Cour Administrative d'Appel de Versailles, 1ère Chambre, 18/11/2010, 09VE01481, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 1ère Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2010-11-18
Numéro : 09VE01481
Président : M. SOUMET
Rapporteur : M. Christophe  HUON
Commissaire du gouvernement : M. DHERS
Avocat(s) : LAMBERT

Vu la requête, enregistrée le 1er mai 2009 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. Daniel A, demeurant ..., par Me Lambert ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0502939-0504575 en date du 3 mars 2009 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre des années 1992, 1993, 1994 et 1995 et des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du cde de justice administrative ; Il soutient, en premier lieu, que le service n'était pas en droit de remettre en cause le bénéfice de la déduction prévue par l'article 238 bis HA du code général des impôts opérée au titre des années 1991 et 1992 à raison de sa participation dans les copropriétés de navire Prodeges I, Prodeges II et Prodeges III qui ont acquis et exploitent en Guadeloupe les navires dénommés respectivement Petite Terre , Kilian et Marline ; qu'en effet, d'une part, l'administration, qui ne peut utilement ni se fonder sur la date d'arrivée des bateaux en Guadeloupe, de francisation ou d'établissement du premier rôle d'équipage ni se prévaloir de la date d'enregistrement des statuts des copropriétés concernées, n'établit pas que, contrairement à ce que révèlent les factures, les navires en cause n'auraient pas été livrés en 1991 pour le premier et en 1992 pour les deux autres ; que, d'autre part, alors qu'il ressort des pièces produites que le navire Petite Terre a fait l'objet d'une exploitation dans le domaine de la pêche industrielle en Guadeloupe, le service ne saurait tirer argument du défaut de production de documents comptables afférents aux navires Kilian et Marline pour déduire une absence d'exploitation desdits navires, dès lors que lors que ces pièces ont été conservées par M. C, marin pêcheur ; qu'enfin, l'administration n'apporte pas la preuve que le prix d'acquisition des navires - incluant la marge du revendeur, les prestations réalisées par la société intermédiaire, la garantie de revente à un prix minimum et les démarches administratives - était surévalué ; qu'en deuxième lieu, dès lors que le prix des navires était justifié, l'administration ne pouvait rejeter la déduction des annuités d'amortissement calculées sur la base de ce prix, soit 4 800 000 F pour le navire Petite Terre et 7 675 000 pour chacun des navires Kilian et Maline ; qu'en troisième lieu, le service ne pouvait taxer d'office les sommes créditées, à hauteur de 163 215 F, sur le compte San Paolo n° 583220H001 dans la mesure où ces sommes correspondent à des retraits effectués sur son compte courant d'associé ouvert dans les comptes de la société Prodeges Investissement ; qu'en quatrième lieu, c'est à tort que l'administration a maintenu la taxation, sur le fondement de l'article 109-1-2° du code général des impôts, d'une somme totale de 92 200 F portée au crédit de son compte courant d'associé précité dès lors, d'une part, que cette somme correspond à des remboursements de frais qui lui ont été alloués en sa qualité de gérant de la société Prodeges Investissement et, d'autre part, et en tout état de cause, que ladite somme a par ailleurs été taxée sur le fondement de l'article 111-a ; qu'en cinquième lieu, le service ne pouvait se fonder sur la comptabilité de la société Prodeges Investissement, considérée comme irrégulière et non probante, pour taxer entre ces mains, par application de l'article 111-a du code général des impôts, la somme de 3 208 978 F qui, ainsi que le fait apparaître le bilan rectifié de la société, a été initialement portée à tort au débit de son compte courant ; qu'en sixième lieu, c'est à tort que l'administration a taxé, sur le fondement de l'article 111-c du code général des impôts les sommes qui lui ont été allouées par la société Prodeges Investissement et qui s'élèvent à 159 090 F pour l'année 1993, 82 000 F pour l'année 1994 et 85 000 F pour l'année 1995 dès lors qu'elles correspondent à des remboursements soit de frais kilométriques, calculés conformé ment au barème de l'administration, soit de divers frais dont le caractère professionnel a été justifié lors des opérations de contrôle ; qu'en septième lieu, le service, qui n'a pas démontré sa volonté d'éluder l'impôt, ne pouvait appliquer la pénalité exclusive de bonne foi aux redressements afférents aux bénéfices industriels et commerciaux ainsi qu'à ceux opérés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des remboursement de frais ; ........................................................