CAA de BORDEAUX, 4ème chambre, 08/03/2022, 19BX04963, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-03-08
Numéro : 19BX04963
Président : Mme BALZAMO
Rapporteur : M. Nicolas  NORMAND
Commissaire du gouvernement : Mme CABANNE
Avocat(s) : CABINET CAMILLE & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) RT2i, a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2014 ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1802846 du 5 novembre 2019, le tribunal a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 24 décembre 2019, un mémoire en production de pièces enregistré le 20 janvier 2020 et un mémoire enregistré le 2 novembre 2020, la société par actions simplifiée (SAS) Lamaï, anciennement dénommé SAS RT2i, représentée par Me Gasquet, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Toulouse du 5 novembre 2019 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010, 2011 et 2012 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - c'est à tort que le service a estimé que l'aide qu'elle a accordée, sous forme d'abandon de créance, à la société Mipnet Industries qu'elle détient à plus de 98 %, revêtait un caractère financier et était exclue des charges déductibles de l'impôt sur les sociétés en application de l'article 39-13 du code général des impôts ; en effet, elle a réalisé un abandon de créance à titre commercial qui est déductible de ses résultats ; les perfectionnements apportés à la technologie concédée par RT2i à sa filiale qui lui ont notamment permis de commercialiser sa technologie auprès des sociétés Senior Aerospace et Saint Gobain auraient cessé si cette filiale avait fait l'objet d'une procédure de liquidation judiciaire ; ainsi, l'abandon de créance consenti à cette filiale a permis l'ouverture à son encontre d'une simple procédure de sauvegarde judiciaire au lieu et place d'une liquidation judiciaire ; d'ailleurs, lorsque fin 2016, deux années après l'ouverture de la sauvegarde, la liquidation judiciaire est prononcée, la société RT2i avait procédé à l'embauche de tous les salariés de sa filiale, afin de conserver leur savoir-faire ; de même, si la procédure de liquidation judiciaire avait été décidée sans passer par l'ouverture d'une procédure de sauvegarde permettant une continuation de l'activité, la fabrication des AIRBUS A 350 aurait été stoppée le temps pour AIRBUS de trouver une entreprise capable de fabriquer des ogives identiques pouvant équiper ses avions ; les conditions d'exploitation du procédé avec le groupe Senior Aerospace, la société Ratier et la société Louis Vuitton Malletier démontrent encore une gestion normale ; - à supposer que l'aide consentie par la société RT2i à sa filiale présente un caractère financier, elle n'en était pas moins déductible à la date de clôture de son bilan de société mère ; en effet, la participation détenue dans le capital de la filiale devant être évaluée à la clôture de l'exercice de la société mère au cours duquel l'aide a été consentie afin de déterminer la variation de l'actif net de la société mère au cours de l'exercice, c'est à la date de cette clôture qu'il convient d'apprécier la situation nette réelle de la filiale afin de déterminer si la société mère est en droit de déduire de ses bénéfices imposables la somme correspondant à l'aide qu'elle a apportée à sa filiale ; ainsi, à la date de clôture de son exercice, soit le 30 septembre 2014, l'abandon de créance consenti à la société Mipnet Industries était parfaitement déductible dès lors que, bien que décidé par une assemblée antérieure à l'ouverture de la procédure de sauvegarde le 24 septembre 2014 par le tribunal de commerce de Bordeaux, il n'a été consenti et donc matérialisé que dans les comptes déposés au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2014 ; la doctrine référencée BOI-BIC-BASE-50-20-10 n° 110 du 29 janvier 2013 va dans le même sens. Par des mémoires en défense, enregistrés les 17 juillet 2020 et 30 avril 2021, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. Par ordonnance du 4 mai 2021, la clôture d'instruction a été fixée en dernier lieu au 19 mai 2021 à 12 heures. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts ; - le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Nicolas Normand, - les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. La société par actions simplifiée (SAS) RT2i, qui exerce une activité de conseil en système d'information et de gestion de participations détenues dans les domaines de l'informatique et de l'industrie, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2012 au 30 septembre 2015. Par une proposition de rectification du 29 septembre 2016 et selon la procédure contradictoire, l'administration fiscale a informé cette société qu'elle entendait remettre en cause la déductibilité, au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2014, d'un abandon de créance consenti au profit de sa filiale Mipnet Industries le 19 juin 2014. La société par actions simplifiée (SAS) Lamaï, anciennement dénommée SAS RT2i, relève appel du jugement du tribunal administratif de Toulouse du 5 novembre 2019 qui a rejeté la demande de la SAS RT2i tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2014 ainsi que des pénalités correspondantes. En ce qui concerne le bien fondé des impositions : 2. Aux termes d'une part, de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) ". Aux termes d'autre part, de l'article 39 du code général des impôts : " (...) 13. Sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt les aides de toute nature consenties à une autre entreprise, à l'exception des aides à caractère commercial. / Le premier alinéa ne s'applique pas (...) aux aides consenties aux entreprises pour lesquelles une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire est ouverte. / Les aides mentionnées au deuxième alinéa qui ne revêtent pas un caractère commercial sont déductibles à hauteur de la situation nette négative de l'entreprise qui en bénéficie et, pour le montant excédant cette situation nette négative, à proportion des participations détenues par d'autres personnes que l'entreprise qui consent les aides ". 3. D'une part, en vertu de ces dispositions, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Les renonciations à recettes et abandons de créances consentis par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt. Une société ne peut donc déduire de ses résultats imposables une aide consentie à une filiale que si cet avantage a une contrepartie répondant à un intérêt propre de nature à conférer à cet acte de gestion un caractère normal, lequel s'apprécie à la date à laquelle cet acte est intervenu. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties. 4. D'autre part, en vertu de ces dispositions, une société peut, sans commettre d'acte anormal de gestion, prévenir les conséquences de difficultés financières d'une filiale pour laquelle une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire est ouverte, en lui consentant une aide, alors même qu'elle n'entretiendrait avec elle aucune relation commerciale. Les aides sont déductibles à hauteur de la situation nette négative de l'entreprise qui en bénéficie et, pour le montant excédant cette situation nette négative, à proportion des participations détenues par d'autres personnes que l'entreprise qui consent les aides. Si le caractère d'acte anormal de gestion de l'aide consentie à une filiale s'apprécie à la date à laquelle cet acte est intervenu, en revanche la participation détenue dans le capital de la filiale devant être évaluée à la clôture de l'exercice au cours duquel l'aide a été consentie afin de déterminer la variation de l'actif net de la société mère au cours de l'exercice, c'est à la date de cette clôture qu'il convient d'apprécier la situation nette réelle de la filiale afin de déterminer si la société mère est en droit de déduire de ses bénéfices imposables la somme correspondant à l'aide qu'elle a apportée à sa filiale. 5. Il résulte de l'instruction et n'est d'ailleurs pas contesté que la société requérante a cédé à la société Mipnet Industries, qu'elle détient à 98,70 %, divers biens, moyennant paiement d'une somme de 368 930 euros, que celle-ci n'a toutefois jamais réglée. En juin 2014, la SAS RT2i désormais dénommé SAS Lamaï a consenti à la société Mipnet Industries, sous condition résolutoire d'un retour à meilleure fortune, un abandon de créance pour un montant de 653 685 euros correspondant à hauteur de la somme de 368 930 euros aux factures impayées et à hauteur du solde, à des avances en compte-courant d'associée non remboursées. Le service a estimé, d'une part, que cet abandon de créance devait être regardé comme une aide à caractère financier, dont le principe de non-déductibilité est posé par l'alinéa 1 du 13° de l'article 39 du code général des impôts et que, d'autre part, il ne relevait pas des dispositions du 2ème alinéa dudit 13°, qui autorisent, par exception et sous conditions, la déduction d'une telle aide. 6. En premier lieu, la société requérante soutient que cet abandon d'une créance au profit de sa filiale en difficulté présente un caractère commercial conforme à une gestion normale car elle a agi dans son propre intérêt. 7. Pour en justifier, la société requérante fait d'abord valoir que si la procédure de liquidation judiciaire de sa filiale avait été décidée sans passer par l'ouverture d'une procédure de sauvegarde ouverte le 24 septembre 2014 par le tribunal de commerce de Bordeaux, la fabrication des AIRBUS A 350 aurait été stoppée, le temps pour AIRBUS de trouver une entreprise capable de fabriquer des ogives identiques pouvant équiper ses avions, ce qui aurait lourdement grevé son chiffre d'affaires et altéré ses relations commerciales avec la société AIRBUS, dès lors que toute la chaîne de construction des avions se trouvant alors arrêtée, la société AIRBUS n'aurait plus eu de raison de continuer ses relations d'affaires avec elle. Toutefois, la rupture de confiance entre la société AIRBUS et la société requérante qui aurait résulté de la liquidation de la filiale de celle-ci n'est pas démontrée. Par ailleurs, la circonstance que la société Mipnet Industries intervienne en qualité de sous-traitant de la société Technofan, dans le cadre d'un contrat de fourniture d'ogives destinées à l'équipement des AIRBUS A 380 et A 350, souscrit entre Technofan et Airbus, ne présente pas de lien avec le chiffre d'affaires informatique réalisé par la société requérante avec le réseau AIRBUS. Au surplus, il ressort de la note technique produite par la société requérante que d'une part, si, en 2014, la société RT2i réalisait encore du chiffre d'affaires en informatique, cela résultait uniquement de la terminaison de contrats non renouvelés et non renouvelables et que d'autre part, la société RT2i ne possédait plus aucun salarié dans sa branche informatique qui, de fait, n'existe plus de sorte que la société requérante ne peut en aucun cas imputer aux difficultés de la société Mipnet Industries, finalement liquidée en 2016, la perte du chiffre d'affaires informatique qu'elle réalisait avec AIRBUS. 