Conseil d'Etat, 7 / 9 SSR, du 27 mai 1988, 61295, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 7 / 9 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1988-05-27
Numéro : 61295
Rapporteur : Querenet Onfroy de Breville
Commissaire du gouvernement : Fouquet

Vu la requête, enregistrée le 30 juillet 1984 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par M. Emile Y..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : °1) annule le jugement du tribunal administratif de Lyon en date du 24 mai 1984 en tant que, par ce jugement, le tribunal a rejeté sa demande en décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la majoration exceptionnelle auxquels il a été assujetti respectivement au titre des années 1971, 1972, 1973 et 1974, d'une part, et au titre de l'année 1973, d'autre part, dans les rôles de la commune d'Ecully ; °2) lui accorde la décharge des impositions litigieuses restant à sa charge ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le III de l'article 81 de la loi °n 86-1317 du 30 décembre 1986 modifié par l'article 93 de la loi °n 87-1060 du 30 décembre 1987 ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Querenet A... de Breville, Conseiller d'Etat, - les conclusions de M. Fouquet, Commissaire du gouvernement ; Sur le fondement légal de l'imposition : Considérant que M. Emile Y... a acquis sur le territoire de la commune de Chaponnay (Rhône), le 25 octobre 1971, en indivision avec son frère, M. Henri Y... et sa soeur Mme X..., une ferme dite ferme de Chaponnay, à la suite du retrait de ce bien de l'actif social de la société Favre-Bouvard dont les consorts Y... étaient à l'époque les trois associés ; que, pour les besoins de cette opération, l'ensemble des parcelles, d'une superficie de 35 hectares 30 ares, composant cette ferme ont été globalement estimées à 1 795 000 F ; que les consorts Z... ont vendu, le 9 mai 1974, à la société de promotion immobilière Bati-Service, un terrain de 8 hectares 4 ares 90 centiares prélevé sur ce fonds pour un prix de 1 770 780 F ; que M. Emile Y... conclut à la décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la majoration exceptionnelle à cet impôt auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1971 à 1975 et au titre de l'année 1973 sur le fondement des dispositions de l'article 35-A du code général des impôts pour sa quote-part de la plus-value provenant de la cession du terrain, revendu depuis moins de dix ans après son acquisition, avec le bénéfice de l'étalement de ce revenu sur les années 1971 à 1974, en application des dispositions de l'article 163 de ce code ; que, par la voie du recours incident, le ministre conclut, à titre principal, à ce que le montant de la plus-value imposable soit déterminé en retenant, pour la valeur d'acquisition du terrain revendu, le prix de 12,72 F le m2 au lieu de celui de 17,92 F adopté par le tribunal administratif et, à titre subsidiaire, à ce que l'imposition de la plus-value soit établie par appication des dispositions de l'article 150 ter du code général des impôts au cas où elle serait regardée comme n'entrant pas dans le champ d'application de l'article 35-A de ce code ; Considérant qu'aux termes de l'article 35-A du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'année au cours de laquelle a été réalisée la vente du terrain litigieux : " ... Les profits réalisés par les personnes qui cèdent les immeubles ou fractions d'immeubles bâtis ou non bâtis autres que des terrains visés à l'article 150 ter-I-3 qu'elles ont acquis ou fait construire depuis moins de dix ans sont soumis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux à moins qu'elles ne justifient que l'achat ou la construction n'a pas été fait dans une intention spéculative ..." ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la ferme de Chaponnay avait été acquise en 1948 pour les besoins de son objet social par la société à responsabilité limitée Favre-Bouvard dont M. Emile Y... était, avec M. Henri Y... et Mme X..., les seuls associés ; que les consorts Z... ont décidé, en 1971, de procéder à une réduction de capital de la société Favre-Bouvard et à un retrait corrélatif de cette ferme de l'actif social entraînant son attribution aux associés ; qu'il ressort de l'ensemble des circonstances de l'espèce que la cession ultérieure du terrain litigieux n'entrait pas dans les prévisions des consorts Z... lorsqu'ils ont acquis, en 1971, la ferme de Chaponnay ; que cette cession, qui n'a, d'ailleurs, été ultérieurement suivie de la vente d'aucune autre parcelle de cette ferme, n'a, en effet, été envisagée qu'à la fin de 1973 lorsque les associés se sont trouvés dans l'impossibilité de s'acquitter des cotisations d'impôt sur le revenu qui leur ont été assignées par voie de rôles émis en novembre 1973 à raison de la plus-value dégagée par les opérations d'attribution d'éléments d'actif de la société Favre-Bouvard, laquelle avait opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes ; qu'eu égard à ces circonstances particulières et malgré la brièveté du délai qui s'est écoulé entre l'attribution de la ferme et la revente du terrain litigieux, M. Emile Y... doit être regardé comme ayant justifié que l'acquisition des terres de la ferme de Chaponnay n'a pas été faite dans une intention spéculative ; Considérant, toutefois, qu'aux termes de l'article 150 ter du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'année 1974 : "I-1- Les plus-values réalisées par les personnes physiques à l'occasion de la cession à titre onéreux ... de terrains non bâtis situés en France sont soumises à l'impôt sur le revenu dans les conditions fixées par le présent article ..." ; qu'il est constant que le terrain litigieux a été vendu comme terrain à bâtir à la société Bati-Service ; que sa cession, en l'absence d'intention spéculative de la part des cédants, entrait dès lors dans le champ d'application de l'article 150 ter du code général des impôts ; qu'il y a lieu, dès lors que cette substitution ne prive le contribuable d'aucune des garanties que la loi a entendu lui assurer, de substituer, comme le demande le