Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 05/07/2013, 10MA01910, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-07-05
Numéro : 10MA01910
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : M. Dominique  LEMAITRE
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : FIDAL

Vu la requête, enregistrée le 19 mai 2010, présentée pour la SARL Décharge et granulatsE..., dont le siège social se situe 34 rue d'Athènes à Vitrolles (13127), représentée par son gérant M. A...E..., par le cabinet d'avocats FIDAL agissant par MeD... ; La SARL Décharge et granulats E...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0803134 du 16 mars 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt qui lui ont été assignées au titre des exercices 2003 et 2004 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la même période, ainsi que des pénalités dont ces impositions ont été assorties ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; ......................................................................................................... ......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 31 mai 2013 : - le rapport de M. Lemaitre, président-assesseur ; - et les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL Décharge et granulatsE..., dont Mme F...B...et son frère, M. A...E..., sont les associés à parité, relève appel du jugement du 16 mars 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés des exercices 2003 et 2004, de contribution sur cet impôt et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la même période, ainsi que des pénalités dont ces impositions ont été assorties, qui font suite à la vérification de sa comptabilité et qui procèdent de la réintégration dans ses résultats imposables de charges non justifiées ou qui n'ont pas été regardées comme ayant été supportées dans son intérêt ; Sur l'impôt sur les sociétés : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; En ce qui concerne les charges se rapportant aux primes d'assurance-vie : 3. Considérant que la SARL Décharge et granulats E...a payé en 2003 et 2004 les primes de trois contrats d'assurance-vie dont les assurés sont d'une part, ses associés, à savoir Mme F... B...et M. A... E..., et d'autre part, un tiers, à savoir M. C...E... ; qu'il ressort de la proposition de rectification du 2 juin 2006 que ces charges ont été réintégrées dans le résultat imposable de la société requérante au motif que les bénéficiaires désignés dans ces contrats d'assurance-vie sont, non pas cette société, mais respectivement des membres de la famille ou des proches de chacun des trois assurés désignés ci-dessus ; que pour contester ce chef de rectification, la société requérante fait valoir qu'en 1991, la SAE..., présentée comme la société holding du groupeE..., dont Mme F...B...et M. A...E...étaient des actionnaires, a obtenu de la part de la banque Martin Maurel l'ouverture d'un compte courant assorti d'une autorisation de découvert de 3 000 000 francs et que cette dette était garantie par la caution solidaire de Mme F...B..., de M. A... E...et de M. C...E..., chacun des trois assurés d'un contrat d'assurance-vie, leur cautionnement respectif étant lui-même garanti par la souscription d'un contrat d'assurance-vie ; que la société requérante soutient ainsi avoir pris en charge les primes d'assurance-vie litigieuses dans l'intérêt de son exploitation en faisant valoir que la principale bénéficiaire de l'assurance-vie est la banque Martin-Maurel ; 4. Considérant que lorsqu'une banque consent à une société un crédit dont l'octroi est subordonné à la caution d'un dirigeant de cette société, cette caution étant elle-même garantie par la souscription d'une assurance-décès, les primes afférentes à cette assurance constituent une charge normale de la société lorsque l'assurance est souscrite au bénéfice de cette dernière ou de la banque ; que, dans le cas où le crédit consenti par la banque consiste en l'octroi d'une autorisation de découvert dont seul le maximum est fixé et dont le montant peut être inférieur à ce maximum ou même nul lors du décès éventuel du dirigeant qui a accordé sa caution, les primes d'assurance peuvent constituer une charge normale de l'entreprise, dès lors que les stipulations contractuelles garantissent que l'indemnité d'assurance sera versée à la banque dans toute la mesure où les engagements de remboursement pris par la société à son égard ne seraient pas respectés ; que la seule circonstance qu'une opération de cette nature puisse comporter un avantage éventuel pour un tiers, ne suffit pas à lui donner le caractère d'une opération anormale dès lors qu'elle n'est pas contraire ou étrangère aux intérêts de la société ; 5. Considérant que la société requérante, qui verse aux débats la copie de la convention d'ouverture de compte courant souscrite le 17 mai 1991 entre la banque Martin-Maurel et la SA E..., justifie que