Cour administrative d'appel, 3ème chambre (formation à 3), 04/06/2013, 11BX00915, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2013-06-04
Numéro : 11BX00915
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Jean-Louis  JOECKLÉ
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : BERDUGO

Vu le recours enregistré le 12 avril 2011, présenté pour le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, par le directeur du contrôle fiscal Sud-Ouest ; Le ministre demande à la cour : 1°) d'annuler les articles 1 et 2 du jugement n° 0703579 du 3 février 2011 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a réduit les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquels Mme C...A..., M. G...A...et M. E... A..., ayants droit de M. F...A..., ont été assujettis au titre de l'année 2001 à concurrence de l'incidence sur leur imposition personnelle de " l'admission en charges déductibles " des résultats de la société " Château Pétrus " des sommes de 1 211 280 euros, 589 405 euros et 246 157 euros au titre de l'année 2001 et de la remise en cause de l'application à cette société des pénalités de mauvaise foi au titre de cette même année, et a déchargé Mme C...A...et MM. G...et E...A...des droits, des intérêts de retard et pénalités de mauvaise foi correspondant à la réduction desdites bases d'imposition ; 2°) de rétablir les ayants-droit de M. F...A...d'une part, aux bases d'imposition à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis à concurrence de l'incidence sur leur imposition personnelle de " l'admission en charges déductibles " des résultats de la société " Château Pétrus " des sommes de 1 211 280 euros et 589 405 euros au titre de l'année 2001 et, d'autre part, aux pénalités de mauvaise foi au titre de cette même année ; ................................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 avril 2013 : - le rapport de M. Jean-Louis Joecklé, président-assesseur ; - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ; - les observations de M.B..., pour le ministre de l'économie et des finances ; - les observations de Me Berdugo, avocat de la succession de M. F...A... ; Vu la note en délibéré présentée le 7 mai 2013 pour le ministre de l'économie et des finances (direction de contrôle fiscal sud-ouest) ; 1. Considérant qu'avant le 13 mars 2001, les 70 parts composant le capital de la société civile " Château Petrus ", qui exploite un domaine viticole à Pomerol, étaient réparties entre M. F...A..., détenteur de 7 parts en pleine propriété et de 27,5 parts en usufruit, M. G...A..., son fils, nu-propriétaire de 63 parts, et MmeD..., usufruitière de 35,5 parts, soit 50,71% du capital social, cette dernière ayant été la gérante de la société jusqu'au 26 janvier 2000, date à laquelle M. G...A...lui a succédé dans ces fonctions ; qu'à la suite de dissensions qui ont abouti à un protocole d'accord signé le 5 mars 2001, Mme D...a cédé à M. G...A..., le 13 mars 2001, son usufruit pour un montant de 29 417 977 Francs, soit 4 484 741,68 euros ; que le protocole d'accord prévoyait que la société civile " Château Petrus " consentait à MmeD..., en contrepartie de l'abandon de toutes les procédures judiciaires engagées et du renoncement pour l'avenir à toute procédure, un " droit de consommation " portant sur cent caisses de douze bouteilles de château Petrus relevant des vingt millésimes précédents et un " droit de préférence " portant sur l'acquisition de vingt-cinq caisses de douze bouteilles de Château Petrus du millésime 2000 au prix " départ propriété " ; que le même protocole prévoyait également que la société " Château Petrus " rembourserait à MmeD..., au titre des " frais de procédure et autres frais et honoraires de conseils " la somme de 2 000 000 de Francs, soit 304 898, 03 euros ; qu'enfin, le 23 avril 2001, M. G...A...a vendu à la société Amarcord, dont il est le dirigeant, l'usufruit dont il était devenu propriétaire le 13 mars ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité qui a porté sur les années 2001 à 2003, l'administration, estimant que les cent caisses de 12 bouteilles offertes à Mme D...constituait de la part de la société civile " Château Petrus " une renonciation anormale à des recettes, a réintégré à ce titre, dans les bénéfices de cette société au titre de l'exercice clos en 2001, la somme de 7 945 476 Francs, soit 1 211 280 euros, représentant la valeur de ces bouteilles ; qu'elle a également réintégré dans les résultats du même exercice la somme de 246 157 euros correspondant à la valeur de 186 bouteilles manquant dans les stocks au 31 décembre 2001 ainsi que, en