Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (bis), du 12 octobre 2004, 03DA00991, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3 (BIS)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2004-10-12
Numéro : 03DA00991
Président : M. Gipoulon
Rapporteur : M. Jean-François  Gipoulon
Commissaire du gouvernement : M. Paganel
Avocat(s) : SCP MERIAUX-DE FOUCHER

Vu la requête, enregistrée le 9 septembre 2003 au greffe de la cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Pierre X élisant domicile ..., par Me Mériaux ; M. X demande à la Cour : 1') de réformer le jugement n° 01-0633 du 19 juin 2003 par lequel le Tribunal administratif de Lille ne lui a accordé qu'une décharge insuffisante des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités dont elles sont assorties auxquelles il a été assujetti au titre des années 1987 à 1995 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; Il soutient que l'administration ne pouvait se prévaloir des dispositions de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales avant l'ordonnance de renvoi du 29 janvier 1998 ; que, par suite, la notification de redressement du 19 décembre 1997 adressée au titre des années 1987 à 1993 est prématurée et, dès lors, irrégulière ; que, pour les années 1994 et 1995, il n'y a pas eu de débat oral et contradictoire lors de l'examen de documents auprès de l'autorité judiciaire qui a eu lieu pendant la vérification de comptabilité de la SCP X, Y ; que les redressements notifiés au requérant consécutifs à cette vérification de comptabilité sont donc irréguliers ; que le fait de joindre une copie de ces documents à la notification de redressement ne remplace pas le nécessaire débat antérieur à la procédure de redressement proprement dite ; que les intérêts produits par les contrats d'assurance vie souscrits par chacun des avocats et alimentés par des prélèvements effectués sur les intérêts générés par la CARPA n'ont pas été soumis à l'impôt sur le revenu compte tenu de la nature de ces contrats ; que lesdits intérêts ne peuvent constituer des revenus professionnels imposables comme tels pour la SCP X, Y dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que la circonstance que ces intérêts aient dû être reversés au même titre que les prélèvements opérés sur les dépôts CARPA est sans incidence sur le sort fiscal qui doit leur être réservé ; que le chef de redressement relatif aux revenus fonciers ne tient pas compte du contexte dans lequel s'est déroulée l'opération en cause ; que l'immeuble dont la société civile immobilière du ... est propriétaire était effectivement destiné à être loué à la SCP X, Y et autres associés ; qu'ensuite, en avril 1994, MM. X et Y sont redevenus les deux seuls associés de la SCP et l'immeuble a été remis à la vente ; que c'est à tort que le service a remis en cause les abattements pour adhésion à une association de gestion agréée dès lors que l'application des pénalités de mauvaise foi aux redressements notifiés pour les années 1992 à 1995 ne sont pas justifiées ; qu'en effet le requérant, bien que professionnel du droit, n'est pas spécialisé en droit fiscal ; que la mauvaise foi n'est pas établie en ce qui concerne l'absence de déclaration de produits de capitalisation qui par nature sont exonérés ; que les irrégularités reprochées ont d'ailleurs été sanctionnées pénalement ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 11 février 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui demande à la Cour de rejeter la requête ; il soutient qu'en matière pénale l'instance étant effective dès la phase d'instruction, la mise en oeuvre de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales a été régulière ; qu'en l'espèce, les documents saisis sont ceux de l'association CARPA de Saint-Omer et non les documents comptables de la SCP Y, X ; que, dès lors, l'examen de ces pièces ne constitue pas une poursuite de vérification de comptabilité de la société dans les locaux des autorités judiciaires imposant un débat oral et contradictoire ; que l'administration a simplement exercé son droit de communication sur des documents appartenant à un tiers de l'entreprise et n'était à ce titre tenue que d'informer le contribuable, avant l'établissement de l'imposition, de la teneur des renseignements qu'elle a recueillis, obligation qu'elle a respectée en annexant à la réponse aux observations du contribuable du 30 avril 1998 à la SCP Y, X, la copie des documents transmis par l'autorité judiciaire ayant servi de base à la motivation des redressements ; que les sommes prélevées sur les fonds de la CARPA sont des produits à rattacher à l'activité de la SCP Y, X et sont à ce titre imposables au niveau des bénéfices non commerciaux de chacun des associés ; que, dès lors, les intérêts produits par ces sommes doivent suivre le même sort fiscal ; que la circonstance que les prélèvements ont servi à la souscription de contrats d'assurance vie, par nature personnels, ne permet pas de considérer les intérêts s'y rattachant comme des revenus personnels ; que les affirmations selon lesquelles les intérêts de l'emprunt contracté pour acheter les parts de la société civile immobilière du ..., propriétaire de l'immeuble sis à la même adresse, pouvaient être déduits, l'intention et les diligences accomplies en vue de louer étant manifestes, n'apparaissent pas établies ; que le requérant étant un