CAA de NANTES, 1ère chambre, 09/09/2021, 19NT03860, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-09-09
Numéro : 19NT03860
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : M. Harold  BRASNU
Commissaire du gouvernement : Mme CHOLLET
Avocat(s) : DE MAROLLES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. E... F... a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014. B... un jugement n° 1704036 du 4 septembre 2019, le tribunal administratif de Rennes a conclu au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance (article 1er) et a rejeté le surplus des conclusions de la requête (article 2). Procédure devant la cour : B... une requête et des mémoires, enregistrés les 10 octobre 2019, 1er avril 2021, 27 mai 2021 et 23 juin 2021, M. F..., représenté B... Me Le Guellec, demande à la cour : 1°) d'annuler l'article 2 de ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux demeurant à sa charge au titre des années 2013 et 2014 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - l'inspecteur principal n'était pas territorialement compétent pour signer la proposition de rectification, ce dernier étant affecté à la direction de contrôle fiscal Nord ; - Mme G..., ex-épouse de M. F..., n'a pas été destinataire des actes de procédure ; elle n'a pas été destinataire des avis d'imposition supplémentaires, de la décision de rejet de la réclamation, de l'avis de dégrèvement intervenu en cours d'instance devant le tribunal administratif et du jugement du tribunal administratif ; - il est fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes 220 et suivants de l'instruction administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10 ; - s'agissant des revenus distribués ayant pour origine la cession de marques et modèles, l'entreprise F... et F... a agi comme un simple intermédiaire transparent ; cela ressort du libellé même des factures ; elle n'avait pas à faire figurer le prix de cession dans un compte de produit ; elle n'avait pas à créditer le compte-courant de M. F... à la date d'émission des factures, et devait y procéder seulement à la date du règlement ; il ne saurait y avoir dans A... conditions de revenu distribué au sens du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; - il est fondé à se prévaloir, s'agissant de ce chef de rectification, d'une prise de position formelle au sens du 1° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; au cours d'un entretien oral avec M. F..., le vérificateur et le chef de brigade ont formellement pris position sur le fait que l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) F... et F... n'avait joué qu'un rôle d'intermédiaire transparent ; cette prise de position formelle est attestée B... le courrier du 5 décembre 2016 adressé au service B... M. F... ; - s'agissant des revenus distribués ayant pour origine des charges non justifiées, il s'agit de charges fictives qui ont été déclarées à l'impôt sur les sociétés mais n'ont pas été comptabilisées dans les charges de la société et n'ont donné lieu à aucune sortie de trésorerie ; A... sommes ne peuvent B... conséquence être considérées comme des revenus distribués ; - s'agissant des revenus distribués ayant pour origine la dissimulation de recettes en provenance de la société Cardinal, A... sommes ont été encaissées B... l'EURL F... et F... pour le compte de la société F... et Fils et ont été imputées sur les factures établies au nom de la société F... et Fils ; il ne saurait y avoir dans A... conditions de revenu distribué au sens du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; - s'agissant des revenus distribués ayant pour origine une insuffisance de facturation, c'est à tort que le service estime que l'entreprise aurait dû facturer un montant supérieur à celui prévu dans la convention applicable en 2012 entre elle et la société F... et Fils ; si, en 2013, elle a majoré le prix convenu d'une somme de 2 000 euros, cette majoration était destinée à couvrir un surcroît de travail qui n'est intervenu qu'en 2013 et ne s'est pas poursuivi en 2014 ; il ne saurait y avoir dans A... conditions de revenu distribué au sens du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; - le profit sur le Trésor ne saurait constituer un revenu distribué au profit de M. F... ; - les intérêts de retard ne peuvent être appliqués en raison d'une " mention expresse " sur la déclaration de revenus pour 2016 de M. F... ; - les rectifications liées à la cession des marques et modèles résultent uniquement d'une différence d'interprétation des factures éditées ; dès lors, la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée ; il en va de même pour les rectifications relatives à la dissimulation de recettes en provenance de la société Cardinal et à la rectification relative à l'insuffisance de facturation pour l'année 2014 à la société F... et Fils. B... un mémoire en défense et des mémoires, enregistrés les 7 avril 2020, 23 avril 2021, 3 juin 2021 et 28 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés B... M. F... