CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 09/02/2016, 14LY01545, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2016-02-09
Numéro : 14LY01545
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Emmanuelle  TERRADE
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : ADVEN AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La Société Pascal B...Constructions a demandé au tribunal administratif de Grenoble, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 à 2007 et d'autre part, la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 2008 et 2009. Par un jugement n° 1003990 - 1101111 du 10 mars 2014, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 15 mai 2014, la société Pascal B...Constructions, représentée par la SCP Adven avocats, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 10 mars 2014 ; 2°) de la décharger de ces impositions et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La société Pascal B...Constructions soutient que : - s'agissant de l'acte anormal de gestion qui lui est reproché par le service, ce dernier n'a aucunement justifié du calcul précis des taux appliqués en méconnaissance de l'obligation de motivation des rappels ; - le prêt de 100 000 euros qu'elle a accordé à la société Primmobilier avait pour objet la réalisation d'un projet commun de construction de cinq maisons en VEFA ; la convention accordant ce prêt a été régulièrement approuvée conformément aux dispositions de l'article L. 223-19 du code de commerce ; ces relations d'affaires qui devaient lui apporter un chiffre d'affaires non négligeable et un profit significatif constituent une des contreparties de ce prêt ; cette convention prévoyait par ailleurs le versement d'intérêts décomptés au taux de 2 % payables au moment du remboursement ; - toute son activité étant organisée autour de Valence c'est à tort que le service a refusé la déduction de la totalité des frais de déplacements professionnels de son gérant en retenant Die et non Valence comme point de départ à raison de la domiciliation personnelle et de l'implantation professionnelle de M. B...à Die ; - elle est en droit de bénéficier des dispositions de l'article 44 octies I du code général des impôts puisqu'elle exerce bien une activité sédentaire dans la zone franche urbaine de Valence ; elle exerce bien une activité administrative et commerciale sédentaire, qui constitue son activité principale, dans son installation fixe de Valence ; la réalisation des plans de construction, la construction des maisons et les demandes de permis de construire étaient sous-traitées aux sociétés B...Architecte et B...Réalisations ; elle dispose dans son bureau situé à Valence d'un fax, d'un ordinateur, d'un téléphone, d'une photocopieuse et d'un bureau ; que les textes n'imposent aucune superficie minimale à partir de laquelle un local pourrait être considéré comme une implantation matérielle, ni de seuil minimal de dépenses pour considérer un moyen d'exploitation comme suffisant pour l'exercice d'une activité économique et la réalisation de recettes professionnelles ; elle dispose donc d'une installation matérielle et de moyens d'exploitation lui permettant de réaliser des recettes professionnelles ; son activité est bien effective comme en témoignent les factures d'électricité et de téléphone, ainsi que les déplacements professionnels déclarés ; elle remplit bien les trois conditions pour bénéficier du régime d'exonération de l'article 44 octies du code général des impôts ; l'instruction du 6 février 2007, 4-A-1-07 lui permet de réaliser ses prestations en dehors de la zone franche urbaine dès lors qu'elle dispose d'un bureau dans la zone franche urbaine ; subsidiairement, les dispositions du dernier alinéa de l'article 44 octies I du code général des impôts ne lui sont pas applicables puisqu'elles ne sont entrées en vigueur que postérieurement à sa date de création en 1998 ; dans son jugement le tribunal administratif de Grenoble a confirmé l'application de ce dernier alinéa de l'article 44 octies I du code général des impôts sans motivation. Par un mémoire en défense, enregistré le 9 octobre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre des finances et des comptes publics soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Terrade, premier conseiller, - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public. 