Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 16/10/2012, 10VE03582, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-10-16
Numéro : 10VE03582
Président : Mme SIGNERIN-ICRE
Rapporteur : M. Gabriel  TAR
Commissaire du gouvernement : M. LOCATELLI
Avocat(s) : NOEL

Vu la requête, enregistrée le 9 novembre 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour la SARL TAJ MAHAL, dont le siège est 3, place Charost à Versailles (78000), par Me Noël, avocat à la Cour ; la SARL TAJ MAHAL demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0704438 du 28 septembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2003 et 2004, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2004, des pénalités correspondantes et de la pénalité prévue par les dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ; 3°) de prononcer le sursis de paiement ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat le paiement d'une somme au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que la comparaison, pour les mêmes exercices, de la reconstitution de ses recettes avec celle des recettes de la société Maharaja, qui exploite un restaurant à Fontainebleau et dont la comptabilité est tenue par le même cabinet d'expertise comptable que le sien, démontre le caractère erroné de cette reconstitution de recettes, dont elle conteste le principe, et l'exagération du montant des recettes reconstituées ; que l'administration fiscale ne pouvait fonder le rejet de sa comptabilité sur la simple affirmation que le coefficient de marge brute " apparaît faible ", sans fournir le moindre élément de comparaison, alors que son coefficient est similaire à celui de la société Maharaja, qui n'a pas donné lieu à observation et alors qu'elle fournit un tableau statistique établi par le centre de gestion agréé qui fait apparaître, pour des restaurants dont il n'est pas démontré qu'ils ne seraient pas comparables, des coefficients de marge brute équivalents ; qu'il n'est pas démontré que les espèces encaissées seraient faibles ; que la seule circonstance que le stock n'était pas suffisamment détaillé, pour la seule année 2003, ne peut suffire à justifier le rejet de la comptabilité ; que la seule anomalie concernant les achats qui serait susceptible d'être retenue porte sur une facture d'un faible montant, ce qui ne suffit pas à mettre en doute la comptabilité présentée ; qu'ainsi, c'est à tort que sa comptabilité a été écartée ; qu'une seule méthode de reconstitution des recettes a été mise en oeuvre, en méconnaissance de la documentation administrative 4G-3343 du 15 mai 1993, alors d'ailleurs qu'au terme de l'utilisation de deux méthodes de reconstitution le restaurant de Fontainebleau n'a fait l'objet d'aucun redressement ; que la proportion de notes détaillées du restaurant est de plus de 95% pour l'année 2003 et de 99% pour l'année 2004 ; que l'échantillon retenu par l'administration fiscale pour reconstituer son chiffre d'affaires est trop réduit ; que l'amende prévue par les dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts n'est pas justifiée dès lors que, contestant l'existence et l'origine des distributions, elle n'était pas susceptible de désigner un bénéficiaire ; que sa mauvaise foi n'est pas établie ; que le montant des pénalités, par son ampleur, méconnaît le principe de proportionnalité des peines et présente un caractère confiscatoire ; que ces pénalités méconnaissent les dispositions européennes applicables ; qu'elles ont le caractère d'accusations en matière pénale au sens des stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; qu'elles méconnaissent les principes constitutionnels de nécessité et de proportionnalité des peines, édictés par les dispositions de l'article 8 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen ; qu'elles devront faire l'objet d'une question prioritaire de constitutionnalité ; ........................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu la Constitution, notamment son article 61-1 ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la décision n° 2010-103 QPC du 17 mars 2011 du Conseil constitutionnel ; Vu la décision n° 342925 du 27 octobre 2010 par laquelle le Conseil d'Etat a décidé qu'il n'y avait pas lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité transmise par le Tribunal administratif de Montpellier, relative aux dispositions des articles 117 et 1759 du code général des impôts ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 octobre 2012 : - le rapport de M. Tar, premier conseiller, - et les conclusions de M. Locatelli, rapporteur public ; Sur les questions prioritaires de constitutionnalité : Considérant, en