Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 25/03/2010, 07MA02731, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Date de la décision : 2010-03-25
Numéro : 07MA02731
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : Mme Sylvie  BADER-KOZA
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : BUREAU D'ÉTUDES FISCALES ET JURIDIQUES RAYMOND BELNET

Vu la requête, enregistrée le 17 juillet 2007, présentée pour M. Alexandre A, demeurant 45 avenue Paul Cézanne à Aix en Provence (13090), par Me Silvestri, avocat ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0409176 en date du 30 mai 2007 par lequel le Tribunal administratif de Marseille n'a que partiellement fait droit à sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 et des pénalités dont elles ont été assorties ; 2°) de le décharger des dites impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................... .................................................... .................................................... Vu le jugement attaqué, Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'État du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisées à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 février 2010 : - le rapport de Mme Bader-Koza, rapporteur ; - les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; - et les observations de Me Lambert, pour M. A ; Considérant que M. A est gérant de fait et associé de la SARL L'Artisan du Piano ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de cette dernière, portant sur les années 1996 et 1997, le vérificateur a notifié divers redressements à la société par lettre du 14 juin 1999 alors que les conséquences sur l'impôt sur le revenu de M. A, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, lui ont été notifiées le 26 juillet 1999 ; que, parallèlement, M. A a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur les mêmes années 1996 et 1997 ; que par une notification en date du 1er octobre 1999, diverses sommes ont été taxées en tant que revenus d'origine indéterminée sur le fondement des dispositions des articles L. 16, L. 16A et L. 69 du livre des procédures fiscales ; que le vérificateur a également rehaussé le montant des salaires et des revenus fonciers déclarés et remis en cause le quotient familial appliqué ainsi qu'une réduction d'impôt pour souscription d'un contrat d'assurance vie ; que par un jugement en date du 30 mai 2007, le Tribunal administratif de Marseille a fait droit aux conclusions de la requête s'agissant du quotient familial appliqué et s'agissant de la vente d'un piano et a rejeté le surplus ; que M. A relève appel de ce jugement ; Sur la régularité du jugement : Considérant que si, dans le dispositif de son jugement, le Tribunal administratif de Marseille a omis de préciser explicitement qu'il rejetait le surplus des conclusions de la demande de M. A, il résulte de l'examen dudit jugement que les premiers juges se sont prononcés sur l'ensemble des conclusions dont ils étaient saisis et notamment, pour les rejeter, sur les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; que, dès lors, les premiers juges ont, implicitement mais nécessairement, entendu rejeter ce surplus ; que, dès lors, cette omission n'entache pas le jugement susmentionné d'une irrégularité de nature à entraîner son annulation ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les revenus distribués : Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2°) Toutes sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ; qu'aux termes de l'article 110 du même code : Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. (...) ; S'agissant de la méthode employée : Considérant que si M. A soutient que l'administration ne pouvait procéder à une reconstitution de recettes sans écarter préalablement la comptabilité sociale de la SARL L'Artisan du Piano comme non probante, il résulte de l'instruction, et notamment de l'examen de la notification de redressement adressée à la société L'Artisan du Piano le 14 juin 1999, dont la motivation a été reprise dans l'annexe I à la notification adressée à M. A le 26 juillet 1999, que le vérificateur a émis des critiques ponctuelles quant à cette comptabilité et n'a pas procédé à une reconstitution globale des recettes ; qu'il a seulement réintégré dans les recettes imposables les ventes qu'il estimait omises en comptabilité ; S'agissant des ventes non comptabilisées de l'exercice 1996 : Considérant, en premier lieu, que, pour estimer que les recettes afférentes aux pianos Gaveau Cadence noir brillant et Gaveau Arpège Silent noir brillant avaient été omises, l'administration a relevé que lesdits pianos ne figuraient pas à l'inventaire du stock de clôture de l'exercice alors qu'ils apparaissaient dans celui du stock d'ouverture ; que si M. A soutient que les ventes correspondantes ont bien été comptabilisées, il se borne à produire deux factures de ventes, du 9 