CAA de PARIS, 7ème chambre, 17/05/2021, 19PA01671, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-05-17
Numéro : 19PA01671
Président : M. JARDIN
Rapporteur : Mme Perrine  HAMON
Commissaire du gouvernement : Mme STOLTZ-VALETTE
Avocat(s) : GUILLOT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Par deux requêtes distinctes, la Sarl Colis Services a demandé au Tribunal administratif de Melun, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011, de l'amende qui lui a été infligée en application de l'article 1737 du code général des impôts et de la majoration pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du même code, d'autre part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et en 2011 et de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts. Par un jugement nos 1608661 et 1707363 du 14 mars 2019, le Tribunal administratif de Melun, après avoir joint ces deux demandes, les a rejetées. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 20 mai 2019, la Sarl Colis Services, représentée par Me D... et Me F..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement nos 1608661 et 1707363 du 14 mars 2019 du Tribunal administratif de Melun ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et amendes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 413 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration, qui supporte la charge de la preuve compte tenu de la production de factures, n'établit pas que des prestations facturées par ses fournisseurs Djofis 2000 et Colis Express seraient fictives ; - l'administration, qui supporte la charge de la preuve compte tenu de l'inscription régulière au registre du commerce de l'entreprise émettrice, n'établit pas que des factures émises par Djofis 2000 et Colis Express seraient de complaisance ; - le caractère professionnel des dépenses de location de véhicules, de restauration et hôtellerie engagées les week-end et jours fériés est justifié par son activité de transports frigorifiques ; - les rehaussements maintenus au titre du profit sur le Trésor sont contestés compte tenu de la contestation des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à raison des factures considérées comme fictives ; - l'avis de mise en recouvrement est irrégulier faute de préciser la nature des amendes recouvrées ; - la mise en oeuvre de la procédure prévue à l'article 117 du code général des impôts n'est pas motivée ; - l'amende prévue par les dispositions de l'article 1737 du code général des impôts n'est pas justifiée dès lors que l'identité des fournisseurs n'a jamais été dissimulée ; - l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts est infondée dès lors qu'elle a désigné de manière précise et vraisemblable le bénéficiaire des distributions ; - l'administration ne rapporte pas la preuve de manquements délibérés justifiant la majoration de 40 % ; - le principe " non bis in idem " ainsi que l'article 4 du protocole n° 7, additionnel à la Convention européenne des droits de l'Homme et le paragraphe 7 de l'article 14 du Pacte international de New York interdisent que les mêmes faits donnent lieu à deux sanctions telles que la majoration de 40 % et l'amende de 50 %. Par un mémoire en défense, enregistré le 2 août 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - le pacte international relatif aux droits civils et politiques ; - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative et le décret n° 2020-1406 du 18 novembre 2020. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme B..., - et les conclusions de Mme Stoltz-Valette, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La Sarl Colis Services, qui a son siège à Chevilly-Larue et exerce l'activité de transporteur routier, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011, à l'issue de laquelle lui ont été notifiés des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de taxe sur les véhicules de société au titre de ces deux exercices ainsi que les amendes prévues par les articles 1737 et 1759 du code général des impôts. Elle fait appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Melun, après avoir joint ses deux demandes tendant à la décharge de ces impositions, les a rejetées. Sur le bien fondé des impositions : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 2. En premier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...)/ 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : (...) / b) les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes (...) / Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. 