premier lieu, que, par sa décision n° 2010-103 QPC du 17 mars 2011, le Conseil constitutionnel a déclaré conformes à la constitution les dispositions du 1 de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur avant le 1er janvier 2006 ; que, par suite, le moyen tiré de l'inconstitutionnalité de ces dispositions, en ce qu'elles prévoient une pénalité de 40% lorsque la mauvaise foi du contribuable est établie, ne peut qu'être écarté ; Considérant, en second lieu, qu'ainsi qu'il ressort de la décision susvisée du Conseil d'Etat n° 342925 du 27 octobre 2010, la pénalité instituée par le premier alinéa de l'article 1763 A du code général des impôts, devenu l'article 1759 du même code, a pour objet, d'une part, de réparer le préjudice pécuniaire subi par le Trésor du fait du refus de désigner les personnes bénéficiaires des distributions occultes et, d'autre part, d'instituer une sanction fiscale destinée à lutter contre la fraude fiscale en incitant les personnes morales qu'elle vise à respecter leurs obligations déclaratives ; que la pénalité encourue par une société qui, bien que dûment informée de la sanction encourue, oppose un refus à la demande de l'administration fiscale, est, dans son principe, en rapport direct avec l'objectif poursuivi ; que son montant, même cumulé avec l'imposition en principal due par ailleurs par la société, ne saurait être regardé comme confiscatoire ; que, par ailleurs, les dispositions de l'article 1759 qui prévoient des taux de majoration différents, selon que la société distributrice cumule ou non un manquement aux obligations déclaratives relatives à ses résultats avec un manquement aux obligations résultant de l'article 117 du même code, proportionnent les pénalités qu'elles instituent aux agissements du contribuable en vue de dissimuler des distributions de revenus ; que ces montants ne peuvent être regardés comme manifestement disproportionnés au regard des manquements commis ; que, par suite, le moyen tiré de l'inconstitutionnalité des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts en tant qu'elles seraient contraires au principe de nécessité des peines énoncé à l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ne peut être regardé comme soulevant une question sérieuse et doit, dès lors, être écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge. " ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et n'est d'ailleurs pas contesté par la SARL TAJ MAHAL, qui exerce l'activité de restauration indienne, qu'au cours des exercices correspondants aux années 2003 et 2004, cette société enregistrait globalement ses recettes en fin de journée sur un état tenu manuellement par les gérants ; que les notes remises aux clients justifiant ces recettes étaient établies manuellement sur plusieurs carnets à souche et n'étaient pas numérotées ; qu'en outre, certains produits comme le thé, le café ou la viande ne figuraient pas sur l'état de suivi des stocks et d'autres produits n'y figuraient qu'en partie ; que, dans ces conditions, cette comptabilité était entachée de graves irrégularités de nature à lui enlever tout caractère probant, sans qu'importe, dès lors, la circonstance que les anomalies affectant la comptabilisation des achats s'avéreraient mineures ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale, qui ne s'est pas fondée sur la seule faiblesse du taux de marge brute, a rejeté comme non probante la comptabilité de la requérante pour ces exercices et a procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires ; En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires : Considérant qu'il résulte de l'instruction que les impositions contestées ont été établies conformément à l'avis du 27 février 2006 de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du département des Yvelines ; qu'il appartient, par suite, à la SARL TAJ MAHAL, en application des dispositions précitées de l'article 192 du livre des procédures fiscales, pour obtenir la décharge ou la réduction des impositions contestées, d'apporter la preuve de l'exagération de ses bases imposables ; Considérant, en premier lieu, que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de la SARL TAJ MAHAL, le vérificateur a déterminé le pourcentage de chiffre d'affaires vin consommé par rapport au chiffre d'affaires total réalisé par le restaurant tel qu'il ressort du dépouillement d'échantillons de notes clients, dont il a exclu les notes non détaillées ; que la SARL TAJ MAHAL ne conteste pas que ces échantillons représentaient, pour chacun des deux exercices vérifiés, plus de 13% du chiffre d'affaires total déclaré ; qu'en se bornant à critiquer le caractère