Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 5, du 27 juin 2006, 05DA00311, mentionné aux tables du recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 5
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-06-27
Numéro : 05DA00311
Président : M. Daël
Rapporteur : M. Olivier  Mesmin d'Estienne
Commissaire du gouvernement : M. Le Goff
Avocat(s) : SOCIETE D'AVOCATS LANDWELL & ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 18 mars 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour la société par actions simplifiée METRO CASH et CARRY FRANCE (MCCF) venant aux droits de la SARL Métro Lsg Lomme-Lez-Lille dont le siège est ZA du Petit Nanterre, ... (92034), représentée pour son président-directeur général en exercice par Y... Patricia X ayant reçu délégation à cet effet, par Me X... ; la société par actions simplifiée METRO CASH et CARRY FRANCE demande à la Cour : 1) d'annuler le jugement n° 0202487 du 16 décembre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1998 par avis de mise en recouvrement du 30 septembre 2001 ; 2) de prononcer la décharge demandée ; 3) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 4) de condamner l'Etat aux entiers dépens ; La société METRO CASH et CARRY FRANCE soutient que le jugement du Tribunal administratif de Lille a été rendu à l'issue d'une procédure irrégulière, dès lors qu'elle n'a pas été en mesure de présenter ses observations au mémoire en réplique de l'administration reçu par elle trois jours avant l'audience et qui contenait des éléments nouveaux qui n'ont pu ainsi être débattus ; que la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité, dès lors que la notification de redressement qui n'évoque que la seule constatation matérielle de la défaillance de certains clients de la requérante est insuffisamment motivée ; que c'est à tort que l'administration a remis en cause l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée s'appliquant à l'ensemble des livraisons intra-communautaires prévue par l'article 262 ter-I du code général des impôts dont les conditions d'application ont été précisées par l'instruction 3 CA-92 du 31 juillet 1992, alors qu'elle a fourni, s'agissant des ventes qu'elle réalisait de marchandises payables au comptant, des éléments de preuve attestant de la sortie des biens du territoire français ; qu'elle n'a accordé l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée sur les factures qu'elle a émises, qu'aux clients qui lui avaient communiqué un numéro d'identification de taxe sur la valeur ajoutée intra-communautaire attestant de leur résidence dans un autre Etat membre de l'Union européenne ; que l'administration ne saurait contester la validité de ces attestations au motif qu'elles ont été établies par le vendeur et non par l'acheteur ou seraient tardives ; que l'administration ne saurait de même exiger que ces attestations dussent satisfaire à des exigences formelles alors que le code général des impôts n'impose aucune mention légale sur ces pièces ; que la société requérante entend se prévaloir de décisions de dégrèvement émises à l'égard d'autres sociétés du groupe METRO CASH et CARRY FRANCE concernées par des litiges similaires ; que l'existence de positions divergentes de l'administration sur l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée s'appliquant à des livraisons intra-communautaires contrevient au principe d'égalité des citoyens devant l'impôt ainsi qu'aux principes de sécurité juridique et de confiance légitime ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 26 septembre 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête ; il soutient que le caractère contradictoire de la procédure a été respecté et que le jugement a été rendu à l'issue d'une procédure régulière, dès lors que le second mémoire en défense de l'administration s'est borné à procéder à l'examen des moyens soulevés pour la première fois par la requérante dans son mémoire en réplique du 30 mai 2003 et ne contenait aucun élément nouveau, au sens des dispositions de l'article R. 611-1 du code de justice administrative ; que la notification de redressement du 8 octobre 1999, qui indiquait la nature et le montant du rappel était suffisamment motivée ; qu'il appartient au contribuable, qui en sollicite l'application, d'apporter la preuve qu'il remplit les conditions requises pour bénéficier de l'exonération prévue à l'article 262-ter-I du code général des impôts et que les justificatifs produits par le vendeur doivent être corroborés par les pièces et documents comptables ; que dès lors que les clients de la société requérante effectuaient par leurs propres moyens l'expédition et le transport des biens, celle-ci n'est pas en mesure de produire, faute d'en disposer, les moyens de preuve suffisants pour démontrer l'existence de l'expédition ou du transport des biens hors de France ; que les attestations globales qu'elle fournit ne sauraient suffire pour apporter cette preuve ; que la remise aux clients d'une carte de la société ne suffit pas davantage à valider des ventes réalisées sur toute la période postérieure à sa remise ; qu'il n'est pas établi par la requérante que toutes les mesures ont été prises afin de s'assurer du lieu exact de livraison des marchandises ; que les ventes qu'elle consent qui sont effectuées selon les conditions