Cour Administrative d'Appel de Paris, 2ème Chambre - formation B, 13/06/2007, 05PA01056, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Paris
Formation : 2ème Chambre - formation B
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2007-06-13
Numéro : 05PA01056
Président : M. ESTEVE
Rapporteur : Mme Séverine  LARERE
Commissaire du gouvernement : M. BATAILLE
Avocat(s) : BLANC

Vu la requête, enregistrée le 14 mars 2005, présentée pour M. Mickaël X, demeurant ... et Mme Ghislaine Y épouse X, demeurant ..., par Me Blanc ; M. et Mme X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0201977 en date du 18 novembre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1991 à 1993 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de décider qu'il sera sursis à l'exécution du jugement ; 4°) de condamner l'Etat à leur rembourser les frais irrépétibles de procédure qu'ils ont engagés ; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi du 6 fructidor de l'an II ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 mai 2007 : - le rapport de Mme Larere, rapporteur, - et les conclusions de M. Bataille, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. X et Mme Y épouse X , qui exercent la profession de médecin généraliste, ont fait l'objet au cours de l'année 1994 d'une vérification de comptabilité portant sur les années 1991, 1992 et 1993, à la suite de laquelle des redressements leur ont été notifiés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; qu'ils relèvent appel du jugement en date du 18 novembre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été, en conséquence, assujettis ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par décision en date du 12 mai 2006 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Val-de-Marne a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 829 euros, du complément d'impôt sur le revenu mis à la charge des requérants au titre de l'année 1992 ; que les conclusions de la requête de M. X et Mme Y épouse X relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'il résulte des termes mêmes du jugement attaqué que le tribunal a expressément écarté les moyens invoqués par les requérants en première instance et tirés, d'une part, de ce que la demande d'information qui leur a été adressée le 10 octobre 1994 aurait eu, en réalité, un caractère contraignant et, d'autre part, du caractère déductible des frais de personnel qu'ils avaient exposés ; que, par suite, M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que le jugement attaqué serait attaché d'omissions à statuer sur ces points ; qu'en revanche, le tribunal a, ainsi que les requérants le soutiennent à bon droit, omis de statuer sur l'existence d'une exagération du montant des impositions mises en recouvrement et résultant de ce que ce montant ne tenait pas compte des redressements abandonnés dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable du 17 octobre 1995 ; que ce moyen n'étant susceptible de donner lieu qu'à une décharge partielle des impositions mises à la charge des requérants, il n'y a lieu, par suite, d'annuler le jugement attaqué qu'en tant qu'il a omis de statuer sur ledit moyen ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur le moyen soulevé par M. et Mme X devant le tribunal administratif et non examiné par celui-ci ; Considérant qu'il est constant que le montant des impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu mises en recouvrement le 29 décembre 1997 ne tenait pas compte du fait que le bénéfice non commercial réalisé par Mme X au titre de l'année 1992 avait été ramené, dans la réponse aux observations du contribuable adressée aux requérants le 17 octobre 1995, de la somme de 249 325 F, figurant dans la notification de redressement, à la somme à 236 270 F ; que, toutefois, par décision précitée du 12 mai 2006, le directeur des services fiscaux du Val-de-Marne a procédé à la correction de cette erreur en prononçant un dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 829 euros ; que, par suite, l'irrégularité dont était entachée l'avis de mise en recouvrement litigieux n'a pas eu d'incidence sur le montant des impositions finalement mises à la charge des requérants ; que ces derniers ne sauraient, en conséquence, utilement s'en prévaloir à l'appui de leur contestation ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 54 du livre des procédures fiscales : « Les procédures de fixation des bases d'imposition ou de rectification des déclarations relatives aux revenus provenant d'une activité dont les produits relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux sont suivies entre l'administration des impôts et celui des époux titulaire des revenus » ; qu'il est constant que deux procédures distinctes ont été diligentées à l'égard de M. X et de Mme Y épouse X au titre de leur activité professionnelle respective ; que l'administration pouvait légalement faire état, dans les notifications de redressement qui leur ont respectivement été adressées le 13 décembre 1994, d'éléments relatifs à la situation de l'autre époux, dès lors qu'il résulte de l'instruction que les deux cabinets médicaux des requérants, qui étaient situés dans les mêmes locaux, disposaient d'une comptabilité informatique commune et que les charges