CAA de LYON, 5ème chambre, 01/02/2024, 22LY03677, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2024-02-01
Numéro : 22LY03677
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Pascale  DECHE
Commissaire du gouvernement : Mme LE FRAPPER
Avocat(s) : AARPI JAKUBOWICZ & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure M. B... C... a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016. Par un jugement n° 2105250 du 18 octobre 2022, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et un mémoire enregistrés le 16 décembre 2022 et le 6 juillet 2023, M. C..., représenté par Me Mallet, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 18 octobre 2022 ; 2°) de le décharger des impositions et pénalités susmentionnées, et, à titre subsidiaire, de le décharger partiellement des cotisations supplémentaires de contributions sociales au titre des années 2015 et 2016 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros, en application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - sa requête est recevable ; - le tribunal n'a pas répondu au moyen tiré de ce qu'au titre de l'exercice clos en 2015, l'administration n'apportait pas la preuve que les dépenses remises en cause n'ont pas été engagées dans l'intérêt de la société ; il n'a pas non plus répondu au moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait sans incohérence, reconstituer les recettes de la société sans prendre en compte la variation de stocks qu'elle a par ailleurs, considérée comme un produit taxable ; - la charge de la preuve du caractère non excessif de la reconstitution du chiffre d'affaires incombe à l'administration ; - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires est viciée et le tribunal aurait dû considérer les redressements injustifiés, au moins s'agissant de la non déduction de la variation de stock nette de 33 226,51 euros comptabilisée ; - au titre de l'exercice clos en 2015 et 2016, l'administration n'apporte pas la preuve que les dépenses remises en cause n'ont pas été engagées dans son intérêt ; - la fraction des revenus distribués annuels excédant la somme de 800 euros n'était en tout état de cause pas passible des contributions sociales assises sur les revenus du patrimoine. Par ailleurs, s'agissant de revenus d'activité pour la fraction excédant 10 % du capital social, l'administration fiscale n'était en tout état de cause pas compétente pour procéder aux rectifications. Par des mémoires enregistrés le 13 juin 2023 et le 21 novembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par le requérant n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Dèche, présidente assesseure ; - et les conclusions de Mme Le Frapper, rapporteure publique ; Considérant ce qui suit : 1. L'EURL L'Etoile, qui exerce une activité de restauration traditionnelle, et à titre accessoire, une activité de bar, exploitée sous l'enseigne " STEFF " et dont M. C... est gérant et associé unique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification du 24 septembre 2018, l'administration, après avoir rejeté la comptabilité de la société, puis reconstitué son chiffre d'affaires, lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos le 31 décembre 2015 et le 31 décembre 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Les sommes concernées ont été regardées comme constitutives de revenus distribués au profit de M. C..., en sa qualité de maître de l'affaire, sur le fondement initial du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, puis du 1° de ces mêmes dispositions, à la demande du ministre devant le tribunal, et imposées entre ses mains, selon la procédure contradictoire, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Par une proposition de rectification du 24 septembre 2018, M. C... s'est ainsi vu notifier des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2015 et 2016. Il relève appel du jugement du 18 octobre 2022, par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles ont été assorties. Sur l'étendue du litige : 2. Par une décision du 17 novembre 2023, postérieure à l'introduction de la requête d'appel, l'administration a prononcé un dégrèvement à hauteur de 7 892 euros au titre des cotisations supplémentaires |de contributions sociales auxquelles le requérant a été assujettis au titre de l'année 2016, et des intérêts de retard correspondants. Les conclusions de la requête de M. C..., sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Sur la régularité du jugement contesté : 3. En premier lieu, en relevant, au point 15 de sa décision, que M. C... ne produisait aucune pièce probante justifiant du caractère professionnel des dépenses que l'administration a réintégrées dans le bénéfice imposable de l'EURL L'Etoile, le tribunal qui n'était pas tenu de se prononcer explicitement sur l'ensemble des arguments présentés par le requérant, a répondu au moyen tiré de ce qu'il n'était pas établi que les dépenses remises en cause au titre des exercices clos en 2015 et 2016, n'auraient pas été engagées dans l'intérêt de la société. Si le requérant fait valoir que, pour répondre à ce moyen, le tribunal aurait dû faire peser la charge de la preuve sur l'administration, en ce qui concerne l'exercice clos en 2015, une telle circonstance relève du bien-fondé du jugement contesté et non de sa régularité. 