Cour administrative d'appel de Marseille, 3e chambre, du 28 mai 2001, 97MA01619, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 3E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2001-05-28
Numéro : 97MA01619
Rapporteur : Mme GAULTIER
Commissaire du gouvernement : M. DUCHON-DORIS

Vu l'ordonnance, en date du 29 août 1997, par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Lyon a transmis à la Cour administrative d'appel de Marseille, en application du décret n° 97-457 du 9 mai 1997, la requête présentée pour la CAISSE REGIONALE DU CREDIT AGRICOLE MUTUEL D'ALPES PROVENCE, venant aux droits et obligations de la caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse ; Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Lyon le 9 juillet 1997, sous le n° 97LY01619, présentée pour la CAISSE REGIONALE DE CREDIT AGRICOLE MUTUEL D'ALPES PROVENCE, ayant son siège ... EN PROVENCE (13796) ; La requérante. demande à la Cour : 1°/ d'annuler le jugement en date du 24 mars 1997 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et pénalités qui lui ont été réclamées au titre des années 1983, 1984, 1985, 1987 et 1989 ; 2°/ de lui accorder la décharge des impositions litigieuses ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 mai 2001 : - le rapport de Mme GAULTIER, premier conseiller ; - et les conclusions de M. DUCHON-DORIS, premier conseiller ; Sur l'étendue du litige : Considérant qu'aux termes de ses dernières écritures devant la Cour, la C.R.C.A.M. D'ALPES PROVENCE, venant aux droits et obligations de l'ex-caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse, ne conteste plus que les suppléments d' impôt sur les sociétés et pénalités mis à la charge de cette dernière au titre des années 1983, 1984, 1985, 1987 et 1989 et résultant des redressements relatifs aux commissions de produits d'épargne, aux cotisations de cartes bancaires, ainsi qu' à la perte et à la provision liées à l'opération immobilière réalisée avec la Société d'équipement du département du Vaucluse ; En ce qui concerne les commissions de placement de produits d'épargne : Considérant qu'en vertu des articles 38 et 209 du code général des impôts, la créance acquise sur un tiers par une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés doit être rattachée à l'exercice au cours duquel cette créance est devenue certaine dans son principe et son montant ; que, dans le cas où la créance se rapporte à la fourniture de services, le 2 bis de l'article 38 précise qu'elle doit être rattachée à l'exercice au cours duquel intervient l'achèvement de la prestation ; que le même texte énonce, toutefois, que les produits correspondant notamment à des prestations continues doivent être pris en compte au fur et à mesure de leur exécution ; Considérant qu'il ressort des pièces du dossier qu'au cours des années litigieuses la caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse a placé auprès de sa clientèle divers produits d'épargne pour le compte de la Caisse nationale de crédit agricole qui lui versait, dès la date de souscription de ces produits, une commission de placement dont le taux unique était égal à 0,6 % de la valeur nominale des souscriptions, d'autre part, à la date de remboursement des titres, une commission variable, dont le taux trimestriel, calculé selon un barème fixé par accord entre la caisse nationale et la caisse régionale, variait, suivant la durée de conservation du titre par le client, entre 0,020 % et 0,30 % du montant des souscriptions ; que, par cette rémunération variable, la caisse locale était incitée à convaincre ses clients de garder leurs titres jusqu'à une date aussi proche que possible de l'échéance ; que la commission correspondante rémunérait ainsi la prestation continue de suivi du placement, fournie par la caisse régionale à la caisse nationale pendant la période comprise entre la souscription du titre et son remboursement ; que, par application des dispositions ci-dessus rappelées du 2 bis de l'article 38 du code général des impôts, et alors même que la caisse régionale les comptabilisait en charges à payer dès l'année de souscription et pour les montants correspondant à leur taux maximal, qu'elles n'étaient versées à la caisse locale qu'à la date de remboursement des titres et qu'elles étaient dues à la caisse locale ayant reçu la souscription, y compris dans le cas où le remboursement était effectué par une autre caisse régionale, les commissions variables devaient être prises en compte au fur et à mesure de l'exécution des prestations correspondantes ; qu'il suit de là que c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que les commissions perçues par la caisse du Vaucluse en contrepartie du placement de produits d'épargne effectué pour le compte de la caisse nationale de crédit agricole, ne rémunéraient que ce placement et devaient être regardées comme acquises, dans leur totalité, dès la conclusion des contrats de souscription et les a rattachées, pour le montant total, aux résultats imposables des exercices correspondants ; que la caisse requérante est, par suite, fondée à demander l'annulation du jugement attaqué en tant qu'il rejette ses conclusions ayant trait à la détermination de l'exercice de rattachement des commissions variables qui ont été versées à la caisse du Vaucluse au cours des années en litige ; En ce qui concerne les cotisations de carte bancaire : Considérant qu'il ressort des pièces du dossier qu'en contrepartie de la cotisation annuelle versée par les titulaires d'une carte bancaire, la caisse locale assure à ces derniers, pendant la période de validité de la carte, un ensemble de prestations de caractère non accessoire consistant, notamment, en l'accès permanent aux distributeurs automatiques de billets de banque et aux guichets automatiques ainsi qu'en l'enregistrement des opérations effectuées grâce à la carte et l'envoi des relevés correspondants ; qu'ainsi, même si d'autres prestations dont bénéficient également les titulaires de cartes bancaires sont, sans rémunération spécifique acquittée à ce titre par les titulaires, assurées par des tiers, notamment des commerçants et le groupement d'intérêt économique "Cartes bancaires", la cotisation annuelle acquittée par