CAA de LYON, 5ème chambre, 14/01/2021, 18LY03497, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2021-01-14
Numéro : 18LY03497
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Mathilde  LE FRAPPER
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : POMEON

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La société à responsabilité limitée (SARL) Delali a demandé au tribunal administratif de Lyon de la décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012 et 2013, du fait des exercices clos au 30 septembre de chaque année, et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge pour la période du 9 juin 2010 au 30 septembre 2013, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1602539 du 10 juillet 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et un mémoire, enregistrés le 13 septembre 2018 et le 24 juin 2019, la SARL Delali, représentée par Me C..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012 et 2013 du fait des exercices clos au 30 septembre de chaque année et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge pour la période du 9 juin 2010 au 30 septembre 2013, ainsi que des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SARL Delali soutient que : - le tribunal n'a pas visé ses mémoires déposés en décembre 2017 et janvier 2018 et a omis de répondre à l'ensemble des moyens développés ; - l'incompétence de l'auteur du rejet de sa réclamation contentieuse doit entraîner l'annulation de cette décision et l'entier dégrèvement ; - la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qui concerne le rejet des charges déductibles et cette insuffisance n'a pu être palliée par la réponse aux observations du contribuable ; - les irrégularités relevées dans sa comptabilité ne sont pas d'une gravité suffisante pour lui ôter toute valeur probante, alors qu'elle n'est pas tenue d'utiliser une caisse enregistreuse, que l'enregistrement global des recettes en fin de journée est admis par le paragraphe 40 du BOI-BIC-DECLA-30-10-20-50 du 17 mars 2014, qu'elle a présenté l'ensemble des tickets Z journaliers, que la ventilation des modes de règlement est opérée par annotation manuscrite des tickets journaliers en fin de soirée sur la base du terminal de paiement par carte bancaire et est ainsi vérifiable, et que les stocks, qui sont cohérents, ont bien été comptabilisés avant le contrôle ; - la reconstitution de ses résultats ne prend pas en considération les données réelles de son exploitation et aboutit à une exagération manifeste, s'agissant en particulier de la dose de boissons anisées servies, de l'existence d'un stock minimal non commercialisé à chaque fin d'exercice, de la pratique admise consistant à offrir des boissons non alcoolisées lors de l'achat de bouteilles d'alcools supérieurs, et de l'insuffisante prise en compte des boissons offertes ; il n'est pas justifié des " usages " de la profession et de leur applicabilité à l'entreprise vérifiée ; - elle justifie de charges d'exploitation, en l'occurrence des factures de téléphone et de loyer, qui n'ont pas été admises en déduction de ses résultats en 2012 alors qu'elles l'ont été en 2013 ; - il incombait au service vérificateur de demander la désignation des bénéficiaires des revenus réputés distribués en application de l'article 117 du code général des impôts et d'apporter la preuve de l'appréhension des résultats en période déficitaire ; - le caractère délibéré des manquements n'est pas démontré. Par un mémoire en défense, enregistré le 5 avril 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - le moyen tiré de l'incompétence de l'auteur du rejet de la réclamation préalable est inopérant ; - la comptabilité de la SARL Delali est entachée de graves lacunes et irrégularités, en l'absence en particulier de justification des recettes journalières comptabilisées globalement et d'inventaire des stocks ; - la méthode de reconstitution des recettes utilisée est pertinente et réaliste ; - la société Delali ne justifie pas des charges de loyer et de téléphone dont elle demande la déduction ; - la détermination du bénéficiaire des revenus distribués est sans incidence sur les impositions de la société ; - elle apporte la preuve du bien-fondé des pénalités appliquées pour manquement délibéré. Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de la tardiveté de la requête d'appel enregistrée le 13 septembre 2018, plus de deux mois après la notification du jugement à la SARL Delali, intervenue le 11 juillet 2018. Par un mémoire en réponse au moyen d'ordre public, enregistré le 5 novembre 2020, la SARL Delali fait valoir que le délai d'appel a été respecté, le pli de notification du jugement du tribunal administratif de Lyon n'ayant été distribué que le 23 juillet 2018. Par deux nouveaux mémoires, enregistrés le 4 décembre 2020, qui n'ont pas été communiqués, la SARL Delali conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens. Elle propose en outre une reconstitution de ses recettes pour les exercices en litige tenant compte des contestations formées à l'encontre de la méthode retenue par l'administration, conduisant à une surestimation des recettes au regard des conditions réelles d'exploitation. En application de l'article R. 613-2 du code de justice administrative, la clôture de l'instruction est intervenue trois jours francs avant l'audience. La SARL Delali a produit un nouveau mémoire le 7 décembre 2020, postérieurement à la clôture de l'instruction, qui n'a pas été communiqué. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Le Frapper, premier conseiller, - les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public ; Considérant ce qui suit : 1. La SARL Delali, dont le gérant est M. D... B..., exploite depuis juin 2010 une activité de bar-discothèque à Saint-Etienne, dans des locaux donnés à bail commercial par la SCI Hilaire, dont le gérant est aussi M. B.... Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 9 juin 2010 au 30 septembre 2013, date de clôture de son exercice comptable, à l'issue de laquelle l'administration fiscale, après avoir écarté comme non probante sa comptabilité et procédé à une reconstitution de ses recettes, a mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour toute la période vérifiée et l'a assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2011, 2012 et 2013 du fait des exercices clos au 30 septembre de chacune de ces années, outre intérêts de retard et majorations de 40% pour manquement délibéré. L'administration ayant seulement partiellement fait droit aux observations du contribuable, la SARL Delali demande à la cour d'annuler le jugement du 10 juillet 2018 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels et cotisations supplémentaires maintenus à sa charge, à hauteur de 37 797 euros au titre de la taxe sur la valeur ajoutée et de 14 164 euros au titre de l'impôt sur les sociétés, et de la décharger, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires. Sur la recevabilité de la requête d'appel : 2. Aux termes de l'article R. 811-2 du code de justice administrative : " Sauf dispositions contraires, le délai d'appel est de deux mois. Il court contre toute partie à l'instance à compter du jour où la notification a été faite à cette partie dans les conditions prévues aux articles R. 751-3 et R. 751-4-1 (...) ". 3. Si l'avis de réception du pli recommandé avec accusé de réception contenant la notification du jugement attaqué mentionne sans ambiguïté qu'il a été distribué le 11 juillet 2018, il ressort des pièces produites par la SARL Delali en réponse au moyen d'ordre public que cette date correspond en réalité à sa mise en instance, le pli n'ayant été effectivement retiré que le 23 juillet 2018. Il s'ensuit que la requête d'appel, enregistrée le 13 septembre 2018, soit dans le délai imparti par les dispositions précitées, est recevable. Sur la régularité du jugement : 4. Il ressort des termes mêmes du jugement qu'il n'a pas omis de viser, après la requête, les deux mémoires complémentaires de la SARL Delali, et qu'il a en outre répondu à l'ensemble des moyens soulevés devant lui par la requérante. Il s'ensuit que le jugement attaqué n'est pas entaché d'irrégularité. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 5. En premier lieu, la SARL Delali reprend en appel le moyen soulevé en première instance et tiré de l'incompétence de l'auteur de la décision de rejet de sa réclamation contentieuse, au regard notamment de la doctrine administrative. Il y a lieu pour la cour d'écarter ce moyen par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges. 6. En deuxième lieu, il résulte des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales qu'une proposition de rectification adressée à un contribuable relevant de la procédure contradictoire définie aux articles L. 55 et suivants du même livre doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation, en lui faisant connaître la nature et les motifs de la rectification envisagée. Il s'ensuit que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal, ainsi que les années d'imposition concernées. 7. En cause d'appel, la SARL Delali ne conteste plus la motivation de la proposition de rectification, sauf en tant qu'elle refuse de déduire certaines charges, notamment de loyer et de téléphone, pour déterminer son résultat. Toutefois, contrairement à ce que fait valoir la requérante, le service vérificateur a clairement indiqué, dès la proposition de rectification, qu' " aucune pièce justificative n'a été présentée " pour les charges qu'elle énumère, en précisant le montant de chacune de ces charges ainsi que leur montant total pour chaque exercice. Le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification, qui comporte par ailleurs l'ensemble des mentions requises pour permettre à la contribuable de formuler utilement ses observations, ne peut ainsi qu'être écarté. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 8. En premier lieu, la comptabilisation globale des recettes en fin de journée sans que celle-ci soit assortie des pièces justificatives requises par l'article 54 du code général des impôts suffit à ce que la comptabilité puisse être regardée comme non probante sur l'ensemble de la période vérifiée. En l'espèce, il résulte de l'instruction que la société Delali dispose de deux caisses enregistreuses, une au bar du rez-de-chaussée et l'autre à l'étage de la discothèque, et que la seconde comptabilise des consommations alors qu'aucun ticket de caisse n'est jamais imprimé, les recettes étant lues à l'écran et consignées globalement et quotidiennement, sans ventilation par mode de paiement, sur le livre de caisse. Il s'ensuit, même si la requérante produit des tickets journaliers et mensuels se rapportant à la caisse du bar, qu'une partie substantielle des recettes de la discothèque ne fait l'objet d'aucune pièce justificative. En l'absence de ventilation par mode de paiement des recettes comptabilisées sur la caisse enregistreuse du bar tout comme d'inventaire détaillé des stocks, les attestations relatives à la valeur marchande des stocks en fin d'exercice émanant du comptable de la SARL Delali ne permettant pas un rapprochement entre les achats, les ventes et les stocks, l'administration fiscale apporte la preuve qui lui incombe de l'irrégularité de la comptabilité, qu'elle a ainsi pu écarter comme non probante. 