COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 03/02/2011, 10LY00770, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-02-03
Numéro : 10LY00770
Président : M. DUCHON-DORIS
Rapporteur : M. Pierre  MONTSEC
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : JEAN ZAMOUR & ASSOCIES

Vu le recours, enregistré le 29 mars 2010 au greffe de Cour, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT ; Le ministre demande à la Cour : 1°) d'annuler les articles 1er et 2 du jugement n° 0802403, en date du 26 janvier 2010, par lesquels le Tribunal administratif de Dijon a, d'une part, déchargé M. A des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il avait été assujetti au titre de l'année 2005 et, d'autre part, condamné l'Etat à verser à M. A une somme de 1 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 2°) de rétablir M. et Mme A au rôle de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2005 à raison des droits et des pénalités dont la décharge a été prononcée par le Tribunal administratif de Dijon, soit 38 438 euros au total ; Il soutient que c'est à tort que le tribunal administratif a fixé le début de l'activité de la SARL Le Boubioz au 17 décembre 2005, alors que, par un bail commercial du 2 juin 2005, cette SARL a consenti la location de cinq appartements à la SAS Transmontagne Résidences, exploitante de résidences de tourisme, en vue de leur sous-location, ce qui constitue une première opération d'exploitation de nature à déterminer le début d'activité de la société ; qu'à titre subsidiaire, d'autres actes sont susceptibles de caractériser le début d'activité de la SARL Le Boubioz, tels que la déclaration d'existence au centre de formalité des entreprises effectuée le 4 mai 2004, la lettre en date du 25 avril 2005 par laquelle la gérante de la société a informé la recette des impôts de Beaune de ce que la société devait être assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, la convention d'honoraires et de commercialisation confiant à la SAS Médicis la recherche de biens immobiliers dans une résidence de tourisme ainsi que des financements nécessaires à leur acquisition, la facturation de ces honoraires le 10 mai 2005, les dépenses d'exploitation engagées en 2004 et 2005, l'acte passé avec la société Sfici le 2 juin 2005 pour l'acquisition de cinq appartements meublés à Chamrousse (Isère) et le mandat donné le 2 juin 2005 à la SARL Gefi en vue de déposer pour le compte de la société une demande de remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée, elle-même déposée le 20 juillet 2005 ; qu'ainsi, le commencement de l'activité de la SARL Le Boubioz ne saurait être fixée au-delà du 2 juin 2005 ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 24 juin 2010, présenté pour M. et Mme A, tendant au rejet du recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à ce qu'une somme de 3 000 euros soit mise à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ils font valoir que c'est le commencement effectif de l'activité qui doit être pris en compte, c'est-à-dire en l'espèce la date d'effet du bail commercial ; que les formalités accomplies relatives à la taxe sur la valeur ajoutée restent sans incidence ; qu'ils peuvent se prévaloir à cet égard des instructions administratives 4A-6-01 n° 11 et 12 du 5 novembre 2001, 4A-5-89 n° 4 du 24 avril 1989, 4A-5-95 n° 12 du 6 juillet 1995, 4A-6-04 n° 24 du 22 juillet 2004 et 5B-17-09 du 12 mai 2002, ainsi que des doctrines 4A-2141 n° 21 du 9 mars 2001 et 3D-1321 ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 janvier 2011 ; - le rapport de M. Montsec, président-assesseur ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant que M. et Mme Marc A détiennent, chacun pour moitié, la totalité des parts de la SARL Le Boubioz, qu'ils ont créée en 2004 en vue d'une activité de louage d'appartements en meublés ; que cette société a opté pour le régime des sociétés de personnes sur le fondement de l'article 239 bis AA du code général des impôts et relève donc du régime fiscal des sociétés de personnes, ses bénéfices industriels et commerciaux étant soumis à l'impôt sur le revenu entre les mains de ses associés ; que cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les deux années 2004 et 2005, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause l'imputation des déficits de la société, à laquelle avaient procédé M. et Mme A, sur leur revenu global, pour des montants de 2 931 euros en 2004 et 76 856 euros en 2005, selon le régime fiscal des loueurs en meublés professionnels ; que, M. et Mme A ayant contesté devant le Tribunal administratif de Dijon les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été en conséquence assujettis au titre de ces deux années 2004 et 2005, ledit tribunal les a, en son article 1er, déchargés de ces cotisations supplémentaires au titre de la seule année 2005, a, en son article 2, mis à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros à leur verser au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et a, en son article 3, rejeté le surplus de leur demande ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT conclut en appel à l'annulation des seuls articles 1er et 2 de ce jugement ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : / I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement. / Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : / (...) 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention. Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les six années suivantes. Ces modalités d'imputation sont applicables aux déficits réalisés par des personnes autres que les loueurs professionnels au sens du VII de l'article 151 septies, louant directement ou indirectement des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés (...) " ; qu'aux termes du VII de l'article 151 septies du même code, dans sa rédaction antérieure à la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008, applicable en l'espèce : " Les loueurs professionnels s'entendent des personnes inscrites en cette qualité au registre du commerce et des sociétés qui réalisent plus de 23 000 euros de recettes annuelles ou retirent de cette activité au moins 50 % de leur revenu " ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les déficits des loueurs en meublés non professionnels ne sont pas imputables sur le revenu global mais seulement sur les bénéfices industriels et commerciaux non professionnels réalisés au cours de l'année et des six années suivantes, que cette contrainte ne s'applique pas en revanche aux loueurs professionnels et que, pour avoir la qualité de loueur professionnel il fallait, s'agissant des revenus antérieurs à 2009, remplir deux conditions cumulatives : être inscrit en tant que tel au registre du commerce et des sociétés et tirer de cette activité plus de 23 000 euros toutes taxes comprises de recettes annuelles ou au moins 50 % de ses revenus ; qu'au cas où l'activité débute en cours d'année, les recettes à prendre en compte doivent être rapportées à l'ensemble de l'année, au prorata temporis ; que, dans ce cas, le début d'activité doit être fixé à la date à laquelle l'entreprise a pu effectivement commencer son activité, c'est-à-dire, s'agissant d'un loueur en meublés, la date à laquelle le contribuable a pu disposer des biens à louer et effectuer les premières opérations d'exploitation ; Considérant que la SARL Le Boubioz a été immatriculée au registre du commerce et des sociétés le 28 mai 2004 ; Considérant que le ministre fait valoir à titre principal que la société avait commencé son activité au plus tard le 2 juin 2005, date à laquelle elle a passé un bail commercial avec la SAS Transmontagnes Résidences en vue de l'exploitation de cinq appartements qu'elle avait acquis par acte du même jour, situés à Chamrousse (Isère) ; que, toutefois, lesdits appartements avaient été acquis à cette date en l'état futur d'achèvement et l'acte de vente mentionne que l'état d'avancement des travaux en était au stade " hors d'eau " ; que, d'ailleurs, le bail commercial passé le même jour avec la société exploitante a été " consenti et accepté pour une durée qui commencera à courir le samedi précédent le 20 décembre 2005 pour les ventes en l'état futur d'achèvement " ; que le début effectif d'activité de la société ne saurait ainsi être fixé à cette date du 2 juin 2005, alors même qu'à cette date la SARL Le Boubioz a encore donné mandat à la SARL Gefi pour déposer pour son compte une demande de remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée au titre du 2ème trimestre 2005, une telle demande étant indépendante du début effectif de l'activité ; que celui-ci ne saurait davantage être fixé à la date du 30 avril 2004 à laquelle la gérante de la société a signé une convention d'honoraires et de commercialisation confiant à la société Médicis la recherche d'un ou plusieurs biens immobiliers à acheter dans une résidence de tourisme ainsi que du financement nécessaire à cette opération ; qu'il ne peut pas non plus être fixé à la date du 4 mai 2004 à laquelle il a été procédé à la déclaration d'existence de la société au centre de formalité des entreprises ; que la seule circonstance que des dépenses d'exploitation aient été engagées dès 2004 et 2005 ne peut pas non plus suffire à déterminer la date de début effectif de l'activité de la société ; qu'en réalité, le Tribunal a pu à bon droit et sans entacher sa décision d'une erreur de fait considérer que l'activité effective de la société n'a pu débuter avant le 17 décembre 2005, date à laquelle les logements qu'elle avait achetés en l'état futur d'achèvement et nécessaires à cette activité ont pu être offerts à la location, après avoir été réceptionnés par elle trois jours plus tôt ; que, la date de début d'activité étant ainsi fixée au 17 décembre 2005, les recettes toutes taxes comprises de la société au titre de cette année 2005, d'un montant de 1 002 euros, dépassent, rapportées à l'ensemble de l'année au prorata temporis, le seuil de 23 000 euros fixés par les dispositions susmentionnées et les requérants remplissaient les conditions pour bénéficier du régime fiscal des loueurs en meublés professionnels et imputer les déficits de la SARL Le Boubioz au titre de cette année 2005 sur leur revenu global ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort qu'en son article 1er, le jugement du Tribunal administratif de Dijon en date du 26 janvier 2010 a déchargé M. et Mme A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils avaient été assujettis au titre de l'année 2005 ; Sur les conclusions relatives à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT n'est pas non plus fondé à demander l'annulation de l'article 2 du même jugement mettant à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros à verser à M. A au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros, sur le même fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, à verser à M. et Mme A au titre des frais exposés par eux en appel et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Le recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT est rejeté. Article 2 : L'Etat versera la somme de 1 500 euros à M. et Mme A au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à M. et Mme Marc A. Délibéré après l'audience du 6 janvier 2011, à laquelle siégeaient : M. Duchon-Doris, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur Mme Besson-Ledey, premier conseiller. Lu en audience publique, le 3 février 2011. '' '' '' '' 1 5 N° 10LY00770