Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 14/06/2010, 08BX02933, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2010-06-14
Numéro : 08BX02933
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Nicolas  NORMAND
Commissaire du gouvernement : Mme DUPUY
Avocat(s) : MICHALLON

Vu la requête enregistrée le 26 novembre 2008, et le mémoire complémentaire enregistré le 22 octobre 2009, présentés pour M. et Mme Stéphane X demeurant ... ; M. et Mme X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Poitiers en date du 5 novembre 2008 en ce qu'il a rejeté le surplus de leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2002, 2003 et 2004 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige pour des montants de 86 618 euros s'agissant des contributions sociales et de 406 742 euros s'agissant de l'impôt sur le revenu ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 mai 2010 : - le rapport de M. Normand, premier conseiller ; - et les conclusions de Mme Dupuy, rapporteur public ; Considérant qu'à l'issue de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle dont ils ont été l'objet au titre des années 2002, 2003 et 2004, des redressements ont été notifiés à M. et Mme X le 20 décembre 2005 au titre de l'année 2002 et le 30 mai 2006 au titre des années 2003 et 2004 ; que la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 69 du livre des procédures fiscales a été mise en oeuvre en ce qui concerne des crédits apparaissant sur les divers comptes bancaires et assimilés à la disposition des époux X ; qu'au stade de la réponse du 30 mai 2006 aux observations des contribuables, puis de la réponse du 5 avril 2007 à leur réclamation, l'administration a abandonné certains chefs de redressements ; qu'au cours de la procédure contentieuse devant le tribunal administratif de Poitiers, l'administration a prononcé un nouveau dégrèvement partiel des impositions mises à leur charge ; que M. et Mme X relèvent appel du jugement du 5 novembre 2008 en tant qu'il a rejeté le surplus de leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2002, 2003 et 2004 qui procèdent de cette taxation d'office ; que le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat relève également appel de ce jugement en tant qu'il a prononcé la réduction d'une somme de 40 000 euros des bases imposables de M. et Mme X au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales pour l'année 2002 ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision du 20 novembre 2009 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Pas-de-Calais a prononcé le dégrèvement en droits et pénalités de l'impôt sur le revenu à concurrence d'une somme de 75 331 euros au titre de l'année 2002 et de 22 434 euros au titre de l'année 2003 ainsi que le dégrèvement en droits et pénalités de contributions sociales à concurrence d'une somme de 15 191 euros au titre de l'année 2002 et de 5 681 euros au titre de l'année 2003 ; que les conclusions de la requête de M. et Mme X sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur l'appel principal : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés. (...) / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent (...). ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du même livre : Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. ; qu'aux termes de l'article L. 69 du même livre : Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en réponse à la demande de justifications que leur a adressé l'administration le 29 septembre 2005 en application des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales pour justifier de l'origine de crédits bancaires et de crédits portés en 2002 sur différents comptes bancaires pour un montant total de 837 947,43 euros, M. et Mme X se sont bornés à annoter de façon imprécise et parfois difficilement lisible les tableaux présentant le détail des versements en cause, que leur avait adressé le service ; qu'au vu de ces réponses, équivalentes à un défaut de réponse, l'administration a pu régulièrement taxer d'office lesdites sommes en les intégrant directement au revenu global, en tant que revenus d'origine indéterminée, en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, et sans avoir à leur adresser préalablement une mise en demeure ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales doit être écarté ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ; Considérant que si M. et Mme X soutiennent que la proposition de rectification du 20 décembre 2005 n'est pas suffisamment motivée dans la mesure où le vérificateur a regroupé les crédits bancaires inexpliqués par banque, sans distinguer les différents comptes ouverts au Crédit Agricole, il résulte au contraire de l'examen de l'annexe I à cette proposition que le vérificateur a indiqué en face de chaque crédit bancaire concerné le numéro de compte correspondant ; qu'ainsi, le moyen soulevé par les requérants tiré d'une insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : Considérant que, si l'administration ne peut régulièrement taxer d'office, en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, les sommes dont elle n'ignore pas qu'elles relèvent d'une catégorie précise de revenus, elle peut en revanche procéder à cette taxation d'office si, au vu des renseignements dont elle disposait avant l'envoi de la demande de justifications fondée sur l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et des réponses apportées par le contribuable à cette demande, la nature des sommes en cause, et donc la catégorie de revenus à laquelle elles seraient susceptibles de se rattacher, demeure inconnue ; qu'il est toutefois loisible au contribuable régulièrement taxé d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve que ces sommes, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie précise de revenus ; que, dans cette dernière situation, le contribuable peut obtenir, le cas échéant, une réduction de l'imposition d'office régulièrement établie au titre du revenu global, à raison de la différence entre les bases imposées d'office et les bases résultant de l'application des règles d'assiette propres à la catégorie de revenus à laquelle se rattachent, en définitive, les sommes en cause ; que les requérants ayant été taxés d'office à l'impôt sur le revenu au titre des années 2002, 2003 et 2004 sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, ils supportent la charge de la preuve de l'exagération des impositions par application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales ; Considérant, en premier lieu, que si les requérants font valoir que certaines sommes imposées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée correspondent à des prêts familiaux, ils ne produisent toutefois aucun élément probant de nature à justifier l'origine de