CAA de VERSAILLES, 1ère chambre, 16/03/2021, 19VE01035, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-03-16
Numéro : 19VE01035
Président : M. BEAUJARD
Rapporteur : Mme Catherine  BOBKO
Commissaire du gouvernement : M. MET
Avocat(s) : GUEUNIER

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) Danta a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de société mis à sa charge au titre de la période allant du 1er octobre 2008 au 31 mars 2011, ainsi que des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercice clos en 2010 et 2011. Par un jugement n° 1603920 du 25 janvier 2019, le tribunal administratif de Versailles a prononcé la décharge des pénalités pour manquement délibéré ayant assorti les rappels de taxe sur les véhicules de société mises à la charge de la SARL Danta, pour la part résultant de l'application d'un taux supérieur à 10 % et rejeté le surplus de la demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 25 mars 2019 et 4 mars 2020, la SARL Danta, représentée par Me Gueunier, avocat, demande à la cour : 1° d'annuler le jugement attaqué ; 2° de prononcer la décharge des impositions en litige ; 3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - elle a été privée de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, dès lors que seules deux interventions sur place ont été organisées, les 3 novembre 2011 et 5 avril 2012, que cette dernière intervention constituait la réunion de synthèse et que l'administration a procédé à l'emport de 121 documents ; - plusieurs chefs de redressement de la proposition de rectification du 25 mai 2012 sont insuffisamment motivés : c'est le cas des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible pour charges non justifiées et/ou non déductibles, dès lors que l'administration n'a apporté aucune précision sur les charges qui étaient considérées comme " non justifiées " et celles qui n'étaient pas engagées dans l'intérêt de l'exploitation ; c'est également le cas des rappels de taxe sur la valeur ajoutée fondés sur des déductions par anticipation, en l'absence de toute motivation en droit et en fait, ainsi que celui des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée, faute pour l'administration d'avoir procédé à un pointage des encaissements effectifs pour établir les bases d'imposition, et d'avoir précisé les montants pris en compte dans les calculs du vérificateur ainsi que les périodes concernées ; - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée ne sont pas fondés, dès lors que le service vérificateur n'a pas remis en cause le caractère régulier, sincère et probant de sa comptabilité mais n'a pas, pour autant, procédé à un pointage des encaissements effectifs ; - les rehaussements d'impôt sur les sociétés résultant du profit réalisé sur le Trésor devront être abandonnés suite à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée les ayant fondés ; - les rehaussements notifiés en matière d'amortissements excédentaires pour des voitures particulières prises en crédit-bail ne sont pas fondés dans la mesure où le vérificateur n'a pas précisé les amortissements comptabilisés et effectivement déduits comptablement ; - la majoration de 40 % n'est ni suffisamment motivée, ni fondée ; - l'avis de mise en recouvrement méconnaît les dispositions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'il indique une période erronée, ne correspondant pas à celle de la vérification de comptabilité ; en outre, il se borne à renvoyer à la proposition de rectification du 25 mai 2012, alors qu'une partie des rehaussements est fondée sur la proposition de rectification du 20 décembre 2011 ; l'administration a, par suite, commis une erreur substantielle, de nature à justifier la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le décret n° 2020-1404 du 18 novembre 2020 ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme A..., - et les conclusions de M. Met, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Danta, qui exerce une activité de conseil et d'installation de sécurité et de matériel électrique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période allant du 1er octobre 2007 au 31 mars 2011, à l'issue de laquelle l'administration fiscale lui a notifié, par deux propositions de rectification, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de taxe sur les véhicules de société et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés. La SARL Danta relève régulièrement appel du jugement du 25 janvier 2019 par lequel le tribunal administratif de Versailles a prononcé la décharge partielle de la majoration pour manquement délibéré appliquée aux rappels de taxe sur les véhicules de société, pour la part supérieure à 10 % et rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2010 et 2011 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de société mis à sa charge au titre de la période allant du 1er octobre 