CAA de TOULOUSE, 1ère chambre, 28/11/2024, 23TL00195, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de TOULOUSE
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-11-28
Numéro : 23TL00195
Président : M. Rey-Bèthbéder
Rapporteur : Mme Aurore  Fougères
Commissaire du gouvernement : Mme Restino
Avocat(s) : SCP CAMILLE & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée Business Spain Network a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée qui lui est réclamée au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2015, des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2011 à 2015 ainsi que des retenues à la source dont elle a fait l'objet au titre des années 2012, 2014 et 2015. Par un jugement n° 2020666 du 21 novembre 2022, le tribunal administratif de Montpellier, à qui la requête avait été transmise par ordonnance n° 462171 du président de la section du contentieux du Conseil d'État, a prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions tendant à la décharge des retenues à la source et rejeté le surplus de ses demandes. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 20 janvier 2023, la SARL Business Spain Network, représentée par Me Gasquet, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 21 novembre 2022 du tribunal administratif de Montpellier ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'État le versement d'une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; - c'est à tort que l'administration fiscale a considéré qu'elle devait être assujettie à l'impôt sur les sociétés en France, alors que son siège de direction effective se situait en Espagne ; - c'est à tort qu'elle a considéré qu'elle devait être assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée en France, alors que le siège de son activité économique se trouvait en Espagne ; - l'allongement du délai de reprise et les pénalités de 80 % pour activité occulte qui ont été mises à sa charge sont infondés dès lors qu'elle établit que l'absence de déclaration résulte d'une erreur de sa part. Par un mémoire en défense, enregistré le 12 mai 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique de la France conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. Par ordonnance du 26 décembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 29 janvier 2024. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; - la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Fougères, - et les conclusions de Mme Restino, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Business Spain Network, qui exerce une activité de pose de panneaux photovoltaïques et de portes frigorifiques et est immatriculée en Espagne, a fait l'objet au cours des années 2016 et 2017 d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service a considéré que le siège de sa direction effective se trouvait en France. Constatant que la société ne s'était pas déclarée auprès d'un centre de formalités des entreprises et n'avait déposé aucune déclaration de résultats ni de taxe sur la valeur ajoutée en France, le service l'a informée, par une proposition de rectification en date du 24 juillet 2017, de son intention de mettre à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2015, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de la même période, des retenues à la source au titre des années 2012, 2014 et 2015 et des amendes sur le fondement des articles 1737 et 1759 du code général des impôts, mis en recouvrement après réponse aux observations du contribuable pour un montant total de 1 901 066 euros. En réponse à la réclamation présentée le 19 février 2018 par la SARL Business Spain Network tendant à la décharge, en droits et pénalités, de l'ensemble de ces suppléments d'imposition, l'administration a partiellement fait droit à sa demande en réduisant le montant de l'impôt sur les sociétés et des retenues à la source et en dégrevant l'ensemble des amendes fiscales mises à sa charge. La société a ensuite saisi le tribunal administratif de Toulouse d'une demande tendant à la décharge de l'ensemble des suppléments et du complément d'impositions restant en litige, laquelle a conduit le service à octroyer un nouveau dégrèvement de l'ensemble des retenues à la source mises à sa charge. Par un jugement du 21 novembre 2022 dont la SARL Business Spain Network relève appel, le tribunal administratif de Montpellier, à qui la requête avait été transférée par ordonnance du président de la section du contentieux du Conseil d'État, a prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions tendant à la décharge des retenues à la source et rejeté le surplus de ses demandes. Sur le principe de l'assujettissement en France : En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 2. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". L'article 259 du même code dispose : " Le lieu des prestations de services est situé en France : 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu'il a en France : a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu'il dispose d'un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis (...) ". Aux termes de l'article 283 de ce code : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée doit être acquittée par les personnes qui réalisent les opérations imposables (...). 