CAA de BORDEAUX, 5ème chambre, 13/02/2024, 22BX00242, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-02-13
Numéro : 22BX00242
Président : M. le Pdt. DEREPAS
Rapporteur : M. Sébastien  ELLIE
Commissaire du gouvernement : M. GUEGUEIN
Avocat(s) : FIDAL MERIGNAC

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. H... C... a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, pour un montant total de 898 528 euros, ainsi que la décharge de la cotisation de taxe d'habitation à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2014 pour un montant de 2 543 euros. Il a également demandé au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, pour un montant total de 714 853 euros. Par un jugement n°s 1900653, 2002438 du 23 novembre 2021, le tribunal administratif de Bordeaux a prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de la requête à fin de décharge de la taxe d'habitation, a réduit la base d'imposition de M. C... des sommes de 555 975 euros au titre de l'année 2012, de 263 929 euros au titre de l'année 2013 et de 86 900 euros au titre de l'année 2015 et a déchargé M. C... des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux correspondant à ces réductions de la base imposable. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 21 janvier 2022 et 24 juin 2022, M. C..., représenté par la société d'avocats Fidal, demande à la cour : 1°) de réformer le jugement du 23 novembre 2021 en ce qu'il maintient une partie des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux afférentes aux années 2012 à 2016 ; 2°) de confirmer le surplus du jugement du 23 novembre 2021 ; 3°) de rejeter les demandes de l'administration fiscale ; 4°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. Il soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé s'agissant des surplus de crédits bancaires comptabilisés en 2012 pour un montant total de 73 216 euros et ayant fait l'objet d'une réduction de la base imposable à hauteur de 48 473 euros, ainsi que des crédits comptabilisés en 2015 ; - pour l'année 2015, un nouvel avis d'imposition aurait dû être émis à la suite de sa réclamation, de sorte que le délai de reprise à compter de la proposition de rectification, prévu par les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, avait expiré ; - en méconnaissance du principe du contradictoire, l'administration fiscale n'a pas communiqué les relevés bancaires de M. C... pour l'année 2016 alors qu'il n'en disposait pas pour une partie d'entre eux ; ce manquement entache également la proposition de rectification du 24 septembre 2018 pour l'année 2016 d'une insuffisance de motivation ; - la base d'imposition doit être réduite d'un montant supplémentaire de 983 353 euros, en raison d'un prêt familial non imposable de 50 000 euros conclu en 2012, de crédits comptabilisés en 2012 pour un montant de 48 473 euros, de divers crédits comptabilisés en 2013 d'un montant total de 116 700 euros, d'un crédit comptabilisé en 2015 d'un montant total de 299 099 euros, de deux crédits comptabilisés en 2016 pour un montant total de 469 081 euros, l'ensemble de ces crédits étant suffisamment justifiés et ne pouvant être qualifiés de revenus d'origine indéterminée ; - les pénalités de 40% pour manquement délibéré et de 10% pour retard de paiement sont injustifiées dès lors que les rectifications d'imposition sont elles-mêmes irrégulières, la bonne foi de M. C... ne pouvant par ailleurs pas être remise en cause ; le sursis de paiement dont bénéficie M. C... doit conduire à écarter la majoration pour retard de paiement. Par deux mémoires enregistrés le 9 juin 2022 et le 9 novembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer sur la somme de 7 000 euros correspondant au crédit constaté le 21 mars 2013 et ayant fait l'objet d'un dégrèvement en cours d'instance, au rejet du surplus de la requête et, par la voie de l'appel incident, au rétablissement de M. C... aux impositions déchargées par le tribunal administratif de Bordeaux à concurrence de 152 064 euros en base. Il fait valoir que : - la requête est irrecevable en ce qu'elle est insuffisamment motivée ; - le moyen tiré de l'irrégularité du jugement attaqué est irrecevable car soulevé après l'expiration du délai d'appel ; - les