CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 28/10/2021, 19MA03541, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-10-28
Numéro : 19MA03541
Président : Mme PAIX
Rapporteur : Mme Florence  MASTRANTUONO
Commissaire du gouvernement : Mme COURBON
Avocat(s) : SOCIETE D'AVOCATS FIDAL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Gorke a demandé au tribunal administratif de Montpellier de rétablir les déficits reportables déclarés par elle au titre des exercices clos en 2012 et 2013. Par un jugement n° 1801627 du 17 juin 2019, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 29 juillet 2019 et le 13 février 2020, la SAS Gorke, représentée par Mes Deschamps et Lambert, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Montpellier du 17 juin 2019 ; 2°) de rétablir les déficits reportables au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé s'agissant de l'achat-revente de véhicules ; - c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déduction de frais de déplacement ; - l'administration ne pouvait réintégrer les frais de déplacement sans méconnaître la réponse ministérielle faite à M. B... le 8 juillet 1954, la doctrine administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20, n° 50, la réponse ministérielle faite à M. A... le 24 avril 1997 et la doctrine administrative référencée BOI-BNC-BASE-40-60-60 n° 10 ; - les frais de réception correspondant à des dépenses de traiteur exposées auprès de " La Poissonnerie " à Valbonne étaient déductibles ; - c'est à tort que l'administration a remis en cause la déduction de cadeaux ; - l'administration ne pouvait réintégrer les dépenses correspondant à des cadeaux sans méconnaître la doctrine administrative référencée 4 C-457 n° 6, reprise par la doctrine référencée BOI-BIC-CHG-40-60-30 n° 50 ; - l'administration fiscale ne démontre pas l'existence d'un acte anormal de gestion correspondant aux pertes résultant d'opérations d'achat et de revente de véhicules de tourisme ; - l'administration, en estimant qu'elle avait commis un acte anormal de gestion en achetant et revendant des véhicules de tourisme, a méconnu les énonciations des doctrines administratives référencées BOI-BNC-BASE-50 et BOI-BIC-AMT-20-40-50. Par un mémoire en défense, enregistré le 2 décembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la SAS Gorke ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Mastrantuono, - les conclusions de Mme Courbon, rapporteure publique, - et les observations de Me Deschamps, représentant la SAS Gorke. Une note en délibéré présentée pour la SAS Gorke a été enregistrée le 14 octobre 2021. Considérant ce qui suit : 1. La SAS Gorke, société mère d'un groupe fiscalement intégré dont fait partie la société Gicur, qui exploite un supermarché à Saint-Gély-du-Fesc (Hérault), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction de divers frais, ainsi que de pertes constatées à l'issue d'opérations d'achat et de revente de véhicules et réduit en conséquence les déficits déclarés au titre des exercices clos en 2012 et 2013. La SAS Gorke relève appel du jugement du 17 juin 2019 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant au rétablissement de ces déficits. Sur la régularité du jugement : 2. Le tribunal, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments présentés par la SAS Gorke, a expressément répondu au moyen soulevé par elle, tiré de ce que l'administration ne pouvait remettre en cause la déduction des pertes résultant d'opérations d'achat et de revente de véhicules de tourisme. En outre, la critique du bien-fondé des motifs du jugement est sans incidence sur sa régularité. Sur le bien-fondé du jugement : En ce qui concerne la déduction de frais et de cadeaux : 3. En premier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables à l'impôt sur les sociétés en vertu du I de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) / 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : / (...) e. Les cadeaux de toute nature, à l'exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; / Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts, et ce même si sa comptabilité n'a pas été écartée par l'administration fiscale, de justifier tant du montant des charges et des provisions qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 de ce code, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. 4. D'une part, la SAS Gorke a déduit de ses résultats des exercices clos en 2012 et 2013 les sommes totales respectives de 32 020 euros et 68 979 euros correspondant à des frais de restaurant et d'hôtel exposés notamment dans le département des Alpes-Maritimes ou en Corse, à des spectacles, à des voyages en Europe ou à des frais d'hélicoptère. La société requérante soutient qu'en exécution d'un contrat de prestation de services conclu avec la société Gicur, elle exerce auprès de cette filiale une mission d'assistance commerciale dans le cadre du suivi et du développement de son activité, que le fonctionnement du groupement Intermarché, auquel les adhérents consacrent un tiers de leur temps, implique la participation à des réunions et à des séances de travail, et que ses dirigeants prospectent en vue d'une diversification de son activité. Toutefois, en se bornant à affirmer que les dépenses en cause correspondraient à des visites de sites, des réunions de travail ou des rencontres avec différents interlocuteurs ainsi qu'à des invitations de clients, et à produire à cet égard quelques factures d'hôtel, relevés