CAA de LYON, 5ème chambre, 05/05/2022, 20LY00775, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2022-05-05
Numéro : 20LY00775
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Vanessa  REMY-NERIS
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : SCP LAMY & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SARL Divonne Pub's a demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1806954 du 23 décembre 2019, le tribunal administratif de Lyon a, dans un article 1er, réduit les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SARL Divonne Pub's au titre des périodes du 1er janvier au 31 décembre 2012 et du 1er janvier au 31 décembre 2013 de montants respectivement en droits de 2 489,78 euros et 1 902,23 euros et des pénalités correspondant à ces montants et, dans un article 2, rejeté le surplus de cette demande. Procédure devant la cour Par une requête et trois mémoires, enregistrés les 24 février, 12 mars, 5 octobre 2020 et 4 mars 2021, la SARL Divonne Pub's, représentée par Me Martin, doit être regardée comme demandant à la cour : 1°) d'annuler l'article 2 de ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 23 décembre 2019 et lui accorder la décharge du surplus des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant à sa charge ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les propositions de rectifications et les réponses aux observations du contribuable qui lui ont été adressées sont insuffisamment motivées au regard des prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; l'administration a ainsi méconnu le principe du contradictoire ; - le rejet de comptabilité n'est pas justifié, celle-ci est régulière en la forme et probante ; - elle se prévaut du paragraphe 60 de la doctrine BOI-CF-IOR-10-20 et du paragraphe 40 de la doctrine BOI-BIC-DECLA-30-10-20-50 concernant le rejet de sa comptabilité ; - la reconstitution des recettes comporte de nombreuses erreurs ainsi que l'a relevé l'expert ; ces erreurs aboutissent à une exagération d'environ 60% des chiffres d'affaires reconstitués ; le taux de perte technique sur la bière pression doit être porté à 17% ; elle propose une méthode alternative de reconstitution basée sur les coefficients multiplicateurs moyens pour chaque catégorie de produit constatés sur les exercices 2015 à 2017 et le taux de marge en résultant ; en s'abstenant de tenir compte de cette méthode, l'administration méconnaît le principe de l'égalité des armes, protégé par les stipulations de l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde de droits de l'homme et des libertés fondamentales. Par deux mémoires, enregistrés les 18 août 2020 et 15 février 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Une ordonnance du 18 février 2021 a fixé la clôture de l'instruction au 15 avril 2021. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - la convention européenne des droits de l'Homme et des libertés fondamentales - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Rémy-Néris, première conseillère, - les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public, - et les observations de Me Martin, représentant la SARL Divonne Pub's ; Considérant ce qui suit : 1. La SARL Divonne pub's, qui exploite un bar pub anglais, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014. Par des propositions de rectification des 22 décembre 2015 concernant l'exercice clos en 2012 et 10 mai 2016 concernant les exercices clos en 2013 et 2014, l'administration a rejeté la comptabilité de la société, puis reconstitué son chiffre d'affaires. La société vérifiée relève appel de l'article 2 du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, ainsi que des pénalités correspondantes. Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne la procédure d'imposition : 2. La SARL Divonne pub's réitère en appel et sans apporter aucun élément nouveau de fait ou de droit à l'appui de celui-ci, le moyen tiré de l'insuffisante motivation des propositions de rectifications qui lui ont été adressées les 22 décembre 2015 s'agissant de l'exercice 2012 et 10 mai 2016 s'agissant des exercices 2013 et 2014 ainsi que celle des réponses à ses observations datées des 13 avril 2016 et 13 septembre 2016. Il y a lieu pour la cour d'écarter ce moyen dans toutes ses branches par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux points 4 à 6 de leur jugement. Il en va de même, et pour les mêmes motifs, du moyen tiré de la méconnaissance à ce titre du principe du caractère contradictoire de la procédure de rectification. En ce qui concerne le rejet de la comptabilité présentée : 3. Si la SARL Divonne pub's conteste le rejet de sa comptabilité par l'administration, il est constant que la caisse enregistreuse utilisée par la société ne conservait pas les données et que la société requérante n'a pas conservé, pour les exercices vérifiés, le seul ticket Z permettant de lister les ventes par articles alors que les autres tickets Z présentés procédaient à un état récapitulatif journalier des recettes regroupées par famille de produits (recettes minérales, recettes bières, recettes spiritueux,...) ne permettant pas de déterminer la marque, le prix et la quantité servie. Il résulte également des propositions de rectification que les bandes de contrôle présentées ne mentionnaient que la quantité de produit vendu à un certain prix et non la nature du produit vendu. La société requérante n'a en outre pas conservé les doubles de notes ou tickets clients. Dans ces conditions, pour ces