COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 18/03/2014, 13LY01577, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2014-03-18
Numéro : 13LY01577
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Dominique  SAMSON
Commissaire du gouvernement : M. LEVY BEN CHETON
Avocat(s) : SOCIETE FISCALYS

Vu la requête, enregistrée le 14 juin 2013 au greffe de la Cour, présentée pour M. A... B..., domicilié ...; M. B... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0903731 du 12 avril 2013 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de l'amende fiscale de 383 263 euros infligée à la société des Arts au titre des années 2004 et 2005 sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts et mise à sa charge en sa qualité de gérant, débiteur solidaire de ladite société en application du 3 du V de l'article 1754 du même code ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; M. B...soutient que : - il n'y a pas en l'espèce d'opposition à contrôle fiscal du seul motif que la société n'a pas présenté sa comptabilité, l'opposition à contrôle fiscal ne pouvant résulter ni du défaut de présentation de la comptabilité lorsque celle-ci n'existe pas ou n'a pas été tenue ni de la seule absence du gérant au second rendez-vous, quand bien même la date avait été fixée en fonction de sa demande ; -la société étant, apparemment, sous l'emprise d'une procédure de redressement/liquidation judiciaire, l'amende de devrait pas être susceptible de lui être réclamée dès lors qu'elle pourrait bénéficier des dispositions de l'article 1756 I du code général des impôts et la responsabilité solidaire du gérant ne saurait, par suite, être mise en oeuvre ; -le gérant de la société vérifiée ne saurait se voir opposer, à titre personnel, les manquements, voire les conséquences des procédures coercitives utilisées par le service pour mettre en exergue des bénéfices distribués dont il appartient à l'administration d'établir le bien-fondé lorsqu'ils atteignent des montants aussi importants alors que la société est sans activité et qu'elle se trouvait dans une situation financière extrêmement difficile ; -la société n'a pu réaliser les bénéfices qu'on lui attribue à partir d'un simple examen arithmétique de crédits bancaires ; -les bénéfices éventuellement non déclarés ne peuvent être présumés avoir été systématiquement distribués ; -le service ne pouvait non seulement sanctionner une opposition à contrôle fiscal, mais également procéder à une demande de désignation des bénéficiaires des distributions dans une procédure qui ne donne pas lieu à notification des rectifications dans le cadre d'une démarche contradictoire ; -l'absence de déclaration des résultats réalisés par la société ne permet pas de considérer que les résultats n'auraient pas été mis en réserve ni qu'ils auraient pu être appréhendés par un tiers ; -l'article 109, 1, 1° ne s'appliquant qu'aux recettes qui n'ont pas été comptabilisées, l'administration ne peut pas sanctionner sur ce fondement la distribution alléguée dès lors que les recettes correspondant aux rectifications proposées ont été portées intégralement au crédit du compte bancaire, même en cas de défaut de présentation de comptabilité ; -les appréhensions éventuelles ne peuvent figurer qu'au débit des comptes bancaires de ladite société, et ne peuvent être déterminées à partir des seuls crédits bancaires ; -si l'absence de réaction de la société vérifiée lors des différentes phases de la procédure engagée peut justifier l'application de l'évaluation d'office sans notification préalable des bases d'imposition, cette procédure n'est pas compatible avec l'envoi d'une demande de justification des bénéficiaires ; -la mise en cause du dirigeant ne peut être effectuée qu'après que le service ait justifié qu'il ait procédé, sans succès, à toutes les poursuites possibles vis-à-vis du redevable de l'amende, qui demeure la société, cette situation devant déboucher sur une mise en redressement judiciaire ; -la régularité de la procédure de recouvrement sous couvert de l'article R. 256-2 du livre des procédures fiscales à l'encontre de M. B...est manifestement douteuse, le service n'établissant pas la situation de vaine poursuite à l'égard de la débitrice principale ; -les premiers juges n'ont pas recherché si les conditions de mise en oeuvre de la procédure d'opposition à contrôle fiscal étaient réunies alors que l'absence du gérant au second rendez-vous avec le vérificateur ne saurait constituer une opposition à contrôle fiscal, les opérations ayant déjà débuté et le service ayant également dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité ; -le jugement attaqué n'est pas motivé en estimant que l'administration était fondée à reconstituer les recettes à partir des sommes créditées sur les comptes bancaires de la société et en mettant à la charge du requérant l'obligation d'apporter des éléments au soutien de l'allégation selon laquelle les impositions et le montant des amendes sont exagérés ; -le jugement attaqué a renversé la charge de la preuve en reprochant au requérant de n'apporter aucun élément de nature à établir que les sommes correspondant au rehaussement n'auraient pas été distribuées ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 2 septembre 