CAA de NANTES, 1ère chambre, 17/12/2020, 19NT04852, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-12-17
Numéro : 19NT04852
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : M. Harold  BRASNU
Commissaire du gouvernement : Mme CHOLLET
Avocat(s) : ARCHERS LABRO

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : I. La société anonyme (SA) Polyclinique du Parc a demandé au tribunal administratif de Caen de prononcer le remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 38 539 euros au titre de l'année 2013 et 149 462 euros au titre de l'année 2014. II. La SA Polyclinique du Parc a demandé au tribunal administratif de Caen de prononcer la restitution, à hauteur de 67 585 euros, du trop-versé de cotisation de taxe sur les salaires à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2014. Par un jugement n°s1700510, 1700511 du 16 octobre 2019, le tribunal administratif de Caen a rejeté ses demandes. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 16 décembre 2019, la SA Polyclinique du Parc, représentée par Me A..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer ce remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée et cette restitution de taxe sur les salaires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la vente de médicaments cytostatiques administrés dans le cadre d'un traitement ambulatoire n'entre pas dans le champ de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévu par l'article 132 de la directive 2006/112/CE et doit donc être soumise à cette taxe ; - la vente de ces médicaments est matériellement et économiquement dissociable de la prestation de soins principale. Par un mémoire en défense enregistré le 16 juin 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la SA Polyclinique du Parc ne sont pas fondés et demande que les dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts soient substituées comme base légale de l'imposition à celles du 1° bis du 4 de ce même article 261. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. B..., - et les conclusions de Mme Chollet, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société anonyme (SA) Polyclinique du Parc, établissement hospitalier privé à but lucratif, a, par une réclamation du 8 juillet 2015, demandé un remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2013 et 2014, en raison d'une modification de son coefficient d'assujettissement. Par une réclamation du même jour, complétée par une réclamation du 28 janvier 2016, la SA Polyclinique du Parc a également demandé, pour le même motif, la restitution d'un trop-payé de taxe sur les salaires au titre de l'année 2014. Après rejet de ses réclamations, la SA Polyclinique du Parc a demandé au tribunal administratif de Caen de prononcer ce remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée, à hauteur de 38 539 euros au titre de l'année 2013 et 149 462 euros au titre de l'année 2014 ainsi que cette restitution du trop-payé de taxe sur les salaires, au titre de l'année 2014, à hauteur de 67 585 euros. Par un jugement n°s1700510, 1700511 du 16 octobre 2019, le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande. La SA Polyclinique du Parc relève appel de ce jugement. Sur la demande de remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée : 2. Aux termes de l'article 132 de la directive du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, applicable à compter du 1er janvier 2007, qui reprend l'article 13 A de la sixième directive du 17 mai 1977 : " 1. Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent: (...) b) l'hospitalisation et les soins médicaux, ainsi que les opérations qui leur sont étroitement liées, assurés par des organismes de droit public ou, dans des conditions sociales comparables à celles qui valent pour ces derniers, par des établissements hospitaliers, des centres de soins médicaux et de diagnostic et d'autres établissements de même nature dûment reconnus ; / c) les prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l'exercice des professions médicales et paramédicales telles qu'elles sont définies par l'État membre concerné (...) ". L'article 256 du code général des impôts prévoit que : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. (...) ". L'article 261 du même code dispose que : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4. (...) / 1° Les soins dispensés aux personnes par les membres de professions médicales et paramédicales réglementées (...) / 1° bis Les frais d'hospitalisation et de traitement, y compris les frais de mise à disposition d'une chambre individuelle, dans les établissements de santé privés titulaires de l'autorisation mentionnée à l'article L. 6122-1 du code de santé publique. ". 3. Il découle de l'arrêt Finanzamt Dortmund-West c. Klinikum Dortmund GmbH de la Cour de justice de l'Union européenne du 13 mars 2014 qu'une livraison de biens de médicaments cytostatiques, prescrits et administrés à un patient dans le cadre d'un traitement ambulatoire contre le cancer par des médecins exerçant à titre indépendant au sein d'un hôpital ou d'un établissement de soins de santé privé, ne relève pas du champ d'application des dispositions du 1° bis de l'article 261 du code général des impôts, qui assurent la transposition de celles de l'article 13, A, paragraphe 1, sous b, de la sixième directive du 17 mai 1977. Le 1° bis de l'article 261 concerne en effet exclusivement les soins médicaux délivrés au cours d'une hospitalisation et les opérations qui leur sont étroitement liées. Toutefois, l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée d'une livraison de biens et, partant, la détermination du rapport d'assujettissement pour l'imposition à la taxe sur les salaires, trouve son fondement légal dans les dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, prises pour assurer la transposition de l'article 13, A, paragraphe 1, sous c, sous réserve que la livraison soit matériellement et économiquement indissociable de la prestation de soins médicaux principale. Le ministre demande en conséquence que les dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts soient substituées à celles 1° bis du 4 de ce même article 261. 