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 novembre 2010 : - le rapport de M. Huon, premier conseiller, - et les conclusions de M. Dhers, rapporteur public ; Considérant que M. A relève appel du jugement n° 0502939-0504575 en date du 3 mars 2009 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des pénalités qui lui ont été assignées au titre des années 1992, 1993, 1994 et 1995 suite à la vérification de comptabilité des copropriétés de navire Prodeges I, Prodeges II et Prodeges III et de la SARL Prodeges Investissement, ainsi que d'un examen contradictoire de sa situation personnelle ; Sur les droits : En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux : Considérant que les SNC Prodeges I, II et III, dans lesquelles M. A détient une part et qui ont pour objet l'acquisition et l'exploitation en copropriété de navires de pêche industrielle dans les départements d'outre-mer ont chacune acquis, un navire baptisé respectivement Petite Terre , Kilian et Marline , au prix de 4 800 000 F pour le premier et 7 675 000 F pour les deux autres ; que le vérificateur a, d'une part, rejeté, au titre de l'exercice 1991 s'agissant de la copropriété Prodeges I et au titre de l'exercice 1992 s'agissant des copropriétés Prodeges II et III, la déduction des investissements ainsi réalisés, opérée par elles sur leurs résultats par application de l'article 238 bis HA du code général des impôts ; que, de ce chef et par voie de conséquence, le service a redressé le bénéfice industriel et commercial de M. A à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété ; que, d'autre part, l'administration a estimé que le coût d'acquisition des navires et, partant, leur base d'amortissement, était surévalué au regard de leur valeur marchande et, sur le fondement de l'acte anormal de gestion, a réintégré dans le résultat industriel et commercial du requérant, la fraction des amortissements jugée excédentaire ; S'agissant du bénéfice des dispositions de l'article 238 bis HA du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts alors en vigueur : I. Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leur résultat imposable une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant au secteur d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement a été réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues aux articles 156 et 209. (...) ; qu'aux termes de l'article 46 quaterdecies A de l'annexe III au même code : Les investissements productifs que les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent, déduire de leurs résultats imposables en vertu de l'article 238 bis HA-I du code général des impôts s'entendent des acquisitions ou créations d'immobilisations neuves, amortissables, affectées aux opérations professionnelles des établissements exploités dans les départements d'outre-mer et appartenant aux secteurs d'activité de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat (...) ; Considérant que M. A soutient que les navires Petite Terre , Kilian et Marline ont fait l'objet d'une exploitation dans le domaine de la pêche industrielle en Guadeloupe ; Considérant, toutefois, en ce qui concerne le navire Petite Terre , dont il n'est du reste pas contesté qu'il n'était pas équipé pour la pêche industrielle, que le requérant se borne à produire des factures, partiellement illisibles ou surchargées, établies par la société Paradoxe Croisières faisant état de sorties en mer et de frais d'entretien, essentiellement au cours de l'année 1992, qui revêtent d'autant moins de valeur probante quant aux conditions d'exploitation du navire que l'administration fait valoir, sans être utilement contredite, que la copropriété Prodeges I n'a souscrit aucune déclaration de chiffre d'affaires au titre de l'exercice 1992 ; qu'est également dépourvu de valeur probante à cet égard le document manuscrit et sans date certaine établi par M. B, patron pêcheur, supposé retracer des ventes de poissons au cours de l'année 1993 ; que, s'agissant des navires Kilian et Marline , entrés en Guadeloupe en 1993, il n'a été produit aucune pièce justifiant de leur affectation, ni par les sociétés Prodeges I et II ni d'ailleurs par M. C, marin pêcheur auquel une demande en ce sens avait été formulée par M. Mir, expert judiciaire, qui avait été notamment mandaté à cette fin par ordonnance de référé du 17 octobre 1995 du Tribunal de grande instance de Pointe-à-Pitre ; qu'ainsi, les investissements litigieux ne peuvent être regardés comme ayant été réalisés dans les conditions prévues par les dispositions précitées du I. de l'article 238 bis HA du code général des impôts ; que, par suite, et pour ce seul motif, le service pouvait, à bon droit, refuser aux sociétés Prodeges I, II et III le bénéfice de la déduction instituées par ces dispositions, et par voie de conséquence, rectifier les résultats déclarés par M. A à raison de sa qualité de quirataire ; S'agissant des amortissements : Considérant, qu'aux termes de l'article 8 quater du code général des impôts : Chaque membre des copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 modifiée portant statut des navires et autres bâtiments de mer est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété. ; qu'aux termes de l'article 39 E du même code : Chaque membre des copropriétés de navires mentionnées à l'article 8 quater amortit le prix de revient de sa part de propriété suivant les modalités prévues à l'égard des navires ; pour la détermination des plus-values, les amortissements pratiqués viennent en déduction du prix de revient (...) / Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 1978. ; qu'il résulte de ces dispositions que le prix de revient de la part de propriété qu'amortit à compter du 1er janvier 1978, chaque membre des copropriétés de navires a pour base le prix d'achat de sa part de propriété, à condition toutefois que ce dernier