ministre, cette nouvelle base légale à celle sur laquelle les impositions litigieuses ont été fondées ; Sur la procédure d'imposition et la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article 74 de l'annexe II au code général des impôts, pris pour l'application de l'article 150 ter de ce code : "Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, les contribuables entrant dans le champ d'application des articles 150 ter à 150 quinquiès du code général des impôts sont tenus de souscrire une déclaration sur un formulaire délivré par l'administration, dans les mêmes conditions que la déclaration prévue à l'article 170-1 du même code" ; qu'aux termes de l'article 175 de ce code, les déclarations prévues au 1 de l'article 170 du code général des impôts "doivent parvenir à l'administration avant le 1er mars. Toutefois ce délai est prolongé jusqu'au 31 mars en ce qui concerne les commerçants et les industriels qui arrêtent leur exercice au 31 décembre" ; qu'il résulte de l'interprétation de la loi fiscale, donnée par l'administration, dont l'intéressé se prévaut à bon droit sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts repris à l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, que le délai dont le contribuable disposait pour déposer sa déclaration de plus-value expirait le 31 mars 1975 ; qu'il résulte de l'instruction que cette déclaration n'est parvenue que le 2 avril 1975 au centre des impôts dont relevait le requérant ; que, dès lors, M. Emile Y... n'est pas fondé à soutenir que, sa déclaration ayant été formée dans les délais légaux, il ne se trouvait pas en situation de taxation d'office ; Considérant, il est vrai, que M. Emile Y... soutient également que l'administration n'était, en tout état de cause, pas en droit de le taxer d'office faute de l'avoir, avant d'établir l'imposition, mis en demeure de souscrire sa déclaration ainsi que l'exigent les dispositions du 1 de l'article 3 de la loi du 29 décembre 1977 ; que, toutefois, ces dispositions de la loi du 29 décembre 1977 ne s'appliquent pas dans le cas où le délai pour souscrire une déclaration était expiré à la date d'entrée en vigueur de cette loi ; que, comme il a été dit, le délai imparti pour souscrire la déclaration expirait en l'espèce le 31 mars 1975, c'est-à-dire avant l'entrée en vigueur de la loi du 29 décembre 1977 ; qu'il suit de là qu'il appartient à M. Emile Y..., qui est en situation de taxation d'office, d'apporter la preuve de l'exagération des bases retenues par l'administration ; Sur le montant de la plus-value imposable : Considérant qu'aux termes de l'article 150 ter : "... II-1 La plus-value imposable est constituée par la différence entre les deux termes ci-après : a) le prix de cession .. b) une somme égale au prix pour lequel le bien a été acquis à titre onéreux par le contribuable ... Cette somme est majorée forfaitairement de 25 % pour tenir compte des frais d'acquisition et des impenses ... Le prix d'acquisition est majoré de 3 % pour chacune des années écoulées depuis l'entrée du bien dans le patrimoine du contribuable. III ... Les plus-values déterminées dans les conditions prévues au II ne sont retenues dans les bases de l'impôt sur le revenu qu'à concurrence de 50 % de leur montant si le bien cédé a été acquis par voie de succession ou de donation-partage ... ou de 70 % dans le cas contraire. Ce dernier pourcentage est porté à 100 % pour les plus-values réalisées postérieurement au 30 juin 1974 ..." ; Considérant qu'il n'est pas contesté que le terrain cédé à la société Bati-Service a été acquis en 1971 par les Consorts Z... à titre onéreux par l'effet combiné du retrait des terres de la ferme de Chaponnay de l'actif de la société Favre-Bouvard et de la réduction corrélative de son actif social ; que, si le terrain cédé n'a pas fait l'objet, en 1971, d'une évaluation particulière, M. Emile Y... n'est pas fondé à prétendre que, de ce fait, le montant de la plus-value devrait être déterminé en retranchant du prix de cession dudit terrain une somme égale à sa valeur "intrinsèque" en 1971 dès lors que ce mode d'évaluation n'est pas conforme aux prescriptions de l'article 150 ter précité du code général des impôts ; qu'il s'ensuit, d'une part, que M. Emile Y... ne rapporte pas la preuve, dont il a la charge, que la valeur d'acquisition du terrain déterminée sur la base du prix de 12,72 F le m 2 retenu par l'administration est exagérement faible et, d'autre part, que la cession du terrain, étant intervenue antérieurement au 30 juin 1974, le montant net de la plus-value à retenir, pour sa quote-part, dans les bases de l'impôt sur le revenu doit être arrêté à 108 748 F ; Sur les pénalités : Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, M. Y... a été à bon droit taxé d'office ; que, pour contester les pénalités qui lui ont été appliquées sur le fondement de l'article 1733 du code général des impôts, M. Emile Y... se borne à soutenir qu'il aurait joint à sa déclaration de plus-value une note "valant mention expresse au sens de l'article 1728 de ce code" et qu'en conséquence le redressement qui a été opéré de ses revenus de l'année 1974 ne pouvait entraîner l'application d'aucune pénalité ; que, toutefois, ce moyen est inopérant dès lors que la déclaration de plus-value a été déposée hors délai par l'intéressé ;Article 1er : Le montant de la plus-value à réintégrer, pour sa quote-part, dans les revenus imposables à l'impôtsur le revenu de M. Emile Y... est arrêté à la somme de 108 748 F.Article 2 : M. Emile Y... est déchargé de la différence entre les montants des impositions à l'impôt sur le revenu et à la majoration exceptionnelle à cet impôt auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1971, 1972, 1973 et 1974, d'une part, et au titre de l'année 1973, d'autre part, et ceux résultant del'article 1er ci-dessus.Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Lyon en date du 24 mai 1984 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Emile Y... est rejeté.Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. Emile Y... et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget.