CAA de LYON, 5ème chambre, 21/09/2023, 21LY03818, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2023-09-21
Numéro : 21LY03818
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Vanessa  REMY-NERIS
Commissaire du gouvernement : Mme LE FRAPPER
Avocat(s) : CMS FRANCIS LEFEBVRE AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SAS Minmaxmédical a demandé au tribunal administratif de Lyon l'annulation de la décision du 11 décembre 2019 par laquelle le directeur régional des finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône lui a refusé l'autorisation de transfert à son profit des déficits de la société absorbée A3 Surgical qu'elle avait sollicitée sur le fondement du II de l'article 209 du code général des impôts. Par un jugement n° 2001022 du 28 septembre 2021, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et un mémoire, enregistrés les 26 novembre 2021 et 22 juillet 2022, la SAS Minmaxmédical, représentée par CMS Francis Lefebvre, avocats, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 28 septembre 2021 ainsi que la décision susvisée ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le changement significatif de l'activité à l'origine des déficits à examiner et dont le transfert est demandé doit être circonscrit à cette activité ; en l'espèce, l'arrêt progressif de l'activité de consulting n'est pas à l'origine des déficits dont le transfert est demandé, lesquels ne concernent que l'activité d'arthroscopie augmentée ; - une diminution très significative du chiffre d'affaires et du personnel n'est pas nécessairement constitutive d'un changement significatif dès lors que cette diminution doit s'apprécier au regard de la nature de l'activité exercée ; en l'espèce, l'activité spécifique de recherche et développement ne génère dans sa phase initiale aucun chiffre d'affaires ; - le transfert progressif de l'activité de recherche et développement de la société A3 Surgical à la SAS Minmaxmedical avant la fusion, caractérisée notamment par le transfert de deux ingénieurs, n'est pas constitutif d'un changement significatif au sens du b) du 1 du II de l'article 209 du code général des impôts. Par deux mémoires en défense, enregistrés les 6 avril 2022 et le 13 septembre 2022 (non communiqué), le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Une ordonnance du 11 avril 2023 a fixé la clôture de l'instruction au 12 mai 2023. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Rémy-Néris, première conseillère ; - les conclusions de Mme Le Frapper, rapporteure publique ; - et les observations de Me Marsella, représentant la société Minmaxmédical ; Considérant ce qui suit : 1. La société A3 Surgical (A3S) a été créée en 2011 pour mener un projet de recherche et développement en matière d'arthroscopie augmentée, pour une utilisation notamment en chirurgie orthopédique. Rencontrant des difficultés technologiques et financières, elle a fait l'objet d'une fusion-absorption par la société Minmaxmédical, qui exerce dans le même secteur d'activité, le 31 décembre 2018 avec effet rétroactif au 1er janvier 2018. La société Minmaxmédical a formulé le 27 décembre 2018 auprès des services fiscaux une demande d'agrément pour le transfert des déficits reportables de la société absorbée, générés sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2017, sur le fondement du II de l'article 209 du code général des impôts, pour un montant de 1 322 374 euros. L'administration lui a opposé un refus par une décision du 11 décembre 2019. La SAS Minmaxmédical relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à l'annulation de cette décision. Sur le bien-fondé du jugement attaqué : 2. Aux termes du II de l'article 209 du code général des impôts dans sa version applicable : " En cas de fusion ou opération assimilée placée sous le régime de l'article 210 A, les déficits antérieurs et la fraction d'intérêts mentionnée au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212 non encore déduits par la société absorbée ou apporteuse sont transférés, sous réserve d'un agrément délivré dans les conditions prévues à l'article 1649 nonies, à la ou aux sociétés bénéficiaires des apports, et imputables sur ses ou leurs bénéfices ultérieurs dans les conditions prévues respectivement au troisième alinéa du I et au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212. / En cas de scission ou d'apport partiel d'actif, les déficits transférés sont ceux afférents à la branche d'activité apportée. / L'agrément est délivré lorsque : (...) b) L'activité à l'origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé n'a pas fait l'objet par la société absorbée ou apporteuse, pendant la période au titre de laquelle ces déficits et ces intérêts ont été constatés, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d'emploi, de moyens d'exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d'activité c) L'activité à l'origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé est poursuivie par la ou les sociétés absorbantes ou bénéficiaires des apports pendant un délai minimal de trois ans, sans faire l'objet, pendant cette période, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d'emploi, de moyens d'exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d'activité ;(...) ". 