moyens soulevés sont infondés ; - s'agissant des crédits de 2 100 euros et 6 000 euros du 11 avril et du 13 avril 2015, à supposer qu'ils ne puissent être qualifiés de revenus d'origine indéterminée, ils sont imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en tant que versement d'une société à son associé, sur le fondement de l'article 109-1 du code général des impôts ; - au titre de l'appel incident, les décharges prononcées par le tribunal sont infondées, M. C... n'ayant pas justifié de l'origine des crédits de 3 000 euros, 2,000 euros, 5 000 euros au titre de l'année 2012 et 1 900 euros au titre de l'année 2013, ni de la réalité des créances qu'il soutenait avoir envers sa société s'agissant des sommes de 54 300 euros et 32 600 euros au titre de l'année 2015 ; s'agissant des crédits d'un montant de 24 163,94 euros et 29 100 euros constatés en 2012 et 2013, une substitution de base légale peut être prononcée par la cour dès lors qu'ils sont imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en tant que versement d'une société à son associé, sur le fondement de l'article 109-1 du code général des impôts. Par une ordonnance du 24 octobre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 20 novembre 2023. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Sébastien Ellie ; - les conclusions de M. Stéphane Gueguein, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. C... a fait l'objet de deux examens contradictoires de situation fiscale personnelle portant, d'une part, sur les années 2012 et 2013 et, d'autre part, sur les années 2015 et 2016. À l'issue de ces examens, il a été assujetti à des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, dont il a demandé la décharge au tribunal administratif de Bordeaux, au titre de revenus d'origine indéterminée, sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales et au titre de revenus regardés comme distribués. Par un jugement du 23 novembre 2021, le tribunal a notamment réduit la base d'imposition de M. C... de la somme de 555 975 euros au titre de l'année 2012, de 263 929 euros au titre de l'année 2013 et de 86 900 euros au titre de l'année 2015 et déchargé M. C... des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux correspondant à ces réductions de la base imposable. M. C... demande à la cour de réformer ce jugement en ce qu'il n'a pas fait droit à l'ensemble de ses demandes en décharge. Par la voie de l'appel incident, le ministre conclut à ce que le contribuable soit rétabli aux impositions dont il a obtenu décharge devant le tribunal à hauteur de la somme totale de 152 064 euros en base. Sur l'appel principal : En ce qui concerne l'étendue du litige : 2. En cours de procédure d'appel, le 8 juin 2022, l'administration fiscale a prononcé un dégrèvement portant sur les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour l'année 2013 et sur les intérêts et pénalités correspondants, d'un montant de 5 792 euros, correspondant à la somme de 7 000 euros relative à un crédit constaté le 21 mars 2013. À hauteur du dégrèvement prononcé, il n'y a, par suite, plus lieu de statuer sur les conclusions de M. C.... En ce qui concerne la recevabilité de la requête : 3. Aux termes de l'article R. 411-1 du code de justice administrative : " La juridiction est saisie par requête. (...) Elle contient l'exposé des faits et moyens, ainsi que l'énoncé des conclusions soumises au juge. / L'auteur d'une requête ne contenant l'exposé d'aucun moyen ne peut la régulariser par le dépôt d'un mémoire exposant un ou plusieurs moyens que jusqu'à l'expiration du délai de recours ". 4. La requête d'appel ne constitue pas la reproduction littérale de la demande de première instance présentée par M. C..., mais comporte une contestation de l'appréciation des premiers juges et énonce à nouveau de manière précise les moyens invoqués à l'appui des conclusions en réformation du jugement et en décharge des impositions en litige, alors même qu'elle annonçait également la production des éléments justificatifs des crédits perçus pour les années en litige dans un mémoire ultérieur, produit le 24 juin 2022. Une telle motivation répond aux conditions posées par l'article R. 411-1 du code de justice administrative. Ainsi, la fin de non-recevoir