départ et qui sont payées au comptant ne donnent pas lieu à un écoulement des marchandises en France ; que le service vérificateur a relevé que certains numéros d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée étaient portés après édition de la facture et de manière manuscrite et que d'autres étaient incomplets et invalides ; Vu le mémoire, enregistré le 10 janvier 2006, présenté pour la société METRO CASH et CARRY FRANCE ; la société METRO CASH et CARRY FRANCE conclut aux mêmes fins que la requête, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 juin 2006 à laquelle siégeaient M. Serge Daël, président de la Cour, Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Corinne Signerin-Icre, président-assesseur, M. Olivier Mesmin d'Estienne, premier conseiller et M. Fabien Platillero, conseiller : - le rapport de M. Olivier Mesmin d'Estienne, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Z... Le Goff, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'aux termes de l'article R. 611-1 du code de justice administrative : « La requête et les mémoires, ainsi que les pièces produites par les parties sont déposés ou adressés au greffe. La requête, le mémoire complémentaire annoncé dans la requête et le premier mémoire de chaque défendeur sont communiqués aux parties avec les pièces jointes dans les conditions prévues aux articles R. 611-3, R. 611-5 et R. 611-6. Les répliques, autres mémoires et pièces sont communiqués s'ils contiennent des éléments nouveaux » ; Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que pour écarter les moyens invoqués pour la première fois dans un mémoire en réplique présenté le 30 mai 2003 par la société METRO CASH et CARRY FRANCE tirés de l'insuffisante motivation de la notification de redressement et de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement, le tribunal administratif s'est fondé sur l'application des dispositions du livre des procédures fiscales aux documents figurant déjà au dossier ; que, dès lors, la circonstance que l'administration a produit le 9 décembre 2004 un second mémoire en défense pour répondre aux moyens susmentionnés et que ce mémoire n'ait été communiqué à la société que le 13 décembre 2004 alors que l'affaire est venue à l'audience publique du 16 décembre 2004, n'est pas de nature à entacher d'irrégularité la procédure contentieuse dès lors qu'il ne contenait aucun élément de droit ou de fait nouveau ; que la société METRO CASH et CARRY FRANCE n'est, dès lors, pas fondée à soutenir que le jugement attaqué est intervenu sur une procédure irrégulière et à en demander pour ce motif l'annulation ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation » ; Considérant que la notification de redressement du 8 octobre 1999 adressée à la société requérante faisait état de la nature et du montant des redressements ainsi que de leurs motifs ; que ces motifs étaient suffisamment explicites pour lui permettre de présenter utilement ses observations ce que le contribuable a d'ailleurs fait par lettre du 5 novembre 1999 ; qu'ainsi, contrairement à ce que soutient la société requérante, la notification de redressement satisfait aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 262 ter du code général des impôts : « I. Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie. L'exonération ne s'applique pas aux livraisons de biens effectuées par des assujettis visés à l'article 293 B et aux livraisons de biens, autres que des alcools, des boissons alcooliques, des huiles minérales et des tabacs manufacturés ou des moyens de transport neufs, expédiés ou transportés à destination des personnes mentionnées au a) du 1° du I de l'article 258 A. L'exonération ne s'applique pas aux livraisons de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectuées par des assujettis revendeurs qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ( ) » ; qu'aux termes de l'article 289 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « ( ) II. La facture ou le document en tenant lieu doit faire apparaître : ( ) 2° les numéros d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée du vendeur et de l'acquéreur pour les livraisons désignées au I de l'article 262 ter et la mention « Exonération TVA, art. 262 ter-I du code général des impôts » ( ) » ; Considérant qu'au titre de la période allant du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1998, l'administration fiscale a refusé à la société METRO CASH et CARRY FRANCE le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par l'article 262 ter I-1° du code général des impôts pour des livraisons intra-communautaires de marchandises destinées aux professionnels des métiers de bouche, dès lors qu'elle estimait que la réalité de ces livraisons n'était pas établie ; Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ; que, s'agissant de la réalité de la livraison d'une marchandise sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne, pour l'application des dispositions précitées de l'article 262 ter du code général des impôts, seul le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est en mesure de produire les documents afférents au transport de la marchandise, lorsqu'il l'a lui-même assuré ou tout document de nature à justifier la livraison effective de la marchandise, lorsque le transport a été assuré par