CAA de BORDEAUX, 5ème chambre, 07/11/2023, 21BX02760, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-11-07
Numéro : 21BX02760
Président : Mme JAYAT
Rapporteur : Mme Edwige  MICHAUD
Commissaire du gouvernement : M. GUEGUEIN
Avocat(s) : HASENOHRLOVA-SILVAIN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. C... B... a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 pour un montant total de 239 804 euros et la décharge de l'amende qui lui a été infligée en 2014 sur le fondement de l'article 1736 du code général des impôts. Par un jugement n° 1904732, 1904763 du 29 avril 2021, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté ses demandes. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 29 juin 2021, M. C... B..., représenté par Me Hasenohrlova-Silvain, demande à la cour : 1°) d'infirmer le jugement de première instance ; 2°) d'annuler la décision de rejet de sa réclamation contentieuse du 25 juillet 2019. Il soutient que : - la décision du 25 juillet 2019 a été prise par une autorité incompétente dès lors que l'administration ne justifie pas d'une délégation de signature dûment publiée autorisant son signataire, M. D... A..., à la signer ; - c'est à tort que les premiers juges ont considéré qu'il avait la qualité de résident français tant au regard tant du droit interne français, que du droit conventionnel en rejetant la qualification de résident slovaque ; - l'administration fiscale a commis une erreur en le condamnant à une amende de 1 500 euros sur le fondement du point 2 du IV de l'article 1736 du code général des impôts dès lors qu'il n'est pas résident fiscal français. Par un mémoire en défense, enregistré le 23 décembre 2021, le ministre de l'économie et des finances publiques conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés. Par ordonnance du 3 février 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 1er avril 2022. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la Constitution ; - la convention fiscale entre la France et la Tchécoslovaquie du 1er juin 1973 et les accords subséquents signés le 24 juin 1996 à Bratislava et le 7 août 1996 à Paris ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Michaud, rapporteure, - les conclusions de M. Gueguein, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. B... a conclu avec Mme F... E... un pacte civil de solidarité le 4 janvier 2011. Ils ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 2012 et 2013 par un avis du 14 janvier 2015. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a estimé que M. B... et Mme E... étaient pour les deux années contrôlées, fiscalement domiciliés en France. En conséquence de quoi, après avoir réintégré dans leurs revenus imposables des sommes inscrites au crédit de leurs comptes bancaires ou à celui de leurs comptes courants d'associés, l'administration les a assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années considérées pour un montant total de 360 971 euros et a prononcé à leur encontre une amende de 1 500 euros au titre de l'année 2014, pour défaut de déclaration d'un compte bancaire détenu à l'étranger, sur le fondement du IV de l'article 1736 du code général des impôts. La réclamation de M. B... en date du 11 juillet 2017 a fait l'objet de deux décisions en date du 25 juillet 2019, l'une ramenant la somme sollicitée à un montant de 239 804 euros et l'autre rejetant la contestation de l'amende. Par un jugement du 29 avril 2021, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté les requêtes de M. B..., enregistrées sous les n°1904732 et 1904763, aux fins de décharge des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux restant en litige et de l'amende fiscale de 1 500 euros qui lui a été infligée. Par la présente requête, M. B... relève appel de ce jugement. Sur l'incompétence de l'auteur de la décision du 25 juillet 2019 de rejet de la réclamation formée contre l'amende : 2. Les vices qui entachent la décision par laquelle la réclamation d'un contribuable est rejetée sont sans influence sur le bien-fondé de l'imposition contestée ou sur la régularité de la procédure que l'administration a suivie en vue de la mettre en recouvrement. Il suit de là que le moyen selon lequel le fonctionnaire qui a rejeté la réclamation de M. B... aurait été incompétent pour signer cet acte est inopérant, ainsi que l'a jugé le tribunal. Sur le principe de l'imposition en France : 3. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. En ce qui concerne la domiciliation fiscale de M. B... au regard du droit interne : 4. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ". Les conditions posées au a, b et c du 1 précité de l'article 4 B du code général des impôts sont alternatives et permettent chacune de déterminer la domiciliation fiscale en France. Pour l'application des dispositions précitées du a du 1 de l'article 4 B du code général des impôts, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer. 5. Il résulte de l'instruction que M. B... a conclu un pacte civil de solidarité (PACS) avec Mme E... le 4 janvier 2011 et que cet acte indique le domicile commun des partenaires comme fixé rue Marcel Cerdan à Lormont (Gironde). M. B... et sa partenaire ont souscrit, au titre des deux années en litige, une déclaration commune de revenus à cette adresse. Si le requérant soutient que la vie commune aurait pris fin très vite après la conclusion du PACS et qu'au cours des années d'imposition en litige, il avait repris la vie commune avec son ancienne compagne et leur fille en Slovaquie, il résulte de l'instruction que le PACS n'a été dissout que le 9 août 2016 et, bien que M. B... ait séjourné en Slovaquie au cours des années 2012 et 2013, aucun élément objectif ne permet de corroborer une rupture de la vie commune avec sa partenaire dès 2012 alors surtout qu'il a déclaré résider à l'adresse de Lormont lors de l'acquisition, en indivision avec sa partenaire, d'un terrain à bâtir, le 14 mai 2012, puis à nouveau lors de l'acquisition de la quote-part du bien appartenant à Mme E..., le 13 décembre 2013. Dans ces circonstances, M. B... doit être regardé comme ayant eu, durant les années 2012 et 2013, son domicile habituel en France, au lieu de résidence commun qu'il a déclaré avec sa partenaire de PACS. 6. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que M. B... avait son foyer et donc son domicile fiscal en France au sens des dispositions précitées de l'article 4 B du code général des impôts. Dès lors, M. B... était, sauf disposition contraire de la convention fiscale entre la France et la Tchécoslovaquie du 1er juin 1973 s'appliquant uniquement à la Slovaquie, tenu de s'acquitter, au titre des années en cause, de l'impôt sur le revenu en France et d'y déclarer, le cas échéant, en application de la législation fiscale française, les sommes détenues sur ses comptes bancaires ouverts à l'étranger. En ce qui concerne la domiciliation fiscale de M. B... au regard de la convention fiscale entre la France et la Tchécoslovaquie du 1er juin 1973 qui continue à produire ses effets vis-à-vis de la Slovaquie : 7. Aux termes du paragraphe 1 de l'article 4 de la convention fiscale entre la France et la Tchécoslovaquie du 1er juin 1973 s'appliquant uniquement à la Slovaquie, dans sa rédaction en vigueur lors des années d'imposition en litige : " Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction, ou de tout autre critère de nature analogue et s'applique aussi à cet Etat ainsi qu'à toutes ses collectivités locales. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située ". Aux termes du paragraphe 2 de ce même article 4 : " 2. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux Etats contractants, sa situation est réglée de la manière suivante : a) Cette personne est considérée comme un résident seulement de l'État où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent ; si elle dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats, elle est considérée comme un résident seulement de l'Etat avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ; b) Si l'Etat où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d'un foyer d'habitation permanent dans aucun des Etats, elle est considérée comme un résident seulement de l'Etat où elle séjourne de façon habituelle ; c) Si cette personne séjourne de façon habituelle dans les deux Etats ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d'eux, elle est considérée comme un résident seulement de l'Etat dont elle possède la nationalité ; d) Si cette personne possède la nationalité des deux Etats ou si elle ne possède la nationalité d'aucun d'eux, les autorités compétentes des Etats contractants tranchent la question d'un commun accord. " Il résulte de ces stipulations que, lorsqu'une personne est résident de France et de Slovaquie, elle est imposable dans celui de ces deux Etats où elle a, en outre, un foyer d'habitation permanent, ou bien le centre de ses intérêts vitaux. 8. Il résulte de l'instruction que M. B... justifie disposer d'une habitation en Slovaquie, à Pieštany, dans laquelle résident sa fille mineure et la mère de celle-ci, comme l'indique le contrat de fourniture de gaz relatif à cette habitation, souscrit à son nom, daté de 2002 et ayant fait l'objet de deux avenants en 2005 et en 2015. Cependant, M. B... dispose également d'un foyer d'habitation en France à l'adresse où réside sa partenaire de PACS, à Lormont. Ainsi, le requérant dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats. 9. Ainsi qu'il a été dit ci-dessus, M. B... disposait, durant les années en litige, d'attaches personnelles étroites en France où il a déclaré vivre avec sa compagne Mme E..., avec laquelle il était lié par un pacte civil de solidarité du 4 janvier 2011, avec laquelle il a souscrit des déclarations communes de revenus et avec laquelle il a conclu un achat immobilier en indivision. Si M. B... justifie également d'attaches personnelles en Slovaquie où il dispose d'un lieu de résidence à Pieštany, occupé par sa fille mineure née en 2003 et la mère de cette dernière, il ne produit aucun élément permettant de considérer que, comme il le soutient, durant les années en litige, il aurait rompu la vie commune en France avec Mme E... pour reprendre une communauté de vie avec son ancienne compagne et leur fille en Slovaquie. L'attestation du maire de Pieštany qu'il produit, qui se borne à indiquer que M. B... déclare sa résidence principale dans cette commune, sans indication de la période à laquelle se rapporte cette déclaration, n'est pas de nature à corroborer les déclarations du requérant sur l'étroitesse de ses liens personnels en Slovaquie, non plus que les attestations de personnes se bornant à certifier avoir côtoyé l'intéressé dans ce pays en 2012 et 2013 notamment au cours de rencontres amicales ou de pratiques sportives. 