2008 au 31 mars 2011. Sur la régularité du jugement : 2. Il résulte des termes du jugement attaqué que les premiers juges ont, dans les motifs de leur jugement, constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur des pénalités pour manquement délibéré ayant assorti les rappels de taxe sur les véhicules de société, à hauteur de la part de ces pénalités, supérieure à 10 %, suite à une décision de dégrèvement en date du 17 décembre 2018, intervenue en cours d'instance, mais ont omis, dans le dispositif de ce jugement, de prononcer le non-lieu à statuer sur cette requête. Il y a lieu, par suite, d'annuler l'article 1er du jugement attaqué, qui fait droit aux conclusions de la demande tendant à la décharge de ces pénalités, lesquelles étaient devenues sans objet. 3. Il y a lieu d'évoquer immédiatement sur les conclusions relatives aux pénalités pour manquement délibéré appliquées au titre de la taxe sur les véhicules de société, et de statuer par la voie de l'effet dévolutif sur le surplus des conclusions de la requête. Sur l'étendue du litige : 4. Il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été dit au point 2, que l'administration fiscale a prononcé un dégrèvement en cours d'instance de la somme de 5 068 euros au titre des pénalités pour manquement délibéré appliquées au titre de la taxe sur les véhicules de société. Dès lors, les conclusions de la société Danta à fin de décharge sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n'y a, par suite, plus lieu d'y statuer. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 5. En premier lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. 6. Il résulte de l'instruction que le 7 octobre 2011, la SARL Danta a été destinataire d'un avis de vérification dont elle a accusé réception le 17 octobre et que le 2 novembre 2011, M. B..., gérant de la société, a donné mandat à l'expert-comptable de la SARL en vue de suivre la procédure de contrôle dans ses locaux. Une première réunion s'est tenue le 3 novembre 2011 dans les locaux du cabinet comptable, entre le vérificateur et le gérant, en présence de l'expert-comptable. La SARL Danta se borne à soutenir que seule une des deux interventions a eu lieu avec le gérant et que l'administration a procédé à un emport de plus de 120 documents. Toutefois, l'appelante ne produit aucun commencement de preuve tendant à démontrer que ces documents n'étaient pas des copies, alors même qu'il résulte de la réponse aux observations du contribuable que l'administration s'est bornée à emporter des copies. Dans ces conditions, elle n'établit pas avoir été privée des garanties ayant pour objet d'assurer aux contribuables des possibilités de débat oral et contradictoire avec le vérificateur. 7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. [...] ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, la régularité d'une proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs. 8. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 25 mai 2012 mentionne les impôts et taxes concernés, les périodes d'imposition en litige, qui ne sont pas identiques pour les trois impôts ayant donné lieu à des rehaussements, ainsi que les bases d'imposition et les motifs qui fondent les rehaussements en litige. Si la SARL Danta soutient que l'administration n'a apporté aucune précision sur les charges qui étaient considérées comme " non justifiées " et celles qui n'étaient pas engagées dans l'intérêt de l'exploitation, il résulte des termes mêmes de la proposition de rectification qu'aucune des charges dont la déductibilité a été remise en cause à ce titre, à l'exception de deux factures de location de bateau, n'a été justifiée par des factures, ce que reconnaît la requérante elle-même, dans ses observations du 26 juillet 2012. En outre, si l'appelante soutient que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée fondés sur une déduction anticipée de la taxe ne sont pas motivés, faute pour l'administration d'avoir indiqué les textes applicables et les faits ayant servi de fondement à ces rappels, il résulte des termes mêmes de la proposition de rectification que le service a rappelé les dispositions relatives à l'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée et a relevé que l'examen des comptes de taxe sur la valeur ajoutée déductible, en particulier celui de taxe sur la valeur ajoutée déductible et celui sur la taxe à récupérer sur les fournisseurs non réglés, ainsi que des déclarations CA3 de la société, a permis de constater une anticipation de déduction au titre de l'exercice 2010. Enfin, en soutenant qu'à défaut d'avoir procédé au pointage des encaissements effectifs pour établir ses bases d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée, le service vérificateur a insuffisamment motivé les redressements de taxe sur la valeur collectée, l'appelante ne conteste pas la motivation de ces rappels mais leur bien-fondé. Au demeurant, il résulte des termes de la proposition de rectification, qu'elle comporte tant les montants pris en compte que les périodes concernés. Dans ces conditions, la SARL Danta n'est pas fondée à soutenir que la proposition de rectification du 25 mai 2012 serait insuffisamment motivée. 