COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 30/06/2010, 09LY00891, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-06-30
Numéro : 09LY00891
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Laurence  BESSON-LEDEY
Commissaire du gouvernement : M. RAISSON
Avocat(s) : CAVAILLE JEAN-CLAUDE

Vu la requête, enregistrée le 24 avril 2009 au greffe de la Cour, présentée pour M. Vanna A, domicilié ... ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0604878, en date du 24 février 2009, du Tribunal administratif de Lyon en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à sa demande de décharge des impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de faire injonction à l'administration d'exercer son droit de communication, afin d'obtenir tout document utile ; de surseoir à statuer dans l'attente du résultat de ses démarches pour obtenir la correction du jugement rendu par défaut prononçant sa liquidation judiciaire personnelle, ainsi que la délivrance, par la Banque postale, de la copie des chèques émis en 1999 et 2000 ; de prononcer la décharge de l'intégralité des impositions litigieuses ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat, à son bénéfice, la somme de 7 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; M. A soutient qu'il y a lieu de tenir compte de ses problèmes de santé dans l'appréciation des justificatifs qu'il a apportés concernant les sommes qu'il a perçues en 1999 et 2000 ; que, concernant les sommes créditées sur ses comptes et que l'administration a considérées d'origine indéterminée, elles correspondent à des remboursements de dépenses incombant normalement aux différentes sociétés pour lesquelles il intervenait ; qu'au titre de ces dépenses, il a été amené à faire provisoirement l'avance du paiement de frais divers et variés tels que des frais de restauration, de déplacements, de téléphone, de mobiliers de bureau, de fournitures et de matériels informatiques ; qu'il a même été amené à avancer leur rémunération à certains salariés ; que ces sommes, ayant la nature de remboursement de dépenses incombant normalement à l'employeur, ne sont pas imposables en vertu de la jurisprudence et de la doctrine administrative 5 F-2531 n° 5 ; que les justificatifs qu'il a produits étaient suffisamment probants ; que les sommes en cause, ayant été identifiées par l'administration comme provenant des sociétés pour lesquelles il travaillait, ne sont pas de nature indéterminée ; qu'en conséquence, la procédure de taxation d'office n'est pas justifiée ; que toutes les factures correspondant aux dépenses effectuées étaient établies au nom des sociétés en question et leur étaient immédiatement remises, ce qui justifie qu'il n'en a plus la possession ; qu'il a, en outre, tenté, sans succès, de récupérer ces éléments justificatifs ; qu'il engagera prochainement une action en justice pour demander la correction de la décision judiciaire prononçant sa liquidation personnelle par défaut, ce qui lui permettra d'accéder aux copies des chèques de son compte postal et de démontrer l'existence des dépenses qu'il a engagées pour le compte des sociétés concernées ; qu'il y a lieu de surseoir à statuer dans l'attente des résultats de ses démarches ; qu'en tout état de cause, il a produit une attestation de tiers précisant l'origine des sommes perçues ; que l'administration ne fait état d'aucun enrichissement personnel, ce qui démontre que les mouvements de fonds ne peuvent être que professionnels ; qu'il a apporté la preuve de l'exagération des impositions ; que, malgré sa demande au médiateur de la République, qui était tenu de la transmettre à l'administration en application de l'article 20 de la loi du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs relations avec les administrations, cette dernière n'a pas exercé son droit de communication auprès des sociétés concernées pour vérifier la corrélation entre les sommes perçues et les dépenses qu'il a engagées ; qu'il y a lieu de faire injonction à l'administration d'obtenir les documents utiles à la solution du litige ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 5 novembre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête et, par la voie de l'appel incident, à l'annulation des articles 1er et 2 du jugement attaqué et à la remise à la charge de M. A des pénalités de mauvaise foi afférentes à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales établis au titre des années 1999 et 2000, à concurrence de la décharge prononcée à tort par les premiers juges, pour un montant de 50 715 euros ; il soutient que les arguments relatifs à la santé du requérant sont inopérants ; qu'alors que la charge de la preuve incombe au requérant, en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, celui-ci n'a produit aucune pièce de nature à justifier l'origine et la nature des crédits en litige ; que l'administration a fait usage de son droit de communication auprès des établissements bancaires concernés, le 11 septembre 2002, et a pu identifier, au vu des copies des chèques obtenues, l'origine d'un certain nombre de crédits comme provenant de différentes sociétés ; que la nature des versements en cause n'a, en revanche, pas été établie par le contribuable ; que ce