COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 16/10/2014, 13LY02061, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2014-10-16
Numéro : 13LY02061
Président : Mme MEAR
Rapporteur : Mme Isabelle  BOURION
Commissaire du gouvernement : Mme CHEVALIER-AUBERT
Avocat(s) : CHAREYRE

Vu la requête, enregistrée le 26 juillet 2013 au greffe de la Cour administrative d'appel de Lyon, présentée pour la SARL Textilia, dont le siège social est situé 134 chemin du Moulin Carron à Ecully (69130) ; La SARL Textilia demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1102994 du 25 juin 2013 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés, en droits et majorations, auxquelles elle a été assujettie au titre de ses exercices clos les 31 décembre des années 2006, 2007 et 2008 et à la réduction des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 août 2009 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient : - que les propositions de rectification sont insuffisamment motivées, dès lors que l'administration n'a pas indiqué au regard de chaque dépense, le motif retenu pour en refuser la déductibilité ; - que les frais engagés par la société et contestés par l'administration l'ont été dans l'intérêt de l'exploitation de l'entreprise, aussi bien en ce qui concerne les dépenses de produits alimentaires, les frais de restaurant, les frais de déplacement et divers autres ; qu'elle est fondée à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les dispositions de l'instruction du 10 mai 1988, 5G-7-88 ; que les premiers juges ont procédé à une inversion de la charge de la preuve dès lors que la société a apporté les justificatifs établissant que les dépenses avaient été engagées dans l'intérêt de la société ; - que s'agissant de l'intention délibérée d'éluder l'impôt, les éléments retenus par l'administration ne permettent pas d'établir l'existence d'une intention délibérée d'éluder l'impôt ; qu'en outre, la circonstance que des redressements similaires opérés sur les années 2000 et 2001, dont au demeurant l'administration ne démontre pas l'existence, n'aient pas été contestés, ne permet pas d'apporter la preuve de l'existence d'une telle intention pour les exercices soumis à vérification ; Vu, enregistré le 8 novembre 2013, le mémoire en défense présenté par le ministre de l'économie et des finances, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient : - que les propositions de rectification du 21 décembre 2009 et du 22 février 2010 ont précisé à la SARL Textilia la nature, les motifs et le montant des rehaussements et rappels envisagés ; que les frais dont la déductibilité n'a pas été admise ont été détaillés en annexe ; qu'elles sont donc suffisamment motivées ; - que les frais en litige sont des dépenses personnelles qui concernent le gérant et que les pièces justificatives produites sont insuffisantes pour en démontrer la déductibilité ; - que, s'agissant des dépenses engagées pour des produits alimentaires, les copies d'agenda mentionnant les noms des clients et les factures jointes ne suffisent pas à démontrer qu'elles ont été effectuées dans l'intérêt de la société alors qu'il n'est pas établi que le dirigeant prépare lui-même les repas pour ses invités ; - que, s'agissant des frais de restaurant, les notes de restaurant pour des repas pris en soirée ou en week-end ont été écartées ; que les frais de repas de fin d'année du personnel l'ont été également à défaut d'attestation probante ; qu'ainsi, les attestations produites plusieurs années après l'exercice de rattachement de la dépense ont été rejetées, en raison de leur caractère tardif ; - que, s'agissant des frais de déplacement, les pièces produites composées de reçus ou de factures ne permettent pas d'établir que les dépenses engagées dans le cadre des voyages aux Etats-Unis, au Maroc, en Tunisie et en Pologne ont été engagées dans l'intérêt de la société ; - que, s'agissant des frais divers, les cadeaux prétendument offerts dans un but professionnel ne sont pas justifiés et auraient dû être comptabilisés dans un compte spécifique " cadeaux " ; - que, s'agissant de la majoration pour manquement délibéré, elle est justifiée par le fait que la SARL Textilia a comptabilisé des dépenses personnelles au cours des exercices vérifiés au bénéfice du dirigeant, pratique pour laquelle elle avait déjà fait l'objet d'un redressement non contesté au titre des années 2000 et 2001 ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 16 janvier 2014, présenté pour la SARL Textilia, tendant aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; elle soutient, en outre, s'agissant des produits alimentaires, que l'administration n'apporte pas la preuve de l'existence de redressements antérieurs de même nature et que la production des agendas en cours de vérification n'était pas tardive ; que s'agissant des frais de déplacements, elle a produit, pour les voyages remis en cause par l'administration, la liste des clients avec lesquels ils ont été réalisés ; que, s'agissant de la motivation des propositions de redressement, elle soutient que les motifs retenus pour refuser la déductibilité des dépenses ne sont pas suffisamment explicites ; que, de plus, cette insuffisance de motivation entache la procédure d'irrégularité au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales alors même qu'elle a compris la signification de la rectification et répliqué en ce sens ; Vu, en date du 15 juillet 2014, l'ordonnance fixant la clôture d'instruction au 29 août 2014, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 septembre 2014 : - le rapport de Mme Bourion ; - les conclusions de Mme Chevalier-Aubert, rapporteur