2. Lorsque les prestations mentionnées au 1° de l'article 259 sont fournies par un assujetti qui n'est pas établi en France, la taxe doit être acquittée par le preneur ". 3. Il est constant que la SARL Business Spain Network, immatriculée en Espagne, a réalisé, au cours des années en litige, des prestations de pose de panneaux photovoltaïques et de portes frigorifiques pour le compte de preneurs assujettis disposant en France du siège de leur activité économique. Pour justifier que les dispositions précitées du 2 de l'article 283 du code général des impôts ne sont pas applicables à cette société, la vérificatrice a relevé, sur la base notamment de procès-verbaux de gendarmerie consignant pour certains les déclarations de ses associés, que l'entreprise ne disposait ni de locaux ni de salariés en Espagne mais seulement d'une adresse de domiciliation au sein de son cabinet comptable, chargé contre facturation de tenir la comptabilité de l'entreprise et de procéder à ses déclarations sociales et fiscales, que ses dirigeants s'y rendaient une fois par an seulement et que les autorités sociales espagnoles, constatant l'absence d'activité de la société sur le territoire espagnol entre 2011 et 2014, avaient radié l'ensemble de ses salariés du bénéfice de la sécurité sociale espagnole. Il résulte également de l'instruction que le matériel de l'entreprise était stocké au domicile d'un de ses dirigeants, que l'intégralité des chantiers avaient été réalisés sur le territoire français, à l'exception d'un seul réalisé à Madrid, que les deux dirigeants de la société, également dirigeants de plusieurs sociétés clientes de la SARL Business Spain Network, résidaient en France et s'étaient chargés seuls du recrutement et de la gestion des salariés sur les chantiers, de la signature des contrats avec leurs donneurs d'ordres et de la préparation technique et administrative des chantiers. En outre, si le siège de la société disposait d'un numéro de téléphone et de télécopieur apparaissant sur ses factures, seules les coordonnées en France d'un de ses dirigeants apparaissaient dans les échanges de courriels entre lui et les clients de la société. La SARL Business Spain Network se borne de son côté à affirmer que l'administration " n'aurait pas suffisamment tenu compte de l'importance des tâches administratives et de gestion réalisées depuis le territoire espagnol " et que le cabinet comptable était aussi chargé du recrutement des salariés et de l'établissement de leurs contrats de travail et de leurs bulletins de paie, sans apporter aucun élément pour le justifier, alors qu'il n'est pas contesté qu'au moins un des salariés de l'entreprise a affirmé à la gendarmerie nationale avoir été recruté directement par l'un des dirigeants de l'entreprise en France. Eu égard à l'ensemble de ces éléments, c'est à bon droit que le service a considéré que la SARL Business Spain Network disposait en France, et non en Espagne, du siège de son activité économique, et l'a assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée. En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 4. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. 5. D'une part, aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés (...) en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France (...) ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (...) ". 6. Il résulte de ce qui a été dit au point 3 du présent arrêt que la SARL Business France doit être regardée comme exploitée en France au sens des dispositions précitées de l'article 209 du code général des impôts. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré qu'elle devait être assujettie en France à l'impôt sur les sociétés. 7. D'autre part, aux termes de l'article 4 de la convention conclue le 10 octobre 1995 entre la France et l'Espagne en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune : " Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un État contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet État, est assujettie à l'impôt en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. (...) / 3. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne autre qu'une personne physique est un résident des deux États contractants, elle est considérée comme un résident de l'État où son siège de direction effective est situé ". Aux termes de l'article 7 de cette convention : " 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un État contractant ne sont imposables que dans cet État, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre État contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé (...) ". 8. Il résulte de ce qui a été dit au point 3 du présent arrêt que le siège de direction effective de la SARL Business Spain Network se situe en France. Dès lors, les stipulations précitées de la convention franco-espagnole ne font pas obstacle à l'imposition en France de ses bénéfices. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 9. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". Aux termes de l'article L. 76 de ce livre : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) ". 10. Ainsi qu'énoncé au point 3 du présent arrêt, la SARL Business Spain Network était assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée. Il est constant qu'elle n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elle était tenue de souscrire à ce titre. Eu égard à sa situation de taxation d'office, l'administration était seulement tenue de lui notifier, ainsi que le prévoient les dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination. 