CAA de PARIS, 5ème chambre, 03/07/2017, 15PA03473, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-07-03
Numéro : 15PA03473
Président : Mme COIFFET
Rapporteur : M. Fabien  PLATILLERO
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : BENICHOU BOURGEON

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Samo a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2006, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2006 et des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1417480 du 29 juin 2015, le Tribunal administratif de Paris a, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés par l'administration en cours d'instance, rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 29 août 2015, la société Samo, représentée par Me A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 1417480 du 29 juin 2015 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2006, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2006 et des pénalités y afférentes, restant en litige ; 3°) à titre subsidiaire, d'ordonner une expertise. La société Samo soutient que : - elle a été privée de débat oral et contradictoire ; - le caractère contradictoire de la procédure d'imposition a été méconnu, aux motifs que le supérieur hiérarchique du vérificateur, signataire des propositions de rectification, et l'interlocuteur départemental n'ont pas tenu compte de ses observations, que la réponse aux observations du contribuable lui a été adressée quatre jours avant l'entretien avec l'interlocuteur départemental et que ses réclamations ont été rejetées après plus de cinq ans et peu avant une période de vacances ; - en ce qui concerne le rejet de la comptabilité, si elle ne disposait pas de bandes de caisse enregistreuse, ses recettes étaient comptabilisées quotidiennement au vu du double des notes de restaurant numérotées, issues de carnets de notes qui se suivaient ; le livre d'inventaire a pu être consulté chez son comptable ; un inventaire a été transmis à l'expert-comptable qui ne l'a a pas reporté dans les comptes ; - la reconstitution des recettes, fondée sur une méthode unique, aboutit à un résultat exagéré et est entachée d'erreurs matérielles ; l'admission partielle de ses observations montre que les éléments retenus par l'administration sont approximatifs ; - le service n'a pas pris en compte le riz altéré lors d'un dégât des eaux et les offerts à des associations caritatives ; - le coefficient entre le riz sec et le riz cuit doit être ramené à 2,15 ; - les pertes s'élèvent à 25 % ; - la portion de riz servie à chaque client est de 280 grammes ; - le prix moyen du repas de 29,32 euros est excessif ; le dépouillement de la totalité des notes de l'année aboutit à un prix moyen de 21,33 euros ; - un expert doit être désigné pour déterminer les quantités de riz consommées et le nombre de clients de l'année ; - les manquements délibérés ne sont pas établis. Par un mémoire en défense enregistré le 17 février 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Le ministre soutient que les moyens invoqués par la société Samo ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Platillero ; - et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public. 1. Considérant que la société Samo, qui exploite un restaurant de gastronomie coréenne, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, au terme de laquelle une proposition de rectification du 8 octobre 2007 lui a été adressée ; qu'à l'issue de la procédure contradictoire mise en oeuvre, elle a été assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2006 et à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2006, assortis d'intérêts de retard et de majorations pour manquement délibéré ; que la société Samo fait appel du jugement du 29 juin 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés par l'administration en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables (...) " ; 3. Considérant que dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité de la société Samo s'est déroulée dans ses locaux puis, à sa demande, dans les locaux du cabinet de son expert-comptable ; que le vérificateur a réalisé douze interventions dans ces locaux ; que la société Samo ne justifie pas que le vérificateur se serait alors refusé à un débat oral et contradictoire, preuve qui ne saurait résulter de la seule circonstance que le service n'a pas retenu, pour procéder à la reconstitution de ses recettes, les données dont elle se prévalait dans un courrier du 20 juillet 2007 ; qu'à