Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 29 juin 2001, 98NT00491, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2001-06-29
Numéro : 98NT00491
Rapporteur : M. AUBERT
Commissaire du gouvernement : M. GRANGE

Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la Cour le 5 mars 1998, présentés par M. X..., demeurant Hôtel-restaurant "L'Aulne" B.P. 157 (53940) Saint-Berthevin ; M. X... demande à la Cour : 1 ) d'annuler le jugement n 93.3621-93.3683-93.3684 en date du 6 janvier 1998, par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu, de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe d'apprentissage qui lui ont été réclamés au titre des années 1989, 1990 et 1991, ainsi que des pénalités dont ils ont été assortis ; 2 ) de prononcer les décharges demandées ; 3 ) d'ordonner que, jusqu'à ce qu'il ait été statué sur la requête, il soit sursis à l'exécution des articles des rôles et des avis de mise en recouvrement correspondants ; 4 ) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 25 000 F au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu l'ordonnance n 86-1243 du 1er décembre 1986 relative à la liberté du commerce et de l'industrie ; Vu la loi n 99-1173 du 30 décembre 1999 portant loi de finances rectificative pour 1999 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 juin 2001 : - le rapport de M. AUBERT, président, - et les conclusions de M. GRANGE, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction que, lorsque les agents de la brigade de contrôle et de recherche du département de la Mayenne ont mené, le 19 mars 1992, sur le fondement de l'article 47 de l'ordonnance susvisée du 1er décembre 1986, des investigations dans l'établissement de M. X... en vue de contrôler le respect, par l'intéressé, qui exploite un hôtel-restaurant, des règles de facturation des achats de produits nécessaires à l'activité professionnelle, prévu à l'article 31 de la même ordonnance il aurait été alors procédé à un examen de la sincérité des déclarations fiscales de l'intéressé en les comparant avec les écritures comptables ou des pièces justificatives ; que, par suite, l'enquête menée par cette brigade, qui a donné lieu à établissement de procès-verbaux, ne peut pas être regardée comme constituant une vérification de comptabilité qui aurait dû être entourée des garanties propres à ce type de contrôle et, notamment, précédée de l'envoi d'un avis de vérification prévu à l'article L.47 du livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, la vérification de comptabilité qui a eu lieu du 13 octobre 1992 au 11 décembre 1992, qui a été précédée d'un tel avis, ne peut davantage être regardée comme une seconde vérification qui aurait porté sur la même période en méconnaissance des dispositions de l'article L.51 du même livre ; Considérant, en deuxième lieu, que, dans la notification de redressement du 22 décembre 1992, le vérificateur a précisé que l'exercice du droit de communication auprès des fournisseurs de M. X..., en application des articles L.81 et suivants du livre des procédures fiscales, avait révélé que de nombreuses factures n'avaient pas fait l'objet d'une comptabilisation ; que les redressements qui ont résulté de cette minoration d'achats procèdent ainsi de l'exercice du droit de communication, dont la régularité n'est pas contestée, et non de la vérification de comptabilité ; que si les renseignements ainsi obtenus dans l'exercice de ce droit de communication recoupaient nécessairement, s'agissant du fournisseur "Promocash" ceux qui faisaient l'objet des procès-verbaux susmentionnés établis à l'issue de l'enquête de la brigade et qui ne concernaient que ce seul fournisseur, cette circonstance est, par suite, sans incidence sur ladite vérification et n'établit pas, en tout état de cause, par elle-même que cette enquête aurait constitué le début de la vérification de comptabilité ; que le moyen tiré de ce que cette enquête aurait dû être précédée de l'envoi d'un avis est dès lors, en tout état de cause, inopérant ; Considérant, en troisième lieu, qu'il est constant que la vérification de comptabilité a eu lieu sur place ; que, dans ces conditions, si M. X... doit être regardé comme soutenant qu'il aurait été privé d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, il lui appartient de l'établir ; qu'il n'apporte toutefois aucune justification à cet égard ; Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article 25 de la loi de finances rectificative pour 1999, publiée postérieurement à l'enregistrement de la présente requête : "II.B - Sont réputés réguliers, sous réserve des décisions passées en force de chose jugée, les avis de mise en recouvrement émis à la suite de notifications de redressement effectuées avant le 1er janvier 2000 en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré de ce qu'ils se référeraient, pour ce qui concerne les informations mentionnées à l'article R.256-1 du livre des procédures fiscales, à la seule notification de redressement" ; que ces dispositions font, en tout état de cause, obstacle à ce que la régularité de l'avis de mise en recouvrement adressé le 24 juin 1993 à M. X... pour avoir paiement des compléments de TVA mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 1988 au 30 septembre 1991 soit discutée par la voie contentieuse par le motif tiré de ce que l'avis se référait, pour l'indication des éléments du calcul et du montant