CAA de VERSAILLES, 1ère chambre, 16/03/2021, 17VE02547, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-03-16
Numéro : 17VE02547
Président : M. BEAUJARD
Rapporteur : Mme Odile  DORION
Commissaire du gouvernement : M. MET
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Morgan Stanley et Co International PLC a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) auxquels elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 novembre 2008 et de la période du 1er mai 2009 au 30 novembre 2011, pour un montant de 338 072 euros de droits et 38 945 euros d'intérêts de retard. Par un jugement n° 1509874 du 30 mars 2017, le tribunal administratif de Montreuil a prononcé la restitution à la société Morgan Stanley France, venant aux droits de la société Morgan Stanley et Co International PLC, de la somme de 338 072 euros en droits, outre 38 945 euros d'intérêts de retard. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 31 juillet 2017, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour : 1° d'annuler le jugement attaqué ; 2° de remettre à la charge de la société Morgan Stanley France, venant aux droits de la société Morgan Stanley et Co International PLC, les rappels de TVA et pénalités afférentes résultant de l'avis de mise en recouvrement du 7 août 2012, auxquels elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 novembre 2008 et de la période du 1er mai 2009 au 30 novembre 2011, à concurrence de la décharge de 377 017 euros prononcée à tort ; 3° à titre subsidiaire, de réformer le jugement en tant qu'il a déchargé la société Morgan Stanley France de la somme de 45 euros ne résultant pas de cet avis de mise en recouvrement. Il soutient que : - les premiers juges ne pouvaient, sans méconnaître les dispositions du deuxième alinéa de l'article R.* 200-2 du livre des procédures fiscales, faire droit à la demande de décharge pour un montant de 338 072 euros en droits, excédant de 45 euros la somme de 338 027 euros mise en recouvrement ; - c'est à tort que le tribunal a jugé la taxe d'amont grevant les dépenses de la société Morgan Stanley intégralement déductible, dès lors qu'en vertu du principe d'affectation la déductibilité des dépenses engagées pour les besoins des opérations réalisées par le siège britannique ne peut être déterminée en fonction des opérations réalisées par la succursale française avec ses propres clients ; le droit à déduction doit par conséquent être déterminé, pour les dépenses exclusivement engagées pour fournir des services internes au profit du siège, en fonction du prorata de déduction appliqué au Royaume-Uni, et, pour les dépenses mixtes, en tenant compte des opérations ouvrant droit à déduction cumulées de la succursale et du siège. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ; - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la décision du 24 janvier 2019 de la Cour de justice de l'Union européenne " Morgan Stanley et Co International PLCC " (aff. C-165/17) ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique, - le rapport de Mme A..., - les conclusions de M. Met, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La succursale française de la société Morgan Stanley et Co International PLC, entreprise d'investissement de droit anglais, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de sa situation fiscale à la clôture de l'exercice 2008, à l'occasion duquel il a été constaté qu'elle n'avait pas tenu compte de l'annulation de crédits de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) résultant de deux précédents contrôles portant sur les périodes du 1er décembre 2002 au 30 avril 2005 et du 1er décembre 2005 au 30 avril 2009, et d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er mai 2009 au 30 novembre 2011, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause la déduction intégrale de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en France, afférente aux dépenses affectées aux opérations du siège situé au Royaume-Uni et aux frais généraux concourant à la réalisation des opérations de son siège britannique et de sa succursale française. Des rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été assignés pour un montant total de 338 027 euros, ainsi que des intérêts de retard pour un montant de 38 945 euros. Le ministre de l'action et des comptes publics relève appel du jugement du 30 mars 2017 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a prononcé la restitution de ces impositions supplémentaires à la société Morgan Stanley France, venant aux droits de la société Morgan Stanley et Co International PLC. Sur la régularité du jugement : 2. Si le ministre de l'action et des comptes publics fait valoir que le tribunal a entaché son jugement d'irrégularité en faisant intégralement droit à la demande de décharge de la Morgan Stanley France, alors que cette demande était irrecevable à concurrence de la somme de 45 euros excédant le quantum des impositions mises en recouvrement, ce moyen relève de l'appréciation du bien-fondé du jugement attaqué. Sur le bien-fondé du jugement : 3. Aux termes de l'article 168 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti a le droit, dans l'Etat membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe dont il est redevable les montants suivants: / a) la taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée dans cet Etat membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront fournis par un autre assujetti (...) ". Aux termes de l'article 169 de la même directive : " Outre la déduction visée à l'article 168, l'assujetti a le droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée y visée dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins des opérations suivantes : / a) ses opérations relevant des activités visées à l'article 9, paragraphe 1, deuxième alinéa, effectuées en dehors de l'Etat membre dans lequel cette taxe est due ou acquittée, qui ouvriraient droit à déduction si ces opérations étaient effectuées dans cet Etat membre (...) ". Aux termes de l'article 173 de cette même directive : " 1. En ce qui concerne les biens et les services utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction visées aux articles 168, 169 et 170 et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la déduction n'est admise que pour la partie de la taxe sur la valeur ajoutée qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations. / Le prorata de déduction est déterminé, conformément aux articles 174 et 175, pour l'ensemble des opérations effectuées par l'assujetti. (...) ". Aux termes de l'article 174 de la même directive : " 1. Le prorata de déduction résulte d'une fraction comportant les montants suivants : / a) au numérateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, hors taxe sur la valeur ajoutée, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction conformément aux articles 168 et 169 ; / b) au dénominateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, hors taxe sur la valeur ajoutée, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction (...) ". Aux termes de l'article 175 de la directive : " 1. Le prorata de déduction est déterminé sur une base annuelle, fixé en pourcentage et arrondi à un chiffre qui ne dépasse pas l'unité supérieure (...) ". 4. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1 La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II à ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe : " I.- Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / II.- Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées. / III.-1. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est égal à l'unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction. / 2. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est nul lorsque les opérations auxquelles il est utilisé n'ouvrent pas droit à déduction. / 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations (...) ". 5. Dans son arrêt C-165/17 du 24 janvier 2019, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit, pour l'application des dispositions citées au point 3, qu'une succursale immatriculée dans un Etat membre, lorsqu'elle n'exerce pas une activité économique indépendante, " est en droit de déduire, dans cet Etat, la taxe sur la valeur ajoutée grevant les biens et les services acquis qui présentent un lien direct et immédiat avec la réalisation des opérations taxées, y compris celles de son siège établi dans un autre Etat membre, avec lequel cette succursale forme un seul assujetti, à condition que ces dernières opérations ouvrent également droit à déduction si elles ont été effectuées dans l'Etat d'immatriculation de ladite succursale ". Par le même arrêt, la cour a précisé que, " en ce qui concerne les dépenses supportées par une succursale immatriculée dans un État membre, qui sont affectées, exclusivement, à la fois à des opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et à des opérations exonérées de cette taxe, réalisées par le siège de cette succursale établi dans un autre État membre, il y a lieu d'appliquer un prorata de déduction résultant d'une fraction dont le dénominateur est formé par le chiffre d'affaires, hors taxe sur la valeur ajoutée, constitué par ces seules opérations et dont le numérateur est formé par les opérations taxées qui ouvriraient également droit à déduction si elles étaient effectuées dans l'État membre d'immatriculation de ladite succursale, y compris lorsque ce droit à déduction résulte de l'exercice d'une option, exercée par cette dernière, consistant à soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée les opérations réalisées dans cet État " et que, " afin de déterminer le prorata de déduction applicable aux frais généraux d'une succursale immatriculée dans un État membre, qui concourent à la réalisation à la fois des opérations de cette succursale effectuées dans cet État et des opérations réalisées par le siège de celle-ci établi dans un autre État membre, il convient de tenir compte, au dénominateur de la fraction qui constitue ce prorata de déduction, des opérations réalisées tant par ladite succursale que par ce siège, étant précisé que doivent figurer au numérateur de ladite fraction, outre les opérations taxées effectuées par la même succursale, les seules opérations taxées réalisées par ledit siège, qui ouvriraient également droit à déduction si elles étaient effectuées dans l'État d'immatriculation de la succursale concernée ". 6. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la succursale française de la société Morgan Stanley et Co International PLC, établissement stable au regard des règles applicables en matière de taxe sur la valeur ajoutée, réalise, d'une part, des opérations bancaires et financières pour ses clients locaux pour lesquelles elle a opté pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée et pour lesquelles la déductibilité de la taxe d'amont n'a pas été remise en cause par l'administration, d'autre part, des services au bénéfice de son siège britannique, en contrepartie desquels elle reçoit des virements, dont l'administration a considéré qu'ils constituaient des prestations hors champ de la TVA. Il est toutefois constant que la succursale française de la société Morgan Stanley et Co International PLC, qui ne constitue pas une entité