Cour administrative d'appel de Bordeaux, 1e chambre, du 17 mai 1994, 92BX00665, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1994-05-17
Numéro : 92BX00665
Rapporteur : Mme PERROT
Commissaire du gouvernement : M. CATUS

Vu le recours, enregistré le 20 juillet 1992 au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux, présenté par le MINISTRE DU BUDGET ; Le ministre demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 11 mars 1992 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a accordé à la société anonyme "Meubles Jacques X..." la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui avaient été assignés pour la période du 1er janvier 1982 au 31 décembre 1985, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle avait été assujettie au titre des années 1982, 1983 et 1985, et des pénalités prévues à l'article 1763 A du code général des impôts ; 2°) de remettre intégralement les impositions précitées à la charge de la S.A. "Meubles Jacques X..." ; 3°) subsidiairement, de remettre à la charge de ladite société la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés de l'année 1985, la pénalité prévue à l'article 1763 A se rapportant à la même année, et la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux mois pour lesquels les déclarations n'ont pas été déposées dans les délais légaux ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de procédure pénale ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 avril 1994 : - le rapport de Mme PERROT, conseiller ; - les observations de Me BLETTERY, avocat de la S.A. "Meubles Jacques X..." ; - et les conclusions de M. CATUS, commissaire du gouvernement ; Considérant que le MINISTRE DU BUDGET fait appel du jugement en date du 11 mars 1992 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a accordé à la société anonyme des "Meubles Jacques X..." la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle avait été assujettie au titre des années 1982, 1983 et 1985, des pénalités de l'article 1763 A et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui avaient été assignés pour la période du 1er janvier 1982 au 31 décembre 1985 à la suite de la vérification de sa comptabilité ; Sur la fin de non recevoir opposée par la S.A. "Meubles Jacques X..." : Considérant qu'il résulte de l'instruction que le jugement précité a été notifié aux services fiscaux le 24 mars 1992 ; que, par suite, le recours du MINISTRE DU BUDGET, enregistré au greffe de la cour le 20 juillet 1992, a été présenté dans les délais prévus à l'article R. 200-18 du livre des procédures fiscales et n'est, en conséquence, pas tardif ; Sur la procédure d'imposition : En ce qui concerne le motif retenu par les premiers juges pour prononcer la décharge litigieuse : Considérant que si l'administration ne peut utiliser des renseignements provenant d'autres sources qu'une vérification de comptabilité pour déterminer les bases d'imposition sans en informer le contribuable et le mettre en mesure de les consulter, il appartient au contribuable de demander communication des documents concernés ; qu'au cas d'espèce, la société anonyme "Meubles Jacques X..." n'établit pas qu'elle aurait effectivement présenté une demande de communication des documents de la procédure pénale sur lesquels s'est appuyée la vérificatrice lors de son contrôle, alors que le ministre produit en appel les originaux et les enveloppes des deux courriers identiques qu'elle a adressés aux services fiscaux les 10 et 11 février 1987 et la copie de la réponse adressée le 16 février au contribuable, qui ne font ni les uns ni les autres référence à une telle demande ; que la société n'établit ni même n'allègue qu'elle aurait présenté une telle demande par un autre courrier ou à une autre date ; qu'il suit de là que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a estimé que l'administration avait méconnu le principe du contradictoire et a déchargé la S.A. "Meubles Jacques X...", des compléments d'impôt sur les sociétés, des pénalités de l'article 1763 A et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés ; Considérant qu'il appartient à la cour administrative d'appel saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la société devant le tribunal administratif ; En ce qui concerne les moyens tenant à la double vérification de comptabilité, au détournement de procédure et à la communication irrégulière de documents : Considérant qu'aux termes de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales applicable à l'espèce : "L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des impôts toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu" ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que si