se rattache à une gestion commerciale normale ; Considérant, d'une part, que le service a remis en cause la valeur marchande du navire acquis en décembre 1991 par la copropriété Prodeges I auprès de la société Emerald Media Ltd, sise en Suisse, pour un prix de 4 800 000 F en se fondant sur des éléments non contestés et, en particulier la facturation du constructeur, la société Rio France à la société Emerald Media Ltd, desquels il ressort que le prix du marché de ce navire, de type Rio Fish 800, équipé de deux moteurs de 130 CV, était, en 1991, de 587 000 F ; que, si M. A invoque la circonstance que le navire était équipé d'un matériel spécifique, il n'apporte, à l'appui de son allégation aucune précision sur la nature et le montant des charges et équipements de nature à justifier une telle différence entre le prix d'acquisition et le prix constructeur, alors que l'administration fait valoir, sans être contestée, que les opérations de contrôle sur place ont permis de constater que ledit navire ne comportait aucun matériel pour la pratique de la pêche industrielle ; Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que les navires Kilian et Marline, construits par la société américaine Orcha Yachts, ont été achetés par la société Emerald Media Ltd aux prix respectifs de 371 280 dollars (2 190 552 F) et 373 297 dollars (2 202 457 F) puis vendus par cette dernière à la SARL Prodeges Investissement pour le prix de 7 675 000 F, laquelle les a cédés pour la même somme, aux sociétés Prodeges II et III, ce qui représente une augmentation de 250 % par rapport au prix du constructeur ; que si, comme devant les premiers juges, M. A persiste à soutenir que la valeur d'achat acceptée par les copropriétaires s'expliquerait par la marge du revendeur, la fourniture de prestations par la société Prodeges Investissements et l'installation d'équipements spécifiques à l'activité de pêche, il n'apporte pas plus qu'en première instance d'éléments permettant d'établir avec précision la nature, la réalité et le montant de ces différentes charges et, en particulier, des prestations qui auraient été effectuées par la société Emerald Média Ltd dont, au demeurant, le libellé des factures est identique à celui apparaissant sur celles émises par la société Orca Yacht ; qu'en outre, l'expert judiciaire mandaté par le Tribunal administratif de Pointe-à Pitre a, dans son rapport du 30 avril 1996, d'une part relevé que rien à bord des bateaux ne justifiait un prix de 7 675 000 F et, d'autre part estimé la valeur de marché des navires Kilian et Marline respectivement à 1 800 000 F et 2 000 000 F ; Considérant qu'au regard de l'ensemble de ces éléments, le service établit qu'en achetant le navire Petite Terre à un prix supérieur à 587 000 F et les navires Kilian et Marline à un prix supérieur à 2 190 552 F, les copropriétés Prodeges I, II et III n'ont pas agi dans le cadre d'une gestion commerciale normale ; que, par suite, il était fondé à ramener aux montants précités la base de calcul de l'amortissement déductible de M. A et à rejeter la fraction de d'amortissement excédentaire opéré par ce dernier ; En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : Considérant que le service a rapporté au revenu imposable de M. A de l'année 2003, en tant que revenus d'origine indéterminée, des crédits apparaissant au compte n° 583220H001 détenu par l'intéressé auprès de la banque San Paolo pour un montant total de 163 215 F : que le requérant, qui ne conteste pas avoir été régulièrement taxé d'office au titre de l'année en cause sur le fondement de l'article L. 66-1° du livre des procédures fiscales, supporte, en application des articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, la charge de la preuve de l'exagération des impositions supplémentaires qui lui ont ainsi été assignées ; Considérant que, si M. A soutient que les crédits litigieux correspondraient à des retraits effectués sur son compte courant d'associé au sein de la SARL Prodeges Investissement, la balance qu'il produit à cet égard, outre qu'elle ne consiste qu'en un simple tableau dépourvu de pièce justificative, ne fait apparaître aucune corrélation entre les dates et les montants des mouvements de son compte courant d'associé et de son compte bancaire ; que par suite, l'intéressé ne justifie pas du caractère non taxable des sommes correspondantes ; En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes (...) ; qu'en application de ces dispositions, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d'une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts ; Considérant qu'à l'occasion de la vérification de la société Prodeges Investissement, le vérificateur a relevé que le compte courant d'associé de M. A ouvert dans les écritures de la société présentait à la clôture de l'exercice 1993 un solde débiteur de 4 208 978 F ; que, déduction faite d'une somme de 1 000 000 F comptabilisée à tort au débit de ce compte, il a ramené ce solde à la somme 3 208 978 F laquelle a été regardée comme des revenus distribués à M. A ; Considérant que, contrairement à ce que soutient M. A, la circonstance que la comptabilité de la société Prodeges Investissement aurait été rejetée ne faisait pas, par elle-même, obstacle à ce que des éléments tirés de cette comptabilité soient retenus pour opérer le