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances qui conclut au rejet de la requête ; Le ministre soutient que : -la procédure d'évaluation d'office suivie à l'encontre de la société " des Arts " est régulière dès lors que deux avis de vérification de comptabilité concernant cette société, datés respectivement des 6 et 30 avril 2007 et visant la période du 1er juin 2003 au 31 mai 2005 ont été adressés au dirigeant de la société, que les plis contenant ces avis sont revenus au service portant la mention " non réclamé ", que par courrier du 22 mai 2007, envoyé par lettre recommandée et par lettre simple, le vérificateur a invité le gérant de la société à le contacter ; que M. B...n'a donné aucune suite à ce courrier réceptionné par ce dernier le 23 mai 2007, que le vérificateur a adressé au dirigeant de la société, à l'adresse du siège social une deuxième lettre de mise en garde avant opposition à contrôle fiscal par pli recommandé, réceptionné le 5 juillet 2007 et par lettre simple, qu'une première date d'intervention a été fixée au 11 septembre 2007 au cours de laquelle le vérificateur a rencontré le gérant et dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité au titre des deux exercices vérifiés, que le gérant ne s'est pas présenté à la date fixée par lui à la seconde intervention sur place du vérificateur qui, en conséquence, a dressé et adressé le 2 octobre 2007 au gérant de la société des Arts un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal ; - la mise en oeuvre de la procédure d'imposition d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales met la preuve à la charge du contribuable, l'administration déterminant directement le montant des bases d'imposition au moyen des seuls éléments dont elle dispose ; -à défaut de dépôt par la société de ses déclarations de résultats et de présentation de la comptabilité lors du contrôle, le service a reconstitué le chiffre d'affaire de la société au titre des exercices clos les 31 mai 2004 et 31 mai 2005 à partir des seuls éléments dont il disposait, à savoir les crédits figurant sur les relevés des comptes bancaires ouverts au nom de la société obtenus par l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de communication et les informations en sa possession concernant la vie de la société et a retenu un montant de charges raisonnable alors qu'aucun justificatif n'était présenté ; -M.B..., qui conteste à titre personnel les résultats du contrôle de la société et l'application de l'amende relevant de l'article 1759 du code général des impôts dont il est tenu au paiement solidaire en application de l'article 1754 V-3 du même code, n'apporte aucun élément susceptible de démontrer l'exagération des bases d'imposition retenues au titre des exercices contrôlés ; -l'affirmation selon laquelle la société aurait été sans activité au titre des exercices vérifiés est inexacte dès lors que lors de l'unique entretien qui a eu lieu entre le vérificateur et le gérant, ce dernier a déclaré que la société exploitait le " bar des artistes " à Cran-Gevrier ainsi que le " bar l'Express " à Annecy et qu'elle n'a cessé totalement son activité qu'en 2005 ; -si le requérant invoque une situation financière très difficile avec des déficits antérieurs importants, en l'absence de dépôt de déclaration de résultats et de comptabilité, les déficits et amortissements réputés différés figurant sur le dernier exercice prescrit clos le 31 mai 2005 n'ont pu être comptabilisés et vérifiés au titre des exercices clos en 2004 et 2005 ; -la société n'a pas présenté d'observations constructives lors de sa réponse à la proposition de rectification et n'a pas contesté les rappels mis à sa charge par voie de réclamation préalable ; -contrairement à ce que soutient le requérant, la société des Arts ne bénéficie pas des dispositions de l'article 1756 I du code général des impôts et n'est pas déchargée de son obligation de paiement dès lors que l'administration n'a pas connaissance de la procédure collective concernant cette société ; - M. B...ne démontre pas l'exagération des bases d'imposition retenues au titre des exercices contrôlés ; -la vérification de comptabilité de la SARL des Arts a fait apparaître un résultat reconstitué non déclaré et une insuffisance de taxe sur la valeur ajoutée, qui constituent des recettes non mises en réserve, et donc des revenus distribués en vertu des articles 109, 1, 1° et 110 premier alinéa du code général des impôts ; -malgré la mise en demeure adressée par l'administration à la SARL des Arts de désigner le bénéficiaire de ces revenus distribués dans un délai de 30 jours, sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts, la société s'est abstenue de répondre, ce qui a entrainé l'application de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts ; -M.B..., en sa qualité de gérant de la SARL des Arts, est solidairement tenu au paiement des dettes fiscales de ladite société en vertu de l'article 1754 du code général des impôts ; -le service était fondé à considérer comme distribués les bénéfices rectifiés et retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ; -la mise en demeure prévue à l'article 117 du code général des impôts doit être regardée comme régulière alors même qu'elle aurait été formulée sur le document informant la société de son imposition d'office à l'impôt sur les sociétés ; -la notification à l'encontre de M. B...d'un avis de mise en recouvrement de l'amende prévue à l'article 1759 du code en application de la solidarité en paiement suivant l'article 1754 V-3 est prévue par l'article R. 256-2 alinéa 1 du livre des procédures fiscales ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 10 février 2014, présenté pour M. B...qui maintient ses conclusions par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 février 2014 : - le rapport de Mme Samson, président-assesseur, - et les conclusions de M. Lévy Ben Cheton, rapporteur public ; 1. Considérant que l'administration a notifié le 16 octobre 2007 à la SARL des Arts, dont M. A...B...