Cour Administrative d'Appel de Versailles, 6ème chambre, 21/02/2013, 11VE00310, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 6ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-02-21
Numéro : 11VE00310
Président : M. DEMOUVEAUX
Rapporteur : M. Philippe  DELAGE
Commissaire du gouvernement : M. SOYEZ
Avocat(s) : SELARL HOCHE

Vu la requête, enregistrée le 28 janvier 2011, présentée pour la société FTIMMO H, dont le siège est 6 place d'Alleray à Paris (75015), par Me Quentin et Me Lefèvre, avocats ; la société FTIMMO H demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0713216 du 25 novembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 pour un montant total de 1 077 877 euros ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes, et la condamnation de l'Etat au versement des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens et une somme de 15 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La société soutient : - qu'elle n'a pas la qualité de redevable partiel ; qu'en effet la mise à disposition de fonds en contrepartie d'intérêts n'est pas une activité non économique mais est au contraire visée par l'article 256 A du code général des impôts, alors même que les intérêts perçus sont exonérés en application du 1° de l'article 261 C du code général des impôts ; que, de plus, l'administration a reconnu le caractère accessoire des intérêts perçus au cours des exercices vérifiés et a ainsi acté son caractère de redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ; - que la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses engagées dans le cadre de la cession d'immeubles est déductible ; que les dépenses engagées en vue d'une opération située hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée constituent des frais généraux, sauf si ces dépenses ont été incorporées dans le prix de cession des biens, ce qui n'est pas le cas en l'espèce ; - que, subsidiairement, la taxe sur la valeur ajoutée est déductible sur la base d'une clé de répartition dont elle a détaillé les calculs devant le tribunal ; - que la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux cessions non réalisées est déductible ; que dès lors que les immeubles cédés étaient affectés sur option à des activités taxables, les frais y afférents peuvent donner lieu à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée d'amont, au titre des frais généraux, sauf à méconnaître le principe de neutralité ; qu'il en est de même de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses supportées pour les besoins de ses activités situées dans le champ et hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ; ........................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu la sixième directive 77/388/CEE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 janvier 2013 : - le rapport de M. Delage, premier conseiller, - les conclusions de M. Soyez, rapporteur public, - et les observations de Me de Dampierre, substituant Me Quentin, pour la société FTIMMO H ; 1. Considérant que la société anonyme FTIMMO H, qui exerce à titre principal une activité de location d'immeubles à usage de bureau, et qui a opté pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle elle a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée aux titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 ; qu'elle relève appel du jugement du 25 novembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux frais se rattachant à la cession d'immeubles : 2. Considérant que la société FTIMMO H a procédé, en 2002, à la cession d'une partie importante de son patrimoine immobilier, quelques cessions isolées étant réalisées en 2003 et 2004 ; qu'il est constant que les biens immobiliers en cause étaient alors achevés depuis plus de cinq ans ; que les opérations de cessions ont nécessité la mise en oeuvre divers moyens techniques, juridiques, publicitaires et commerciaux, par le recours à des prestataires ; que certaines de ces dépenses exposées en vue d'éventuelles cessions ont donné lieu à la récupération de la taxe sur la valeur ajoutée y afférente ; que, se fondant sur les dispositions de l'article 257-7° du code général des impôts selon lesquelles les ventes d'immeubles ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, et celles du 1 de l'article 271-II du même code subordonnant la déduction de taxe à la condition de l'utilisation des biens et services grevés de la taxe pour l'utilisation d'opérations imposables, le service a considéré que la taxe afférente aux charges susdécrites n'était pas déductible ; 3. Considérant, d'une part, qu'aux termes des dispositions de l'article 257 du code général des impôts " Sont également soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 6° Les opérations qui portent sur des immeubles, des fonds de commerce ou des actions ou parts de sociétés immobilières et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels ou commerciaux ; 7° Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles. Ces opérations sont imposables même lorsqu'elles revêtent un caractère civil. 