redressement litigieux ; que, par ailleurs, si l'intéressé produit une comptabilité supposée rectifier les erreurs contenues dans les pièces initialement présentées au service, ce document, établi en février 1996, soit postérieurement à l'achèvement des opérations de contrôle, est dépourvu de valeur probante et n'est pas de nature à apporter la preuve, qui incombe au requérant - tant en raison de sa situation de taxation d'office que de la présomption instituée par les dispositions précitées de l'article 111-a du code général des impôts - de l'absence de bien-fondé du rappel en cause ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ; que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus distribués et sont alors imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant que l'administration, après avoir initialement imposé en tant que revenus d'origine indéterminée, trois versements en espèces portés en 1993 au crédit du compte courant d'associé de M. A ouvert dans les écritures de la société Prodeges Investissement pour un montant total de 92 200 F a obtenu du Tribunal administratif que le rappel en cause soit maintenu, par voie de substitution de base légale, sur le fondement des dispositions précitées du 2° de l'article 109 du code général des impôts ; que, si M. A prétend que cette somme est représentative de remboursements de frais accordés par la société, il n'en n'apporte pas le moindre commencement de preuve ; que, par ailleurs, l'intéressé ne saurait soutenir que cette taxation ferait double emploi avec l'imposition établie au titre de l'article 111-a dans les conditions sus-décrites dès lors que ladite imposition est assise sur le solde débiteur du compte courant lequel correspond à la différence entre les sommes portées au débit et celles portées au crédit de ce compte ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts : Les contribuables visés à l'article 53 A (...) doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c) les rémunérations et avantages occultes ; Considérant que le service a rejeté la déduction des résultats de la société Prodeges Investissement des exercices clos en 1993, 1994 et 1995, de charges comptabilisées en tant que remboursement de frais accordés à M. A pour des montants respectifs de 159 090 F, 82 000 F et 85 000 F ; que le requérant soutient, en termes généraux, qu'il s'agit soit de frais kilométriques calculés conformément au barème de l'administration soit de divers frais professionnels ; que, toutefois, il n'apporte aucune précision quant à la nature, le montant et le caractère professionnel desdits frais alors que, par ailleurs, le service fait valoir, sans être sérieusement contredit, qu'au cours des opérations de contrôle, aucun justificatif n'a été produit à cet égard ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que le vérificateur a pu regarder ces prétendus remboursements de frais comme des avantages en nature accordés à M. A qui, faute d'avoir été comptabilisés comme tels, devaient être imposés entre les mains de ce dernier comme des revenus distribués au sens des dispositions précitées de l'article 111-c du code général des impôts ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ; Considérant, en premier lieu, que M. A était à la fois, d'une part, gérant des copropriétés de navire Prodeges I, II et III, d'autre part, gérant de la SARL Prodeges Investissement, chargée notamment de la recherche de quirataires et de la gestion de copropriétés de navires et dont la plaquette de présentation rappelait de manière précise les différentes dispositions régissant le dispositif d'aide fiscale aux investissements effectués outre-mer et, enfin mandataire de la société Emerald Limited ayant servi d'intermédiaire pour l'acquisition des navires ; qu'ainsi que le fait valoir le service, l'intéressé, en cette triple qualité, ne pouvait ignorer ni que les investissements litigieux, dont les conditions d'exploitation dans un secteur éligible au régime de l'article 238 bis HA du code général des impôts n'ont jamais été justifiées, ne pouvaient bénéficier d'un tel régime ni que le prix d'acquisition des navires et, par suite leur base d'amortissement, avait été très largement surévalué ; qu'au regard de ces circonstances, qui établissent la volonté délibérée de l'intéressé de minorer ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu à raison de son activité de quirataire, c'est à bon droit que l'administration a assorti les rectifications apportées au résultat industriel et commercial de M. A pour les années en litige, de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées ; Considérant, en second lieu, qu'en faisant état de ce que M. A ne pouvait, en sa qualité de gérant, ignorer l'existence et le caractère imposable des sommes que lui avait été versées durant trois années consécutives par la SARL Prodeges Investissement prétendument à titre de remboursement de frais, l'administration établit la volonté délibérée du contribuable d'éluder l'impôt et justifie ainsi de la pénalité infligée de ce chef ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande ; que, par suite, les conclusions présentées par le requérant au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être écartées ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. '' '' '' '' N° 09VE01481 2