cet égard, si la société Samo invoque l'absence de maîtrise de la langue française par sa gérante, aucune disposition ni aucun principe n'imposaient à l'administration de mettre à la disposition du contribuable un interprète et il lui appartenait, si elle l'estimait utile, d'avoir recours aux services d'un interprète, ce qu'elle a d'ailleurs fait à l'occasion de certaines réunions avec le vérificateur, notamment celle au cours de laquelle ont été évoquées les conditions d'exploitation de du restaurant ; 5. Considérant, d'autre part, que la société Samo, qui a été reçue par le supérieur hiérarchique du vérificateur le 29 septembre 2008, puis par l'interlocuteur départemental, le 20 novembre 2008, fait valoir que le caractère contradictoire de la procédure d'imposition aurait été méconnu, dès lors que le supérieur hiérarchique du vérificateur, signataire des propositions de rectification, et l'interlocuteur départemental n'ont pas tenu compte de ses observations, que la réponse aux observations du contribuable lui aurait été adressée quatre jours avant l'entretien avec l'interlocuteur départemental et que sa réclamation a été rejetée plus de cinq ans après son dépôt et peu avant une période de vacances ; qu'aucune précision n'est toutefois apportée permettant d'apprécier le bien-fondé en droit de ces moyens ; que, de surcroît, d'une part, les circonstances que les observations présentées par la société Samo à l'occasion des recours hiérarchiques, n'ont pas été retenues et que la proposition de rectification a été signée par le supérieur hiérarchique du vérificateur pour l'application des pénalités ne caractérisent pas une méconnaissance du caractère contradictoire de la procédure ; qu'à cet égard, il ressort des mentions des comptes-rendus établis à l'issue des entretiens accordés par le supérieur hiérarchique du vérificateur et l'interlocuteur départemental que ceux-ci ont analysé les arguments développés par la société et examiné les pièces qu'elle avait produites à l'appui de ces arguments ; que, d'autre part, la réponse aux observations du contribuable du 16 novembre 2007, qui a donné lieu à la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qui s'est réunie le 21 mai 2008, n'a pas précédé l'entretien avec l'interlocuteur départemental du 20 novembre 2008 de quatre jours ; qu'enfin, le délai de traitement de la réclamation et la date à laquelle celle-ci a été rejetée sont sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé des impositions : 6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " ; En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la comptabilité de la société Samo a été écartée comme dépourvue de valeur probante, au motif qu'aucun inventaire ou état détaillé des stocks n'avait pu être présenté ; que, de surcroît, la société Samo a porté dans sa déclaration de résultats un stock, à la clôture de l'exercice 2006, d'un montant de 320 euros, alors qu'un contrôle inopiné réalisé le 7 mai 2007 a révélé un écart majeur entre la valeur du stock déclaré en comptabilité et le stock alors constaté ; que, par ailleurs, le vérificateur a constaté une évolution discordante des achats de riz et du chiffre d'affaires déclaré entre 2005 et 2006, les achats de riz ayant fortement augmenté alors que le chiffre d'affaires déclaré avait diminué ; que ces seuls éléments permettaient au vérificateur d'écarter comme dépourvue de valeur probante la comptabilité de la société Samo, qui ne peut utilement se prévaloir, sans d'ailleurs apporter un quelconque élément de preuve, de prétendus manquements de son expert-comptable ; 8. Considérant que, dès lors que l'administration apporte la preuve des graves irrégularités que comportait la comptabilité de la société Samo et que les impositions en litige ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 21 mai 2008, la charge de la preuve de l'exagération de ces impositions incombe à la société Samo en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne la méthode de reconstitution des recettes : 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour procéder à la reconstitution des recettes de la société Samo, le vérificateur a déterminé les achats de riz à partir des factures d'achat et de l'exercice du droit de communication auprès des fournisseurs de la société, pour aboutir à une quantité de 6880 kilogrammes (kg) ; qu'après consultation de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ainsi qu'à l'issue de l'examen de la réclamation préalable de la contribuable, des