des droits et pénalités, à la notification de redressement du 22 décembre 1992 ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'il est constant que la comptabilité de M. X..., comportait, au cours de la période vérifiée, de nombreuses irrégularités qui la privaient de tout caractère probant ; que le vérificateur était, par suite, en droit de procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires et des résultats des exercices clos en 1989, 1990 et 1991 ; Considérant, en premier lieu, que pour fixer le montant du chiffre d'affaires de l'activité de restaurant au cours de l'exercice clos en 1991 à partir des achats consommés durant cet exercice, le vérificateur a déduit de ces achats ceux qui ont été affectés à la consommation familiale et ceux qui portaient sur divers produits alimentaires inclus dans la préparation des repas ; que la seule circonstance que le montant des achats de cette nature ainsi retenu serait insuffisant ne permet pas de regarder la méthode adoptée par le service comme étant excessivement sommaire ; qu'en l'absence de tout caractère probant de la comptabilité, le vérificateur a pu en l'espèce, et sans que sa méthode soit viciée dans son principe en ce qu'elle méconnaîtrait la spécificité de chaque exercice, utiliser le coefficient multiplicateur déterminé pour l'exercice clos en 1991 aux exercices clos en 1989 et 1990, dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'entreprise de M. X... aurait connu des changements importants dans ses conditions de fonctionnement au cours de ces exercices ; que l'existence de tels changements ne saurait être établie par les seules variations dans le montant des achats ; Considérant, en deuxième lieu, que M. X... ne justifie pas plus en appel qu'il ne l'a fait en première instance, de ce que l'administration aurait fait, lors des constatations opérées dans l'entreprise, une inexacte appréciation de l'importance de la consommation familiale, de celle des achats de produits alimentaires inclus dans la préparation des repas ou de celle des pertes ; Considérant, enfin, que M. X... ne précise pas quels achats auraient été compris à tort par le vérificateur dans le relevé des achats non comptabilisés qu'il a dressé en annexe de la notification de redressement ; qu'il ne met pas ainsi la Cour en mesure d'apprécier le bien-fondé de son moyen sur ce point ; Sur les pénalités : Considérant, d'une part, qu'en se référant, dans la notification de redressement du 22 décembre 1992, pour justifier les pénalités exclusives de bonne foi prévues à l'article 1729 du code général des impôts, à la minoration systématique et pour des montants importants du chiffre d'affaires réalisé, qu'il venait de constater dans l'exploitation de M. X..., le vérificateur s'est fondé, contrairement à ce que soutient le contribuable, sur les circonstances particulières de l'affaire ; Considérant, d'autre part, que l'administration soutient et qu'il résulte de l'instruction que M. X... au cours des trois exercices en cause ne tenait ni livre journal, ni grand livre, ni livre d'inventaire, ni livre de caisse et n'a pu, alors qu'il ne détenait pas de caisse enregistreuse, présenter au vérificateur aucune pièce justificative des recettes ; qu'en outre, ses achats ont été minorés au cours de chacun de ces exercices, pour un montant total de 520 126 F (hors taxes) ; que ces faits mettent en évidence l'importance et le caractère répétitif des omissions constatées et traduisent en l'espèce la volonté délibérée de la part du contribuable d'éluder une partie de l'impôt ; que l'administration doit dès lors être regardée comme ayant apporté la preuve de la mauvaise foi de l'intéressé ; Considérant, enfin, que les dispositions de l'article 1729-1 du code général des impôts, qui proportionnent les pénalités selon les agissements commis par le contribuable, prévoient des taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de celui-ci ; qu'alors même que ces dispositions ne lui confèrent pas un pouvoir de modulation du taux de ces pénalités, le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir ou d'appliquer la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, soit, s'il estime que l'administration n'établit, ni que celui-ci se serait rendu coupable de manoeuvres frauduleuses, ni qu'il aurait agi de mauvaise foi, de ne laisser à la charge du contribuable que les intérêts de retard ; que, dans ces conditions, d'une part, il n'appartient pas à la Cour, qui est tenue d'appliquer la loi, de moduler le taux des pénalités de mauvaise foi applicable en l'espèce ; que, d'autre part, si en contestant l'application automatique de ce taux, le requérant a entendu soutenir que les dispositions de l'article 1729-1 du code général des impôts devraient être écartées comme étant incompatibles avec les stipulations du 1 de l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ce moyen doit être écarté dès lors que lesdites stipulations n'obligent pas le juge de l'impôt à procéder différemment de ce qui a été dit ci-dessus ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes ; Sur l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative, anciennement codifiées sous l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante soit condamné à payer la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;Article 1er : La requête de M. X... est rejetée.Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.