CAA de VERSAILLES, 1ère chambre, 29/09/2015, 12VE03091, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-09-29
Numéro : 12VE03091
Président : M. NICOLET
Rapporteur : M. Arnaud  SKZRYERBAK
Commissaire du gouvernement : Mme RUDEAUX
Avocat(s) : CABINET ERNST & YOUNG SOCIETE D'AVOCATS

Vu le recours, enregistré le 14 août 2012, du MINISTRE DELEGUE, CHARGE DU BUDGET, qui demande à la Cour : 1° d'annuler le jugement n° 1003988 du 27 avril 2012 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à l'Arzteversorgung Westfalen-Lippe (AWL) la restitution des retenues à la source d'un montant de 411 786,88 euros et 364 789,55 euros prélevées sur les dividendes de source française qui lui ont été distribués au cours des années 2006 et 2007 ; 2° de remettre à la charge de l'AWL les retenues à la source dont la restitution a été accordée ; Il soutient que : - la demande de restitution est irrecevable faute pour l'AWL de produire des documents établissant de manière probante le reversement à l'administration fiscale des retenues prélevées sur les dividendes versés par BNP Paribas ; - l'AWL ne respecte pas les conditions de gestion désintéressée fixées par le droit français pour prétendre au statut d'organisme sans but lucratif et en particulier celles relatives aux conditions de rémunération des dirigeants ; ..................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ; Vu la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions et d'établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune du 21 juillet 1959 modifiée ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la sécurité sociale ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 septembre 2015 : - le rapport de M. Skzryerbak, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Rudeaux, rapporteur public ; Vu la note en délibéré enregistrée le 16 septembre 2015, présentée pour l'Arzteversorgung Westfalen-Lippe ; 1. Considérant que l'Arzteversorgung Westfalen-Lippe (AWL), organisme de retraite des médecins de Westphalie-Lippe, a perçu, en 2006 et 2007, des dividendes de source française qui ont été soumis à une retenue à la source de 25 %, en application des dispositions combinées du 2 de l'article 119 bis et de l'article 187-1 du code général des impôts ; qu'elle en a demandé, à titre principal, le remboursement total sur le fondement du principe de liberté de circulation des capitaux au sein de l'Union européenne ou, à titre subsidiaire, la restitution partielle, en se prévalant du taux réduit de 15 %, prévu à l'article 9 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 ; que, par un jugement en date du 27 avril 2012, le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à l'AWL la restitution totale de la retenue à la source ; que le MINISTRE DELEGUE, CHARGE DU BUDGET, relève appel de ce jugement ; Sur la fin de non-recevoir partielle opposée par le ministre délégué, chargé du budget : 2. Considérant que pour demander l'annulation du jugement attaqué le ministre soutient que la demande de l'AWL est partiellement irrecevable au regard des dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales, à défaut pour elle d'avoir produit des documents justifiant le montant de la retenue pour la part des dividendes versée par la société BNP Paribas ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales : " Toute réclamation doit à peine d'irrecevabilité : (...) d) Etre accompagnée soit de l'avis d'imposition, d'une copie de cet avis ou d'un extrait du rôle, soit de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet avis, soit, dans le cas où l'impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, d'une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement. La réclamation peut être régularisée à tout moment par la production de l'une des pièces énumérées au d (...) " ; que ni ces dispositions, ni aucune autre, ne précisent la nature des pièces justifiant le montant de la retenue à la source qui doivent, à peine d'irrecevabilité de la réclamation, accompagner cette dernière ; que, pour satisfaire aux dispositions de cet article, le contribuable peut donc produire toutes pièces établissant le versement de la retenue litigieuse pour peu qu'elles en précisent la date et l'établissement payeur au sens des dispositions combinées de l'article 381 A de l'annexe III au code général des impôts et de l'article 188-0 H de l'annexe IV au même code ; que lorsque l'omission de pièces a motivé le rejet de la réclamation, ce vice de forme peut être régularisé devant le tribunal administratif jusqu'à la clôture de l'instruction, sur le fondement de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le rejet de la réclamation de l'AWL était motivé par l'absence de production de pièces justifiant du montant de la retenue à la source ; que l'AWL a présenté devant le Tribunal administratif de Montreuil des extraits de compte établis par la JP Morgan Chase Bank, dépositaire des titres à l'origine des dividendes en cause ; que, cependant, ces documents ne comportent aucune indication de la date des versements des retenues à la source dont les montants sont mentionnés ni aucune indication sur l'identité de l'établissement payeur ; que, de même, les formulaires de demande d'application de la convention fiscale franco-allemande, s'ils précisent l'identité des sociétés françaises distributrices des dividendes ainsi que le montant des retenues à la source correspondantes, n'indiquent pas la date de leur versement ni l'identité de l'établissement payeur ; que si l'AWL a présenté des tableaux indiquant le montant, la date