dernier n'apporte aucun commencement de preuve pour justifier que les sommes en cause correspondraient à des remboursements d'avances faites pour le compte de différentes sociétés ; qu'il ne donne aucune précision sur ses interventions au sein des sociétés qui l'auraient conduit à régler des dépenses pour le compte de celles-ci ; que, s'agissant de ses fonctions au sein de la société ESI, aucune pièce du dossier ne corrobore les dires de M. A selon lesquels il aurait été amené, dans le cadre de ses fonctions de directeur du personnel, à faire l'avance de la rémunération des salariés, à partir de son compte personnel ; que l'attestation produite, qui ne justifie ni de la nature ni des bénéficiaires des sommes acquittées, est dénuée de toute valeur probante ; qu'en outre, le requérant est en relation avec l'auteur de cette attestation ; qu'il ne démontre pas que les prétendus remboursements couvrent des dépenses spécifiques inhérentes à son activité salariée, engagées dans l'intérêt de l'entreprise ; qu'il a d'ailleurs reconnu, lors de son audition par les services de police le 5 septembre 2002, avoir perçu de la société ESI des salaires et avantages occultes ; que l'administration, qui ne supporte pas la charge de la preuve, n'a pas l'obligation d'exercer son droit de communication, quand bien même le requérant en aurait fait la demande ; que les conclusions aux fins d'injonction présentées à ce titre ne peuvent être que rejetées ; que les sommes de 36 975 francs pour 1999 et de 344 665 francs pour 2000, dont ni l'origine ni la nature ne sont connues, sont des revenus d'origine indéterminée ; que l'imposition de ces sommes sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ne peut être que maintenue ; qu'il en est de même du versement d'une somme de 39 359,42 francs par M. Martin, dès lors que la cause juridique de ce versement n'a pas été établie ; qu'en ce qui concerne les versements de 95 680 francs opérés par la société Axell Informatique le 31 mai 2000, alors que M. A en était le dirigeant de fait depuis le 24 mai 2000, ils sont susceptibles d'être rattachés à la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; qu'il en est de même des versements de 117 115,03 francs, opérés par la société Softest Ingenierie depuis le 9 juin 2000, date à laquelle M. A est devenu associé de cette société ; que, le cas échéant, et dès lors que M. A n'a été privé d'aucune garantie, si la Cour ne retenait pas la qualification de revenus d'origine indéterminée, il lui appartiendrait de rattacher ces revenus à la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que, pour le surplus des crédits taxés, leur imposition dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée doit être maintenue, dès lors qu'il n'est pas établi que les sommes en cause, en provenance des sociétés, ont pour origine des prélèvements sur un compte courant d'associé ; que, concernant les versements en provenance de la société ESI, de 205 244 francs pour 1999 et de 184 032 francs pour 2000, ils seront, à titre subsidiaire, rattachés à la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts, dès lors que l'intéressé a perçu de cette société des salaires et avantages occultes ; que les redressements doivent être maintenus sans qu'il y ait lieu de surseoir à statuer ; que, sur les pénalités de mauvaise foi, l'administration a apporté la preuve de la mauvaise foi du contribuable ; qu'en effet, outre l'importance des revenus non déclarés, elle a apporté une pluralité d'indices permettant d'étayer le caractère délibéré des dissimulations opérées par le contribuable ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 juin 2010 : - le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller ; - les observations de Me Rabatel, substituant Me Cavaillé, avocat de M. A ; - et les conclusions de M. Raisson, rapporteur public ; - la parole ayant été de nouveau donnée à Me Rabatel, substituant Me Cavaillé, avocat de M. A ; Vu la note en délibéré enregistrée le 11 juin 2010, présentée pour M. A ; Considérant qu'à la suite d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, portant sur la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2000, M. A a, dans le cadre d'une procédure de taxation d'office, été assujetti, au titre des années 1999 et 2000, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, en raison de crédits bancaires inexpliqués à hauteur de 608 395 francs pour 1999 et de 988 457 francs pour 2000, ainsi qu'à des contributions sociales et des pénalités ; qu'il fait appel du jugement, en date du 24 février 2009, du Tribunal administratif de Lyon, en tant qu'il ne lui a donné que partiellement satisfaction en ne prononçant que la décharge des pénalités pour mauvaise foi ; que, par un appel incident, le ministre demande l'annulation des articles 1er et 2 du jugement attaqué et le rétablissement des pénalités de mauvaise foi à la charge de M. A ; Sur l'appel principal de M. A : Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) ; qu'aux termes de l'article L. 69 du même livre : Sous réserve des dispositions particulières au mode détermination (...) des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. ; Considérant qu'à la suite de l'examen des comptes financiers et courants