CAA de BORDEAUX, 7ème chambre (formation à 3), 05/05/2022, 20BX02536, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 7ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-05-05
Numéro : 20BX02536
Président : M. REY-BETHBEDER
Rapporteur : Mme Frédérique  MUNOZ-PAUZIES
Commissaire du gouvernement : Mme MADELAIGUE
Avocat(s) : FIDAL MERIGNAC

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Société développement atlantique (Sodevat) a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008 à 2012. Par jugement n° 1800337 du 30 juin 2020, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 6 août 2020 et le 26 septembre 2021, la Sodevat, représentée par Me Charaudeau, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Poitiers du 30 juin 2020 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008 à 2012 ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : Sur la réalité des prestations du commissionnaire, - du fait de la hausse des prix du cognac, elle a développé en parallèle une activité de négoce de brandy en vrac auprès de clients établis en Russie, apportés par son commissionnaire, M. A... D..., connu également sous le nom d'Artur B... ; du 1er juillet 2008 au 30 juin 2011, le chiffre d'affaires cumulé des trois exercices afférent à cette activité s'est élevé à 4 769 000 euros ; - le commissionnaire négociait pour le compte d'Unicognac, directement auprès des fournisseurs (Lucien Bernard, distilleries de La Tour, distillerie Tessendier et fils), la qualité, les volumes et les prix d'achat des brandies, et agissait ainsi en tant que commissionnaire à l'achat ; il trouvait les acquéreurs puis préparait les contrats établis en deux langues (anglais-russe, français-russe) entre les clients russes et la société Unicognac et en négociait les termes et conditions pour le compte de cette dernière, et agissait ainsi en qualité de commissionnaire à la vente ; enfin, M. D... se chargeait, en partenariat avec les clients russes, de la livraison matérielle des brandies en Russie, notamment s'agissant de l'affrètement du transporteur et de la procédure de certification des produits en Russie (certificat Gost-R de conformité et certificats d'hygiène) ; c'est donc bien M. D... qui organisait et assurait les ventes de brandy auprès des clients russes, comme l'ont constaté les inspecteurs de la brigade de contrôle et de recherche lors du contrôle de la facturation en novembre 2011 ; - les commissions étaient versées selon les instructions de M. D..., par virements bancaires tantôt directement à ce dernier en Russie, tantôt à des tiers dans divers pays ; - elle produit les attestations de trois sociétés qui attestent avoir négocié avec M. D... pour des exportations de brandies en Russie pour le compte de la société Unicognac, et M. D... a confirmé dans son courriel du 26 avril 2012 que les commissions dont il donne la liste ont été versées à des sociétés en application de ses propres instructions ; Sur la preuve du caractère normal des commissions versées, - le caractère normal des commissions versées doit s'apprécier en tenant compte de l'absence de confusion d'intérêt entre la société Unicognac et les bénéficiaires des commissions, qui n'est pas contesté, de l'absence de caractère exagéré des commissions eu égard à l'importance du rôle du commissionnaire et des contreparties retirées par la société Unicognac; - le rôle de M. D... était déterminant, dès lors que, loin d'être un simple intermédiaire se bornant à mettre en relation un acheteur et un vendeur, il a agi en qualité de commissionnaire à l'achat auprès des fournisseurs et de commissionnaire à la vente auprès des clients établis en Russie ; - le taux usuel des commissions versées par les sociétés exportatrices de vins et spiritueux de la région à leurs agents commerciaux se situent généralement autour de 30 % pour les marchés asiatiques, avec un seuil minimal de 15 % ; le taux moyen de 39 % est justifié compte tenu, d'une part, de ce que le marché russe est d'accès particulièrement difficile, et, d'autre part, du caractère transversal et quasi intégral de la prestation de M. D... ; - les opérations conclues par l'entremise de M. D... ont permis le développement d'un chiffre d'affaires de 4 469 000 euros sur les trois exercices clos en 2009, 2010 et 2011 ; de plus, il y a lieu de tenir compte des quelques opérations qui n'ont donné lieu à aucune commission, en raison de la gratuité consentie par M. D..., ce qui porte le chiffre d'affaires à 4 768 434 euros ; - la marge nette de 3 % réalisée par Unicognac sur ces opérations est bien supérieure à celle dégagée sur la même période dans le cade de ses activités traditionnelles de revente des produits de la coopérative, qui n'excède pas 0,6 % ; le vérificateur lui-même, alors même qu'il a exclu les quelques opérations réalisées gracieusement par M. D..., a constaté un écart nettement significatif de taux de marge nette, d'autant que cette activité n'a consommé qu'un minimum de moyens humains et matériels au sein d'Unicognac ; - les opérations avaient un impact positif sur la trésorerie d'Unicognac, dès lors que les clients russes réglaient les factures plusieurs mois avant le versement des commissions ; - Unicognac ne portait pas le risque financier lié à ce marché, dès lors que les ventes réalisées par M. D... faisaient l'objet d'un règlement au départ de la marchandise, couvrant le prix de la marchandise, le transport et la marge Unicognac, ce qui a permis d'éviter le coût d'une assurance-crédit sur les clients de M. D..., s'élevant habituellement à 5,5 % du chiffre d'affaires ; - l'activité a contribué avec un effet immédiat au redressement du résultat d'Unicognac au cours des années en litige. Par des mémoires en défense, enregistrés les 22 février 2021 et 14 mars 