réduit de ces échantillons, mais sans établir qu'un échantillon plus étendu aurait conduit à une réduction de ses bases imposables, la SARL TAJ MAHAL n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que l'évaluation de ses bases d'imposition par l'administration fiscale serait exagérée ; Considérant, en deuxième lieu, qu'en se bornant à affirmer, sans produire la moindre pièce à l'appui de ces affirmations, que le coefficient de marge brute résultant de sa comptabilité correspondrait à ceux résultant d'un tableau statistique, relatif à des entreprises de restauration, établi par un centre de gestion agréé, et à faire état de la circonstance qu'un restaurant situé à Fontainebleau, dont la comptabilité est tenue par le même cabinet, aurait fait l'objet d'une vérification qui n'aurait pas donné lieu à remise en cause de ce coefficient, la SARL TAJ MAHAL n'établit pas que l'évaluation de ses bases d'imposition par l'administration fiscale serait exagérée ; Considérant, enfin, que la SARL TAJ MAHAL ne peut utilement se prévaloir de l'instruction administrative reprise à la documentation de base 4 G-3343, qui précise que, le cas échéant, les bases imposables du contribuable sont reconstituées selon plusieurs méthodes de reconstitution, qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale, au sens et pour l'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Sur les pénalités de mauvaise foi : Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de l'infraction en litige : " Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; Considérant, en premier lieu, qu'à supposer que la SARL TAJ MAHAL ait entendu soutenir que les pénalités litigieuses lui auraient été appliquées en méconnaissance des stipulations de l'article du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ce moyen doit être écarté dès lors que les dispositions de l'article 1729 proportionnent les pénalités à l'importance des impositions éludées, que le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit de ne laisser à la charge du contribuable que les intérêts de retard et que les stipulations du §1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne l'obligent pas à procéder différemment ; Considérant, en second lieu, que pour justifier l'application de la majoration de 40 %, prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration fait valoir la gravité des anomalies révélées par la vérification de comptabilité de la SARL TAJ MAHAL et l'importance et le caractère répété des omissions de recettes ; qu'ainsi, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du bien fondé de l'application aux redressements en litige de la majoration pour mauvaise foi ; Sur l'amende fiscale prévue par les dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visée à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou de défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1763 A " ; qu'aux termes de l'article 1763 A du même code en vigueur à la date de l'infraction litigieuses, et repris à l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité sont soumises à une pénalité égale à 100 p. 100 des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de la pénalité est ramené à 75 p. 100. (...) " ; Considérant, d'une part, que le moyen tiré de la méconnaissance des stipulations du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, qui est au demeurant dépourvu de toute précision, doit être écarté pour les mêmes motifs que ceux qui viennent d'être énoncés ; Considérant, d'autre part, qu'il est constant que la société requérante n'a pas répondu dans le délai de trente jours qui lui était imparti par la proposition de rectification du 11 août 2005 à la demande de désignation des bénéficiaires des sommes regardées comme des revenus distribués en application du 1. de l'article 109 du code général des impôts ; que la circonstance qu'elle contestait formellement le bien-fondé des réintégrations envisagées par l'administration en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés n'était pas de nature, contrairement à ce qu'elle soutient, à la dispenser de répondre sur la désignation des bénéficiaires de la distribution des sommes ainsi contestées ; que, dès lors, la SARL TAJ MAHAL n'est pas fondée a soutenir que c'est à tort que l'administration lui a appliqué l'amende prévue par l'article 1763 A du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL TAJ MAHAL n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse une somme au titre des frais exposés par la SARL TAJ MAHAL et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL TAJ MAHAL est rejetée. 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