Mme F...B..., M. A... E...et M. C...E...se sont portés solidairement caution pour le compte de la société holding en garantie de l'autorisation de découvert de 3 000 000 francs ; que pour démontrer l'intérêt de prendre en charge les primes des contrats d'assurance-vie souscrits en 2000, la société requérante a produit en première instance la première page de chaque " proposition d'assurance sur la vie " dont il ressort que les bénéficiaires sont les proches et la famille des assurés ; qu'il est vrai que chacune de ces propositions de contrat fait état d'un " transfert en garantie de créances en faveur de la banque Martin Maurel " qui emporterait au profit du créancier ainsi désigné comme bénéficiaire des prestations, l'attribution de ces prestations aux fins de couverture de l'engagement auquel le contrat est affecté ; qu'il ressort toutefois des mentions manuscrites portées sur chacune de ces trois premières pages de " proposition d'assurance sur la vie " que la couverture de l'engagement auquel le contrat est affecté ne correspondrait qu'à 50 % de la créance restant due à la banque ; que par suite, il ressort de ces mentions que l'intérêt de l'entreprise de prendre en charge les primes d'assurance litigieuses ne pourrait être admis que dans cette même proportion ; qu'en tout état de cause, la seule production de cette première page de " proposition d'assurance sur la vie " n'est pas par elle-même suffisante pour établir l'effectivité de l'engagement d'affectation à hauteur de 50 % des prestations du contrat d'assurance-vie en faveur de la banque Martin-Maurel dès lors que ces propositions sont dépourvues de signatures ; que seule la " proposition d'assurance sur la vie " concernant M. A...E...est assortie d'un document signé par le contractant, à savoir la SARL Béton et granulatsE..., cet assuré et la compagnie d'assurances, et ce document se borne à faire état des bénéficiaires de l'assurance-vie sans aucune mention de la clause de " transfert en garantie de créances en faveur de la banque Martin -Maurel " ; que par suite, les pièces versées aux débats ne permettent pas d'établir que les trois contrats d'assurance-vie ont été souscrits dans l'intérêt de la société requérante ; 6. Considérant en outre que, par adoption des motifs retenus par les premiers juges, la SARL Décharge et granulatsE..., qui ne démontre pas relever du groupe E...dont la SA E... serait la société holding, et qui n'est pas lui-même fiscalement intégré, n'établit pas l'intérêt qui serait le sien de prendre en charge les cotisations annuelles d'assurance-vie qui procèdent de " propositions " de contrat qui ont été signées par la seule SARL Béton et granulats E...au bénéfice de la SAE... ; 7. Considérant que la SARL Décharge et granulats E...n'est pas fondée à contester la réintégration des charges se rapportant à ces contrats d'assurance-vie dans les résultats imposables de ses exercices 2003 et 2004 ; En ce qui concerne la déductibilité des honoraires d'avocats et des charges refacturées par la SARL Béton et granulatsE... : 8. Considérant que par une convention du 7 novembre 2001 la SARL Béton et granulatsE..., dont l'activité consistait jusqu'alors à vendre des granulats et à titre secondaire à exploiter une décharge de produits inertes, a cédé cette seconde branche d'activité, pour le montant d'un euro symbolique, à la SARL Décharge et granulatsE..., créée en novembre 2001 ; que cette dernière a porté en charges d'une part, des honoraires d'avocats incombant initialement à la SARL Béton et granulats E...et d'autre part des dépenses correspondant à des charges qui lui ont été refacturées par la SARL Béton et granulatsE... ; que la société requérante conteste la réintégration de ces charges dans ses résultats imposables ; 9. Considérant, en premier lieu, qu'il n'est pas contesté que les honoraires d'avocats litigieux concernent les procédures juridiques engagées par M. A...E...et Mme F...B...en leur qualité de responsable et de caution des sociétés Béton Nord, Carrières de Sainte Marthe, EntrepriseE..., SAE..., Société Jouve, Carrière de Palama et SARL Béton et granulatsE... ; que si la convention du 7 novembre 2001 fait obligation à la société requérante, en sa qualité de cessionnaire, d'assumer " toutes les clauses, charges et conditions liées à l'activité de décharge " qui a ainsi été cédée, ni l'article 4 de cette convention, qui définit les " conditions de la cession ", ni aucune autre stipulation, ne lui impose de supporter des honoraires relatifs à des litiges qui doivent être regardés, en l'absence de précisions et de justifications apportées sur ce point, comme étrangers à la branche d'activité cédée pour un prix symbolique ; que la société requérante, dont les associés sont des personnes physiques, qui se borne à alléguer qu'elle assurait ainsi la défense des intérêts du groupeE... dans les procédures de liquidation, n'établit pas l'existence d'une contrepartie répondant à un intérêt propre de nature à conférer à cet acte de gestion un caractère normal ; que, par suite, elle ne justifie pas de la déductibilité de ces honoraires ; 10. Considérant, en second lieu, que pour contester la réintégration dans ses résultats imposables des exercices 2003 et 2004, de charges qui lui ont été refacturées les 31 décembre 2003 et 2004 par la société Béton et granulatsE..., la société requérante fait valoir qu'il s'agirait de facturations émanant de divers fournisseurs que la première continuait à recevoir après la cession de l'activité de décharge de produits inertes, intervenue le 7 novembre 2001 ; que toutefois il ressort de la proposition de rectification que le vérificateur a admis en déduction ce type de dépenses ; qu'en revanche, il a refusé, à juste titre, la déduction à hauteur de 50 919 euros et de 73 719 euros des autres charges qui se rapportent à la vente de granulats constituant la branche d'activité qui a été conservée par la SARL Béton et granulatsE..., telles que location de son siège, frais divers d'entretien, fournitures, frais de restaurant, cadeaux à sa clientèle, frais de téléphone et bancaires et honoraires ; que la société requérante, qui n'établit pas l'intérêt qu'elle a à prendre en charge les dépenses en question, ni ne démontre le caractère erroné des montants qui ont été réintégrés dans ses résultats, ne justifie pas davantage que les sommes de 50 919 euros et de 73 719 euros sont déductibles de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés ; En ce qui concerne la déductibilité des frais forfaitaires de déplacement et de représentation du gérant, M. A...E... : 11. Considérant que s'agissant des frais de déplacement remboursés à M. A...E..., gérant de la SARL Décharge et GranulatsE..., concernant l'utilisation de son véhicule " Mercedes " personnel, l'administration soutient qu'ils sont calculés de façon forfaitaire et ne sont pas appuyés de justificatifs, pas plus que ne le sont les frais de représentation ; que, dès lors que la société requérante, en réponse à ces constatations de l'administration, n'apporte aucun commencement de preuve permettant d'établir un lien direct entre ces dépenses et son activité, ni ne produit les justificatifs des dépenses en litige, elle n'est pas fondée à demander leur déduction de ses résultats imposables ; En ce qui concerne la déductibilité des charges qu'aurait supportées Mme B...pour le compte de la société : 12. Considérant que pour contester la remise en cause des charges déduites à raison des frais de location d'un véhicule par Mme B...et des dépenses forfaitaires de représentation et de déplacement de l'intéressée, la société requérante se borne à alléguer qu'elles seraient indispensables au fonctionnement de la société, qu'elles auraient été intégralement justifiées auprès de la vérificatrice et en explique l'existence par le fait que le nombre de salariés aurait été réduit à un comptable à mi-temps et à un conducteur d'engin ; que toutefois à défaut de préciser l'objet des dépenses en question, d'en justifier la réalité, le montant et leur lien avec son exploitation, et de démontrer que Mme B...les aurait effectivement prises en charge sur ses deniers personnels, comme elle le soutient, la SARL Décharge et granulatsE... ne peut contester la réintégration des sommes qu'elle a versées à MmeB..., son associée non salariée, à hauteur de 5 405 euros en 2004 au titre de frais de location de véhicule, ni celles de 21 508 euros et de 20 284 euros présentées comme lui remboursant les frais de déplacement avec son véhicule personnel ; En ce qui concerne le caractère déductible des charges comptabilisées en 2003 pour 20 000 euros et 27 000 euros et de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante : 13. Considérant qu'il résulte des propres écritures de la SARL Décharge et granulats E...que les frais d'avocats et d'expertise engagés et donc comptabilisés en 2002 ont été " contrepassés " au titre du même exercice en raison du remboursement que devait effectuer la SARL Béton et granulatsE... ; que si ces écritures comptables ont ainsi neutralisé la charge au titre de l'exercice 2002, cette dernière a été à nouveau comptabilisée en 2003 pour un montant total de 47 000 euros qui est à ce titre venu en déduction du résultat de cet exercice ; que l'administration fait valoir que les frais concernés ne sont justifiés par aucune facture ni aucune autre pièce ; que, par suite, alors que la société requérante n'apporte aucun justificatif de ces frais et que de surcroit, ils concernent une société distincte, à savoir la SARL Béton et granulatsE..., c'est à bon droit que l'administration les a réintégrés aux résultats de son exercice 2003 et a refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée s'y rapportant ; En ce qui concerne le caractère déductible des frais d'entretien du véhicule de Mme