COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 31/03/2015, 14LY01430, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2015-03-31
Numéro : 14LY01430
Président : Mme BOUISSAC
Rapporteur : M. Thierry  BESSE
Commissaire du gouvernement : M. LEVY BEN CHETON
Avocat(s) : SELARL RIERA-TRYSTRAM-AZEMA

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 5 mai 2014, présentée pour la SAS Ecridor, dont le siège est situé 4, rue Robert Desbioles à Gaillard (74240) ; La SAS Ecridor demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1005862-1103828 du 28 février 2014 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2005, 2006 et 2007, et des cotisations supplémentaires de taxe professionnelle mises à sa charge au titre des mêmes années ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La SAS Ecridor soutient que la procédure est entachée d'irrégularité dès lors que l'administration a refusé de suivre les recommandations de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et de la convoquer à une nouvelle séance ; que l'administration n'a pas comme elle l'a prétendu retenu des bases d'imposition conformes à l'avis de la commission ; qu'en mettant en recouvrement les impositions sans rouvrir les débats, l'administration a méconnu les droits de la défense ; qu'il n'y a pas eu de réel débat oral et contradictoire ; que " l'annexe 1 " fournie par l'administration dans sa proposition de rectification constituait un document illisible auquel elle n'a pu répondre ; que, pour l'activité de production, le déficit d'exploitation de l'année 2005 est dû à des circonstances économiques, à savoir l'effondrement du chiffre d'affaires sur la fin de l'année, et non à une minoration des prix ; que le déficit de l'année 2007 résulte de l'arrêt de l'activité au 31 octobre ; qu'au demeurant, les marges brutes constatées pour ces deux exercices sont supérieures à celles de l'année 2006 ; que, pour l'activité de distribution, les comparatifs retenus par le vérificateur ne sont pas probants ; que les résultats déficitaires des années 2005 et 2006 ne résultent pas de l'application d'une politique de prix de transfert minoré ; qu'elle a produit des termes de comparaison des prix de vente d'articles pertinents, avec la filiale allemande de la société Caran d'Ache ; que son activité ne peut être comparée à celle du commerce de montres et bijoux ; que l'article 57 du code général des impôts est donc inapplicable, dès lors qu'elle n'a effectué aucun transfert de bénéfices à l'étranger ; qu'elle doit pouvoir bénéficier, de manière accessoire, des dégrèvements initialement accordés en matière de taxe professionnelle ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 17 septembre 2014, présenté par le ministre de des finances et des comptes publics, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient que la procédure n'est entachée d'aucune irrégularité, dès lors que la commission départementale des impôts n'a pas ordonné un supplément d'instruction, mais seulement invité les parties à se rapprocher ; que l'avis de la commission a été régulièrement notifié ; que la société Ecridor a transféré des bénéfices à l'étranger au sens et pour l'application des dispositions de l'article 57 du code général des impôts ; qu'en effet, et alors que l'activité de production de la SAS Ecridor était réalisé à plus de 95% avec sa société mère suisse, Caran d'Ache, le prix de vente retenu a généré des pertes conséquentes de 2005 à 2007 ; que le vérificateur a déterminé un prix de transfert de pleine concurrence en retenant la méthode du prix de revient majoré et opéré les rectifications en retenant cette marge ; que, s'agissant de l'activité de distribution, effectuée exclusivement auprès de la société Caran d'Ache, elle a généré des pertes importantes sur les années 2005 et 2006 qui résultent de prix insuffisants ; que le vérificateur a retenu la méthode transactionnelle de la marge nette ; qu'elle démontre ainsi que les conditions d'application de l'article L. 57 du code général des impôts sont réunies ; que c'est à juste titre que les dégrèvements accordés initialement en matière de taxe professionnelle ont été annulés ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 mars 2015 : - le rapport de M. Besse, premier conseiller, - les conclusions de M. Lévy Ben Cheton, rapporteur public, - et les observations de Me A...pour la SAS Ecridor ; 1. Considérant que la SAS Ecridor, dont le capital est détenu intégralement par la société suisse Caran d'Ache, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant porté sur les exercices 2005, 2006 et 2007 ; qu'à l'issue de cette vérification, elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ainsi que, compte tenu de la remise en cause du plafonnement dont elle bénéficiait, de taxe professionnelle ; qu'elle relève appel du jugement du 28 février 2014, par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes tendant à la décharge desdites impositions et des pénalités y afférentes ; Sur l'impôt sur les sociétés : En ce qui concerne la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.