CAA de PARIS, 2ème chambre , 01/06/2016, 15PA01267, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-06-01
Numéro : 15PA01267
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : M. EGLOFF
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société de droit italien Sogefi SPA a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer le remboursement, sous déduction de la retenue à la source de 5 %, de la moitié de l'avoir fiscal afférent aux dividendes qui lui ont été distribués par les sociétés Allevard Rejna Autosuspensions S.A., Filtrauto S.A. et Sogefi Filtration S.A. au titre de l'année 2004, assorti des intérêts moratoires; Par un jugement n°s 0614121, 0614122, 0614125 du 22 mars 2010, le tribunal a rejeté les demandes de la société. La société a relevé appel de ce jugement devant la Cour administrative d'appel de Paris. Par un arrêt n° 10PA02611 du 13 avril 2012, la Cour a rejeté l'appel formé par la société Sogefi SPA contre le jugement du Tribunal administratif de Paris du 22 mars 2010. Par une décision n° 360223 du 23 mars 2015, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a annulé l'arrêt de la Cour administrative d'appel de Paris du 13 avril 2012 et a renvoyé l'affaire devant la même Cour. Procédure devant la Cour : Par une requête et des mémoires enregistrés les 27 mai 2010, 21 juillet 2011, 2 décembre 2015 et 22 janvier 2016, la société Sogefi SPA représentée par Me A...et Me B...demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du Tribunal administratif de Paris du 22 mars 2010 ; 2°) de prononcer la restitution de la moitié de l'avoir fiscal attaché aux dividendes qui lui ont été versés en 2004 par les sociétés Allevard Rejna Autosuspensions S.A., Filtrauto S.A. et Sogefi Filtration S.A., ce qui correspond à des montants respectifs de 2 374 481 euros, 2 280 662 euros et 379 430 euros après déduction de la retenue à la source de 5%, desquels il conviendra de déduire le montant de retenue à la source remboursée à titre subsidiaire en mars 2006 aux sociétés françaises Allevard Rejna Autosuspensions S.A., Filtrauto S.A. et Filtrauto S.A. venant aux droits de Sogefi Filtration S.A. à hauteur de respectivement 499 891 euros, 480 140 euros et 79 880 euros, le montant restitué devant être assorti des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 15 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le tribunal n'a pas répondu à son moyen tiré de ce qu'elle remplissait les conditions posées par les stipulations du b) du 3. de l'article 10 de la convention fiscale franco-italienne dès lors, d'une part, que cette stipulation se réfère à un " résident de France ", sans préciser en quelle qualité ce résident doit être pris en considération (personne morale ou personne physique) et, d'autre part, qu'une société mère italienne peut être assimilée aux personnes physiques résidentes de France ; - le tribunal a retenu des motifs erronés, notamment en ce qu'il a affirmé qu'une société mère résidente de France n'aurait pu bénéficier de l'avoir fiscal correspondant à des dividendes perçus en 2004 que si elle avait pu établir que ses filiales françaises distributrices s'étaient intégralement acquittées de l'impôt sur les sociétés dont elles étaient redevables avant le 1er janvier 2005 ; au demeurant, elle entend soutenir à titre subsidiaire que ses propres filiales distributrices avaient bien acquitté l'impôt sur les sociétés dont elles étaient redevables avant le 1er janvier 2005 ; - le tribunal a insuffisamment exposé les raisons pour lesquelles il a considéré qu'elle ne pouvait utilement se prévaloir des instructions administratives 4 J-2-99 du 8 novembre 1999 et 4-J-2-05 du 28 avril 2005 qu'elle invoquait ; - elle était fondée à se prévaloir de cette dernière instruction, qui a permis aux sociétés mères françaises d'utiliser en 2005 les avoirs fiscaux attachés aux dividendes qu'elles avaient perçus en 2004 ; - qu'elle soit assimilée à une société mère française ou à une personne physique résidente de France, elle avait droit au transfert du demi avoir fiscal correspondant aux dividendes reçus en 2004 ; - en ce qui concerne l'assimilation à une société mère française, les dividendes reçus en 2004 par celles-ci ouvraient droit à l'avoir fiscal puisqu'elles ont pu utiliser cet avoir