tant que charges injustifiées, les honoraires de conseils et autres frais de procédure remboursés à Mme D...pour un montant total de 3 866 278 Francs, soit 589 405 euros ; que l'administration a en outre réintégré dans les bénéfices de la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos en 2003, en tant que " renonciation à recettes ", la somme de 510 000 euros représentant l'avantage de prix consenti à Mme D...sur les 300 bouteilles du millésime 2000 ayant fait l'objet du droit de préférence ; qu'elle a également réintégré dans les résultats du même exercice, en tant que charges injustifiées, la somme de 13 013 euros correspondant aux honoraires d'un cabinet spécialisé en fiscalité ainsi que la somme de 7 575 euros représentant des honoraires d'avocat exposés pour assurer le suivi du protocole susmentionné ; que les rectifications ainsi apportées aux résultats déclarés par la société civile " Château Petrus ", ainsi que d'autres rectifications dont le bien-fondé n'est pas contesté, ont entraîné des rehaussements des bénéfices déclarés par ses associés à raison de leurs droits dans la société ; qu'en outre, estimant que M. F...A...avait inexactement apprécié l'étendue de ses droits dans la répartition des bénéfices de la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos en 2001, l'administration a rehaussé de 240 243 euros le bénéfice déclaré à ce titre par le contribuable pour ladite année ; que les ayants droit de M. F...A..., qui est décédé le 28 mars 2003, ont ainsi été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2001 dont ils ont demandé la décharge au tribunal administratif de Bordeaux ; que, par les articles 1er et 2 de son jugement rendu le 3 février 2011, le tribunal a décidé que les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu auquel les ayants-droit de M. F...A...ont été assujettis au titre de l'année 2001 " sont réduites à due concurrence de l'incidence sur leur imposition personnelle de l'admission en charges déductibles des résultats de la société " Château Pétrus " des sommes de 1 211 280 , 589 405  et 246 157  au titre de l'année 2001 et de la remise en cause, au titre de cette même année, de l'application à cette société des pénalités de mauvaise foi " et a déchargé les intéressés " des droits, intérêts de retard et pénalités de mauvaise foi correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus " ; que le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat demande l'annulation des articles 1er et 2 de ce jugement, sans toutefois contester la décharge accordée par ces articles en tant qu'elle concerne la somme de 246 157 euros mentionnée ci-dessus ; que, par la voie de l'appel incident, les ayants droit de M. F...A...contestent le rejet du surplus de leur demande par le tribunal administratif ; qu'ils demandent également la condamnation de l'Etat à leur rembourser le solde des frais de caution bancaire qui ne leur ont pas été restitués en conséquence du jugement attaqué et à leur payer la somme de 20 000 euros hors taxes au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Sur l'appel principal : 2. Considérant qu'en vertu de l'article 38-2 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur le revenu est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que l'abandon de créance ou la renonciation à recettes consentis par une entreprise au profit d'un tiers, ne relève pas, en général, d'une gestion commerciale normale sauf s'il apparaît qu'en consentant un tel avantage, l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que les avantages octroyés par une entreprise à un tiers, constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve, dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à partir de 1999, les relations entre les associés de la société civile " Château Petrus " se sont fortement dégradées ; qu'à la suite de la révocation, lors de l'assemblée générale des associés du 27 janvier 2000, du mandat de gérant que détenait Mme D...depuis de nombreuses années, cette dernière a engagé des actions judiciaires consistant notamment à demander l'annulation de l'assemblée générale la révoquant de ses fonctions, la nomination judiciaire d'un administrateur provisoire, la mise sous séquestre des stocks existants et à venir, la résiliation des contrats de distribution, l'établissement d'inventaires de stocks ; qu'une demande d'interdiction de sortie des vins a été formulée auprès du receveur des impôts ; que les associés se sont accusés réciproquement de détournements d'éléments d'actif de la société ; que Mme D...a déposé plainte contre X auprès du juge