professionnel du droit, l'utilisation des fonds des comptes CARPA a été faite, en l'espèce, en toute connaissance de cause ; que les minorations de base imposable ont été commises sciemment ; que les insuffisances déclaratives ont été répétitives ; que, par suite, la mauvaise foi est établie ; que le maintien de la pénalité de mauvaise foi étant justifiée, la contestation du requérant de la suppression de l'abattement pour adhésion à une association agréée ne saurait aboutir ; Vu le mémoire, enregistré le 29 juillet 2004, présenté pour M. X ; il tend aux mêmes fins que le précédent mémoire par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 septembre 2004 à laquelle siégeaient M. Gipoulon, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et M. Soyez, premier conseiller : - le rapport de M. Gipoulon, président-rapporteur ; - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X exerce la profession d'avocat au sein d'une société civile professionnelle (SCP) ; qu'à l'occasion de l'examen de la situation fiscale personnelle d'ensemble des époux X, menée parallèlement à la vérification de comptabilité de la SCP, l'administration a procédé à des redressements des bénéfices non commerciaux perçus par le requérant ainsi que des revenus fonciers des années 1994 à 1995 qui lui ont été notifiés le 22 décembre 1997 ; qu'en outre, faisant suite à la communication le 5 septembre 1996 par le procureur de la République de Saint-Omer de la procédure judiciaire ouverte à l'encontre des membres de la SCP devant le Tribunal de grande instance de Béthune, le service a fait usage du droit de reprise spécial ouvert par les dispositions de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales et a procédé aux redressements notifiés le 19 décembre 1997 des bénéfices non commerciaux perçus par M. X, en sa qualité d'associé de la SCP, au cours des années 1987 à 1993 ; que les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement le 30 octobre 1999 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne les années d'imposition 1987 à 1993 : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales : L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle, même terminée par un non-lieu ; qu'aux termes de l'article L. 170 du même livre : Même si les délais de reprise prévus à l'article L. 169 sont écoulés, les omissions ou / insuffisances d'imposition révélées par une instance devant les tribunaux... peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos l'instance et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 49 du code de procédure pénale : Le juge d'instruction est chargé de procéder aux informations, ainsi qu'il est dit au chapitre 1er du titre III ... ; qu'aux termes de l'article 79 de ce code : L'instruction préparatoire est obligatoire en matière de crime ; sauf dispositions spéciales, elle est facultative en matière de délit ; elle peut également avoir lieu en matière de contravention si le procureur de la République le requiert en application de l'article 44 ; qu'aux termes de l'article 80 dudit code : Le juge d'instruction ne peut informer qu'en vertu d'un réquisitoire du procureur de la République ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, pour l'application de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales précité, l'instance devant les tribunaux s'entend, en matière pénale, comme comprenant la phase de l'exercice de l'action publique et de l'instruction ; que, par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration fiscale, pour les années 1987 à 1993, aurait irrégulièrement exercé le droit de réponse spécial prévu à l'article L. 170 du livre des procédures fiscales en adressant une notification de redressement, le 19 décembre 1997, à une date antérieure à celle, le 29 janvier 1998, de l'ordonnance de renvoi, prévue à l'article 388 du code de procédure pénale, du juge d'instruction au tribunal correctionnel laquelle clôt la phase d'instruction préparatoire ; En ce qui concerne les années d'imposition 1994 et 1995 : Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'après communication par le procureur de la République de Saint-Omer à l'administration fiscale du dossier relatif à l'information ouverte à l'encontre notamment de M. X, une consultation supplémentaire des documents par le vérificateur a eu lieu le 5 novembre 1997 dans les locaux de l'autorité judiciaire ; que les documents saisis antérieurement à la vérification de la comptabilité de la SCP Y, X ne sont pas des documents comptables de ladite société mais des documents de l'association Caisse autonome de règlement pécuniaire des avocats (CARPA) de Saint-Omer ; qu'ainsi, l'administration fiscale a exercé son droit de communication sur des documents appartenant à un tiers à la société civile immobilière vérifiée ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les conditions dans lesquelles ont été examinés les documents dont s'agit aurait privé le contribuable du débat oral et contradictoire n'est pas fondé ; qu'il résulte d'ailleurs de l'instruction que l'administration fiscale a respecté l'obligation qui lui incombe d'informer le contribuable de la teneur des renseignements qu'elle a recueillis dans l'exercice de son droit de communication et qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements, afin que l'intéressé ait la possibilité de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les