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. D..., - les conclusions de Mme Chollet, rapporteure publique, - et les observations de Me Le Guellec, pour M. F.... Considérant ce qui suit : 1. A l'issue d'une vérification de la comptabilité de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) F... et F..., soumise à l'impôt sur les sociétés, dont M. F... est l'unique associé et le gérant, l'administration a notifié, le 21 mars 2016, à M. F... une proposition de rectification l'informant des conséquences des rectifications notifiées à la société sur l'imposition de son foyer fiscal, au titre des années 2013 et 2014, en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales. M. F... n'a pas retiré ce courrier et n'a donc pas présenté d'observations en réponse à cette proposition de rectification, mais a déposé une réclamation préalable une fois les impositions supplémentaires mises en recouvrement. Cette réclamation a été rejetée le 11 juillet 2017. M. F... a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge. B... un jugement n° 1704036 du 4 septembre 2019, le tribunal administratif de Rennes a conclu au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance (article 1er) et a rejeté le surplus des conclusions de la requête (article 2). M. F... relève appel de l'article 2 de ce jugement. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, il ressort de la liste des responsables de services disposant de la délégation de signature du 1er janvier 2016 de la direction régionale des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine et de la notification d'affectation du 15 juillet 2015 que M. C... était en poste à la 1ere brigade départementale de vérification à la date du 21 mars 2016, date à laquelle la proposition de rectification a été signée. Contrairement à ce que soutient M. F..., M. C... n'était donc plus, à la date du 21 mars 2016, en poste à la direction de contrôle fiscal Nord. Le moyen tiré de l'incompétence territoriale du signataire de la proposition de rectification, qui manque en fait, ne peut qu'être écarté. 3. En second lieu, M. F... fait valoir que Mme G..., son ex-épouse, n'a pas été destinataire des avis d'imposition supplémentaires, de la décision de rejet de la réclamation, de l'avis de dégrèvement intervenu en cours d'instance devant le tribunal administratif et du jugement du tribunal administratif. Cependant, s'agissant de la décision de rejet de la réclamation et du jugement du tribunal administratif, A... décisions n'avaient pas à être notifiées à Mme G..., M. F... ayant présenté seul la réclamation et la requête devant le tribunal administratif. En outre, s'agissant des avis d'imposition supplémentaires et de l'avis de dégrèvement, la circonstance que A... actes n'ont pas été envoyés à Mme G... est sans incidence sur le droit au recours effectif de M. F.... Cette circonstance n'a donc privé M. F... d'aucune garantie. B... suite, ce moyen ne peut qu'être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : 4. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". En ce qui concerne la charge de la preuve : 5. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. ". 6. Il résulte de la combinaison des dispositions citées au point 4 et 5 que lorsqu'un contribuable s'est abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, il lui appartient de démontrer le caractère exagéré des impositions mises à sa charge sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. En cas de refus des propositions de rectification B... le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées B... la société qu'il contrôle. Si M. F... se prévaut, sur le fondement de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes 220 et suivants de l'instruction administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10, A... énonciations ne comportent pas une interprétation différente de la loi fiscale de celle dont il est fait ici application. 