CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 04/02/2021, 19MA04137, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-02-04
Numéro : 19MA04137
Président : Mme HELMLINGER
Rapporteur : Mme Mylène  BERNABEU
Commissaire du gouvernement : Mme COURBON
Avocat(s) : ALCYA CONSEIL AVOCATS ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société civile immobilière (SCI) La Roseraie a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 à 2013. Par un jugement n° 1609740 du 26 juin 2019, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Procédure suivie la Cour : Par une requête, enregistrée le 2 septembre 2019, la SCI La Roseraie, représentée par Me B..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du 26 juin 2019 du tribunal administratif de Marseille ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la procédure d'imposition a méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales, qui prohibe le renouvellement d'une vérification de comptabilité d'exercices antérieurs ; - les rehaussements résultant de passifs injustifiés de montants respectifs de 23 920 euros et de 65 037,86 euros au titre de l'exercice 2011 ainsi que de 229 034 euros au titre de l'exercice 2012 sont infondés ; - la rectification relative aux charges non justifiées à hauteur de 21 500 euros au titre de l'exercice clos en 2012 n'est pas fondée. Par un mémoire en défense, enregistré le 16 décembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la Cour de rejeter la requête de la SCI La Roseraie. Il fait valoir que les moyens invoqués par l'appelante ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C..., - et les conclusions de Mme Courbon, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société civile immobilière (SCI) La Roseraie, qui exerce une activité de location de terrains et biens immobiliers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle elle a notamment été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, au titre des exercices clos les 31 décembre 2010, 31 décembre 2011 et 31 décembre 2012. La SCI relève appel du jugement du 26 juin 2019 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période (...) ". Toutefois, ces dispositions ne font pas obstacle à ce que l'administration procède à une nouvelle vérification desdites écritures, mêmes afférentes à des exercices prescrits, en vue d'établir des impôts différents ou concernant une période postérieure à celle qui a fait l'objet de la précédente vérification. 3. La SCI La Roseraie soutient que la rectification en matière de passif injustifié dont elle a fait l'objet, au titre de l'exercice clos en 2011, et correspondant à une somme de 23 920 euros inscrite au crédit du compte 408100 " Fournisseur-factures non parvenues ", procède d'une nouvelle vérification de la comptabilité d'exercices antérieurs, cette dette étant déjà inscrite en comptabilité au 31 décembre 2008. 4. Il résulte de l'instruction que la SCI La Roseraie a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos le 31 décembre 2007 et le 31 décembre 2008. Elle a donné lieu à une proposition de rectification du 24 septembre 2010, laquelle a porté notamment sur le compte " Fournisseurs-factures non parvenues ", l'administration ayant considéré que le passif correspondant à un report à nouveau comptabilisé au 1er janvier 2007, et reporté en 2008, d'un montant de 185 300 euros, était injustifié et l'ayant réintégré dans les résultats imposables de l'exercice clos en 2007. En 2014, à l'occasion d'une seconde vérification de comptabilité ayant porté sur les exercices clos en 2011, 2012 et 2013, l'administration a constaté que la société n'avait pas régularisé la somme de 185 300 euros, objet de la précédente rectification, mais crédité, en 2008, une somme complémentaire de 23 920 euros portant le libellé " travaux sur complément bassin ". En l'absence de justificatifs produits, et notamment de facture, l'administration a regardé cette somme complémentaire comme constitutive d'un passif injustifié. Il résulte des principes rappelés au point 2 du présent arrêt que le vérificateur était en droit de demander à la SCI La Roseraie des justifications du montant des déficits figurant au bilan d'exercices antérieurs et de l'exigibilité des dettes ayant fait l'objet d'un report, ainsi qu'il l'a fait pour la dette de 23 920 euros, dans le but d'établir son imposition au titre de l'exercice 2011. Par suite, l'administration, qui s'est bornée à tirer les conséquences de l'absence de justification de ce passif de 23 920 euros figurant au bilan d'ouverture de l'exercice clos en 2011, et reporté d'exercices antérieurs, n'a pas méconnu les dispositions précitées de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales. Sur le bien-fondé des impositions supplémentaires : En ce qui concerne la réintégration du passif injustifié : 5. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / (...) 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. ". 