déductions ont été admises afin de tenir compte des quantités de riz utilisé pour la confection d'un plat, du riz consommé par le personnel et d'achats retenus à tort au titre de l'exercice 2006, pour aboutir à une quantité de riz sec utilisé de 5026 kg ; qu'après avoir retenu un coefficient entre le riz sec et le riz cuit de 2,3, un taux de consommation du personnel de 10 % et un taux de perte de 5 %, portés à 25 % après consultation de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, permettant de déterminer la quantité de riz cuit revendu, soit in fine 8670 kg, et le nombre de repas servis, soit 37 695, en estimant une portion moyenne servie de 230 grammes de riz, et en tenant compte d'un prix moyen de repas de 29,32 euros résultant de l'analyse d'un échantillon de notes couvrant deux mois et demi d'activité, réduit à un prix global moyen de 27 euros en première instance, le vérificateur a ainsi reconstitué les recettes de la société Samo imposables à l'impôt sur les sociétés, en application de l'article 38 du code général des impôts, et assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, en application de l'article 256 du même code ; 10. Considérant que la méthode de reconstitution des recettes précédemment décrite, qui s'appuie sur les conditions d'exploitation propres à l'entreprise, n'est ni viciée dans son principe ni excessivement sommaire, contrairement à ce que soutient la société Samo ; qu'à cet égard, le vérificateur n'était tenu par aucune disposition ou principe de recourir à plusieurs méthodes de reconstitution ; que, par ailleurs, la circonstance que des données utilisées pour la reconstitution ont été modifiées après la notification de la proposition de rectification ne saurait établir le caractère prétendument sommaire ou approximatif de la méthode utilisée ; que la société Samo conteste toutefois certaines de ces données ; 11. Considérant, en premier lieu, d'une part, qu'il résulte de l'instruction, notamment d'un courrier du 23 mars 2006 de l'administrateur de biens en charge de l'immeuble dans lequel sont situés les locaux de la société Samo, que, si des fuites d'eau ont eu lieu dans la cave de l'immeuble, les désordres étaient connus de la société dès 2005 et que les travaux nécessaires pour y remédier, que la requérante s'était engagée à réaliser sans toutefois y procéder avant le dernier trimestre de l'année 2006, avaient été envisagés avant cette dernière année ; que la société Samo, qui ne produit d'ailleurs aucune déclaration de dégât des eaux ni aucune expertise, ne saurait ainsi sérieusement soutenir qu'elle aurait ignoré l'existence de fuites et continué à acheter du riz pour le stocker dans la cave de son restaurant ; que, dans ces conditions, la société Samo n'apporte pas la preuve de la perte de stock dont elle se prévaut ; que, d'autre part, la seule production de deux attestations des 17 juin et 8 juillet 2008, postérieures à la proposition de rectification, ne permet pas d'établir la réalité de dons de riz que la société Samo soutient avoir effectués auprès d'associations en 2006, de tels dons, qui auraient au surplus concerné du riz impropre à la consommation des clients, n'apparaissant au demeurant pas dans la comptabilisation des stocks ; que, par suite, la société Samo n'est pas fondée à soutenir que le poids du riz sec revendu devrait être ramené de 5026 kg à 3826 kg, compte tenu de pertes liées à un dégât des eaux, à concurrence de 700 kg, et d'offerts à des associations caritatives, à concurrence de 500 kg ; 12. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité, le vérificateur a effectué une expérience le 24 juillet 2007, en présence de l'expert comptable de la société Samo, qui a mis en évidence un coefficient de conversion du riz sec en riz cuit de 2,30 ; que, dans sa réponse du 8 novembre 2007 à la proposition de rectification, la société Samo a expressément confirmé l'exactitude de ce coefficient ; qu'en se bornant à se prévaloir, sans l'établir, du paramétrage de la machine qu'elle utilise pour la cuisson du riz, et à demander une expertise, la requérante n'apporte aucun élément de preuve de nature à remettre en cause le coefficient retenu par le service, qu'elle avait elle-même admis en cours de procédure ; que, par ailleurs, il résulte de l'instruction que le service a fixé le taux de perte à 25 % afin de tenir compte, notamment, de la méthode spécifique de cuisson du riz adoptée par le restaurant ; que la société requérante n'est dès lors pas fondée à