8. La société requérante fait aussi valoir que les perfectionnements apportés à la technologie " Renforts Tricotés Tridimentionnels " par la société Mipnet Industries qui intervient dans le domaine de la fabrication de tuyauteries composites destinées à l'aéronautique, lui ont notamment permis de commercialiser sa technologie auprès des sociétés Senior Aerospace et Saint Gobain et que cette situation aurait cessé si cette filiale avait fait l'objet d'une procédure de liquidation judiciaire. Toutefois, si l'article 5 de la convention en date du 11 avril 2011 signée entre la société requérante alors dénommée Mipnet et la société Mipnet Industries, prévoit effectivement que les perfectionnements pouvant être apportés au savoir-faire objet des présentes demeurera la propriété exclusive du concédant, il ressort aussi de cet article l'absence de rémunération en contrepartie du droit consenti à la filiale d'utiliser le procédé RT2i dans le domaine aéronautique et de l'assistance, ce qui révèle l'absence de relation commerciale entre les deux sociétés. L'existence d'une relation commerciale n'est pas davantage établie par la circonstance que, conformément aux termes de la convention, la société Mipnet avait vocation à se voir délivrer, par la société Mipnet Industries, tous les perfectionnements apportés par cette dernière à la technologie RT2i, et à les réutiliser dans le cadre de sa propre activité " composite " dès lors que cette activité n'a généré aucun chiffre d'affaires au cours de la période 2011-2014. La note technique précitée relève même que " le chiffre d'affaires réalisé par la société RT2i dans son activité composite est encore, en 2014, en devenir ". D'ailleurs, si la concession de l'exploitation du procédé aux sociétés Senior Aerospace et Saint Gobain, a effectivement généré un important montant de chiffre d'affaires en 2016, 2017 et 2018 à la société requérante, c'est parce que la société requérante avait intégré dans son activité propre l'activité recherche et développement portant sur ce procédé. Il en va de même pour les concessions accordées à la société Ratier et à la société Louis Vuitton Malletier. Dans ces conditions, la circonstance que la société requérante aurait bénéficié des perfectionnements apportés par la société Mipmet Industries et a repris les salariés de celle-ci lors de sa liquidation, n'est pas de nature à justifier 1'abandon de créances. Enfin, si la société requérante fait valoir que le montant des prestations facturées (550 000 euros) en exécution du contrat de licence en date du 30 mars 2015 portant sur l'usage du procédé RT2i, conclu le 30 mars 2015 avec le groupe Senior Aerospace, démontre la très grande intensité de ses relations commerciales avec sa filiale, les factures produites ne le démontrent pas puisqu'elles établissent uniquement qu'un montant de 550 000 euros a été facturé par la société Mipnet Industries, sous l'enseigne JTT Composite (350 000 euros le 31 mars 2015 à destination de la société Senior Aerospace BWT et 200 000 euros le 7 octobre 2015 à destination de Senior IP Gmbh). L'abandon de créance en cause consenti à la société Mipnet Industries ne présente donc pas un caractère commercial. 9. En second lieu, la société requérante soutient qu'à supposer même que cet abandon d'une créance au profit de sa filiale ne présente pas un caractère commercial mais un caractère financier, il entre néanmoins dans les prévisions des dispositions du 2ème alinéa du 13° de l'article 39 du code général des impôts, qui dérogent au principe de non déductibilité des aides à caractère financier dès lors qu'elle l'a matérialisé dans ses comptes de société mère à la date de la clôture de son bilan, le 30 septembre 2014, soit postérieurement à l'ouverture de la procédure de sauvegarde de la société Mipnet Industries le 24 septembre 2014 par le tribunal de commerce de Bordeaux. Elle revendique ce faisant la déduction de l'aide à hauteur de la situation nette négative de l'entreprise et pour le montant excédant cette situation nette négative, à proportion des participations détenues par d'autres personnes que l'entreprise qui consent les aides. 10. Toutefois, il résulte de l'instruction que la décision d'octroi de l'abandon de créance a été prise le 19 juin 2014 et que l'ouverture de la procédure de sauvegarde à l'encontre de la filiale n'est intervenue qu'ultérieurement, par un jugement rendu le 24 septembre 2014 par le tribunal de commerce de Bordeaux. Il suit de là, qu'à la date à laquelle la société requérante a abandonné sa créance, les conditions de déductibilité mentionnées au 2ème alinéa du 13° de l'article 39 du code général des impôts n'étaient pas remplies quelle que soit la situation nette de la filiale et la date à laquelle cette dernière est appréciée. 11. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a regardé, sur le terrain de la loi, l'avantage consenti par la société Lamaï à sa filiale comme un acte anormal de gestion et qu'elle a procédé à la réintégration, dans ses résultats dudit avantage, dont l'évaluation n'est pas contestée. 12. En dernier lieu, la société requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine référencée BOI-BIC-BASE-50-20-10 n°110, laquelle ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt. 13. Il résulte de tout ce qui précède, que la SAS Lamaï n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse, a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : La requête de la SAS Lamaï est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Lamaï et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction spécialisée du contrôle fiscal Sud-Ouest. Délibéré après l'audience du 1er février 2022 à laquelle siégeaient : Mme Evelyne Balzamo, présidente, M. Nicolas Normand, premier conseiller, M. Michaël Kauffmann, premier conseiller, Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 mars 2022. Le rapporteur, Nicolas Normand La présidente, Evelyne BalzamoLe greffier, Fabrice Phalippon La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 19BX004963