9. En second lieu, la SARL Delali reprend en appel le moyen invoquant, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, une interprétation par l'administration de la loi fiscale. Il y a lieu pour la cour d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges. En ce qui concerne la reconstitution de recettes : 10. En premier lieu, les impositions en litige ont été établies à l'issue d'une procédure contradictoire et n'ont pas été acceptées par la société requérante. Par suite, en l'absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration supporte la charge de la preuve du bien-fondé des impositions supplémentaires. 11. En second lieu, il résulte de l'instruction que l'administration a reconstitué les recettes de la société Delali à partir des factures de boissons des fournisseurs habituels de la société, à partir desquelles elle a déterminé le nombre de doses revendues par catégorie de boissons en fonction de la carte et des tarifs de l'établissement, ainsi que des usages de la profession, puis appliqué un abattement compensant les pertes et les boissons offertes, en raisonnant à stock constant en l'absence de présentation par le gérant de la société d'un inventaire de ses stocks. En se bornant à produire les attestations d'une salariée et d'une ancienne salariée, la SARL Delali ne remet pas sérieusement en cause le dosage de 2 centilitres retenu par l'administration au lieu de celui de 4 qu'elle souhaiterait voir appliquer aux boissons anisées. De la même manière, en se bornant à produire deux attestations de gérants de discothèques, elle ne remet pas sérieusement en cause le refus de l'administration de considérer que la vente d'alcools supérieurs était systématiquement accompagnée de boissons sans alcool offertes, alors en outre que l'administration, se fondant sur les données de l'exploitation, a accepté de retenir un abattement de 10 % au titre des pertes et des boissons offertes supérieur au taux de 5 % ressortant des seuls tickets journaliers et mensuels remis par le représentant de la société Delali. Le taux ainsi retenu par l'administration n'est pas non plus sérieusement remis en cause par la production de cartes de fidélité remises à certains clients ou de supports publicitaires vantant des réductions accordées à certains d'entre eux en fonction de leur genre ou de leur nombre, ces seuls éléments étant insuffisants à apprécier l'ampleur des réductions consenties au regard de l'ensemble du chiffre d'affaires. Il ne résulte pas non plus de la reconstitution de recettes, telle qu'amendée dans la réponse aux observations du contribuable, d'incohérences relatives au nombre de bouteilles d'alcool vendues par exercice, au taux de taxe sur la valeur ajoutée appliqué aux boissons sans alcool ou encore à la vente de boissons mélangeant alcools et boissons non alcoolisées. La méthode de reconstitution des recettes n'est pas davantage viciée par la circonstance que l'administration aurait raisonné à stock constant, en raison du défaut de production par la société d'un inventaire probant. Dans ces conditions, l'administration établit le montant des recettes de la SARL Delali. En ce qui concerne les charges déductibles : 12. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 13. La SARL Delali reprend en appel le moyen invoqué en première instance contestant l'absence de prise en compte de certaines charges d'exploitation qu'elle estimait déductibles. En l'absence de justifications probantes supplémentaires apportées en appel, il y a lieu pour la cour d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges. En ce qui concerne les revenus distribués : 14. Il résulte des dispositions de l'article 117 du code général des impôts que si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d'assujettir ladite personne morale à la pénalité prévue à l'article 1759 du même code à raison des sommes correspondantes. La détermination du bénéficiaire des revenus distribués est ainsi sans incidence sur le bien-fondé des impositions supplémentaires et rappels mis à la charge de la société Delali, qui ne peut en conséquence utilement soutenir que l'administration n'aurait pas fait usage de la possibilité prévue à l'article 117 du code général des impôts lui permettant de solliciter cette information. Sur les pénalités : 15. La SARL Delali reprend en appel le moyen invoqué en première instance contestant les pénalités infligées. Il y a lieu pour la cour d'écarter ce moyen par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges. 16. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Delali n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes. Sur les frais liés au litige : 17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la société Delali la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL Delali est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Delali et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 10 décembre 2020, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme A..., présidente assesseure, Mme Le Frapper, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 janvier 2021. 2 N° 18LY03497