4. En l'espèce, d'une part, il est constant que l'oncologue détermine pour chaque patient, en concertation avec l'équipe médicale, un programme personnalisé de soins comprenant un protocole d'administration des médicaments. Ce programme fixe le calendrier prévisionnel des consultations, des examens médicaux, de l'administration des médicaments cytostatiques, ainsi que les modalités de surveillance et de prise en charge des effets secondaires en cours de traitement. Les médicaments, préparés par la pharmacie à usage intérieur de l'établissement, sont exclusivement administrés au patient par l'équipe médicale, sur prescription de l'oncologue et sous le contrôle étroit de ce dernier. Par suite, la livraison au patient des médicaments cytostatiques doit être regardée comme indispensable à la réalisation de la prestation de soins par l'oncologue. Il s'ensuit que la prestation de l'oncologue exerçant à titre libéral dans un établissement de soins privé, d'une part, et la délivrance de médicaments cytostatiques par la pharmacie de l'établissement de santé, d'autre part, sont matériellement indissociables dans le cadre du traitement du cancer par chimiothérapie. 5. D'autre part, d'un point de vue économique, il résulte d'une jurisprudence constante de la Cour de justice de l'Union européenne, et notamment de ses arrêts Aktiebolaget NN du 29 mars 2007 et Graphic procédé du 11 février 2010 que, pour apprécier si une livraison de biens et une prestation de services constituent une prestation unique, il convient de se placer du point de vue du consommateur moyen. En l'espèce, il est constant que le patient pris en charge dans le cadre d'un traitement ambulatoire contre le cancer par un médecin oncologue exerçant à titre libéral dans le cadre d'un établissement de santé privé à caractère lucratif ne supporte pas le coût des médicaments cytostatiques qui lui sont administrés dans le cadre des soins de chimiothérapie. Il en résulte que, du point de vue du patient, la prestation de l'oncologue exerçant à titre libéral dans un établissement de soins privé et la délivrance de médicaments cytostatiques par la pharmacie de l'établissement de santé sont économiquement indissociables dans le cadre du traitement du cancer par chimiothérapie, et ce alors même que les médicaments et les prestations de soins sont facturées par deux acteurs distincts. 6. Il résulte de ce qui précède que la prestation de l'oncologue exerçant à titre libéral dans un établissement de soins privé, d'une part, et la délivrance de médicaments cytostatiques par la pharmacie de l'établissement de santé, d'autre part, sont matériellement et économiquement indissociables dans le cadre du traitement du cancer par chimiothérapie. Par suite et dès lors que la substitution de base légale mentionnée au point 3 n'a pour effet de priver la société requérante d'aucune garantie et que l'administration dispose du même pouvoir d'appréciation pour appliquer l'une ou l'autre de ces deux dispositions, il y a lieu de faire droit à cette demande de substitution. 7. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a refusé de rembourser les crédits de taxe sur la valeur ajoutée sollicités par la SA Polyclinique du Parc. Sur la demande de restitution du trop-payé de taxe sur les salaires : 8. Aux termes du 3 de l'article 51 de l'annexe III au code général des impôts : " (...) L'assiette de la taxe est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble des rémunérations (...) le rapport existant, au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total ". 9. Ainsi qu'il a été exposé aux points 2 à 7, la vente de médicaments cytostatiques administrés dans le cadre d'un traitement ambulatoire entre dans le champ de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévu par l'article 132 de la directive 2006/112/CE. Il suit de là que c'est à bon droit que l'administration fiscale a refusé de modifier le rapport d'assujettissement pris en compte pour l'assiette de la taxe sur les salaires. 10. Il résulte de tout ce qui précède que la SA Polyclinique du Parc n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Caen a rejeté ses demandes. Par conséquent, sa requête, y compris ses conclusions relatives aux frais liés au litige, doit être rejetée. DECIDE : Article 1er : La requête de la SA Polyclinique du Parc est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme Polyclinique du Parc et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 10 décembre 2020, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - M. Geffray, président assesseur, - M. B..., premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 décembre 2020. Le rapporteur, H. B...Le président, F. Bataille Le greffier, P. Chaveroux La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. No 19NT048522