fiscal pour s'affranchir du précompte mobilier auquel elles ont été soumises sur la distribution d'un dividende ou d'un acompte sur dividende opérée avant le 1er janvier 2005 ou encore pour s'affranchir du prélèvement de 25 % auquel elles ont été soumises sur leurs distributions opérées au cours de l'année 2005 ; l'administration n'était d'ailleurs pas opposée au transfert de l'avoir fiscal correspondant à des dividendes distribués en 2004 au profit de sociétés mères italiennes ; l'administration entendait cependant leur imposer dans l'instruction administrative 4-J-2-05 du 28 avril 2005, sous couvert de leur appliquer le même traitement qu'aux sociétés mères résidentes de France, une condition de redistribution qui ne figure pas dans la convention franco-italienne et dont elle conteste l'application pour ce motif les dividendes qui lui ont été versés en 2004 par ses filiales françaises devaient donner lieu au transfert de l'avoir fiscal, sans qu'aucune condition de paiement d'impôt sur les sociétés par les filiales distributrices ni de redistribution avant le 1er janvier 2005 puisse lui être imposée ; - en ce qui concerne l'assimilation à une personne physique résidente de France, si celle-ci est admise, force est de constater que les personnes physiques ont pu utiliser en 2005 l'avoir fiscal afférent aux dividendes perçus en 2004 ; or, le droit à remboursement conféré par la convention franco-italienne aux sociétés mères italiennes s'apparente étroitement à celui que la loi conférait aux actionnaires personnes physiques domiciliées en France, seule catégorie d'actionnaires titulaires d'un droit à paiement effectif de la part du Trésor au cas où l'impôt grevant leur revenu global annuel ne suffisait pas à l'imputation complète du montant des avoirs fiscaux issus des dividendes reçus dans l'année ; - le refus de lui accorder le bénéfice du droit au remboursement partiel de l'avoir fiscal correspondant aux dividendes qu'elle a perçus en 2004 viole son droit au respect de ses biens garanti par l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et les stipulations de l'article 14 de la même convention qui prohibent les discriminations dans la jouissance des droits et libertés que cette convention reconnaît ; - elle respecte les conditions prévues à l'article 10 3. b) de la convention franco-italienne du 5 octobre 1989 et a droit, en application de cet article, au transfert de la moitié de l'avoir fiscal calculé en fonction d'un avoir fiscal égal à 50% du montant des dividendes reçus en 2004 de ses trois filiales distributrices, soit 25% de ce montant, sous déduction d'une retenue à la source de 5% en application des dispositions combinées des articles 10 3. b) et 10 2. a) de la convention franco-italienne ; - l'article 25 de la convention franco-italienne ne fait pas obstacle à la restitution demandée. Par des mémoires en défense, enregistrés les 20 octobre 2010, 29 décembre 2015 et 4 février 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les moyens soulevés par la société Sogefi SPA ne sont pas fondés. Par ordonnance du 25 janvier 2016, la clôture d'instruction a été fixée au 12 février 2016. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention fiscale signée à Venise le 5 octobre 1989 entre la France et l'Italie en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales approuvée par la loi n° 90-456 du 1er juin 1990, entrée en vigueur le 1er mai 1992 et publiée le 8 mai 1992 par décret n° 92-422 du 4 mai 1992; - la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 portant loi de finances pour 2004; - le code général des impôts ; - le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Magnard, - les conclusions de M. Egloff, rapporteur public, - et les observations de MeB..., représentant la société Sogefi SPA. 1. Considérant que les sociétés de droit français " Sogefi Filtration ", " Allevard Rejna Autosuspensions " et " Filtrauto " ont versé respectivement à la société de droit italien Sogefi SPA, qui contrôlait plus de 99 % de leur capital, à titre de dividendes, la somme de 1 597 600 euros le 22 avril 2004, la somme de 9 997 817 euros le 30 avril 2004 et la somme de 9 602 790 euros le 5 mai 2004 ; que la société Sogefi SPA relève appel du jugement du 22 mars 