produits de contrats d'assurance vie : Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : Le bénéfice non commercial est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; Considérant que d'après les dispositions de l'article 93 rappelées ci-dessus et en l'absence de toute autre disposition d'où résulterait une séparation des fonds que le contribuable réalisant des bénéfices non commerciaux, tire de l'exercice de sa profession ou qu'il y affecte et de l'ensemble de ceux dont il dispose à un titre quelconque, ses recettes, dès leur perception, se fondent dans ces derniers ; qu'il suit de là que le produit de leur placement est exclu de la détermination du bénéfice non commercial imposable ; qu'en revanche, le produit des placements auxquels ce même contribuable a pourvu grâce aux sommes dont l'exercice de sa profession l'a rendu dépositaire, doit être regardé comme une recette professionnelle et, par suite être pris en compte dans le calcul du bénéfice ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que le requérant en détournant des sommes de l'association CARPA de Saint-Omer les a affectées au versement de primes de contrats d'assurance vie souscrits en son nom ; que, dans ces conditions, les sommes ayant servi à la souscription desdits contrats provenaient de dépôts reçus par la SCP Y, X ayant un lien direct avec l'exercice de sa profession d'avocat par le requérant ; que, par suite, les intérêts produits par lesdites sommes constituent une recette professionnelle soumise à l'impôt dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que c'est, dès lors, à bon droit que l'administration a réintégré les sommes représentatives de ces intérêts dans ses bénéfices non commerciaux au titre des années 1987 à 1995 ; En ce qui concerne les revenus fonciers : Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts : I. Les charges déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° pour les propriétés urbaines... d° les intérêts des dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés... ; que les intérêts d'emprunt ne sont déductibles des revenus fonciers que si celui-ci a été contracté pour financer l'acquisition d'un immeuble productif de revenus fonciers ; Considérant que, pour la détermination de son revenu global net des années 1994 et 1995, le requérant a déduit de ses revenus fonciers le montant des intérêts d'un emprunt contracté pour l'achat de parts de la société civile immobilière du ..., propriétaire d'un immeuble sis à la même adresse ; Considérant qu'il est constant que cet immeuble acquis en mai 1992 par ladite société n'a à aucun moment fait l'objet d'une location jusqu'à sa revente en mars 1996 ; que, si le requérant fait valoir que cette société se proposait de donner l'immeuble en location à la SCP Y, X à laquelle trois nouveaux associés venaient de se joindre, qu'à la suite du départ de deux de ces associés en octobre 1992 une proposition de location pour le rez-de-chaussée a été faite en novembre 1992 et qu'une visite par une société intéressée par les locaux a été faite en avril 1993, il ne conteste pas que ces proposition et visite n'ont pas été suivies d'effet et il n'apporte aucun élément de nature à montrer que des démarches actives en vue de la location de cet immeuble aient été effectuées ; qu'ainsi, il ne justifie pas que la société civile immobilière du ... avait accompli des diligences suffisantes pour donner en location les locaux dont s'agit au cours des années en cause ; qu'il suit de là que c'est à bon droit que l'administration a refusé d'admettre la déduction des emprunts contractés au titre des années d'imposition 1994 et 1995 ; Sur l'application des pénalités de mauvaise foi et la suppression de l'abattement pour adhésion à une association agréée : Considérant qu'aux termes de l'alinéa 6 de l'article 158-4 bis du code général des impôts : ... l'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu ou à la taxe sur la valeur ajoutée auxquels il est soumis du fait de son activité professionnelle entraîne la perte de l'abattement et de la réduction d'impôt prévue à l'article 1999 quater B, pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué... ; Considérant que l'administration fait valoir que le requérant, professionnel du droit en sa qualité d'avocat, a sciemment minoré les bases imposables en omettant de déclarer les intérêts générés par les contrats d'assurance vie provenant de prélèvements effectués sur des fonds de la CARPA et que ces insuffisances déclaratives ont présenté un caractère répétitif ; qu'ainsi, l'administration établit la mauvaise foi du contribuable ; que, par suite, c'est à bon droit que l'abattement pour adhésion à une association agréée a été supprimé en conséquence de l'application justifiée des pénalités de mauvaise foi aux redressements notifiés en matière de bénéfices non commerciaux au titre des années 1993, 1994 et 1995 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Pierre X et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. Délibéré après l'audience du 28 septembre 2004, à laquelle siégeaient : - M. Gipoulon, président de chambre, - Mme Signerin-Icre, président-assesseur, - M. Soyez, premier-conseiller, Lu en audience publique, le 12 octobre 2004. L'assesseur le plus ancien, Signé : C. SIGNERIN-ICRE. Le président-rapporteur, Signé : J.F. GIPOULON Le greffier, Signé : G. VANDENBERGHE N°03DA00991 2