7. En l'espèce, M. F... n'ayant pas retiré le pli contenant la proposition de rectification du 21 mars 2016, il lui appartient d'établir le caractère exagéré des impositions en litige. Au demeurant, l'administration fait valoir sans être contredite que M. F..., qui était gérant et associé unique de l'EURL F... et F... et disposait seul du contrôle des comptes bancaires, avait la qualité de maître de l'affaire, et est ainsi présumé avoir appréhendé les bénéfices qui n'ont pas été incorporés au capital ou mis en réserve au sens du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. En ce qui concerne la cession de marques et modèles : 8. En premier lieu, M. F... fait valoir qu'au cours d'un entretien oral, le vérificateur et le chef de brigade ont formellement pris position sur le fait que l'EURL F... et F... n'avait joué qu'un rôle d'intermédiaire transparent. Selon M. F..., cette prise de position formelle serait attestée B... le courrier qu'il a adressé le 5 décembre 2016 au service. Toutefois, dans ce courrier, M. F... précise bien qu'il est en attente de la réception d'un accord de principe. Surtout, les contribuables ne sont en droit d'invoquer, sur le fondement du premier alinéa de l'article L. 80 A ou de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, lorsque l'administration procède au rehaussement d'impositions antérieures, que des interprétations ou des appréciations antérieures à l'imposition primitive. B... suite, les opinions émises B... les agents de l'administration lors de la procédure d'imposition conduisant à l'établissement d'impositions supplémentaires ne peuvent, en tout état de cause, être invoquées dès lors que A... opinions ne sont pas antérieures aux impositions primitives. 9. En deuxième lieu, lors du contrôle de l'EURL F... et F..., l'administration a constaté que l'entreprise avait établi, les 31 mai et 31 décembre 2013, deux factures à son en-tête, adressées à la société de droit polonais F... et fils. A... factures, d'un montant de 400 000 euros et de 153 800 euros, font état de " la cession de la part de Bernard F... B... l'intermédiaire de F... et F... " de plusieurs marques et modèles qui sont désignées dans la facture. Néanmoins, cette seule mention ne saurait permettre de regarder l'EURL F... et F... comme un simple intermédiaire transparent. En effet, l'administration rappelle que A... deux factures précisent que le paiement doit être effectué B... transfert sur le compte ouvert B... l'EURL F... et F... auprès du crédit agricole d'Ille-et-Vilaine. L'administration rappelle également qu'au cours des opérations de contrôle, M. F... avait indiqué avoir cédé gratuitement A... marques et modèles à l'EURL F... et F... en début d'année 2013. L'administration produit en outre un courriel de M. F... du 10 mai 2016 faisant état " d'une vente B... F... et F... de marques et modèles en 2013 ". B... ailleurs, si M. F... fait valoir que l'entreprise n'avait pas à enregistrer cette vente dans un compte de produit, il est constant qu'elle n'a produit aucune comptabilité et, partant, aucun élément de nature à démontrer qu'elle aurait traité comptablement cette opération autrement que comme une vente. En outre, si M. F..., dans un courrier du 5 décembre 2016 faisant suite à un entretien avec le vérificateur et le chef de brigade, a indiqué qu'à réception d'un accord de principe du service, il s'engageait à déclarer la cession à l'impôt sur le revenu, ce courrier ne saurait remettre en cause la qualification donnée B... l'administration aux factures des 31 mai et 31 décembre 2013. Enfin, M. F... n'apporte aucune précision sur le contexte de cette cession et sa finalité. L'administration fiscale démontre ainsi que A... factures correspondent à de véritables ventes dont le montant aurait dû être déclaré B... l'entreprise à l'impôt sur les sociétés. Enfin, l'administration démontre également, ainsi qu'il a été exposé au point 7, que M. F... était le seul maître de l'affaire et qu'il est donc présumé avoir appréhendé A... sommes. Enfin, si M. F... fait valoir que cette vente n'a entraîné aucun désinvestissement de la part de l'EURL F... et F..., une telle allégation ne peut qu'être écartée dès lors que l'entreprise n'a produit aucune comptabilité ni aucun élément de nature à démontrer que la somme n'aurait pas été encaissée. Dès lors, c'est à bon droit que le service a réintégré A... sommes dans la base imposable à l'impôt sur les sociétés et a en conséquence fait application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. En ce qui concerne les charges non justifiées : 10. M. F... reconnaît que l'entreprise a déclaré à l'impôt sur les sociétés des charges qui n'avaient pas été réellement supportées et qui présentaient donc un caractère fictif. M. F... fait cependant valoir que A... sommes n'ont pas été comptabilisées dans les charges de la société et n'ont donné lieu à aucune sortie de trésorerie et, partant, à aucun désinvestissement. Toutefois, une telle allégation ne peut qu'être écartée dès lors que l'entreprise n'a produit aucune comptabilité ni aucun élément de nature à démontrer que A... charges n'auraient pas été décaissées. B... suite, ce moyen doit être écarté. En ce qui concerne la dissimulation de recettes en provenance de la société Cardinal : 11. En premier lieu, le moyen tiré de ce que c'est à tort que le service a considéré que les versements de la société Cardinal étaient constitutifs d'une dissimulation de recettes pour l'entreprise F... et F... et ne constituaient donc pas des revenus distribués, que M. F... reprend en appel sans apporter aucun élément de fait ou de droit nouveau, doit être écarté B... adoption des motifs retenus à bon droit B... les premiers juges. 