4. En second lieu, contrairement à ce que soutient le requérant, il ressort de la lecture du jugement attaqué, et notamment de son point 14, que les premiers juges n'ont pas omis de répondre à son moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait sans incohérence, reconstituer les recettes de la société sans prendre en compte la variation de stocks qu'elle a par ailleurs, considérée comme un produit taxable. Sur le bien-fondé des impositions : 5. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...) ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". 6. En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. La qualité de seul maître de l'affaire suffit, en outre, à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en l'application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes étant sans incidence à cet égard. En ce qui concerne la reconstitution des recettes de l'EURL L'Etoile : 7. Il résulte de l'instruction que la vérificatrice, après avoir constaté notamment, que l'EURL L'Etoile n'avait pas conservé les fichiers contenant les données informatiques élémentaires mises en œuvre par le logiciel de la caisse enregistreuse, n'avait pas conservé sous format papier l'ensemble des pièces justificatives de recettes sur la période vérifiée, et ne disposait d'aucun détail chronologique des recettes sous quelque forme que ce soit, a écarté comme irrégulière et dépourvue de valeur probante la comptabilité, ce que le requérant ne conteste plus en appel. 8. Il résulte également de l'instruction, que la vérificatrice a procédé d'une part, à la reconstitution du chiffre d'affaires des liquides à partir de l'analyse des factures d'achats de ces mêmes produits qu'elle a classés en catégories, puis par produits auxquels elle a appliqué les tarifs des liquides communiqués par l'exploitant, tout en se fondant sur les conditions d'exploitation de l'établissement concernant les conditions de consommation et de vente de ces liquides ; d'autre part, la vérificatrice a déterminé le chiffre d'affaires des solides en se fondant sur les tickets de remise à zéro dit A... et en le corrigeant des boissons alcoolisées. 9. Contrairement à ce que soutient le requérant, la circonstance que la vérificatrice se soit fondée sur des tickets A... journaliers et mensuels qu'elle avait pourtant écartés n'est pas à elle seule de nature à révéler l'incohérence de la méthode de reconstitution des recettes liquides dès lors que la circonstance que la comptabilité de l'EURL L'Etoile a été regardée comme non probante ne faisait pas obstacle à ce que des éléments tirés de cette comptabilité soient retenus pour opérer des redressements. Par ailleurs, le requérant soutient que la méthode de reconstitution est incohérente dès lors que la vérificatrice a reconstitué les recettes à stocks constants, alors qu'elle a tenu compte dans les produits de l'exercice clos en 2016 d'une variation de stocks comptabilisée au titre de cet exercice 2016, représentant une valeur nette de 33 226,51 euros. Toutefois, et alors, ainsi qu'il a été dit, que la circonstance que la comptabilité de la société a été regardée comme non probante ne faisait pas obstacle à ce que des éléments tirés de cette comptabilité soient retenus pour opérer des redressements, il résulte de l'instruction que la société n'a produit aucun inventaire qui aurait pu permettre à la vérificatrice de tenir compte d'une telle variation. 