CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 29/09/2015, 14LY01641, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2015-09-29
Numéro : 14LY01641
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : M. Laurent  LEVY BEN CHETON
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : BAROCHE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A...C...a demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes mises à sa charge au titre des années 2002, 2003, 2004 ainsi qu'au titre du 1er janvier au 18 mars 2005, et à la charge de M. et Mme C..., au titre du 19 mars au 31 décembre 2005 et de l'année 2006 ; Par un jugement n° 1004671-1005764 du 20 mars 2014, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 22 mai 2014 et le 24 décembre 2014, M. A... C..., représenté par MeB..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 20 mars 2014 en tant qu'il a statué sur ses conclusions relatives à l'impôt sur le revenu ; 2°) de le décharger de ces impositions et des pénalités y afférentes. M. A...C...soutient : - que, durant toute la période en litige, il a exercé son activité professionnelle en Côte d'Ivoire, et non en France ; que dès lors, bien qu'il est constant qu'il avait en France le lieu de son séjour principal, les bénéfices qu'il a retirés de sa double activité de négociant et de représentant en vins ne sauraient être imposables en France, en application des stipulations des articles 3 et 10 de la convention fiscale franco-ivoirienne du 6 avril 1966, dès lors que son activité de commissionnaire, comme celle de négociant en vins, sont exclusivement ivoiriennes ; que les ventes de vins qu'il a ainsi réalisées ont été formées sur le territoire de la Côte d'Ivoire, où ont été délivrées les choses vendues ; - que son activité professionnelle, qui était connue de l'administration fiscale depuis 1996, ne saurait être qualifiée d'occulte au titre de la période en litige ; - que le silence, de l'administration, qui n'avait donné aucune suite à sa demande d'informations, constitue une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Par un mémoire en défense, enregistré le 10 octobre 2014 le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens présentés par M. C...ne sont pas fondés. Par ordonnance du 1er juillet 2015, la clôture d'instruction a été fixée au 17 juillet 2015. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - la convention fiscale du 6 avril 1966 modifiée entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République de Côte d'Ivoire tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance réciproque en matière fiscale ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Lévy Ben Cheton, premier conseiller, - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public. 1. Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité, portant sur les années 2002 à 2006, l'administration fiscale a évalué d'office, en vertu du 1° de l'article L 73 et du 3° de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales, les bénéfices industriels et commerciaux que, selon elle, M.C..., retirait respectivement, d'une activité occulte de négociant en vins, révélée par les nombreux et importants mouvements retracés sur les comptes bancaires qu'il détenait en France et à Monaco, puis par l'exercice du droit de communication auprès de ses principaux fournisseurs, à laquelle s'ajoutait une activité accessoire de représentant de commerce, imposée dans la même catégorie en vertu de l'article 155 du code général des impôts ; que ces droits supplémentaires ont été assortis de pénalités de 80 % prévues, en cas d'activité occulte, par les dispositions du c) du 1 de l'article 1728 du code général des impôts ; qu'en outre, à l'issue d'un examen de leur situation fiscale personnelle, M. et Mme C...ont également été taxés d'office à l'impôt sur le revenu au titre des années 2005 et 2006 à raison d'une part, de revenus d'origine indéterminée demeurés injustifiés, d'autre part, de la fraction imposable d'une rente viagère à titre onéreux ; que M. C...relève appel du jugement du tribunal administratif de Grenoble n° 1004671-1005764 du 20 mars 2014, en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant que le tribunal administratif de Grenoble a été saisi par une requête unique n° 1004671 de demandes tendant à la décharge de suppléments d'impôt sur le revenu mis à la charge de deux contribuables distincts que sont d'une part, M.C..., seul, du 1er janvier 2002 au 18 mars 2005, veille de son mariage, d'autre part les épouxC..., à compter de cet événement, le 19 mars 2005, et jusqu'au 31 décembre 2006 ; qu'ainsi que le fait valoir le ministre dans son mémoire en défense, le tribunal, qui devait inviter les intéressés à régulariser leurs écritures par la production d'une demande distincte pour chacun des foyers fiscaux concernés, ne pouvait statuer comme il l'a fait par un seul jugement, compte tenu de la nature de l'impôt sur le revenu, sur des conclusions présentées pour des contribuables différents ; que c'est donc irrégulièrement qu'il a statué par un jugement unique sur ces deux demandes ; que dès lors, le jugement attaqué, rendu en méconnaissance de cette règle d'ordre public, doit être annulé, dans la limite des conclusions d'appel des requérants ; 3. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, d'une part, de renvoyer M. et Mme C...devant le tribunal administratif de Grenoble pour qu'il soit statué par jugement distinct sur les conclusions tendant à la décharge des impositions mises à leur charge au titre du 19 mars 2005 au 31 décembre 2005, ainsi que de l'année 2006, d'autre part, d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions présentées par M. C...devant le tribunal, tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il avait été personnellement assujetti au titre des années 2002, 2003, 2004, et du 1er janvier au 18 mars 2005 ; Sur la domiciliation fiscale : 4. Considérant que, si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; qu'il en est ainsi à l'égard de toute convention ayant cet objet, telle que la convention franco-ivoirienne susvisée, alors même qu'elle définit directement les critères de la résidence fiscale à prendre en compte pour les besoins de son application ; En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 5. Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus " ; qu'aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l' article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire (...) " ; que, pour l'application des dispositions du paragraphe a) du 1 de l' article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles, et que le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l' hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer ; 6. Considérant qu'ainsi qu'il l'admet lui-même dans ses écritures contentieuses, il est constant que M. C...avait, sur l'ensemble de la période en litige, en France son foyer et le lieu de son séjour principal ; qu'il était donc en principe passible de l'impôt sur le revenu en France pour l'ensemble de ses revenus sur le fondement des dispositions précitées des articles 4 A et 4 B du code général des impôts, sauf dans l'hypothèse où les stipulations de la convention fiscale franco-ivoirienne, qu'il invoque, feraient obstacle à une imposition desdits revenus en France ; En ce qui concerne l'application de la convention franco-ivoirienne : 7. Considérant que selon les stipulations du 1 de l'article 2 de la convention fiscale franco-ivoirienne du 6 avril 1966 modifiée : " Une personne physique est domiciliée,.au sens de la présente Convention, au lieu où elle a son " foyer permanent d'habitation ", cette expression désignant le centre des intérêts vitaux, c'est-à-dire le lieu avec lequel les relations personnelles sont les plus étroites " ; que son article 3 stipule que : " Le terme " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires où une entreprise exerce tout ou partie de son activité./ a) Constituent notamment des établissements stables : aa) un siège de direction ; / cc) un bureau / hh) une installation fixe d'affaires utilisée aux fins de stockage, d'exposition et de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise / jj) une installation fixe d'affaires utilisée aux fins d'acheter des marchandises ou de réunir des informations faisant l'objet même de l'activité de l'entreprise ; " ; que son article 10 prévoit : " 1. Les revenus des entreprises industrielles, minières, commerciales ou financières ne sont imposables que dans l'Etat sur le territoire duquel se trouve un établissement stable. / 2. Lorsqu'une entreprise possède des établissements stables dans les deux Etats contractants, chacun d'eux ne peut imposer que le revenu provenant de l'activité des établissements stables situés sur son territoire " ; 8. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit, il est constant que M. C...avait, durant l'ensemble des années en litige, en France son foyer permanent d'habitation, au sens des stipulations de l'article 2 de la convention bilatérale susvisée ; qu'il soutient toutefois que les revenus professionnels qu'il retirait de sa double activité de négociant et de représentant en vins, ne pouvaient être imposés en France, où il dit n'avoir disposé d'aucun établissement stable, au sens des articles 3 et 10, susrappelés, de ladite convention ; 9. Considérant que si M. C...prétend avoir exploité son activité professionnelle à partir, exclusivement, d'une installation fixe d'affaires située en Côte d'Ivoire au cours des années en litige, il n'apporte cependant aucun élément susceptible d'établir la réalité de ses allégations, l'existence d'un établissement stable dans ce pays ne pouvant être déduite de la seule détention d'une carte de résident et de la location d'un appartement à Abidjan, ni de ce qu'il aurait déclaré à l'administration fiscale ivoirienne des revenus dont la nature n'est pas dévoilée, et dont les très faibles montants sont en tout état de cause sans rapport avec l'importance du chiffre d'affaires reconstitué par le vérificateur, pour chacune des années en litige, à partir des crédits retracés sur les nombreux comptes bancaires qu'il détenait en France et à Monaco ; qu'il résulte en revanche de l'instruction, et notamment, en l'absence de toute comptabilité, des nombreuses pièces obtenues par l'exercice du droit de communication, que tant les bons de commandes que M. C...adressaient à ses fournisseurs, que les factures qu'il recevait de ces derniers, mentionnaient l'adresse du domicile de M.C..., en Isère, où ce dernier disposait des moyens de communication et de stockage nécessaire à l'exploitation de son activité principale de négoce, comme de celle, plus marginale, de représentant de commerce ; qu'il en était de même des courriers qu'il échangeait avec ses clients comme avec les transporteurs et sociétés d'emballage auxquels il avait recours pour expédier les marchandises qu'il revendait ; que ces commandes étaient faxées depuis la ligne téléphonique personnelle de M.C..., aux Avenières ; qu'en outre, alors que M. C...ne produit aucun document susceptible de justifier que ces marchandises auraient été revendues en Côte d'Ivoire, il résulte, au contraire, de l'instruction, que chacune des nombreuses factures produites au dossier adressées par M. C...