économique indépendante dès lors qu'elle ne supporte pas le risque économique découlant de son activité, forme avec celle-ci un seul assujetti. Il s'ensuit que, les services rendus par la succursale au profit du siège ne constituent pas des prestations de service, à défaut de rapport juridique au cours duquel des prestations réciproques sont échangées, et que les flux internes destinés à les rémunérer sont neutres au regard de l'assujettissement à la TVA, comme des droits à déduction de la taxe d'amont. Ainsi, contrairement au motif retenu par l'administration pour fonder les rectifications, les dépenses exposées par la succursale française au profit d'opérations réalisées par le siège britannique ouvrent droit à déduction, dans la mesure où les biens et services sont utilisés pour les besoins d'opérations taxées au Royaume-Uni et qui l'auraient été si elles avaient été réalisées en France. La société Morgan Stanley ne peut davantage soutenir que ses droits à déduction doivent être appréciés au regard du seul chiffre d'affaires que sa succursale réalise en France auprès des tiers, ni, à titre subsidiaire, que sa succursale et son siège constituent des assujettis distincts. Est à cet égard sans incidence la circonstance que le siège britannique serait membre d'un groupement de TVA. 7. En second lieu, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. 8. S'agissant des services rendus par la succursale française de la société Morgan Stanley et Co International PLC pour les besoins des opérations du siège britannique à raison des activités " Equity Sales " et " Fixed Income Sales ", l'administration fiscale a admis, par mesure de tempérament, la déduction d'une fraction de la taxe acquittée par la succursale par application du prorata de déduction du siège britannique, sous réserve des exclusions au droit à déduction en vigueur en France. La société Morgan Stanley et Co International PLC, qui se borne à soutenir qu'elle avait droit à la déduction intégrale de la taxe ayant grevé ces dépenses par application du prorata de déduction calculé sur le seul chiffre d'affaires réalisés en France par la succursale envers les tiers, n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que l'application des dispositions précitées, telles qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, lui aurait permis de prétendre à un coefficient de déduction supérieur aux taux de 78 % pour 2009, 81 % pour 2010 et 80 % pour 2011, retenus par l'administration. 9. S'agissant des dépenses mixtes exposées pour les frais généraux, afférentes à la fois aux opérations réalisées par le siège et par la succursale avec ses clients locaux, l'administration a exactement fixé le coefficient de taxation au prorata de déduction du siège, corrigé du chiffre d'affaires de la succursale ouvrant droit à déduction, sous réserve des exclusions au droit à déduction en vigueur en France. La demande de décharge n'est dès lors pas fondée. 10. Le ministre de l'action et des comptes public est par suite fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Montreuil a fait droit à la demande de décharge de la société Morgan Stanley France au seul motif que sa succursale effectuait principalement des activités de négociation d'actions et de titres de crédit au profit de son siège britannique, mais également des opérations pour sa clientèle locale taxées en France. 11. Il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel de statuer sur la demande de décharge présentée par la société Morgan Stanley. En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 12. La proposition de rectification du 6 décembre 2011 mentionne que les rappels de droits issus de la vérification de comptabilité dont la succursale parisienne a fait l'objet au titre de la période du 1er décembre 2002 au 30 avril 2005 n'ont pas été mis en recouvrement, à concurrence de 704 733 euros, compte tenu de la situation créditrice déclarée en fin de période vérifiée, que les reports effectués par la société sur ses déclarations suivantes n'ont pas pris en compte ces rappels, et que seul le solde de 45 127 euros encore exigible au titre du mois de décembre 2007 n'était pas prescrit, en application de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales, dès lors que l'exercice clos au 30 novembre 2008 a été ouvert le 1er décembre 2007. Elle est ainsi suffisamment motivée. 13. La société Morgan Stanley France fait également valoir " sur la forme ", que ce rappel de droits de 45 127 euros lui a déjà été notifié et qu'il aurait dû être mis en recouvrement dès la constatation de sa situation débitrice, en décembre 2007. Ce moyen n'est toutefois pas assorti des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause ce rappel, n'avait pas à être motivé à nouveau, dès lors qu'il figurait déjà dans la proposition de rectification du 31 juillet 2006. 14. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de la demande, que le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a déchargé la société Morgan Stanley France de la somme de 338 072 euros en droits et 38 945 euros d'intérêts de retard. Il y a lieu d'en prononcer l'annulation et de rejeter la demande de la société Morgan Stanley France devant le tribunal administratif, ainsi que ses conclusions d'appel tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : Le jugement du 30 mars 2017 du tribunal administratif de Montreuil est annulé. Article 2 : La demande de la société Morgan Stanley France, venant aux droits de la société Morgan Stanley et Co International PLC, devant le tribunal administratif et ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 2 N° 17VE02547