CAA de NANTES, 1ère chambre, 16/11/2017, 15NT03297, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-11-16
Numéro : 15NT03297
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : Mme Fanny  MALINGUE
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : B2M2

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) CBTP a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008 et 2009 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er octobre 2007 au 31 juillet 2010. Par un jugement n° 1400316 du 27 août 2015, le tribunal administratif de Nantes a donné acte du désistement de la question prioritaire de constitutionnalité que la société avait soulevée, dit qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à hauteur de la somme de 41 015 euros, prononcé une décharge partielle correspondant, au titre de la minoration de la vente de matériel d'occasion, à la substitution aux pénalités pour manoeuvres frauduleuses des pénalités " pour mauvaise foi " et rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 26 octobre 2015 et 11 janvier 2017, la SARL CBTP, représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer cette décharge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le refus du bénéfice de la cascade complète prévue par l'article L. 77 du livre des procédures fiscales viole les droits de la défense et vicie la procédure d'imposition ; - les rectifications portant sur le " profit TVA " et le produit exceptionnel sont contestées ; - les cadeaux faits aux clients et salariés procèdent d'une gestion normale et permettent d'entretenir la relation avec les clients ; - la location de matériel correspond à des matériels nécessaires à l'activité ; - la rectification portant sur les indemnités kilométriques n'est pas justifiée compte tenu de la production d'un état détaillé des kilomètres parcourus au cours de l'année 2009 ; - la rectification portant sur le dossier MTI est contestée ; - le cumul des majorations de 40% et de 80% prévues aux a et c de l'article 1729 du code général des impôts aux rectifications par remise en cause des charges que l'administration estime fictives n'est pas autorisé par la loi ; -en cumulant ces deux pénalités, l'administration fiscale a failli à son obligation de motivation ; -l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve du caractère délibéré des erreurs et omissions constatées ; -l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve de l'existence de manoeuvres frauduleuses ; -l'article 279-0 bis du code général des impôts n'est pas compatible avec les dispositions de la directive du 28 novembre 2006 dès lors que le fait d'exiger la production d'une attestation et le caractère impératif de l'utilisation d'attestations éditées par l'administration fiscale pour l'application d'un taux de taxe sur la valeur ajoutée sont contraires à ce texte ; - la rectification portant sur le bureau TP ne repose sur aucun fondement ; - la taxe sur la valeur ajoutée redressée au titre de 2010 n'est pas justifiée dès lors qu'elle a effectivement été versée en octobre 2010 ; - la rectification en matière de taxe sur la valeur ajoutée relative aux cadeaux offerts à la clientèle est contestée dès lors qu'un tableau justifiant ces cadeaux a été produit ; -la seule justification possible de la rectification dossier MTI en matière de taxe sur la valeur ajoutée résulte de l'absence de présentation de facture à l'appui des écritures comptables ; -les majorations dont sont assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas justifiées dès lors que les conditions légales et jurisprudentielles applicables ne sont pas respectées. Par deux mémoires en défense, enregistrés les 31 mars 2016 et 16 février 2017, le ministre chargé des finances conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la SARL CBTP ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Malingue, - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public. 1. Considérant que la société à responsabilité limitée (SARL) CBTP, qui exerce une activité de construction et de travaux publics, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2006 au 30 septembre 2009 en matière d'impôt sur les sociétés, prolongée jusqu'au 31 juillet 2010 en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que les rectifications résultant de ce contrôle ont été mises en recouvrement le 27 décembre 2012 ; que l'administration fiscale a, par décisions du 12 novembre 2013, rejeté les réclamations préalables formées par la société ; que la SARL CBTP relève appel du jugement du 27 août 2015 en tant que le tribunal administratif de Nantes, après avoir donné acte d'un désistement partiel, a prononcé un non-lieu partiel et prononcé une décharge partielle correspondant à la substitution à la majoration de 80% de la majoration de 40% correspondant aux droits supplémentaires sur la minoration de la vente du matériel d'occasion, a rejeté le surplus de sa demande ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, d'une part, que la SARL CBTP ne peut utilement, à l'appui de ses conclusions aux fins de décharge, exciper de l'éventuelle illégalité du refus du bénéfice du mécanisme de la cascade complète, laquelle n'a aucune incidence sur l'assiette de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée et procède d'une décision détachable de la procédure d'imposition ; 3. Considérant, d'autre part, que si la société requérante soutient que le refus du bénéfice du mécanisme de la cascade complète viole les droits de la défense, ce moyen n'est pas assorti des précisions utiles permettant d'en apprécier le bien-fondé ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : S'agissant de l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 279-0 bis du code général des impôts : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit sur les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans, à l'exception de la part correspondant à la fourniture d'équipements ménagers ou mobiliers ou à l'acquisition de gros équipements fournis dans le cadre de travaux d'installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs ou de l'installation sanitaire dont la liste est fixée par arrêté du ministre chargé du budget.