3. Pour remettre en cause le caractère déductible de charges de sous-traitance déclarées par la société Colis Services, l'administration fiscale a relevé que les factures correspondantes émises par la Sarl Colis Express, ainsi que celles émises par les sociétés Colis Express Baklouche et Djofis 2000, dépourvues de précisions sur la nature des marchandises transportées, sur la date et la durée de la prestation de transport ainsi que sur le tarif horaire appliqué, pour certaines postérieures au placement en liquidation judiciaire de la société Colis Express Baklouche le 8 avril 2009, n'ont pas fait l'objet de règlement auprès des sociétés correspondantes mais que les sommes acquittées par la société Colis Services en paiement de ces factures avaient été encaissées par des personnes physiques tierces. Le service a remis en cause la réalisation des prestations pour lesquelles de telles factures avaient été émises, par les mêmes sociétés, dès lors que les chèques établis en règlement de ces factures avaient été encaissés par M. A... E..., gérant de la société Colis Services, et a en conséquence qualifié ces factures de fictives. 4. Pour contester ces éléments et justifier de la réalité des prestations lui ayant été ainsi facturées, et par suite de leur caractère déductible, la requérante n'apporte en appel aucun élément de fait ou de droit nouveau de nature à remettre en cause l'appréciation portée par le Tribunal. Il y a lieu, par suite, par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges, d'écarter le moyen tiré de ce que les factures en litige n'étaient pas fictives et que le service n'était pas fondé à réintégrer les montants correspondants dans les résultats de la Sarl Colis Services au titre des exercices clos en 2010 et 2011. 5. En deuxième lieu, le service a réintégré dans les résultats de la société Colis Services des charges correspondant à des frais de restauration et hôtellerie exposés les week-ends et jours fériés, à des frais de location de véhicules en son nom propre par M. A... E..., gérant de la société, ainsi qu'à l'achat de billets de trains pour sa famille et de matériel électronique de loisirs, au motif que les factures présentées à l'appui de ces charges ont révélé le caractère personnel des dépenses ainsi engagées par le gérant de la société. 6. Aux termes de l'article R. 194 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré / (...) ". 7. Pour contester ces éléments et justifier du caractère professionnel de ces dépenses la requérante, qui supporte la charge de la preuve dès lors que la proposition de rectification du 9 décembre 2013, notifiée le 16 décembre, a été contestée le 18 février 2014 après l'expiration du délai légal d'un mois, n'apporte en appel aucun élément de fait ou de droit nouveau de nature à remettre en cause l'appréciation portée par le Tribunal. Il y a lieu, par suite, par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges, d'écarter le moyen tiré de ce que les charges en litige étaient déductibles et que le service n'était pas fondé à réintégrer les montants correspondants dans les résultats de la Sarl Colis Services au titre des exercices clos en 2010 et 2011. En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 8. En premier lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations, la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance et que le contribuable le savait ou ne pouvait l'ignorer. Si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération. 9. Il résulte du point 4 du présent arrêt que le caractère fictif ou de complaisance des factures de sous-traitance en litige est établi. Par ailleurs, dès lors que les factures remises en cause par le service ont fait l'objet de règlements au profit de personnes physiques tierces aux sociétés émettrices de ces factures, parmi lesquelles notamment son propre gérant, en s'acquittant de ces factures la société Colis Services avait nécessairement conscience de participer à un système frauduleux. Par suite l'administration fiscale a pu à bon droit remettre en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée par la société requérante sur les factures en cause. 10. En second lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 5 que c'est à bon droit que le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée relative à des charges non déductibles a été remis en cause. 11. Enfin les rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée étant bien fondées, la requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration n'était pas en droit de constater l'existence d'un profit sur le Trésor d'un montant égal à celui des droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge. Sur les pénalités : En ce qui concerne la majoration de 40 % pour manquement délibéré : 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ". 13. Il résulte de ce qui précède que la société Colis Services ne pouvait pas ignorer que les factures émises par les sociétés Colis Express, Colis Express Baklouche et Djofis 2000 ne correspondaient pas à des prestations effectivement réalisées par ces sociétés. Dès lors, l'administration fiscale établit l'intention délibérée de la société requérante d'éluder l'impôt et était ainsi fondée à assortir les rehaussements fondés sur ces factures d'une majoration de 40 % pour manquement délibéré. En ce qui concerne l'amende prévue par l'article 1737 du code général des impôts : 14. Aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; (...) ". 15. Par ailleurs aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. (...) / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications (...) ". 16. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la requérante a été destinataire d'un avis de mise en recouvrement du 29 janvier 2016 concernant la taxe sur la valeur ajoutée et l'amende prévue par l'article 1737 du code général des impôts. Cet avis fait référence à la proposition de rectification du 9 décembre 2013 d'où les rehaussements en litige sont issus et qui explicite les motifs de mise en oeuvre de l'amende prévue par l'article 1737 du code général des impôts. Dans ces conditions, alors même que cet avis du 29 janvier 2016 ne mentionne pas la nature exacte de l'amende mise en recouvrement, il comporte une référence suffisamment exacte permettant de déterminer la nature de l'unique amende recouvrée et, par suite, n'a pas privé la société de la possibilité de contester utilement sa mise en recouvrement. Le moyen tiré de ce que l'absence de mention de la nature exacte de l'amende sur cet avis s'opposerait à la mise en oeuvre de cette amende doit dès lors être écarté. 17. En deuxième lieu, pour justifier l'application de cette amende, l'administration s'est fondée sur le fait que l'enregistrement de factures établies au nom des sociétés Colis Express, Colis Express Baklouche et Djofis 2000 avait pour but de dissimuler l'identité réelle de ses fournisseurs, auteurs de prestations de sous-traitance pour lesquelles la Sarl Colis Services a émis des chèques de règlement à l'ordre de personnes physiques ou morales tierces. La requérante n'est dès lors pas fondée à soutenir qu'elle n'a jamais participé en connaissance de cause à un circuit de factures de complaisance pour soutenir que l'application de cette amende assise sur ces factures serait injustifiée. 18. Par ailleurs, pas plus en appel qu'en première instance la requérante ne peut utilement soutenir que le principe " non bis in idem ", garanti par l'article 4 du protocole n° 7, additionnel à la convention européenne des droits de l'homme et le paragraphe 7 de l'article 14 du pacte international de New York, ferait obstacle à ce que les mêmes faits donnent lieu à l'application des deux amendes en litige dès lors, d'une part, que ce principe ne s'applique qu'aux poursuites à caractère pénal et, d'autre part, que les sanctions prévues par les articles 1729 et 1737 précités du code général des impôts ne sanctionnent pas les mêmes faits, la première sanctionnant le non respect d'une obligation déclarative et la seconde une infraction aux règles de facturation en matière de taxe sur la valeur ajoutée. En ce qui concerne l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts : 19. Aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ". Aux termes de l'article 1759 du code général des impôts : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. (...) ". 20. En premier lieu, si la société Colis Services soutient que la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée en ce qu'elle ne précise pas les motifs pour lesquels le service lui demande, en application de l'article 117 du code général des impôts, de désigner les bénéficiaires des revenus distribués, il résulte des termes de cette proposition que celle-ci mentionne que " le service a réintégré des charges mentionnées sur des factures fictives à en-tête de Djofis, dont les bénéficiaires n'ont pu être identifiés " et que " ces rectifications constituent des revenus distribués dont le ou les destinataires ne sont pas connus ", après avoir relevé que " les sommes distribuées correspondant aux rectifications apportées aux résultats déclarés à la suite d'un contrôle fiscal constituent des revenus distribués dans la mesure où elles ne sont pas demeurées investies dans l'entreprise ". Dans ces conditions le moyen tiré doit être écarté. 21. En second lieu, il résulte de l'instruction qu'à l'invitation à désigner les bénéficiaires des sommes correspondant aux charges couvertes par les factures comportant l'en-tête " Djofis 2000 - To Speed - M. C... " la requérante a persisté à désigner la société Djofis 2000 comme bénéficiaire de ces distributions alors que les factures émanant de cette société étaient fictives. Dans ces circonstances, la société Colis Services doit être regardée comme ayant fourni une réponse dépourvue de vraisemblance et assimilable, dès lors, à un refus de désignation. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a infligé à la société Colis Services l'amende prévue à l'article 1759 précité du code général des impôts. 22. Il résulte de tout ce qui précède que la Sarl Colis Services n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté ses demandes. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la Sarl Colis Services est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la Sarl Colis Services et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique). Délibéré après l'audience du 17 avril 2021, à laquelle siégeaient : - M. Jardin, président de chambre, - Mme B..., président assesseur, - M. Aggiouri, premier conseiller, Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 mai 2021. Le rapporteur, P. B...Le président, C. JARDIN Le greffier, C. BUOT La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 19PA01671