1. Considérant que la SARL Pascal B...Constructions constituée le 8 janvier 1998, dont le gérant est M. A...B..., associé possédant 99,73 % du capital, et qui exerce une activité de construction de maisons individuelles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos des années 2005 à 2007 et d'un contrôle sur pièces portant sur les années 2008 et 2009 à l'issue desquels elle a été assujettie, au titre de l'ensemble de ces années, à des compléments d'impôt sur les sociétés dont elle a demandé la décharge au tribunal administratif de Grenoble ; qu'elle relève appel du jugement du tribunal administratif de Grenoble du 10 mars 2014 rejetant ses demandes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; 3. Considérant qu'il résulte de la proposition de rectification du 28 novembre 2008 que pour déterminer le montant des intérêts dont s'est privée indûment la SARL Pascal B...Constructions au capital du prêt qu'elle avait accordé à la société Primmobilier au titre des exercices clos de 2005 à 2007, l'administration a indiqué qu'elle avait fait " application du taux correspondant à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises, d'une durée initiale supérieure à deux ans, la moyenne étant déterminée à partir des moyennes trimestrielles publiées dans le courant du dernier mois de chaque trimestre civil au Journal Officiel ", et précisait, après avoir renvoyé à une annexe récapitulant les taux de chaque trimestre correspondant à ces trois années, que les taux ainsi calculés s'élevaient à 4,31 au titre de l'exercice clos en 2005, à 4,29 au titre de l'exercice clos en 2006, et à 5,19 au titre de l'exercice clos en 2007 ; qu'ainsi le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification manque sur ce point en fait et doit être écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'acte anormal de gestion correspondant à l'abandon de recettes : 4. Considérant qu'il résulte des articles 38 et 39 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, que le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que les prêts sans intérêts ou l'abandon de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que les avantages consentis par une entreprise à un tiers constituent un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; que, dans l'hypothèse où l'entreprise apporte une telle justification, il incombe ensuite à l'administration, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que cette contrepartie est dépourvue d'intérêt pour l'entreprise ou que sa rémunération est excessive ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'examen de la comptabilité de la SARL Pascal B...Constructions a révélé à l'ouverture de la période vérifiée l'inscription au compte 467 d'un prêt d'un montant de 100 000 euros accordé au cours de l'exercice clôturé en 2004 au bénéfice de l'EURL Primmobilier, également dirigée par M. A...B...; que pour qualifier cette opération d'acte anormal de gestion, le vérificateur a relevé qu'il n'avait donné lieu à aucun remboursement, ni à aucun versement d'intérêt et qu'il s'agissait d'un prêt non rémunéré sans aucune contrepartie ; que si ce prêt a fait l'objet d'une autorisation par l'assemblée générale de la SARL Pascal B...Constructions qui s'est tenue en 2005 et aurait été accordé selon son gérant à l'EURL Primmobilier afin qu'elle procède à l'acquisition de terrains sur lesquels la société Pascal B...Constructions escomptait mener un projet de construction, et si la requérante soutient qu'une clause prévoyait le versement à son profit d'un intérêt de 2 % payable lors du remboursement du prêt, elle n'apporte, pas plus en appel qu'en première instance, de justificatif confirmant ses allégations ; qu'ainsi la requérante n'établit pas que l'abandon d'intérêts consentis à l'EURL Primmobilier aurait comporté une contrepartie réelle ; que l'administration apporte la preuve qui lui incombe qu'en renonçant à la rémunération des sommes mises à la disposition d'un tiers, la société Pascal B...Constructions a commis un acte anormal de gestion justifiant la réintégration à son résultat des sommes correspondant aux intérêts non perçus dont le montant n'est pas sérieusement contesté ; En ce qui concerne la remise en cause du bénéfice des dispositions de l'article 44 octies I du code général des impôts sur l'ensemble de la période : S'agissant de l'application de la loi fiscale : 6. Considérant qu'aux termes de l'article 44 octies du code général des impôts issue de l'article 55 de la loi de finances rectificative pour 2003 dans sa rédaction applicable aux impositions litigieuses, sans que la circonstance que la société requérante a été créée antérieurement à leur entrée en vigueur n'y fasse obstacle : " I. Les contribuables qui exercent ou créent des activités avant le 31 décembre 2001 dans les zones franches urbaines (...), sont exonérés d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de la délimitation de la zone pour les contribuables qui y exercent déjà leur activité ou, dans le cas contraire, celui de leur début d'activité dans l'une de ces zones. Ces bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés à hauteur de 40 %, 60 % ou 