1. Sont notamment visés : (...) ; 2. Les dispositions qui précèdent ne sont pas applicables : aux opérations portant sur des immeubles ou parties d'immeubles qui sont achevés depuis plus de cinq ans ou qui, dans les cinq ans de cet achèvement, ont déjà fait l'objet d'une cession à titre onéreux à une personne n'intervenant pas en qualité de marchand de biens ; aux opérations portant sur des droits sociaux qui sont afférents à des immeubles ou parties d'immeubles achevés depuis plus de cinq ans ou qui, dans les cinq ans de l'achèvement de ces immeubles ou parties d'immeubles, ont déjà fait l'objet d'une cession à titre onéreux à une personne n'intervenant pas en qualité de marchand de biens (...) " ; que, d'autre part, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) " ; 4. Considérant qu'il résulte de ces dispositions, interprétées à la lumière des paragraphes 1 et 2, 3 et 5 de l'article 17 de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977, que l'existence d'un lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction est, en principe, nécessaire pour qu'un droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée en amont soit reconnu à l'assujetti et pour déterminer l'étendue d'un tel droit ; que le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant l'acquisition de biens ou de services en amont suppose que les dépenses effectuées pour acquérir ceux-ci fassent partie des éléments constitutifs du prix des opérations taxées en aval ouvrant droit à déduction ; qu'en l'absence d'un tel lien, un assujetti est toutefois fondé à déduire l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des biens et services en amont, lorsque les dépenses liées à l'acquisition de ces biens et services font partie de ses frais généraux et sont, en tant que telles, des éléments constitutifs du prix des biens produits ou des services fournis par cet assujetti ; 5. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions précitées du 7° de l'article 257 du code général des impôts que la cession d'immeubles achevés depuis plus de cinq ans n'est pas soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ; que c'est donc à bon droit que le tribunal a considéré que la société FTIMMO H avait la qualité de redevable partiel, alors même que l'administration fiscale a admis que les intérêts perçus par la contribuable devaient être qualifiés d'accessoires pour la détermination du prorata de déduction ; qu'en tout état de cause, l'administration a, dans sa décision d'admission partielle du 24 septembre 2007, non pas admis un prorata de taxe sur la valeur ajoutée de 100 %, ainsi que le soutient la requérante, mais a considéré qu'elle avait la double qualité d'assujetti partiel et de redevable partiel ; 6. Considérant, en deuxième lieu, que la société soutient que les dépenses en litige font partie de ses frais généraux et se rattachent aux éléments constitutifs du prix des opérations relevant des activités économiques qu'elle exerce comme assujettie et qu'à ce titre la taxe y afférente doit être admise en déduction, alors que l'administration soutient de son côté que lesdites dépenses ont été incorporées dans le prix de cession ; qu'à l'appui de sa démonstration, la société requérante fait notamment valoir qu'elles ont été comptabilisées en charges et non en tant que prix de revient des éléments d'actifs cédés ; que, toutefois, cette seule circonstance ne suffit pas à justifier que lesdites dépenses n'auraient pas ensuite été répercutées sur les acquéreurs ; que la requérante soutient également que les contrats de cession ne prévoyant à la charge des acquéreurs que les seuls frais d'acte, les autres dépenses sont nécessairement restées à sa charge, aucun fondement juridique ne lui permettant en effet de les refacturer aux acquéreurs ; que toutefois le fait que les stipulations contractuelles qu'elle invoque ne comportent aucune précision quant à la répartition éventuelle de la prise en charge des dépenses litigieuses n'est pas de nature à établir que ces dernières n'ont pas été incorporées dans le prix de cession des immeubles et, en tout cas, ne pouvait lui interdire de procéder à une telle incorporation ; qu'il suit de là que la société n'est pas fondée à soutenir que les dépenses engagées en vue de cessions qui ont effectivement été réalisées devraient être regardées comme des frais généraux ; que, toutefois, il est constant que certaines dépenses ont été exposées en vue de cessions qui n'ont pas été réalisées ; que, dès lors, en l'absence d'incorporation dans le prix de cession, la société est fondée à soutenir que lesdites dépenses présentent le caractère de frais généraux de cette société et correspondent, en tant que tels, à des éléments constitutifs des revenus de son activité de location, entretenant ainsi un lien direct et immédiat avec cette activité taxable de la société ; que la société est donc, dans cette mesure, fondée à demander le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée grevant le montant de ces dépenses, laquelle était déductible ; 7. Considérant, en troisième lieu, que si la société fait valoir que les immeubles en cause avaient été affectés à l'activité de location, soumise sur option à la taxe, il résulte de l'instruction que les dépenses en litige présentent un lien direct et immédiat avec les opérations, non taxables, de cessions en vue desquelles elles ont été engagées ; que si la société fait valoir que postérieurement aux cessions en litige, des contrats de crédit bail immobilier ont été conclus avec des cessionnaires ainsi que des contrats de sous-location avec les sociétés du groupe France Télécom occupant ces locaux, elle n'établit pas que la trésorerie ainsi dégagée aurait été nécessaire à cette activité peu coûteuse et y aurait été affectée ; que d'ailleurs il résulte de l'instruction que ladite trésorerie a été réemployée non à des opérations imposables mais, par l'intermédiaire du compte courant de la société mère, à une opération de prêt générant des produits financiers, laquelle est placée dans le champ de la taxe mais exonérée par les dispositions de l'article 261 C