Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, du 5 octobre 2006, 03NC00725, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2006-10-05
Numéro : 03NC00725
Président : Mme HEERS
Rapporteur : M. Henri  BATHIE
Commissaire du gouvernement : Mme ROUSSELLE

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 22 juillet 2003, complétée par des mémoires enregistrés les 5 mai et 19 novembre 2004, présentée par M. Joseph X, élisant domicile ... ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0000052 en date du 29 avril 2003 par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à obtenir la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1993, 1994 et 1995 ; 2°) de lui accorder la décharge demandée ; M. X soutient que : - les notifications de redressement consécutives aux contrôles des SCI Grande Fonnelle et Thibault de Champagne ne respectent pas les exigences de motivation et d'information du contribuable régies par les articles L. 57 et L. 48 du livre des procédures fiscales ; - c'est à tort que le régime des sociétés de personnes, pour lequel la Sarl Carambole Gestion a opté conformément à l'article 239 bis AA du code général des impôts, a été remis en cause au motif que les liens de parenté entre associés ne répondaient pas aux critères prévus par ces dispositions ; - c'est également à tort que l'administration a assujetti à l'impôt sur les sociétés le GIE DAC au motif que ses membres n'avaient pas d'activités dans l'aéronautique ; ce GIE n'a fait l'objet d'aucun contrôle en Guadeloupe, et le tribunal administratif a omis de statuer sur ce moyen ; le service local de Troyes n'était pas compétent pour ce redressement, ni pour les précédents ; à supposer que ce GIE ait été constitué dans des conditions irrégulières, il devait être soumis au régime d'imposition des sociétés de fait, comme il ressort de l'instruction 4 F 1224 du 1er mai 1988 ; - il n'a pas demandé le rattachement de ses enfants majeurs au foyer fiscal comme l'indique le jugement, mais la déduction des sommes versées pour leur entretien durant la poursuite de leurs études ; il invoque sur ce point l'instruction 5 B 14-82 du 17 mars 1982 et l'instruction 5 B 2421 du 1er septembre 1999 ; Vu le jugement attaqué ; Vu les mémoires en défense, enregistrés les 27 novembre 2003 et 19 août 2004, présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; Il conclut au rejet de la requête ; Il soutient que : - la requête semble irrecevable à défaut de moyens d'appel ; - les notifications de redressement adressées aux contribuables respectent les garanties des articles L. 48 et L. 57 du livre des procédures fiscales ; - le service local de l'Aube était compétent pour notifier ces redressements y compris pour ceux issus d'entreprises situées hors de son ressort territorial, comme les suites du contrôle sur pièces du GIE DAC ; ce dernier a été, à bon droit, assujetti à l'impôt sur les sociétés, compte tenu de son activité réelle et de celle de ses membres ; - la Sarl Carambole Gestion ne pouvait opter pour le régime des sociétés de personnes, d'après sa composition, dès lors notamment que le requérant n'établit pas avoir eu la qualité d'associé, avec son conjoint ; - les conclusions relatives à la décharge d'impôt liée à l'aide versée aux enfants sont irrecevables en tant qu'elles n'ont pas été présentées dans la réclamation préalable ; en tout état de cause, elles ne sont pas fondées car les aides alléguées ne répondent pas aux conditions de forme et de fond prévues par l'article 156 II du code général des impôts ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 21 décembre 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 22 février 2005, par lequel M. X persiste dans les conclusions de sa requête en ajoutant que, par un arrêt du 22 décembre 1994, la Cour administrative d'appel de Bordeaux a accordé, pour vice de procédure, la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SCI Résidence Les Figuiers de Matha, ce qui doit entraîner l'annulation du redressement notifié à l'encontre de Mme X, qui en est associée, pour ce qui concerne son impôt sur le revenu au titre des années 1994 et 1995 ; Vu le mémoire complémentaire en défense, enregistré le 6 avril 2005, par lequel le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements accordés le 24 mars 2005 au contribuable à la suite de l'arrêt sus-mentionné, pour des montants respectifs de 7 296 euros en droits et 13 259 euros en pénalités au titre de l'année 1994, et de 2 298 euros en droits et 2 091 euros en pénalités au titre de l'année 1995 ; Il conclut également au rejet du surplus des conclusions du requérant ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu l'ordonnance n° 67-821 du 23 septembre 1967 ; Vu le code civil ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 septembre 2006 : - le rapport de M. Bathie, premier conseiller. - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige en appel : Considérant que, postérieurement à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de l'Aube a accordé à M. Joseph X, par une décision du 24 mars 2005, des dégrèvements d'impôt sur le revenu à concurrence de 7 296 euros en droits et 13 259 euros en pénalités au titre de l'année 1994 correspondant à la totalité de l'imposition contestée, et de 2 298 euros en droits et 2 091 euros en pénalités au titre de l'année 1995 ; qu'à concurrence de ces sommes, la requête de M. Joseph