soulevée par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ne peut être accueillie. En ce qui concerne la recevabilité des moyens tiré de l'irrégularité du jugement et de l'irrégularité de la procédure d'imposition : 5. Dans sa requête d'appel, M. C... n'articulait que des moyens relatifs au bien-fondé du jugement. Ce n'est que dans un mémoire présenté après l'expiration du délai d'appel qu'il a énoncé un moyen relatif à la régularité du jugement attaqué, tenant en particulier à son insuffisance de motivation. Un tel moyen tardivement présenté et fondé sur une cause juridique différente de celle qui servait de fondement à l'argumentation de la requête ne peut qu'être écarté comme irrecevable. 6. En revanche, aux termes de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales : " L'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel, jusqu'à la clôture de l'instruction ". Il résulte de ces dispositions que les moyens nouveaux relatifs au bien-fondé et à la procédure peuvent être soulevés jusqu'à la clôture de l'instruction. Le requérant peut également, dans les mêmes conditions, produire toute pièce nouvelle. En ce qui concerne la procédure d'imposition : 7. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". La proposition de rectification du 24 septembre 2018 énonce précisément, s'agissant des rectifications opérées au titre de l'année 2016, les crédits concernés par les rehaussements dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, leur date et leur montant ainsi que les motifs du rehaussement et la référence précise des éléments ayant servi à leur établissement. Cette motivation, qui permettait au contribuable de contester utilement ces rehaussements, est suffisamment motivée. 8. Aux termes de l'article L. 76 B du même livre : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer. 9. La proposition de rectification pour l'année 2016 indique notamment le montant des crédits concernés par les rehaussements et les références des comptes bancaires obtenus auprès de la Banque populaire à partir desquels l'administration a procédé aux vérifications relatives à la situation fiscale personnelle de M. C.... L'administration fiscale a ainsi respecté l'obligation mise à sa charge d'indiquer l'origine et la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers. Il ne résulte pas de l'instruction que M. C... ait sollicité de l'administration, avant la mise en recouvrement des impositions en litige, la communication de ses propres relevés bancaires de l'année 2016 ni qu'il ait tenté d'obtenir, sans succès, ces mêmes relevés auprès de son établissement bancaire, de sorte que le moyen tiré de la méconnaissance du contradictoire en raison de la carence de l'administration dans la communication d'une partie des relevés bancaires de l'année 2016 ne peut qu'être écarté. En ce qui concerne l'avis d'imposition et la prescription : 10. Aucun texte ni aucun principe n'impose à l'administration d'établir un nouvel avis d'imposition après avoir accordé le dégrèvement partiel d'une imposition précédemment mise en recouvrement, dès lors qu'elle n'entend pas remettre l'imposition dégrevée à la charge du contribuable. En outre, il est constant que les sommes en cause ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2018, dans le délai de reprise imparti par les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales. En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : S'agissant des impositions pour l'année 2012 : 11. Pour l'année 2012, M. C... conteste l'intégration dans sa base imposable d'une somme de 50 000 euros qui correspondrait à un prêt consenti par sa grand-mère et de divers crédits pour un montant de 48 473 euros. 12. En premier lieu, il appartient à l'administration fiscale, lorsqu'elle entend remettre en cause, même par voie d'imposition d'office, le caractère non imposable de sommes perçues par un contribuable, dont il est établi qu'elles lui ont été versées par l'un de ses parents et alors qu'elle ne se prévaut pas de l'existence entre eux d'une relation d'affaires, de justifier que les sommes en cause ne revêtent pas le caractère d'un prêt familial. 