et l'origine des dividendes versés ainsi que le montant de la retenue à la source et l'identité de l'établissement payeur, ces tableaux n'indiquent pas la date de versement de la retenue à la source et ne présentent pas, en l'absence de précision sur leur origine, une valeur probante suffisante ; qu'ainsi l'AWL n'a pas produit les justificatifs exigés par ces dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales avant la clôture de l'instruction devant le tribunal administratif ; que si elle produit pour la première fois en appel des tableaux certifiés par l'établissement payeur et précisant la date de versement de la retenue à la source, il résulte des dispositions de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales que le vice qui entachait la réclamation préalable de l'AWL ne pouvait être utilement couvert que lors de l'instance devant le tribunal administratif ; que, dans ces conditions, le ministre est fondé à demander l'annulation du jugement attaqué en tant qu'il a accordé la décharge pour la retenue à la source prélevée sur les dividendes versés par la société BNP Paribas, d'un montant de 24 982 euros en 2006 et 364 789,52 euros en 2007 ; Sur le bien-fondé de la demande de restitution : 5. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " (...) les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187-1 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France. (...) " ; qu'aux termes du 5 de l'article 206 de ce code, dans sa rédaction alors en vigueur : " (...) les associations et collectivités non soumis à l'impôt sur les sociétés en vertu d'une autre disposition (...) sont assujettis audit impôt en raison : / (...) c. Des revenus de capitaux mobiliers dont ils disposent, à l'exception des dividendes des sociétés françaises, lorsque ces revenus n'entrent pas dans le champ d'application de la retenue à la source visée à l'article 119 bis (...) " ; qu'aux termes du 5° bis du 1 de l'article 207 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige, sont exonérés de l'impôt sur les sociétés " les organismes sans but lucratif mentionnés au 1° du 7 de l'article 261, pour les opérations à raison desquelles ils sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée " ; qu'aux termes du b du 1° du 7 de l'article 261, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige, sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée " les opérations faites au bénéfice de toutes personnes par des oeuvres sans but lucratif qui présentent un caractère social ou philanthropique et dont la gestion est désintéressée, lorsque les prix pratiqués ont été homologués par l'autorité publique ou que des opérations analogues ne sont pas couramment réalisées à des prix comparables par des entreprises commerciales, en raison notamment du concours désintéressé des membres de ces organismes ou des contributions publiques ou privées dont ils bénéficient. (...) " ; 6. Considérant que si, en vertu des dispositions du c du 5 de l'article 206 du code général des impôts, combinées notamment avec celles de son 1, et avec celles du 5° bis du 1 de l'article 207, un organisme établi en France ayant pour objet de servir des pensions de retraite, tel qu'une caisse de retraite de base ou complémentaire, ou une société mutualiste, dont la gestion est désintéressée et dont les activités non lucratives restent significativement prépondérantes, est assujetti à l'impôt sur les sociétés à raison des revenus de capitaux mobiliers dont il dispose, les dividendes de sociétés établies en France perçus par cet organisme ne sont pas imposables ; que l'application de la retenue à la source au versement de dividendes de sociétés françaises à des organismes installés dans un autre Etat membre remplissant les mêmes conditions, constitue ainsi une restriction aux mouvements de capitaux ; que le régime d'exonération prévu par les dispositions des articles 206 et 207 du code général des impôts étant applicable à des associations, fondations et autres organismes à raison du caractère non lucratif de leur activité et non d'une charge d'intérêt général qui pèserait sur les seuls organismes résidents de France, cette restriction à la liberté de circulation des capitaux ne saurait être justifiée, pour ce motif, par l'existence d'une différence de situation objective entre les organismes français et ceux d'un autre Etat membre ; qu'ainsi, et faute que soit établie l'existence d'une raison impérieuse d'intérêt général, cette restriction méconnaît les stipulations de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne en tant qu'elle prive tout organisme installé dans un autre Etat membre de la faculté d'apporter la preuve qu'il pourrait bénéficier, s'il était établi en France, de l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue au c du 5 de l'article 206 à raison de la perception de dividendes de sociétés françaises ; qu'il appartient, à cette fin, à cet organisme d'établir, d'une part, que sa gestion présente un caractère désintéressé et, d'autre part, que les services qu'il rend ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où cet organisme intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, il peut bénéficier de cette exonération s'il exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et, à tout le moins, des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'il offre ; 7. Considérant que l'AWL est un organisme allemand qui gère, sous le contrôle de la puissance publique, un régime obligatoire de retraite ; qu'il n'est pas contesté que les services qu'elle rend ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; qu'il résulte par ailleurs de ses statuts que ses ressources sont exclusivement affectées au financement des prestations servies, des frais administratifs nécessaires et à la constitution de réserves et de provisions ; que le ministre se borne à contester le caractère désintéressé de la gestion de l'AWL en soutenant que le nombre de dirigeants rémunérés excède les limites fixées par le d du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts ; 8. Considérant qu'en vertu des deux premiers alinéas du d du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts, la première condition à remplir pour que la gestion d'un organisme soit regardée comme ayant un caractère désintéressé est qu'il soit, " en principe, géré et administré à titre bénévole par des personnes n'ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l'exploitation " ; que le troisième alinéa de cet article prévoit, à cet égard, dans sa rédaction issue de l'article 6 de la loi du 28 décembre 2001 de finances pour 2002, un régime dérogatoire pour certaines catégories d'organismes de droit français, dont les associations et les fondations reconnues d'utilité publique, en vertu duquel, lorsqu'il est décidé que l'exercice des fonctions dévolues aux dirigeants justifie le versement d'une rémunération, le caractère désintéressé de la gestion n'est pas remis en cause si les statuts et les modalités de fonctionnement assurent notamment l'adéquation de la rémunération aux sujétions effectivement imposées aux dirigeants concernés ; que les alinéas suivants de cet article, issus de la même loi de finances, mentionnent parmi les conditions pour l'application de cette disposition dérogatoire que le montant annuel des ressources de l'organisme, majorées de celles des organismes qui lui sont affiliés et minorées de celles qui proviennent de personnes morales de droit public, soit supérieur à 200 000 euros en moyenne sur les trois derniers exercices si un dirigeant est rémunéré, à 500 000 euros si deux dirigeants sont rémunérés et à un million d'euros si trois dirigeants le sont, le montant de toutes les rémunérations versées à un dirigeant ne pouvant excéder trois fois le montant du plafond visé à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale ; que s'agissant d'organismes de droit étranger, dont le régime, tel celui des caisses de retraite allemandes, présente des spécificités que ne connaît pas le droit français et dont le législateur n'a pas pu ainsi tenir compte dans la définition qu'il a donnée des organismes mentionnés au troisième alinéa du d du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts, leur gestion doit être regardée comme désintéressée, pour l'application des dispositions mentionnées au point 6, si la rémunération versée à leurs dirigeants et le nombre de ceux-ci ne sont pas, eu égard aux sujétions qui leur sont imposées et compte tenu des règles spécifiques auxquelles les organismes sont soumis dans leur Etat de résidence, disproportionnés par rapport aux limites mentionnées ci-dessus ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années d'imposition en litige, les ressources annuelles de l'AWL s'élevaient à plus de 436 millions d'euros ; qu'il résulte des statuts de l'AWL que le mandat de ses dirigeants est exercé à titre bénévole ; que les membres de son conseil d'administration reçoivent cependant, outre le remboursement de leurs frais de transport, une indemnité mensuelle de représentation qui s'élève, aux termes du règlement de l'ordre des médecins de la région dans sa version en vigueur au 1er janvier 2007, à 3 000 euros pour le président, 1 400 euros pour le vice-président et 450 euros pour les autres membres ; que le président et le vice-président perçoivent en outre une indemnité forfaitaire pour pertes de cabinet d'un montant respectif de 2 200 et 1 100 euros par mois ; que le montant total de ces rémunérations s'est élevé à 244 627,37 euros en 2007 ; qu'il était de 208 704,75 euros en 2006 ; que, compte tenu des ressources de l'AWL, ces rémunérations, qui sont la contrepartie des sujétions résultant de l'exercice de leur mandat par les dirigeants de l'AWL, n'apparaissent pas disproportionnées par rapport aux limites fixées par les dispositions précitées du d du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts, alors même qu'elles ont été versées à huit personnes, comme le fait valoir le ministre, et non à trois au plus, comme le prévoient ces dispositions ; que, dans ces conditions, le ministre n'est pas fondé à soutenir que la gestion de l'AWL n'était pas désintéressée ; 10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DELEGUE, CHARGE DU BUDGET, n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à l'AWL la restitution de la retenue à la source qui a été prélevée sur les dividendes autres que ceux qui ont été versés par la société BNP Paribas ; 11. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros à verser à l'AWL, au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : Les retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française qui ont été distribués à l'Arzteversorgung Westfalen-Lippe sont remises à sa charge à concurrence d'un montant de 24 982 euros pour 2006 et 364 789,52 euros pour 2007. Article 2 : Le jugement n° 1003988 du 27 avril 2012 du Tribunal administratif de Montreuil est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à l'Arzteversorgung Westfalen-Lippe une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions des parties est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 12VE03091