CAA de PARIS, 5ème chambre, 01/03/2024, 22PA03654, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-03-01
Numéro : 22PA03654
Président : Mme VINOT
Rapporteur : M. Jacques  DUBOIS
Commissaire du gouvernement : M. PERROY
Avocat(s) : MAISON ECK SCP AVOCAT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... C... a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations d'impôts sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013 et des pénalités correspondantes ainsi que la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2013 ; Par un jugement n° 1806976 du 28 juin 2022, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée 4 août 2022, M. C..., représenté par Me Rochmann, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1806976 du 28 juin 2022 du tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge des impositions mises à sa charge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. C... soutient que : - contrairement à ce qu'a jugé le tribunal administratif, sa résidence fiscale est en Algérie puisque qu'il y a le centre de ses intérêts vitaux dès lors que son seul patrimoine français est constitué des parts sociales de la SCI DJURDURA dont il ne détient que la nue-propriété et d'un compte courant au Crédit Mutuel de Bretagne, que son activité professionnelle ne peut s'exercer qu'en Algérie, qu'il a l'essentiel de son patrimoine en Algérie, qu'il tire l'intégralité de ses revenus professionnels d'activités exercées en Algérie ; - de manière subsidiaire l'Algérie est son lieu de séjour principal ; - les revenus tirés d'une activité algérienne ne sauraient être imposés en France en vertu des articles 14 et 15 de la convention bilatérale applicable ; - dès lors qu'il a déclaré ses revenus en Algérie, une imposition en France conduirait à une double imposition ; - les commissions versées par la société NOVEXIA ne peuvent être taxées au titre d'une activité occulte, dès lors que son absence de déclaration résulte d'une erreur compte tenu de son assujettissement en Algérie pour les années 2009 à 2014 ; le délai de reprise spécial et la majoration de 80 % ne pouvaient trouver à s'appliquer ; - la substitution de la procédure contradictoire par la procédure de taxation d'office devant le tribunal administratif n'était pas possible et doit rester sans effet sur la charge de la preuve ; - l'article 10 " dividende " de la convention fiscale franco-algérienne fait obstacle à cette imposition, dès lors que les revenus distribués qui ont été taxés sont distribués par une société algérienne à un résident algérien ; Par un mémoire en défense, enregistré le 17 novembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens invoqués par M. C... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la Constitution du 4 octobre 1958 ; - la convention conclue le 17 octobre 1999 entre la France et l'Algérie en vue d'éviter les doubles impositions, de prévenir l'évasion et la fraude fiscales et d'établir des règles d'assistance réciproque en matière d'impôts sur le revenu, sur la fortune et sur les successions signées à Alger le 17 octobre 1999 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Dubois ; - et les conclusions de M. B... ; Considérant ce qui suit : 1. M. C... a fait l'objet en 2014 d'une procédure d'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012. S'estimant en présence d'une activité occulte, le service a ensuite procédé à une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2013 en application des dispositions de l'article 169 du livre des procédures fiscales. L'examen des comptes bancaires de M. C... révélant la perception de commissions de la part de plusieurs sociétés, celui-ci a fait l'objet de rehaussements, selon la procédure de taxation et d'évaluation d'office, en matière de bénéfices non commerciaux et de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2009 à 2013, ainsi que, selon procédure contradictoire, en matière de salaires pour les sommes versées par la SARL C... distribution, société de droit algérien dont il est le gérant et détenteur de la moitié du capital. Par la présente requête, M. C... relève appel du jugement n° 1806976 du 28 juin 2022 par lequel le tribunal administratif de Paris, après avoir constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer à hauteur du dégrèvement opéré par le service à hauteur de 124 221 euros, a rejeté le surplus de ses conclusions à fins de décharge des rehaussements d'imposition mis à sa charge. Sur la domiciliation fiscale de M. C... : 2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office, si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. En ce qui concerne la loi fiscale française : 3. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles d'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ". Pour l'application des dispositions du paragraphe a) du 1 de l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux et personnels. Dans l'hypothèse d'un contribuable célibataire et sans charge de famille, le foyer s'entend du lieu où il habite normalement et a le centre de sa vie personnelle. Dans les deux hypothèses, il n'y a pas lieu de tenir compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal de ce contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où il ne dispose pas de foyer en France. 