12. En second lieu, M. F... soutient que le profit sur le Trésor constitue un simple jeu d'écritures comptables ne traduisant pas une appréhension de profit. Toutefois, si les recettes dissimulées, constituées B... les versements de la société Cardinal sont présumées avoir été facturées toutes taxes comprises, le caractère de revenu distribué ne s'applique pas, contrairement à ce que soutient M. F..., uniquement au montant hors taxes, mais à l'ensemble de la somme reçue B... la société. B... suite, le moyen tiré de ce que la somme correspondant au montant de la taxe sur la valeur ajoutée n'aurait pas dû être incluse dans la base d'imposition de M. F... ne peut qu'être écarté. En ce qui concerne la renonciation à recettes d'un montant de 24 000 euros : 13. Au cours du contrôle de l'entreprise, le vérificateur a constaté, d'une part, que l'entreprise n'avait déclaré pour l'année 2014, qu'un montant de 63 600 euros de recettes provenant de la société F... et Fils, alors qu'elle avait facturé la somme de 87 600 euros, soit un écart de 24 000 euros de recettes dissimulées. Cette somme a été considérée comme un revenu distribué B... le vérificateur. Toutefois, M. F... ne conteste pas ce chef de rectification. 14. Le vérificateur a également constaté que la société était en mesure de facturer un forfait mensuel de 9 300 euros, alors qu'elle n'a facturé qu'un montant de 7 300 euros et a conclu à l'existence d'une renonciation à recettes constitutive d'un acte anormal de gestion. Si M. F... conteste le bien-fondé de ce chef de rectification, ce dernier n'a donné lieu à aucune imposition en tant que revenu distribué. B... suite, ce moyen ne peut qu'être écarté. En ce qui concerne les intérêts de retard : 15. M. F... fait valoir que l'intérêt de retard n'est pas dû en application du 2 du II de l'article 1727 du code général des impôts car il a porté sur sa déclaration des revenus 2016 une " mention expresse ", ce moyen ne peut utilement être invoqué, les impositions supplémentaires en litige portant sur les seules années 2013 et 2014. En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré : 16. La majoration pour manquement délibéré a été appliquée sur les revenus distribués résultant des réintégrations sur les cessions de marques et modèles intervenues en 2013, sur l'insuffisance de chiffre d'affaires de 24 000 euros en 2014 et sur les charges non justifiées en 2013 et 2014. B... conséquent, M. F... ne peut utilement contester la majoration pour manquement délibéré relative à la dissimulation de recettes en provenance de la société Cardinal, une telle majoration n'ayant pas été appliquée. S'agissant de l'insuffisance de facturation pour un montant de 24 000 euros, ce montant, ainsi qu'il a été rappelé au point 14, n'a pas été considéré comme un revenu distribué au profit de M. F.... B... ailleurs, s'agissant de l'insuffisance de chiffre d'affaires de 24 000 euros en 2014 et sur les charges non justifiées en 2013 et 2014, M. F... a reconnu au cours du contrôle avoir procédé à une majoration artificielle de ses charges et à une minoration artificielle de ses recettes afin de diminuer sa base d'imposition. Enfin, s'agissant de la cession de marques et modèles, l'administration fiscale fait valoir que l'entreprise F... et F... n'a jamais fait usage de A... biens incorporels, que cette acquisition était uniquement destinée à réaliser un gain financier important et qu'en conséquence M. F..., en sa qualité de seul maître de l'affaire, ne pouvait de bonne foi ignorer le caractère imposable d'une telle cession. Elle apporte ainsi la preuve, qui lui incombre, du caractère délibéré du manquement. 17. Il résulte de tout ce qui précède que M. F... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, B... le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. B... conséquent, sa requête, y compris ses conclusions relatives aux frais liés au litige, doit être rejetée. DECIDE : Article 1er : La requête de M. E... F... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. E... F... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 30 août 2021, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - M. Geffray, président assesseur, - M. D..., premier conseiller. Rendu public B... mise à disposition au greffe le 9 septembre 2021. Le rapporteur, H. D...Le président, F. Bataille Le greffier, R. Mageau La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. No 19NT038606