Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 18 mai 1995, 93NT00753, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1995-05-18
Numéro : 93NT00753
Rapporteur : M. Grange
Commissaire du gouvernement : M. Isaia

Vu la requête, enregistrée le 19 juillet 1993 sous le n 93NT00753, présentée pour M. Jean-Pierre X..., demeurant à Tourville en Auge (Calvados) ; M. X... demande à la cour : 1 ) d'annuler le jugement, en date du 8 juin 1993, par lequel le tribunal administratif de Caen a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988 ; 2 ) de lui accorder la décharge des impositions contestées ; 3 ) de décider que, jusqu'à ce qu'il ait été statué sur la requête, il soit sursis à l'exécution du jugement et des articles de rôle correspondant ; 4 ) de lui accorder le remboursement de ses frais de conseil estimés à 25 000 F ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 avril 1995 : - le rapport de M. Grangé, conseiller, - et les conclusions de M. Isaia, commissaire du gouvernement, Sur l'étendue du litige : Considérant que par une décision en date du 20 décembre 1993 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Calvados a prononcé le dégrèvement, à hauteur d'une somme de 165 124F, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu assignée à M. X... au titre de l'année 1988 ; que les conclusions de la requête de M. X... relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant qu'en vertu de l'article R 200 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, les jugements doivent contenir les noms et conclusions des parties, les visas des pièces et des dispositions législatives ou réglementaires dont ils font application ; Considérant qu'il résulte de l'examen de la minute du jugement du tribunal administratif de Caen du 8 juin 1993 dont il est fait appel, ainsi que des pièces du dossier soumis aux premiers juges, que le tribunal a omis de viser le mémoire produit par M. X... et enregistré au greffe le 11 mai 1993 ; que le jugement ayant été rendu suivant une procédure irrégulière, M. X... est fondé à en demander, pour ce motif, l'annulation ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les demandes présentées par M. X... devant le tribunal administratif ; Considérant que M. X... a déduit de ses revenus salariaux des années 1987 et 1988 les sommes de respectivement 600 000 F et 647 597 F, représentatives de versements effectués en exécution d'engagements de caution qu'il avait souscrits pour la garantie d'emprunts contractés par la société COZELEM dont il avait été jusqu'en 1981 président du conseil d'administration et mise depuis en liquidation judiciaire ; que l'administration a remis en cause ces déductions et y a substitué la déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels ; que, devant la cour administrative d'appel, le ministre, ayant admis, eu égard aux justificatifs produits par le requérant, le bien-fondé du principe de la déduction opérée au titre de l'année 1988, a cependant limité le dégrèvement prononcé en estimant que l'engagement souscrit par le contribuable en 1966 était hors de proportion avec les rémunérations alors allouées à l'intéressé par l'entreprise dont il était le salarié ; qu'en revanche le ministre persiste à soutenir que le requérant ne justifie pas des versements qu'il allègue avoir effectués au titre de l'année 1987 ; Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts, qui concerne l'imposition du revenu dans la catégorie des traitements et salaires : "Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés ... : ...3 les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales ..." ; que l'article 156-I du même code prévoit que le "déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus" est déduit du revenu global du contribuable et que, dans le cas où le revenu "n'est pas suffisant pour que l'imputation soit intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement" ; Considérant qu'en vertu de ces dispositions, les sommes qu'un salarié qui, s'étant rendu caution d'une obligation souscrite par la société dont il est le dirigeant de droit ou de fait, a dû payer au créancier de cette dernière, sont déductibles de son revenu imposable de l'année au cours de laquelle le paiement a été effectué, à condition que son engagement comme caution se rattache directement à sa qualité de dirigeant, qu'il ait été pris en vue de servir les intérêts de l'entreprise et qu'il n'ait pas été hors de proportion avec les rémunérations allouées à l'intéressé ou qu'il pouvait escompter au moment où il l'a contracté ; que, si cette dernière condition n'est pas remplie, les sommes payées ne sont déductibles que dans la mesure où elles n'excèdent pas cette proportion ; Sur la déduction opérée au titre de l'année 1987 : Sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de la demande enregistrée au tribunal sous le numéro 90.1456 : Considérant qu'il résulte des pièces produites par le requérant que le versement de la somme de 600 000 F, effectué le 24 novembre 1987 en couverture de l'engagement de caution souscrit par lui au profit de la société BATIROC NORMANDIE, l'a été par la société civile immobilière des Vallées ; qu'ainsi, et alors même que la transaction conclue à cette occasion précise que le versement est opéré "pour M. X..." par la SCI, c'est à bon droit en tout état de cause que l'administration a refusé la déduction de frais que le contribuable n'avait pas lui-même exposés au cours de l'année considérée ; Sur la déduction opérée au titre de l'année 1988 : Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X... a souscrit le 15 février 1966 un engagement de caution de 300 000 F alors que le salaire qu'il a perçu au cours de cette année de la société COZELEM s'est élevé à 26 980 F ; que l'administration, estimant que l'engagement souscrit était hors de proportion avec les rémunérations allouées, a limité la somme déductible à ce titre à 81 000 F, soit 393 597 F pour l'ensemble des versements effectués en 1988, au lieu de 647 597 F déduits par le contribuable ; que, pour contester cette limitation, le requérant soutient que l'engagement de caution n'était nullement hors de proportion avec ses rémunérations eu égard d'une part au délai de vingt et un ans séparant l'engagement de son exécution forcée en 1987 et, d'autre part, de l'évolution prévisible de sa rémunération qui a atteint 440 949 F en 1977 ; que cependant le requérant n'établit pas, ainsi qu'il en a la charge, qu'il était en mesure de prévoir, en 1966, que la rémunération alors perçue devait s'accroître sensiblement dans un avenir proche à un niveau lui permettant de faire face à l'engagement souscrit ; que la circonstance qu'un délai supérieur à vingt ans se soit écoulé jusqu'à l'exécution de l'engagement est à elle seule sans incidence sur l'appréciation de la déductibilité des sommes en cause, dès lors qu'à la date du versement l'entreprise garantie avait été mise en liquidation depuis plusieurs années ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, s'agissant des impositions restant en litige, les demandes de M. X... doivent être rejetées ; Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens : Considérant qu'aux termes de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation" ; Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions précitées, de condamner l'Etat (ministre du budget) à payer à M. X... la somme de 4 000 F ;Article 1er - A concurrence de la somme de cent soixante cinq mille cent vingt quatre francs (165 124 F), en ce qui concerne la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu assignée à M. X... au titre de l'année 1988, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X....Article 2 - Le jugement du tribunal administratif de Caen en date du 8 juin 1993 est annulé.Article 3 - Les demandes présentées par M. X... devant le tribunal administratif de Caen sont rejetées.Article 4 - L'Etat (ministre du budget) versera une somme de quatre mille francs (4 000 F) à M. X... au titre de l'article L 8.1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel.Article 5 - Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.Article 6 - Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre du budget.