à ses clients durant les années en litige, pour des montants fort significatifs, mentionnait une adresse de livraison en France ; que l'ensemble de ces éléments doit être regardé comme caractérisant l'existence d'un établissement stable en France, à partir duquel M. C...exerçait son activité d'achat-revente de vins issus de producteurs français ; qu'enfin, il ne résulte pas de l'instruction qu'aurait été exploitée à partir d'une autre installation fixe d'affaire que celle dont il disposait à son domicile isérois, l' activité de représentant non salarié, que parallèlement à son métier de négociant en vins, M. C...exerçait pour le compte de producteurs français, moyennant le versement de commissions à l'export, et ce, quand bien même cette activité de représentation amenait possiblement l'intéressé à se déplacer notamment en Afrique, dans des conditions sur lesquelles il n'apporte au demeurant aucune précision ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède qu'étaient imposables en France les bénéfices que M. C...retirait de ces deux activités commerciales, exploitées l'une et l'autre à partir de l'installation fixe d'affaires dont il disposait à son domicile en France ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne la charge de la preuve : 11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; qu'en l'espèce, les impositions mises à la charge de M. C...au titre de l'année 2005 ont été établies d'office sur le fondement des dispositions des articles L. 68 et L. 73-1°) du livre des procédures fiscales, en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux des années 2002 à 2005, et sur celui du 1° de l'article L. 66, en ce qui concerne des revenus d'origine indéterminée perçus durant l'année 2005 ; que le requérant supporte donc la charge de la preuve de leur exagération ; En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 18 mars 2005 : 12. Considérant que s'il admet expressément ne pas contester la méthode d'évaluation mise en oeuvre par le service, M. C...demande néanmoins, dans ses écritures de première instance, que des corrections soient apportées, afin que soient extournés du chiffre d'affaires reconstitué à partir de ses crédits bancaires, un certain nombre de mouvements rattachables à la période considérée qui, selon lui, correspondraient à la vente d'un véhicule personnel ; qu'il soutient également que le vérificateur a omis de prendre en compte certaines dépenses qu'il avait exposées à titre de frais professionnels ; qu'il n'apporte toutefois aucun élément probant de nature à apporter la preuve, qui lui incombe, de la réalité de ses allégations ; En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : 13. Considérant que si M. C...soutient que plusieurs des crédits bancaires regardés par le service comme constituant des revenus d'origine indéterminée, seraient en réalité intervenus soit, pour certains de ces versements, à titre de remboursements, soit, pour d'autres, en paiement de ventes de divers objets ou marchandises, il n'apporte en tout état de cause pas la preuve de la nature et de l'origine qu'il entend prêter à ces encaissements ; En ce qui concerne la détermination du revenu global imposable : 14. Considérant que si M. C...réclame, sur le fondement des dispositions du 2° de l'article 156-II du code général des impôts, la déduction de pensions alimentaires qu'il dit avoir versées à ses deux enfants majeurs, il n'apporte à l'appui de sa demande aucun élément de nature à prouver la réalité de tels versements ni même que ses enfants se seraient trouvés dans un état de besoin justifiant le paiement d'une pension alimentaire ; Sur le caractère occulte des activités professionnelles : 15. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (...) c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. " 16. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au titre de la période en litige, M. C... n'avait déclaré aucune de ses activités professionnelles à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce ; qu'il n'avait pas davantage souscrit de déclaration de ses revenus professionnels, ni de déclaration de chiffre d'affaires ; que par suite, la découverte de son activité occulte de négociant en vins, à l'issue de la vérification de comptabilité conduite en 2008, autorisait légalement l'administration fiscale, à infliger à M. C... la pénalité de 80 % prévue par les dispositions précitées ; Sur l'invocation de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : 17. Considérant que si M. C...se prévaut de la circonstance que l'administration fiscale n'avait donné aucune suite aux réponses qu'il avait fournies à une demande d'informations ainsi qu'à une mise en demeure de déposer des déclarations de bénéfices et de TVA au titre des années 1994 à 1996, le silence comme l'inaction de l'administration fiscale ne saurait être regardés comme constituant, de sa part, une prise de position formelle sur la situation fiscale de ce contribuable ; 18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé demander la décharge des impositions contestées ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement attaqué, en ce qu'il statue sur les conclusions de la demande n° 1004671 de M.C..., est annulé. Article 2 : M. et Mme C...sont renvoyés devant le tribunal administratif de Grenoble pour qu'il soit statué sur leur demande tendant à la décharge des impositions mises à leur charge au titre du 19 mars au 31 décembre 2005, et de l'année 2006. Article 3 : La demande de M.C..., en ce qu'elle tend à la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2002, 2003, 2004, et du 1er janvier au 18 mars 2005, est rejetée. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié M. A...C...et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 8 septembre 2015, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président, M. Lévy Ben Cheton, premier conseiller, Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. Lu en audience publique, le 29 septembre 2015. '' '' '' '' 2 N° 14LY01641 gt