A...E... : 14. Considérant, en premier lieu, que même si Mme A...E...est salariée de la SARL Décharge et granulatsE..., cette dernière ne justifie pas de l'utilisation par cette personne de son véhicule personnel pour les besoins de l'exploitation ; que, par suite, les frais d'entretien de ce véhicule, qui n'est pas inscrit à l'actif de la SARL Décharge et granulatsE..., ne peuvent faire l'objet de déductions de ses résultats imposables, de même que ne présente pas un caractère déductible la taxe sur la valeur ajoutée que cette dernière a supportée à raison des dépenses générées par ce véhicule ; 15. Considérant, en second lieu, que si la société requérante se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse faite le 12 février 1974 au sénateur Liot sur la déduction de frais se rapportant à l'utilisation professionnelle, par un commerçant, d'un véhicule non inscrit à son actif, ce moyen ne peut être qu'écarté en l'espèce dès lors que l'utilisation à caractère professionnel du véhicule de Mme E...n'est pas établie et qu'au surplus, l'intéressée n'exerce pas la profession de commerçant mentionnée dans la doctrine qu'elle invoque ; En ce qui concerne la déductibilité des frais de déplacement à l'étranger : 16. Considérant que pour revendiquer la déduction des frais de déplacement et de voyages litigieux, la société requérante se borne à déclarer qu'ils auraient été justifiés auprès du vérificateur et qu'ils se rapporteraient à la prospection de débouchés commerciaux ; qu'il ressort de la proposition de rectification du 2 juin 2006 que l'examen des factures, notamment celle d'un montant de 8 228, 86 euros en 2004 se rapportant à des frais de voyages au Brésil, pris en charge par la SARL Décharge et granulatsE..., ont été effectués pour le règlement de contentieux concernant la société E...do Brasil ; que la société requérante, qui ne justifie pas de son appartenance à un groupe E...qui serait fiscalement intégré, et ne peut utilement faire valoir que M. A...E...était le gérant commun aux deux sociétés, ne démontre pas l'intérêt qu'elle avait à prendre en charge ces frais pour le compte de la société de droit brésilien ; que la société requérante ne justifie pas davantage d'un intérêt personnel en ce qui concerne la charge d'un montant de 1 321 euros hors taxes qu'elle a supportée pour le compte de M. C... E..., associé de la société E...do Brasil, mais qui n'est pas associé de la SARL Décharge et granulatsE..., dans laquelle il n'exerce aucune fonction officielle et qu'elle présente comme " consultant " ; que si elle soutient que des déplacements à l'étranger de M. A...E..., son gérant, avaient pour objectif la prospection au Brésil d'un nouveau site d'exploitation, elle se limite à produire un courrier de septembre 2004 de la société brésilienne Coneng qui fait référence à un voyage de M. A...E...au Brésil en décembre 2003, sans assortir cette lettre de factures de frais s'y rapportant ; qu'une lettre du 15 novembre 2006 de la société Coneng, qui se réfère à des entretiens téléphoniques, n'est pas de nature à justifier l'existence de déplacements professionnels au titre des années 2003 et 2004 ; que les premiers juges ont par ailleurs estimé à juste titre que ne sont pas justifiées des notes d'hôtel à Genève portant seulement, sans autres précisions la mention manuscrite " étude d'une décharge à Genève " ; que par suite, la SARL Décharge et granulats E...n'est fondée à demander ni la déduction de ses résultats à raison des frais de voyage en cause, ni la récupération de la taxe sur la valeur ajoutée qui s'y rapporte ; Sur la taxe sur la valeur ajoutée : 17. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " (...) II. 1. Dans la mesure où les biens ou services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures (...) ; qu'aux termes de l'article 230 de l'annexe II au même code alors en vigueur : " 1. la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens ou services que les assujettis à cette taxe acquièrent (...) n'est déductible que si ces biens et services sont nécessaires à l'exploitation (...) " ; 18. Considérant que la SARL Décharge et granulats E...ne démontre pas que les charges mentionnées aux points ci-dessus ont été nécessaires à son exploitation ; que par suite, c'est par une exacte application des dispositions précitées que l'administration fiscale a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée portée sur les factures concernées ; 19. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Décharge et granulats E...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 20. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL Décharge et granulats E...la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL Décharge et granulats E...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Décharge et granulats E...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est. '' '' '' '' 2 N°10MA01910