d'instruction de Libourne du chef d'abus de confiance et recel d'abus de confiance ; que M. G...A...et la société " Château Petrus " ont déposé plainte du chef de chantage et abus de faiblesse auprès du même juge ; que les médias tant régionaux que nationaux et étrangers ont fait état de ces dissensions ; que, dans ces conditions, comme l'ont retenu à ...; que l'administration ne soutient pas que les concessions faites par la société civile " Château Petrus " dans le cadre de ce protocole sont disproportionnées au regard des avantages qu'elle en a retirés ; que, dès lors qu'elles ont été consenties dans l'intérêt de la société civile " Château Pétrus ", les renonciations à recettes et la prise en charge par cette société de frais de conseils, soit en paiement de ses propres frais de conseil, soit en dédommagement de ceux exposés par MmeD..., ne peuvent être regardées comme des actes résultant d'une gestion anormale de l'entreprise ; qu'il suit de là que le ministre n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a accordé la décharge qu'il conteste ; Sur l'appel incident : En ce qui concerne la recevabilité de l'appel incident : 5. Considérant que la circonstance qu'il a été donné acte, par une ordonnance du 10 décembre 2012, du désistement de la requête n° 11BX00788 des ayants droit de M. F...A...ayant trait au supplément d'impôt sur le revenu établi au titre de l'année 2001 à raison de l'imposition de la quote-part de M. F...A...dans les bénéfices réalisés par la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos en 2001 ne fait pas obstacle à la recevabilité de l'appel incident des mêmes ayants droit en tant qu'il porte sur le même point, ledit désistement n'étant pas un désistement d'action mais un désistement d'instance ; En ce qui concerne la régularité du jugement attaqué : 6. Considérant que, comme le fait valoir la succession de M. F...A..., les premiers juges ont omis de statuer sur la contestation du bien-fondé du redressement afférent à la répartition entre les associés des bénéfices réalisés par la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos en 2001 ; que, dès lors, il y a lieu pour la cour d'annuler pour irrégularité le jugement attaqué en tant qu'il rejette implicitement les conclusions des ayants droit de M. F...A...portant sur ce chef de redressement correspondant à une somme en base de 240 243 euros, de se prononcer sur ces conclusions par la voie de l'évocation et de statuer sur les autres conclusions de l'appel incident par l'effet dévolutif de l'appel ; En ce qui concerne la détermination du prorata du bénéfice réalisé par la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice 2001 imposable entre les mains de M. F...A... : 7. Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année " ; qu'il résulte de ces dispositions combinées avec celles de l'article 8 du même code que les bénéfices des sociétés de personnes sont soumis à l'impôt sur le revenu entre les mains des associés présents à la date de clôture de l'exercice, qui sont ainsi réputés avoir personnellement réalisé chacun une part de ces bénéfices à raison de leurs droits dans la société à cette date ; que si ces droits sont, sauf stipulation contraire, ceux qui résultent du pacte social, il en va différemment dans le cas où un acte ou une convention, passé avant la clôture de l'exercice, a pour effet de conférer aux associés des droits dans les bénéfices sociaux différents de ceux qui résulteraient de la seule application du pacte social, auquel cas les bases d'imposition doivent tenir compte des règles de répartition des bénéfices résultant de cet acte ou de cette convention ; 8. Considérant que, dans la perspective du retrait de Mme D...de la société civile " Château Petrus ", l'assemblée générale des associés a décidé, le 5 mars 2001, de distribuer les bénéfices sociaux de l'exercice entamé le 1er janvier 2001 tels qu'ils pouvaient être évalués à la date du 28 février 2001 ; que ces bénéfices, évalués à 13 664 061 Francs, soit 2 083 073 euros, ont été distribués entre les deux personnes pouvant, à cette date du 28 février 2001, bénéficier d'une telle distribution, c'est-à-dire M. F...A...et MmeD..., à concurrence de leurs droits respectifs dans la société ; que, par une délibération du 30 novembre 2001, les associés ont décidé, afin de faire concorder le résultat de l'exercice avec le montant de la distribution opérée en cours d'exercice, et compte tenu du versement effectué entre les mains de Mme D...qui n'avait plus de droits dans la société, que " la totalité de la différence entre le résultat de l'exercice 2001 qui se