public ; - et les observations de Me Chareyre, avocat de la SARL Textilia ; 1. Considérant que la SARL Textilia dont l'objet social est le commerce de gros de tissus, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en 2009 portant sur la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 en matière d'impôt sur les sociétés et du 1er janvier 2006 au 31 août 2009 pour la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'à l'issue de ce contrôle, des rehaussements lui ont été notifiés par deux propositions de rectification du 21 décembre 2009 au titre de l'exercice 2006 et du 22 février 2010 au titre des exercices 2007 et 2008 ; que par un jugement, en date du 25 juin 2013, le Tribunal administratif de Lyon a admis la déduction en charges de certains frais de restaurant de la société requérante et a rejeté le surplus de sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés, en droits et majorations, auxquelles elle a été assujettie du fait de ses exercices clos les 31 décembre des années 2006, 2007 et 2008 et à la réduction des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 août 2009 ; que la SARL Textilia relève appel dans cette dernière mesure ; Sur la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que pour être régulière une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration s'est fondée pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ; 3. Considérant que la SARL Textilia fait valoir que les propositions de rectification sont insuffisamment motivées dans la mesure où l'administration a retenu des motifs généraux pour refuser la déductibilité des charges et n'a pas précisé au regard de chaque dépense, le motif retenu pour en refuser la déductibilité ; que, toutefois, il ressort des propositions de rectification, que l'administration, qui cite les motifs de droit sur lesquels elle se fonde, a classé les frais en litige, tant au niveau de la taxe sur la valeur ajoutée que de l'impôt sur les sociétés, dans deux rubriques, selon que les frais n'étaient pas engagés dans l'intérêt de la société et selon qu'ils n'étaient pas assortis de justificatifs permettant de valider la taxe sur la valeur ajoutée déduite ou la déductibilité des charges ; que pour chacune de ces rubriques et par année, l'administration a joint des annexes spécifiques et numérotées, dans lesquelles elle a listé toutes les factures en litige et mentionné l'objet de la facture, sa date, son montant et le montant de la taxe sur la valeur ajoutée déduite ; qu'elle a, en outre, explicité précisément, par type de frais, que ce soit des frais de séjour, de restaurant ou des frais divers, les raisons l'ayant conduite à rejeter les charges comptabilisées ; que, dans ces conditions, les propositions de rectification étaient suffisamment motivées et la procédure d'imposition n'est pas entachée d'une irrégularité au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; Sur le bien- fondé des impositions : 4. Considérant, en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. / (...) " ; 5. Considérant que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que, dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; 6. Considérant, en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / (...) / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession (...) desdites factures (...) " ; que lorsque l'administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, au motif que ce bien ou ce service n'a pas été utilisé pour les besoins des opérations imposables du redevable, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en oeuvre la procédure de rectification contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté la rectification qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis n'était pas nécessaire à l'exploitation ; 7. Considérant que l'administration fiscale a remis en cause, d'une part, la déduction du bénéfice net réalisé par la SARL Textilia, de charges afférentes notamment à des frais de produits alimentaires, à des frais de restaurant, à des frais de déplacements et à des frais divers et, d'autre part, la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ces dépenses, au motif que ces dernières, soit n'étaient pas justifiées, soit ne présentaient pas un caractère professionnel ; que la SARL Textilia ne conteste que les rectifications afférentes aux dépenses dont la déduction a été rejetée par l'administration mais qui étaient assorties de justificatifs ; 8. Considérant, en premier lieu, que pour contester la remise en cause de la déduction tant des dépenses de produits alimentaires effectuées dans les magasins Métro de Limonest et Promocash de Champagne que de la taxe ayant grevé ces dépenses, dont la société Textilia soutient qu'elles lui ont permis de recevoir des clients à manger et d'offrir des cadeaux, la SARL Textilia se borne à produire, dans ses écritures de première instance comme d'appel, d'une part, des attestations de ses clients indiquant qu'ils ont été reçus dans les locaux de la société Textilia, qu'ils ont déjeuné avec le dirigeant pour raisons d'affaires ou encore qu'ils ont pris un repas avec les cadres de la société, d'autre part, des attestations indiquant que " par tradition ", de 2001 à 2012, les repas de fin d'année ont été pris dans les locaux de la société, par l'ensemble du personnel et de la direction et enfin, une facture d'achats de divers alcools ; que, toutefois, les différentes attestations sont dépourvues de toute précision quant à la circonstance que les repas, lorsqu'ils étaient pris dans les locaux de la SARL Textilia, étaient préparés par cette dernière et la facture d'alcools divers ne suffit pas à