13. Il résulte de l'instruction que M. C... a bénéficié d'un versement de 50 000 euros sur son compte bancaire, le 24 décembre 2012. Toutefois, aucun élément ne permet d'établir de façon suffisamment certaine la provenance de cette somme. Si M. C... allègue que ce versement résulte d'un prêt familial de sa grand-mère, Mme L..., fondé sur un contrat du 31 décembre 2012, ce contrat n'a pas été enregistré et ne présente aucune date certaine. Par ailleurs, contrairement aux allégations de M. C... dans sa requête d'appel, il n'a pas effectué au profit de Mme L... des versements à hauteur de 35 000 euros et 5 000 euros, mais il a au contraire bénéficié de ces versements par chèque le 8 janvier et le 7 octobre 2013. Enfin, la somme de 50 000 euros versée par chèque, dont la copie n'est au surplus pas produite au dossier, a été enregistrée avant la conclusion du contrat de prêt allégué, le 24 décembre 2012. Par suite, c'est à bon droit que cette somme a été réintégrée dans les revenus imposables de M. C... en tant que revenu d'origine indéterminée. 14. En second lieu, s'agissant des crédits divers d'un montant de 48 473 euros, M. C... se borne à critiquer en appel la motivation du jugement sur ce point, sans apporter d'argumentaire sur les sommes dont l'origine a été jugée injustifiée. Les pièces produites, consistant en des copies de chèques et des bordereaux de remises de chèques, ne permettent pas d'établir le lien avec les sommes perçues, réintégrées dans la base imposable par l'administration ni de justifier de la cause alléguée des versements. Par suite, l'origine des sommes en litige ne peut être regardée comme établie. S'agissant des impositions pour l'année 2013 : 15. En premier lieu, le montant de 75 000 euros crédité le 1er mars 2013 correspondrait, selon le requérant, à un prêt consenti par M. D.... Toutefois, il résulte de l'instruction que la somme en cause a été versée par la société Irraty et non par M. D.... Bien que ce dernier en soit le dirigeant, les patrimoines de la société et de M. D... sont distincts et la justification de cette somme perçue n'est donc pas suffisamment certaine. M. C... ne peut par ailleurs utilement soutenir que cette somme de 75 000 euros a été mise à disposition de la société M... pour régler un litige commercial, cette circonstance étant sans incidence sur la qualification du revenu en cause. 16. En deuxième lieu, si le montant de 18 275 euros crédité le 10 juin 2013 correspond, selon M. C..., à la cession de quatre montres à la société WG Business, l'origine de cette somme ne saurait être suffisamment justifiée par la seule production d'une attestation du gérant de la société, M. F..., dès lors qu'aucun document ne permet d'établir que cette société commerciale a bien acquis ces montres auprès de M. C.... L'attestation du gérant évoque en outre une somme de 18 000 euros versée en un seul chèque alors que le versement du 10 juin 2013 est de 18 275 euros, réparti en trois chèques. 17. En troisième lieu, le montant de 5 000 euros crédité le 17 juillet 2013 constituerait, selon M. C..., la garantie d'une avance qu'il aurait consentie à M. G..., ce dernier ayant prélevé 5 000 euros en liquide sur la trésorerie de la société Luxxen. Il ne résulte cependant pas de l'instruction que cette somme résulte effectivement d'une telle avance, aucune pièce ne venant corroborer les dires de M. C.... 18. En dernier lieu, s'agissant des montants de 1 225 euros crédités le 14 octobre 2013, de 3 400 euros crédités le 17 octobre 2013 et 21 novembre 2013, de 4 400 euros crédités le 25 novembre 2013 et de 2 000 euros crédités le 26 novembre 2013, aucun élément du dossier ne permet de déterminer qu'ils correspondent à la cession, respectivement, d'un blouson en cuir, de deux montres et d'un casque automobile de course. S'agissant des impositions pour l'année 2015 : 19. Pour l'année 2015, M. C... conteste le rehaussement de 299 099 euros opéré par l'administration fiscale dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. Il ne produit, en cause d'appel, aucun élément nouveau s'agissant des sommes créditées le 6 janvier, 24 février, 14 janvier, 23 janvier, 28 janvier, 12 février, 5 et 17 mars, 15 avril, 26 juin, 28 août, 12, 18 et 26 septembre, 20 octobre, 25 novembre 2015 pour un montant total de 170 209 euros, de sorte qu'il y a lieu de rejeter