Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 30/12/2008, 06VE01832, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-12-30
Numéro : 06VE01832
Président : M. BRESSE
Rapporteur : Mme Catherine  RIOU
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : DAVID

Vu la requête, enregistrée le 11 août 2006 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée par la SA SAIPEM, dont le siège social est 1/7 avenue de San Fernando à Saint-Quentin-en-Yvelines (78884), par la SELAS Bontoux et associés ; la SA SAIPEM demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0403818 en date du 13 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la restitution d'une somme de 3 647 010 euros correspondant au redressement résultant de la remise en cause du crédit d'impôt recherche dont elle s'était prévalue au titre de l'année 1999 ; 2°) de prononcer la restitution demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La SA SAIPEM soutient que le jugement du tribunal est entaché d'omission à statuer en ce qui concerne, d'une part, les moyens relatifs à son crédit d'impôt recherche en tant qu'associée du GIE Mar profundo Girassol et, d'autre part, le moyen invoqué dans sa note en délibéré concernant l'éligibilité des dépenses de recherche sur le seul terrain de la loi ; que la procédure d'imposition était irrégulière en ce que les garanties du contribuable n'ont pas été respectées ; que les articles L. 10 et L. 80 CA du livre des procédures fiscales n'ont pas été respectés dès lors qu'une notification de redressements lui a été adressée le 19 décembre 2003 et que la décision de rejet partiel en date du 4 juin 2004 est intervenue alors que la procédure de vérification de comptabilité n'était pas encore close et que la réponse à ses observations ne lui avait pas encore été envoyée ; que la procédure n'a pas été contradictoire, dès lors que le contrôle opéré par les agents du ministère de la recherche et de la technologie dans les locaux du ministère ne relève d'aucun des cas prévus par les articles L. 45 B et R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales et ne saurait être regardé comme un contrôle sur pièces ; que les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales concernant la vérification sur place n'ont pas été respectées ; que les avis formulés par les experts constituent des décisions qui sont, en l'espèce, irrégulières ; que la demande de crédit d'impôt recherche ne pouvait faire l'objet d'une notification de redressements dès lors que le droit de reprise prévu par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne pouvait être exercé après le 31 décembre 2002 ; que la motivation du service, conformément à l'argumentaire des experts du ministère de la recherche et de la technologie ne satisfait pas aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que l'administration ne justifie pas de l'identité et de la compétence des experts dans l'accomplissement de leur mission ; que, s'agissant du projet Girassol, compte tenu de l'importance des pièces et justificatifs, l'administration aurait dû procéder à un contrôle sur place ; que la nomination de plusieurs experts pour l'examen dudit projet a eu pour conséquence de faire obstacle à une bonne appréciation d'ensemble de celui-ci ; qu'en ce qui concerne le bien-fondé de la demande de restitution du crédit d'impôt recherche, elle établit que les dépenses relatives à la mise à disposition de personnels dans le cadre de projets subventionnés par le fonds de soutien aux hydrocarbures étaient éligibles audit crédit d'impôt ; que les dépenses de recherche engagées étaient destinées à financer les projets de recherche ; que l'administration ne pouvait évaluer de façon forfaitaire ces dépenses ; que le projet Girassol était totalement éligible au crédit impôt recherche, ainsi qu'il résulte des solutions administratives ou jurisprudentielles appliquées à des projets comparables ; qu'en ce qui concerne le projet Girassol, les experts n'ont pas compris les enjeux de ce projet, en réduisant celui-ci à l'objectif « d'adaptation des plates-formes pétrolières existantes à des dimensions plus grandes ou à des contraintes plus extrêmes » ; ....................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs relations avec les administrations ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 décembre 2008 : - le rapport de Mme Riou, premier conseiller, - les observations de Me Laurent, substituant Me David, pour la SA SAIPEM, - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SA SAIPEM, qui exerce l'activité de travaux publics, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2000, à l'issue de laquelle des redressements lui ont été notifiés, le 13 décembre 2001, correspondant notamment à la remise en cause du crédit d'impôt recherche dont elle s'est prévalue au titre de l'année 1999 ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant, en premier lieu, que lorsqu'il est saisi, postérieurement à la clôture de l'instruction et au prononcé des conclusions du commissaire du gouvernement, d'une note en délibéré émanant d'une des parties à l'instance, il appartient dans tous les cas au juge administratif d'en prendre connaissance avant la séance au cours de laquelle sera rendue la décision ; que, s'il a toujours la faculté, dans l'intérêt d'une bonne justice, de rouvrir l'instruction et de soumettre au débat contradictoire les éléments contenus dans la note en délibéré, il n'est tenu de le faire à peine d'irrégularité de sa décision que si cette note contient soit l'exposé d'une circonstance de fait dont la partie qui l'invoque n'était pas en mesure de faire état avant la clôture de l'instruction et que le juge ne pourrait ignorer sans fonder sa décision sur des faits matériellement inexacts, soit d'une circonstance de droit nouvelle ou que le juge devrait relever d'office ; Considérant qu'il résulte des mentions figurant sur la minute du jugement attaqué que la note en délibéré produite le 31 mai 2006 par la SA SAIPEM a été enregistrée et visée ; que, dès lors que les moyens invoqués dans cette note n'entraient pas dans les cas dans lesquels le Tribunal était tenu de rouvrir l'instruction, les premiers juges n'étaient pas tenus d'y répondre ; Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'examen