Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 15/02/2013, 10MA00392, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-02-15
Numéro : 10MA00392
Président : Mme NAKACHE
Rapporteur : Mme Anita  HAASSER
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SELARL PHILIPPE QUERON & ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 1er février 2010, présentée pour M. A... D..., demeurant..., par MeC... ; M. D... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0801517 du 26 novembre 2009 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui sont réclamées au titre des années 2001 à 2003 et des droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de l'indivision D...au titre de la période de janvier 2001 à décembre 2003, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ............................................ Vu le jugement attaqué ; .................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 janvier 2013, - le rapport de Mme Haasser, rapporteur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; - et les observations de Me C...pour M.D... ; 1. Considérant que M. D...relève appel du jugement du tribunal administratif de Montpellier du 26 novembre 2009 qui a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées et des droits de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à l'indivision A...et B...D..., qui exploite une propriété viticole, le Domaine de Cabrol, à Aragon dans le département de l'Aude ; que ces impositions ont été mises à la charge des deux parties à la suite d'une vérification de comptabilité de l'indivision au titre des exercices 2001 à 2003 ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant que le tribunal administratif de Montpellier a statué par un seul jugement sur la demande, présentée par M.D..., de décharge des droits de taxe sur la valeur ajoutée et de décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu ; que, cependant, compte tenu de la nature de l'impôt sur le revenu et de celle de la taxe sur la valeur ajoutée, quels que fussent en l'espèce les liens de fait et de droit entre ces deux impositions, le tribunal administratif devait statuer par deux décisions séparées à l'égard de deux contribuables distincts, M.D..., d'une part, redevable de l'impôt sur le revenu, l'indivisionD..., d'autre part, en tant que seule redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'en statuant comme il l'a fait, par un jugement unique sur des conclusions concernant des contribuables différents, le tribunal a méconnu cette règle d'ordre public ; que, dès lors, son jugement doit être annulé en tant qu'il a statué sur les droits de taxe sur la valeur ajoutée auxquels M. D...a été assujetti en même temps que sur les compléments de son impôt sur le revenu ; 3. Considérant qu'il y a lieu, pour la Cour, dans les circonstances de l'affaire, d'une part, d'évoquer les demandes présentées devant le tribunal administratif de Montpellier en tant qu'elles concernent l'impôt sur le revenu, d'autre part, après que les mémoires et pièces produites dans les écritures relatives au litige afférent à la taxe sur la valeur ajoutée auront été enregistrés au greffe de la Cour sous un numéro distinct, de statuer sur les conclusions relatives aux droits de TVA mis à la charge de l'indivision ; Sur la régularité de la procédure et le bien fondé des impositions : 4. Considérant que suite à une mise en demeure, restée sans réponse, du 25 novembre 2004 informant l'indivision A...et B...D...qu'elle relevait à compter de 2001 d'un régime d'imposition de ses résultats au réel, l'administration a entrepris une vérification de comptabilité portant sur les exercices 2001 à 2003, qui a conduit à rejeter la comptabilité présentée et à reconstituer les recettes de l'exploitation ; qu'ainsi, par proposition de rectification du 20 décembre 2004 effectuée selon la procédure de redressement contradictoire, le vérificateur a fixé les recettes de l'année 2001 au montant de 184 947 euros en se fondant sur un récapitulatif du chiffre d'affaires fourni par M. B...D..., en a déduit les charges justifiées, et a effectué le rappel de TVA correspondant de 15 195 euros ; 5. Considérant que par une autre notification du 4 avril 2005 faite au titre de 2002 et 2003 selon la procédure de redressement contradictoire pour la TVA et d'évaluation