CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 19/03/2019, 17LY03048, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2019-03-19
Numéro : 17LY03048
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Camille  VINET
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : VENANCIO

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure M. C... B...a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2010, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1407600 du 12 juin 2017, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et des mémoires, enregistrés le 4 août 2017, le 26 avril 2018 et le 5 décembre 2018, M. B..., représenté par Me D..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 12 juin 2017 ; 2°) de prononcer la décharge de cette imposition et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. B... soutient que : - la procédure est irrégulière eu égard au refus de l'administration de saisir la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires alors que celle-ci était compétente ; - une somme de 226 738 euros aurait dû être déduite du montant des commissions déclarées dans la catégorie des traitements et salaires ; - il a reçu une indemnité compensatrice d'un montant de seulement 173 190,13 euros et non de 399 928 euros ; compte tenu du coût d'acquisition de son portefeuille, aucune plus-value n'a été réalisée ; - le montant définitif de l'indemnité compensatrice n'ayant été connu que le 14 septembre 2012, l'année d'imposition ne pouvait être celle de sa cessation d'activité en 2010, mais l'année 2012 et la proposition de rectification est insuffisamment motivée sur ce point. Par des mémoires en défense, enregistrés le 8 février 2018 et le 24 octobre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre de l'action et des comptes publics soutient que : - la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires n'ayant pas été compétente, la procédure n'est pas irrégulière ; - l'indemnité versée en contrepartie du renoncement aux droits qu'un agent d'assurance détient sur son portefeuille constitue une plus-value à long terme et est imposable, déduction faite du coût d'acquisition du portefeuille, quelle que soit son utilisation et même si elle est affectée au désintéressement de créanciers ou au comblement d'un découvert bancaire ; - M. B...ne justifie pas du caractère déductible ou de ce que les sommes n'ont pas déjà été incluses dans le montant des frais réels de l'année 2010, des sommes dont il demande la prise en compte en minoration du montant de la plus-value taxée ; - l'indemnité versée par la compagnie Gan à M. B...a été fixée et approuvée le 27 juillet 2010 et était donc imposable au titre de cette année. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme A..., première conseillère, - et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public ; Considérant ce qui suit : 1. M. B... a cessé son activité d'agent général d'assurance de la compagnie GAN le 30 avril 2010. Suite à un contrôle sur pièces au cours de l'année 2013 l'administration a considéré que ce dernier avait omis de déclarer une indemnité compensatrice de 399 928 euros versée par la compagnie GAN à l'occasion de sa cessation d'activité. Des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux pour l'année 2010 ont été notifiés à M. B... par une proposition de rectification en date du 20 décembre 2013, confirmés partiellement par l'administration fiscale le 11 mars 2014 suite aux observations de l'intéressé, l'administration acceptant la prise en compte de la valeur d'acquisition du portefeuille réalisée le 11 décembre 1996 mais maintenant son refus de déduire de l'indemnité versée par la compagnie GAN les sommes dues par M. B...à cette dernière. Ces redressements ont été mis en recouvrement le 30 juin 2014 pour un montant de 67 173 euros au titre de l'année 2010. M. B... a présenté une réclamation relative à ces impositions en date du 19 août 2014 qui a été rejetée par décision de l'administration du 14 octobre 2014. M. B... a saisi le tribunal administratif de Grenoble d'une demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010. Il relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées, de sorte à ce que le contribuable soit mis en mesure de présenter utilement ses observations. 3. En l'espèce, la proposition de rectification, qui comprend l'ensemble des mentions requises en vertu des dispositions précitées, et qui n'avait pas à contenir une motivation spécifique pour expliquer le choix de retenir l'année 2010 comme année d'imposition, est suffisamment motivée. 4. Aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit du comité consultatif prévu à l'article 1653 F du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code. / Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration. ". Aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : " I.- La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; / (...) 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code / II.- Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. (...) ". 5. En l'espèce, M. B... a fait l'objet d'une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au motif qu'il n'avait pas, en 2010, déclaré l'indemnité compensatrice de cessation de son activité d'agent d'assurance constitutive d'une plus-value professionnelle. M. B..., en réponse à la proposition de rectification lui notifiant ce motif de rectification, a indiqué que les dettes que son employeur détenait envers lui devaient venir en déduction du montant de cette indemnité. A cette date, le différend opposant l'administration au contribuable ne portait que sur le principe de la déductibilité de ces sommes et sur les règles de détermination de la plus-value et ne posait aucune question de fait pour laquelle la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires aurait été compétente. La circonstance que l'administration a refusé de saisir la commission par décision du 31 mars 2014 n'est ainsi pas de nature à avoir entaché la procédure d'une irrégularité. Sur le bien fondé des impositions : 6. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ". Aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. (...) / 1 ter. Les agents généraux d'assurances et leurs sous-agents peuvent demander que le revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d'assurances qu'ils représentent, ès qualités, soit déterminé selon les règles prévues en matière de traitements et salaires. / (...) Les contribuables ayant demandé l'application de ce régime doivent joindre à leur déclaration annuelle un état donnant la ventilation des sommes reçues suivant les parties versantes. ". Selon l'article 93 quater du même code : " I. Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies. (...) ". Aux termes de l'article 39 duodecies de ce code : " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. / 2. (...) b. Aux plus-values réalisées à l'occasion de la cession d'éléments détenus depuis deux ans au moins, dans la mesure où elles correspondent à des amortissements déduits pour l'assiette de l'impôt. Le cas échéant, ces plus-values sont majorées du montant des amortissements expressément exclus des charges déductibles ainsi que de ceux qui ont été différés en contravention aux dispositions de l'article 39 B ; (....) / 3. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que celles définies au 2 ". 7. La plus-value dégagée par la cession d'un bien visé au I de l'article 93 quater est imposable au titre de l'année au cours de laquelle s'opère le transfert de propriété. Ce transfert s'opère à la date choisie par les parties sans qu'y fasse obstacle la circonstance que tout ou partie du prix de cession sera payée ultérieurement, dès lors que tous les éléments permettant de calculer le prix de cession sont déterminés et ne dépendent plus de la volonté des parties ou de la réalisation d'accords ultérieurs. 8. Il résulte par ailleurs des dispositions précitées que les agents généraux d'assurance peuvent opter pour que leur revenus soient déterminés selon les règles applicables en matière de traitements et salaires. Toutefois, il résulte des termes de ces dispositions, que seul le revenu provenant des commissions versées par les compagnies d'assurance peuvent bénéficier de ce dispositif. L'indemnité de cessation d'activité, qu'un agent général d'assurances perçoit de la compagnie dont il est le mandataire, constitue non pas un " revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d'assurances ", mais la contrepartie de l'aliénation d'un élément d'actif immobilisé, imposable selon le régime de droit commun des plus-values professionnelles. Un tel revenu n'entre ainsi pas dans le champ des dispositions précitées du 1 ter de l'article 93 du code général des impôts et reste imposable au titre des bénéfices non commerciaux. 9. Les dispositions précitées autorisent la déduction des pertes effectivement subies à l'occasion de la cession d'un élément d'actif. Les pertes non subies à l'occasion de la cession d'un élément d'actif sont déductibles du revenu pour l'année où la perte est certaine et définitive, à condition qu'elles soient étroitement liées à l'activité professionnelle du contribuable, c'est-à-dire rendues nécessaires pour l'acquisition ou la conservation d'un revenu, qu'elles ne relèvent pas d'un risque anormal et que l'impossibilité de leur remboursement soit établie. 10. Il résulte de l'instruction que la compagnie GAN a versé une indemnité compensatrice de 399 928 euros à M. B... suite à la cessation de son activité, que l'administration a imposée comme plus-value professionnelle au titre de l'année 2010. Pour le calcul de cette plus-value, le requérant demande la déduction des sommes de 112 379 euros, correspondant aux " cotisations dues pour les contrats Interaide ", 98 207 euros correspondant " au solde débiteur de son compte en fin de gestion ", 5 778 euros de " frais de gestion du courtage par l'EURL Sud Est assurance " et 10 374 euros de " passif social dû à cette entité ". Aucune de ces sommes ne peut toutefois être regardée comme constitutive d'une perte subie à l'occasion de la cession d'un élément d'actif. 11. M. B... peut être regardé comme demandant également la déduction de ces sommes de son revenu de l'année 2010 en tant que pertes résultant de l'exercice de sa profession. Il résulte toutefois de l'instruction que le caractère certain de la perte de ces sommes n'ayant pas été acquis au titre de l'année 2010, puisque c'est seulement le 14 septembre 2012 que leur montant a été fixé de façon certaine, elles ne peuvent être déduites au titre des revenus de l'année 2010. Au surplus, le caractère définitif de la perte de ces sommes n'est pas allégué et il ne résulte pas de l'instruction que ces sommes, pour lesquelles il ne donne en appel, pas plus d'explication qu'en première instance, auraient été rendues nécessaires pour l'acquisition ou la conservation d'un revenu et qu'elles ne relèveraient pas d'un risque anormal. 12. A l'inverse, il résulte de l'instruction, en particulier du protocole d'accord déjà mentionné, que le montant exact de l'indemnité que la compagnie Gan devait verser à M. B... en contrepartie de la cessation de son activité est devenu certain dès le 27 juillet 2010, quand bien-même son versement aurait été différé dans l'attente d'un accord sur le montant des dettes de M. B... vis-à-vis de cette compagnie. La plus-value dégagée par la cession d'un bien visé au I de l'article 93 quater étant, ainsi qu'il a été dit au point 7. ci-dessus, imposable au titre de l'année au cours de laquelle s'opère le transfert de propriété, le moyen tiré de ce que l'administration aurait commis une erreur dans l'année d'imposition doit être écarté. 13. Il résulte de ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B...et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 26 février 2019, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Menasseyre, présidente-assesseure, Mme A..., première conseillère. Lu en audience publique le 19 mars 2019. 2 N° 17LY03048 ld