10. Par ailleurs, M. B... dispose en France d'un nombre important de comptes bancaires, dont certains en commun avec sa partenaire et détient des participations dans trois sociétés françaises dans lesquelles il dispose de comptes courants d'associés et dans lesquelles il occupe, pour deux d'entre elles ayant une activité d'ingénierie et construction, la SASU Technical Systems France et la SAS Mon habitation, les fonctions de président. Si ces sociétés françaises ont été liquidées avant d'avoir réalisé des bénéfices et si M. B... tire la majeure partie de ses revenus de la société Slovaque Technical Systems dont il est le gérant, il résulte de l'instruction que le chiffre d'affaires de cette société slovaque, sous-traitante de sociétés françaises dans le domaine de l'ingénierie et de la construction, a été réalisé en France à hauteur de 98% en 2012 et 99% en 2013, ce qui implique nécessairement une présence de M. B... sur le terrain. En outre, bien que la détention d'un patrimoine immobilier en France ne suffise pas à elle seule à caractériser un intérêt économique en France, elle constitue toutefois, un élément supplémentaire venant appuyer la présence des intérêts économiques du requérant en France. Dès lors, M. B... doit être regardé comme ayant l'essentiel de ses intérêts économiques en France. 11. Compte tenu de ce qui a été dit précédemment, et malgré les liens de M. B... en Slovaquie et les déplacements ponctuels qu'il y a faits, le centre des intérêts vitaux de M. B... doit être regardé comme situé en France au cours des années d'imposition en litige, alors même que le ministre des finances slovaque, dans un courrier du 10 mars 2020, retient la Slovaquie comme centre de ses intérêts vitaux au titre des années 2012 et 2013. Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a retenu sa qualité de résident fiscal français. Sur les conclusions à fin de décharge de l'amende fiscale : 12. Aux termes du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts : " Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l'étranger." Selon l'article 1736 du même code : " (...) IV. - Les infractions aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A et de l'article 1649 A bis sont passibles d'une amende de 1 500 euros par compte ou avance non déclaré. " Aux termes de l'article 344 A de l'annexe III au code général des impôts : " I. Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces. / II. Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la déclaration annuelle de leurs revenus. Chaque compte à usage privé, professionnel ou à usage privé et professionnel doit être mentionné distinctement (...) / III. La déclaration de compte mentionnée au II porte sur le ou les comptes ouverts, utilisés ou clos, au cours de l'année ou de l'exercice par le déclarant, l'un des membres de son foyer fiscal ou une personne rattachée à ce foyer. / Un compte est réputé avoir été utilisé par l'une des personnes visées au premier alinéa dès lors que celle-ci a effectué au moins une opération de crédit ou de débit pendant la période visée par la déclaration, qu'elle soit titulaire du compte ou qu'elle ait agi par procuration, soit pour elle-même, soit au profit d'une personne ayant la qualité de résident. ". 13. Il résulte de ces dispositions que les personnes physiques domiciliées en France qui ne déclarent pas les références des comptes ouverts, utilisés ou clos qu'elles possèdent à l'étranger sont passibles d'une amende d'un montant forfaitaire de 1 500 euros par compte non déclaré, qui peut être majoré sous certaines conditions. En l'espèce, ayant relevé que M. B... avait manqué à son obligation déclarative au titre de l'année 2013, l'administration fiscale lui a infligé en 2014, en vertu des dispositions précitées du IV de l'article 1736 du code général des impôts, une amende d'un montant de 1 500 euros. 14. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que M. B... est résident fiscal français. Par ailleurs, il ne conteste ni la détention ni l'absence de déclaration d'un compte à l'étranger. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a fait application de l'amende prévue par l'article 1736 du code général des impôts au motif que M. B... s'était abstenu de déclarer à l'administration fiscale les sommes détenues sur son compte bancaire à l'étranger. 15. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort, que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande. DECIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest. Délibéré après l'audience du 10 octobre 2023 à laquelle siégeaient : Mme Elisabeth Jayat, président, M. Sébastien Ellie, premier conseiller, Mme Edwige Michaud, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 novembre 2023. La rapporteure, Edwige Michaud La présidente, Elisabeth Jayat La greffière, Virginie Santana La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 21BX02760