Conseil d'État, 3ème et 8ème sous-sections réunies, 25/11/2009, 310748, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 3ème et 8ème sous-sections réunies
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2009-11-25
Numéro : 310748
Président : M. Daël
Rapporteur : Mme Anne  Egerszegi
Commissaire du gouvernement : M. Geffray Edouard
Avocat(s) : SCP DELAPORTE, BRIARD, TRICHET

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 19 novembre 2007 et 19 février 2008 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. et Mme Paul A, domiciliés ... ; M. et Mme A demandent au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler l'arrêt du 17 septembre 2007 de la cour administrative d'appel de Paris qui, à la demande du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, a annulé le jugement du 7 octobre 2004 par lequel le tribunal administratif de Melun leur a accordé la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée et de prélèvement social de 2 % auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 1997, et remis à leur charge ces cotisations ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de Mme Anne Egerszegi, Maître des Requêtes, - les observations de la SCP Delaporte, Briard, Trichet, avocat de M. et Mme A, - les conclusions de M. Edouard Geffray, Rapporteur public ; La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Delaporte, Briard, Trichet, avocat de M. et Mme A ; Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. et Mme A ont cédé le 18 février 1997, pour un prix de 370 000 F, les 3 700 parts qu'ils détenaient dans le capital de la SNC Sté Hôtelière Paris Pantin qu'ils avaient acquises dans le cadre d'une souscription au capital de la société par apport en numéraire de même montant ; que la SNC Sté Hôtelière Paris Pantin a subi des pertes au titre des années antérieures qui ont fait l'objet d'un report à nouveau dont le montant global s'élevait à 32 537 461 F au 31 décembre 1996 ; que l'administration fiscale a estimé que M. et Mme A ont, du fait de la cession, été dégagés de leur obligation de contribuer aux pertes sociales et ont ainsi bénéficié, de la part de l'acheteur, d'un avantage s'analysant comme un complément de prix de cession des parts sociales égal au montant des pertes qu'ils avaient déduites au prorata de leurs droits et non comblées, soit 2 229 419 F ; qu'elle a, par suite, imposé entre les mains des intéressés, le gain net résultant de la différence entre le prix de cession des parts, soit 370 000 F, et le prix d'acquisition ainsi rectifié, soit - 1 859 419 F ; que M. et Mme A se pourvoient en cassation contre l'arrêt du 17 septembre 2007 de la cour administrative d'appel de Paris qui, faisant droit à l'appel du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, a annulé le jugement du 7 octobre 2004 du tribunal administratif de Melun et rétabli les contribuables aux rôles supplémentaires de l'impôt sur le revenu, de la contribution sociale généralisée et de prélèvement social au titre de l'année 1997, à raison de la totalité des droits et des pénalités qui leur ont été assignés en conséquence de ce redressement ; Considérant qu'aux termes de l'article 92 K du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels ainsi que des articles 92 B et 150 A bis, le gain net retiré de la cession de droits sociaux mentionnés à l'article 8 est soumis à l'impôt sur le revenu au taux prévu à l'article 200 A./ Le gain net est constitué par la différence entre le prix effectif de cession des droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation./ (...) ; que selon les dispositions de l'article 200 A du même code, les gains nets obtenus dans de telles conditions sont imposés au taux forfaitaire de 16 % ; Considérant que, dans le cas où un associé cède les parts qu'il détient dans une société ou un groupement relevant ou ayant relevé de l'un des régimes prévus aux articles 8, 8 ter, 239 quater B ou 239 quater C du code général des impôts, le résultat de cette opération doit être calculé, pour assurer la neutralité de l'application de la loi fiscale compte tenu du régime spécifique de ces sociétés et groupements, en retenant comme prix d'acquisition de ces parts, au sens de l'article 92 K précité du code, leur valeur d'acquisition, majorée en premier lieu, d'une part, de la quote-part des bénéfices de cette société ou de ce groupement revenant à l'associé qui a été ajoutée aux revenus imposés de celui-ci, antérieurement à la cession et pendant la période d'application du régime visé ci-dessus, et, d'autre part, des pertes afférentes à des entreprises exploitées par la société ou le groupement en France et ayant donné lieu de la part de l'associé à un versement en vue de les combler, puis minorée en second lieu, d'une part, des déficits que l'associé a effectivement déduits pendant cette même période, à l'exclusion de ceux qui trouvent leur origine dans une disposition par laquelle le législateur a entendu conférer aux contribuables un avantage fiscal définitif, et, d'autre part, des bénéfices afférents à des entreprises exploitées en France par la société ou le groupement et ayant donné lieu à répartition au profit de l'associé ; Considérant qu'en jugeant qu'en application de ces règles, le prix d'acquisition des parts sociales détenues par M. et Mme A dans la SNC Sté Hôtelière Paris Pantin devait tenir compte des pertes sociales subies par la société, déduites par les intéressés et non comblées, la cour, qui a suffisamment motivé sa décision, n'a pas commis d'erreur de droit ; Considérant toutefois que M. et Mme A ont invoqué devant les juge du fond, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'interprétation de l'article 92 K du code général des impôts figurant dans l'instruction 5-B-7-91 du 11 mars 1991 selon laquelle le prix d'acquisition à prendre en compte pour la détermination du gain net imposable correspond au montant de la contrepartie que le titulaire des droits sociaux a dû fournir pour acquérir la propriété de ces droits. En cas d'acquisition à titre onéreux, le prix est celui qui a été convenu entre les parties augmenté, le cas échéant, de toutes charges et indemnités stipulées au profit du cédant ainsi que des frais supportés à cette occasion. ; qu'en s'abstenant de prévoir pour la détermination du prix d'acquisition des droits sociaux, la prise en compte des pertes subies par la société de personnes, déduites par les associés et non comblées par ceux-ci, cette instruction donne de la loi fiscale une interprétation formelle dont la cour ne pouvait, sans commettre d'erreur de droit, juger que les requérants ne pouvaient se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que par suite M. et Mme A sont fondés à demander l'annulation de l'arrêt du 17 septembre 2007 ; Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative et de régler l'affaire au fond ; Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a jugé, pour prononcer la décharge des impositions contestées, que l'administration fiscale avait fait une inexacte application des dispositions de l'article 92 K du code général des impôts, en réintégrant dans le prix d'acquisition des titres cédés en 1997, la quote-part des pertes de la SNC Société Hôtelière Paris Pantin revenant aux contribuables, pour obtenir un prix d'acquisition différent de celui convenu entre les parties ; Considérant toutefois qu'il appartient au juge d'appel, saisi par l'effet dévolutif de l'appel de l'ensemble du litige, d'examiner les autres moyens de la demande présentés tant en première instance qu'en appel ; Considérant, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, que M. et Mme A qui ont calculé le prix d'acquisition des parts de la SNC Société Hôtelière Paris Pantin conformément à la doctrine administrative précitée, sont fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction 5-B-7-91 du 11 mars 1991 au soutien de leur demande de décharge des impositions en litige ; que, par suite, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie n'est pas fondé à se plaindre que par jugement du 7 octobre 2004, le tribunal administratif de Melun a déchargé les contribuables des suppléments d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée et de prélèvement social ainsi que des pénalités correspondantes, qui leur ont été assignés au titre de l'année 1997 ; Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat le versement à M. et Mme A de la somme de 5 000 euros ; D E C I D E : -------------- Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris du 17 septembre 2007 est annulé. Article 2 : La requête du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie présentée devant la cour administrative d'appel de Paris est rejetée. Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme A la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme Paul A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.