Cour Administrative d'Appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 05/06/2014, 13NC01313, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nancy
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2014-06-05
Numéro : 13NC01313
Président : Mme STEFANSKI
Rapporteur : M. Marc  WALLERICH
Commissaire du gouvernement : M. GOUJON-FISCHER
Avocat(s) : DE LANGLADE

Vu la requête, enregistrée le 18 juillet 2013, complétée par des mémoires enregistrés les 27 et 28 mars 2014, présentée pour Mme D...B..., demeurant au..., par de Langlade, avocat ; Mme B... demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n°1101197 du 14 mai 2013 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - c'est à tort que le tribunal et l'administration fiscale ont fait application des principes posés par l'article 39 duodecies du code général des impôts selon lesquels les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis et souscrits à la date la plus ancienne dès lors que les parts qu'elle détenait et qu'elle a cédées revêtaient le caractère professionnel posé par l'article 151 nonies du code et étaient soumises au régime posé par l'article 38 et étaient, par conséquent, exclues du régime dérogatoire posé par l'article 39 duodecies ; - seuls sont visés par le régime dérogatoire posé par l'article 39 duodecies les titres dont la durée de détention et la valeur d'acquisition sont difficiles à évaluer alors que les titres en litiges sont clairement identifiés et numérotés ; - l'analyse du tribunal selon laquelle l'identification des titres ne ferait pas échec à l'application de l'article 39 duodecies est contraire à l'instruction n° 89 du 15 octobre 2010 (BOI 5 0-7-10) et à l'instruction du 18 mars 1966 ; - les titres de la SCEV ne revêtant pas le caractère de titre de portefeuille ne sont pas concernés par le 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts ; - ce sont les principes de détermination de droit commun des plus-values qui doivent s'appliquer dès lors que l'administration n'a jamais précisé les modalités de calcul des plus-values professionnelles ; - c'est à tort que l'administration lui a appliqué les pénalités de 40 % posées par l'article 1729 du code général des impôts dès lors qu'elle n'apporte pas la preuve de sa mauvaise foi ni de sa volonté délibéré d'éluder l'impôt ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 25 octobre 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ; - c'est à bon droit que le service a estimé que la requérante avait réalisé une plus-value professionnelle imposable à l'impôt sur le revenu lors de la cession des titres de la SCEV des Coteaux conformément aux dispositions de l'article 151 nonies du code général des impôts dès lors que la SCEV est une société de personne visée par l'article 8 du code général des impôts dans laquelle Mme B...exerce une activité viticole ; - le calcul est conforme aux dispositions de l'article 39 duodecies du code général des impôts ; - la requérante ne peut utilement invoquer la loi du 12 juillet 1965 modifiant l'imposition des entreprises, ni une instruction du 18 mars 1966, ni un rapport déposé par M. A...devant la commission des finances de l'Assemblée nationale et ni un rapport déposé par M. C...devant la commission des finances du Sénat dans la mesure où ces documents font état de la difficulté de calculer une plus-value lorsqu'il y a incertitude sur la date d'acquisition des parts, ce qui n'est pas le cas en l'espèce ; - lorsque des valeurs de même nature ont été souscrites à des dates différentes, l'instruction du 18 mars 1966 précisait que les cessions étaient réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne et définissait la notion de titre de même nature comme s'agissant des titres qui sont émis par une collectivité et confèrent les mêmes droits ; - la règle du premier entré - premiers sorti est applicable aux titres de placement, aux titres participatifs et aux plus-values ou moins-values résultant de la cession de titres de participation intervenue au cours d'exercices ouverts à compter du 1er juillet 1974 ; l'interprétation restrictive des dispositions du 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts ne saurait donc être admise ; - la circonstance que les titres soient numérotés est sans influence dès lors que les statuts de la SCEV exposent les droits et obligations attachés à chaque part et il en résulte que les titres en litige ne sont pas différents les uns des autres dans la mesure où ils confèrent les mêmes droits à leurs détenteurs ; - les parts cédées répondent à la définition des titres de participation dès lors que leur possession permet d'exercer une influence sur la société émettrice et/ou d'en assurer le contrôle ; toutefois, l'imposition de la plus-value réalisée en 2007 ne découle pas de cette qualification mais de l'application des dispositions de l'article 151 nonies définissant ces parts comme des éléments d'actif dont la cession révèle des plus-values professionnelles ; - la requérante ne peut invoquer utilement les dispositions du code général des impôts, en particulier de l'article 150 OA, propres aux plus-values réalisées par des personnes physiques dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé dès lors qu'elle est un associeé qui exerce sa profession dans le cadre d'une société de personnes et que la cession des droits ou parts détenus dans cette société relève du régime des plus-values professionnelles ; - l'instruction BOI 5 C7-10 du 22 janvier 2007 ne saurait être utilement invoquée dès lors qu'elle se rapporte précisément à l'article 150 OA du code général des impôts ; - les pénalités pour manquement délibéré sont justifiées ; Vu la lettre du 1er avril 2014 par laquelle les parties ont été informées qu'en application de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative il était envisagé d'appeler l'affaire à l'audience du 15 mai 2014 et que l'instruction pourrait être close à partir du 17 avril 2014 sans information préalable ; Vu l'avis d'audience portant clôture de l'instruction immédiate pris le 23 avril 2014 en application de l'article R. 613-2 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mai 2014 : - le rapport de M. Wallerich, premier conseiller, - et les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public ; 1. Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts : " I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession (...) " ; qu'aux termes de l'article 39 duodecies du même code " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : a) aux plus-values provenant de la cession d'éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans (...) 3. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que celles définies au 2. (...) 6. Pour l'application du présent article les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne. Pour l'application de ces dispositions, les titres inscrits dans une comptabilité auxiliaire d'affectation qui sont soumis aux règles de l'article L. 142-4, de l'article L. 143-7, du VII de l'article L. 144-2 ou de l'article L. 441-8 du code des assurances, constituent un portefeuille distinct. Pour l'application des dispositions du premier alinéa, les titres reçus en rémunération d'un apport partiel d'actif ou d'une scission soumis au régime prévu à l'article 210 B et ceux qui sont acquis ou souscrits indépendamment de l'opération d'apport ou de scission constituent deux catégories distinctes de titres jusqu'à la fin du délai de trois ans prévu à l'article 210 B. Les cessions de titres intervenues dans ce délai sont réputées porter en priorité sur les titres acquis ou souscrits indépendamment de l'opération d'apport ou de scission. 6 bis. Le régime fiscal des plus et moins-values à long terme prévu par le présent article et les articles suivants n'est pas applicable à la quote-part des profits distribués par un fonds de placement immobilier mentionné à l'article 239 nonies (...) " ; 2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme B...détenait 4 142 des 4 242 parts du GAEC des Côteaux, créé en 1973 et transformé en SCEV en 2004, qu'elle avait acquises au prix nominal de 100 francs ; que le 20 juin 2007, la SCEV a procédé à une augmentation de capital par la création de 1065 parts supplémentaires de 10 euros, assorties d'une prime d'émission de 414 euros, attribuées en totalité à MmeB... ; qu'à cette même date, Mme B...cédait 1065 parts numérotées de 4 243 à 5 307 à trois sociétés civiles dont elle détient 99 % du capital sans déclarer aucune plus-value ; que la contribuable a fait l'objet d'une proposition de rectification suivie de rappels d'impôts sur le revenu de 62 451 euros et de contributions sociales de 42 936 euros en droits au titre de l'année 2007, l'administration estimant qu'elle avait réalisé une plus value imposable au taux proportionnel de 16 % de 390 321 euros ; que la requérante conteste cette rectification au motif que l'administration ne pouvait lui appliquer la méthode de calcul résultant des dispositions du 6 de l'article 39 duodecies du code général des impôts dans la mesure où les titres en litiges sont parfaitement identifiables et doivent être regardés, non pas comme des titres de portefeuille, mais comme assimilés à de la clientèle ou à un fonds de commerce ; que cependant, la numérotation des parts ne saurait, à elle seule, faire échec à la présomption instituée par le 6 de l'article 39 duodecies du code général des impôts, alors qu'il n'est pas établi que les parts cédées aux sociétés civiles " Zoecie ", " Val de Fine " et " Des Gabrioles " soient d'une autre nature que celles souscrites au moment de la création du GAEC des Coteaux et de l'augmentation de capital de la SCEV du même nom ; qu'elles doivent dès lors être regardées comme des parts de portefeuille au sens de ces mêmes dispositions et, ce, quand bien même elles représenteraient l'actif de la SCEV ; que dès lors, la cession en litige doit être regardée comme ayant porté, en priorité, sur les plus anciennes de ces parts ; que par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé, sur le terrain de la loi fiscale, que les parts cédées le 20 juin 2007 aux trois sociétés civiles dont il s'agit avaient donné lieu à une plus value de 162 450 euros ; 3. Considérant en second lieu, que Mme B...ne saurait utilement se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de l'instruction du 18 mars 1966 qui ne donne pas d'autre interprétation de la loi fiscale que celle dont il est fait application dans le présent jugement, ni des instructions 5 C 1 01 et 5 C 1 07 qui ne concernent pas les plus values professionnelles ; Sur les pénalités pour manquement délibéré : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'il résulte de l'instruction que si le requérant a méconnu les dispositions du 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts en se bornant à appliquer les principes de droit commun de détermination de la plus-value, l'administration n'apporte pas la preuve, dont elle a la charge, de l'intention délibérée de Mme B...d'éluder l'impôt ; 5. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme B...est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande de décharge des pénalités pour manquement délibéré auxquelles elle a été assujettie en application de l'article 1729 du code général des impôts en complément des redressements dont elle a fait l'objet au titre de l'impôt sur les revenus de l'année 2007 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative : 6. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à payer à Mme B...la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : Mme B...est déchargée des majorations de 40 % auxquelles elle a été assujettie en application de l'article 1729 du code général des impôts en complément des redressements dont elle a fait l'objet au titre de l'impôt sur les revenus de l'année 2007. Article 2 : Le jugement du 14 mai 2013 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à Mme D... B...et au ministre chargé du budget. '' '' '' '' 2 N° 13NC01313