les demandes de décharge présentées à ce titre par M. C... par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges. 20. L'origine du montant de 12 000 euros crédité le 12 février 2015, correspondant, selon M. C..., à un cadeau d'anniversaire de la part de son père, n'est pas suffisamment justifiée par la production du seul bordereau de remise de chèque, la copie de ce dernier n'étant pas produite par M. C.... 21. M. C... ne justifie pas de l'origine du montant de 2 200 euros crédité le 16 juillet 2015 par la seule production d'une copie d'un virement réalisé près d'un an plus tard, le 1er juillet 2016, par la SARL M.... 22. Les montants de 3 190,19 euros et 3 378,08 euros crédités le 23 juillet 2015 et le 4 septembre 2015 correspondent, selon M. C..., à l'acquisition de pièces détachées pour le compte de la société L'Atelier des classiques auprès de la société Rose Passion. Il ressort d'une facture du 11 juillet 2015 que M. A... E... a acquis une paire de pipes d'admission pour injection et ses conduites par l'intermédiaire de M. C.... Celui-ci aurait payé par virement la somme de 3 000 euros à Mme J... I..., ce qui est corroboré par le relevé du compte de M. C... au 2 juillet 2015. Toutefois, le montant de 3 000 euros ne correspond pas à celui de 3 190 euros porté sur la facture de la société Rose Passion, les pièces mentionnées sur ce document ne mentionnant par ailleurs pas la vente de pipes d'admission. Le virement de 3 378 euros a été réalisé par L'Atelier des classiques sur le compte de M. C... mais ce dernier ne justifie d'aucune facture du même montant. 23. Aucun élément versé au dossier ne permet de considérer que les montants de 88 175 euros, 10 000 euros et 20 000 euros crédités le 25 juin 2015, 23 juillet 2015 et 1er décembre 2015 correspondent à des prêts familiaux de Mme L... à M. C.... En effet, le montant qui figure sur le relevé de compte de Mme L... pour le mois de juin 2015 est de 87 100 euros et diffère ainsi de celui mentionné sur le relevé de compte de M. C.... En outre, la copie du chèque n'est pas produite par le requérant et le montant de 10 000 euros crédité le 23 juillet 2015 sur le compte de M. C... n'est pas susceptible de correspondre aux deux chèques de 6 000 euros et 4 000 euros, dont la copie n'est pas produite, débités sur le compte de Mme L... le 24 juillet 2015, postérieurement à l'encaissement sur le compte de M. C.... La copie du dernier chèque de 20 000 euros n'est pas davantage produite de sorte que la seule correspondance de date et de montant avec le crédit enregistré sur le compte de M. C... le 1er décembre 2015 ne saurait suffire à justifier de l'origine de la somme en cause. 24. S'agissant des montants de 2 100 euros et 6 000 euros crédités le 11 avril 2015 et le 13 mai 2015, ceux-ci proviennent de la SAS TJH au sein de laquelle M. C... détient une participation de 61,3% sans que cette situation soit utilement contestée par l'administration fiscale. Par suite, ces revenus ne pouvaient être imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée mais devaient l'être dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers dont sont présumés relever les versements d'une société à ses associés en vertu des dispositions de l'article 109-1 du code général des impôts. 25. Si l'administration peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier l'imposition, une telle substitution de base légale ne saurait avoir pour effet de priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi compte tenu de la base légale substituée. 26. Il y a lieu de faire droit à la demande de substitution de base légale présentée par l'administration sur ce point, celle-ci n'ayant pas pour effet de priver le requérant d'une garantie. Les revenus considérés doivent ainsi être imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 27. Les montants de 3 500 euros et 20 euros crédités le 8 juillet 2015 et le 5 septembre 2015 ont été retirés de la base imposable dans le cadre de la réclamation contentieuse, le rehaussement ayant ainsi été abandonné s'agissant de ces deux sommes. La contestation relative à ces sommes est, par suite, inopérante. 