soutenir que le coefficient appliqué par le service devrait être ramené à 2,15 ; 13. Considérant, en troisième lieu, que si la société Samo soutient que les pertes s'élèvent à 25 %, ce moyen est sans incidence sur les impositions restant en litige, dès lors que ce taux a été admis par le service à la suite de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 14. Considérant, en quatrième lieu, que la société Samo n'apporte aucun élément de preuve à l'appui de ses allégations selon lesquelles la portion de riz servie à chaque client serait de 280 grammes, en se bornant à soutenir que le vérificateur n'a pas effectué de mesures sur ce point au cours de la vérification de comptabilité et à demander la désignation d'un expert ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à demander que la quantité moyenne de riz servie à chaque client soit fixée à 280 grammes ; 15. Considérant, en cinquième lieu, qu'en réponse à la proposition de rectification qui lui avait été adressée, la société Samo a indiqué au vérificateur que le prix moyen d'un repas, calculé en tenant compte des tarifs spécifiques aux repas de groupe, s'élevait à 27 euros ; que ce prix moyen a été retenu par l'administration en cours de première instance ; que, si la société Samo produit un tableau récapitulatif des ventes établi par ses soins et de nombreuses notes aux clients relatives à l'année 2006, le caractère exhaustif et probant de ce document et de ces notes, qui ne sont que manuscrites, et alors que la comptabilité de la société a été écartée comme dépourvue de valeur probante, n'est pas établi ; que, de surcroît, le ministre relève, sans être contredit, que de nombreuses incohérences affectent certaines de ces notes, lesquelles mentionnent ainsi un numéro de table incompatible avec le nombre de couverts indiqué ou un nombre de clients ne correspondant manifestement pas au nombre de plats commandés, et que le dépouillement des notes produites aboutit à une moyenne de 69 repas servis par jour, alors que celui de l'échantillon des notes clients auquel a procédé le vérificateur aboutit à une moyenne de 92 repas ; que, dans ces conditions, et sans qu'il y ait lieu d'ordonner une expertise, la société Samo n'apporte pas la preuve du prix moyen du repas de 21,33 euros dont elle se prévaut, qui ne coïncide d'ailleurs pas avec celui qu'elle avait pourtant expressément admis en cours de procédure ; 16. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des impositions restant à sa charge, procédant de la reconstitution de ses recettes ; Sur les pénalités : 17. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration (...) entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (...) la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration " ; 18. Considérant que, pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré aux impositions restant en litige, l'administration s'est notamment fondée sur les circonstances tirées de ce que la société Samo a effectué des achats de riz deux fois supérieurs en 2006 à ceux des deux exercices précédents pour un chiffre d'affaires déclaré au titre de l'exercice clos en 2006 inférieur à celui de ces deux exercices, sans justifier ces écarts, qu'aucun livre d'inventaire ni état détaillé des stocks n'a été fourni et que la reconstitution du chiffre d'affaires a mis en évidence d'importantes minorations de recettes ; qu'au vu de ces éléments, qui ne peuvent s'expliquer par les arguments avancés par la société tirés du souhait de bénéficier de tarifs promotionnels et du dégât des eaux mentionné au point 11, l'administration établit la volonté délibérée de la société Samo d'éluder l'impôt aussi bien en matière d'impôt sur les sociétés que de taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, le bien-fondé de l'application de la majoration pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ; 19. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise demandée, que la société Samo n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société Samo est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Samo et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1). Délibéré après l'audience du 15 juin 2017 à laquelle siégeaient : - Mme Coiffet, président, - M. Platillero, premier conseiller. - Mme Larsonnier, premier conseiller. Lu en audience publique, le 3 juillet 2017. Le rapporteur, F. PLATILLEROLe président, V. COIFFET Le greffier, N. ADOUANELa République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 15PA03473