mars 1996 au prix de 28 000 francs et du 6 mars 1996 au prix de 34 000 francs et allègue que la société n'aurait acquis aucun autre piano de ces modèles auprès de ses fournisseurs ; que, toutefois, des lors que les factures en cause ne mentionnent aucun numéro de série permettant d'identifier les pianos cédés et qu'au surplus, le prix de vente s'avère inférieur au prix d'acquisition sans que le requérant apporte des éléments de justification, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'absence de comptabilisation des recettes correspondantes ; Considérant, en second lieu, que le vérificateur a constaté la présence en stock au 31 décembre 1995 d'une piano Steinway B211 noir brillant alors qu'il n'y figurait plus à la clôture de l'exercice 1996 et a réintégré la recette correspondante pour un montant de 208 000 francs aux recettes imposables de l'année ; que M. A se borne à soutenir que ce piano figurait par erreur en stock au 31 décembre 1995 dès lors qu'il aurait été vendu le 31 juillet 1995 pour la somme de 250 000 francs et que la société avait vendu tous les pianos de cette marque avant l'année 1996, sans produire à l'appui de ses allégations les éléments permettant de justifier de la vente dudit piano, notamment par une facture comportant le numéro de série destiné à l'identifier ; que, là encore, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'absence de comptabilisation de la recette correspondante ; S'agissant des ventes non comptabilisées au titre l'exercice 1997 : Considérant, en premier lieu, ainsi que l'ont relevé à bon droit les premiers juges, que s'agissant du piano Blondel Sarabande 6001 , qui n'est pas identifié par son numéro de série, il résulte des termes mêmes du constat d'huissier produit par le requérant que la facture détenue par l'acheteur supposé porte un numéro différent de la facture correspondante détenue par la société sans que cette discordance soit justifiée par M. A ; que, dès lors, l'administration apporte la preuve de l'absence de comptabilisation de la recette correspondante ; Considérant, en second lieu, que l'administration a procédé à la réintégration de la recette correspondant à la vente des pianos Pleyel identifiés par les numéros de série 258 857, 258 701 et 258693 dès lors que la référence de la facture, mentionnant les numéros de série en cause, présentée par l'acquéreur comportait un numéro différent de celle présentée par la société ; que si, contrairement à ce que soutient l'administration, cette seule discordance n'est pas de nature à établir l'absence de comptabilisation de la vente, elle est toutefois fondée à reconstituer les recettes correspondantes dès lors que la facture présentée par la société, datée du 5 janvier 1998, aurait dû être comptabilisée au cours de l'exercice clos en 1997 ainsi que le justifie la facture de l'acquéreur, jointe au procès-verbal de constat d'huissier produit par la société et portant la date du 23 décembre 1997 ; qu'ainsi, l'administration justifie de l'omission de recettes au titre de l'année 1997 ; que les éléments produits par M. A pour apporter la preuve de la comptabilisation du Pleyel n°258693 ne peuvent être utilement invoqués dès lors qu'ils concernent la vente d'un piano différent, dont le numéro de série est 258603 ; S'agissant du coefficient de marge déterminé au titre des deux années : Considérant que le vérificateur a sollicité, par des courriers du 19 mars et du 23 mars 1999, adressés à la société L'Artisan du Piano, des éléments de nature à déterminer le coefficient de marge de cette dernière ; que la société s'étant abstenue de répondre, le vérificateur a retenu un coefficient de marge brute sur les ventes de piano de 1,6 en se fondant sur une moyenne non pondérée de marge constatée à partir de la vente de 21 pianos ; que, cet échantillon étant suffisamment significatif, M. A, qui n'apporte aucun élément permettant de déterminer un autre coefficient de marge, ne peut utilement soutenir que le coefficient ainsi déterminé serait excessivement théorique ; S'agissant de la minoration d'actifs : Considérant que le service a constaté qu'au cours de l'exercice 1996, la société l'Artisan du piano avait comptabilisé des dettes à l'égard de tiers, M. Tabau, M. José Bouaziz et Mlle Poutet et que ces dettes avaient été annulées avec pour contrepartie, l'inscription d'un crédit de même montant sur le compte courant d'associé de M. Alexandre Bouaziz ; que le service a estimé que ces écritures retraçaient l'abandon par M. Tabau, M. J. Bouaziz et Mlle Poutet de la créance qu'ils détenaient sur la société et que cet abandon avait eu pour effet d'augmenter d'autant l'actif net de cette dernière, générant un profit imposable ; qu'il a en conséquence, sur le fondement de l'article 38 du code général des impôts, réintégré la somme de 330 000 francs dans les résultats imposables de la société ; Considérant que si M. A soutient que la société n'a pas