l'acquéreur ; que les modes de preuve, s'ils peuvent être divers, doivent être appréciés par l'administration au cas par cas et que, si l'administration entend remettre en cause l'authenticité ou la sincérité des documents ainsi produits, il lui appartient d'apporter des indices sérieux de leur caractère fictif ; Considérant que si la société METRO CASH et CARRY FRANCE soutient qu'elle apporte la preuve de la réalité des livraisons intra-communautaires par la production d'attestations de ses clients selon lesquelles toutes les marchandises achetées dans son établissement ont été ensuite expédiées ou transportées sur le territoire d'un Etat membre de l'Union européenne, l'administration fait valoir sans être utilement contredite que ces attestations sont globales et ne précisent, ni les dates d'acquisition, ni les lieux précis de réception des marchandises acquises ; qu'il résulte également de l'instruction que ces attestations n'ont pas été rédigées concomitamment à la vente et à l'expédition des marchandises mais parfois plusieurs années après la date alléguée de réalisation de ces opérations ; que la délivrance par la société à ses clients de cartes d'identification dénommées « cartes METRO » où figurent l'identité, la raison sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la TVA intra-communautaire selon les données fournies par les clients eux-mêmes n'est pas en tant que telle de nature à établir la réalité d'une expédition ou d'une livraison intra-communautaire ; qu'ainsi, la société requérante, même si elle n'intervient pas dans l'enlèvement, le transport et la livraison des produits et quelles que puissent être les difficultés pour elle d'obtenir d'autres justificatifs auprès de ses clients ou des entreprises auxquelles celles-ci sous-traitent éventuellement leur transport, ne produit aucun document de nature à justifier la livraison effective de la marchandise hors de France ; que, dès lors, l'administration, qui n'a pas ajouté une condition de forme non prévue par la loi, était en droit de refuser à la société METRO CASH et CARRY FRANCE l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par l'article 262 ter I-1° du code général des impôts sur les livraisons de biens figurant sur les factures délivrées par la société requérante dont certaines au demeurant ne comportaient pas la mention du numéro du client à la taxe sur la valeur ajoutée ou portaient des mentions incomplètes ou invalides ; que les impositions contestées ayant été établies conformément à la loi fiscale, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant l'impôt ne peut qu'être rejeté ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration » et qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : « La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal » ; Considérant, d'une part, que les instructions fiscales 3 CA - 92 du 31 juillet 1992 et 3 A-3-97 du 28 mars 1997 se bornent, s'agissant des « moyens de preuve », à énumérer les documents susceptibles d'être produits par le contribuable pour justifier le transport ou l'expédition des marchandises, en précisant que la liste n'en est pas exhaustive et que la valeur des justifications apportées doit être appréciée au cas par cas ; qu'ainsi ces instructions ne peuvent être regardées comme comportant une interprétation de la loi fiscale dont les contribuables seraient susceptibles de se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Considérant, d'autre part, que la décision de dégrèvement non motivée du directeur de contrôle fiscal Est en date du 16 octobre 2001 postérieure à la période d'imposition en litige et à la réception de l'avis de mise en recouvrement sur lequel figurent les impositions contestées et relatives à la situation d'une société aux droits de laquelle vient la société requérante, ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration sur l'appréciation de la situation de fait du contribuable ; Considérant, enfin, que la société requérante, en se bornant à relever la divergence d'attitude de l'administration dans des situations similaires résultant de dégrèvements prononcés au bénéfice d'autres sociétés faisant partie du groupe METRO, n'est pas fondée à invoquer la méconnaissance du principe de sécurité juridique faute de modification au cours de la période litigieuse des règles légales de la taxe sur la valeur ajoutée ou des interprétations administratives dont le contribuable peut se prévaloir ; que pour les mêmes motifs, elle n'est pas fondée à invoquer la méconnaissance du principe de confiance légitime applicable en l'espèce s'agissant d'une situation juridique régie par le droit communautaire ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société METRO CASH et CARRY FRANCE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la société METRO CASH et CARRY FRANCE demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; Sur les dépens : Considérant que la présente instance n'a donné lieu à aucun dépens ; que les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat à payer les dépens ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société par actions simplifiée METRO CASH et CARRY FRANCE est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée METRO CASH et CARRY FRANCE et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. 2 N°05DA00311