Conseil d'Etat, 9 / 7 SSR, du 17 février 1992, 81690 82782, publié au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 9 / 7 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1992-02-17
Numéro : 81690 82782
Président : M. Rougevin-Baville
Rapporteur : M. Fabre
Commissaire du gouvernement : M. Ph. Martin

Vu 1°), sous le n° 81 690, la requête enregistrée au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat le 2 septembre 1986, présentée par la société anonyme Carrefour, dont le siège est ... (91005) ; la société anonyme Carrefour demande au Conseil d'Etat : - de réformer un jugement du tribunal administratif de Versailles en date du 9 mai 1986 en tant que, par ce jugement, le tribunal, d'une part, n'a que partiellement fait droit à sa demande en réduction des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été asujettie au titre, respectivement, de chacune des années 1973 à 1976, et de chacune des années 1974 et 1976 et, d'autre part, a rejeté sa demande en décharge de la retenue à la source de l'impôt sur le revenu qui lui a été assignée au titre des années 1973 à 1976 ; - de lui accorder les réductions et décharge sollicitées ; Vu 2°), sous le n° 82 782, le recours du ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget, enregistré au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat le 23 octobre 1986 ; le ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget demande au Conseil d'Etat : - à titre principal, de réformer le jugement du tribunal administratif de Versailles en date du 9 mai 1986 en tant que, par ce jugement, le tribunal a accordé à la société anonyme Carrefour une réduction des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre, respectivement, de chacune des années 1973 à 1976 et de chacune des années 1974 et 1976, correspondant à une réduction de ses bases d'imposition de 1 165 091 F pour 1973, 4 742 184 F pour 1974, 5 774 393 F pour 1975, et 5 829 945 F pour 1976, et de rétablir la société anonyme Carrefour aux rôles de ces mêmes impôts à concurrence des droits correspondant à ces bases ; - à titre subsidiaire, de réformer ledit jugement et de rétablir la société anonyme Carrefour aux rôles des impôts en cause à concurrence des droits correspondant à des bases de 1 105 118 F pour 1973, 3 143 465 F pour 1974, 3 829 604 F pour 1975, et 3 866 640 F pour 1976 ; Vu les autres pièces des dossiers ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Fabre, Conseille d'Etat, - les conclusions de M. Ph. Martin, Commissaire du gouvernement ; Considérant que la requête de la société anonyme Carrefour et le recours du ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget sont dirigés contre le même jugement ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ; Sur la requête de la société anonyme Carrefour : En ce qui concerne la retenue à la source de l'impôt sur le revenu : Considérant que, par une décision du 8 juin 1988, postérieure à l'introduction de la requête de la société anonyme Carrefour, le directeur régional des impôts a prononcé d'office le dégrèvement des droits et pénalités assignés à cette société en matière de retenue à la source de l'impôt sur le revenu, au titre de chacune des années 1973 à 1976 ; que, par suite, les conclusions de la requête sont, à cet égard, devenues sans objet ; En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : Considérant que l'article 5-4 de la convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964, l'article 9 de la convention franco-espagnole du 27 juin 1973 et l'article 6 de la convention franco-italienne du 29 octobre 1958, modifiée par l'avenant du 6 décembre 1965, stipulent que, dans le cas d'entreprises ayant entre elles des liens de dépendance, les bénéfices qui ont été transférés directement ou indirectement par une entreprise de l'un des Etats contractants à une entreprise de l'autre Etat contractant peuvent être inclus dans les bénéfices de la première entreprise et imposés en conséquence ; que ces stipulations permettent à l'administration fiscale française de faire application des dispositions de la loi française reprises sous l'article 57 du code général des impôts, aux termes duquel : "Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités ..." ; qu'en vertu de l'article 209 du même code, ces dispositions sont également applicables pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés ; que, sur le fondement de ces dispositions, l'administration a rapporté aux bénéfices imposables de la société anonyme Carrefour le montant des commissions que cette société aurait dû, selon elle, percevoir, au cours de chacune des années 1973 à 1976, en rémunération de cautions qu'elle avait consenties pour la garantie d'emprunts contractés par des filiales ayant leur siège en Belgique, en Espagne et en Italie auprès d'établissements financiers de ces pays ; Considérant que le fait, pour une entreprise, de fournir gratuitement sa caution au profit d'un tiers constitue, en règle générale, un acte étranger à une gestion commerciale normale, et qu'hormis le cas où la situation des deux sociétés serait telle, que la première puisse être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à la seconde, il en est, notamment, ainsi lorsque la caution est consentie par une société-mère au bénéfice d'une de ses filiales ; Considérant qu'en admettant que, du fait de la situation financière saine des filiales, il ait été peu prévisible que l'engagement de caution vînt à devoir être exécuté, il n'en