10. Il résulte de ce qui précède que le requérant n'est pas fondé à soutenir que la méthode utilisée par l'administration, qui repose sur les données propres à l'entreprise, serait radicalement viciée dans son principe, ou entachée d'approximation qui la rendrait excessivement sommaire. En ce qui concerne les charges déductibles de de l'EURL L'Etoile : 11. Il résulte de l'instruction que l'administration a admis la déduction de certains frais de restauration pour lesquels une attestation a pu être présentée et a rejeté les autres dépenses de restaurants, hôtels ou déplacements, au motif notamment, qu'effectuées le samedi ou le dimanche alors que l'établissement est fermé, ou en présence d'un enfant, elles ne pouvaient être regardées comme engagées dans l'intérêt de l'entreprise. Toutefois, le requérant qui se borne à faire valoir que ces dépenses ont été engagées au titre d'invitations officielles de clients fidèles, fournisseurs, ou prescripteurs afin de promouvoir son restaurant et de fidéliser ces derniers ou de les remercier pour l'avoir mis en relation avec un client, n'apporte aucun élément permettant d'établir que ces frais auraient été exposés dans l'intérêt direct de son exploitation. Dans ces conditions, et alors même que les dépenses en litige ne sauraient constituer des avantages en nature accordés à M. C..., son gérant, l'administration a, à bon droit, réintégrer les dépenses litigieuses dans les résultats de la société. Par ailleurs, M. C... n'apporte pas davantage d'éléments permettant de combattre la présomption suivant laquelle, en sa qualité de maître de l'affaire, il a appréhendé les distributions résultant de la minoration des recettes de la société dont il est le gérant. En ce qui concerne l'appréhension par M. C... des revenus distribués : 12. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 24 septembre 2018 adressée à M. C... que ce dernier est l'associé unique et gérant de la société. Il est la seule personne habilitée à signer les procès-verbaux d'assemblée générale, à disposer d'une procuration bancaire sur le compte de la société, à disposer de la signature sociale et à traiter avec les clients et fournisseurs. Par suite, l'administration établit que M. C... devait être regardé comme le seul maître de l'affaire et était en mesure d'user sans contrôle des biens de la société. M. C... ne conteste pas ces éléments ni ne produit aucun élément de nature à renverser la présomption selon laquelle il a appréhendé les sommes restant réputées distribuées par l'EURL L'Etoile en tant que seul maître de l'affaire. En ce qui concerne le surplus des conclusions subsidiaires tendant à la réduction des cotisations supplémentaires de contributions sociales au titre de l'année 2015 : 13. Aux termes de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale dans sa rédaction issue de l'article 11 de la loi du 17 décembre 2012 de financement de sécurité sociale, applicable aux revenus distribués ou payés à compter du 1er janvier 2013 : " Les cotisations d'assurance maladie et maternité, d'allocations familiales et d'assurance vieillesse des travailleurs indépendants non agricoles sont assises sur leur revenu d'activité non salarié (...) Est également prise en compte, dans les conditions prévues au deuxième alinéa, la part des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts perçus par le travailleur non salarié non agricole, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés et des revenus visés au 4° de l'article 124 du même code qui est supérieure à 10 % du capital social et des primes d'émission et des sommes versées en compte courant détenus en toute propriété ou en usufruit par ces mêmes personnes. Un décret en Conseil d'Etat précise la nature des apports retenus pour la détermination du capital social au sens du présent alinéa ainsi que les modalités de prise en compte des sommes versées en compte courant (...) ". Aux termes de l'article L. 136-3 du même code, dans sa rédaction alors applicable : " Sont soumis à la contribution les revenus professionnels des travailleurs indépendants au sens de l'article L. 242-11. La contribution est assise sur les revenus déterminés par application des dispositions de l'article L. 131-6 (...) ". Aux termes de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction alors applicable, relatif à la contribution sociale sur les revenus du patrimoine, aux dispositions duquel renvoient directement ou indirectement les articles 1600-0 C, 1600-0 F bis et 1600-0 G du code général des impôts relatifs à la contribution sociale généralisée, aux prélèvements sociaux et à la contribution au remboursement de la dette sociale : " I.- Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, à l'exception de ceux ayant déjà supporté la contribution au titre des articles L. 136-3, L. 136-4 et L. 136-7 : (...) c) Des revenus de capitaux mobiliers ; (...) III.