11. Il résulte des termes de la proposition de rectification adressée le 24 juillet 2017 à la SARL Business Spain Network que celle-ci mentionne bien les bases d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée et ses modalités de détermination. En outre, après avoir exposé dans un premier temps l'ensemble des motifs qui la conduisaient à considérer que le siège de la direction effective de l'entreprise se trouvait en France, la vérificatrice a cité in extenso, dans la partie " VIII TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE - TVA COLLECTÉE ", le I de l'article 256 et le 1° de l'article 259 du code général des impôts, qui fondent l'assujettissement et la territorialité de la taxe, et a mentionné l'article 283 nonies de ce code. Aussi, l'administration n'était pas tenue, en tout état de cause, de reprendre expressément les termes du 2 de l'article 283 du code général des impôts pour en déduire que, contrairement à ses affirmations, la SARL Business Spain Network était établie en France. En tout état de cause, ce constat découlait naturellement de la remise en cause du siège de direction effective de la société, et cette omission n'a privé d'aucune garantie la société appelante, qui a pu, malgré sa situation de taxation d'office, utilement présenter des observations sur ce point, auxquelles l'administration fiscale a répondu le 23 octobre 2017. Dès lors, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification ne peut qu'être écarté. Sur le droit de reprise et les majorations pour activité occulte : 12. D'une part, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte (...). L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable (...) n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite ". L'article L. 176 du même livre prévoit un allongement du délai de reprise identique, en cas d'activité occulte, en matière de taxe sur la valeur ajoutée. 13. D'autre part, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte (...) ". 14. Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalité des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un État autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte de l'ensemble des circonstances de l'espèce et notamment du niveau d'imposition dans cet autre État et des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux États. 15. Pour justifier que l'omission de déclarer son activité en France résulte d'une erreur, la SARL Business Spain Network soutient qu'elle a accompli l'ensemble de ses obligations déclaratives en Espagne, dont le taux d'imposition est équivalent à celui de la France et dont les autorités collaborent avec les autorités françaises, et qu'elle était fondée à s'y croire imposable au regard du lieu de son siège social et son immatriculation en Espagne. Toutefois, d'une part, il résulte de ce qui a été dit au point 3 du présent jugement que la société disposait d'une simple adresse de domiciliation en Espagne, que ses dirigeants étaient résidents français et prenaient l'ensemble des décisions stratégiques pour l'entreprise depuis le territoire français, que l'ensemble de ses salariés y étaient recrutés et que la quasi-totalité des chantiers qu'elle a exécutés l'ont été sur le territoire français, de sorte que la société ne peut valablement prétendre avoir ignoré ses obligations déclaratives. D'autre part, s'il est vrai que la France et l'Espagne sont liées par une clause d'assistance administrative dont la mise en œuvre est effective et que les deux pays ont des taux d'imposition proches voire similaires pour certaines années, la société n'a pas été en mesure de présenter une comptabilité régulière à l'administration fiscale, dont la reconstitution a conduit à des écarts significatifs entre les bases d'imposition déclarées aux autorités espagnoles et les bases reconstituées. À cet égard, si l'appelante estime que ces différences s'expliquent essentiellement par le rejet de charges par l'administration fiscale française, au contraire des autorités espagnoles qui les avaient admises, elle ne conteste pas l'ensemble des éléments circonstanciés apportés par le service pour justifier du caractère fictif de ces charges. Au surplus, il n'est pas justifié que la société aurait accompli ses obligations déclaratives en Espagne au titre de l'année 2011. Pour l'ensemble de ces raisons, la SARL Business Spain Network n'est pas fondée à soutenir que les omissions déclaratives en litige résulteraient d'une simple erreur. 16. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Business Spain Network n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. D É C I D E : Article 1er : La requête de la SARL Business Spain Network est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée Business Spain Network et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal Occitanie. Délibéré après l'audience du 14 novembre 2024, à laquelle siégeaient : M. Rey-Bèthbéder, président, M. Lafon, président-assesseur, Mme Fougères, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 novembre 2024. La rapporteure, A. Fougères Le président, É. Rey-Bèthbéder Le greffier, F. Kinach La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 23TL00195