d'office pour les bénéfices agricoles faute de réponse à la mise en demeure du 25 novembre 2004, des rappels de TVA de 6 130 euros pour 2002 et de 2 475 euros pour 2003 ont été effectués, alors que les recettes ont été rehaussées par l'adjonction de recettes espèces omises et de la " variation d'inventaire " qui est un compte de classe 71, poste chiffré en dernier lieu par lettre du 22 novembre 2005 reprenant l'ensemble des trois années contrôlées, à - 10 006 euros pour 2001, + 18 079 euros pour 2002 et + 22 555 euros pour 2003 ; qu'après diverses rectifications concernant les charges déductibles, le bénéfice a été fixé en définitive à 55 060 euros, 77 728 euros et 45 381 euros ; que les conséquences du contrôle sur l'impôt sur le revenu des deux co-indivisaires ont été portées à leur connaissance par lettres n° 2120 comportant copie de la notification à l'indivision ; 6. Considérant que M. A...D...a saisi le tribunal administratif en contestant la valorisation du stock de vin au 1er janvier 2001, premier exercice soumis à un régime réel, en demandant la prise en compte pour 2001 de charges supplémentaires en matière de salaires et d'amortissements, enfin en soutenant que les recettes " Marie Jeanne " de 12 987 euros avaient été doublement imposées au titre de 2001 ; Sur la charge de la preuve : 7. Considérant qu'il est constant que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a été saisie du différend subsistant entre l'évaluation du stock de vin faite par le contribuable et celle établie par l'administration sur la base de l'article 38 sexdecies OA de l'annexe III au code général des impôts ; qu'estimant que le point de savoir s'il y a lieu ou non de retenir, pour l'évaluation du stock d'entrée des vins du premier exercice placé sous un régime réel d'imposition, le cours du jour du vin en vrac conformément à l'article 38 sexdecies OA de l'annexe III au code général des impôts relevait d'une question de droit, elle a émis un avis d'incompétence ; que, par suite, et alors même que l'imposition est conforme à son avis, celui-ci n'a pu avoir pour effet de transférer au contribuable la charge de la preuve de l'exagération des impositions ; qu'il est constant que le redressement en litige, notifié pour 2001 selon la procédure de redressement contradictoire, n'a pas été accepté ; que, dès lors, la preuve du bien-fondé du redressement contesté incombe à l'administration ; Sur l'étendue du litige : 8. Considérant que si l'ensemble des impositions est contesté, des moyens ne sont présentés qu'au titre de l'année 2001 ; que les conclusions présentées au titre des années 2002 et 2003 sont dès lors irrecevables ; Sur la valorisation du stock initial au 1er janvier 2001 : 9. Considérant qu'aux termes de l'article 38 sexdecies OA de l'annexe III au code général des impôts, "En cas de passage du régime du forfait au régime d'imposition d'après le bénéfice réel : ... les produits de la viticulture en stock à la date du changement de régime d'imposition sont évalués au cours du jour du vin en vrac à la même date, sous déduction d'une décote forfaitaire ; un arrêté du ministre de l'économie et des finances fixe les taux de cette décote en fonction de l'âge des produits" ; qu'aux termes de l'article 4-0 de l'annexe IV de ce code "En cas de passage d'un exploitant agricole du régime du forfait à un régime d'imposition d'après le bénéfice réel, les produits de la viticulture en stock à la date de changement de régime sont évalués en appliquant au cours du jour à la même date une décote calculée comme suit : 1° Décote applicable aux vins : Vins provenant de la dernière récolte levée à la date du changement de régime : 0 % ; Vins provenant de la deuxième et de la troisième récoltes antérieures au changement de régime : 8 % ; Vins provenant de la quatrième, de la cinquième et de la sixième récoltes antérieures au changement de régime : 20 % ; Vins provenant de récoltes plus anciennes : 30 % ..." ; 10. Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, M. D...est passé du régime du forfait au régime d'imposition d'après le bénéfice réel à compter du 1er janvier 2001 ; que le décret n° 2001-524 du 14 juin 2001 a ajouté un alinéa à l'article 38 sexdecies OA, formulé ainsi : " c) Les récoltes comprises dans le stock initial du premier exercice dont les résultats sont déterminés selon un régime réel d'imposition sont évaluées d'après leur valeur au 31 décembre de l'année au cours de laquelle elles ont été levées. " ; que toutefois les " récoltes " ainsi visées concernent les récoltes autres que les produits de la viticulture, ces derniers restant visés par le paragraphe précédent b) ; que si le texte a entendu créer une différence dans l'évaluation des stocks initiaux, c'est précisément pour distinguer produits de la viticulture et (autres) récoltes ; 11. Considérant que, dès lors, la rédaction de cette partie du texte étant restée identique après l'entrée en vigueur du nouveau décret, les dispositions précitées de l'article 38 sexdecies OA de l'annexe III et de l'article 4 0 de l'annexe IV au code général des impôts, qui étaient en vigueur à la date de clôture de l'exercice 2000 comme de l'exercice 2001, sont, pour la détermination des bases d'imposition de M.D..., seules applicables pour l'évaluation de son stock au 1er janvier 2001 ; 12. Considérant que, pour l'application des dispositions précitées de l'article 38 sexdecies OA, le cours du jour s'entend du prix de vente, à la date du changement de régime d'imposition, des vins en vrac, en cubitainer et en bouteilles figurant à cette date dans les stocks de l'exploitant agricole ; que la destination de vente en bouteilles qui a pu être ultérieurement donnée au stock de vin est sans influence sur l'évaluation de la valeur de ce stock ; 13. Considérant que selon la doctrine administrative 5 E-51 du 15 mai 2000 § 29, ce mode d'évaluation n'exclut pas les frais de mise en bouteille, mais seuls sont retenus les frais de ceux des stocks effectivement mis en bouteille avant le changement de régime ; 14. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le contribuable au 1er janvier 2001 conservait une fraction de son stock de vin AOC en bouteilles, une autre fraction AOC de 703,50 hl en vrac et le vin de table en vrac pour 506,13 hl ; que M. D...est en droit d'appliquer une méthode d'évaluation adaptée aux spécificités de son exploitation ; qu'il demande que le tarif du vin en vrac qui sera retenu soit calculé d'après son tarif bouteille, retraité pour aboutir à un prix vrac, et non d'après le prix vrac des organisations professionnelles, trop bas ; qu'à cet effet il produit en appel des éléments justifiant qu'il vend 80 % de sa production AOC en bouteilles, ainsi que des factures de vente de vins en bouteille, et demande à évaluer son stock d'AOC en vrac pour partie au prix de 4,64 euros la bouteille, et son stock de vin de table en vrac, pour partie également au prix de 5,10 euros la bouteille ; 15. Considérant que le tarif adapté qui aurait pu être retenu ne pouvait pas être issu de factures de vente à la bouteille mais devait résulter de factures récentes de vente en vrac, non produites ; qu'ainsi, M. D...ne saurait se prévaloir de sa propre méthode d'évaluation de son stock en fonction de son mode de commercialisation future, évaluation qui n'était conforme ni aux dispositions du code général des impôts ni à la doctrine administrative ; qu'il a par suite surestimé son stock d'entrée au 1er janvier 2001 en entendant évaluer d'après le tarif des ventes en bouteilles son stock de 703,50 hl de vin AOC et une fraction de 42,50 hl de son stock de vin de table alors conservé en vrac ; 16. Considérant que le service a évalué le stock initial de M. D...comme suit : concernant le vin AOC en bouteilles, le service a retenu un stock de 20 300 bouteilles ventilées par catégorie de vin auxquelles est appliqué un prix moyen de vente de 4,90 euros et 5,58 euros, soit 112 662 euros ; concernant le vin AOC en vrac, le service a appliqué aux 703,50 hl non contestés de ce stock le prix de 102,14 euro l'hl, porté ensuite à 106,71 euros, tarif minimum préconisé pour 2001 sur le document du Syndicat de l'AOC Cabardès, appellation commercialisée par M.D..., soit 75 070 euros ; concernant le vin de table en vrac, le service a appliqué aux 506,13 hl le tarif de 75 euros accepté par le requérant soit 37 960 euros ; que ces calculs aboutissent à un stock total de 222 692 euros et à une variation de stock négative de - 10 006 euros, résultant, selon les termes de l'administration, de " la prise en compte d'un stock d'ouverture en janvier 2001 non comptabilisé de 222 477 euros (au prix de 102,14 