CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 20/12/2021, 19VE03903
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-12-20
Numéro : 19VE03903
Président : Mme DANIELIAN
Rapporteur : Mme Muriel  DEROC
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : SULLIVAN & CROMWELL LLP

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société HSBC Bank PLC Paris Branch a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la réduction des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des années 2013 et 2014 pour des montants respectifs de 142 395 et 176 298 euros, de condamner l'État au paiement d'intérêts moratoires et de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Par un jugement n° 1707113 du 26 septembre 2019, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 25 novembre 2019, 9 juillet 2020 et 13 janvier 2021, la société HSBC Bank PLC Paris Branch, représentée par Mes Blanluet et Rueda, avocats, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée pour un montant total de 318 693 euros[ID1], assortie des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - à titre principal, l'administration n'est pas fondée à conditionner l'octroi du crédit d'impôt calculé selon la méthode dite " en dehors " par l'imposition du crédit d'impôt correspondant, dès lors qu'aucune disposition législative ne le prévoit et qu'une convention fiscale ne peut, par elle-même, dans le silence du droit interne, servir de base légale à une décision relative à l'imposition d'un crédit d'impôt forfaitaire ; - à titre subsidiaire, la condition selon laquelle l'omission ou l'insuffisance doit avoir été constatée au cours de l'instruction, prévue par l'article L 203 du livre des procédures fiscales, pour opérer une compensation n'est pas remplie ; - à supposer que la cour confirme l'imposition des intérêts en cause pour leur montant brut reconstitué, elle est en droit de demander le bénéfice des commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence BOI-CTX-DG-20-40-10 20120912, n° 100, lesquels s'opposent à la compensation de dégrèvements reconnus justifiés avec des omissions ou insuffisances d'imposition relevées au cours de l'instruction d'une réclamation, lorsque ces omissions ou insuffisances résultent d'un changement de doctrine ou de jurisprudence intervenue depuis le moment où il a été procédé à l'établissement de l'impôt contesté. ............................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention fiscale franco-chinoise du 30 mai 1984 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Deroc, - les conclusions de M. Huon, rapporteur public, - et les observations de Me Blanluet, avocat de la société HSBC Bank PLC Paris Branch. Considérant ce qui suit : 1. La société de droit anglais HSBC Bank PLC Paris Branch dispose d'un établissement stable en France qui s'est constitué société mère d'un groupe fiscalement intégré au sens des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts. La société intégrée HSBC France a perçu des intérêts rémunérant des prêts accordés à des sociétés chinoises au titre des exercices 2013 et 2014 qui n'ont pas fait l'objet de prélèvements à la source. En application des b. et c. du 2. de l'article 22 de la convention fiscale franco-chinoise du 30 mai 1984, ces revenus ont ouvert droit à des crédits d'impôt, représentatifs d'un impôt chinois fictif considéré comme égal à 10% des intérêts bruts. La société HSBC France a transmis à sa société mère ces crédits d'impôt étrangers calculés sur le montant des intérêts facturés aux entités chinoises au titre des exercices clos en 2013 et 2014. Lors de la liquidation de l'impôt sur les sociétés dû par le groupe au titre de ces exercices clos, les crédits d'impôt étrangers n'ont été imputés qu'à hauteur de 2/3 de leur montant. La société HSBC Bank PLC Paris Branch a demandé une imputation du tiers omis et entendu corriger le montant des crédits d'impôt, en estimant qu'ils devaient être calculés " en dehors ", c'est-à-dire déterminés à partir d'un montant brut des revenus reconstitué par ajout aux intérêts versés de l'impôt chinois réputé acquitté. Elle a ainsi sollicité un dégrèvement d'impôt sur les sociétés de 1 381 001 euros, assorti des intérêts moratoires. Cette demande n'a été que partiellement acceptée par l'administration fiscale pour un montant de 1 062 309 euros, le service ayant procédé à une imputation complémentaire mais selon la méthode de calcul " en dedans ", c'est-à-dire en déterminant les crédits d'impôt à partir des montants d'intérêts effectivement transmis au groupe. La société HSBC Bank PLC Paris Branch a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés restant en litige, à hauteur de 318 693 euros. Devant les premiers juges, l'administration fiscale a admis le bien-fondé de la méthode de calcul dite " en dehors " avancée par la société requérante, mais a sollicité, en application de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, la compensation entre les crédits d'impôt supplémentaires acquis de 142 395 euros au titre de l'exercice clos en 2013 et 176 298 euros au titre de celui clos en 2014, et des suppléments d'impôt dus à raison de l'imposition des intérêts bruts incluant le montant forfaitaire d'impôt chinois et non des seules sommes perçues, compensation conduisant à une charge d'impôt supérieure au montant de la décharge demandée. La société HSBC Bank PLC Paris Branch fait appel du jugement du 26 septembre 2019 par lequel le tribunal a fait droit à la demande de compensation ainsi présentée et rejeté sa demande. Sur le moyen retenu par les premiers juges pour accorder la compensation : 2. Pour accorder la compensation sollicitée par le ministre de l'action et des comptes publics, qui soutenait que l'octroi du crédit d'impôt calculé selon la méthode dite " en dehors " était conditionné par l'imposition effective des intérêts bruts incluant le montant forfaitaire de retenue à la source, les premiers juges ont estimé, sur le terrain de la loi fiscale, que l'administration n'était pas fondée à imposer les intérêts bruts perçus d'une société chinoise sans déduire de la base imposable les retenues à la source correspondantes mais qu'en revanche, la convention fiscale franco-chinoise s'opposait, si le résident entend bénéficier du crédit d'impôt que ses stipulations prévoient en contrepartie de l'imposition des revenus bruts en France, à la déductibilité des retenues à la source prévue par la législation nationale. Ils en ont déduit que l'administration était fondée à soutenir que les intérêts bruts réputés perçus de sociétés chinoises étaient imposables à l'impôt sur les sociétés. 3. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. 4. D'une part, aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, (...) et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, (...) ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. / (...) ", de son article 38 : " 1. (...), le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, (...). / (...) ", et de son article 39 : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : " 4° (...), les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice, (...) ". 5. D'autre part, aux termes de l'article 10 de l'accord signé le 30 mai 1984 entre la France et la Chine en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu alors en vigueur : " 1. Les intérêts provenant d'un Etat contractant et payés à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. 2. Toutefois, ces intérêts sont aussi imposables dans l'Etat contractant d'où ils proviennent et selon la législation de cet Etat, mais si la personne qui reçoit les intérêts en est le bénéficiaire effectif, l'impôt ainsi établi ne peut excéder 10 % du montant brut des intérêts ". L'article 22 de cet accord stipule par ailleurs que : " La double imposition est évitée de la manière suivante pour les deux Etats contractants : (...) 2. En ce qui concerne la République française : (...) b. Les revenus visés aux articles (...) 10 (...) provenant de Chine sont imposables en France, conformément aux dispositions de ces articles, pour leur montant brut. Il est accordé aux résidents de France un crédit d'impôt français correspondant au montant de l'impôt chinois perçu sur ces revenus mais qui ne peut excéder le montant de l'impôt français afférent à ces revenus. c. Aux fins de l'alinéa b et en ce qui concerne les éléments de revenus visés aux articles (...) 10 (...), le montant de l'impôt chinois perçu est considéré comme étant égal à (...) 10 % sur les intérêts (...), du montant brut de ces éléments de revenu (...) ". Il résulte de la combinaison de ces stipulations que les résidents de France ayant reçu des intérêts de source chinoise bénéficient, lors de leur imposition en France, d'un crédit d'impôt égal au montant de l'impôt chinois perçu sur ces revenus, lequel est fixé forfaitairement à 10 % du montant des redevances perçues, peu important que ces intérêts aient supporté ou non l'impôt en Chine. 6. Si ces stipulations conventionnelles confèrent un droit à un crédit d'impôt forfaitaire qui, par hypothèse, ne correspond pas à une imposition prélevée dans l'État de source, ni le 4. du I. de l'article 39 du code général des impôts, ni aucune autre disposition législative de droit interne n'a pour objet ou pour effet d'inclure un tel crédit d'impôt, qui ne constitue pas un revenu taxable, dans la base imposable à l'impôt sur les sociétés en France. Par suite, seul le montant du revenu perçu, hors crédit d'impôt, est imposable en France. 7. Il est constant qu'en l'espèce, la société HSBC France a perçu des intérêts de source chinoise pour des montants de 14 239 478 euros au titre de l'exercice clos en 2013 et 17 629 787 euros au titre de celui clos en 2014, qui n'ont fait l'objet d'aucun prélèvement à la source en Chine. Par suite, ces sommes étaient seules imposables à l'impôt sur les sociétés en France en application des dispositions précitées, sans qu'il y ait lieu de les majorer du montant de l'impôt fictif pris en compte pour la détermination du crédit d'impôt dû en application des b. et c. de l'article 22 de l'accord signé le 30 mai 1984 entre la France et la Chine en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu. 8. L'imposition, en sus des intérêts versés, de l'impôt chinois réputé acquitté pour la détermination du crédit d'impôt précité, ne saurait davantage trouver son fondement dans les stipulations des articles 10 et 22 précités de l'accord du 30 mai 1984 dès lors, ainsi qu'il a été rappelé au point 3, qu'une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions ne saurait, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition mais seulement conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale. 9. Par suite et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur sa recevabilité, c'est à tort que les premiers juges ont accueilli la demande de compensation présentée par le ministre de l'action et des comptes publics. Par ailleurs, et ainsi qu'il a été dit au point 1, l'administration fiscale a renoncé, y compris en appel, à contester le mode de calcul du crédit d'impôt forfaitaire, déterminé à partir d'un montant brut des revenus reconstitué par ajout aux intérêts versés de l'impôt chinois réputé acquitté, soit selon un calcul " en dehors ". 10. Il résulte de tout ce qui précède que la société HSBC Bank PLC Paris Branch est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. La société requérante ne faisant état d'aucun litige né et actuel avec le comptable compétent pour procéder au paiement des intérêts dus sur le fondement de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, ses conclusions tendant au paiement de ces intérêts sont sans objet et ne peuvent, par suite, qu'être rejetées. Enfin, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État le versement à la société HSBC Bank PLC Paris Branch d'une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1707113 du 26 septembre 2019 du tribunal administratif de Montreuil est annulé. Article 2 : Les cotisations primitives d'impôt sur les sociétés mises à la charge de la société HSBC Bank PLC Paris Branch, au titre des années 2013 et 2014, sont réduites pour des montants respectifs de 142 395 euros et 176 298 euros. Article 3 : L'État versera à la société HSBC Bank PLC Paris Branch une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions présentées par la société HSBC Bank PLC Paris Branch est rejeté. [ID1]Soit 142 395€ pour 2013 et 176 298€ pour 2014 (et non les montants de 158 216€ et 195 886€ retenus à tort par le TA) 5 N° 19VE03903