6. Il appartient au contribuable, pour l'application de ces dispositions, de justifier, par la production de tous éléments suffisamment précis, l'inscription d'une dette au passif du bilan de son entreprise, même si cette dette a été portée en comptabilité au cours d'un exercice prescrit. S'agissant de l'exercice clos en 2011 : 7. En premier lieu, la SCI La Roseraie fait valoir que, contrairement à ce qu'a estimé l'administration, la somme de 23 920 euros inscrite au crédit du compte 408100 " Fournisseurs-factures non parvenues " au titre de l'exercice clos en 2011, précédemment évoquée aux points 3 et 4, est justifiée. A cet égard, elle précise que le montant comptabilisé à ce compte dont la contrepartie a été portée en travaux en cours, correspond à des travaux réalisés en 2008 sur le bassin de collecte des eaux pluviales d'un lotissement en cours de déplacement sur une autre parcelle. Elle ajoute que les travaux se sont achevés en 2012, ainsi qu'en atteste le président de l'association syndicale autorisée (ASA) des Vidanges, et qu'une facture a été émise le 31 décembre 2012 par la SARL D..., d'un montant de 229 034 euros, si bien qu'à cette date, elle a extourné le compte en litige " Fournisseurs-factures non parvenues ". Cependant, la société ne produit, pour justifier l'origine de cette dette, qu'une facture n° 21 du 31 décembre 2012 établie par la SARL D..., dont le montant de 229 034 euros est nettement supérieur à la somme de 23 920 euros, et qui ne permet donc pas de justifier du montant de travaux qui aurait été réalisé précisément en 2008, justifiant l'inscription de la somme correspondante en facture non parvenue. Les autres pièces versées au dossier, en particulier, un plan cadastral faisant figurer des bassins numérotés 2 et 3, un courrier de M. D..., gérant de la SCI, adressé le 1er juin 2007 au directeur de la direction départementale de l'agriculture et de la forêt des Bouches-du-Rhône relatif au déplacement d'un bassin de rétention des eaux depuis les parcelles n°s 324 et 286 vers les parcelles n°s 11 et 12, un compte rendu de réunion du 21 novembre 2007 avec des agents de cette direction, l'attestation du président de l'ASA des vidanges du 12 décembre 2016, et un plan d'architecte faisant apparaître un bassin de rétention des eaux sur la parcelle n° 11, ne sont pas suffisants pour établir le lien entre les montants précités, en particulier, celui figurant sur la facture n° 21 et le solde de 23 920 euros, ainsi que ce dernier avec des travaux de " déplacement " de bassins qui auraient été achevés en 2012. Ainsi que le relève l'administration sans être contredite, cette facture fait état de prestations de services dépourvues de date de réalisation et de nature identique à celles d'un devis établi le 12 février 2002, dont le règlement n'a jamais été effectué à la SARL D..., ni sollicité par cette dernière placée en liquidation judiciaire le 17 octobre 2015. Dans ces conditions, la SCI La Roseraie n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a réintégré, dans ses bénéfices imposables au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2011, un passif injustifié d'un montant de 23 920 euros. 8. En second lieu, il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de comptabilité afférente aux exercices clos en 2007 et 2008, l'administration a relevé qu'au 31 décembre 2008, le solde du compte 401003, dans lequel la SCI La Roseraie comptabilise les dettes envers le fournisseur " SARL D... ", était débiteur de 466 996,31 euros et a réintégré, par proposition de rectification du 24 septembre 2010, la somme de 255 958,45 euros, considérée comme passif injustifié, dans les bénéfices imposables de cette dernière au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2008. La société n'ayant procédé à aucune rectification comptable au 1er janvier 2011, le report de charge s'élevait toujours à cette date à la somme de 466 996,31 euros. La société ayant au cours de l'année 2011 crédité le compte 401003 d'une somme de 145 970 euros, l'administration a estimé que le solde créditeur de ce compte, non compris la somme de 255 958,45 euros réintégrée au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2008, soit la somme de 65 037,86 euros, n'était pas justifié eu égard à l'anormalité de l'antériorité de la dette, l'absence de relance de la part du fournisseur pour paiement de cette somme et en l'absence de tout justificatif produit par la requérante. En l'espèce, reprenant les écritures portées sur ce compte depuis 2003, et compte tenu des dates des différentes sommes débitées et créditées, la SCI La Roseraie conclut que la dette en litige a pour support deux factures, qu'elle produit au dossier, la première, datée du 1er décembre 2006, d'un montant de 287 895,14 euros portant sur des travaux sur une villa et la seconde, datée du 28 février 2007, d'un montant de 6 338,80 euros relative à des travaux de voirie. Cependant, pour étayer les écritures comptables dont elle se prévaut, la SCI n'a produit ni en première instance ni en appel des extraits de comptes et du grand livre global des années 2006 et 2007, alors que l'administration fait valoir, sans être contestée, que les documents comptables joints à l'appui de la réclamation préalable, n'étaient pas probants puisqu'effectués à partir d'un logiciel selon un mode brouillard. Contrairement aux allégations de la SCI, les sommes débitées sur le compte 401003 n'ont pas vocation à couvrir les dettes les plus anciennes, celles-ci n'ayant jamais été justifiées. En outre et d'une part, ainsi que le relève l'administration sans être contestée, les travaux afférents à la première facture concernent, en réalité, des travaux de construction d'une maison individuelle qui a fait l'objet d'un permis de construire du 8 mars 2000 et qui ont été réalisés bien antérieurement à la date d'émission de la facture. D'autre part, les autres travaux seraient consécutifs à une rupture de canalisation, sans autre précision. Enfin, la circonstance, à la supposer établie, que la prescription commerciale de la créance ne serait pas acquise au 31 décembre 2011 est sans incidence sur le caractère injustifié de la dette comptabilisée par la SCI. Dans ces conditions, la SCI La Roseraie n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a réintégré dans ses bénéfices imposables un passif injustifié d'un montant de 65 037,86 