4. Pour contester avoir son domicile fiscal en France pour les années d'imposition en litige, M. C... soutient que sa résidence familiale se trouve à Tizi-Ouzou en Algérie où habiterait sa famille. Il résulte toutefois de l'instruction que M. C... a été marié à une ressortissante française le 8 août 2008 et que ce mariage a duré jusqu'au 23 mars 2010, date du prononcé de son divorce, le couple étant alors domicilié au 142 / 144 rue des Pyrénées dans le 20ème arrondissement de Paris, ainsi qu'en atteste la mention de cette adresse sur le titre de séjour délivré à M. C... en qualité de conjoint de français le 6 janvier 2010. Si M. C... se prévaut de la brièveté de ce mariage et affirme que les époux ont décidé d'y mettre fin compte tenu de la rareté de sa présence en France, cette affirmation n'est en tout état de cause corroborée par aucun élément de preuve. Il résulte également de l'instruction que les comptes bancaires de M. C..., ouverts en 2008 au Crédit Mutuel et à la Société générale, ont été domiciliés à l'adresse précitée jusqu'au 11 décembre 2010. D'autres comptes bancaires ouverts en 2006 au Crédit Mutuel et initialement domiciliés à Saint-Malo ont également fait l'objet d'un changement d'adresse en juillet 2008. Compte tenu de ces éléments, M. C... avait donc en France, entre le 8 août 2008 et le 23 mars 2010, le centre de ses intérêts familiaux et personnels. 5. En ce qui concerne les années postérieures à son divorce, il résulte de l'instruction que M. C... a continué, dans un premier temps, de déclarer l'adresse de son ex-épouse afin de recevoir différents documents administratifs dont son passeport délivré par le consulat général d'Algérie en France le 16 novembre 2011, ainsi que les statuts constitutifs de la SCI Djurdjura, domiciliée au 83 avenue d'Italie, et dont il est associé à hauteur de 25 % des parts en usufruit. Il ressort d'ailleurs des propres écritures de première instance que le requérant reconnait que ce logement constitue " un foyer d'habitation permanent " pour lui lorsqu'il est en France. Si M. C... conteste par ailleurs la présence de sa famille en France, il résulte encore de l'instruction que ses parents résident en France sous couvert de cartes de séjour et sont domiciliés à Saint-Malo, adresse à laquelle est libellée leur déclaration d'impôt sur le revenu et où ils sont assujettis à la taxe foncière et à la taxe d'habitation. M. C... a sollicité la délivrance d'une carte de résident au motif qu'il a en France deux sœurs, un frère et ses parents, éléments de fait qui ont été déclarés exacts par le conseil de l'intéressé devant l'administration fiscale ainsi que cela ressort de la réponse aux observations du contribuable en date du 19 mars 2015. La carte de résident, valable du 22 octobre 2009 au 21 octobre 2019 qui lui a été remise en avril 2013 comportait comme adresse le 83 avenue d'Italie, et l'administration fiscale fait encore valoir sans être contestée que les déclarations n° 2072 souscrites par la SCI DJURDJURA au titre des années 2012 et 2013 mentionnaient que M. C... disposait de la jouissance gratuite de l'appartement et y résidait aux 1er janvier 2012 et 2013. Au regard de ces éléments, c'est donc en France que le requérant doit, pour les années en cause, être tenu comme habitant normalement et ayant le centre de sa vie personnelle, sans qu'il puisse utilement se prévaloir des séjours effectués temporairement en Algérie pour les besoins de son activité professionnelle. 6. Il résulte de ce qui précède que M. C... doit être regardé comme ayant en France son domicile fiscal. En ce qui concerne l'application de la convention franco-algérienne du 17 octobre 1999 : 7. Aux termes des stipulations de l'article 4 de la convention franco-algérienne du 17 octobre 1999 : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction, ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située. / 2. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux Etats contractants, sa situation est réglée de la manière suivante : / a) Cette personne est considérée comme un résident de l'Etat où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent ; si elle dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats, elle est considérée comme un résident de l'Etat avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ; b) Si l'Etat où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d'un foyer d'habitation permanent dans aucun des Etats, elle est considérée comme un résident de l'Etat où elle séjourne de façon habituelle ; c) Si cette personne séjourne de façon habituelle dans les deux Etats ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d'eux, elle est considérée comme un résident de l'Etat dont elle possède la nationalité ; d) Si les critères qui précèdent ne permettent pas de déterminer l'Etat dont la personne est un résident, les autorités compétentes des Etats contractants tranchent la question d'un commun accord ". 