80 % de leur montant selon qu'ils sont réalisés respectivement au cours de la première, de la deuxième ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération. (...) Le bénéfice de l'exonération est réservé aux contribuables exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 et du 5° du I de l'article 35, à l'exception des activités de crédit-bail mobilier et de location d'immeubles à usage d'habitation, ainsi qu'aux contribuables exerçant une activité professionnelle non commerciale au sens du 1 de l'article 92. (...) Lorsque l'activité non sédentaire d'un contribuable est implantée dans une zone franche urbaine mais exercée en tout ou partie en dehors des zones franches urbaines, l'exonération s'applique si ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein, ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité ou si ce contribuable réalise au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines.(...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsqu'un contribuable implanté dans une zone franche urbaine exerce, en tout ou partie en dehors des zones franches urbaines, une activité non sédentaire, l'exonération ne s'applique que si ce contribuable soit emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein, ou équivalent, exerçant ses fonctions dans des locaux situés dans la zone franche urbaine d'implantation et affectés à l'activité, soit réalise au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines ; qu'un contribuable doit être regardé comme réalisant son chiffre d'affaires auprès d'un client situé dans une zone franche urbaine lorsque le lieu de réalisation de l'acte, de la prestation ou de la vente est situé dans une zone franche urbaine ; 7. Considérant que ces dispositions relatives aux activités non sédentaires sont issues de l'article 53 de la loi de finances rectificative n° 2003-1312 du 30 décembre 2003 dont le C dispose que ces mesures sont applicables, pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 2003 pour les contribuables relevant de l'impôt sur les sociétés ; qu'ainsi contrairement à ce que soutient la société requérante en se prévalant de sa date de création, les dispositions précitées étaient applicables aux impositions dues au titre des exercices clos en 2005, 2006, 2007, 2008 et 2009 ; 8. Considérant que sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ; 9. Considérant qu'à l'appui de sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 à 2009, la société requérante soutient qu'elle pouvait bénéficier de l'exonération visée à l'article 44 octies du code général des impôts dès lors qu'elle exerçait effectivement son activité à partir de moyens d'exploitation et d'une installation matérielle dont l'implantation en zone franche urbaine n'est pas sérieusement contestée par l'administration ; 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Pascal B...Constructions qui n'emploie aucun salarié, exerce, conformément à ses statuts, une activité de construction d'immeubles ou de maisons individuelles, ou de réalisation de travaux de rénovation de locaux existants selon des plans, proposés ou non et au moyen de contrats de louage d'ouvrage passés avec des entreprises du bâtiment en assurant pour le compte de ses clients les aspects administratifs et techniques de la construction, en qualité d'entrepreneur principal en bâtiment ; que, contrairement à ce qu'elle soutient, son activité ne se limite pas à une activité administrative et commerciale de suivi de dossier et de démarchage de la clientèle ; que l'examen des factures clients montre que, sur la période vérifiée, la grande majorité des chantiers a été réalisée à Die, où réside son gérant, ou dans le Diois (20 chantiers sur 21 en 2005, 15 chantiers sur 17 en 2006 et 11 chantiers sur 15 en 2007), alors qu'aucun chantier n'a été réalisé en zone franche urbaine et qu'un seul a été réalisé près de Valence ; que ses principaux fournisseurs sont des artisans ou des entrepreneurs locaux installés à Die ou dans le Diois alors qu'aucun n'est implanté en zone franche urbaine ; que si la société requérante soutient que pour négocier les marchés de travaux, elle reçoit les fournisseurs dans son bureau situé en zone franche, elle n'apporte aucun justificatif probant au soutien de ses allégations, alors qu'il résulte de l'instruction que ses fournisseurs mentionnent l'adresse Place du Marché à Die sur les factures qu'ils ont émises et que l'administration fait valoir, sans être contredite, que le dépouillement des factures de charges, telles que les consommations téléphoniques révèlent, par leur nature et leur quotité, une présence limitée dans le bureau de la zone franche ; qu'il ne résulte pas de l'instruction et n'est pas non plus allégué que l'activité de la société requérante