l'administration fiscale a la faculté, après le prononcé d'une décision par une juridiction judiciaire, de consulter au greffe les pièces qui doivent être tenues à sa disposition, elle est également en droit, avant l'intervention d'une décision, d'obtenir de l'autorité judiciaire la communication des indications que celle-ci est susceptible de détenir ; qu'il appartient à l'autorité judiciaire, qu'elle soit ou non saisie d'une telle demande, d'apprécier souverainement si les renseignements et les pièces qu'elle détient sont ou non au nombre des indications qui, étant de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale, doivent être communiquées à l'administration des impôts ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que c'est dans le cadre d'une enquête diligentée par la gendarmerie, pour une affaire de vol par salarié, sur commission rogatoire du juge d'instruction en date du 19 mai 1985 et en application des dispositions de l'article 60 du code de procédure pénale qui autorisent les officiers de police judiciaire à recourir à toutes personnes qualifiées, que les agents de la brigade de contrôle et de recherche ont été conduits à examiner au cours de l'année 1985 la comptabilité de la S.A. "Meubles Jacques X..." afin de déterminer la part des détournements de recettes qui était imputable au salarié inculpé et celle qui était imputable à la famille X... ; que l'administration a ensuite reçu du magistrat précité communication des documents de la procédure pénale, qui s'est traduite en une condamnation du salarié concerné par un jugement du 25 mai 1988, dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société effectuée à partir du mois de mai 1986 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le moyen tiré par la société de ce que la procédure de redressements dont elle a fait l'objet trouverait sa source dans une seconde vérification de comptabilité proscrite par les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales et dans un détournement de procédure, et le moyen tiré de l'irrégularité de la communication des documents par l'autorité judiciaire ne sauraient être accueillis ; En ce qui concerne la régularité de la vérification relative à l'année 1985 : Considérant qu'il n'est pas contesté que par un avis en date du 2 juin 1986 dont il a été accusé réception le 4, l'administration a informé la S.A. "Meubles Jacques X..." que la comptabilité relative à l'année 1985 ferait l'objet d'une vérification le 6 juin ; qu'ainsi l'intéressée n'a pu bénéficier du délai suffisant pour se faire assister d'un conseil visé à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; que toutefois le ministre fait valoir que la société était, pour la période litigieuse, en situation de taxation d'office en raison du défaut de production de ses déclarations dans les délais légaux ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, d'une part, la société n'avait pas au cours de l'année 1985 produit dans les délais ses déclarations mensuelles de chiffre d'affaires à l'exception de la déclaration afférente au mois de novembre 1985, et que, d'autre part, elle n'a produit que le 5 septembre 1986 la déclaration des résultats de l'année 1985 pour laquelle la date limite de dépôt avait été fixée au 2 juin 1986 ; que, dans ces conditions, à supposer même que la société n'aurait pas disposé à cette dernière date de tous ses documents comptables et nonobstant la mise en demeure non obligatoire qui lui a été adressée le 11 juillet 1987, l'administration était fondée à l'imposer par voie de taxation d'office au titre de l'année 1985 en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, et au titre des mois de janvier à octobre 1985 et du mois de décembre 1985 en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite et pour ces périodes, les irrégularités qui ont entaché la vérification sont, en tout état de cause, sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'il suit de là que la société est seulement fondée à obtenir la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui se rapporte au mois de novembre 1985 ; En ce qui concerne la procédure suivie pour le restant de la période vérifiée : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'examen de la comptabilité de la société, outre l'absence de nombreuses fiches clients, de nombreux comptes clients, de grand livre et l'absence au 4 juin 1985, des écritures comptables depuis le 1er janvier 1985, a révélé des achats et des ventes sans factures, la non comptabilisation de recettes, des détournements de chèques et d'espèces par les dirigeants ou par l'intermédiaire d'une tierce personne ; que, par suite, le service était fondé à rejeter ladite