CAA de PARIS, 5ème chambre, 06/10/2016, 15PA04490, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-10-06
Numéro : 15PA04490
Président : M. FORMERY
Rapporteur : Mme Virginie  LARSONNIER
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : DGM & ASSOCIÉS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B...C...a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2010 et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1420005 du 14 octobre 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 11 décembre 2015 et 22 juin 2016, M.C..., représenté par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1420005 du 14 octobre 2015 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2010 et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - le tribunal n'a pas répondu au moyen tiré de l'irrégularité de l'exercice du droit de communication ; - l'administration ne l'a pas informé de l'origine des informations qui fondent les rehaussements, en méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, les dates d'exercice du droit de communication mentionnées dans la procédure étant incohérentes ; - l'administration ne lui a pas communiqué les pièces obtenues dans le cadre des quatre droits de communication ; - la procédure utilisée par l'administration excède l'exercice du droit de communication ; les articles L. 81, L. 83, L. 85 et L. 102 B du livre des procédures fiscales autorisaient seulement l'administration à prendre copie de documents, en application de l'article R. 81-4 du même livre, et non à exiger des attestations ; les attestations d'EDF, qui résultent d'un travail élaboré de cette société à la demande de l'administration, ont ainsi été obtenues illégalement et ne sont pas opposables ; le manque de loyauté de la preuve est contraire à l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ; - le raisonnement de l'administration signifie que les SEP ont commis une erreur comptable en inscrivant les centrales photovoltaïques à l'actif de leur bilan ; l'administration ne peut pas tirer les conséquences de cette erreur comptable commise par la société au regard de la situation de l'associé sans avoir au préalable établi l'existence de cette erreur comptable au sein de la société, en vertu du principe de l'indépendance des procédures ; les informations ne sont ainsi pas directement opposables ; - il est fondé à se prévaloir du paragraphe n° 148 de l'instruction BOI 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, qui prévoit qu'en cas d'acquisition de biens productifs, le fait générateur de la réduction d'impôt intervient à la date de la livraison au sens de l'article 1604 du code civil ; l'administration ne peut se prévaloir du paragraphe 22 de cette instruction, dès lors qu'elle ne justifie pas que les centrales photovoltaïques ne constituent pas des moyens d'exploitation, permanents ou durables capables de fonctionner de manière autonome ; le paragraphe 170 de l'instruction est opposable ; en se fondant sur l'absence de raccordement, l'administration a adopté une interprétation différente de celle résultant du paragraphe 148 de l'instruction ; pour apprécier la notion de délivrance au sens de l'article 1604 du code civil , l'administration doit retenir les conditions contractuelles de la vente issues de la volonté des parties ; - s'agissant de l'acquisition d'une installation photovoltaïque, l'opération est une livraison d'immobilisation et non une création ; la date du fait générateur de la réduction d'impôt est ainsi la date de livraison des investissements productifs ; le critère de l'exploitation effective n'est pas applicable en cas d'acquisition d'immobilisation ; en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts et de l'article 95 Q de l'annexe II à ce code, le fait générateur de la réduction d'impôt intervient l'année de livraison des immobilisations, le raccordement au réseau EDF n'étant pas un critère permettant d'apprécier la réalisation de la livraison ; le raccordement est effectué à la demande d'un tiers et ne peut être considéré comme constituant la date de livraison des immobilisations acquises par les SNC et SEP ; l'interprétation de l'administration, fondée sur la notion d'exploitation effective de l'investissement productif et de production de revenus, ajoute à la loi et au règlement ; il résulte de l'intention du législateur, des décisions de la commission européenne et de la jurisprudence que les investissements neufs productifs sont des immobilisations neuves corporelles amortissables ; l'administration a méconnu le 20ème alinéa de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; la réalisation de l'immobilisation ne doit pas être appréciée chez les sociétés locataires ; le décret du 14 décembre 1972 a été méconnu ; l'interprétation de la loi par l'administration résulte de l'interprétation de la loi applicable depuis le 1er juillet 2014 ; des demandes de raccordement ont été déposées avant le 31 décembre 2010. Par un mémoire en défense enregistré le 13 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre soutient que les moyens soulevés par M. C...ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le décret n° 72-1120 du 14 décembre 1972 relatif au contrôle et à l'attestation de la conformité des installations électriques intérieures aux règlements et normes de sécurité en vigueur ; - le décret n° 2010-510 du 9 décembre 2010 suspendant l'obligation d'achat de l'électricité produite par certaines installations utilisant l'énergie radiative du soleil ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Larsonnier, - les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public ; - et les observations de MeA..., pour M.C.... 1. Considérant que M. C...a porté dans la déclaration de revenus qu'il a souscrite au titre de l'année 2010 le montant de la réduction d'impôt dont il pensait pouvoir bénéficier, à raison des investissements que les sociétés en participation Sunra Fluide 1079, Sunra Fluide 1080 et Sunra Fluide 1081, dont M. C...était l'associé, avaient déclaré avoir réalisés dans le département de la Réunion et qui consistaient en l'acquisition de centrales photovoltaïques ensuite donnés en location à des exploitants locaux ; qu'à l'issue du contrôle sur pièces de la déclaration de M.C..., l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt dont le contribuable avait ainsi entendu bénéficier au titre de l'année 2010, au motif que les investissements ne pouvaient être regardés comme ayant été réalisés au sens du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; que M. C...fait appel du jugement du 14 octobre 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été en conséquence assujetti au titre de l'année 2010 et des pénalités correspondantes ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés " ; 3. Considérant que pour répondre au moyen tiré de ce que l'administration fiscale aurait exercé de façon irrégulière son droit de communication auprès d'Electricité de France, les premiers juges, qui n'étaient pas tenus de répondre à l'ensemble des arguments invoqués par M. C...à l'appui de ce moyen, ont précisé qu'il ne résultait pas de l'instruction que l'administration aurait opéré un retraitement informatique des informations résultant des documents de service détenus par cette entreprise, ni une comparaison avec d'autres données, en particulier comptables, qui auraient nécessité de la part d'Electricité de France des investigations particulières, que sont également sans incidence à cet égard les circonstances que l'administration a exercé de manière simultanée son droit de communication à propos de nombreuses sociétés dans lesquelles ont investi des contribuables distincts de M. C...et que des échanges ont été nécessaires entre l'administration fiscale et Electricité de France en vue de la communication de l'ensemble des informations demandées dans un format exploitable par l'administration et que, dès lors, l'administration n'avait ainsi pas excédé les limites du droit de communication ; que le tribunal a ainsi suffisamment motivé sa réponse au moyen soulevé par le requérant, qui ne peut utilement contester le bien-fondé du jugement sur ce point pour en contester la régularité ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales : " Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 83 du même livre : " Les administrations de l'État, des départements et des communes, les entreprises concédées ou contrôlées par l'État, les départements et les communes, ainsi que les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l'autorité administrative, doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les documents de service qu'ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel, y compris les données conservées et traitées par les opérateurs de communications électroniques dans le cadre de l'article L.34-1 du code des postes et des communications électroniques et les prestataires mentionnés aux 1 et 2 du I de l'article 6 de la loi n°2004-575 du 21 juin 2004 pour la confiance dans l'économie numérique " ; qu'aux termes de l'article R. 81-4 du livre des procédures fiscales, alors en vigueur : " Les agents de l'administration peuvent prendre copie des documents dont ils ont connaissance en application de l'article L. 81 " ; qu'il résulte de ces dispositions que le droit de communication reconnu à l'administration fiscale par les articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales a seulement pour objet de permettre à l'administration fiscale, pour l'établissement et le contrôle de l'imposition d'un contribuable, de demander à un tiers ou, éventuellement au contribuable lui-même, sur place ou par correspondance, de manière ponctuelle, des renseignements disponibles sans que cela nécessite d'investigations particulières ou, dans les mêmes conditions, de prendre connaissance et, le cas échéant, copie de certains documents existants qui se rapportent à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé ; que ce droit de communication ne s'exerce que sur des documents de service que les personnes destinataires des demandes de l'administration fiscale détiennent du fait de leur activité ; qu'un document de service au sens des dispositions précitées de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales s'entend de tout document élaboré dans le cadre des missions de l'organisme à raison desquelles celui-ci est regardé comme soumis au contrôle de l'autorité administrative ; 5. Considérant M. C...soutient qu'en adressant à quatre reprises des demandes de communication à Electricité de France de portée générale et relatives à plusieurs années d'imposition, l'administration s'est livrée non pas à un contrôle passif et ponctuel de données brutes auprès d'un tiers, mais à une investigation