8. M. C... produit un certificat des services fiscaux algériens établissant qu'il est résident fiscal en Algérie pour les années 2009 à 2014 où il est assujetti à l'impôt sur le revenu pour l'ensemble des revenus qu'il perçoit. Il est ainsi résident fiscal de la France et de l'Algérie. En conséquence, il convient, en application des stipulations précitées de rechercher où se trouve son foyer d'habitation permanent. Il résulte de ce qui a été dit au point 5 du présent arrêt que M. C... disposait en France, pour les années en cause, d'un foyer d'habitation permanente compte tenu du fait qu'il avait entre 2008 et 2010 sa résidence effective chez son épouse puis, postérieurement à son divorce intervenu en mars 2010 de ce qu'il disposait au 83 avenue d'Italie d'un lieu de résidence durable. Si M. C... affirme qu'il avait également en Algérie un foyer d'habitation permanent, il ne l'établit par aucun élément de preuve, la seule production du certificat des services fiscaux algériens précité établissant son assujettissement à l'impôt sur le revenu en Algérien ne suffisant pas à établir qu'il aurait disposé en Algérie d'un lieu de résidence durable. Si M. C... se prévaut encore de l'acquisition d'un bien immobilier en Algérie, l'acte notarié qu'il fournit ne concerne que l'achat, réalisé les 18 juin et 15 juillet 2012, d'une parcelle de terre nue située dans la zone rurale de Boumerdes, une telle parcelle ne pouvant constituer un foyer permanent d'habitation au sens de stipulations précitées. Faute de démontrer qu'il disposait en Algérie d'un foyer d'habitation permanent, M. C... ne peut utilement soutenir qu'il aurait dans ce pays ses liens personnels et économiques les plus étroits c'est à dire le centre de ses intérêts vitaux, un tel critère n'étant susceptible d'être mobilisé, en vertu des stipulations de l'article 4 de la convention franco-algérienne, que dans l'hypothèse où le contribuable dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats signataires de la convention. Dans ces conditions, M. C... n'est pas fondé à soutenir que les stipulations de l'article 4 de la convention franco-algérienne feraient obstacle à une imposition en France. Sur la méconnaissance des articles 14 et 15 de la convention franco-algérienne : 9. D'une part, aux termes de l'article 14 de cette convention : " 1. Les revenus qu'un résident d'un Etat contractant tire d'une profession libérale ou d'autres activités de caractère indépendant ne sont imposables que dans cet Etat ; toutefois, ces revenus sont aussi imposables dans l'autre Etat contractant dans les cas suivants : a) Si ce résident dispose de façon habituelle, dans cet autre Etat, d'une base fixe pour l'exercice de ses activités ; dans ce cas, seule la fraction des revenus qui est imputable à cette base fixe est imposable dans cet autre Etat ; / ou b) Si son séjour dans cet autre Etat s'étend sur une période ou des périodes d'une durée totale égale ou supérieure à 183 jours pendant l'année fiscale considérée ; dans ce cas, seule la fraction des revenus qui est tirée des activités exercées dans cet autre Etat y est imposable ". 10. M. C... soutient que les revenus qui lui sont versés par la société de droit français Novexia à raison d'activités de représentation commerciale effectuées en vue de démarcher des clients sur le sol algérien ne sont imposables qu'en Algérie en application des stipulations précitées. Toutefois, il ne démontre pas ni même n'allègue disposer en Algérie d'une base fixe pour l'exercice des activités de représentation ainsi menées. Pas davantage ne démontre-t-il que les séjours qu'il aurait effectués en Algérie pour les missions en cause se seraient étendus sur une ou des périodes supérieures à 183 jours durant chacune des années fiscales considérées. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que les stipulations précitées de l'article 14 de la convention franco-algérienne feraient obstacle à l'imposition en France de tout ou partie des rémunérations et commissions versées par la société Novexia ne peut qu'être écarté. 11. D'autre part, à le supposer invoqué, le moyen, tiré de la méconnaissance, par les impositions en cause, des stipulations de l'article 15 de la même convention n'est pas assorti des précisions suffisantes pour en apprécier le bien-fondé. Ce moyen, ne peut dès lors qu'être écarté. Sur le caractère occulte de l'activité exercée pour la société Novexia : 12. Il résulte des articles L. 169 et L. 176 du livre des procédures fiscales que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte de l'ensemble des circonstances de l'espèce et notamment du niveau d'imposition dans cet autre État et des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux Etats. 13. Il résulte de l'instruction que l'examen de situation fiscale personnelle dont a fait l'objet M. C... a fait apparaitre qu'il avait perçu de la part de la société de droit français Novexia, au cours des années 2009, 2010, 2011 des commissions dans le cadre d'un contrat de représentation. Estimant qu'il s'agissait d'une activité occulte, l'administration fiscale a fait usage, pour ces années, du délai de reprise prolongé. M. C... conteste la qualification d'activité occulte s'agissant des commissions en cause. 14. D'une part, si M. C... soutient encore qu'il était pour les années en cause résident fiscal en Algérie, il résulte de ce qui a été dit aux points 4 à 10 du présent arrêt que cette affirmation ne peut qu'être écartée. 