28. En revanche, M. C... justifie suffisamment en appel l'origine du montant de 600 euros crédité le 23 mars 2015 pour la cession d'une maquette de véhicule, par le relevé au 2 avril 2015 de son compte retraçant le détail des opérations des virements reçus. Il en va de même des montants de 455,04 euros, 432 euros et 384 euros, crédités le 18 décembre 2015 et 22 décembre 2015, correspondant à une cagnotte Leetchi ouverte par M. C..., ce dernier produisant la copie des mails du service client de l'entreprise. 29. En définitive, il y a lieu de réduire les bases d'imposition de M. C... de la somme de 1 871 euros au titre de l'année 2015. S'agissant des impositions pour l'année 2016 : 30. Au titre de l'année 2016, M. C... demande la réduction de sa base imposable à hauteur de deux crédits comptabilisés pour un montant total de 469 081 euros. 31. En premier lieu, les crédits de 126 900 euros et 68 081 euros ont été taxés par l'administration fiscale dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. M. C... soutient que ces crédits ne correspondent pas à des revenus distribués mais à des remboursements d'avances qu'il a consenties à la société M.... Toutefois, la seule production d'une édition provisoire du compte courant d'associé, qui ne comporte des écritures que sur la période du 1er janvier au 30 mars 2016, ne suffit pas à justifier de ce que les virements en cause correspondraient au remboursement d'avances antérieures, lesquelles ne sont pas davantage corroborées par les pièces versées au dossier. Si le Grand livre de la société M... fait ressortir un solde créditeur de 103 364 euros au 31 décembre 2015, les mouvements relevés au débit et au crédit ne permettent pas de retenir une correspondance entre les montants perçus par M. C... et les avances qu'il allègue avoir consenties à la société. 32. En second lieu, les crédits d'un montant total de 275 956 euros ont été taxés par l'administration fiscale en tant que revenus d'origine indéterminée. Le montant de 200 000 euros crédité le 13 janvier 2016 ainsi que celui de 75 000 euros crédité le 1er mars 2016 correspondent, selon M. C..., à deux prêts familiaux de sa grand-mère, Mme L.... Pour justifier de l'origine du second versement, M. C... produit le relevé bancaire de Mme L... de février 2016 et justifie ainsi suffisamment de l'origine des sommes perçues qui doivent ainsi être déduites de sa base imposable. En revanche, pour justifier de l'origine du premier versement de 200 000 euros, M. C... produit la copie d'un chèque et un contrat de prêt n'ayant pas date certaine, mais pas son relevé de compte personnel ni celui de Mme L... permettant de déterminer une correspondance entre le crédit constaté par l'administration et le prêt allégué. 33. En définitive, il y a lieu de réduire les bases d'imposition de M. C... de la somme de 75 000 euros au titre de l'année 2016. Sur l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique : 34. L'administration demande à la cour, par la voie de l'appel incident, de réintégrer dans la base imposable de M. C... la somme totale de 152 064 euros. 35. En premier lieu, au titre de l'année 2012, l'administration a procédé à des rehaussements de 3 000 euros et de 2 000 euros, crédités sur le compte de M. C... le 10 octobre 2012 et le 27 novembre 2012, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, ces versements correspondant selon M. C... au remboursement d'un prêt consenti à un ami. La provenance de ces revenus est suffisamment justifiée, comme l'ont retenu les premiers juges, dès lors que les relevés bancaires de M. C... attestent des mouvements de fonds et mentionnent le nom de M. K..., ce dernier ayant confirmé par une attestation circonstanciée du 20 juin 2015 avoir bénéficié d'un prêt de 5 000 euros de la part de M. C..., remboursé en deux fois le 10 octobre et le 27 novembre 2012. 36. En deuxième lieu, si M. C... n'a pas justifié du crédit de 5 000 euros enregistré le 11 octobre 2012, c'est à la suite d'une erreur de l'administration qui a évoqué un crédit enregistré le 10 octobre 2012 et non le 11 octobre, conduisant M. C... à relever lui-même l'erreur de l'administration, le seul crédit mentionné au point précédent enregistré le 10 octobre 2012 correspondant au remboursement partiel du prêt consenti à M. C... mentionné au point précédent. Cette erreur a eu pour conséquence que le contribuable n'a jamais reçu de demandes d'éclaircissement au sujet de cette somme sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales. C'est donc à bon droit que le tribunal a écarté cette somme de 5 000 euros de la base imposable de M. C..., dès lors qu'elle ne figurait pas sur le compte bancaire de ce dernier au 10 octobre 2012. 