qui, par son ampleur et sa nature, a excédé les limites du droit de communication ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que les demandes adressées à la société Electricité de France, qui pouvaient porter sur plusieurs années d'imposition non prescrites, se limitaient aux seuls éléments d'information de nature à établir le raccordement effectif des installations en litige au réseau électrique ; que la circonstance que l'administration a exercé de manière simultanée son droit de communication auprès d' Electricité de France à l'égard de sociétés dans lesquelles ont investi des contribuables distincts est sans incidence sur la régularité du droit de communication exercé par l'administration dans le cadre du contrôle sur pièces du dossier fiscal du seul requérant ; qu'en outre, les données brutes reportées dans les tableurs fournis par l'administration à la société Electricité de France étaient détenues par celle-ci dans le cadre de ses obligations de service et le contenu des attestations établies par cette société se limitait également à des données issues de documents de service ; qu'ainsi, l'établissement de ces documents n'a nécessité ni retraitement de données ni investigations particulières de la part de l'opérateur ; qu'à cet égard, la circonstance que les informations ont été remises à l'administration sous une forme déterminée par elle, relative à la seule présentation des documents, est sans incidence sur le contenu des informations communiquées, qui ne résultent pas d'un retraitement de données ou d'investigations particulières ; que le requérant ne peut se prévaloir des dispositions précitées de l'article R. 81-4 du livre des procédures fiscales qui, si elles autorisaient l'administration à prendre copie de documents de service, ne lui interdisaient pas d'obtenir les informations demandées sous une autre forme ; que, par ailleurs, dès lors que l'enregistrement des demandes de raccordement et du courrier de transmission des attestations du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité à cette entreprise relève des obligations de service d'Electricité de France, le requérant ne saurait soutenir que les informations ainsi recueillies par le service résultaient de documents n'entrant pas dans la catégorie des documents de service au sens des dispositions de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, les moyens tirés de ce que l'administration aurait irrégulièrement exercé le droit de communication mentionné à l'article L. 81 du livre des procédures fiscales et ainsi manqué au principe de loyauté de la preuve doivent être écartés ; 6. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l' article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les seuls renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications ; 7. Considérant qu'il résulte des termes de la proposition de rectification du 16 avril 2013 que l'administration a exercé son droit de communication auprès d'Electricité de France, afin d'obtenir des informations sur les dates de dépôt de demandes de raccordement complètes, de réception du certificat du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité et de mise en production effective des centrales photovoltaïques acquises par les sociétés en participation dont M. C...est l'associé ; que ces éléments d'information mentionnés dans la proposition de rectification, qui comportaient l'identité du tiers ayant communiqué à l'administration les renseignements considérés et étaient d'une précision suffisante, ont été portés à la connaissance du contribuable, dès lors que les réponses et attestations d'Electricité de France étaient annexées à la proposition de rectification ; que le requérant ne sauraient utilement se prévaloir de la circonstance qu'une erreur matérielle ait pu, le cas échéant, être commise par d'Electricité de France quant aux dates des différentes demandes de communication, laquelle est sans incidence sur l'obligation à laquelle est tenue le service ; que, par ailleurs, il ne résulte pas de l'instruction que pour établir les motifs et le montant des redressements contestés, l'administration aurait eu recours à d'autres éléments ni qu'elle aurait utilisé d'autres documents obtenus de tiers ; que, par suite, l'administration, qui n'était pas tenue d'indiquer les modalités d'exercice du droit de communication et notamment la date de demande de communication, s'est acquittée de ses obligations d'information, tant en ce qui concerne la teneur que l'origine des renseignements utilisés, et de communication au sens des dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ; 8. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification adressée à M. C...à l'issue de la procédure contradictoire dont il a fait l'objet, que le supplément d'impôt mis à sa charge résulte exclusivement de la remise en cause de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts dont il se prévalait à titre personnel à raison d'investissements productifs réalisés outre-mer ; que ce supplément d'impôt ne procède pas du rehaussement du résultat de sociétés imposable entre les mains de leurs associés au prorata de leurs parts en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts relatif au régime d'imposition des sociétés de personnes ; que, dès lors, l'administration fiscale n'était pas tenue de procéder à la vérification de comptabilité des sociétés préalablement au contrôle sur pièces dont M. C...a fait l'objet ; que le moyen tiré de ce que l'administration aurait méconnu le principe d'indépendance des procédures en opposant au contribuable, sans avoir procédé préalablement à une vérification de comptabilité des sociétés dans lesquelles M. C...