(...) 3. Le taux réduit prévu au 1 est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou, le cas échéant, au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l'occupant des locaux ou à leur représentant à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d'habitation achevés depuis plus de deux ans et ne répondent pas aux conditions mentionnées au 2. Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l'appui de sa comptabilité. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'application du taux réduit est soumis à la double condition que le preneur établisse, à la date du fait générateur de la taxe, ou au plus tard à celle de la facturation, une attestation selon laquelle les travaux effectués remplissent les conditions posées par cet article et que la personne qui réalise ces travaux, et qui établit la facturation, conserve cette attestation à l'appui de sa comptabilité ; qu'aux termes de l'article 98 de la directive du 28 novembre 2006 : " 1.Les Etats membres peuvent appliquer soit un, soit deux taux réduits. / 2. Les taux réduits s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services des catégories figurant à l'annexe III. (...) " ; qu'aux termes de l'article 106 de cette même directive : " Les États membres peuvent être autorisés par le Conseil, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, à appliquer, jusqu'au 31 décembre 2010 au plus tard, aux services figurant à l'annexe IV les taux réduits prévus à l'article 98. Les taux réduits peuvent s'appliquer à des services appartenant à deux au maximum des catégories figurant à l'annexe IV. Dans des cas exceptionnels, un État membre peut être autorisé à appliquer les taux réduits à des services appartenant à trois des catégories susmentionnées. " ; 5. Considérant que l'application d'un taux réduit à des services figurant à l'annexe IV de la directive du 28 novembre 2006 constitue une simple faculté pour les Etats membres y ayant été autorisés par décision du Conseil, prise sur le fondement de l'article 106 de cette directive ; qu'il résulte des termes mêmes de cette directive que lorsqu'un tel Etat membre décide de faire usage de cette faculté, il a, sous réserve de respecter le principe de la neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, la possibilité de réserver le bénéfice du taux réduit à une catégorie de prestations plus restreinte que celle mentionnée à l'annexe IV ; qu'en limitant l'application du taux réduit aux seuls travaux répondant à la double condition rappelée au point 4, le législateur s'est borné à faire usage de la possibilité qui lui était ainsi offerte ; que le moyen tiré de ce que l'article 279-0 bis du code général des impôts, en posant la délivrance d'une attestation comme condition de fond au bénéfice du taux réduit, serait incompatible avec les dispositions de la directive du 28 novembre 2006 doit donc être écarté ; 6. Considérant, par ailleurs, que dès lors qu'à la suite du dégrèvement prononcé lors de l'instance devant le tribunal administratif, il ne subsiste aucun rappel résultant de l'absence de production d'une attestation conforme au modèle édité par l'administration fiscale, le moyen tiré de l'incompatibilité de cette exigence avec la directive du 28 novembre 2006 est inopérant et doit être écarté ; S'agissant du rappel relatif à la vente de matériel d'occasion à la société Bureau TP : 7. Considérant que le vérificateur a rappelé un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 16 660 euros au titre du mois de mai 2008 correspondant à une facture de vente de matériel d'occasion à hauteur de 180 596 euros en lieu et place de la facture de 78 936 euros enregistrée en comptabilité ; que si la société requérante conteste l'existence d'une opération reposant sur l'enregistrement d'une fausse facture et la production au cours du contrôle de la facture d'un montant de 180 596 euros, ces seules allégations ne suffisent pas à remettre en cause le bien-fondé du rappel, justifié par l'obtention par le vérificateur lors de l'exercice du droit à communication auprès du client " Bureau TP " de la confirmation d'une opération de vente réglée à hauteur de 180 596 euros ; S'agissant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée sur chiffre d'affaires : 8. Considérant que, si, pour contester le rappel de taxe sur la valeur ajoutée résultant du constat de la discordance entre les encaissements effectués de janvier à juillet 2010 et le chiffre d'affaires déclaré sur les CA3, la société soutient que cette rectification n'est pas justifiée en raison d'une régularisation intervenue en octobre 2010, elle ne produit aucun élément au soutien de ses affirmations ; que, par conséquent, le moyen doit être écarté ; S'agissant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée sur les cadeaux à la clientèle : 9. Considérant que le vérificateur a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondant aux sommes inscrites au compte 6234 " cadeaux clientèles ", consistant en l'achat de vins en bouteilles et cubitainers, au motif qu'en l'absence de désignation des bénéficiaires, il n'était pas justifié que ces sommes ont été engagées dans