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant au remboursement, sur le fondement des stipulations du b) du 3 de l'article 10 de la convention fiscale franco-italienne, de la moitié de l'avoir fiscal correspondant à ces sommes, diminuée de la retenue à la source de 5% prévue au a) du 2 du même article susvisé ; qu'elle demande à la Cour de prononcer la restitution de la moitié de l'avoir fiscal attaché aux dividendes qui lui ont été versés en 2004 par les sociétés Allevard Rejna Autosuspensions S.A., Filtrauto S.A. et Sogefi Filtration S.A., soit des montants respectifs de 2 374 481 euros, 2 280 662 euros et 379 430 euros après déduction de la retenue à la source de 5%, sous déduction de la retenue à la source remboursée à titre subsidiaire en mars 2006 aux sociétés françaises Allevard Rejna Autosuspensions S.A., Filtrauto S.A. et Filtrauto S.A. venant aux droits de Sogefi Filtration S.A. à hauteur de respectivement 499 891 euros, 480 140 euros et 79 880 euros, le montant restitué devant être assorti des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 2. Considérant en premier lieu qu'aux termes de l'article 10 de la convention fiscale franco-italienne du 5 octobre 1989 : " 1.Les dividendes payés par une société qui est résident d'un État à un résident de l'autre État sont imposables dans cet autre État. 2.Toutefois, ces dividendes sont aussi imposables dans l'État dont la société qui paie les dividendes est un résident, et selon la législation de cet État, mais si la personne qui reçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif, l'impôt ainsi établi ne peut excéder: / a.5 % du montant brut des dividendes si le bénéficiaire effectif est une société passible de l'impôt sur les sociétés qui a détenu directement ou indirectement, pendant une période d'au moins douze mois précédant la date de la décision de distribution des dividendes, au moins 10 % du capital de la société qui paie les dividendes (...). Les dispositions du présent paragraphe n'affectent pas l'imposition de la société au titre des bénéfices qui servent au paiement des dividendes. / 3.(...) b.Une société résidente d'Italie, visée au paragraphe 2-a), ou relevant de la législation italienne applicable aux sociétés mères, qui reçoit d'une société résidente de France des dividendes qui donneraient droit à un 'avoir fiscal' s'ils étaient reçus par un résident de France, a droit à un paiement du Trésor français d'un montant égal à la moitié de cet 'avoir fiscal' diminuée de la retenue à la source prévue au paragraphe 2. (...) " ; que les sociétés mères italiennes qui perçoivent des dividendes distribués par une société française tiraient directement de ces stipulations un droit au paiement par le Trésor français d'une somme égale à la moitié, diminuée d'une retenue à la source fixée à 5% par le a) paragraphe 2 de l'article 10, de l'avoir fiscal que la loi fiscale française aurait attaché à la perception des mêmes dividendes par un résident de France ; 3. Considérant que, par le 1° du A du I de l'article 93 de la loi de finances pour 2004, le législateur a notamment abrogé, en premier lieu, l'article 158 bis du code général des impôts selon lequel les personnes percevant des dividendes distribués par des sociétés françaises disposaient à ce titre d'un revenu constitué par les sommes reçues de ces sociétés et par un avoir fiscal représenté par un crédit ouvert sur le Trésor, en deuxième lieu, l'article 209 bis qui rendait applicables aux personnes morales ayant leur siège social en France les dispositions des articles 158 bis et 158 ter, dans la mesure où le revenu distribué était compris dans la base de l'impôt sur les sociétés, et disposait que le crédit d'impôt était reçu en paiement de cet impôt, en troisième lieu, l'article 209 quater prévoyant que le bénéfice de l'avoir fiscal pouvait être étendu, selon des modalités fixées par accord diplomatique, aux personnes domiciliées sur le territoire des Etats ayant conclu avec la France des conventions tendant à éviter les doubles impositions; que, toutefois, en vertu des dispositions du deuxième alinéa du D du I de l'article 93 de la même loi, cette abrogation n'était applicable, pour les personnes autres que physiques, qu'aux crédits d'impôt "utilisables à compter du 1er janvier 2005" ; qu'en