ouverts au nom de M. et Mme A, l'administration a constaté que, pour les années 1999 et 2000, les intéressés avaient disposé de crédits bancaires pour un montant notablement supérieur à celui de leurs revenus déclarés ; qu'en application des dispositions précitées de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, il leur a été demandé des justifications et éclaircissements sur l'origine et la nature des sommes concernées ; qu'en l'absence de justification, après mise en demeure, de l'origine et de la nature des sommes de 608 395 francs pour 1999 et de 988 457 francs pour 2000, celles-ci ont été taxées d'office à l'impôt sur le revenu, comme revenus d'origine indéterminée, en application des dispositions précitées de l'article L. 69 du même livre ; Considérant que M. A soutient qu'il a apporté tous les justificatifs sur l'origine des sommes en cause et que l'administration, qui a reconnu que ces sommes provenaient des sociétés dans lesquelles il travaillait, ne pouvait recourir à la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions combinées des articles L. 16 et L. 69 ; que, toutefois, d'une part, le requérant n'établit pas avoir justifié de l'origine et de la nature des sommes en cause dans le délai qui lui était imparti et, d'autre part, si, après avoir fait usage de son droit de communication le 11 septembre 2002 auprès d'établissements bancaires, l'administration a pu, au vu des copies de chèques obtenues, déterminer que certains crédits provenaient de sociétés pour lesquelles M. A intervenait, les informations qu'elle a pu ainsi obtenir, outre qu'elles ne donnaient pas de précision sur la nature des sommes en litige et notamment sur la question de savoir si ces sommes pouvaient être rattachées à une quelconque activité exercée par l'intéressé en qualité de salarié, n'ont été portées à sa connaissance qu'après la notification de redressement du 3 juillet 2002 ; que, dans ces conditions, les crédits bancaires inexpliqués ont pu, à bon droit, faire l'objet de la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : S'agissant de l'application de la loi fiscale : En ce qui concerne les versements faits au profit du contribuable par les sociétés Axell Informatique, Softest Ingénierie et ESI : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ; que les sommes versées par une société à ses associés ou à son dirigeant de fait ont, sauf preuve contraire, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les sommes de 95 680 francs et de 117 115,03 francs versées respectivement par les sociétés Axell Informatique et Softest Ingénierie, réintégrées dans les bases taxables de M. A en tant que revenus d'origine indéterminée, provenaient, selon les affirmations non contestées de l'administration, de sociétés à l'égard desquelles M. A avait soit accompli des actes lui conférant la qualité de gérant de fait, soit la qualité d'associé ; que ces sommes devaient, par suite, être imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant, d'autre part, qu'en vertu du 3° de l'article 158 du code général des impôts, sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ; Considérant que selon les affirmations non contestées de l'administration, les sommes de 205 244 francs et de 184 032 francs versées par la société ESI, respectivement en 1999 et 2000, taxées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, constituent des rémunérations et avantages occultes ; qu'il s'ensuit qu'elles devaient être imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant cependant que, dans le dernier état de ses conclusions, le ministre demande que, par voie de substitution de base légale, les sommes en cause, imposées à tort dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, le soient dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant que l'administration est en droit, à tout moment de la procédure, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, de substituer une base légale valable à celle qui a été primitivement retenue, à condition que la procédure d'imposition afférente à la nouvelle base légale ait été régulièrement suivie ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, nonobstant la taxation d'office des sommes en cause par application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, l'administration a adressé le 3 juillet 2002 à M. A une notification de redressement dont la motivation répondait aux exigences des articles L. 57 et L. 58 alors applicables du livre des procédures fiscales, notamment en ce qu'elle précisait au contribuable qu'il disposait d'un délai de trente jours pour faire connaître son acceptation ou ses observations et avait la possibilité de se faire assister d'un conseil ; que le complément d'imposition résultant de ce redressement a été mis en recouvrement après que le délai, laissé par l'administration au contribuable pour formuler ses observations, eut expiré, sans que M. A n'ait répondu à cette notification ; que, s'agissant de revenus de capitaux mobiliers, l'administration, qui justifie ainsi avoir respecté l'ensemble des garanties offertes au contribuable dans le cadre de la procédure contradictoire, est en droit de fonder les impositions litigieuses sur cette qualification ; Considérant