(...) ", qu'il résulte de ces dispositions que pour être régulière, la proposition de rectification doit contenir clairement la désignation de l'impôt concerné, de l'année et de la base d'imposition, ainsi que l'énoncé des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier la rectification ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; 3. Considérant que la SAS Ecridor fait valoir que le tableau figurant en annexe 1 de la proposition de rectification, détaillant les modalités de calcul par le vérificateur de la marge d'exploitation réalisée par des producteurs indépendants fabriquant des produits comparables était difficilement compréhensible, en raison de l'absence d'intitulé des colonnes ; qu'il ressort toutefois des pièces du dossier que la proposition de rectification détaillait la méthode de calcul retenue par le vérificateur pour déterminer ce taux de marge, précisait la nature et l'identité des sociétés retenues pour la comparaison ainsi que les résultats obtenus ; qu'ainsi, la SAS Ecridor, qui au demeurant a obtenu la communication en annexe à la réponse à ses observations du tableau entier, a été mise à même de discuter utilement les rehaussements litigieux ; 4. Considérant que, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée dans ses locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire de justifier que l'administration aurait refusé un tel débat ; qu'il résulte de l'instruction que deux entretiens se sont déroulés au cours du contrôle et qu'il n'est pas allégué que le vérificateur se serait refusé à tout échange lors de ces entretiens ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la société n'aurait pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire doit être écarté ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires (...). " ; qu'aux termes de l'article R.* 59-1 du même livre : " (...) L'administration notifie l'avis de la commission au contribuable et l'informe en même temps du chiffre qu'elle se propose de retenir comme base d'imposition. " ; 6. Considérant que, dans son avis rendu à l'issue de la séance du 20 novembre 2009, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du département de Haute-Savoie, après avoir constaté que l'administration avait appliqué deux méthodes préconisées par l'OCDE en matière de prix de transfert et que la société n'avait fourni aucun élément circonstancié sur sa politique de prix de transfert, a relevé que celle-ci avait toutefois produit à l'appui de son mémoire en réponse des données propres à la filiale allemande de la société Caran d'Ache, lesquelles n'étaient toutefois, selon elle, pas directement exploitables ; qu'elle a, dans ces conditions, invité les parties à se rapprocher pour étudier ces nouveaux éléments ; que, si la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'a, ainsi, pas rendu d'avis, cette circonstance est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'est de même sans incidence le fait que le vérificateur a précisé que les bases d'imposition qu'il proposait de retenir, qui étaient celles initialement proposées par l'administration, étaient celles retenues par la commission, alors que celle-ci n'a pas rendu d'avis, ainsi qu'il a été dit ; 7. Considérant que, contrairement à ce que prétend la SAS Ecridor, la commission n'a pas ordonné un supplément d'instruction mais seulement émis une recommandation, qui ne liait pas l'administration ; que celle-ci pouvait par suite mettre en recouvrement les impositions, le 15 février 2010, sans s'être rapprochée de la SAS Ecridor, qui n'a été privée d'aucune garantie, alors au demeurant qu'il est constant que celle-ci n'avait saisi l'administration d'aucune demande suite à la notification de l'avis de la commission, le 20 janvier 2010 ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 8. Considérant qu'aux termes de l'article 57 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France. (...) A défaut d'éléments précis pour opérer les redressements prévus aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement. " ; que ces dispositions instituent, dès lors que l'administration établit l'existence d'un lien de dépendance et d'une pratique entrant dans leurs prévisions, une présomption de transfert indirect de bénéfices, qui ne peut utilement être combattue par l'entreprise imposable en France qu'à charge, pour celle-ci, d'apporter la preuve que les avantages qu'elle a consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties favorables à sa propre exploitation ; 9. Considérant qu'il n'est pas contesté qu'un lien de dépendance