était associé, des erreurs comptables qui auraient été commises par ces sociétés lors de l'inscription à l'actif des immobilisations en litige doit ainsi et en tout état de cause être écarté ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 9. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II à ce code, dans sa rédaction alors en vigueur au titre de l'année 2010 : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article, au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 K de cette annexe : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer (...) qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article " ; 10. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la livraison effective de l'immobilisation ou de sa création dans le département d'outre-mer ; que, dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise dispose matériellement de l'investissement productif et peut commencer son exploitation effective ; qu'il appartient au juge de l'impôt de constater, au vu de l'instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l'objet, qu'un contribuable remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par l'article 199 undecies B du code général des impôts ; 11. Considérant que, pour l'application des dispositions précitées, l'exploitation effective d'une centrale photovoltaïque ne peut commencer que lorsque les panneaux qui la composent ont été livrés puis assemblés, et la centrale raccordée au réseau public d'électricité ; que, dès lors que les centrales photovoltaïques en litige constituent des immobilisations qui ont été créées, M. C...ne peut utilement soutenir que le droit à la réduction d'impôt naîtrait de la livraison des investissements productifs aux sociétés dans lesquelles il a investi en vue de l'acquisition de ces centrales ; qu'il résulte en l'espèce de l'instruction et qu'il n'est pas contesté qu'à la date du 31 décembre 2010, les installations en litige n'étaient pas raccordées au réseau public d'électricité et que leur exploitation par les entreprises locales ne pouvait ainsi commencer ; qu'en se bornant à se prévaloir des stipulations contractuelles liant les différents intervenants aux opérations, du dépôt de demandes de raccordement au cours de l'année 2010, de la date d'inscription des immobilisations à l'actif du bilan des sociétés en participation et du principe de sécurité juridique, le requérant n'apporte aucun élément de nature à infirmer le constat de fait sur lequel s'est fondée l'administration ; que, contrairement à ce que soutient M.C..., l'administration fiscale, en relevant le défaut de raccordement au réseau au 31 décembre 2010, des centrales photovoltaïques acquises par les sociétés en participation Sunra Fluide 1079, Sunra Fluide 1080 et Sunra Fluide 1081, et l'impossibilité qui en résultait de commencer leur exploitation, s'est bornée à mettre en oeuvre les conditions légales auxquelles sont soumis les investissements effectués par les sociétés dont M. C...était associé afin de pouvoir être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions précitées du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts et n'a ainsi pas ajouté à la loi et au règlement ; que, contrairement à ce que le requérant soutient, l'administration fiscale n'a pas méconnu le 20ème alinéa de l'article 199 undecies B du code général des impôts qui prévoit que " La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. " ; que c'est dès lors à bon droit que le service a considéré, pour ce motif, que ces investissements n'étaient pas éligibles au titre de l'année 2010 à la réduction d'impôt prévue par ces dispositions ; En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 12. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; 13. Considérant que M. C...n'est pas fondé à invoquer le paragraphe n°148 de l'instruction référencée 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, en tant qu'il concerne la livraison des investissements productifs et selon lequel " (...) Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail ", dès lors qu'ainsi qu'il a été dit précédemment, les centrales photovoltaïques ne peuvent être regardées comme étant réalisées au sens de l'article 199 undecies B du code général des impôts, et le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par ces dispositions accordé, qu'une fois leur création dans le département d'outre-mer achevée et non leur livraison effectuée ; 14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. C...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...C...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (Pôle de gestion fiscale Paris Nord-Est, Division du contentieux des particuliers). Délibéré après l'audience du 22 septembre 2016, à laquelle siégeaient : - M. Formery , président de chambre, - Mme Coiffet, président assesseur, - Mme Larsonnier, premier conseiller. Lu en audience publique, le 6 octobre 2016. Le rapporteur, V. LARSONNIERLe président, S.-L. FORMERY Le greffier, S. JUSTINELa République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 4 N° 15PA04490