Conseil d'État, 10ème - 9ème chambres réunies, 08/06/2016, 387826, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 10ème - 9ème chambres réunies
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2016-06-08
Numéro : 387826
Rapporteur : M. Vincent Villette
Commissaire du gouvernement : M. Edouard Crépey
Avocat(s) : SCP ROCHETEAU, UZAN-SARANO

Vu la procédure suivante : M. et Mme A...B...ont demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties notamment des majorations pour mauvaise foi, auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2007. Par un jugement n° 1101198-3 du 14 mai 2013, le tribunal a rejeté leur demande. Par les articles 1er à 3 d'un arrêt n° 13NC01300 du 11 décembre 2014, la cour administrative d'appel de Nancy, faisant partiellement droit à l'appel formé par les épouxB..., a prononcé la décharge des majorations exclusives de bonne foi, réformé en ce sens le jugement de première instance et rejeté le surplus des conclusions en décharge des contribuables. Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 10 février et 29 avril 2015 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. et Mme B...demandent au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler l'article 3 de cet arrêt du 11 décembre 2014 de la cour administrative d'appel de Nancy ; 2°) réglant, dans cette mesure, l'affaire au fond, de faire droit à celles des conclusions de leur appel qui restent en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de M. Vincent Villette, auditeur, - les conclusions de M. Edouard Crépey, rapporteur public ; La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano, avocat de M. et Mme B...; 1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. et Mme A...B...ont respectivement acquis, en 2001, 501 et 499 des 1 000 parts numérotées de l'EARL Champagne DidierB..., d'une valeur nominale de 10 francs (soit environ 1,524 euros) par part ; que cette EARL a été ultérieurement transformée en société civile d'exploitation viticole (SCEV) ; que, le 23 juillet 2007, cette société a procédé à une augmentation de capital souscrite à parts égales par les épouxB..., sous la forme de deux apports de 198 800 euros ayant chacun pour contrepartie l'attribution de 284 parts supplémentaires numérotées, le coût unitaire d'acquisition de ces parts nouvelles s'établissant ainsi à 700 euros ; que, le même jour, M. et Mme B...ont chacun cédé 157 de ces 284 parts, pour un prix unitaire de 700 euros, à une société civile dont ils détenaient à eux deux la totalité du capital ; que ces cessions n'ont donné lieu à aucune déclaration de plus-value auprès de l'administration fiscale ; qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de la SCEV, l'administration fiscale a estimé, s'agissant des parts détenues par M.B..., qu'en application des dispositions du 6 de l'article 39 duodecies du code général des impôts, la cession intervenue le 23 juillet 2007 devait être réputée avoir porté sur les parts les plus anciennes du portefeuille d'actifs professionnels de l'intéressé, c'est-à-dire, en l'espèce, sur des parts sociales acquises en 2001 à un coût égal à leur valeur nominale ; que l'administration fiscale a ainsi estimé que cette cession avait fait naître, au titre de l'année 2007, une plus-value imposable à l'impôt sur le revenu selon le régime des plus-values professionnelles à long terme ainsi qu'aux contributions sociales ; que, s'agissant des parts détenues par MmeB..., l'administration a estimé que leur cession devait être imposée selon les règles applicables aux plus-values ne revêtant pas un caractère professionnel, dès lors que la cédante, liée à la SCEV par un contrat de travail, ne pouvait être regardée comme exerçant son activité professionnelle dans cette société, au sens et pour l'application du I de l'article 151 nonies du code général des impôts ; que les impositions litigieuses procèdent, en droits et majorations, de ces rectifications ; Sur la cession de parts opérée par M. B...: 2. Considérant, en premier lieu, que le I de l'article 151 nonies du code général des impôts disposait, dans sa rédaction applicable aux faits de l'espèce, que : " Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels (...), ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession (...) " ; que l'article 39 duodecies du même code disposait que : " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : a) aux plus-values provenant de la cession d'éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans (...) 3. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que celles définies au 2. (...) 6. Pour l'application du présent article, les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne (...) " ; 3. Considérant qu'il résulte des termes mêmes de l'article 39 duodecies cités ci-dessus ainsi, au demeurant, que des travaux préparatoires à l'adoption du paragraphe 5 de l'article 9 de la loi du 12 juillet 1965 modifiant l'imposition des entreprises et des revenus de capitaux mobiliers, duquel ces dispositions sont issues, que le législateur a entendu fixer, sous la seule réserve des dérogations expressément prévues au même article, la règle selon laquelle, lorsqu'un contribuable relevant des dispositions du I de l'article 151 nonies cède des valeurs mobilières constituant des éléments d'actif affectés à l'exercice de sa profession, ces cessions sont réputées porter sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne, quelle qu'en soit la date d'acquisition effective ; qu'en jugeant que, faute d'entrer dans le champ d'aucune des dérogations prévues à l'article 39 duodecies du code général des impôts, la cession litigieuse devait être réputée porter sur des titres de portefeuille, au sens et pour l'application des dispositions du 6 de cet article, et que la numérotation des parts cédées par M. B...n'était pas