CAA de PARIS, 2ème chambre, 24/06/2020, 19PA00458, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-06-24
Numéro : 19PA00458
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : Mme JIMENEZ
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme E... F... ont demandé au Tribunal administratif de Paris de de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011. Par un jugement n° 1615499/1-1 du 28 novembre 2018, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 25 janvier et 12 septembre 2019, M. et Mme F..., représentés par Me B..., Me A... et Me D..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du Tribunal administratif de Paris du 28 novembre 2018 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les frais de mainlevée des mesures conservatoires prises par l'administration fiscale. Ils soutiennent que : - on ne saurait leur opposer les pièces saisies lors des visites domiciliaires réalisées à l'encontre des sociétés Worms SA et Worm SCA ; - la mise en oeuvre de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales est entachée d'un détournement de procédure, dans la mesure où elle les visait principalement ; - l'article 123 bis du code général des impôts ne leur est pas applicable dès lors que la condition de détention de 10 % n'est pas remplie ; - cet article ne s'applique pas aux trusts ; - les Bermudes ne relèvent pas de la catégorie des Etats et territoires non coopératifs au titre des années 2010 et 2011 ; il ressort de l'instruction en date du 11 février 2014 portant sur le Droit conventionnel, les Etats et Territoires non coopératifs et référencée BOI-INT-DG-20-50-20140211 que les Etats ne peuvent être inscrits sur la liste des pays non coopératifs lorsqu'ils ont signé une convention ; - les opérations de mise en trust répondaient à des considérations d'anticipation successorale, extérieures à toute volonté d'éluder l'impôt, à une date à laquelle ils étaient d'ailleurs résidents fiscaux britanniques ; les juges judiciaires ont confirmé que la constitution des trusts avait un objectif patrimonial ; dès lors, la clause de sauvegarde prévue au 4 bis de l'article 123 bis du code général des impôts leur est applicable ; - subsidiairement, les produits réputés distribués par le trust ne peuvent être inclus dans l'assiette de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, dès lors qu'ils n'ont pas été perçus ; - le revenu fiscal de référence au sens de l'article 1417 IV du code général des impôts ne saurait être majoré des revenus au sens de l'article 123 bis du code général des impôts ; - l'article 123 bis du code général des impôts est incompatible avec le principe communautaire de liberté d'établissement et de liberté de circulation ; - soumettre un contribuable à une imposition établie sur des revenus sur lesquels il n'a aucun droit est contraire au principe d'égalité devant l'impôt garanti par l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen et l'article 34 de la Constitution, contraire au droit de propriété garanti par les articles 2 et 17 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen et l'article 1er du protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - l'article 120-9 du code général des impôts prévoit que ne sont taxables que les distributions effectuées par le trust ; - l'article 123 bis du code général des impôts ne saurait conduire à la taxation de revenus dont le contribuable s'est dessaisi ; - M. F... n'est pas l'ayant droit ni le constituant des trusts ; - le lien de détention n'est pas établi ; - la notion de régime fiscal privilégié s'applique en prenant en compte le régime d'imposition des sociétés, ce qui n'a pas de sens en l'espèce s'agissant d'un trust ; - les règles de la fiducie sont inapplicables aux trusts, et prévoient la taxation du constituant et non du bénéficiaire ; - le régime applicable aux trusts aux Bermudes n'est pas plus favorable que le régime applicable en France aux assurances vie et ne saurait être regardé comme privilégié ; - les frais afférents aux mesures conservatoires ne sont pas dus, ces mesures étant relatives à des impositions infondées et ayant été mises en oeuvre avant la mise en recouvrement de l'impôt ; - la majoration de 40 % est infondée, le manquement n'étant pas caractérisé et les enfants mineurs ne pouvant être regardés comme étant de mauvaise foi. Par un mémoire en défense enregistré le 28 juin 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme F... ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 9 septembre 2019, la clôture de l'instruction a été fixée au 30 septembre 2019. Par un courrier en date du 10 avril 2020, le président de la 2ème chambre de la Cour a informé les parties que la décision à intervenir était susceptible d'être fondée sur les moyens d'ordre public tirés de l'irrecevabilité des conclusions, au surplus non chiffrées, tendant au remboursement des frais de mainlevée des mesures conservatoires prises par l'administration fiscale en l'absence de réclamation préalable présentée à cette fin à l'administration et de l'irrecevabilité des conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative faute pour celles-ci d'avoir été chiffrées avant la clôture de l'instruction. Par un mémoire enregistré le 13 mai 2020 et présenté en réponse à ce courrier, M. et Mme F... abandonnent leurs conclusions à fin de remboursement des frais de mainlevée des mesures conservatoires prises par l'administration fiscale, chiffrent à 7 000 euros leurs conclusions présentées, en raison de motifs d'équité, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et maintiennent leurs conclusions précédentes. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; - l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. C..., - les conclusions de Mme Jimenez, rapporteur public, - et les observations de Me B... et Me D..., représentant M. et Mme F.... Considérant ce qui suit : 1. M. et Mme F... relèvent appel du jugement en date du 28 novembre 2018 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande de décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011. 2. Aux termes du 1 de l'article 123 bis du code général des impôts, dans sa rédaction postérieure à l'entrée en vigueur de l'article 101 de la loi de finances pour 1999, n° 98-1266 du 31 décembre 1998 : " 1. Lorsqu'une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une personne morale, un organisme, une fiducie ou une institution comparable, établi ou constitué hors de France et soumis à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu'elle détient directement ou indirectement lorsque l'actif ou les biens de la personne morale, de l'organisme, de la fiducie ou de l'institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants. / Pour l'application du premier alinéa, le caractère privilégié d'un régime fiscal est déterminé conformément aux dispositions de l'article 238 A par comparaison avec le régime fiscal applicable à une société ou collectivité mentionnée au 1 de l'article 206 ". 3. Il résulte des dispositions précitées que le régime qu'elles prévoient s'applique aux personnes détenant 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une personne morale, un organisme, une fiducie ou une institution comparable, établi ou constitué hors de France et soumis à un régime fiscal privilégié. Ces dispositions, interprétées à la lumière des travaux préparatoires de l'article 101 de la loi de finances pour 1999 dont elles sont issues, doivent être regardées comme incluant dans leur champ d'application les actions, parts, droits financiers ou droits de vote détenus dans les trusts au sens du droit anglo-saxon. Les requérants ne sauraient par suite valablement soutenir que l'article 123 bis du code général des impôts ne s'applique pas aux trusts. 4. Il résulte toutefois de l'instruction que les trusts " Santa Trust ", " the General Trust " et " the Maritime Trust ", situés aux Bermudes, auxquels ont été transférés des actifs appartenant à M. F... et sa famille, ont un caractère irrévocable et discrétionnaire. M. et Mme F... ne détiennent aucune action, part ou droit de vote dans ces trusts. S'ils peuvent être amenés à percevoir les bénéfices réalisés par le trust, il est constant que la décision de distribuer des bénéfices et la fixation du montant des distributions est à la discrétion du trustee, soit la société Boston Trust, dont il ne résulte pas de l'instruction qu'elle serait contrôlée par M. F... et sa famille. Les requérants ne sauraient par suite être regardés comme détenant des droits financiers dans les trusts " Santa Trust ", " the General Trust " et " the Maritime Trust" et sont par suite fondés à soutenir que, contrairement à ce que fait valoir le ministre, les dispositions du 1 de l'article 123 bis du code général des impôts ne leur sont pas applicables au motif qu'ils détiendraient de tels droits. 5. Au surplus, et en tout état de cause, aux termes du 4 bis de l'article 123 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Le 1 n'est pas applicable, lorsque l'entité juridique est établie ou constituée dans un Etat de la Communauté européenne, si l'exploitation de l'entreprise ou la détention des actions, parts, droits financiers ou droits de vote de cette entité juridique par la personne domiciliée en France ne peut être regardée comme constitutive d'un montage artificiel dont le but serait de contourner la législation fiscale française ". Par une décision 2016-614 QPC du 1er mars 2017, le Conseil constitutionnel a jugé que les mots " lorsque l'entité juridique est établie ou constituée dans un État de la Communauté européenne " figurant à cet alinéa étaient contraires à la Constitution. Or, il résulte de l'instruction que les trusts en cause ont été constitués en 2004 et 2008, alors que M. F... n'était pas résident fiscal français, dans le cadre d'opérations de restructuration provoquées par un conflit avec ses partenaires économiques, et avaient pour but principal de protéger la fortune de sa famille compte tenu de l'âge de M. F..., de sa situation matrimoniale et du jeune âge de ses enfants. Dès lors, à supposer même que les requérants puissent être regardés comme détenant des droits dans ces structures, une telle détention ne saurait être regardée comme constitutive d'un montage artificiel dont le but serait de contourner la législation fiscale française. 6. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens de la requête, que M. et Mme F... sont fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011. Par ailleurs, dans le dernier état de leurs écritures, les requérants ont abandonné leurs conclusions tendant au remboursement des frais de mainlevée des mesures conservatoires prises par l'administration fiscale. Enfin, il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de M. et Mme F... présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : Le jugement n° 1615499/1-1 du 28 novembre 2018 du Tribunal administratif de Paris est annulé. Article 2 : M. et Mme F... sont déchargés, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme F... est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme E... F... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction nationale des vérifications de situations fiscales. Délibéré après l'audience du 10 juin 2020, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - M. C..., premier conseiller, - Mme Bonneau-Mathelot, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 24 juin 2020. Le président, I. BROTONS La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 7 2 N° 19PA00458