relève appel de ce jugement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " ; qu'une proposition de rectification est suffisamment motivée au regard des dispositions précitées dès lors qu'elle indique la nature des redressements envisagés, le montant de ces redressements distinctement par catégories de revenus et par chefs de redressements, l'impôt et l'année d'imposition et que ces motifs sont suffisamment explicites pour permettre au contribuable d'engager une discussion contradictoire avec l'administration et de présenter utilement ses observations ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment de la lecture même de la proposition de rectification en date du 21 septembre 2009, que pour remettre en cause la déductibilité des charges supportées par la société afférentes aux véhicules et autres moyens de transport loués aux associés de la SAS Poulat Viallet Immobilier, l'administration fiscale a relevé qu'en louant ces biens uniquement à ses associés et en dégageant des marges négatives, la société n'avait pas agi dans son intérêt, ces dépenses, ne comportant pas de contrepartie, et présentant pour ce motif un caractère de libéralité au profit de ses associés, exclusif d'une gestion commerciale normale ; que l'administration fiscale, en comparant systématiquement les loyers facturés pour chacun des biens aux charges comptabilisées, a suffisamment motivé la proposition de rectification pour permettre à la SAS Poulat Viallet Immobilier de formuler utilement ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait ; que, par suite, le moyen doit être écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 4. Considérant qu'il résulte des articles 38 et 39 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, que le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; qu'il appartient en principe à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'une dépense engagée par une entreprise, établie par cette dernière dans sa nature et son montant, ne relève pas d'une gestion commerciale normale ; qu'une entreprise est considérée comme effectuant un acte de gestion anormal lorsque cet acte met à sa charge une dépense ou la prive d'une recette sans être justifié par les intérêts de l'exploitation commerciale ; que l'acte anormal de gestion peut se définir comme celui qui est accompli dans l'intérêt d'un tiers par rapport à l'entreprise ou qui n'apporte à cette entreprise qu'un intérêt minime hors de proportion avec l'avantage que le tiers peut en retirer ; que l'administration fiscale est alors fondée, sous certaines conditions, à rectifier les conséquences de ces actes en matière d'impôt sur les bénéfices ; que, dans les mêmes conditions, l'acte anormal de gestion peut être institué par une libéralité consentie par la société à son dirigeant ou à l'un de ses associés ; 5. Considérant que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des charges afférentes aux locations de biens meubles consenties par la SAS Poulat Viallet Immobilier à son gérant et à l'épouse de celui-ci au motif qu'il s'agissait d'une activité accessoire de location de véhicules consentie exclusivement à ses associés, à l'origine de marges négatives en raison du caractère minoré des loyers facturés par rapport au montant des charges supportées et que cette activité, constitutive de libéralités au profit de son dirigeant et de son épouse, uniques bénéficiaires des locations, ne relevait pas d'une gestion commerciale normale ; que si la SAS Poulat Viallet Immobilier soutient que les charges d'entretien des biens meubles mis en location ont pour contrepartie les loyers facturés dont le paiement n'est pas contesté, pour démontrer l'absence de minoration des loyers, elle se borne à produire un encart publicitaire non daté d'un prestataire varois concernant la location longue durée d'un véhicule BMW d'une autre catégorie que ceux qu'elle louait à ses associés sur la période vérifiée ; qu'elle soutient en outre qu'à supposer démontrée la minoration des loyers par rapport à la valeur locative réelle, il incombait à l'administration fiscale, non de remettre en cause la déductibilité des charges y afférentes mais de caractériser l'existence d'un acte anormal de gestion en procédant à la correction du montant des loyers dus dans son résultat imposable et de regarder la différence entre la valeur locative réelle des véhicules et le montant des loyers effectivement pratiqués comme une libéralité imposable entre les mains des bénéficiaires ; que, toutefois, l'administration fiscale fait valoir que l'avantage consenti par la SAS Poulat Viallet Immobilier au profit de ses deux associés, uniques bénéficiaires du service rendu, était disproportionné par rapport à la contre valeur versée à la société sous forme de loyers et au regard du montant des charges et de la dotation aux amortissements comptabilisée ; qu'il n'est pas contesté que cette activité de location n'a donné lieu à aucune action de promotion et de commercialisation et n'a donc pas été développée en vue de réaliser des recettes revêtant un caractère de permanence auprès de tiers ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que ces dépenses auraient été engagées par la SAS Poulat Viallet Immobilier en vue de la préservation d'actifs dont dépendait la pérennité de son activité économique ou de la prévention d'une dévalorisation certaine de ces actifs dans des conditions compromettant durablement leur usage comme source de revenus ; qu'ainsi, compte tenu des conditions d'exploitation de cette activité par la SAS Poulat Viallet Immobilier, consistant à mettre à disposition de ses associés dans leur intérêt personnel des véhicules automobiles et un bateau, activité qui ne relève pas de son objet social, et eu égard à la nature même des dépenses y afférentes, l'existence d'une contrepartie présentant pour la SAS Poulat Viallet Immobilier un intérêt économique n'est pas démontrée ; que, dans ces conditions, les charges afférentes à l'entretien de ces véhicules, constitutives de libéralités au profit de ses associés, n'ont pas été exposées dans l'intérêt de l'exploitation, et ne sont, par conséquent, pas déductibles de son résultat imposable ; que, par suite, l'administration fiscale était fondée à regarder cette activité de location de biens meubles comme exclusive d'une gestion commerciale normale, et, à procéder, non à la correction des loyers, mais à la remise en cause du caractère déductible des charges y afférentes ; 6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SAS Poulat Viallet Immobilier n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de décharge ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de la société par actions simplifiées Poulat Viallet Immobilier est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiées Poulat Viallet Immobilier et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 8 novembre 2016, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Terrade, premier conseiller. Lu en audience publique, le 29 novembre 2016. 2 N° 15LY01653