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2011. S'agissant de l'exercice clos en 2012 : 9. La SCI La Roseraie conteste la rectification pour passif injustifié d'un montant de 229 034 euros au titre de l'exercice 2012. Cette somme, qui correspond à la facture du 31 décembre 2012 de la SARL D... pour des travaux de création d'un bassin de rétention, précédemment mentionnée, a été portée par la SCI au crédit du compte 401003 " Fournisseurs-SARL D... ". Cette écriture a permis d'apurer le compte 408100 " Fournisseurs-factures non parvenues ", dont le solde était de 203 320 euros. La SCI soutient qu'en rectifiant cette somme en tant que passif injustifié sur le compte " Fournisseurs-SARL D... ", alors qu'elle a déjà rapporté au résultat comptable imposable le solde du compte " Fournisseurs-factures non parvenues ", en partie en 2007 et en partie en 2011, l'administration l'a imposé deux fois sur la même somme. Elle en conclut que la somme de 203 320 euros, qui correspond au solde du compte " Fournisseurs-factures non parvenues " doit être déduit de la rectification de 229 034 euros en litige. 10. Il résulte de l'instruction que le vérificateur a constaté que, le 31 décembre 2012, l'appelante a annulé le compte 408100 " Fournisseurs-Factures non parvenues " par contrepassation d'une écriture de 203 220 euros et, concomitamment, elle a créé un nouveau passif de 229 034 euros au compte 401003 " Fournisseurs-SARL D... " par la comptabilisation d'une facture n° 21 du 31 décembre 2012 concernant une prestation de service portant sur un bassin de rétention d'eau pour un lotissement et considérée comme injustifiée par l'administration. Il résulte de la proposition de rectification du 27 février 2015 que si le passif de 229 034 euros a été réintégré en 2012, c'est au motif que la prestation de service correspondant à cette facture a été considérée comme injustifiée, ce qui correspond à un redressement distinct de celui effectué en matière de factures non parvenues. A cet égard, le service a retenu que la facture précitée portait non sur des travaux réalisés en 2012, année de comptabilisation, mais sur des travaux réalisés bien antérieurement, pour lesquels la SARL D... n'a pas émis de facture et que la créance se trouve atteinte par la prescription commerciale, ce qui n'est pas utilement contesté par la requérante. Ainsi, la rectification en litige ne saurait faire double emploi avec les rectifications antérieures portant sur les factures non parvenues. Par suite, et sans imposer deux fois la même somme, le service était fondé, ainsi qu'il l'a fait, à réintégrer la somme de 229 034 euros dans les résultats imposables de la société requérante au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2012. En ce qui concerne les charges non déductibles au titre de l'exercice clos en 2012 : 11. Il résulte de l'article 39 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, que le bénéfice net est établi sous déduction des charges supportées dans l'intérêt de l'entreprise. 12. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. 13. Il résulte de l'instruction que la SCI La Roseraie a comptabilisé au crédit du compte 604000, à l'exercice clos le 31 décembre 2012, un débit de 191 500 euros hors taxes correspondant à la facture du 31 décembre 2012 de la SARL D... et au crédit du même compte une somme de 170 000 euros ayant pour libellé " Extourne FNP ", cette somme provenant du débit du compte " Fournisseurs-Factures non parvenues ". Aucun justificatif n'ayant été apporté sur la réalisation de la prestation correspondant à la facture du 31 décembre 2012, laquelle n'ayant donné lieu à aucun règlement, l'administration a réintégré le solde débiteur de 21 500 euros dans les résultats de la société. Si la société requérante persiste à soutenir qu'il s'agit d'une charge justifiée dès lors que la prestation correspondante, à savoir la création d'un bassin de rétention d'eau, s'est achevée en 2012, elle ne produit, ainsi qu'il a été exposé précédemment au point 7 du présent arrêt, aucun justificatif probant pour en établir la réalité tant dans son principe que son montant dès lors que les pièces versées par la SCI ne permettent ni de démontrer que les travaux ont été achevés en 2012, ni même que la facture en litige correspondrait effectivement à ces travaux, ce que conteste sérieusement l'administration. La circonstance que le montant de cette charge correspond à l'écart entre la dette estimée, figurant dans le compte " Fournisseurs-Factures non parvenues ", et la dette définitive, telle qu'elle résulte de la facture, n'est pas davantage de nature à démontrer la réalité de la prestation réalisée au titre de l'année 2012. Enfin, la SCI ne saurait utilement se prévaloir des termes du mémento comptable Editions Francis Lefebvre n° 793, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales qui ne concerne que la doctrine émanant de l'administration fiscale. Dès lors, le service était fondé à réintégrer au résultat fiscal de la SCI La Roseraie le montant de la charge non justifiée à hauteur de 21 500 euros. 14. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI La Roseraie n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, doivent être rejetées ses conclusions présentées au titre des frais liés au litige. D É C I D E : Article 1er : La requête de la SCI La Roseraie est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière La Roseraie et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 21 janvier 2021, où siégeaient : - Mme E..., présidente de la Cour, - Mme C..., présidente assesseure, - Mme A..., première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 4 février 2021. 2 N° 19MA04137 mtr