X n'a plus d'objet ; qu'il n'y a plus lieu d'y statuer ; Sur le surplus des conclusions de la requête : Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée à la requête par le ministre : Considérant que les suppléments d'impôt sur le revenu mis à la charge du foyer fiscal constitué par M. et Mme X, sont consécutifs à des vérifications de comptabilité ou contrôles sur pièces, mis en oeuvre à l'égard de sociétés dont l'un ou l'autre des époux était associé, et soumises au régime des sociétés de personnes, ainsi qu'à un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ; que ces redressements ont abouti, compte tenu du dégrèvement sus-mentionné à une réduction du déficit déclaré au titre de l'année 1994, et à des suppléments d'impôt sur le revenu au titre des années 1993 et 1995 ; que M. Joseph X fait appel du jugement du 29 avril 2003 du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne qui a refusé de lui accorder la décharge des impositions demeurant en litige ; En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : S'agissant de la compétence territoriale du vérificateur : Considérant qu'aux termes de l'article L.45 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts peuvent assurer le contrôle et l'assiette de l'ensemble des impôts ou taxes dus par le contribuable qu'ils vérifient. ; qu'en application de ces dispositions, le service des impôts de Troyes Nord-Est était compétent, compte tenu du domicile fiscal des contribuables, pour établir, et au besoin corriger, l'ensemble des bases de leur impôt sur le revenu, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que certains redressements étaient issus des déclarations, et de leur éventuelle correction par le service local, de sociétés ayant leur siège ou des activités immobilières dans d'autres départements ; que le moyen tiré de ce que le service de Troyes Nord-Est aurait été incompétent pour remettre en cause les résultats de ces sociétés doit, dès lors, être écarté ; S'agissant des garanties des contribuables : Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements ; que selon l'article L. 57 du même livre, dans sa version alors en vigueur : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'examen de la notification de redressement envoyée le 20 septembre 1995 à Mme Iris X en sa qualité d'associée de la SCI La Grande Fonnelle, que le vérificateur s'y réfère aux corrections apportées aux résultats de cette société au titre des exercices 1992 et 1993 dans une notification dont il joint la copie, qu'il rappelle la part des droits sociaux détenue par la contribuable et les rehaussements corrélatifs envisagés sur les bases de son revenu imposable ainsi que les suppléments d'impôt dus en droits et pénalités ; que ces mentions respectaient les garanties des contribuables prévues par les articles L. 48 et L 57 précités ; que, contrairement à ce qu'allègue l'appelant, il ne résulte pas de la combinaison de ces dispositions que le service devait nécessairement notifier le redressement à l'associée, dans le délai de trente jours, offert à la société pour formuler ses éventuelles observations après avoir reçu sa propre notification ; que l'absence de toute mention de pénalités dans la notification envoyée à la société, qui n'est pas la contribuable, ne peut constituer une irrégularité dans la procédure engagée à l'encontre de Mme X ; Considérant, en deuxième lieu, que la notification de redressement, envoyée le 9 décembre 1996 à Mme Iris X en sa qualité d'associée de la SCI Thibault de Champagne, mentionne également les corrections apportées aux résultats de celle-ci au titre des exercices 1993 et 1994, la quote-part de l'associée, et les rehaussements envisagés sur les bases de son propre impôt, et les suppléments d'impôts dus en droits et pénalités ; que ces pénalités ne devaient pas nécessairement être mentionnées dans la notification adressée à la SCI, qui n'est pas la contribuable ; qu'il résulte de ces éléments que la notification du 9 décembre 1996 adressée à la contribuable respecte les dispositions des articles L. 48 et L. 57 précités ; Considérant, en troisième lieu, que les rehaussements d'impôt consécutifs à la correction des résultats de la SCI Thibaut de Champagne au titre de l'année 1995, ont fait l'objet d'une nouvelle notification envoyée le 13 mars 1997 ; que le service rappelle, sans être contredit, que la contribuable était en situation de taxation d'office en raison d'une déclaration de revenus souscrite tardivement malgré deux mises en demeure ; qu'il suit de là que le moyen tiré d'une méconnaissance des exigences de motivation régies par les articles L. 48 et L. 57 précités, applicables à la procédure contradictoire de redressement, est inopérant pour l'année 1995 ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige : S'agissant du régime d'imposition de la Sarl Carambole Gestion : Considérant qu'aux termes de l'article 239 bis AA du code général des impôts : Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8 ; qu'il résulte de l'instruction que Mme Iris X était associée dans la Sarl Carambole Gestion au cours des années 1993 et 1994 avec ses belle-soeurs, Mme Arlette X et Mme Jacqueline X ; que M. Joseph X ne saurait se prévaloir de la qualité d'associé de cette SCI qu'il n'établit pas, et qui ne peut résulter de la seule référence aux dispositions de l'article 1832-2 du code civil relatives aux biens communs