outre, le VI de l'article 95 de cette loi prévoyait notamment la possibilité d'imputer, sous certaines conditions, les avoirs fiscaux attachés aux produits des participations donnant droit à l'application du régime des sociétés mères alors prévu aux articles 145 et suivants du code général des impôts, sur le prélèvement de 25 % que le I et le IX du même article instituaient, à titre exceptionnel, sur le montant net des distributions mises en paiement au cours de l'année 2005 et portant sur des bénéfices qui n'avaient pas été soumis à l'impôt sur les sociétés au taux normal ou résultaient d'exercice clos depuis plus de cinq ans ; 4. Considérant qu'il résulte de la combinaison des dispositions législatives mentionnées au point précédent, éclairées par les travaux préparatoires à leur adoption, qu'en adoptant le deuxième alinéa du D du I de l'article 93 de la loi de finances pour 2004, le législateur n'a pas entendu prévoir qu'aucun avoir fiscal ne serait plus attaché à la perception, par des personnes morales établies en France, de revenus régulièrement distribués par des sociétés françaises au cours de l'année 2004, mais décider qu'à compter du 1er janvier 2005, les actionnaires français autres que les personnes physiques ne pourraient plus utiliser, en paiement de l'impôt sur les sociétés, les crédits d'impôt résultant de l'avoir fiscal attaché aux dividendes qui leur auraient été distribués par des sociétés françaises en 2004 ; qu'il incombe en conséquence seulement à la Cour, pour établir l'étendue du droit à remboursement que la société requérante tirait des stipulations du b) du 3 de l'article 10 de la convention bilatérale, de rechercher si un avoir fiscal aurait été attaché aux dividendes mentionnés au point 2, dans l'hypothèse où ils auraient été régulièrement distribués aux mêmes dates à un résident de France ; qu'en conséquence les arguments du ministre tirés de ce que ladite société ne respectait pas les conditions qui lui auraient permis de faire usage de l'avoir fiscal attaché à ces dividendes pour le paiement d'un impôt si elle avait été résidente de France sont inopérants ; que notamment le ministre ne saurait utilement faire valoir que l'intéressée, qui n'établit pas la redistribution à ses actionnaires finaux des dividendes qu'elle a perçus, ne se serait pas trouvée, si elle avait été résidente en France, dans la situation de faire usage de son avoir fiscal, conformément aux dispositions du VI de l'article 95 de la loi de finances pour 2004 ; que le moyen tiré de ce que la société requérante pouvait demander le remboursement de la retenue à la source établie sur le fondement de l'article 119 ter du code général des impôts sur les dividendes perçus en 2004, et l'a d'ailleurs obtenu, est également inopérant, la somme dont l'intéressée demande le remboursement dans le présent litige étant calculée sous déduction de ladite retenue à la source ; 5. Considérant en deuxième lieu qu'aux termes de l'article 158 bis du code général des impôts, alors en vigueur : " I. Les personnes qui perçoivent des dividendes distribués par des sociétés françaises disposent à ce titre d'un revenu constitué : \ a) par les sommes qu'elles reçoivent de la société ; \ b) par un avoir fiscal représenté par un crédit ouvert sur le Trésor. Ce crédit d'impôt est égal à la moitié des sommes effectivement versées par la société. \ Il ne peut être utilisé que dans la mesure où le revenu est compris dans la base de l'impôt sur le revenu dû par le bénéficiaire. \ Il est reçu en paiement de cet impôt (...) " ; qu'aux termes de l'article 158 ter du même code : " Les dispositions de l'article 158 bis s'appliquent exclusivement aux produits d'actions, de parts sociales ou de parts bénéficiaires dont la distribution est postérieure au 31 décembre 1965 et résulte d'une décision régulière des organes compétents de la société " ; 6. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées du code général des impôts que l'avoir fiscal est exclusivement attaché aux dividendes distribués par une société à ses associés en vertu d'une décision prise par l'assemblée générale de ses actionnaires ou porteurs de parts, dans les conditions prévues par la loi du 24 juillet 1966 modifiée relative aux sociétés commerciales ; qu'il est constant que les sociétés " Sogefi Filtration ", " Allevard Rejna Autosuspensions " et " Filtrauto ", sociétés de capitaux dont le siège est en France, ont distribué, dans des conditions régulières, en 2004, des dividendes à leur société mère de droit italien Sogefi SPA et que ces distributions, dont le montant global s'est élevé à 1 597 600 euros, 9 997 817 euros et 9 602 790 euros, ont été assorties de l'avoir fiscal en application de l'article 158 bis et 242 quater du code général des impôts alors en vigueur ; 7. Considérant, enfin, que si les stipulations du premier paragraphe de l'article 25 de la convention franco-italienne font obstacle à ce que les nationaux d'un Etat soient soumis dans l'autre Etat à aucune imposition ou obligation y relative, qui serait autre ou plus lourde que celles auxquelles seraient ou pourraient être assujettis les nationaux de l'autre Etat se trouvant dans la même situation, elles n'ont toutefois ni pour objet, ni pour effet d'interdire que les nationaux d'un Etat soient soumis dans l'autre Etat à une imposition éventuellement plus favorable que celle des nationaux de cet autre Etat ; que, par suite, et contrairement à ce que soutient le ministre, la circonstance que la société mère italienne tire de la convention franco-italienne un droit au paiement, par le Trésor public français, d'un montant égal à la moitié de l'avoir fiscal, diminuée d'une retenue à la source, alors qu'une société mère française titulaire de dividendes serait elle-même empêchée d'utiliser le crédit d'impôt correspondant à cet avoir fiscal, autrement que par une redistribution des dividendes perçus à ses actionnaires, ne constitue pas une différence de traitement ou une discrimination prohibée par l'article 25 de la convention franco-italienne ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens de la requête, que la société Sogefi SPA est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant au remboursement, sous déduction de la retenue à la source de 5 %, de la moitié de l'avoir fiscal afférent aux dividendes qui lui ont été distribués par les sociétés sociétés " Sogefi Filtration ", " Allevard Rejna Autosuspensions " et " Filtrauto " au titre de l'année 2004 ; qu'il convient par suite de faire droit aux conclusions de la société requérante tendant à la prononcer la restitution des sommes de 2 374 481 euros, 2 280 662 euros et 379 430 euros desquels il conviendra, comme le demande la société requérante, de déduire le montant de retenue à la source remboursée à titre subsidiaire en mars 2006 aux sociétés françaises Allevard Rejna Autosuspensions S.A., Filtrauto S.A. et Filtrauto S.A. venant aux droits de Sogefi Filtration S.A. à hauteur de respectivement 499 891 euros, 480 140 euros et 79 880 euros ; qu'en l'absence de litige né et actuel entre le comptable et la société requérante concernant le versement des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, les conclusions tendant au versement par l'administration de ces intérêts sont prématurées et doivent être rejetées ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D E C I D E : Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Paris du 22 mars 2010 est annulé. Article 2 : Il est accordé à la société Sogefi SPA la restitution des sommes de 2 374 481 euros, 2 280 662 euros et 379 430 euros desquels il conviendra de déduire le montant de retenue à la source remboursée à titre subsidiaire en mars 2006 aux sociétés françaises Allevard Rejna Autosuspensions S.A., Filtrauto S.A. et Filtrauto S.A. venant aux droits de Sogefi Filtration S.A. à hauteur de respectivement 499 891 euros, 480 140 euros et 79 880 euros. Article 3 : L'Etat versera à la société Sogefi SPA la somme de 2 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Sogefi SPA est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société Sogefi SPA et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction des résidents à l'étranger et des services généraux. Délibéré après l'audience du 18 mai 2016, à laquelle siégeaient : Mme Brotons, président de chambre, M. Magnard, premier conseiller, M. Legeai, premier conseiller, Lu en audience publique le 1er juin 2016. Le rapporteur, F. MAGNARDLe président, I. BROTONS Le greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 15PA01267