exposées en commun faisaient l'objet d'une ventilation entre leurs deux activités ; que la circonstance que la demande d'information en date du 10 octobre 1994 ait été adressée conjointement à « M. et Mme X » alors qu'elle ne concernait que M. X est sans incidence sur la régularité de la procédure suivie l'égard de chacun d'entre eux ; Considérant, en deuxième lieu, que si l'article 4 de la loi du 6 fructidor de l'an II dispose qu'Il est expressément défendu à tous fonctionnaires publics de désigner les citoyens dans les actes autrement que par le nom de famille, les prénoms portés en l'acte de naissance, ou les surnoms maintenus par l'article 2, ni d'en exprimer d'autres dans les expéditions et extraits qu'ils délivreront à l'avenir, cette règle n'est pas prescrite à peine de nullité des actes ; que, dès lors, la circonstance que les différents actes adressés à la requérante ont été libellés au nom de Mme X et non de Mme Y épouse X, n'a pas été de nature à vicier la procédure d'imposition ; Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que les vérifications de comptabilité dont M. et Mme X ont fait l'objet ont débuté le 11 juillet 1994 et que le vérificateur leur a indiqué, par courrier du 10 octobre 1994, que la dernière intervention sur place avait eu lieu le 7 octobre 1994 ; que si, par une demande d'information datée du 10 octobre 1994, le vérificateur leur a demandé d'expliquer et de justifier les différences observées entre les montants déclarés au titre des recettes et les montants annuels des crédits portés sur leurs comptes bancaires, il n'est pas établi que les requérants aient répondu à cette demande ni, par suite, que le vérificateur ait poursuivi les opérations de vérification au-delà du délai de trois mois prévu par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; que ni sa présence à leur cabinet médical le 10 octobre 1994, laquelle n'est d'ailleurs pas établie par les attestations produites par les requérants, rédigées plus de douze ans après les faits, ni la convocation des requérants à une réunion, le 15 novembre 1994, dont ils n'établissent pas davantage qu'elle se soit effectivement tenue, ne suffisent à démontrer la poursuite des opérations de vérification au-delà de ce délai ; qu'au surplus, et en tout état de cause, il résulte de l'instruction que le seul chef de redressement directement rattachable à la demande d'information du 10 octobre 1994, qui concernait les recettes déclarées par M X au titre de l'année 1991, a finalement été abandonné par l'administration dans sa réponse aux observations du contribuable du 17 octobre 1995 ; que, par suite, le moyen tiré par les requérants de ce que la vérification de comptabilité aurait excédé le délai de trois mois prévu par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté ; Considérant, en quatrième lieu, que la violation du secret médical alléguée par les requérants n'est pas établie ; Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) » ; que les requérants ne peuvent utilement se plaindre de ce que les notifications de redressement qui leur ont été adressées le 13 décembre 1994 ne précisent pas les raisons pour lesquelles leur comptabilité a été écartée comme non probante dès lors qu'il résulte de l'instruction que leur comptabilité n'a pas été écartée par le vérificateur ; qu'il résulte de leurs énonciations que les notifications de redressement litigieuses sont suffisamment motivées au regard des exigences de l'article L. 57 précité ; que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, elles précisent, dans la rubrique « divers à déduire », qu'ils ne peuvent bénéficier de la déduction complémentaire de 3 % et de l'abattement de 2 % pour frais divers en tant que médecin relevant du secteur II ; Considérant, en sixième lieu, que si la qualification de dépenses exposées par un titulaire de bénéfice non commerciaux au regard du 1. de l'article 93 du code général des impôts constitue une question de droit qui ne relève pas de la compétence de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, la circonstance que la commission se prononce à tort sur le caractère déductible ou non de telles dépenses ne saurait, dès lors qu'elle ne préjudicie pas aux droits et garanties reconnus aux contribuables, entacher la procédure d'imposition d'irrégularité ; que par suite, le moyen tiré par les requérants de ce que l'incompétence dont serait entaché l'avis de la commission aurait vicié la procédure doit être écarté ; Considérant, enfin, que la circonstance que la décision en date du 28 mars 2002 par laquelle l'administration a partiellement admis la réclamation contentieuse des requérants ne serait pas suffisamment motivée est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à leur égard ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la procédure suivie à leur égard a été irrégulière ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts, relatif au bénéfice des professions non commerciales : « 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession .Les dépenses déductibles comprennent notamment : 2° Les amortissements effectués selon les règles applicables en matière de bénéfices industriels et commerciaux. ( ) » ; qu'il appartient au contribuable, pour l'application de ces dispositions, de