euros / hl pour les vins AOC selon l'état fourni " ; 17. Considérant que M. D...conteste ces modes d'évaluation ; que concernant le vin AOC en bouteilles, il soutient que le stock serait de 24 750 bouteilles, à valoriser au prix de 5,10 euros pour Vent d'Est et Vent d'Ouest, et 3,08 euros pour Requieu, soit 108 876 euros après frais ; que le stock de 703,50 hl d'AOC conservé en vrac doit selon lui être évalué au prix de la bouteille, soit après frais, 208 143 euros ; que le stock de 506,13 hl de vin de table en vrac doit pour 42,50 hl être évalué au prix bouteille car il sera vendu ainsi, et pour le surplus, au prix de l'hl vrac (accord pour 75 euros/hl), soit 46 224euros ; que le stock total est alors de 363 243 euros, soit une variation négative du stock de 212 471 (selon chiffre de l'administration) - 363 243 = - 150 772euros, qui doit venir en diminution des recettes ; 18. Considérant toutefois que, si dans le dernier état de ses écritures, le requérant détermine un prix moyen de 4,65 euros à la bouteille ce qui, après frais et décote de 3 %, donne un stock d'entrée de 351 206 euros (au lieu de 363 243 euros précédemment revendiqué) et toujours une variation négative, il n'apporte pas davantage d'éléments concrets de nature à justifier ses chiffres et à écarter ceux du service ; 19. Considérant que l'administration doit dès lors être regardée comme ayant justifié le montant de 112 662 euros ; que la valeur du stock initial est dès lors fixée à 222 692 euros, ce qui entraîne une variation de stock de -10 006 euros fin 2001, et non -150 772 euros comme demandé ; que les variations de stocks des années ultérieures ne sont pas contestées ; Sur les moyens exposés devant le tribunal administratif : 20. Considérant que les autres éléments de la reconstitution des recettes, établie à partir de récapitulatifs fournis par le gérant provisoire ou M. B...D..., co-indivisaire, et de l'inclusion de recettes espèces omises et évaluées contradictoirement, ne sont pas utilement contestés ; 21. Considérant que si le requérant soutient que les " Recettes Marie Jeanne " qui proviendraient de chèques clients encaissés par la belle-soeur de M. D...à Mazamet auraient été comptées à deux reprises dans la reconstitution pratiquée, il ne contredit pas utilement le service qui affirme que la liste des remises de chèques sur la Banque Populaire n'était accompagnée d'aucun document comptable (factures...) permettant, après recoupement, de les identifier et de conclure à un double emploi ; 22. Considérant, concernant les charges 2001, que le service a retenu celles figurant dans le journal des achats, majorées de celles n'ouvrant pas droit à déduction de la TVA, ainsi que d'un montant supplémentaire de charges salariales de 9 380 euros déterminé en référence aux tarifs de la commission fixant les bénéfices agricoles forfaitaires, pour tenir compte des pratiques de la profession ; que faute de plus amples justifications, il n'y a pas lieu de retenir le montant de 30 000 euros avancé par M. D...à ce titre ; que si le requérant demande la déduction d'amortissements à hauteur de 10 000 euros, il est constant que ceux-ci n'ont pas été comptabilisés en 2001 ; qu'ils ne peuvent de ce fait faire l'objet d'une déduction ; 23. Considérant qu'en définitive, le bénéfice agricole de l'année 2001 initialement fixé à 101 061 euros, est ramené au montant de 54 753 euros pour tenir compte d'un abandon sur recettes, d'un complément de charges salariales et de la variation négative du stock, celui de 2002 au montant de 77 728 euros après prise en compte de charges salariales supplémentaires et celui de 2003 à 45 381 euros suite à une variation de stock négative ; 24. Considérant que M. D...ne peut revendiquer aucune réduction supplémentaire ; 25. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. D... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 26. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. D... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Montpellier en date du 26 novembre 2009 est annulé. Article 2 : Les conclusions de la requête de M. D... devant le tribunal administratif de Montpellier et les conclusions d'appel sont rejetées. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... D...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. '' '' '' '' N° 10MA00392 3 kp