résulte pas que cet engagement ne dût pas recevoir une rémunération, calculée en conséquence ; que la société anonyme Carrefour ne justifie pas de l'intérêt qu'elle aurait eu à fournir gratuitement sa caution, en se bornant à faire valoir que ses participations dans les filiales bénéficiaires ne pouvaient qu'en être valorisées ou les dividendes reçus de celles-ci accrus, dès lors que les résultats d'exploitation réalisés directement par une société et les résultats provenant de ses participations dans des filiales ne sont pas nécessairement imposables à la même date et selon le même régime ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé que la société anonyme Carrefour avait consenti à ses filiales un avantage constitutif d'un transfert indirect de bénéfices, au sens des dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts ; Mais considérant que, eu égard au faible risque que comportaient les engagements de caution souscrits par la société anonyme Carrefour, l'administration ne justifie pas que ceux-ci eussent dû être rémunérés par des commissions d'un taux annuel égal à 1 % des sommes garanties ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de limiter ce taux à 0,25 % et, en conséquence, de réduire les sommes devant être rapportées aux résultats imposables de la société anonyme Carrefour de 182 859 F pour 1973, 265 252 F pour 1974, 277 538 F pour 1975 et 269 265 F pour 1976 ; Sur le recours du ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget : Considérant qu'à la clôture de chacun des exercices coïncidant avec les années 1973 à 1976, la société anonyme Carrefour a pratiqué un amortissement, au taux de 10 ou de 15 %, de sommes qu'elle avait versées à des collectivités locales, à titre de participation au financement d'équipements publics et, notamment, de travaux de voirie, ou consacrées à la réalisation d'ouvrages remis gratuitement à des collectivités locales en exécution des conditions posées par ces collectivités à la délivrance d'un avis favorable à la construction d'entrepôts ou de magasins à grande surface sur des terrains compris dans leur territoire et qu'avait acquis la société ; que l'administration, se fondant sur ce que les équipements ainsi financés auraient accru la valeur desdits terrains, lesquels ne sont pas amortissables, a réintégré le montant de ces amortissements ; Considérant que, même si les équipements au financement desquels la société anonyme Carrefour a participé ont pu entraîner une augmentation de la valeur vénale des terrains dont elle était propriétaire et porter cette valeur au-dessus du prix pour lequel elle les avait acquis, les sommes déboursées, à ce titre, ne peuvent, contrairement à ce que soutient le ministre, être regardées comme un élément du prix de revient de ces terrains, à l'acquisition ou à l'aménagement desquels elles n'ont en rien contribué ; qu'elle ne peuvent, non plus, être regardées comme le coût d'acquisition d'une clientèle ; qu'ayant été exposées à seule fin d'obtenir l'autorisation d'édifier les entrepôts ou les magasins nécessaires à l'exploitation de la société, elles ne peuvent qu'être regardées comme un élément du prix de revient de ces constructions ; qu'ainsi, le ministre n'est pas fondé à soutenir, à titre principal, qu'elles ne pouvaient faire l'objet d'un amortissement ; Mais considérant que les sommes en question ne pouvaient faire l'objet d'un amortissement calculé sur une durée moindre que la durée normale d'utilisation des constructions dont elles ont constitué l'un des éléments du prix de revient ; que la société anonyme Carrefour, par suite, n'était pas en droit d'imputer sur ses résultats des annuités d'amortissement correspondant auxdites sommes d'un taux excédant celui de 5 % normalement pratiqué, à raison du surplus de leur prix de revient, pour l'amortissement des constructions dont il s'agit ; que le ministre est, dès lors, fondé à soutenir, à titre subsidiaire, que les réintégrations opérées par l'administration et que le tribunal administratif a jugées en totalité mal fondées, doivent être confirmées à concurrence de 1 105 118 F pour 1973, 3 143 465 F pour 1974, 3 829 604 F pour 1975, et 3 866 640 F pour 1976 ; Sur l'application des dispositions de l'article 75-I de la loi du 10 juillet 1991 : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à rembourser à la société anonyme Carrefour les frais d'instance exposés par elle ;Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société anonyme Carrefour ayant trait aux cotisations de retenue à la source de l'impôt sur le revenu qui lui avaient été assignées au titre des années 1973 à 1976.Article 2 : La société anonyme Carrefour est rétablie aux rôles de l'impôt sur les sociétés de chacune des années 1973 à 1976, ainsi que de la contribution exceptionnelle des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés de chacune des années 1974 et 1976, à concurrence des droits correspondant à des bases imposables de 922 259 F pour 1973, 2 878 219 F pour 1974, 3 552 066 F pour 1975 et 3 597 375 F pour 1976.Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Versailles du 9 mai 1986 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 2 ci-dessus.Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société anonyme Carrefour et du recours du ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation , chargé du budget sont rejetés.Article 5 : La présente décision sera notifiée à la société anonyme Carrefour et au ministre délégué au budget.