CAA de NANTES, 1ère chambre, 07/12/2017, 15NT02460, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-12-07
Numéro : 15NT02460
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : M. Jean-Eric  GEFFRAY
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : SELARL JURILOR

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. C... a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre de l'année 2011. Par un jugement n° 1300931 du 2 juillet 2015, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 6 août 2015, M. C..., représenté par MeB..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer cette décharge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la plus-value de cession du fonds de commerce, s'élevant à la somme de 102 235 euros, peut bénéficier de l'exonération prévue par l'article 238 quindecies ou subsidiairement par l'article 151 septies du code général des impôts et le paragraphe 94 de l'instruction 5 K-1-09 du 2 juin 2009. - les plus-values de cessions, à court ou long terme, de l'immeuble peuvent bénéficier de l'exonération prévue par l'article 151 septies du code général des impôts ; en l'espèce la plus-value à court terme, imposée dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, s'élève à 31 415 euros et celle à long terme, imposée au taux proportionnel, s'élève à 118 349 euros. Par un mémoire en défense, enregistré le 14 janvier 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il précise l'étendue du litige et fait valoir que les moyens soulevés par M. C... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Geffray, - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public. 1. Considérant que M.C..., artisan boulanger-pâtissier, a exploité personnellement son fonds de commerce de 1993 à mars 2001, puis l'a donné en location-gérance, à compter du 1er avril 2001, à l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) " Biscuiterie de Douarnenez ", devenue " Biscuiterie de Douarnenez et du pays de Douarnenez ", dont il était le gérant et l'associé unique ; que le 9 juillet 2011, M. C...a cédé ce fonds à la SARL " Biscuiterie de Douarnenez ", constituée le 29 juin 2011 par M. et MmeA..., moyennant un prix de 120 000 euros, et a dissout l'EURL " Biscuiterie de Douarnenez et du pays de Douarnenez " ; que M. C...a opté pour l'exonération de la plus-value, s'élevant à la somme de 102 235 euros, de cession du fonds de commerce sur le fondement de l'article 238 quindecies du code général des impôts ; qu'après vérification de comptabilité, l'administration a remis en cause l'exonération et a imposé la plus-value au taux de 16%, pour un montant de 19 896 euros et l'a soumise aux contributions sociales au titre de l'année 2011 ; que par réclamation du 5 décembre 2012, le contribuable a demandé, sur le fondement cette fois de l'article 151 septies du code général des impôts, le dégrèvement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu, ce qui a donné lieu à une admission partielle, en raison d'une erreur, à hauteur de 3 538 euros, ramenant l'imposition à la somme 16 358 euros ; que par la même réclamation, le contribuable a demandé la réduction de son imposition initiale à l'impôt sur le revenu en faisant valoir, s'agissant de la plus-value de cession de l'immeuble, d'une part, pour la part de plus-value à court terme, imposée au taux progressif, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, à hauteur, selon lui, de la somme de 31 415 euros, que celle-ci devait être exonérée en application de l'article 151 septies du code général des impôts et, d'autre part, que la somme de 21 858 euros imposée au taux de 16% en tant que plus-value à long terme devait également être exonérée ; que par réclamation du 31 janvier 2013, le contribuable a étendu sa demande aux contributions sociales ; que M. C...a saisi le tribunal administratif de Rennes d'une demande portant sur l'ensemble des rejets de ses réclamations en se fondant pour l'ensemble des plus-values sur les dispositions de l'article 151 septies ; que ce tribunal a rejeté sa demande par jugement du 2 juillet 2015, dont il relève appel, en se fondant, s'agissant du fonds de commerce, à titre principal sur les dispositions de l'article 238 quindecies et à titre subsidiaire sur celles de l'article 151 septies et, en ce qui concerne l'immeuble, sur celles de l'article 151 septies ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant qu'il est constant que, s'agissant de la plus-value de cession du fonds de commerce, l'administration a procédé à la remise en cause de l'exonération de la somme de 102 235 euros et l'a imposée au taux de 16%, soit un redressement de 16 358 euros en impôt sur le revenu outre les contributions sociales pour un montant de 13 800 euros ; que s'agissant de la plus-value de cession de l'immeuble, il résulte de l'instruction que la somme de 31 651 euros, et non de 31 415 euros comme le mentionne le requérant, a été imposée au taux progressif de l'impôt sur le revenu, et que la somme de 21 858 euros a été imposée au taux de 16%, la somme de 87 434 euros ayant bénéficié d'une exonération, non remise en cause par l'administration, en vertu de l'article 151 septies B du code général des impôts ; qu'ainsi le requérant n'est pas fondé à demander l'exonération de l'imposition de la somme de 118 349 euros qui n'a pas, contrairement à ses dires, été imposée à un taux proportionnel ; que les redressements s'agissant de l'immeuble s'élèvent aux sommes de 12 248 euros en ce qui concerne l'impôt sur le revenu et de 2 950 euros en ce qui concerne les contributions sociales ; Sur les plus-values de cession du fonds de commerce : En ce qui concerne les conclusions présentées à titre principal sur le fondement de l'article 238 quindecies du code général des impôts : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 238 quindecies du code général des impôts alors en vigueur : " I.-Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle (...) sont exonérées pour : / 1° La totalité de leur montant lorsque la valeur des éléments transmis (...) est inférieure ou égale à 300 000  (...). / II.-L'exonération prévue au I est subordonnée aux conditions suivantes : / 1. L'activité doit avoir été exercée pendant au moins cinq ans ; / 2. La personne à l'origine de la transmission est : / a) Une entreprise dont les résultats sont soumis à l'impôt sur le revenu ou un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu ; / (...) VII.- La transmission d'une activité qui fait l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable peut bénéficier du régime défini au I si les conditions suivantes sont simultanément satisfaites : / 1° L'activité est exercée depuis au moins cinq ans au moment de la mise en location ; / 2° La transmission est réalisée au profit du locataire (...) ; " ; 4. Considérant que, comme il a été dit au point 1 du présent arrêt, le fonds de commerce, objet de la cession litigieuse, a été donné en location-gérance par M. C...à l'EURL " Biscuiterie de Douarnenez et du pays de Douarnenez " du 1er avril 2001 jusqu'au 9 juillet 2011, date de la cession ; que la cession n'a pas été réalisée au profit du locataire, l'EURL " Biscuiterie de Douarnenez et du pays de Douarnenez ", mais d'un tiers au contrat de location-gérance, la SARL " Biscuiterie de Douarnenez " ; que, dès lors, la condition posée au 2 du VII de l'article 238 quindecies du code général des impôts n'étant pas satisfaite, la plus-value réalisée à l'occasion de cette cession n'entrait pas dans le champ d'application de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions de cet article ; En ce qui concerne les conclusions présentées à titre subsidiaire sur le fondement de l'article 151 septies du code général des impôts et son interprétation administrative : S'agissant de l'application de la loi fiscale : 5. Considérant qu'aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts dans sa rédaction applicable : " I. - Les dispositions du présent article s'appliquent aux activités commerciales, industrielles, artisanales, libérales ou agricoles, exercées à titre professionnel ./ II.-Les plus-values de cession soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, à l'exception de celles afférentes aux biens entrant dans le champ d'application du A de l'article 1594-0 G, et réalisées dans le cadre d'une des activités mentionnées au I sont, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, exonérées (...)" ; que ces dispositions conditionnent l'exonération ainsi prévue à l'exercice à titre professionnel des activités qu'elles concernent, en la restreignant au seul bénéfice des activités poursuivies par le contribuable lui-même, et en en excluant les activités mises par lui en location-gérance ; 6. Considérant que, d'une part, le fonds de commerce a été donné en location-gérance du 1er avril 2001 jusqu'au 9 juillet 2011, date de sa cession ; que, d'autre part, il résulte de ce qui précède que M. C... ne peut être regardé, en tant que loueur du fonds, comme ayant poursuivi à titre professionnel une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole et ne peut davantage être considéré comme ayant participé de façon personnelle, directe ou continue à la gestion du fonds, lequel a été exploité par l'EURL " Biscuiterie de Douarnenez et du pays de Douarnenez ", alors même que M. C... en était le gérant ; que, dès lors, M. C... n'est pas fondé à se prévaloir de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts ; S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 7. Considérant qu'aux termes du paragraphe 94 de l'instruction 5 K-1-09 du 2 juin 2009 : " (...) il est admis que le délai de cinq ans s'apprécie en cumulant les périodes d'exercice à titre professionnel. Ainsi, une personne qui reprend en direct l'exploitation d'un fonds de commerce qu'elle donnait en location gérance peut cumuler, en se plaçant dans le cadre de cette tolérance et pour le décompte du délai de cinq ans, la période d'exploitation en direct antérieure à la mise en location gérance avec celle écoulée depuis la reprise de l'exploitation en direct " ; 8. Considérant que M. C...n'entre pas dans les prévisions de cette instruction dès lors qu'il n'a pas repris directement l'exploitation du fonds de commerce après la fin de la location-gérance dès lors que la dissolution de l'EURL et la cession du fonds de commerce ont eu lieu le même jour ; Sur les plus-values de cession de l'immeuble : 9. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit au point 2 du présent arrêt, s'agissant de la plus-value de cession de l'immeuble, il résulte de l'instruction que la somme de 31 651 euros, et non de 31 415 euros comme le mentionne le requérant, a été imposée au taux progressif de l'impôt sur le revenu, et que la somme de 21 858 euros a été imposée au taux de 16%, la somme de 87 434 euros ayant bénéficié d'une exonération, non remise en cause par l'administration, en vertu de l'article 151 septies B du code général des impôts ; que le requérant, en se bornant à faire valoir, de manière générale, que l'exonération prévue par l'article 151 septies concerne tous types de plus-value de cession d'actifs, quels que soient ces actifs, et que ces plus-values soient à court ou long terme, ne met pas la cour à même d'apprécier le bien-fondé de ses conclusions concernant la somme de 31 651 euros imposée au taux progressif de l'impôt sur le revenu ; qu'il n'est pas fondé à demander l'exonération de l'imposition de la somme de 118 349 euros qui n'a pas, contrairement à ses dires, été imposée ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. C... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 16 novembre 2017, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - M. Geffray, président assesseur, - M. Delesalle, premier conseiller. Lu en audience publique, le 7 décembre 2017. Le rapporteur, J.-E. GeffrayLe président, F. Bataille Le greffier, E. Haubois La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 15NT02460