2022, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête et fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; -le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme E... G..., - les conclusions de Mme C... F..., - et les observations de Me Charaudeau, représentant la société développement atantique. Considérant ce qui suit : 1. La société par actions simplifiée (SAS) Société développement atlantique (Sodevat), a une activité de holding et s'est constituée seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû par le groupe fiscalement intégré dont est membre sa filiale, la société Unicognac, qui exerce une activité industrielle d'embouteillement et une activité d'achat-revente de vins et spiritueux. En 2012, cette dernière a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er juillet 2008 au 30 juin 2011, à l'issue de laquelle le service a procédé à la réintégration dans le résultat imposable des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, de commissions versées à des tiers. 2. La Sodevat a elle-même fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2010 au 30 juin 2014, portant sur la détermination de ses résultats en qualité de tête de groupe. À la suite de ce contrôle, elle a été informée, par proposition de rectification du 12 février 2015, de ce que les rectifications opérées à la suite du contrôle de la société Unicognac conduisaient à la reprise des déficits d'ensemble initialement imputés sur les résultats des exercices clos en 2011 et 2012. La Sodevat relève appel du jugement du 30 juin 2020 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ainsi mises à sa charge. 3. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. (...) ". Aux termes de l'article 238 A du même code, dans sa rédaction applicable aux années en cause : " (...) les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un État étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré. / Pour l'application du premier alinéa, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'État ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l'impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies. (...) ". 4. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification adressée le 19 décembre 2012 à la société Unicognac que lors de la vérification de comptabilité, le service a constaté que la société avait des clients russes, avec lesquels elle avait réalisé, au titre des trois exercices vérifiés, 18 %, 14 % et 11 % de son chiffre d'affaires hors France. La société a expliqué qu'elle avait conclu, pour le développement de ses produits en Russie, un contrat de distribution avec l'un de ses clients, la société SIF Trade Ltd en date du 27 févier 2001, et que pour trois de ses clients russes, elle versait des commissions à un intermédiaire, M. D.... Toutefois, le vérificateur a constaté que les bordereaux de commissions enregistrées en charges étaient libellés, non pas au seul nom de M. D..., mais au nom de diverses sociétés, dont la plupart étaient situées dans un État à régime fiscal privilégié. Ainsi, pour le seul exercice clos le 30 juin 2009, sur 978 511,08 euros de commissions versées, seule la somme de 90 360,11 euros était libellée au nom de M. D..., les autres commissions ayant été versées sur les comptes ouverts à Chypre, à Nicosie, par une société israélienne, au Kazakhstan et en Suisse par des sociétés chypriote et britannique, en Lettonie, en Suisse et à Chypre par des sociétés domiciliées dans les Îles Vierges britanniques. Interrogé sur les relations de la société Unicognac avec ces sociétés, le représentant de la société Unicognac a affirmé que son seul intermédiaire était M. D..., qui lui indiquait sur quels comptes verser les commissions. Estimant que la société Unicognac n'apportait aucun élément probant s'agissant du rôle de commissionnaire joué par M. D..., le service a réintégré dans le résultat des trois exercices contrôlés le montant des sommes enregistrées comptablement comme des commissions. 5. La requérante soutient que M. D... négociait la qualité, les tarifs et les volumes de brandy acheté en France auprès des fournisseurs de la société Unicognac, recherchait des acquéreurs en Russie et se chargeait de l'ensemble des opérations de logistique pour la livraison des achats. Toutefois, elle se borne à produire des courriels du 21 décembre 2005, des 10 mars et 8 juin 2006, du 30 mai 2008 et du 25 avril 2012, qui sont pour la plupart antérieurs aux années en cause, et dont certains émanent, non de M. D..., mais d'Artur B..., ainsi que des contrats conclus les 24 septembre 2009 et 18 mai 2010 entre la société Unicognac et Kaliningradsky Vinodelchesky Zavod, qui ne font aucune référence à l'intervention d'un intermédiaire. Elle produit également un projet de contrat de commissionnaire conclu avec M. A... B..., qui n'est ni signé ni daté et donc dépourvu de toute force probante, tout comme les attestations de trois de ses fournisseurs, établies postérieurement au début du contrôle. Ainsi, la Sodevat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le vérificateur a refusé la déduction des charges afférentes aux commissions en cause. 6. Il résulte de ce qui précède que la Sodevat n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la Sodevat est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Société développement atlantique et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Ouest. Délibéré après l'audience du 24 mars 2022 à laquelle siégeaient : M. Éric Rey-Bèthbéder, président, Mme Frédérique Munoz-Pauziès, présidente assesseure, Mme Florence Rey-Gabriac, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 mai 2022 La rapporteure, Frédérique G... Le président Éric Rey-Bèthbéder La greffière, Angélique Bonkoungou La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 20BX02536