seuls motifs, et faute pour la SARL Divonne pub's de présenter des justificatifs de recettes permettant de retracer précisément le détail chronologique et quotidien des ventes, l'administration a pu à bon droit rejeter la comptabilité présentée comme irrégulière et non probante, celle-ci devant être regardée comme entachée de graves irrégularités au sens des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales. 4. Sur la doctrine, la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 60 de la doctrine BOI-CF-IOR-10-20 du 12 septembre 2012 dès lors que cette doctrine ne donne pas d'interprétation différente de la loi fiscale ni du §40 du BOI-BICDECLA-30-10-20-50 qui admet, pour tenir compte des conditions d'exercice du commerce de détail, " lorsque la multiplicité et le rythme élevé des ventes de faible montant font pratiquement obstacle à la tenue d'une main courante, que l'enregistrement global des recettes en fin de journée ne suffise à lui seul à faire écarter la comptabilité présentée à condition toutefois que celle-ci soit, par ailleurs, bien tenue et que les résultats-et notamment le bénéfice brut qu'elle accuse - soient en rapport avec l'importance et la production apparente de l'entreprise ", dès lors que la comptabilité de la société, contrairement aux prescriptions de cette doctrine, n'était pas bien tenue. En ce qui concerne la reconstitution de recettes : 5. Il ressort des propositions de rectification adressées par l'administration à la société requérante que le vérificateur a procédé au dépouillement des factures d'achats de boissons et a déterminé, pour chaque catégorie de produit, la quantité revendue en additionnant le stock initial et les achats constatés sur l'exercice en cause et en en déduisant le stock final. Il a enfin appliqué les tarifs de la carte fournie par la société en cours de contrôle. 6. En premier lieu, si la société requérante conteste le taux de perte technique de 8% retenu par le service pour la bière pression, elle n'apporte aucun élément permettant d'apprécier la pertinence du taux de 17% qu'elle revendique, quand bien même l'administration a appliqué ce taux de perte aux bières vendues en bouteille. En outre, si elle estime que les éléments produits par l'administration, notamment le tableau dressé par l'administration dans son premier mémoire en défense, sont incompréhensibles s'agissant de la prise en compte des pertes, offerts et consommation du personnel, il ressort des propositions de rectification qui lui ont été adressées pour les trois exercices vérifiés que les mentions auxquelles fait référence l'administration ont pris en compte à la fois les pertes, offerts et les consommations du personnel et du gérant. 7. En deuxième lieu, la SARL Divonne's pub invoque des erreurs dans les reconstitutions de chiffres d'affaires opérées par le vérificateur entre les achats consommés retenus par le service et les achats inscrits en comptabilité. Toutefois, si elle produit en appel les tableaux annexés aux propositions de rectification justifiant selon elle des erreurs relevées, ceux-ci ne permettent pas de déterminer sur quels produits ont pu porter lesdites erreurs. 8. En troisième lieu, la société requérante se prévaut d'une erreur de calcul commise par l'administration dans le chiffre d'affaires total reconstitué pour l'exercice 2012 qui s'élève à 1 263 781,30 euros TTC et non 1 297 858 euros TTC comme mentionné. Toutefois, il résulte de l'instruction que ce dernier montant, qui figure dans la proposition de rectification pour l'exercice en cause, inclut le secteur " snack ", qui n'a pas fait l'objet de reconstitution et les secteurs " minérales " et " cafèterie " pour lesquels le vérificateur a retenu les montants déclarés. Par suite, l'erreur invoquée n'est pas établie. 9. En quatrième lieu, la SARL Divonne's pub fait valoir qu'une erreur a été commise dans la prise en compte des fûts de bière Desperados pour l'exercice 2013 et que le tribunal, après avoir reconnu l'erreur, a à tort limité à 9 714 euros, au lieu de 10 949 euros, la surévaluation par l'administration du chiffre d'affaires TTC en résultant pour 2013. Toutefois, il résulte de l'instruction, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, que le tableau dressé par l'expert diligenté par la SARL Divonne's pub comporte une erreur dans la recopie du nombre d'unités de bières Murphy's red (42 au lieu de 45 mentionnées par le vérificateur). Cette erreur a eu pour effet de réduire d'un montant de 1 235 euros les ventes considérées. C'est donc à bon droit que le tribunal a réduit de ce montant celui évoqué par l'expert dans son rapport pour limiter en conséquence la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à 1 591,93 euros au titre de l'année 2013. 10. En cinquième lieu, la société requérante soutient que, pour les exercices 2013 et 2014, le taux de perte des jus de fruits doit être porté à 6% et que l'administration a retenu une répartition erronée des liqueurs entre celles servies " nature " qui représentent 40% des ventes et celles " servies en cocktail " qui en représentent 60%. Toutefois, le taux de perte des jus de fruits avancé par la requérante n'est étayé d'aucun justificatif. En outre, l'administration fait valoir, sans être contestée, que la société utilise des contenants de jus de fruits de 25 cl soit l'équivalent d'une petite canette lesquels ne justifient la retenue d'aucun taux de perte et que les ventes de jus de fruits en bouteille sont restées marginales sur la période vérifiée. Enfin, il résulte de l'instruction que la répartition des liqueurs retenue par le vérificateur ressort des propres indications du gérant de la société à l'administration au cours du contrôle et qui ont été reprises pour partie dans les propositions de rectification qui lui ont été adressées. 