Cour Administrative d'Appel de Versailles, 1ère Chambre, 19/06/2012, 11VE02541, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 1ère Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-06-19
Numéro : 11VE02541
Président : M. SOUMET
Rapporteur : M. Christophe  HUON
Commissaire du gouvernement : Mme DIOUX-MOEBS
Avocat(s) : RICHERT

Vu la requête et le mémoire ampliatif, enregistrés le 11 juillet et 1er septembre 2011 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentés pour la CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE, ayant son siège social au 34 rue du Wacken à Strasbourg (67000), par Mes A et B, avocats à la Cour ; la CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1003636 en date du 16 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de son exercice 2004 ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que, contrairement à ce qu'a estimé le service vérificateur, il convient d'écarter l'avoir fiscal du calcul de la quote-part de frais et charges prévu par l'article 216 du code général des impôts ; qu'en effet, l'avoir fiscal prévu à l'article 158 bis ne constitue un crédit d'impôt que si le dividende auquel il est attaché est imposé c'est-à-dire en l'absence d'application du régime mère-fille ; qu'ainsi, en considérant que l'avoir fiscal doit être ajouté au dividende de filiales françaises, au même titre que les crédits d'impôt de dividendes de filiales étrangères, l'administration ajoute au texte et en fait l'instrument d'une double imposition économique d'un même bénéfice réalisé par une filiale française ; qu'en outre, en majorant le dividende perçu d'une filiale française d'un montant correspondant à un avoir fiscal, au demeurant théorique, l'assiette de calcul de la quote-part pour frais et charges n'est pas celle d'un dividende brut au sens de l'article 216-I mais d'un montant excédant le dividende versé par la filiale ce qui induit une différence de traitement avec des dividendes auxquels ne sont pas attachés des avoirs fiscaux ; qu'à cet égard, il ressort de la jurisprudence de la Cour de Justice de l'Union européenne relative à la directive n° 90/435/CEE du 23 juillet 1990, laquelle distingue bien l'avoir fiscal et le crédit d'impôt, que seuls les crédits d'impôt compensant une retenue à la source prélevée dans l'Etat membre de la filiale peuvent être inclus dans l'assiette du calcul du montant forfaitaire des frais de gestion se rattachant aux participations détenues dans ces filiales ; qu'enfin, il résulte des travaux préparatoires de l'article 20 de la loi de finances pour 2000 qui a porté la quote-part pour frais et charges à 5 % que la volonté du législateur était d'établir des règles internes conformes à la directive ; que, par conséquent, et conformément au principe dégagé par le Conseil d'Etat dans son arrêt n° 324.392 du 17 juin 2011, elle est fondée à se prévaloir de la contrariété de l'article 216 du code général des impôts, tel qu'interprété par l'instruction administrative du 25 juin 1999, avec le droit communautaire dès lors que l'application du taux de 5 % prévu par cet article aboutit, en ce qui concerne les revenus distribués augmentés de l'avoir fiscal, à une imposition effective de 7,5 % ce qui est supérieur au maximum admis par le droit communautaire ; qu'enfin, contrairement à ce qu'a jugé le Tribunal, elle n'a jamais demandé l'application des doctrines administratives 4 H-4-99 et 4 H-1-00 mais en contestait l'application par l'administration ; ........................................................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ; Vu la directive n° 90/435/CEE du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats membres différents ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 juin 2012 : - le rapport de M. Huon, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Dioux-Moebs, rapporteur public ; Considérant que la CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE, qui a opté pour le régime des sociétés mères et filiales prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts, a retranché de son bénéfice imposable de l'exercice 2004 les dividendes reçus de ses filiales situées en France sous déduction d'une quote-part de frais et charges égale à 5 % des dividendes nets perçus ; qu'à l'occasion d'une vérification de comptabilité et aux termes d'une proposition de rectification du 21 septembre 2006, l'administration fiscale a estimé, que, conformément aux textes susmentionnés, l'assiette de la quote-part de frais et charges à réintégrer au résultat aurait dû inclure les avoirs fiscaux attachés auxdits dividendes ; que la CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE relève appel du jugement du 16 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles à cet impôt auxquelles elle a été assujettie par voie de conséquence au titre de son exercice 2004 ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 216 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " I. Les produits nets des participations, ouvrant droit à l'application du régime des sociétés mères et visées à l'article 145, touchés au cours d'un exercice par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges. / La quote-part de frais et charges visée au premier alinéa est fixée uniformément à 5 % du produit total des participations, crédit d'impôt compris. Cette