15. D'autre part, il résulte de l'instruction que M. C... n'a pas déclaré en France les commissions perçues de la société Novexia ni n'a déclaré auprès d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe d'un tribunal de commerce l'activité de représentation commerciale exercée pour cette société. Si M. C... se prévaut en appel de l'erreur qu'il aurait commise en estimant que les sommes qu'il a ainsi perçues étaient imposables en Algérie et se prévaut au soutien de cette allégation d'un certificat des services fiscaux algériens établi le 5 janvier 2016 et mentionnant qu'il était résident fiscal en Algérie pour les années 2009 à 2014, il n'apporte aucune précision sur le type d'impôt auxquels il aurait été assujetti non plus que sur les montants d'imposition qui auraient été établis dans ce pays. De surcroit, il ressort de la proposition de rectification qu'il a reconnu lui-même auprès de l'administration fiscale ne pas avoir déclaré ces sommes dans ce pays. Dans ces conditions, M. C... n'est pas fondé à soutenir que l'administration fiscale ne pouvait faire utilisation du délai de reprise prolongé prévu par les dispositions précitées. Sur la taxation d'office en matière de traitements et salaires : 16. En vertu de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la procédure d'imposition en cause peuvent être taxés d'office à l'impôts sur le revenu les " contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ". En vertu de l'article L. 67 du même code, cette procédure de taxation d'office n'est applicable que " si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure ". 17. D'une part, au cas d'espèce, les rectifications en matière de traitements et salaires ont été opérés en vertu de la procédure contradictoire de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. Devant les premiers juges, l'administration fiscale a toutefois entendu substituer à cette procédure contradictoire la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions précitées de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Si M. C... conteste en appel cette substitution et le renversement de la charge de la preuve à laquelle elle aurait conduit, sa critique des motifs du jugement revêt toutefois un caractère inopérant dès lors qu'il ne critique pas le bien-fondé de l'imposition relative aux traitements et salaires. 18. D'autre part, si M. C... soutient encore qu'il était pour les années en cause résident fiscal en Algérie et qu'il n'avait en conséquence pas à déposer de déclaration d'impôt sur le revenu en France, il résulte de ce qui a été dit aux points 4 à 10 du présent arrêt que cette affirmation ne peut qu'être écartée dès lors qu'il était pour les années en cause résident fiscal français. Sur les revenus distribués : 19. D'une part, aux termes de l'article 109-1 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". 20. D'autre part, aux termes de l'article 10 de la convention franco-algérienne du 17 octobre 1999 : " 1. Les dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat (...) / 4. Le terme ''dividende'' employé dans le présent article désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mine, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances, ainsi que les revenus soumis au régime des distributions par la législation fiscale de l'Etat contractant dont la société distributrice est un résident ". 21. Il résulte de l'instruction que M. C... a perçu en 2011 et 2012 des sommes versées par les sociétés de droit français SA Dervaux-France et SA Sicamex France à la SARL C... distribution, société de droit algérien, en contrepartie de prestations de service accomplies par cette dernière société. L'administration fiscale a taxé les sommes ainsi appréhendées par M. C... au titre des bénéfices industriels et commerciaux avant de solliciter, devant les premiers juges, la substitution de cette base légale par celle du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts. 22. Contrairement à ce que soutient M. C..., qui ne conteste pas avoir perçu les sommes en cause, les sommes versées par des clients de la SARL C... distribution à cette société mais appréhendées par lui constituent des revenus distribués et entraient dans le champ des dispositions précitées du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts. Dès lors que M. C... était, pour les années en cause, résident fiscal français, ainsi que cela a été dit aux points 4 à 10 du présent arrêt, les stipulations précitées de l'article 10 de la convention franco-algérienne du 17 octobre 1999 ne faisaient pas obstacle à ce ces sommes soient taxées en France. 23. Il résulte de ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Ses conclusions à fin d'annulation du jugement et de décharge des impositions contestées doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. C... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la Direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de-France. Délibéré après l'audience du 1er février 2024, à laquelle siégeaient : - Mme Vinot, présidente de chambre ; - M. Marjanovic, président assesseur ; - M. Dubois, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 1er mars 2024. Le rapporteur, J. DUBOISLa présidente, H. VINOT La greffière, A. MAIGNAN La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. N° 22PA03654 2