juridique existait entre la SAS Ecridor et la société suisse Caran d'Ache qui détenait l'intégralité du capital de la société française ; 10. Considérant que la SAS Ecridor exerce à la fois une activité de production de matériels destinés à l'écriture et au dessin qu'elle revend quasi exclusivement à la société Caran d'Ache ainsi qu'une activité de distribution sur le territoire français des produits de la société suisse Caran d'Ache ; S'agissant de l'activité de production : 11. Considérant que le vérificateur a constaté que les résultats d'exploitation des années 2005 et 2007, pour l'activité de production, étaient déficitaires et que la SAS Ecridor n'avait présenté aucun document précis définissant les modalités de fixation de ses prix de transfert, à partir d'une analyse fonctionnelle ou d'une sélection de comparables ; qu'il a mis en oeuvre la méthode du prix de revient majoré, préconisée par l'OCDE, en utilisant, comme comparables, des sociétés de fabrication de peinture, vernis, encres et mastics et autres activités manufacturières de taille comparable, exploitées normalement, c'est-à-dire sans lien de dépendance ; qu'à l'issue de cette analyse comparative, le service a retenu une marge médiane de 7%, et déterminé les résultats d'exploitation de pleine concurrence par application de ce taux aux charges d'exploitation liées aux transactions avec la société suisse ; 12. Considérant que la société requérante ne critique ni la méthode retenue par le vérificateur ni la pertinence de l'échantillon retenu à titre de comparatif, et ne propose aucune méthode alternative permettant de justifier du montant des prix de vente qu'elle avait retenus ; qu'elle ne peut utilement faire état de circonstances, au demeurant non établies, ayant pu expliquer l'existence d'un déficit d'exploitation, dès lors que cette circonstance est sans incidence sur la méthode retenue par l'administration pour établir la minoration des prix de vente et qu'elle n'a constitué qu'un indice de l'existence de transferts de bénéfices ; qu'elle ne peut utilement, pour contester la méthode de l'administration, se prévaloir de la marge brute constatée en 2006 ; que, s'agissant de l'exercice 2005, si la SAS Ecridor fait valoir que son résultat d'exploitation n'a été déficitaire qu'en raison d'une forte baisse du chiffre d'affaires au cours du dernier trimestre, elle ne donne aucune explication sur cette situation et ne critique pas ainsi utilement le résultat obtenu par l'administration, déterminée à partir des charges d'exploitation, pour l'ensemble de la période servant au calcul du résultat comptable et du résultat fiscal ; que, dans ces conditions, l'existence d'un transfert de bénéfices pour l'année 2005 doit être regardée comme présumée, sans que la SAS Ecridor ne prétende que les avantages qu'elle a consentis étaient justifiés par l'obtention de contreparties favorables à sa propre exploitation ; 13. Considérant, toutefois, que la SAS Ecridor fait valoir qu'elle a cessé son activité de production le 31 octobre 2007, qu'elle a supporté des charges salariales en novembre et décembre et des frais liés à la rupture des contrats de travail, et que la méthode retenue par l'administration, par application d'un taux de marge moyen à ses charges d'exploitation est ainsi dépourvue de fiabilité suffisante ; qu'il résulte de l'instruction qu'au 30 septembre 2007, un mois avant la fin de l'activité, le résultat d'exploitation de la SAS Ecridor était excédentaire, à hauteur de 83 321 euros ; qu'il ne résulte par ailleurs pas de l'instruction que l'administration aurait cherché à mesurer l'incidence de l'arrêt en cours d'année de l'activité de production ; que, si elle fait valoir qu'en réponse à une demande concernant les conditions du transfert en Suisse de son activité, la requérante a indiqué que le coût de restructuration qu'elle avait pris en charge a été refacturé à la société Caran d'Ache, il résulte des termes mêmes de cette réponse que les charges d'exploitation de l'année 2007, à partir desquelles ont été calculés les résultats de pleine concurrence, intégraient des charges non représentatives de l'activité habituelle de production de la SAS Ecridor, la circonstance qu'elles ont ultérieurement fait l'objet d'une refacturation étant sans incidence ; que, dans ces conditions, le ministre des finances n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'existence d'un avantage consenti par la SAS Ecridor au profit de la société Caran d'Ache ni, dès lors, de l'existence de transferts indirects de bénéfices ; que, par suite, la SAS Ecridor est fondée à demander la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge au titre de l'année 2007, résultant du rehaussement de 153 611 euros de ses résultats ; S'agissant de l'activité de distribution : 14. Considérant que le vérificateur a