9. En troisième lieu, aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / [...] / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. [...] ". 10. Il est constant que l'avis de mise en recouvrement du 31 août 2015 adressé à la société requérante mentionne à tort comme période d'imposition au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, la période allant du 1er octobre 2006 au 31 mars 2011, alors que ces rehaussements ne portent que sur les exercices clos en 2010 et en 2011 et qu'il ne se réfère pas à la proposition de rectification adressée le 20 décembre 2011 à la requérante. Toutefois, il résulte de l'instruction que, outre la proposition de rectification du 22 mai 2015, l'avis de mise en recouvrement mentionne la réponse aux observations du contribuable du 26 septembre 2012, au terme de laquelle l'administration a abandonné certains chefs de redressements au titre de l'impôt sur les sociétés et a notifié à l'intéressée les nouvelles conséquences fiscales du contrôle. Ces montants correspondent expressément à ceux repris par l'avis de mise en recouvrement. Dans ces conditions, la mention erronée de la période au titre de laquelle les rehaussements sont intervenus, n'a pu induire en erreur la requérante sur le montant ou l'origine des droits et pénalités mis en recouvrement au titre de l'impôt sur les sociétés et constitue une simple erreur matérielle, sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige. Il résulte, au demeurant, de l'instruction que la proposition de rectification du 20 décembre 2011 ne fonde pas les rehaussements en litige. Elle n'avait, par suite, pas à figurer sur l'avis de mise en recouvrement en litige. La requérante n'est, dès lors, pas fondée à soutenir que ces erreurs constituent des irrégularités substantielles de nature à justifier la décharge cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à sa charge. Sur le bien-fondé des rappels en litige : En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée : 11. En l'absence de remise en cause du caractère régulier, sincère et probant de la comptabilité, l'administration fiscale ne peut, pour apporter la preuve qui lui incombe de ce que la société n'aurait pas déclaré la taxe sur la valeur ajoutée grevant l'ensemble des recettes encaissées, recourir à une méthode d'évaluation moins précise que les écritures comptabilisées. Il lui est en revanche loisible de procéder à des tests de cohérence des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée en les rapprochant d'autres éléments tirés de la comptabilité de la société, tels les soldes des comptes de produits et ceux des comptes des clients, corrigés de leurs variations entre l'ouverture et la clôture de la période considérée. 12. Pour mettre à la charge de la SARL DANTA des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er octobre 2008 au 30 mars 2011, au titre de son activité de prestataire de service dans le domaine des installations de sécurité, le vérificateur qui n'a pas remis en cause la comptabilité de la société dont il a admis le caractère régulier, sincère et probant, a reconstitué les sommes encaissées par la société à partir du chiffre d'affaires comptabilisé corrigé des variations des comptes clients entre l'ouverture et la clôture des exercices correspondant à la période vérifiée. Il a ensuite comparé le montant ainsi reconstitué à celui déclaré en matière de taxe sur la valeur ajoutée et calculé les rappels de taxe sur la différence entre ces deux montants. Une telle méthode susceptible de révéler l'existence d'anomalies dans les déclarations de la société contribuable, ne saurait apporter, faute d'établir que la source des écarts ainsi révélés résulte d'une dissimulation de recettes et non de pratiques commerciales régulières pouvant les expliquer, la preuve que les écarts ainsi relevés doivent faire l'objet de rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Ainsi, la SARL Danta est fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée en litige, ainsi que des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2010 et 2011 résultant de la réintégration d'un profit sur le Trésor d'un montant correspondant à ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée. En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de la remise en cause de la déductibilité de certains amortissements : 13. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " [...] 