était le gérant, des rectifications de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2004 et 2005, ainsi que de la taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de la période du 1er juin 2003 au 31 mai 2005, suivant la procédure d'évaluation d'office pour opposition à contrôle fiscal prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales ; qu'en application de l'article 117 du code général des impôts, l'administration a alors demandé, dans cette même proposition de rectification, à l'entreprise de désigner les bénéficiaires des distributions occultes constatées, dans le délai de trente jours à compter de la notification de cette demande pour un montant total de 320 844 euros au titre de l'exercice clos en 2004 et 62 419 euros au titre de l'exercice clos en 2005 ; que la SARL des Arts s'étant abstenue de procéder à la désignation du ou des bénéficiaires des sommes distribuées, l'administration a mis en recouvrement au nom de cette société l'amende fiscale prévue à l'article 1759 du code général des impôts ; qu'alors que la SARL des Arts ne s'est pas acquittée de cette amende, l'administration a ensuite recherché la responsabilité de M. B...en paiement solidaire de cette pénalité, en sa qualité de gérant de la société, sur le fondement de l'article 1754, V, 3 du même code ; que M. B...relève appel du jugement du 12 avril 2013 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de cette amende d'un montant, tel qu'il ressort de l'avis de mise en recouvrement du 21 janvier 2008, de 383 263 euros ; Sur la régularité de la procédure à l'égard de M.B... : 2. Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité sont soumises à une pénalité égale à 100 p. 100 des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de la pénalité est ramené à 75 p. 100. " ; qu'aux termes du 3. du V de l'article 1754 du même code : " Les dirigeants sociaux mentionnés à l'article 62 et aux 1°, 2° et 3° du b de l'article 80 ter, ainsi que les dirigeants de fait gestionnaires de la société à la date du versement ou, à défaut de connaissance de cette date, à la date de déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel les versements ont eu lieu, sont solidairement responsables du paiement de l'amende prévue à l'article 1759. " ; 3. Considérant que ces dispositions instaurent une pénalité fiscale sanctionnant le refus par une personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires d'une distribution de revenus ; que cette pénalité est distincte de l'impôt sur les sociétés et ne peut être regardée comme une pénalité afférente à cet impôt ; que la personne sanctionnée par cette pénalité ne peut contester que son principe, son montant et la procédure propre à la pénalité ; qu'en revanche elle ne peut utilement se prévaloir de moyens relatifs à la procédure d'imposition ayant conduit à mettre à la charge de la société des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ; que, par suite, l'irrégularité de la procédure d'imposition au terme de laquelle l'administration fiscale aurait établi des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés est sans incidence sur la régularité et le bien-fondé de la pénalité prévue par l'article 1759 du code général des impôts ; qu'ainsi, le moyen tiré des irrégularités qui auraient vicié la procédure d'évaluation d'office des bénéfices de la société des Arts est inopérant ; Sur le bien fondé de l'amende : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas ou la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte de déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 " ; 5. Considérant que l'administration a invité la société des Arts, par notification de redressement du 16 octobre 2007, à fournir, dans un délai de trente jours suivant réception de ce document, l'identité des bénéficiaires des sommes correspondant aux bénéfices des années 2004 et 2005 imposables à l'impôt sur les sociétés au titre desdites années ainsi que les montants et dates d'appréhension de ces revenus regardés par l'administration comme des revenus distribués en vertu des dispositions du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts ; que la société n'a pas répondu à cette invitation ; que, dès lors, rien ne s'opposait à ce qu'il lui fût fait application des dispositions de l'article 117 précité du code général des impôts alors même que l'administration a suivi la procédure d'opposition à contrôle fiscal qui n'impose pas l'envoi d'une proposition de rectification ; qu'il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration a infligé à la société des Arts la pénalité prévue par l'article 1759 du code général des impôts, applicable en l'absence de désignation par ladite société des bénéficiaires des sommes regardées comme des revenus distribués ; 6. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital... " ; qu'aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés... " ; qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 1759 du code général des impôts que doit être pris en compte, pour l'assiette de la pénalité fiscale prévue à cet article, le montant des sommes effectivement versées ou distribuées ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a retenu, pour déterminer l'assiette de la pénalité fiscale prévue à l'article 1759, le montant des bénéfices imposables de la société qu'elle a reconstitués pour chacun des exercices clos en 2004 et 2005 à partir, compte tenu de l'absence de tout élément communiqué par l'entreprise, des documents bancaires obtenus dans le cadre du droit de communication exercé auprès des différents établissements financiers auprès desquels la société a ouvert des comptes et qui ont servi à déterminer les chiffres d'affaires ainsi que les charges de la société ; que M. B..., à qui il appartient de démontrer l'exagération des bases rectifiées de la société des Arts, ne produit aucun élément de nature à remettre en cause le montant de ces bénéfices ainsi reconstitués ou à regarder ces sommes, ou une partie d'entre-elles, comme étant demeurées investies dans l'entreprise ; que, contrairement à ce que soutient le requérant, ces crédits, qui n'ont été ni mis en réserve, ni incorporés au capital, revêtaient ainsi le caractère de revenus distribués en vertu des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; que, dès lors, c'est à bon droit que, pour la détermination des bases de calcul de la pénalité prévue par l'article 1759 du code général des impôts, applicable en l'absence de désignation par ladite société de leurs bénéficiaires, l'administration a retenu les montants contestés ; 8. Considérant que si M. B...soutient que l'amende infligée à la société des Arts pour laquelle il a été recherché en solidarité de paiement, ferait " double emploi " avec la pénalité pour opposition à contrôle fiscal infligée également à cette entreprise, le montant total des pénalités ainsi appliquées à la société étant, selon le requérant, excessif au regard des droits réclamés, aucune disposition légale ou réglementaire ne prévoit l'incompatibilité de la procédure prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales avec les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts ; que la pénalité pour opposition à contrôle fiscale infligée sur le fondement de l'article 1732 du code général des impôts et l'amende visée par l'article 1759 précité visent à sanctionner deux manquements distincts commis par la société ; que, par ailleurs les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts, qui prévoient des taux de majoration différents selon que le contribuable cumule ou non un manquement aux obligations déclaratives relatives à ses résultats avec un manquement aux obligations résultant de l'article 117 du même code, proportionnent les pénalités qu'elles instituent aux agissements du contribuable en vue de dissimuler des distributions de revenus et à l'importance de ces manquements ; Sur la solidarité : 9. Considérant qu'aux termes de l'article R.* 256-2 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction issue du décret n°2006-1092 du 29 août 2006 publié au journal officiel du 31 août 2006, et applicable à la date d'établissement de l'avis de mise en recouvrement : " Lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une créance à l'égard de débiteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement de celle-ci, il notifie préalablement à chacun d'eux un avis de mise en recouvrement. " ; 10. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les dirigeants sociaux sont solidairement responsables de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts et que la notification peut être effectuée individuellement au nom de chacun des redevables ; que, par suite, l'administration a pu régulièrement réclamer à M. B... le paiement de cette amende, pris en sa qualité de gérant de la SARL des Arts, par l'avis de mise en recouvrement du 21 janvier 2008 ; qu'il ne résulte ni des dispositions dudit article 1754 du code général des impôts, ni d'aucune autre disposition législative ou réglementaire que la mise en jeu de la solidarité de paiement était conditionnée à la circonstance que l'administration ait épuisé l'ensemble des possibilités de recouvrement auprès de la société avant de réclamer à M. B... le paiement solidaire de l'amende litigieuse ; 11. Considérant que si M. B...soutient que la société des Arts a fait l'objet d'une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire, il n'en justifie pas ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. B... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B...et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 18 février 2014, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Samson, président assesseur, M. Besse, premier conseiller. Lu en audience publique, le 18 mars 2014. '' '' '' '' 8 N° 13LY01577