le client de la banque en contrepartie de l'usage de la carte bancaire rémunère une prestation continue fournie par la caisse pendant la période de validité de cette carte ; que, dès lors et par application des dispositions précédemment mentionnées du 2 bis de l'article 38 du code général des impôts, cette cotisation doit être prise en compte au fur et à mesure de l'exécution des prestations correspondantes, sans que puisse y faire obstacle la circonstance que le paiement de la cotisation est effectué en totalité à la date de délivrance de la carte et que la cotisation reste acquise à la caisse en cas de retrait ou de restitution anticipée de la carte ; qu'il suit de là que c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que les cotisations litigieuses rémunéraient une prestation achevée dès la conclusion du contrat entre la caisse et le titulaire de la carte, et devaient être regardées comme acquises, dans leur totalité, dès la remise de la carte au client et, par suite, rattachées, pour leur montant total, aux résultats imposables des exercices correspondants ; que la caisse requérante est, par suite, fondée à demander l'annulation du jugement attaqué en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie à raison de la réintégration dans ses résultats de cotisations de cartes bancaires ; En ce qui concerne la perte et la provision constatées à la suite de l'opération immobilière réalisée avec la S.E.D.V. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L.189 du livre des procédures fiscales : "La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement ...." ; que la caisse requérante soutient que la réintégration de la perte et de la provision constatées en 1987 à la suite d' une opération réalisée avec la S.E.D.V ne lui a été notifiée qu'après expiration du délai de prescription ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par notification en date du 18 décembre1990, reçue le 26 décembre 1990, l'ex-caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse a été informée de divers redressements que l'administration entendait apporter à ses bases d'imposition pour le calcul de l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 1987, lesquels aboutissaient à un rehaussement d'un montant de 6.392.937 F en bases ; que cette notification étant suffisamment motivée et étant intervenue avant le 31 décembre 1990, date d'expiration du délai de reprise, il n'est pas contesté qu'elle a régulièrement interrompu le cours du délai de prescription ; que l'effet interruptif de la prescription attaché à une notification de redressements ne dépend pas de la pertinence des motifs de redressements ; que, par suite, si l'administration a, dans une seconde notification de redressements du 8 avril 1991, explicité un nouveau chef de redressement procédant de la réintégration d'une somme de 717.000 F correspondant à la perte et à la provision liées à l'opération immobilière réalisée avec la S.E.D.V., cette circonstance n'a pas privé la notification du 18 décembre 1990 de son caractère interruptif de prescription dès lors que, certains chefs de redressement ayant été abandonnés ou modifiés, les bases ayant finalement servi à l'établissement des droits en litige n'excédaient pas les montants initialement rehaussés ; Considérant, en second lieu, qu'en vertu de l'article 39 du code général des impôts, le bénéfice net est établi sous déduction des charges exposées dans l'intérêt de l'exploitation et des provisions constituées pour faire face à ces charges et que des événements en cours rendent probables ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'ex-caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse a acquis, en 1981, auprès de la Société d'équipement du Vaucluse, des terrains, aux termes d'un contrat comportant reprise de l'engagement d'y édifier des immeubles avant 1986, lequel engagement avait permis au vendeur de bénéficier de l'avantage fiscal prévu à l'article 691 du code général des impôts ; que cet engagement n'ayant pas été respecté dans le délai prévu, l'administration fiscale a remis à la charge de la Société d'équipement du Vaucluse l'imposition dont elle avait été initialement exonérée ; que l'ex-caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse a alors constitué, au titre de 1987, une provision pour litige d'un montant de 717.000 F, dont une partie (478 000 F) a été effectivement utilisée la même année pour rembourser à la Société d'équipement du Vaucluse les droits d'enregistrement dont elle a dû s'acquitter ; que, quels qu'aient été les engagements contractuels pris entre le vendeur et l'acquéreur du bien immobilier en cause, une telle dépense exposée par l'acquéreur a le caractère d'un supplément de prix affectant un élément d'actif et non celui de charge déductible des résultats de l'exploitation ; qu'il suit de là que l'administration fiscale a, à bon droit, refusé d'admettre en déduction des résultats de l'année 1987 la charge et le solde de la provision litigieuses ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la requérante est fondée à demander l'annulation du jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 24 mars 1997 en tant qu'il concerne les commissions de placement et les cotisations de cartes bancaires et à obtenir la décharge du supplément d'impôt sur les sociétés découlant de ces redressements ;Article 1 : Les bases de l'impôt sur les sociétés assigné à l'ex-caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse au titre des années 1983, 1984, 1985, 1987 et 1989 sont réduites à hauteur des commissions de placement et des cotisations de cartes bancaires réintégrées par l'administration fiscale.Article 2 : La C.R.C.A.M. D'ALPES PROVENCE, venant aux droits de l'ex-caisse de crédit agricole mutuel du Vaucluse, est déchargée des droits et pénalités correspondant aux réductions de bases ci-dessus.Article 3 : Le surplus des conclusions de la C.R.C.A.M. D'ALPES PROVENCE est rejeté.Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 24 mars 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la C.R.C.A.M. D'ALPES PROVENCE et au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE. Copie en sera adressée au Trésorier Payeur Général des Bouches-du-Rhône.