11. En sixième lieu, la SARL Divonne's pub soutient que le vérificateur a commis plusieurs erreurs dans les tarifs qu'il a retenus, pour 2012, pour le " cidre Strongbow " et la bière " blonde de l'Isle " et, pour 2013, pour la bière " gessienne blanche ". Il résulte des tableaux annexés aux propositions de rectification en litige que l'administration a à tort retenu, pour l'année 2012, des tarifs de 3,60 euros et 7,60 euros pour 25 cl et 50 cl de " cidre Strongbow " au lieu de 2,90 euros et 5,60 euros et pour la bière " blonde de l'Isle " des tarifs de 4 euros et 7,80 euros pour les mêmes contenances au lieu de 3 euros et 5,80 euros. Il en va de même, pour l'année 2013, des tarifs de la bière " gessienne blanche " qui doivent être fixé à 3 euros pour 25 cl et à 5,80 pour 50 cl au lieu de 6,80 euros et 7,80 euros tel que retenu par le service. La société requérante justifie des tarifs pratiqués par la production de deux cartes de prix, dont les mentions ne sont pas contestées par l'administration. Par conséquent, il y lieu de décharger la SARL Divonne's pub des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour les années 2012 et 2013 à hauteur de la prise en compte des tarifs susmentionnés. 12. En septième lieu, ainsi que le relève la société requérante, l'administration a fait varier les taux de répartition de certains produits, notamment des bières, sur l'année 2014 alors qu'elle a retenu les mêmes taux de répartition sur l'année 2012, et ce sans en justifier. Par suite, la SARL Divonne's pub est fondée à soutenir que le chiffre d'affaires reconstitué par l'administration sur l'année 2014 doit être réduit d'un montant de 3 894 euros afin de prendre en compte les taux de répartition retenus sur 2012 et 2013. 13. En huitième lieu, si la société requérante produit une méthode alternative de reconstitution basée sur les coefficients multiplicateurs moyens pour chaque catégorie de produit constatés sur 2015 à 2017, exercices au cours desquels elle a conservé l'intégralité des tickets Z, la méthode proposée aboutit à des résultats proches de ceux déclarés pour 2012 mais à des chiffres d'affaires reconstitués inférieurs à ceux déclarés sur 2013 et 2014. Une telle méthode apparaît ainsi peu pertinente. Si la SARL Divonne's pub estime que le taux de marge brute évalué par l'administration est anormalement élevé, il ressort de ses propres écritures qu'il se situe dans la moyenne des statistiques professionnelles établies pour ce type d'établissement par le centre agréé d'assistance à la gestion des entreprises. 14. En dernier lieu, la SARL Divonne's pub ne peut utilement se prévaloir des stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et invoquer ainsi l'atteinte au principe d'égalité des armes pour contester les rappels de taxe sur la valeur ajoutée devant le juge de l'impôt, dès lors que ces stipulations ne sont applicables qu'aux procédures contentieuses suivies devant les juridictions lorsqu'elles statuent sur des droits et obligations de caractère civil ou sur des accusations en matière pénale. Ainsi, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'égalité des armes, invoqué sur le fondement de ces stipulations, ne peut qu'être écarté en ce qui concerne l'établissement de ces impositions. 15. Il résulte de ce qui précède que la SARL Divonne pub's est uniquement fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'article 2 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande en tant qu'elle tend à la prise en compte, pour 2012, des tarifs de 2,90 et 5,60 euros pour le " cidre Strongbow " de contenance 25 cl et 50 cl, de 3 euros et 5,80 euros pour la bière " blonde de l'Isle " de contenance 25 cl et 50 cl et, pour 2013, de 3 euros et de 5,80 euros pour la bière " gessienne blanche " de contenance 25 cl et 50 cl et de la prise en compte d'une réduction du chiffre d'affaires reconstitué sur 2014 de 3 894 euros. Sur les frais liés au litige : 16. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme que demande la SARL Divonne's pub au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : La SARL Divonne's pub est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mises à sa charge, pour l'année 2012, à hauteur de la prise en compte des tarifs de 2,90 euros et 5,60 euros pour le " cidre Strongbow " de contenance 25 cl et 50 cl et de 3 euros et 5,80 euros pour la bière " blonde de l'Isle " de contenance 25 cl et 50 cl, pour l'année 2013, à hauteur de la prise en compte des tarifs de 3 euros et de 5,80 euros pour la bière " gessienne blanche " de contenance 25 cl et 50 cl et, pour l'année 2014, à hauteur de la réduction du chiffre d'affaires reconstitué d'un montant de 3 894 euros. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Lyon est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Divonne pub's et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 7 avril 2022 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Dèche, présidente assesseure, Mme Rémy-Néris, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 5 mai 2022. La rapporteure, V. Rémy-NérisLe président, F. Bourrachot La greffière, C. Langlet La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N° 20LY00775 ar