l'intérêt de l'exploitation commerciale de la société ; que si la société conteste cette rectification en annonçant la production d'un tableau justifiant de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, elle ne le produit pas ; que, dans ces conditions, le moyen doit être écarté ; S'agissant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée relatif aux charges fictives " MTI " : 10. Considérant que le vérificateur a rejeté la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondant à des charges portées en déduction à hauteur de 130 330 euros au titre de l'exercice clos en 2008 et 29 027 euros au titre de l'exercice clos en 2009 au motif qu'il résultait de l'exercice du droit de communication exercé auprès de la société Matériaux Traites Ingrandes (MTI) que celle-ci n'avait procédé à aucune facturation et encaissement de ces sommes ; qu'en se bornant à soutenir que la seule justification possible de cette rectification résulte de l'absence de présentation de facture à l'appui des écritures comptables, la société requérante ne développe aucune argumentation utile de nature à remettre en cause le bien-fondé de cette rectification ; En ce qui concerne les rectifications portant sur l'impôt sur les sociétés : 11. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : (/) 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; 12. Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a remis en cause les sommes inscrites au compte 6234 " cadeaux clientèles ", consistant en l'achat de vins en bouteilles et cubitainers, au motif qu'en l'absence de désignation des bénéficiaires, il n'était pas justifié que ces sommes ont été engagées dans l'intérêt de l'exploitation commerciale de la société ; que si la société fait valoir l'intérêt commercial à entretenir de bonnes relations avec la clientèle, ce qui n'est du reste pas contesté, la liste des bénéficiaires qu'elle annonce joindre en annexe de sa requête n'est pas produite ; qu'ainsi, la preuve que ces dépenses ont été engagées dans l'intérêt de la société n'est pas rapportée ; 13. Considérant, en deuxième lieu, que le vérificateur a remis en cause la somme de 791,85 euros inscrite au compte 6103 " location de matériel " au motif que cette somme correspondrait à un achat de lunettes, étranger à l'activité de l'entreprise ; qu'en se bornant à soutenir que cette somme correspond à la location de matériels nécessaire à l'activité de la société sans produire aucun justificatif à l'appui de ses affirmations, la société ne rapporte pas la preuve que cette dépense a été exposée dans l'intérêt direct de l'entreprise ; 14. Considérant, en troisième lieu, que le vérificateur a remis en cause la déduction de remboursements de frais kilométriques à hauteur de 7 546 euros au bénéfice du gérant de la société au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2008 au motif que ces dépenses ne sont pas assorties de pièces justificatives ; que si la S ARL CBTP se prévaut de la production d'un état détaillé des kilomètres parcourus au cours de l'année 2009, cet état, qui au demeurant n'est pas produit, ne constituerait pas un justificatif pertinent de frais engagés au cours de l'année précédente ; 15. Considérant, en dernier lieu, qu'il résulte de ce qui a été précédemment dit que la société requérante n'est pas fondée à contester les rectifications relatives aux charges fictives, à la vente de matériel d'occasion à la société Bureau TP et au " profit TVA " ; Sur les pénalités : 16. Considérant qu'en vertu de l'article 1729 du code général des impôts, les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraînent l'application d'une majoration de 40% en cas de manquement délibéré et de 80% en cas de manoeuvres frauduleuses ; 17. Considérant, en premier lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 15 septembre 2011, que la rectification portant sur la vente de matériel d'occasion à la société Bureau TP ait été soumise à une double pénalité de 40% et 80% sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts ; que, par suite, les moyens tirés de l'illégalité du cumul des majorations et de l'insuffisance de motivation quant à ce cumul doivent être écartés ; 18. Considérant, en deuxième lieu, que, si la société requérante soutient que l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve de l'existence de manoeuvres frauduleuses quant à la vente de matériel d'occasion à la société Bureau TP, ce moyen est inopérant en appel dès lors que le tribunal administratif a substitué à ces pénalités les pénalités de 40% prévues à l'article 1729 du code général des impôts ; 19. Considérant, en troisième lieu, qu'en se prévalant de l'inscription volontaire et réitérée de charges fictives, représentant un montant non négligeable du chiffre d'affaires annuel de la société, et de majorations non justifiées de déductions de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale rapporte la preuve de la volonté de la SARL CBTP d'éluder l'impôt ; que c'est donc à bon droit qu'elle a fait application des pénalités de 40% pour manquement délibéré ; 20. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL CBTP n'est pas fondée à se plaindre que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL CBTP est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée CBTP et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 26 octobre 2017, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - M. Delesalle premier conseiller, - Mme Malingue, premier conseiller. Lu en audience publique, le 16 novembre 2017. Le rapporteur, F. MalingueLe président, F. Bataille Le greffier, C. Croiger La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 15NT03297