quote-part ne peut toutefois excéder, pour chaque période d'imposition, le montant total des frais et charges de toute nature exposés par la société participante au cours de la même période. (...) " ; qu'aux termes de l'article 158 bis du même code, alors en vigueur : " I. Les personnes qui perçoivent des dividendes distribués par des sociétés françaises disposent à ce titre d'un revenu constitué : / a) par les sommes qu'elles reçoivent de la société ; / b) par un avoir fiscal représenté par un crédit ouvert sur le Trésor. / Ce crédit d'impôt est égal à la moitié des sommes effectivement versées par la société. / Il ne peut être utilisé que dans la mesure où le revenu est compris dans la base de l'impôt sur le revenu dû par le bénéficiaire. / Il est reçu en paiement de cet impôt. / Il est restitué aux personnes physiques dans la mesure où son montant excède celui de l'impôt dont elles sont redevables. / II. - Par exception aux dispositions prévues au I, ce crédit d'impôt est égal à 40 % des sommes effectivement versées par la société lorsque la personne susceptible d'utiliser ce crédit n'est pas une personne physique. Cette disposition ne s'applique pas lorsque le crédit d'impôt est susceptible d'être utilisé dans les conditions prévues au 2 de l'article 146 (...) " ; Considérant qu'il résulte clairement de ces dispositions que le crédit d'impôt devant être inclus dans l'assiette de la quote-part de frais et charges, laquelle est réputée correspondre aux charges afférentes aux produits de participation qu'une société mère a perçus et extournés de son résultat fiscal, vise non seulement le crédit d'impôt attribué, en vertu d'une convention fiscale, à l'occasion de la distribution de bénéfices à une société française par une filiale étrangère ayant supporté une retenue à la source mais aussi, s'agissant de produits d'une filiale française, l'avoir fiscal alors prévu au b) du I. de l'article 158 bis du code général des impôts ; qu'à cet égard, si la SA CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE fait valoir qu'en vertu du 1 de l'article 209 bis du code général des impôts alors en vigueur, les dispositions des articles 158 bis et 158 ter n'étaient applicables aux personnes morales ayant leur siège social en France que dans la mesure où le revenu distribué était compris dans la base de l'impôt sur les sociétés dû par le bénéficiaire, cette disposition, qui concerne les conditions d'utilisation et non d'attribution de l'avoir fiscal, est sans incidence sur sa qualification de crédit d'impôt au sens et pour l'application du deuxième alinéa du I de l'article 216 du code général des impôts dont l'objet est de neutraliser forfaitairement, la déduction de frais comptabilisés parmi l'ensemble des charges d'exploitation de la société mère, mais afférents à l'acquisition de produits soustraits à l'impôt ; Considérant, en deuxième lieu, que la doctrine administrative n° DB 4 H-5412 ne contient aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle qui vient d'être énoncée, la requérante n'est en tout état de cause pas fondée à s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 4 de la directive n° 90/435/CEE du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats membres différents : " 1. Lorsqu'une société mère ou son établissement stable perçoit, au titre de l'association entre la société mère et sa filiale, des bénéfices distribués autrement qu'à l'occasion de la liquidation de cette dernière, l'Etat de la société mère et l'Etat de son établissement stable : soit s'abstiennent d'imposer ces bénéfices, soit les imposent tout en autorisant la société mère et l'établissement stable à déduire du montant de leur impôt la fraction de l'impôt sur les sociétés afférente à ces bénéfices et acquittée par la filiale et toute sous-filiale (...) 2. Toutefois, tout Etat membre garde la faculté de prévoir que des charges se rapportant à la participation et des moins-values résultant de la distribution des bénéfices de la société filiale ne sont pas déductibles du bénéfice imposable de la société mère. Si, dans ce cas, les frais de gestion se rapportant à la participation sont fixés forfaitairement, le montant forfaitaire ne peut excéder 5 % des bénéfices distribués par la société filiale " ; Considérant que la CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE soutient qu'en incluant dans la base de calcul de la quote-part de frais et charges l'avoir fiscal attribué à l'occasion de la distribution de bénéfices par des filiales établies en France, le législateur aurait méconnu les objectifs résultant des dispositions précitées de l'article 4 de la directive du 23 juillet 1990, qui prévoient que le montant des charges déductibles du résultat imposable de la société mère, lorsqu'il est fixé forfaitairement, est plafonné à 5 % des seuls bénéfices distribués par la société filiale ; que, toutefois, dès lors que la directive du 23 juillet 1990 se borne à fixer le régime fiscal applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats membres différents, le moyen susanalysé est inopérant ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, les conclusions présentées par la requérante sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de la CAISSE FEDERALE DU CREDIT MUTUEL CENTRE EST EUROPE est rejetée. 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