qu'il appartient à M. A, qui n'a pas contesté les sommes dont le redressement lui a été notifié en mains propres le 9 septembre 2002, dans le délai prévu à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, d'apporter, devant le juge de l'impôt, la preuve de leur exagération ; que M. A soutient que les sommes en litige constituent des remboursements d'avances de frais qu'il a exposés et de salaires qu'il a été amené à payer à certains employés pour le compte des sociétés concernées ; qu'il n'apporte à l'appui de ses allégations qu'un tableau récapitulatif des sommes en question et une attestation de M. B, salarié de la société Softest, rédigée en 2006 et dénuée de toute précision tant sur les bénéficiaires des sommes versées par M. A à titre de salaire que sur les circonstances justifiant que de tels versements soient effectués ; que, par suite, sans qu'il soit besoin de surseoir à statuer dans l'attente de l'éventuelle production par M. A de chèques bancaires qui, en tout état de cause, ne permettront pas d'établir la nature des sommes en litige et alors qu'il n'appartient pas au juge d'enjoindre à l'administration de faire usage de son droit de communication auquel elle n'est, au demeurant, pas tenue, M. A, nonobstant ses problèmes de santé, n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des impositions en question ; En ce qui concerne le surplus des versements litigieux imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable (...) en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ; qu'aux termes de l'article L. 193 du même livre : Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ; qu'il résulte de ces dispositions combinées qu'il appartient au contribuable placé en situation de taxation d'office d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration ou du caractère non imposable des sommes taxées ; Considérant que les sommes en litige, imposées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, ont été assignées à M. A par voie régulière de taxation d'office, sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions lui incombe ; Considérant que, si M. A soutient que les sommes ici en litige constituent des remboursements d'avances de frais qu'il aurait exposés et de salaires qu'il aurait été amené à payer à certains employés pour le compte de sociétés pour lesquelles il travaillait, il n'a assorti, ainsi qu'il a déjà été dit précédemment, ses allégations d'aucun justificatif probant ; que, par suite, sans qu'il soit besoin de surseoir à statuer et dès lors qu'il n'appartient pas au juge d'enjoindre à l'administration de faire usage de son droit de communication, M. A n'apporte pas la preuve du caractère non imposable des crédits en litige ; S'agissant de l'application de la doctrine administrative : Considérant que M. A ne peut utilement se prévaloir de la doctrine administrative de base, référencée sous le n° 5 F-2531, qui ne contient pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle qui a été appliquée ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de sa demande ; Sur le recours incident du ministre relatif aux pénalités : Considérant que le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat demande, par la voie du recours incident, qui ne soulève pas de litige distinct, le rétablissement des pénalités pour mauvaise foi mises à la charge de M. A au titre des années 1999 et 2000 ; Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionné à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 1000 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant que le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat établit, dans les circonstances de l'espèce, en raison du montant des redressements et du caractère récurrent des sommes créditées sur les comptes bancaires de M. A, l'intention délibérée d'éluder l'impôt et, par suite, la mauvaise foi de celui-ci ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort qu'à l'article 1er du jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a déchargé M. A des pénalités de mauvaise foi qui lui avaient été appliquées au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales pour les années 1999 et 2000, et à demander le rétablissement de ces pénalités ; que, par voie de conséquence, le ministre est également fondé à demander l'annulation de l'article 2 du jugement attaqué par lequel l'Etat a été condamné à verser à M. A une somme de 800 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Sur les conclusions de M. A tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que M. A, partie perdante, obtienne une quelconque somme au titre des frais qu'il a exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. Article 2 : Les pénalités pour mauvaise foi sont remises à la charge de M. A au titre des impositions des années 1999 et 2000. Article 3 : Les articles 1er et 2 du jugement du Tribunal administratif de Lyon n° 0604878, du 24 février 2009, sont annulés. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. Vanna A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 10 juin 2010, à laquelle siégeaient : M. Montsec, président, Mme Jourdan et Mme Besson-Ledey, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 30 juin 2010. '' '' '' '' 2 N° 09LY00891