dégagera et le versement fait à Mme D...sera attribué à M. F...A... " ; que le résultat déclaré au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2001 s'est élevé à 10 556 687 Francs, soit 1 609 357 euros, ce qui représente une diminution de 473 716 euros par rapport au résultat évalué pour la distribution des bénéfices réalisés au 28 février 2001 ; que M. F...A...a déclaré, pour son impôt sur le revenu, la somme de 552 940 euros correspondant à la différence entre la totalité du bénéfice social de l'exercice 2001 et la somme versée à Mme D... au titre de la période intercalaire ; que le service, estimant que le contribuable devait être imposé à raison de ses droits dans la société sur le résultat de l'exercice tel que constaté à la clôture de celui-ci a procédé à ce titre à un rehaussement de 240 243 euros ; 9. Considérant que les délibérations de l'assemblée générale des associés des 5 mars et 30 novembre 2001, antérieures à la clôture de l'exercice 2001, ont eu pour effet de conférer à M. F...A..., associé présent à la clôture de cet exercice, des droits dans les bénéfices sociaux différents de ceux qui résultaient de la seule application du pacte social ; que les bases d'imposition de M. F...A...devaient ainsi tenir compte des règles de répartition du bénéfice social de l'exercice 2001 résultant de ces délibérations ; qu'il s'ensuit que sa base d'imposition à l'impôt sur le revenu à raison des bénéfices réalisés par la société civile " Château Petrus " au titre dudit exercice ne pouvait excéder 552 940 euros ; que, dès lors, la succession de M. F...A...est fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2001 dans la mesure où elles procèdent d'un rehaussement en base de 240 243 euros, ainsi que des pénalités y afférentes ; En ce qui concerne le surplus de l'appel incident : 10. Considérant, en premier lieu, qu'il est soutenu qu'en utilisant dans ses propositions de rectification la notion de " conflit de gérance " puis en l'abandonnant, l'administration a procédé à une substitution de motifs qui entache d'irrégularité la procédure d'imposition ; que, toutefois, il ne résulte pas, en tout état de cause, de l'instruction que l'administration ait eu recours à la notion de " conflit de gérance " dans les propositions de rectification, ni, de façon générale, qu'elle ait modifié les motifs des redressements au cours de la procédure d'imposition ; 11. Considérant, en second lieu, que la circonstance que les propositions de rectification ont été adressées à la " succession de M. F...A... " alors que M. F... A...et son épouse C...étaient liés par un régime de communauté universelle avec clause d'attribution intégrale de la communauté au survivant n'est pas, par elle-même, de nature à affecter la régularité de la procédure d'imposition dès lors qu'en tout état de cause, Mme C... A...a été en mesure de prendre connaissance de ces propositions et de présenter utilement ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait ; Sur le remboursement des frais de caution : 12. Considérant que les conclusions de la succession de M. F...A...tendant à la condamnation de l'Etat à lui rembourser le solde des frais de caution bancaire qui ne lui ont pas été restitués en conséquence du jugement attaqué, se rattachent à l'exécution dudit jugement et soulèvent un litige distinct de celui né de l'appel principal ; que, par suite, lesdites conclusions ne sauraient être accueillies ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et de mettre à la charge de l'Etat, qui est la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, le versement à chacun des ayants-droit de M. F...A...de la somme de 500 euros au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Le recours du ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat est rejeté. Article 2 : Le jugement n°0703579 du 3 février 2011 du tribunal administratif de Bordeaux est annulé en tant qu'il a omis de statuer sur les conclusions de la succession de M. F...A...portant sur le rehaussement des bases d'imposition à l'impôt sur le revenu à hauteur de 240 243 euros au titre de l'année 2001. Article 3 : La succession de M. F...A...est déchargée des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2001 dans la mesure où elles procèdent d'un rehaussement en base de 240 243 euros, ainsi que des pénalités y afférentes. Article 4 : Le surplus de l'appel incident est rejeté. Article 5 : L'Etat versera à Mme C...A..., M. G...A...et M. E...A..., ayants-droit de M. F...A..., la somme de 500 euros à chacun au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. '' '' '' '' 2 N°11BX00915