justifier du caractère professionnel de ces dépenses ; que, par suite, ces attestations n'établissent pas que les achats de produits alimentaires litigieux ont été engagés dans l'intérêt de la société, ni que les produits achetés ont été utilisés pour les besoins de ses opérations imposables ; 9. Considérant, en deuxième lieu, que pour contester la remise en cause de la déduction des frais de restaurant et de la taxe sur la valeur ajoutée y afférente, la SARL Textilia se borne à soutenir, dans le cas où aucune attestation n'est produite, que le nom du client invité est mentionné sur les factures ; que toutefois, les attestations produites, dont au demeurant certaines ont été produites plus de six ans après l'engagement des frais en litige, sont dépourvues de valeur probante eu égard à leur imprécision quant à la qualité du signataire de l'attestation, à la date des repas partagés et au nombre de personnes conviées lors des repas de fin d'année ; que, par suite, les attestations produites n'établissent pas que les frais de restaurant litigieux constitueraient des dépenses à caractère professionnel ; 10. Considérant, en troisième lieu, que s'agissant des frais divers, les seuls documents que produit la SARL Textilia ne suffisent pas à établir que des dépenses payées en 2006 pour l'achat de vêtements de ski, l'achat d'un Père Noël, la visite du Crazy Horse, l'entretien du véhicule et l'achat d'un téléphone portable en 2007, pour l'achat de places pour assister à un match de football et en 2008, pour rémunérer l'avocat engagé pour contester le retrait du permis de conduire du dirigeant, ont été réalisées dans un but professionnel ; qu'enfin, si la société requérante fait valoir que l'achat d'une cuisine était destiné à remercier une styliste d'une autre société qui l'aurait aidée à mettre à jour une contrefaçon et à obtenir 160 000 euros de dommages et intérêts, elle ne justifie pas, par les éléments qu'elle produit, de l'existence d'un lien entre le service rendu et le cadeau allégué ; que, par suite, les attestations produites n'établissent pas que les dépenses réalisées constitueraient des dépenses à caractère professionnel ; 11. Considérant, en quatrième lieu, que la SARL Textilia fait valoir que les voyages en Pologne, aux USA, au Maroc et en Tunisie avaient pour objet de développer les chiffres d'affaires réalisés auprès des clients établis dans ces pays ; que, par la production de listes de divers clients établis dans ces pays, de réservations de billets d'avions et de factures de restaurants et d'hôtels dans ces pays, la SARL n'établit pas le caractère professionnel de ces frais ; que, par suite, les attestations produites n'établissent pas que les dépenses réalisées constitueraient des dépenses à caractère professionnel nécessitées par l'exercice de l'activité commerciale de la SARL ; 12. Considérant, en dernier lieu, que la requérante, ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 10 mai 1988, 5G-7-88, qui ne comporte pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application ; 13. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, d'une part, les dépenses litigieuses ne présentaient pas un caractère professionnel ; que c'est, dès lors, à bon droit que leur déduction du bénéfice imposable a été, sur le fondement des dispositions de l'article 39-1 du code général des impôts, remise en cause ; que, d'autre part, compte tenu des argumentations respectives des parties dans le cadre de la présente instance, le ministre de l'économie et des finances doit être regardé comme apportant la preuve que les dépenses litigieuses ne présentaient pas un caractère professionnel et que, par suite, la taxe sur la valeur ajoutée y afférente ne pouvait, en application du 1. du II. de l'article 271 du code général des impôts faire l'objet d'une déduction ; Sur les majorations pour manquement délibéré : 14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (...) la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration " ; 15. Considérant que l'administration fait valoir que la SARL Textilia a, en toute connaissance de cause, comptabilisé en charges des dépenses personnelles sans rapport avec l'activité de l'entreprise, de façon réitérée au cours des trois années en cause 2006, 2007 et 2008 ; que, compte tenu du caractère répété de ces omissions sur plusieurs années, l'intention délibérée d'éluder l'impôt constitutive d'un manquement délibéré par la SARL Textilia doit être regardée comme établie par l'administration ; que les circonstances, d'une part, que l'administration ne justifie pas que la SARL Textilia ait fait l'objet de redressements de même nature à la suite d'une précédente vérification de comptabilité portant sur les années 2000 et 2001 alors que cette société soutient qu'elle n'a pas contesté lesdits redressements et, d'autre part, qu'aucune rectification n'aurait été adoptée pour ce même motif à l'issue d'une nouvelle vérification de comptabilité engagée au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 sont sans incidence sur l'application des majorations litigieuses ; 16. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL Textilia n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de sa demande ; que, par voie de conséquence, les conclusions tendant à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL Textilia est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Textilia et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 25 septembre 2014 à laquelle siégeaient : Mme Mear, président, Mme Bourion, premier conseiller, M. Meillier, conseiller. Lu en audience publique, le 16 octobre 2014. '' '' '' '' 2 N° 13LY02061 mpd