du jugement attaqué que les premiers juges ont répondu de façon suffisamment précise aux moyens invoqués par la société, concernant le GIE Mar Profundo Girassol ; qu'ils n'étaient pas tenus de répondre à tous les arguments articulés par la société sur ce point ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le jugement attaqué n'est pas entaché d'irrégularité ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la violation de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SA SAIPEM, qui a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 2 mai 2002 au 4 décembre 2003, portant sur la période du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2000, a présenté une réclamation, le 20 novembre 2003, tendant au remboursement du crédit d'impôt recherche de l'année 1999, avant la clôture des opérations de contrôle et la notification des redressements, que l'administration a rejetée partiellement par décision en date du 4 juin 2004 ; que la société requérante ne peut utilement se prévaloir de ce que cette décision serait intervenue irrégulièrement alors que la procédure de vérification dont la société faisait l'objet n'était pas close, dès lors qu'il est constant que la SA SAIPEM a pu présenter des observations les 21 janvier, 11 février et 7 juin 2004, auxquelles l'administration a répondu le 7 mars 2005 ; que, dans ces conditions, le débat contradictoire a été assuré conformément à la charte du contribuable vérifié à laquelle renvoie l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne les avis émis par le ministère de la recherche : Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article 4 de la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 susvisée : « Toute décision prise par l'une des autorités administratives mentionnées à l'article 1er comporte, outre la signature de son auteur, la mention, en caractères lisibles, du prénom, du nom et la qualité de celui-ci » ; que l'avis émis le 7 janvier 2003 par le ministère de la recherche, concernant le crédit d'impôt recherche au titre de l'année 1999, ne constitue pas une décision ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que cet avis ne respecterait pas les dispositions précitées du second alinéa de l'article 4 de la loi du 12 avril 2000 est inopérant ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée » ; qu'aux termes de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales : « La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration fiscale qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de redressement, être vérifiée par les agents du ministère de la recherche et de la technologie. Un décret fixe les conditions d'application du présent article » et qu'aux termes de l'article R. 45 B-1 du même livre : « La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt mentionné à l'article L. 45 B peut être vérifiée, soit par des agents dûment mandatés par le directeur de la technologie, soit par des délégués régionaux à la recherche et à la technologie ou par des agents dûment mandatés par ces derniers. A cet effet, ils peuvent se rendre dans les entreprises après l'envoi d'un avis de visite (...). Les résultats de ce contrôle sont notifiés à l'entreprise et sont communiqués à l'administration des impôts » ; Considérant, en premier lieu, que les agents du ministère de la recherche habilités par l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales à se rendre dans les entreprises pour vérifier la réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt recherche peuvent légalement se borner à procéder à un contrôle sur pièces ; que, contrairement à l'allégation de la société requérante, ces agents ne sont pas tenus d'engager un débat oral et contradictoire avec l'entreprise faisant l'objet de ce contrôle ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a demandé l'avis technique du ministère de la recherche concernant le crédit impôt recherche de la société, au titre de l'année 1999, et que cet avis a été notifié à cette dernière le 7 janvier 2003 et à l'administration fiscale le 13 novembre 2003 ; que si la SA SAIPEM soutient que la désignation des experts mandatés par le ministère de la recherche, en application de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales, serait irrégulière à plusieurs titres, elle n'établit pas que ces éventuelles irrégularités auraient eu une incidence sur le sens des avis émis, dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que les personnes ainsi désignées, à savoir des chercheurs et des enseignants-chercheurs en activité dans des établissements d'enseignement supérieur ou dans des organismes publics de recherche, n'auraient pas eu la compétence et l'impartialité requises pour se prononcer utilement sur les projets qui leur étaient soumis ; Considérant, en troisième lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction que le service, qui a rappelé, tant dans la notification de redressements que dans la réponse aux observations du contribuable, les positions respectives de la société et des agents du ministère de la recherche pour justifier sa propre motivation des redressements, se serait estimé lié par l'avis du ministère de la recherche ; Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a précisément indiqué dans la notification de redressements en date du 19 décembre 2003 la teneur et la portée de l'avis rendu par les agents du ministère de la recherche consultés sur les programmes de recherche au titre desquels la société prétendait à un crédit d'impôt ; qu'en outre, le caractère prétendument contradictoire des conclusions de certains avis n'est pas établi ; qu'enfin, s'agissant plus particulièrement du projet Girassol, il ne résulte pas de l'instruction que la nomination de plusieurs experts pour l'examen de celui-ci aurait eu pour conséquence de faire obstacle à une appréciation d'ensemble satisfaisante dudit projet alors qu'il appartenait, en tout état de cause, à la société concernée de produire tous les éléments et justificatifs de nature à permettre cet examen ; qu'ainsi, les moyens tirés de la méconnaissance des dispositions précitées des articles L. 45 B, L. 57 et R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales doivent être écartés ; Considérant, en dernier lieu, que la SA