COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 06/10/2011, 10LY02921, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-10-06
Numéro : 10LY02921
Président : M. DUCHON-DORIS
Rapporteur : M. Jean Christophe  DUCHON-DORIS
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : SOCIETE D'AVOCATS PDGB

Vu le recours, enregistré le 14 décembre 2010 au greffe de la Cour, présenté pour le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT ; Le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT demande à la Cour d'annuler le jugement n° 0802020 du 12 octobre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a annulé la décision prise le 11 janvier 2005 par le Ministre de l'économie, des finances et de l'industrie refusant à la société anonyme (SA) Floreal l'octroi de l'agrément prévu au 3 de l'article 210 B du code général des impôts ; Il soutient que : - compte tenu de l'organisation mise en oeuvre au sein du groupe Casino, la société Floréal ne disposait ni de personnel propre, ni de services administratifs dédiés, pas plus que la société bénéficiaire de l'apport, Casino Carburants, et que, dès lors, l'apport des fonds de commerce de stations-service, tel qu'envisagé, doit être regardé comme concernant des éléments d'actif isolés nécessitant la délivrance d'un agrément pour bénéficier du régime spécial précité ; - le ministre, qui a motivé sa décision, n'a pas commis d'erreur de droit, ni d'erreur d'appréciation en refusant l'octroi de l'agrément en considérant que la réalité du motif économique permettant de bénéficier des dispositions du 3 de l'article 210 B du code général des impôts n'était pas établie dès lors que l'apport envisagé au profit de la société Casino Carburants n'était pas de nature à permettre à cette dernière l'exercice d'une activité complète et autonome, l'activité, objet de l'apport, n'étant pas d'une nature différente de celle conservée par la société apporteuse et découlant d'un choix d'organisation interne de l'activité de distribution de carburants au sein de la société Distribution Casino France ; - ce faisant, le ministre n'a pas porté d'appréciation sur les décisions de gestion des sociétés parties à l'opération qui ont fait des choix de découpage organisationnel de leur seule et même activité carburants , ni sur l'opportunité de procéder à l'opération ayant motivé la demande d'agrément, mais a exercé les prérogatives attachées à la procédure d'agrément visant à examiner dans quelle mesure la motivation économique de l'opération était recevable pour bénéficier des dispositions du 3 de l'article 210 B du code général des impôts ; - les découpages organisationnels d'une même activité ne s'imposent pas, au plan fiscal, à l'administration dès lors qu'ils n'aboutissent pas à la qualification d'une branche d'activité complète et autonome, seule éligible au bénéfice du régime spécial pour un apport partiel d'actif ; - l'opération d'apport présentée conduit à compliquer la structure de détention de la société Casino Carburants, en contravention avec les dispositions du a du 3 de l'article 210 B, puisque l'augmentation de capital au profit de la société Floreal venant rémunérer l'apport fait naître une participation croisée ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 23 juin 2011, par lequel Me Decombe, pour la SA Floreal, demande le rejet de la requête et la confirmation du jugement ainsi que la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; la SA Floreal fait valoir qu'il convient de confirmer le raisonnement tenu par les premiers juges dès lors que la notion d'autonomie de l'activité de l'article 210 B 3 du code général des impôts se distingue de celle de branche complète d'activité, que l'apport en cause permettait l'exercice d'une activité autonome nonobstant la circonstance qu'il n'impliquait pas transfert de personnel puisque la société Casino Carburants a été subrogée dans le bénéfice du contrat de gestion de personnel conclu avec la société Distribution Casino France, que l'opération se traduit bien par une amélioration des structures du groupe ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 8 août 2011, présenté pour le ministre confirmant ses précédentes écritures et demandant en outre le rejet des conclusions présentées par la SA Floreal sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 2 septembre 2011, présenté pour la SA Floreal confirmant ses précédentes écritures ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 septembre 2011 : - le rapport de M. Duchon-Doris, président ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant qu'aux termes de l'article 210 A du code général des impôts : 1. Les plus-values nettes et les profits dégagés sur l'ensemble des éléments d'actif apportés du fait d'une fusion ne sont pas soumis à l'impôt sur les sociétés (...) ; qu'aux termes de l'article 210 B du même code : 1. Les dispositions de l'article 210 A s'appliquent à l'apport partiel d'actif d'une branche complète d' activité ou d'éléments assimilés lorsque la société apporteuse prend l'engagement dans l'acte d'apport : / a ) De conserver pendant trois ans les titres remis en contrepartie de l'apport ; / b) De calculer ultérieurement les plus-values de cession afférentes à ces mêmes titres par référence à la valeur que les biens apportés avaient, du point de vue fiscal, dans ses propres écritures. (...) 3. Lorsque les conditions mentionnées au 1 ne sont pas remplies, les dispositions de l'article 210 A s'appliquent aux apports partiels d'actif et aux scissions sur agrément délivré dans les conditions prévues à l'article 1649 nonies. / L'agrément est délivré lorsque, compte tenu des éléments faisant l'objet de l'apport : / a. L'opération est justifiée par un motif économique, se traduisant notamment par l'exercice par la société bénéficiaire de l'apport d'une activité autonome ou l'amélioration des structures, ainsi que par une association entre les parties ; / b. L'opération n'a pas pour objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscale ; / c. Les modalités de l'opération permettent d'assurer l'imposition future des plus-values mises en sursis d'imposition ; que selon la décision du Conseil constitutionnel n° 99-424 DC du 29 décembre 1999, la condition définie au a de l'agrément prévu par les dispositions du 3 de l'article 210 B du code général des impôts n'habilite l'autorité administrative qu'à vérifier la réalité du motif économique de l'opération d'apport partiel d'actif, sans pouvoir apprécier