du code général des impôts ; que si la société soutient encore que les cessions d'immeubles devraient s'analyser en une réorganisation des conditions d'exercice de son activité taxable, il résulte de l'instruction que, contrairement à ce qu'elle suggère, elle n'a pas cédé tout son parc immobilier ni cessé toute opération et que les cessions ne peuvent donc être regardées, en tout état de cause, comme s'inscrivant dans le cadre de la liquidation de son activité ; 8. Considérant, en quatrième et dernier lieu, qu'il résulte de ce qui précède qu'en l'absence de lien direct et immédiat entre les dépenses pour lesquelles la déduction de la taxe est rejetée et des opérations taxables, la requérante n'est pas fondée à soutenir que le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée aurait été méconnu ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses exposées par la société pour ses activités situées dans le champ et hors du champ d'application de la taxe : 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société a engagé des dépenses pour la réalisation d'opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ainsi que pour les opérations de cessions immobilières situées hors de ce champ ; que le service, pour déterminer les opérations déductibles, a retenu une clé de répartition économique calculée en fonction de la quote-part du chiffre d'affaire imposable par rapport au chiffre d'affaire total ; S'agissant de l'application de la loi fiscale : 10. Considérant qu'aux termes de l'article 219 de l'annexe II au code général des impôts, alors en vigueur : " Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé ces mêmes biens et services dans les limites ci après : (...) c. Lorsque leur utilisation aboutit concurremment à la réalisation d'opérations dont les unes ouvrent droit à déduction et les autres n'ouvrent pas droit à déduction, une fraction de la taxe qui les a grevés est déductible. Cette fraction est déterminée dans les conditions prévues aux articles 212 à 214 " ; qu'aux termes du 1 de l'article 212 de ladite annexe, alors en vigueur : " Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis, multiplié par le rapport existant entre : a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations " ; 11. Considérant que la société FTIMMO H soutient que la taxe afférente à ces dépenses est déductible dans son intégralité dès lors que lesdites dépenses, pour partie, sont rattachables à des opérations imposables et, pour le surplus, constituent des frais généraux ; qu'il résulte toutefois de ce qui précède que les dépenses en litige afférentes aux opérations non imposables devant être regardées comme incorporées dans le prix de cession, elles ne peuvent être qualifiées de frais généraux ; que c'est donc à bon droit que le service a déterminé un prorata de déduction en application des dispositions précitées du code général des impôts ; que si le tribunal a considéré que la société n'était pas fondée à contester la déductibilité de l'intégralité de la taxe, cette mention résulte d'une erreur purement matérielle, sans incidence sur le bien-fondé des impositions ; que la société ne justifie ni même ne demande l'application d'une clef de répartition plus pertinente que celles retenue par le service ; que sa demande ne peut donc qu'être rejetée ; S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative : 12. Considérant qu'en tout état de cause la société ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation du texte fiscal que contiendrait l'instruction administrative référencée 3 A-9-10 du 30 décembre 2010, ce texte étant postérieur à la période d'imposition en litige ; 13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société FTIMMO H est partiellement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande ; que, toutefois, la Cour ne trouvant pas au dossier les éléments suffisants pour lui permettre d'évaluer le montant du dégrèvement devant être prononcé, il y a lieu, avant dire droit, de procéder à un supplément d'instruction aux fins définies par l'article 1er du présent arrêt ; Sur les conclusions tendant au versement par l'Etat d'intérêts moratoires : 14. Considérant que les intérêts dus au contribuable en vertu de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, en cas de remboursements effectués en raison de dégrèvements d'impôt prononcés par un tribunal ou par l'administration des impôts à la suite d'une réclamation sont, en application de l'article R. 208-1 du même livre, " payés d'office en même temps que les sommes remboursées au contribuable par le comptable chargé du recouvrement des impôts " ; qu'il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable et la société ; que, dès lors, le ministre est fondé à soutenir que les conclusions tendant au versement d'intérêts moratoires sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : Avant dire droit sur les conclusions de la requête de la société FTIMMO H, il sera procédé à un supplément d'instruction aux fins de demander aux parties, dans un délai de deux mois à compter de la notification du présent arrêt, de fournir tous éléments de nature à chiffrer le montant du dégrèvement auquel la société a droit, conformément aux motifs du présent arrêt, du fait de la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible afférente aux dépenses exposées en vue de la préparation des cessions d'immeubles qui n'ont pas été réalisées. Article 2 : Tous droits et moyens des parties sur lesquels il n'est pas expressément statué par le présent arrêt demeurent réservés jusqu'en fin d'instance. '' '' '' '' 2 N° 11VE00310