des époux ; que l'administration a pu, à bon droit, remettre en cause l'option de la Sarl Carambole Gestion pour le régime fiscal des sociétés de personnes, au motif qu'elle ne remplissait pas les conditions de parenté des associés prévues par l'article 239 bis AA précité ; S'agissant du régime d'imposition du GIE Développement aéronautique Caraïbes (DAC) : Considérant qu'aux termes de l'article 239 quater du code général des impôts : I. Les groupements d'intérêt économique constitués et fonctionnant dans les conditions prévues par l'ordonnance n° 67-821 du 23 septembre 1967 n'entrent pas dans le champ d'application du I de l'article 206, mais chacun de leurs membres est personnellement passible, pour la part des bénéfices correspondant à ses droits dans le groupement, soit de l'impôt sur le revenu, soit de l'impôt sur les sociétés s'il s'agit de personnes morales relevant de cet impôt. ; qu'aux termes de l'article 1er de l'ordonnance du 23 septembre 1967 : Deux ou plusieurs personnes physiques ou morales peuvent constituer entre elles, pour une durée déterminée, un groupement d'intérêt économique en vue de mettre en oeuvre tous les moyens propres à faciliter ou à développer l'activité économique de ses membres, à améliorer ou à accroître les résultats de cette activité. Considérant, en premier lieu, que l'administration a remis en cause le régime d'imposition des sociétés de personnes dont se prévalait le GIE Développement Aéronautique Caraîbes, conformément à l'article 239 quater du code général des impôts, au motif que ce groupement ne fonctionnait pas conformément à son statut légal issu de l'ordonnance du 23 septembre 1967 susvisée et a, en conséquence, refusé à M. Joseph X le droit d'imputer ses quotes-parts de déficit sur ses propres bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 1994 et 1995 ; que, pour soutenir à nouveau en appel, que ce GIE respectait son statut légal, dès lors que ses membres devaient être regardés comme ayant tous des activités dans le domaine aéronautique, notamment en assurant l'exploitation des avions acquis par le groupement, dans le cadre de la société en participation EWA-DAC, le requérant reprend l'argumentation déjà soumise au tribunal administratif, sans apporter d'élément nouveau ; qu'ainsi, il n'établit pas que les premiers juges auraient, par les motifs qu'ils ont retenus et qu'il y a lieu d'adopter, commis une erreur en écartant ce moyen ; Considérant, en second lieu, que, dès lors que l'administration a pu, à bon droit, estimer que le GIE ne fonctionnait pas dans les conditions prévues par l'ordonnance du 23 septembre 1967, c'est par une exacte application des dispositions combinées des articles 239 quater I et 206-I du code général des impôts, qu'elle en a déduit que cette personne morale relevait du régime de droit commun d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés ; que le service n'était pas tenu, selon une analyse constituant pour lui une simple faculté, comme l'admet d'ailleurs le contribuable, de requalifier le GIE en société de fait ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que les constats du vérificateur devaient nécessairement le conduire à appliquer le régime des sociétés de fait, similaire à celui appliqué initialement par le GIE, n'est pas fondé ; Considérant, en troisième lieu, que l'instruction 4 F 1224 du 1er mai 1988, qui se borne à analyser sur un plan général les critères des sociétés de fait, ne donne pas des dispositions légales, appliquées en l'espèce, une interprétation différente de celle rappelée ci-dessus ; S'agissant des pensions alimentaires alléguées : Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir partielle opposée à ces conclusions par le ministre : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé , sous déduction : II. Des charges ci-après 2º pensions alimentaires répondant aux conditions fixées par les articles 205 à 211, 367 du code civil ; que, devant la Cour, M. X soutient qu'il avait droit à la déduction des pensions alimentaires versées à trois enfants majeurs poursuivant leurs études, et non rattachés au foyer fiscal, au titre des années 1994 et 1995 ; que, toutefois, le contribuable n'apporte aucune justification des sommes qui auraient été versées aux intéressés, au demeurant non mentionnées dans ses déclarations de revenus des années précitées ; qu'il n'établit pas que les bénéficiaires les auraient personnellement mentionnées dans leurs propres déclarations de revenus ; que, par suite, les conclusions de l'appelant tendant à obtenir la déduction des pensions alimentaires alléguées, ne peuvent qu'être rejetées sur le terrain de la loi fiscale ; Considérant, d'autre part, que si le requérant sollicite l'application du barème, prévu par l'instruction 5 B 1482 du 17 mars 1982, pour les aides en nature, il n'établit pas entrer dans les prévisions de cette doctrine, dès lors qu'il n'a pas justifié avoir assuré l'hébergement des enfants au cours des années vérifiées ; qu'il ne peut utilement invoquer une instruction datée du 1er septembre 1999, postérieure aux années en litige ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande ; DECIDE Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur la requête de M. X à concurrence des dégrèvements sus-mentionnés. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. Joseph X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 8 N° 03NC00725