37. En troisième lieu, les trois crédits d'un montant global de 24 163,94 euros enregistrés le 29 octobre 2012 et les 20 et 23 novembre 2012 ont été taxés par l'administration dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, alors qu'il n'est pas contesté que ces sommes ont été versées par la société M... et la société M... ACBC. Il en va de même des sommes créditées le 22 octobre, 12, 13 et 26 novembre, 5 et 9 décembre 2013, pour un montant total de 29 100 euros, dont il n'est pas contesté en appel qu'elles ont été versées par la société M... ACBD et la société Systemled. Par suite, ces sommes devaient être taxées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. L'administration sollicite une substitution de base légale, les dispositions de l'article 109 du code général des impôts autorisant la taxation des versements d'une société à ses associés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 38. En l'espèce, la substitution de base légale sollicitée n'est pas de nature à priver M. C... d'une garantie. Il y a donc lieu de faire droit à la demande de l'administration et de réintégrer les sommes de 24 163,94 euros et 29 100 euros dans la base imposable de M. C..., ce dernier n'apportant aucun élément de nature à justifier que ces sommes présentaient le caractère de remboursement d'avances qu'il aurait consenties à ces sociétés. 39. En troisième lieu, ainsi que l'ont retenu les premiers juges, la somme de 1 900 euros créditée le 13 octobre 2013 fait l'objet de justifications suffisantes, M. C... établissant la provenance des fonds par la copie de deux chèques de 950 euros émis par M. B..., et ce dernier ayant confirmé par une attestation circonstanciée qu'il s'agissait du remboursement d'une avance consentie par M. C... pour l'acquisition d'un matériel photographique. 40. En quatrième lieu, l'à-nouveau du compte courant d'associé de M. C... dans la société M... présente un solde créditeur de 120 000 euros au 1er janvier 2015 et 103 000 euros au 1er janvier 2016. L'administration a taxé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers les versements provenant de la société sur deux comptes bancaires personnels du requérant pour un montant total de 86 900 euros en 2015. 41. Selon M. C..., les sommes versées sur son compte courant d'associé correspondent à des remboursements de dépenses exposées au profit de la société. Il se fonde sur un constat d'huissier du 17 juillet 2020, retenant pour l'année 2015 des dépenses exposées pour un montant de 86 468 euros. Toutefois, ce constat d'huissier repose pour l'essentiel sur un tableau de dépenses établi par le contribuable lui-même, qui ne présente aucune valeur probante, à partir duquel l'huissier a procédé à un contrôle par sondage de quelques dépenses, lesquelles sont inférieures à 5 000 euros, ainsi que le fait valoir l'administration. Seules les sommes de 558,40 euros, 347,12 euros, 206,50 euros, 106 euros et 171,70 euros, pour lesquelles des justificatifs sont précisément relevés dans ce constat d'huissier, doivent être considérées comme des dépenses exposées par M. C... au profit de la société et justifient une diminution de la base imposable d'un montant total de 1 389,72 euros. M. C... indique également que les sommes versées sur son compte courant correspondent pour partie à la vente, pour un prix de 166 000 euros, d'une Ferrari 458 lui appartenant, cette voiture ayant été acquise dans le cadre de la cession en décembre 2011, par lui, d'une Ferrari 599 GTO lui appartenant, l'échange de véhicule ayant été accompagné d'une soulte à son profit de 185 000 euros. M. C... aurait ensuite apporté la Ferrari 458 à la société. Il ne résulte toutefois pas du contrat de vente de la Ferrari 599 GTO, daté du 14 avril 2011 et non signé, que le requérant ait effectivement été l'acquéreur en son nom personnel de la voiture, dès lors que le client est identifié comme " M. C... H... - M... - luxury vehicle specialist ". Aucun autre document versé au dossier ne permet de considérer que M. C... aurait été le propriétaire de la Ferrari 599 GTO et, par suite, de la Ferrari 458. Dès lors que M. C... ne peut être regardé comme ayant apporté à la société M... la Ferrari 458, la somme de 166 000 euros résultant de sa vente ne saurait être considérée comme une créance de M. C... sur la société. Ainsi, la somme taxée par l'administration à hauteur de 86 900 euros ne saurait être regardée comme constituant une partie des remboursements de dépenses exposées au profit de la société et, par suite, comme n'étant pas imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Elle doit toutefois être réduite d'un montant de 1 389,72 euros au titre de l'année 2015 comme indiqué ci-dessus. 42. Il résulte de ce qui précède que l'administration est fondée à demander la réintégration dans les bases imposables de M. C... de la somme de 24 169, 94 euros au titre de l'année 2012, de 29 100 euros au titre de l'année 2013 et de 85 510,28 euros au titre de l'année 2015. 43. Il résulte de tout ce qui précède qu'il y a lieu d'augmenter la base d'imposition de M. C... de 24 169,94 euros au titre de l'année 2012, de 29 100 euros au titre de l'année 2013 et de 83 639,28 euros au titre de l'année 2015 et de réduire cette même base de la somme de 75 000 euros au titre de l'année 2016. Sur les pénalités : 44. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ". La pénalité pour mauvaise foi prévue par ces dispositions a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir cette mauvaise foi, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 45. M. C... n'apporte aucun élément nouveau et suffisamment circonstancié de nature à remettre en cause l'appréciation portée par les premiers juges, de sorte qu'il y a lieu de rejeter les demandes de décharge présentées à ce titre par M. C... par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges. 46. Le sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales, alors même qu'il suspend l'exigibilité des impositions contestées, n'a pas pour effet de soustraire à l'application de la majoration de 10 % prévue par l'article 1730 du code général des impôts les sommes restant à la charge du contribuable en cas de rejet total ou partiel de sa contestation. Le moyen tiré de ce que M. C... avait assorti la réclamation préalable d'une demande de sursis de paiement est ainsi sans effet sur la majoration de 10% pour retard de paiement. 47. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État la somme que M. C... demande sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à hauteur de 5 792 euros au titre de l'année 2013. Article 2 : Les revenus imposables de M. C... à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux sont majorés d'une somme de 24 163,94 euros en 2012, de 29 100 euros en 2013 et de 83 639,28 euros en 2015. Article 3 : L'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux correspondant aux bases d'imposition résultant de l'article 2 du présent arrêt sont remis, en droits et pénalités, à la charge de M. C... pour les années 2012, 2013 et 2015. Article 4 : Les revenus imposables de M. C... à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre de l'année 2016 sont minorés d'une somme de 75 000 euros. Article 5 : M. C... est déchargé, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour l'année 2016 correspondant à la réduction des bases d'imposition mentionnée à l'article 4 du présent arrêt. Article 6 : Le jugement du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 7 : Le surplus des conclusions de la requête et de l'appel incident est rejeté. Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à M. H... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Une copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal du Sud-ouest. Délibéré après l'audience du 23 janvier 2024 où siégeaient : M. Luc Derepas, président de la cour, Mme Elisabeth Jayat, présidente de chambre, M. Sébastien Ellie, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 février 2024. Le rapporteur, Sébastien Ellie Le président, A... Derepas La greffière, Virginie Santana La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N°22BX00242