mensuels d'opérations de carte bancaire et tickets de caisse, un calendrier des réunions du groupement Intermarché au cours d'une année postérieure aux années considérées, un document relatif à la filiale " Agromousquetaires " et une attestation rédigée dans le cadre de l'instance par un adhérent du groupement Intermarché, la société requérante ne peut être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que les dépenses en cause ont été engagées dans l'intérêt direct de son exploitation. De même, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe que ces dépenses ont été engagées dans cet intérêt en se bornant à alléguer leur modicité par rapport au chiffre d'affaires de sa filiale. Par suite, c'est à bon droit que le service a refusé de prendre en compte les frais en cause pour la détermination de ses résultats. 5. D'autre part, la SAS Gorke a déduit de ses résultats de l'exercice clos en 2012 des sommes de 800 euros et 1 320 euros correspondant à des frais de réception exposés auprès de la société " La Poissonnerie ", établie à Valbonne (Alpes-Maritimes). Si la société requérante affirme qu'elle aurait engagé ces frais de traiteur à l'occasion de repas de travail, elle ne produit aucun élément de justification du caractère professionnel des frais en cause. Elle n'est donc pas fondée à soutenir que l'administration ne pouvait remettre en cause leur déduction de ses résultats. 6. Enfin, l'administration a remis en cause la déduction de cadeaux pour des montants totaux respectifs de 10 709 euros et 29 135 euros au titre des exercices clos en 2012 et 2013. La société, en se bornant à soutenir que ces dépenses, correspondant à des achats d'articles de luxe, correspondraient à des cadeaux offerts " pour services rendus " ou dans le cadre d'investissements, ne démontre pas le caractère professionnel des dépenses. C'est donc à bon droit que l'administration a remis en cause leur déduction des résultats de la SAS Gorke. 7. En second lieu, l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige, dispose que : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ". 8. La SAS Gorke n'est fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni des énonciations de la réponse ministérielle faite à M. B... le 8 juillet 1954, ni de celles de la doctrine administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20, n° 50, ni de celles de la doctrine administrative référencée 4 C-457 n° 6, reprise par la doctrine référencée BOI-BIC-CHG-40-60-30 n° 50, qui ne comportent aucune interprétation différente de la loi fiscale dont il a été fait application ci-dessus. Par ailleurs, elle ne saurait se prévaloir des énonciations de la réponse ministérielle faite à M. A... le 24 avril 1997 et de celles de la doctrine administrative référencée BOI-BNC-BASE-40-60-60 n° 10, relatives aux bénéfices non commerciaux. En ce qui concerne l'acte anormal de gestion : 9. En premier lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal. Ce principe ne peut, toutefois, recevoir application que dans le respect des dispositions législatives et réglementaires qui, dans le contentieux fiscal, gouvernent la charge de la preuve. 10. Il résulte de l'instruction, et il n'est pas contesté, que la SAS Gorke a fait l'acquisition de 17 véhicules, pour des prix compris entre 38 800 et 280 000 euros, qu'elle a mis à disposition de ses deux dirigeants puis rapidement revendus au cours de la période considérée, et qu'elle a ainsi réalisé des moins-values nettes de 99 508 euros et 174 870 euros au titre, respectivement, des exercices clos en 2012 et 2013, déduites de ses résultats, après réintégration de la quote-part non déductible, à hauteur de 44 789 euros et 9 043 euros. Si la SAS Gorke se prévaut de l'intérêt pour son image de l'utilisation de tels véhicules par ses dirigeants, l'administration, en relevant le caractère particulièrement rapide du renouvellement de ces véhicules de grandes marques, conduisant à un appauvrissement de l'entreprise non justifié par l'intérêt de son exploitation, sans être sérieusement contredite par la société requérante, qui ne démontre pas qu'un renouvellement moins rapide des véhicules serait moins couteux en se bornant à faire état de la réalisation de plus-values à l'issue de deux des reventes en cause et de l'importance croissante de la perte de valeur des véhicules au fil du temps, doit être regardée comme apportant la preuve que les opérations en cause étaient étrangères à une gestion normale. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction des pertes résultant d'opérations d'achat et de revente de véhicules de tourisme. 11. En second lieu, la SAS Gorke n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des doctrines administratives référencées BOI-BNC-BASE-50 et BOI-BIC-AMT-20-40-50, relatives aux amortissements, qui ne comportent aucune interprétation différente de la loi fiscale dont il a été fait application ci-dessus. 12. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Gorke n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, doivent être également rejetées ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. D É C I D E Article 1er : La requête de la SAS Gorke est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Gorke et ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 14 octobre2021, où siégeaient : - Mme Paix, présidente, - Mme Bernabeu, présidente assesseure, - Mme Mastrantuono, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 28 octobre 2021. 5 N° 19MA03541