SAIPEM ne peut utilement remettre en cause le caractère forfaitaire des dépenses retenues par le ministère de la recherche alors que l'évaluation de ses opérations de recherche a été effectuée sur la base des seules informations et pièces qu'elle avait communiquées ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la prescription : Considérant qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce (...) jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) » ; que l'administration soutient sans être contredite que le crédit d'impôt recherche au titre de l'année 1999 n'a fait l'objet d'aucune imputation ou restitution avant le 31 décembre 2000 ; que, dans ces conditions, la société requérante ne peut utilement soutenir que le droit de reprise de l'administration expirait au 31 décembre 2002 alors que ce droit pouvait être exercé par l'administration jusqu'au 31 décembre 2003 ; En ce qui concerne l'éligibilité des opérations de recherche menées par la SA SAIPEM au crédit impôt recherche : Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : « I. Les entreprises (...) imposées d'après leur bénéfice réel peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt égal à 50 p. cent de l'excédent des dépenses de recherche exposées au cours d'une année par rapport à la moyenne des dépenses de même nature revalorisées de la hausse des prix à la consommation, exposées au cours des deux années précédentes (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. c) Les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à 75 p. 100 des dépenses de personnel mentionnées au b (...) d bis) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions (...) » ; qu'aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III audit code : « Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : a) Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; b) Les activités ayant le caractère de recherche appliquée (...) c) Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté » et qu'aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III : « Le personnel de recherche comprend : 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux - Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental (...) » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a rejeté les dépenses se rapportant à des travaux d'études et des prestations d'assistance technique réalisés par des sociétés extérieures ainsi que les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de recherche confiées à des organismes privés non agréés par le ministère de la recherche ; Considérant, en premier lieu, que ni les dispositions précitées de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts, qui définissent les catégories de dépenses de recherche, ni celles de l'article 49 septies G de la même annexe, relatives aux catégories de dépenses de personnel, prises pour l'application de l'article 244 quater B du code général des impôts, n'ont pour effet de restreindre la portée de ce dernier article, contrairement à ce que soutient la société requérante ; Considérant, en deuxième lieu, que l'administration a remis en cause les dépenses liées à la mise à la disposition de la SA SAIPEM de personnels d'entreprises sous-traitantes, au motif que ces dépenses correspondaient en réalité à des études et à des prestations d'assistance technique réalisées par des entreprises extérieures ; qu'il n'est pas contesté que les dépenses en litige ont été inscrites dans les charges de la société, en tant qu'achats d'études, prestations de services et prestations informatiques et non en tant que dépenses de personnel ; que, dès lors, c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé qu'il n'était pas justifié que ces dépenses correspondraient effectivement à des dépenses de personnel éligibles au crédit d'impôt recherche ; Considérant, en troisième lieu, que la circonstance que le fonds de soutien aux hydrocarbures ait subventionné une partie des projets de la société requérante n'a pas pour effet, contrairement à l'allégation de cette dernière, de rendre ceux-ci automatiquement éligibles au crédit d'impôt recherche ; qu'il résulte de l'instruction que plusieurs projets subventionnés par ledit fonds ont fait l'objet d'un avis favorable ou partiellement favorable des services du ministère de la recherche, compte tenu des justificatifs produits ; qu'en l'absence de justificatifs supplémentaires, conditionnant l'éligibilité des projets restants au crédit d'impôt recherche, c'est à bon droit que les premiers juges ont rejeté la demande de la société requérante ; Considérant, en quatrième lieu, que la SA SAIPEM ne peut utilement soutenir que le projet Girassol était éligible en totalité au crédit d'impôt recherche en se prévalant de solutions appliquées à des catégories de contribuables dont il n'est pas établi qu'ils se trouveraient dans une situation objectivement comparable ; Considérant, en cinquième lieu, que si la SA SAIPEM soutient que les avis du ministère de la recherche concernant le projet Girassol ne seraient pas « éclairés » ou que les experts n'auraient pas compris les enjeux de ce projet en le réduisant à l'objectif d'adaptation des plates-formes pétrolières existantes à des dimensions plus grandes ou à des contraintes plus extrêmes, il résulte de l'instruction que, d'une part, ce projet a été partiellement reconnu éligible au crédit d'impôt recherche et que, d'autre part, l'administration fiscale a soumis ledit projet à un nouvel examen des experts du ministère de la recherche, qui ont confirmé leur avis défavorable initial ; qu'en outre, la société requérante n'apporte aucun élément nouveau, en appel, concernant les dépenses de recherche qu'elle aurait ainsi exposées ; que, par suite, c'est à bon droit que les premiers juges ont considéré que les dépenses litigieuses n'étaient pas justifiées pour un montant supérieur à celui retenu par l'administration ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA SAIPEM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la Cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que les conclusions présentées à ce titre par la SA SAIPEM doivent, dès lors, être rejetées ; D E C I D E : Article 1er : La requête de la SA SAIPEM est rejetée. 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