ces versements ; que dès lors, ils ne peuvent être regardés comme apportant la preuve qui leur incombe de l'origine et de la nature de prêt des sommes litigieuses, et par suite, de leur caractère non imposable ; Considérant, en deuxième lieu, qu'en l'absence de prêt ayant date certaine et de corrélation de date ou de montant entre les sommes inscrites en compte et les sommes prétendument avancées par des tiers, M. et Mme X ne sauraient être regardés comme apportant la preuve que les sommes qu'ils qualifient d'avances de tiers ne constituent pas un revenu imposable ; Considérant, en troisième lieu, que les époux X n'établissent ni l'origine des crédits portés sur les comptes courants détenus dans les SCI Queen Mumm et l'Estaminet dont M. X est l'associé et qui ont été taxés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, ni l'origine des crédits du compte courant détenu dans la SARL l'Estaminet qui ont été taxés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers par substitution de base légale intervenue en première instance à la demande de l'administration ; qu'en effet, les requérants ne présentent aucun document de nature à justifier l'origine de l'apport de 20 610,41 euros au profit de la SCI Queen Mumm et, pour justifier de l'apport de 16 000 euros dans la SARL l'Estaminet, se bornent à produire le relevé du compte client de la SCI l'Estaminet dans les écritures de la SCP Vandenbroucque faisant apparaître l'enregistrement le 2 avril 2002 d'un crédit de 24 000 euros qui ne saurait justifier l'apport de 15 329,68 euros enregistré dans les écritures de cette SCI ; Considérant, en quatrième lieu, que si M. et Mme X soutiennent qu'un versement de 84 305,78 euros de la SCI Queen Mumm constitue un remboursement en 2003 d'un prêt consenti par eux antérieurement à cette société au titre de travaux immobiliers, les éléments produits n'attestent en rien du règlement initial des dépenses relatives aux travaux immobiliers dont ils se prévalent ; Considérant, en cinquième lieu, que si M. et Mme X soutiennent qu'un versement de 1 058,46 euros constitue le remboursement d'un ordinateur qu'ils auraient acquis pour le compte d'un ami de leur fille, ils ne l'établissent toutefois pas ; Considérant, en sixième lieu, que les sommes que les requérants présentent comme des virements de compte à compte ne sauraient être justifiées par la seule production de relevés bancaires ne permettant aucun rapprochement entre les mouvements qu'ils retracent ; En ce qui concerne les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 dans sa rédaction alors applicable du code général des impôts : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p. 100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle (...) ; que les majorations d'impositions prévues par l'article 1729 du code général des impôts en cas de mauvaise foi constituent des accusations en matière pénale au sens de ces stipulations et qu'ainsi, les principes qu'elles énoncent sont applicables à la contestation de ces pénalités devant les juridictions compétentes, y compris en tant qu'elle concerne la procédure d'établissement des pénalités ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a porté à la connaissance des contribuables, avant l'établissement des pénalités de mauvaise foi, les motifs pour lesquels ces pénalités ont été appliquées ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de ce que, en méconnaissance des stipulations précitées, l'administration aurait violé les droits de la défense dans la procédure d'établissement des pénalités ne peut qu'être écarté ; Considérant que les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, qui proportionnent les pénalités selon les agissements commis par le contribuable, prévoient des taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de celui-ci ; que le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir ou d'appliquer la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit, s'il estime que l'administration n'établit, ni que celui-ci se serait rendu coupable de manoeuvres frauduleuses, ni qu'il aurait agi de mauvaise foi, de ne laisser à sa charge que des intérêts de retard ; que les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne l'obligent pas à procéder différemment ; que le moyen tiré de ce que les pénalités litigieuses auraient été établies en méconnaissance du principe de proportionnalité ne saurait donc être accueilli ; Considérant, en second lieu, que les apports en compte courant ou bancaire litigieux qui sont nombreux et répétés n'ont pu échapper à la vigilance normale des contribuables ; qu'en outre, au cours de l'examen de leur situation fiscale personnelle, les époux X ont refusé de donner suite à plusieurs propositions d'entretien avec le service ; que ces éléments démontrent la volonté des contribuables d'éluder l'impôt et établissent leur absence de bonne foi ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que, dans la mesure des impositions restant en litige, c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté le surplus de leur demande ; Sur l'appel incident : Considérant qu'en violation du principe de l'annualité défini par l'article 12 du code général des impôts pour l'impôt sur le revenu, le tribunal administratif a inclus dans la réduction en base qu'il a accordée au titre de l'année 2002 une somme de 40 000 euros correspondant à un versement qui avait été effectué le 29 août 2003 par Mme Y, soeur de M. X ; que le ministre est, par suite, fondé à demander la réformation du jugement attaqué en tant qu'il a prononcé la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales de l'année 2002 correspondant à ladite réduction ; que, toutefois, en vertu de l'effet dévolutif de l'appel, il y a lieu de faire droit aux conclusions présentées en première instance par M. et Mme X tendant à ce que ladite somme de 40 000 euros, qui doit être considérée comme un prêt familial, donc comme un revenu non imposable, soit retranchée des bases d'imposition de l'année 2003 ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme X à concurrence d'une somme de 90 522 euros au titre de l'année 2002 et d'une somme de 28 115 euros au titre de l'année 2003. Article 2 : M. et Mme X sont rétablis aux rôles de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales de l'année 2002 à concurrence des montants correspondant à une somme en base de 40 000 euros. Article 3 : Les bases imposables de M. et Mme X au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales pour l'année 2003 sont réduites d'une somme de 40 000 euros, et la décharge correspondante accordée aux contribuables. Article 4 : Le jugement en date du 5 novembre 2008 du tribunal administratif de Poitiers est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté. '' '' '' '' 6 No 08BX02933