procédé, dans ses écritures comptables, à une substitution de créances mais a, au contraire, désintéressé les tiers créanciers au cours des années suivantes, il n'apporte aucun élément de preuve s'agissant des remboursements qui auraient été effectués auprès de M. J. Bouaziz et de Mlle Poutet ; que s'il produit, en revanche, la preuve de versements à hauteur de 150 000 francs au profit de M. Tabau, aucun élément ne permet d'établir la cause juridique dudit versement ; qu'ainsi, l'opération, qui n'avait au demeurant pas fait l'objet des formalités prévues à l'article 1690 du code civil en matière de cession de créances permettant d'établir la réalité d'une substitution de créanciers a, à bon droit, été regardée comme un abandon de créance par l'administration ; S'agissant de la dette de la société à l'égard de M. A : Considérant que l'administration a remis en cause l'existence d'une dette pour un montant de 310 000 francs que la société L'Artisan du piano avait comptabilisé au profit de M. A correspondant à la cession par ce dernier, le 2 janvier 1997, de deux pianos de marque Steinway ; qu'il résulte de l'instruction et, notamment, d'une facture en date du 21 avril 1995 émanant du fournisseur, la société Hanlet , obtenue par le vérificateur dans le cadre de l'exercice du droit de communication, que l'un des deux pianos a été acquis directement par la société L'Artisan du piano ; que toutefois, M. A produit une facture en date du 31 mai 1995 attestant de la revente de ce piano référencé 529 359 ; que si l'administration oppose la circonstance que la date de la cession par M. A des deux pianos litigieux n'aurait pas été authentifiée dans les formes prévues à l'article 1328 du code civil relatif aux actes sous seing privé, sans apporter d'autres éléments de nature à remettre en cause la réalité de l'opération litigieuse, il ne résulte d'aucun texte ni d'aucun principe que la preuve d'une cession ne puisse être apportée par le contribuable que par des actes passés en la forme prévue par le code civil ; que l'acte de cession, dont la réalité n'est pas utilement contestée, complété par la justification étayée des circonstances par lesquelles M. Bouaziz est entré en possession desdits pianos, permettent d'établir en l'espèce la réalité de la cession malgré l'absence d'indication des numéros de séries des instruments cédés ; que, dès lors, il y a lieu d'accorder la réduction des bases d'imposition au titre de l'année 1997 à concurrence d'une somme de 310 000 francs ; En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : Considérant qu'en application du dernier alinéa de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions incombe à M. A dès lors qu'il a été régulièrement taxé d'office en application des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales ; S'agissant des sommes de 24 112 francs et 28 183 francs créditées les 19 février et 4 mars 1996 sur le compte Société Marseillaise de Crédit : Considérant que l'attestation émanant de Mme Van Kauffman qui aurait versé les dites sommes à titre de libéralité ne peut suffire à justifier de la nature et de l'origine desdites sommes dès lors qu'elle n'est corroborée par aucun autre document justifiant du débit des sommes sur les comptes bancaires de l'intéressée ; S'agissant des sommes de 1 000 francs, 49 000 francs et deux fois 50 000 francs créditées sur le compte Crédit du Nord : Considérant que pour justifier de l'origine et de la nature des quatre sommes précitées, M. A fait valoir que les deux premières sommes lui ont été versées par la soeur de sa concubine et les deux autres par sa concubine ; que toutefois, l'intéressé ne produit aucune attestation des intéressées, ni bordereau de remise de chèque et relevé de compte attestant du débit de ce chèque ; qu'il se borne à produire deux reconnaissances de dette qu'il a rédigées sur papier libre et sans date certaine ; que, par suite, et en tout état de cause, M. A ne peut être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe, que ces crédits correspondent à des prêts à caractère familial ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a réintégré ces sommes dans son revenu imposable ; En ce qui concerne les revenus fonciers : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions combinées des articles 12 et 29 du code général des impôts que les sommes à retenir, au titre d'une année déterminée, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers, sont celles qui, au cours de ladite année, ont été mises à la disposition du contribuable ; que, s'agissant de revenus fonciers procédant de loyers dont le paiement n'aurait pas été intégralement effectué au bailleur, il appartient à l'administration, lorsque, comme en l'espèce, le contribuable a refusé le redressement, d'établir que l'absence d'encaissement des loyers ou accessoires aux loyers procède d'un acte de disposition constitutif d'une libéralité au bénéfice du preneur ; Considérant que le vérificateur a réintégré dans les revenus fonciers de M. A au titre des années 1996 et 1997, une somme de 6 000 francs correspondant au montant des charges prévu au contrat de bail signé avec la SARL L'Artisan du piano ; que si M. A fait valoir que la somme de 6 000 francs représentative de charges ne lui a jamais été versée, il ne fait état d'aucune démarche pour obtenir le paiement des sommes dues ; que, dans ces conditions, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, de ce que M. A a accompli un acte de disposition en renonçant à percevoir l'intégralité des loyers ; que, par suite, c'est à bon droit qu'elle a imposé entre ses mains le montant non perçu des loyers dans la catégorie des revenus fonciers ; Considérant, en second lieu, que l'administration a remis en cause la déduction de la taxe foncière pratiquée par M. A à concurrence des sommes de 1420 francs en 1996 et 1430 francs en 1997 au motif que ce dernier ne justifiait pas de son assujettissement à cette taxe ni de son paiement ; qu'en appel, M. A ne produit ni ses avis d'imposition ni aucune pièce attestant du paiement desdites taxes ; que s'il se prévaut d'une doctrine 5 D -2228 n° 8 du 10 mars 1999 selon laquelle les impôts peuvent être déduits même s'ils n'ont pas encore été payés, pour leur montant exact si l'avis d'imposition a été reçu ou dans la limite des sommes payées l'année précédente, il est constant que l'intéressé n'entre pas dans les prévisions de cette doctrine dès lors qu'il ne justifie ni d'un avis d'imposition ni des sommes versées l'année précédente ; qu'en outre, la dite doctrine est postérieure aux années d'imposition litigieuses ; En ce qui concerne les traitements et salaires : Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 12, 13, et 83 du code général des impôts, sont à retenir, au titre d'une année déterminée, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des traitements et salaires, les sommes qui, au cours de ladite année, ont été mises à la disposition du contribuable ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a redressé les montants des traitements et salaires déclarés par M. A ne conteste pas les indications portées sur la déclaration annuelle des salaires, à laquelle il a nécessairement participé eu égard à sa qualité de gérant de fait, mais se borne à soutenir, de manière contradictoire, que la situation financière de l'entreprise ne lui a en réalité permis de recevoir que la somme de 185 000 francs, soit 130 000 francs nets ; que, dans ces conditions, l'administration apporte la preuve qui lui incombe que l'intéressé a bien perçu des salaires à concurrence des montants déclarés par la société L'Artisan du piano ; Sur la motivation des pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux pénalités en litige : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...). ; Considérant, en premier lieu, que s'agissant de la majoration de 40 % appliquée aux redressements effectués dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, l'administration a pu, à bon droit, se fonder sur l'importance des omissions de recettes constatées lors de la vérification de comptabilité de la SARL L'Artisan du piano, dont M. A était gérant de fait et associé, pour justifier de son intention d'éluder l'impôt ; Considérant, en deuxième lieu, qu'alors même que les revenus d'origine indéterminée ont été taxés d'office, le service a pu, eu égard à l'importance des dits revenus par rapport aux revenus déclarés, appliquer cette même majoration de 40 % aux redressements effectués dans cette catégorie ; Considérant, en troisième lieu, que s'agissant des traitements et salaires, M. A, en sa qualité de gérant de fait de la SARL L'Artisan du piano, avait une parfaite connaissance des salaires déclarés et payés par celle-ci et n'a pu que sciemment s'abstenir de les déclarer pour leur totalité ; que, par suite, c'est à bon doit que les redressements afférents à cette catégorie de revenus ont été assortis de la majoration de 40 % précitée ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la réduction de ses bases d'imposition au titre de l'année 1997, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, à concurrence d'une somme de 310 000 francs ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, d'allouer la somme que M. A demande en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La base d'imposition de M. A au titre de l'année 1997 est réduite d'une somme de 310 000 francs en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée. Article 2 : M. A est déchargé, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1997 formant surtaxe par rapport à celles résultant de l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le jugement du 30 mai 2007 du Tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu'il a de contraire aux articles 1, 2 ci-dessus. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' N° 07MA02731 2