comptabilité comme non probante et à recourir à la procédure de rectification d'office pour reconstituer les résultats et le chiffre d'affaires de la société ; que cette dernière ne peut utilement à cet égard tirer argument d'une comptabilité reconstituée a posteriori par un expert ; qu'elle ne peut davantage invoquer, pour échapper à la charge de la preuve qui lui incombe, sur le fondement des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, en raison de la procédure de rectification d'office suivie à son encontre, la circonstance que le service aurait par lettre du 17 juin 1987 décidé de lui accorder les garanties de la procédure contradictoire ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que, par lettre du 20 mai 1986, la société "Meubles Jacques X..." a demandé que la vérification de comptabilité ait lieu dans les locaux de la gendarmerie où se poursuivait l'enquête judiciaire et que le vérificateur a remis le jour même, puis le 9 juillet 1986 pour un document complémentaire, un reçu détaillé des documents emportés ; qu'il résulte également de l'instruction que ledit vérificateur a eu avec les dirigeants de la société six entrevues les 20 mai, 29 mai, 6 juin, 29 octobre, 21 et 25 novembre 1986, et qu'il a poursuivi son contrôle dans les locaux de l'entreprise du 15 au 25 octobre 1986 ; que, dans ces conditions, la société n'établit pas qu'elle aurait été privée de la possibilité de bénéficier, sur place, d'un débat oral et contradictoire, et que l'emport des documents comptables aurait été irrégulier ; Considérant, en troisième lieu, que la notification de redressements adressée le 27 novembre 1986 portait mention de la possibilité pour la société destinataire de se faire assister d'un conseil conformément aux dispositions de l'article L. 54 B du livre des procédures fiscales ; qu'une telle mention était suffisante contrairement à ce qu'affirme la société ; Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la motivation de cette notification relative aux redressements des années 1984 et 1985 était suffisante pour permettre à la société de présenter des observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait dès réception de la notification de redressements ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède qu'à l'exception de la taxe sur la valeur ajoutée afférente au mois de novembre 1985 dont il y a lieu de lui accorder décharge, la société "Meubles Jacques X..." n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été imposée selon une procédure irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la méthode de reconstitution : Considérant que le vérificateur s'est fondé, pour effectuer la reconstitution dont s'agit, sur les inventaires et relevés réalisés par la gendarmerie en 1985, sur les documents comptables et sur les données propres à l'entreprise fournies par Mme X... ; qu'il a distingué cinq groupes de marchandises, les salons en cuir et en tissu, la literie, les cuisines aménagées, la brocante et les autres marchandises, en leur affectant à chacun un coefficient calculé à partir des données précitées, et, en particulier, pour le dernier groupe, en calculant ce coefficient sur la base de 411 articles représentant 20 % du total du chiffre d'affaires s'y rapportant ; que les remises et soldes effectués par la société ont été pris en considération ; que, si la société conteste la répartition effectuée entre les salons en cuir et les salons en tissu, le coefficient qu'elle estime trop élevé, affecté à la literie, le caractère sommaire du calcul du coefficient se rapportant au groupe "autres marchandises", et invoque l'omission d'une partie des remises, elle n'apporte aucun élément comptable ou extracomptable de nature à conforter ses critiques et ne produit aucune autre méthode reconstitutive plus précise ; que, par ailleurs, si l'intéressée fait valoir qu'il n'a pas été tenu compte des détournements en nature effectués par son salarié, ces détournements, eu égard en particulier à la méthode utilisée par le service qui se fonde sur les seuls achats dont la revente a été portée en comptabilité par la société, sont sans incidence sur le montant des recettes reconstituées et n'ont pu avoir pour effet de vicier leur reconstitution ; que, par suite, et à supposer même que la méthode retenue par la vérificatrice présentât des imperfections en raison de la nature et de la qualité des documents à sa disposition lors du contrôle, la société ne peut être regardée comme la contestant utilement ; Considérant que si, par ailleurs, les détournements effectués en espèces peuvent, dans la mesure où ils ont été réalisés par un salarié de l'entreprise et auraient été ignorés de ses