4. Qu'elles soient supportées directement par l'entreprise ou sous forme d'allocations forfaitaires ou de remboursements de frais, sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt, d'une part, les dépenses et charges de toute nature ayant trait à l'exercice de la chasse ainsi qu'à l'exercice non professionnel de la pêche et, d'autre part, les charges, à l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces résidences ; les dépenses et charges ainsi définies comprennent notamment les amortissements. / Sauf justifications, les dispositions du premier alinéa sont applicables : / a) A l'amortissement des véhicules immatriculés dans la catégorie des voitures particulières pour la fraction de leur prix d'acquisition qui dépasse 18 300 euros. Lorsque ces véhicules ont un taux d'émission de dioxyde de carbone supérieur à 200 grammes par kilomètre, cette somme est ramenée à 9 900 Euros ; / b) En cas d'opérations de crédit bail ou de location, à l'exception des locations de courte durée n'excédant pas trois mois non renouvelables, portant sur des voitures particulières, à la part du loyer supportée par le locataire et correspondant à l'amortissement pratiqué par le bailleur pour la fraction du prix d'acquisition du véhicule qui excède les limites déterminées conformément au a. [...] ". En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. 14. La SARL Danta, soutient que l'administration ne pouvait remettre en cause la déductibilité des amortissements excédentaires de quatre voitures particulières prises en crédit-bail, faute d'avoir justifié la remise en cause des amortissements qui ont été comptabilisés par la société et effectivement déduits au niveau comptable. Toutefois, c'est à l'appelante qu'il appartient de justifier tant du montant que de la correction des amortissements qu'elle entend déduire. En l'espèce, elle ne produit aucun élément de nature à établir qu'elle aurait, comme elle le prétend, limité la déduction aux seuls montants effectivement déductibles au sens des dispositions précitées. Sur les pénalités : 15. Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". 16. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; [...] ". 17. Il y a lieu de prononcer la décharge des pénalités à hauteur des décharges en droit ci-dessus prononcées. 18. En ce qui concerne le surplus des pénalités, pour infliger la majoration de 40 % pour manquement délibéré, le service vérificateur s'est fondé sur la circonstance que la requérante minorait les bases de taxe sur la valeur ajoutée dans les déclarations CA3, alors même qu'elle procédait à des régularisations dans sa propre comptabilité, sur la déduction de charges sans facture, sur l'engagement de charges qui ne sont pas dans l'intérêt de l'entreprise. Elle a, en particulier, relevé le caractère répétitif de ces manquements qui ont été constatés tout au long de la période en litige mais également à l'occasion d'une précédente vérification de comptabilité de la société, au titre de la période allant du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2007. Le vérificateur a, en outre, indiqué que le gérant avait lui-même reconnu, dans le cadre du débat oral et contradictoire, l'existence de " rétention de taxe sur la valeur ajoutée ", en raison de difficultés de paiements. Enfin, l'administration a fait valoir que les rappels du contrôle précédent n'avaient pas été réintégrés au résultat de l'exercice de mise en recouvrement. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que la mise en oeuvre de la majoration de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ne serait ni suffisamment motivé, ni fondé doit être écarté. 19. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Danta est seulement fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er octobre 2008 au 30 mars 2011, des pénalités et majorations correspondantes, ainsi que des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2010 et 2011 résultant de la réintégration d'un profit sur le Trésor d'un montant correspondant à ces rappels. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme demandée par la requérante sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : L'article 1er du jugement du tribunal administratif de Versailles est annulé. Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge des pénalités pour manquement délibéré ayant assorti les rappels de taxe sur les véhicules de société, à hauteur de la part ayant fait l'objet d'un dégrèvement en cours d'instance. Article 3 : La SARL Danta est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er octobre 2008 au 30 mars 2011 et des majorations correspondantes. Article 4 : La SARL Danta est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2010 et 2011 résultant de la réintégration d'un profit sur le Trésor d'un montant correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mentionnée à l'article 3 et des majorations correspondantes. Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Versailles est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Danta est rejeté. 2 N° 19VE01035