de nature à faire obstacle à l'application de la règle analysée ci-dessus, alors même qu'une telle numérotation aurait permis d'établir la date exacte d'acquisition et le coût réel d'acquisition de chacun des titres cédés, la cour n'a pas méconnu les dispositions législatives précitées et a donné une exacte qualification juridique aux faits qui lui étaient soumis ; qu'elle n'était pas tenue de répondre à chacun des arguments soulevés devant elle ni d'adopter une motivation différente de celle qu'avaient retenue les premiers juges et a suffisamment motivé son arrêt sur ce point ; 4. Considérant, en second lieu, qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges d'appel que, pour faire obstacle à l'application de la règle de calcul des plus-values professionnelles instituée par les dispositions législatives mentionnées ci-dessus, M. B...se prévalait, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des termes du paragraphe 39 d'une instruction fiscale en date du 18 mars 1966, selon lesquels " le régime de l'article 39 duodecies et les modalités d'application de l'article 38 octies sont donc exclusivement réservés aux titres pour lesquels il est difficile d'appréhender la durée de détention ainsi que la valeur d'acquisition d'origine " ; que, toutefois, cette instruction contenait également la disposition suivante : " Principe : En matière de cession de titres de portefeuille, l'appréciation de la durée de détention de ces titres pose un problème particulier lorsque des valeurs de même nature ont été acquises ou souscrites à des dates différentes. A cet égard, l'article 9, paragraphe 5 de la loi du 12 juillet 1965 (...) dispo[se] que les cessions de titres en portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature, acquis ou souscrits à la date la plus ancienne " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que l'instruction en cause ne donnait pas des dispositions codifiées à l'article 39 duodecies du code général des impôts une interprétation différente de celle dont les juges d'appel venaient de faire application ; que, dès lors, en jugeant, pour ce motif, que M. B...ne pouvait utilement se prévaloir de l'interprétation de la loi fiscale contenue dans cette instruction, la cour a suffisamment motivé son arrêt et n'a pas dénaturé les pièces du dossier qui lui était soumis ni commis d'erreur de droit ; 5. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à demander l'annulation de l'article 3 de l'arrêt attaqué en tant qu'il rejette leur demande de décharge des suppléments d'imposition établis à raison de la cession de parts opérée en 2007 par M. B...; Sur la cession de parts opérée par Mme B...: 6. Considérant qu'il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué que, pour juger que la cession par MmeB..., la même année, des parts qu'elle détenait dans la SCEV Champagne Didier B...n'avait pas porté sur des éléments d'actifs affectés à l'exercice par la cédante de sa profession, au sens des dispositions citées ci-dessus du I de l'article 151 nonies du code général des impôts, la cour a d'abord relevé que Mme B...n'avait pas la qualité de gérante de la société, puis a recherché si, dans les circonstances de l'espèce, la participation effective de l'intéressée à l'activité de la société pouvait néanmoins être regardée comme établie ; qu'en statuant ainsi, la cour n'a pas, contrairement à ce que soutiennent les requérants, commis d'erreur de droit ; 7. Mais considérant qu'il ressortait des pièces du dossier soumis aux juges du fond, notamment des termes non contestés d'un contrat de travail conclu entre l'intéressée et la société, que Mme B...accomplissait régulièrement pour la société, à hauteur de dix-huit heures par semaine, des tâches consistant notamment en l'accueil téléphonique de la clientèle, l'accueil des clients à la propriété, la réception des commandes, la préparation des livraisons et le suivi des règlements ; qu'au demeurant, la rémunération perçue par Mme B...en contrepartie de la réalisation de ces tâches ne constituait pas, au regard de la loi fiscale, une charge déductible des bénéfices de la société mais devait être regardée, conformément aux dispositions combinées des articles 8, 34 et 60 du code général des impôts, comme une modalité particulière de répartition des bénéfices sociaux, convenue entre les associés et complétant sur ce point les stipulations des statuts ; que, dès lors, en jugeant que les modalités de participation de Mme B... à l'activité sociale ne caractérisaient pas l'exercice d'une activité professionnelle, au sens des dispositions du I de l'article 151 nonies cité ci-dessus, la cour a donné aux faits soumis à son appréciation une qualification juridique inexacte ; qu'était notamment sans incidence, sur ce dernier point, la circonstance que de telles tâches fussent accomplies en exécution d'un contrat de travail ; 8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont fondés à demander l'annulation de l'article 3 de l'arrêt attaqué qu'en tant qu'il rejette leur demande de décharge des suppléments d'imposition établis à raison de la cession de parts opérée en 2007 par Mme B...; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros à verser à M. et MmeB..., au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D E C I D E : -------------- Article 1er : L'article 3 de l'arrêt n° 13NC01300 du 11 décembre 2014 de la cour administrative d'appel de Nancy est annulé en tant qu'il statue sur la demande de décharge des suppléments d'imposition établis à raison de la cession de parts opérée en 2007 par MmeB.... Article 2 : L'affaire est renvoyée, dans cette mesure, à la cour administrative d'appel de Nancy. Article 3 : Le surplus des conclusions du pourvoi est rejeté. Article 4 : L'Etat versera à M. et Mme B...la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics.