Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 10/03/2008, 06BX00389, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2008-03-10
Numéro : 06BX00389
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Jean-Christophe  MARGELIDON
Commissaire du gouvernement : M. POUZOULET
Avocat(s) : PETIT

Vu la requête, enregistrée le 23 février 2006, présentée pour la SARL VERIMEX, dont le siège est 44 rue de Salon à Biarritz (64200), représentée par son gérant en exercice ; La SARL VERIMEX demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du 6 décembre 2005 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté ses demandes tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle audit impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1995, 1996 et 1997, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période allant du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997, ainsi que des pénalités dont ces impositions ont été assorties ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 février 2008 : - le rapport de M. Margelidon, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Pouzoulet, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SOCIETE VERIMEX, qui exerce une activité d'intermédiaire en vue de la fourniture de matériel de chemins de fer en Algérie, a été assujettie, à la suite d'une vérification de comptabilité, à des suppléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 1995, 1996 et 1997 et de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 ; qu'elle fait appel du jugement du tribunal administratif de Pau qui a rejeté ses demandes en décharge de ces impositions et des pénalités dont elles ont été assorties ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : « ( ) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner, expressément, sous peine de nullité, que le contribuable peut se faire assister par un conseil de son choix » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société a reçu notification de l'avis de vérification le 20 août 1998 et que les opérations de contrôle ont débuté le 27 août 1998 ; que, dans ces conditions, quand bien même le gérant de la société aurait souffert de problèmes de santé qui l'ont amené pendant cette période à subir des examens à Bayonne, la société doit être regardée comme ayant bénéficié d'un délai suffisant pour lui permettre de se faire assister par un conseil de son choix ; que l'administration a pu régulièrement, dans le cadre de la vérification de comptabilité, notamment de l'exercice 1997, vérifier la charge dudit exercice constituée par le report des exercices prescrits clos en 1993 et 1994, sans qu'il fût besoin d'un nouvel avis étendant la vérification à ces derniers exercices ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par un courrier en date du 26 août 1998, le gérant de la société a demandé expressément que le contrôle ait lieu dans les locaux de l'administration ; qu'après s'être vu remis par le vérificateur, le jour du début des opérations de contrôle, un reçu détaillé des pièces emportées, il a été convoqué à trois reprises dans les locaux de l'administration, où il s'est rendu ; qu'il résulte également de l'instruction, et notamment d'un compte rendu de la première rencontre du 19 octobre, que lesdites rencontres ont donné lieu à un échange sur les conditions particulières de l'exploitation de la société ; que le vérificateur s'est rendu dans les locaux de la société à plusieurs reprises ; qu'enfin, si la notification des redressements litigieux est datée du 14 décembre, il résulte de l'instruction qu'elle a été envoyée postérieurement au troisième entretien en date du 17 ; qu'ainsi, la société requérante ne peut être regardée comme ayant été privée de la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire ; Sur le bien-fondé des suppléments d'impôt sur les sociétés : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celle-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre ... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursement de frais. ( ) 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : a) Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; b) les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; ( ) e) les cadeaux de toute nature ; f) Les frais de réception, y compris les frais de restaurant et de spectacles ; ( ) Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise... » ; Considérant, en premier lieu, que l'administration a réintégré dans les résultats imposables de la société requérante les salaires versés à l'épouse du gérant au motif qu'il n'est pas établi que cette dernière exerçait effectivement des fonctions au sein de la société ; que la société n'a produit au cours de la vérification aucun document de nature à établir la réalité des fonctions exercées ; que la seule existence d'un contrat de travail ne suffit pas à établir la réalité d'un travail effectué au profit de l'entreprise ; que la production d'attestations, datées de l'année 1999, établies par des entreprises avec lesquelles la société requérante entretient