- La contribution portant sur les revenus mentionnés aux I à II ci-dessus est assise, contrôlée et recouvrée selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions que l'impôt sur le revenu (...) ". Aux termes de l'article R. 131-2 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction alors applicable : " Pour l'application du troisième alinéa de l'article L. 131-6 : 1° Les apports retenus pour la détermination du capital social sont les apports en numéraire intégralement libérés et les apports en nature à l'exclusion de ceux constitués par des biens incorporels qui n'ont fait l'objet ni d'une transaction préalable en numéraire ni d'une évaluation par un commissaire aux apports ; 2° Les sommes versées en compte courant correspondent au solde moyen annuel du compte courant d'associé. Ce solde moyen annuel est égal à la somme des soldes moyens du compte courant de chaque mois divisé par le nombre de mois compris dans l'exercice ; 3° Le montant du capital social, des primes d'émission et des sommes versées en compte courant d'associé est apprécié au dernier jour de l'exercice précédant la distribution des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts et le versement des revenus visés au 4° de l'article 124 du même code ". Enfin, aux termes de l'article L. 613-1 de ce code, dans sa rédaction applicable au litige : " Sont obligatoirement affiliés au régime d'assurance maladie et d'assurance maternité des travailleurs indépendants des professions non agricoles : (...) 5° l'associé unique des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée sauf si l'activité qu'il exerce est de nature agricole au sens de l'article L. 722-1 du code rural et de la pêche maritime ; (...) ". 14. Il résulte de ces dispositions que, si les revenus distribués ont en principe le caractère de revenus des capitaux mobiliers passibles de la contribution sociale sur les revenus du patrimoine, la part de ces revenus perçue par le gérant majoritaire d'une société à responsabilité limitée, relevant en cette qualité du régime des travailleurs non-salariés non agricoles, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés, doit être regardée, pour son assujettissement aux prélèvements sociaux, comme des revenus d'activité pour leur fraction excédant 10 % du capital social et des primes d'émission ainsi que des sommes versées en compte courant. Cette fraction entrant ainsi dans le champ des contributions portant sur les revenus d'activité, elle ne saurait être soumise à celles assises sur les revenus du patrimoine. 15. En application de l'article L. 613-1 du code de la sécurité sociale, M. C... relève, en sa qualité d'associé unique et gérant de l'EURL L'Etoile, du régime des travailleurs indépendants non agricoles. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, dans leur version en vigueur à compter du 1er janvier 2013, que les revenus distribués à M. C... provenant de l'EURL L'Etoile au titre des années 2015 et 2016, doivent être regardés, pour leur assujettissement aux contributions sociales, comme des revenus d'activité pour leur fraction excédant 10 % du capital social déterminé à partir des apports en numéraire intégralement libérés, ainsi que des primes d'émission et des sommes versées en compte courant détenus par M. C.... 16. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération. 17. Si M. C... fait valoir que la fraction des revenus distribués au titre de l'année 2015 excédant 10 % du capital social de l'EURL L'Etoile n'était pas passible des contributions sociales assises sur les revenus du patrimoine, le ministre relève, dans le dernier état de ses écritures, que le requérant disposait d'un compte courant d'associé mais qu'au titre de l'année 2015, il n'apporte aucun élément, qu'il est seul en mesure de produire, alors qu'il l'a fait pour l'année 2016 entraînant ainsi la mesure de dégrèvement mentionnée au point 2 du présent arrêt, de nature à justifier des sommes versées permettant de calculer le solde moyen annuel du compte courant d'associé conformément aux termes de l'article R. 131-2 du code de la sécurité sociale. Dans ces conditions, M. C... n'est pas fondé à demander la réduction de l'assiette des contributions sociales sur les revenus du patrimoine, au titre de l'année 2015. 18. Il résulte de tout ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Dans les circonstances de l'espèce, ses conclusions aux fins d'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. DECIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. C... à concurrence de la somme dégrevée de 7 892 euros au titre des cotisations supplémentaires |de contributions sociales auxquelles le requérant a été assujettis au titre de l'année 2016, et des intérêts de retard correspondants. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C... est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 18 janvier 2024 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Dèche, présidente assesseure, Mme Rémy-Néris, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er février 2024. La rapporteure, P. Dèche Le président, F. Bourrachot, La greffière, A-C. Ponnelle La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N° 22LY03677 lc