constaté que les résultats d'exploitation des années 2005 et 2006, pour l'activité de distribution, étaient déficitaires et que la SAS Ecridor n'avait présenté aucun document précis définissant les modalités de fixation de ses prix de transfert, à partir d'une analyse fonctionnelle ou d'une sélection de comparables ; qu'il a mis en oeuvre la méthode transactionnelle de la marge nette, préconisée par l'OCDE, en utilisant comme comparables, à défaut de données pour des entreprises exerçant dans un secteur identique, des sociétés de commerce de gros en horlogerie et bijouterie, et a constaté que les prix facturés par la société Caran d'Ache à la société Ecridor étaient supérieurs à ceux pratiqués par des entreprises similaires exploitées normalement, c'est-à-dire sans lien de dépendance ; qu'à l'issue de cette analyse comparative, le service a retenu une marge médiane de 4% et déterminé les résultats d'exploitation de pleine concurrence par application de ce taux au chiffre d'affaires de cette activité ; 15. Considérant que la SAS Ecridor, qui ne conteste pas la méthode utilisée, fait valoir que son activité ne peut être comparée à celle des entreprises exerçant dans les secteurs de l'horlogerie et la bijouterie ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la société distribue notamment des produits haut de gamme et que son activité de distribution peut, dans ces conditions, être comparée, s'agissant des réseaux de distribution et de la clientèle, à celle du commerce en gros en horlogerie et bijouterie ; qu'au demeurant, la SAS Ecridor ne produit aucun terme de comparaison pertinent, se bornant à renvoyer aux données concernant la filiale allemande de la société Caran d'Ache, lesquelles ne peuvent, compte tenu du lien de dépendance entre ces deux sociétés, permettre de déterminer un prix de pleine concurrence ; que, dans ces conditions, l'administration établit suffisamment la pertinence de ses termes de comparaison ; 16. Considérant que la SAS Ecridor fait valoir qu'en 2005, la société Caran d'Ache a consenti un abandon de créances d'un montant de 216 008 euros, qui a été comptabilisé en résultat exceptionnel ; que cette circonstance est en tout état de cause sans incidence sur l'appréciation portée par l'administration sur le prix d'achat des produits commercialisés par la SAS Ecridor, laquelle doit s'apprécier indépendamment de telles circonstances exceptionnelles ; que, si elle soutient qu'il y a lieu de tenir compte, pour l'année 2006, d'un effondrement du marché français, elle ne produit aucun élément à l'appui de cette allégation ; que, dans ces conditions, l'existence d'un transfert de bénéfices pour les années 2005 et 2006 doit être regardée comme présumée, sans que la SAS Ecridor ne prétende que les avantages qu'elle a consentis étaient justifiés par l'obtention de contreparties favorables à sa propre exploitation ; Sur la taxe professionnelle : 17. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a assujetti la SAS Ecridor à des cotisations supplémentaires de taxe professionnelle résultant de la remise en cause du plafonnement dont elle bénéficiait, en vertu de l'article 1647 B sexies du code général des impôts, en raison du rehaussement de la valeur ajoutée résultant de la vérification de comptabilité dont elle avait fait l'objet ; que, compte tenu de ce qui a été dit ci-dessus, il y a lieu de décharger la SAS Ecridor des cotisations supplémentaires de taxe professionnelle pour l'année 2007, l'administration n'établissant pas, pour cet exercice, l'existence d'un transfert indirect de bénéfices ; 18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SAS Ecridor est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble, qui n'a pas omis de statuer sur un moyen, a rejeté ses demandes en ce qu'elles tendaient à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de taxe professionnelle résultant, pour l'année 2007, des rehaussements en raison de l'existence de transferts de bénéfices ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 19. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais non compris dans les dépens exposés par la SAS Ecridor ; D E C I D E : Article 1er : La SAS Ecridor est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de taxe professionnelle mises à sa charge, au titre de l'année 2007, en raison du rehaussement de 153 611 euros de ses résultats. Article 2 : Le jugement n° 1005862-1103828 du 28 février 2014 du Tribunal administratif de Grenoble est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à la SAS Ecridor la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Ecridor et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 10 mars 2015 à laquelle siégeaient : Mme Bouissac, présidente, M. Besse et MmeB..., premiers conseillers. Lu en audience publique, le 31 mars 2015. '' '' '' '' 2 N° 14LY01430 jb