des relations d'affaires, au sujet des fonctions exercées par l'intéressée, ne suffit pas à démontrer la réalité du travail effectué par cette dernière au cours des années litigieuses ; Considérant, en deuxième lieu, que l'administration a également réintégré dans les résultats de l'entreprise des sommes correspondant à des honoraires versés à un tiers dénommé M. ; qu'il résulte de l'instruction que tant l'identité de la personne en cause que la nature des prestations qu'elle est censée avoir réalisées pour le compte de l'entreprise demeurent mal définies ; que, dans ces conditions, à supposer même que lesdites sommes n'entrent pas dans le champ d'application des dispositions de l'article 240-1 du code général des impôts, la société requérante ne saurait être regardée comme établissant la réalité des prestations que sont supposées rémunérer les sommes litigieuses ; Considérant, en troisième lieu, qu'en l'absence de toute pièce justificative, l'administration a réintégré dans les résultats de l'entreprise les commissions versées par la société à son gérant au titre des exercices clos en 1994 et 1996 ; que, devant le juge de l'impôt, la société, qui se borne à soutenir que le gérant occupe des fonctions de direction ainsi que des fonctions commerciales et ne peut pas ne pas être rémunéré, n'apporte pas d'élément précis quant aux prestations d'intermédiaire que le gérant aurait accomplies au profit de la société, laquelle exerce déjà une activité d'intermédiaire, et qui auraient justifié le versement des commissions dont s'agit ; qu'en ce qui concerne les commissions versées au gérant au titre de l'exercice clos en 1995 à hauteur de 205 000 F, pour lesquelles a été produite une note d'honoraires, l'administration a limité le montant déductible de ces commissions à leur part correspondant à un taux de commission de 10 % en se fondant, d'une part, sur les usages de la profession, d'autre part, sur le taux de commission demandé par la société elle-même à ses propres clients ; que l'administration soutient sans être utilement contredite que le taux de commission de 37,81 % versé par la société à son gérant au cours de l'exercice litigieux n'a fait l'objet ni d'une délibération de la part des associés ni d'un contrat de commission entre l'intéressé et la société ; que si, pour justifier le taux pratiqué de 37,81 %, la société fait valoir qu'il tient compte de ce que M. Y exerce en son sein tant des fonctions de direction commerciale que de direction administrative et que le taux de commission consenti à son dirigeant ne peut être comparé à celui que lui consentent ses propres clients eu égard aux fonctions exercées en son sein par ce dernier, de telles allégations générales ne sont pas de nature à expliquer la différence constatée entre le taux de commission que pratique la société à l'égard de ses clients et celui que pratique son dirigeant à son égard ; que, dans ces conditions, et à supposer même que soit admis le principe d'une rémunération du gérant de la société par le biais de commissions versées par celle-ci, l'administration a pu à juste titre estimer que, pour leur part correspondant à un taux de commission supérieur à 10 %, les commissions versées par la société à son gérant au cours de l'exercice clos en 1995 devaient être regardées comme des libéralités consenties dans un intérêt autre que celui de l'entreprise ; Considérant, en quatrième lieu, qu'au cours de la vérification, l'administration, constatant que l'appartement faisant office de siège social n'était destiné qu'en partie à un usage professionnel, a réintégré 50 % des loyers versés par la société à son bailleur, à savoir l'épouse du gérant, dans les résultats de la société ; que la société se borne à soutenir que l'une des filles du bailleur n'a, en fait, occupé ledit appartement à titre privatif que pendant quatre mois en 1996 ; qu'elle ne peut ainsi être regardée comme établissant l'usage purement professionnel dudit appartement ; Considérant, en cinquième lieu, que l'administration a réintégré dans les résultats de la société des frais de déplacement, de restauration, d'hôtellerie et autres, réglés par elle au profit de personnes travaillant dans des administrations ou entreprises algériennes ; que, compte tenu de la nature des frais en cause, lesquels incluent notamment des frais d'hospitalisation, la simple indication des noms et fonctions des bénéficiaires ainsi que les raisons invoquées par la société, à savoir entretenir la qualité du contact avec des relations d'affaires, ne suffisent pas à établir que les dépenses dont s'agit ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise ; que, de même, en se bornant à remarquer que, compte tenu du contexte algérien, il était préférable que lesdites relations d'affaires voyagent en Europe, la société ne peut être regardée comme établissant l'existence d'une corrélation directe entre lesdits frais et leur contribution à l'expansion ou la rentabilité de l'entreprise ; Considérant, en sixième lieu, que l'administration a également réintégré dans les résultats de l'entreprise les frais de voyage et de déplacement réglés pour l'épouse du gérant ; qu'il résulte de ce qui a été dit plus haut que la société n'établissait pas la réalité du travail effectué par cette personne en son sein ; que, par suite, lesdits frais ne peuvent pas être regardés comme engagés dans l'intérêt direct de l'entreprise ; qu'il en est de même des frais de déplacement réglés pour le gérant de l'entreprise à l'occasion des dépenses susmentionnées ; Considérant, enfin, que l'administration a réintégré dans les résultats de l'entreprise des frais de restauration, les considérant comme sans lien avec l'exploitation de l'entreprise ; qu'il n'est pas contesté que les pièces produites par la société ne permettaient pas d'identifier les bénéficiaires desdites dépenses ; qu'en se bornant à soutenir qu'une telle omission n'est pas significative, la société n'apporte pas la preuve qui lui incombe ; Sur les pénalités dont ont été assortis les rappels d'impôt sur les sociétés : Considérant que l'administration a appliqué une majoration de 40 % pour mauvaise foi aux redressements procédant de la réintégration, dans les résultats de l'entreprise, des honoraires versés à M. , de la part des loyers considérés comme non déductibles, des frais de voyage, de réception, de restauration et d'hôtellerie engagés tant au profit de tiers extérieurs à la société qu'au profit de l'épouse du gérant ainsi que du gérant lui-même lorsqu'il accompagnait lesdits tiers ; Considérant qu'il ressort des mentions de la notification de redressement, suffisamment motivée à cet égard, que la société a systématiquement pris en charge des dépenses dont la finalité professionnelle n'est pas établie ; qu'elle a, également, au cours de l'ensemble des années litigieuses, versé des commissions à un tiers dont ni la réalité des prestations ni même l'identité n'est clairement établie ; que, dans ces conditions, eu égard à la nature et à l'importance desdites inexactitudes, l'administration doit être regardée comme établissant la mauvaise foi de la société requérante ; Sur les rappels de taxe à la valeur ajoutée : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions de l'article 289 du code général des impôts que, pour pouvoir bénéficier d'une exonération de taxe sur la valeur ajoutée au titre de livraisons de biens intracommunautaires, la société assujettie doit délivrer une facture qui mentionne, notamment, le numéro d'identification à ladite taxe de l'acquéreur ; que, s'agissant des factures établies au nom de la société espagnole « ICER Materiales de Friccion » la société requérante a produit un numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée de cette société dont l'administration relève sans être sérieusement contestée qu'il correspond à celui d'une autre société ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'exonération pratiquée ; Considérant, en second lieu, qu'en vertu du I de l'article 262, sont exonérées de la taxe à la valeur ajoutée « les prestations de services directement liés à l'exportation » ; que les prestations de service visées par ces dispositions s'entendent de celles qui concourent à la réalisation matérielle d'une livraison de biens à un acheteur établi à l'étranger ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et, notamment des factures suffisamment précises produites au dossier, dont la teneur n'est pas contestée par l'administration, que la société requérante a joué, à l'occasion d'un chantier « Sonatrach » situé en Algérie pendant les années 1996 et 1997, un rôle d'apporteur d'affaires à l'égard de la société Idemat et a participé activement à la négociation des marchés qu'a pu conclure ladite société à l'occasion dudit chantier et qui se sont traduites par des livraisons de biens en Algérie ; que, dans ces conditions, les prestations litigieuses doivent être regardées comme directement liées à l'exportation ; qu'en revanche, il ne résulte pas de l'instruction et, notamment pas des attestations de la société Barsalou faites au titre des dispositions de l'article 275-1 du code général des impôts qui font état de « commande(s) » passées à la SARL VERIMEX, que les commissions perçues par cette dernière puissent être regardées comme des prestations directement liées à l'exportation au sens des dispositions précitées ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL VERIMEX est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux commissions facturées à la société Idemat au titre des années 1996 et 1997, en rémunération de prestations rendues en vue de la livraison de biens à l'exportation ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme demandée par la SARL VERIMEX au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La SARL VERIMEX est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés, au titre des années 1996 et 1997, à raison des prestations facturées à la société Idemat. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Pau en date du 6 décembre 2005 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la SARL VERIMEX est rejeté. 5 No 06BX00389