3. Il résulte des dispositions du b du II de cet article que la condition qu'elles énoncent tient à ce qu'examinée pour elle-même, l'activité transférée à la société absorbante n'ait pas fait l'objet de changements significatifs pendant la période au titre de laquelle ont été constatés les déficits dont le transfert est demandé. Cette période s'étend de l'exercice de naissance des déficits en cause jusqu'à celui au cours duquel est effectuée la demande tendant à leur transfert. En outre, la diminution par la société absorbée, au cours de ladite période, de son emploi et des moyens d'exploitation qu'elle met en œuvre, ne saurait à elle seule, lorsqu'elle est destinée à assurer le maintien du volume de l'activité à l'origine des déficits, être regardée comme un changement significatif d'activité justifiant le refus de l'agrément sollicité. 4. Pour évaluer si l'activité transférée a subi un changement significatif avant l'absorption, ne peuvent donc être pris en compte des éléments relatifs à une autre activité que celle à l'origine de ces déficits. Si la société requérante estime que l'administration ne pouvait lui opposer, pour refuser l'agrément sollicité, le chiffre d'affaires global réalisé par la société A3S sur la période en cause, tenant compte de l'activité de recherche et développement en matière d'arthroscopie augmentée, objet de la demande, et celle de consulting, il ressort de la décision attaquée qu'après avoir rappelé que le chiffre d'affaires de la société absorbée A3S avait présenté une baisse très significative, l'administration a fait état de la baisse également significative des charges relatives à l'activité d'arthroscopie augmentée sur la période 2014-2016 passant de 848 323 euros à 193 230 euros ainsi que de la diminution importante des charges de personnels sur la même période de plus de 85% dès lors que la société A3S, qui comptait 7 ingénieurs salariés en 2014, en a licencié 5 en juillet 2015, et n'avait plus aucun salarié en février 2017. Il ressort en outre des nouveaux éléments produits en appel par la société requérante que les charges liées à cette activité ont continué à diminuer sur les années 2017 et 2018 passant de 45 859 euros à 23 299 euros. Contrairement à ce que soutient la requérante, les éléments de comptabilité analytique qu'elle produit ne permettent pas de démontrer que les 5 ingénieurs licenciés en 2015 auraient été exclusivement affectés à l'activité de consulting. Il ressort des pièces du dossier, ainsi que l'a relevé l'administration dans la décision en litige, que l'activité de recherche et développement en matière d'arthroscopie augmentée exercée par la société A3S a cessé environ deux ans avant la fusion-absorption, ce qui est confirmé par les déclarations de crédit impôt recherche mentionnant un montant de 144 931 euros en 2015 puis 34 489 euros sur 2016 sans que la société ne dépose de déclarations au même titre sur les années 2017 et 2018. Il n'est pas d'ailleurs contesté que les changements significatifs ainsi constatés intervenus sur la période 2014-2017 au titre de l'activité en cause en terme de charges et notamment de personnels n'étaient pas destinés à assurer le maintien du volume de l'activité à l'origine des déficits. 5. Si la société requérante soutient que l'activité en cause lui a été transférée par anticipation dès 2016, elle se borne pour le démontrer à évoquer et produire les contrats de travail de deux ingénieurs de la société A3S qu'elle a conclus à compter du 1er avril 2016 soit le lendemain de leur départ de la société absorbée. Toutefois, ces documents, alors qu'aucun autre élément de nature à corroborer les allégations de la requérante n'est fourni, ne permettent pas de démontrer que ces ingénieurs ont eu la charge de la poursuite des travaux de recherche et développement de la société A3S ni de la formation des autres ingénieurs de la société requérante. Cette dernière ne conteste pas que ces deux salariés ont quitté ses effectifs en avril 2017 soit plus d'un an avant la fusion-absorption. Il s'en suit que les éléments versés au dossier sont insuffisants pour caractériser un transfert progressif de l'activité de recherche et développement en matière d'arthroscopie augmentée vers la SAS Minmaxmédical avant la demande présentée au titre du II de l'article 209 du code général des impôts. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a estimé que la condition prévue au b) du II de l'article 209 précité du code général des impôts n'était pas remplie. 6. Il résulte de ce qui précède que la SAS Minmaxmédical n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Sur les frais liés au litige : 7. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SAS Minmaxmédical la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : La requête de la SAS Minmaxmédical est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Minmaxmédical et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 7 septembre 2023 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Dèche, présidente assesseure, Mme Rémy-Néris, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 21 septembre 2023. La rapporteure, V. Rémy-Néris Le président, F. Bourrachot, La greffière, A-C. Ponnelle La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N°21LY03818 lc