l'opportunité de celle-ci et que la délivrance de l'agrément constitue un droit pour les sociétés remplissant les conditions fixées par la loi ; Considérant que la société Distribution Casino France détient la société Casino Carburants et la société Géant Carburants, ayant pour objet l'exploitation de stations-service implantées sur les sites, respectivement, de supermarchés et d'hypermarchés et la SA Floreal qui, acquise en 1996, exploite des stations-service à la fois dans les supermarchés et les hypermarchés ; qu'elle a décidé en 2002 de regrouper au sein de la société Casino Carburants les stations-service de supermarchés et au sein de la SA Floreal les stations-service d'hypermarchés ; qu'à cette fin, il a été prévu l'apport par la SA Floreal à la société Casino Carburants de 400 stations-service situées sur des sites de supermarchés, puis l'absorption par la SA Floreal de la société Géant Carburants ; que le 30 septembre 2004, la SA Floreal a sollicité de l'administration l'agrément prévu par les dispositions du 3 de l'article 210 B du code général des impôts afin de bénéficier du régime fiscal des fusions pour l'opération d'apport partiel d'actif à la société Casino Carburants ; qu'elle a demandé l'annulation du refus qui lui a été opposé le 11 janvier 2005 ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT demande à la Cour d'annuler le jugement par lequel le Tribunal administratif de Lyon a fait droit à cette demande ; Considérant que, pour refuser l'agrément sollicité, l'administration s'est fondée sur le fait que l'agrément ne pouvait être accordé que si compte tenu des éléments transférés, l'opération se traduit, du point de vue de la société bénéficiaire de l'apport, par l'exercice d'une activité complète et autonome et que tel n'était pas le cas en l'espèce dès lors que ni la société apporteuse, ni la société bénéficiaire ne disposent de personnel puisqu'elles sont toutes deux titulaires d'un contrat de mise à disposition de personnel consenti par la société Distribution Casino France ; qu'elle relève, par ailleurs que le volume vendu et le prix pratiqué ne permettent pas de considérer que l'apport concerne une branche complète d'activité ou des éléments concourant à renforcer une branche complète d'activité chez la société bénéficiaire ; qu'il ressort ainsi de la décision attaquée que le refus de l'agrément sollicité se fonde essentiellement sur ce que l'apport envisagé n'avait pas pour objet une branche complète d'activité ; qu'il résulte des dispositions précitées du a du 3 de l'article 210 B du code général des impôts que celles-ci ne subordonnent pas l'octroi de l'agrément à la condition que l'apport partiel d'actif porte sur une branche complète d'activité, mais exige seulement que l'opération soit justifiée par un motif économique, se traduisant notamment par l'exercice, par la société bénéficiaire de l'apport, d'une activité autonome ou l'amélioration des structures ; que, par suite, la société Floreal est fondée à faire valoir, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, que la décision attaquée est entachée d'erreur de droit ; Considérant, toutefois, que l'administration peut faire valoir devant le juge de l'excès de pouvoir que la décision dont l'annulation est demandée est légalement justifiée par un motif, de droit ou de fait, autre que celui initialement indiqué, mais également fondé sur la situation existant à la date de cette décision ; qu'il appartient alors au juge, après avoir mis à même l'auteur du recours de présenter ses observations sur la substitution ainsi sollicitée, de rechercher si un tel motif est de nature à fonder légalement la décision, puis d'apprécier s'il résulte de l'instruction que l'administration aurait pris la même décision si elle s'était fondée initialement sur ce motif ; que dans l'affirmative il peut procéder à la substitution demandée, sous réserve toutefois qu'elle ne prive pas le requérant d'une garantie procédurale liée au motif substitué ; Considérant que, pour établir que la décision attaquée était légale, le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT invoque, dans son mémoire en défense communiqué à la société, le motif tiré de ce que l'apport n'est pas justifié par un motif économique se traduisant notamment par l'exercice par la société bénéficiaire de l'apport d'une activité autonome ou l'amélioration des structures au sens des dispositions du 3 de l'article 210 B précité du code général des impôts ; qu'il résulte toutefois des pièces du dossier que, pour solliciter l'agrément en litige, la société a fait valoir que l'opération projetée visait à rationaliser le périmètre de gestion et de contrôle de chacune des branches autonomes de distribution du carburant en regroupant sous une entité distincte (Casino Carburants) les stations-service situées auprès d'un supermarché et sous une autre (Floreal) les stations-service implantées sur un site d'hypermarché ; qu'ainsi l'opération était bien justifiée par un motif économique se traduisant par l'amélioration des structures, motif dont il n'appartient pas à l'administration d'apprécier l'opportunité ; que, par suite, le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT n'est pas fondé à soutenir que le motif tiré de ce que l'apport n'est pas justifié par un motif économique au sens des dispositions 3 de l'article 210 B précité du code général des impôts est susceptible de justifier le refus de l'agrément sollicité ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT n'est pas fondé à demander l'annulation du jugement par lequel le Tribunal administratif de Lyon a annulé la décision prise le 11 janvier 2005 par le Ministre de l'économie, des finances et de l'industrie refusant à la SA Floreal l'octroi de l'agrément prévu au 3 de l'article 210 B du code général des impôts ; DECIDE : Article 1er : Le recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT est rejeté. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à la SA Floreal. Délibéré après l'audience du 8 septembre 2011 à laquelle siégeaient : M. Duchon-Doris, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, Mme Besson-Ledey, premier conseiller. Lu en audience publique, le 6 octobre 2011. L'assesseur le plus ancien, P. MONTSECLe président, J.-C. DUCHON-DORIS Le greffier, F. PROUTEAU La République mande et ordonne au ministre du budget, des comptes publics et de la reforme de l'Etat, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition, Le greffier, '' '' '' '' 1 2 N° 10LY02921 sh