se serait exercée dans des conditions différentes au cours des années 2008 et 2009 ; qu'à supposer même que la société Pascal B...Constructions puisse être regardée comme exerçant une activité effective dans la zone franche urbaine de Valence où elle ne dispose que d'un local de 12m2, qui ne bénéficie pas d'une connexion à internet, qu'elle loue auprès d'une société de domiciliation, et où elle ne réalise au mieux que des tâches administratives comme l'établissement des dossiers de garanties, des factures clients et le suivi de leur paiement, son activité d'entrepreneur principal en bâtiment, étant exercée principalement chez ses clients, présente un caractère non sédentaire au sens des dispositions précitées du I de l'article 44 octies du code général des impôts comme en témoigne le nombre de déplacements annuels de son gérant pour se rendre auprès des clients et des fournisseurs ; que dès lors que la société requérante ne remplissait ni la condition tenant à l'emploi d'au moins un salarié sédentaire, à temps plein ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité située en zone franche, ni celle tenant à la réalisation d'au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés en zone franche urbaine, elle ne pouvait prétendre remplir les conditions lui ouvrant droit au bénéfice de l'exonération prévue à l'article 44 octies du code général des impôts ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause le bénéfice de l'exonération et a rehaussé l'impôt sur les sociétés dû par la société Pascal B...Constructions au titre des années contrôlées ; S'agissant de l'application de la doctrine : 11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) " ; qu'il appartient au juge d'apprécier, au vu du dossier qui lui est soumis par l'administration et le contribuable, si ce dernier est en droit de se prévaloir des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales relatives à la portée d'une instruction publiée ; 12. Considérant que la société requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 6 février 2007, 4-A-1-07 qui ne comporte pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle appliquée ci-dessus ; En ce qui concerne la réintégration d'une partie des frais de déplacement au titre des exercices clos en 2005, 2006 et 2007 : 13. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (...) celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant la dévolution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; que la déduction des frais généraux mentionnés au 1° du 1 de l'article 39 précité du code général des impôts n'est admise que si ces frais constituent une charge effective, ont été exposés dans l'intérêt direct de l'entreprise et sont appuyés de justifications suffisantes ; 14. Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité, l'administration fiscale a partiellement remis en cause les frais de déplacements de M. B...portés en charge par la société au cours des exercices clos en 2005, 2006 et 2007 au motif que le calcul du nombre de kilomètres parcourus à des fins professionnelles retenait Valence comme point de départ alors que son gérant réside et exerce son activité professionnelle d'architecte à Die, siège et principal établissement des sociétés SARL Pascal B...Architecte et SARL Pascal B...Réalisations ; que la société requérante se borne à invoquer les états de frais de son gérant et à soutenir que l'intégralité de son activité était exercée à Valence sans produire aucun justificatif probant de nature à établir que les déplacements de son gérant étaient initiés au départ de Valence, alors qu'ainsi qu'il a été dit précédemment son activité présente un caractère non sédentaire et s'exerce principalement chez ses clients situés à Die ou dans le Diois ; que la société requérante n'apporte aucun élément de nature à justifier d'un montant de frais de déplacement supérieur à celui admis en dernier lieu par l'administration qui s'est conformée à l'avis de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, elle n'est pas fondée à contester le montant des frais de déplacement retenu par l'administration fiscale ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société Pascal B...Constructions n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 16. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la société Pascal B...Constructions la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société Pascal B...Constructions est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié Société Pascal B...Constructions et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 19 janvier 2016 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Terrade, premier conseiller. Lu en audience publique, le 9 février 2016. '' '' '' '' 3 N° 14LY01545