justifier tant du montant des dépenses qu'il entend déduire du bénéfice que de leur caractère nécessaire à l'exercice de la profession ; En ce qui concerne les amortissements : Considérant qu'il résulte de l'article 39 du code général des impôts auquel renvoie l'article 93 précité du même code que sont déductibles du bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt « les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation » ; Considérant, d'une part, que les requérants n'établissent pas qu'en retenant, s'agissant des agencements et installations, un taux d'amortissement de 10 %, conforme aux usages de la profession et à l'avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration ait fait une insuffisante appréciation du taux d'amortissement à appliquer ; Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas remis en cause le taux d'amortissement de 10 % pratiqué s'agissant des locaux de Mme X mais s'est bornée à réintégrer dans le bénéfice imposable l'annuité d'amortissement pratiquée au titre de l'année 1991 alors que les travaux en cause étaient déjà intégralement amortis ; que, par suite, l'argumentation des requérants selon laquelle le taux d'amortissement de 10 % était justifié par le caractère précaire de la construction en cause est inopérante ; Considérant enfin que la circonstance que l'administration n'a pas remis en cause, au cours d'un précédent contrôle, la ventilation opérée par les contribuables entre usage privé et usage professionnel des agencements et locaux ne saurait, en tout état de cause, valoir prise de position formelle de l'administration au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne les frais et charges : Considérant, en premier lieu, que M. X et Mme Y ne justifient pas du montant des honoraires non rétrocédés portés en déduction de leur bénéfice ; qu'en outre, ils n'établissent pas que les frais de « petit outillage », les frais de vêtements et de restaurants, les frais financiers et les frais divers, dont la déduction a également été remise en cause par l'administration, auraient été nécessités par l'exercice de leur profession ; Considérant, en deuxième lieu, que si les requérants contestent les quotes-parts professionnelles retenues par l'administration en ce qui concerne les frais de personnel, les frais de véhicules, les frais de réception et les frais d'eau, de gaz et d'électricité qu'ils ont exposés, ils ne produisent aucun élément de nature à justifier une répartition différente desdits frais ; Considérant, en troisième lieu, que les dépenses afférentes à la ligne téléphonique du domicile personnel, à la nourriture du chien ou encore aux adhésions individuelles des requérants à des mouvements politiques ou associatifs présentent le caractère de dépenses personnelles non déductibles du bénéfice ; Considérant, en quatrième lieu, que M. X et Mme Y ne sauraient se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine issue de la réponse ministérielle Chamant du 14 juin 1961, selon laquelle, notamment, il convient, pour pouvoir prétendre à la déduction des amortissements afférents à du matériel dont le coût a été réintégré par l'administration, d'inscrire préalablement ce matériel dans les immobilisations dès lors qu'ils ne justifient pas avoir procédé à l'inscription de l'imprimante et du télécopieur, dont ils avaient à tort porté le coût en charges, sur le registre des immobilisations ; Considérant enfin que les requérants ne pouvaient prétendre aux abattements de 2 et 3 % applicables, en vertu d'une instruction administrative du 7 février 1972, aux praticiens du secteur I dès lors qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que, bien que classés en secteur I auprès de la caisse primaire d'assurance maladie, ils pratiquaient, au cours des années litigieuses, des honoraires libres et relevaient ainsi, de fait, du secteur II ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X et Mme Y ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande ; Sur les conclusions à fin de sursis à exécution du jugement attaqué : Considérant que dès lors qu'il est statué, par le présent arrêt, sur les conclusions de la requête tendant à l'annulation du jugement n° 0201977 du Tribunal administratif de Melun en date du 18 novembre 2004, les conclusions tendant à ce qu'il soit sursis à l'exécution dudit jugement jusqu'à l'intervention de l'arrêt de la cour sont devenues sans objet ; qu'il n'y a pas lieu, par suite, d'y statuer ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. X et Mme Y la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : A concurrence de la somme de 829 euros en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel M. X et Mme Y ont été assujettis au titre de l'année 1992, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Melun du 18 novembre 2004 est annulé en tant qu'il a omis de statuer sur le moyen tiré de ce que le montant des impositions mises en recouvrement aurait excédé le montant des impositions résultant des redressements finalement retenus à l'encontre des requérants. Article 3 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à ce qu'il soit sursis à l'exécution du jugement attaqué. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X et Mme Y épouse X est rejeté. 2 N° 05PA01056