dirigeants, être regardés comme des pertes déductibles des recettes, la société "Meubles Jacques X..." ne présente aucune demande précise et chiffrée en ce sens ; En ce qui concerne les pénalités prévues à l'article 1763 A du code général des impôts, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens relatifs à ces pénalités : Considérant que l'article 72 de la loi du 18 janvier 1980 portant loi de finances pour 1980, ultérieurement codifié à l'article 1763 A du code général des impôts, dispose : "Les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240 du code général des impôts, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une pénalité fiscale calculée en appliquant au montant des sommes versées ou distribuées le double du taux maximum de l'impôt sur le revenu ..." ; que le fait générateur de la pénalité fiscale prévue par les dispositions précitées n'est réalisé qu'à l'expiration du délai imparti à la société distributrice, en vertu de l'article 117 du même code, pour indiquer les bénéficiaires de la distribution ; que, dès lors cette pénalité, qui sanctionne le défaut de désignation des bénéficiaires dans le délai imparti, ne peut être légalement établie qu'au titre de l'année au cours de laquelle son fait générateur a été réalisé ; Considérant que la S.A. "Meubles Jacques X..." invitée dans la notification de redressements du 27 novembre 1986, reçue le 5 décembre 1986, à désigner, en application de l'article 117 du code général des impôts dans un délai de 30 jours les bénéficiaires des distributions occultes résultant des redressements apportés aux résultats déclarés par elle au titre des exercices clos en 1982, 1983 et 1985 n'a pas, dans son courrier du 31 décembre 1986, satisfait totalement à cette demande selon l'appréciation du service ; que le fait générateur de la pénalité de l'article 1763 A du code général des impôts s'étant ainsi en l'espèce réalisé en 1986, la S.A. "Meubles Jacques X..." ne pouvait être assujettie à ladite pénalité au titre des années 1982, 1983 et 1985 ; qu'il suit de là que la société est fondée à en demander la décharge ; Sur les pénalités de mauvaise foi : Considérant, en premier lieu, que si la société conteste les pénalités pour mauvaise foi qui ont été appliquées par le service sur le fondement des dispositions des articles 1729 et 1731 du code général des impôts, il résulte de l'instruction, d'une part, que ces pénalités ont fait l'objet d'une lettre de motivation en date du 25 mars 1987 et, d'autre part, que les agissements constatés et invoqués par le ministre, en particulier les détournements en espèces par les membres de la famille X... et les encaissements non comptabilisés de chèques et d'espèces sur leurs comptes bancaires personnels, sont de nature à justifier l'application desdites pénalités ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L.80 D du livre des procédures fiscales : "Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notication du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable" ; que si la société fait valoir que l'avis de mise en recouvrement de la taxe sur la valeur ajoutée en date du 21 octobre 1987 ne satisfaisait pas à l'obligation de motiver les pénalités prévues par les dispositions de la loi du 11 juillet 1979, il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que les pénalités pour mauvaise foi ont été motivées dans la réponse aux observations du contribuable en date du 25 mars 1987, soit avant l'émission de l'avis de mise en recouvrement litigieux ; que, par suite, ledit avis de mise en recouvrement n'était pas, contrairement à ce que soutient la société, irrégulier au regard de la motivation des pénalités ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, sauf pour la taxe sur la valeur ajoutée rappelée au titre du mois de novembre 1985 et pour les pénalités assignées sur le fondement de l'article 1763 A du code général des impôts pour les années 1982, 1983 et 1985, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a accordé à la société "Meubles Jacques X..." la décharge des impositions contestées ;Article 1er : L'impôt sur les sociétés auquel la société anonyme des Meubles X... a été assujettie au titre des années 1982, 1983 et 1985 et les impositions de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignées pour la période du 1er janvier 1982 au 31 octobre 1985 et pour le mois de décembre 1985 sont remis à sa charge en droits et pénalités.Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Poitiers en date du 11 mars 1992 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 3 : Le surplus des conclusions du recours du ministre et de la demande de la S.A. "Meubles Jacques X..." sont rejetés.