CAA de PARIS, 10ème chambre, 10/05/2016, 15PA01979, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 10ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-05-10
Numéro : 15PA01979
Président : M. AUVRAY
Rapporteur : M. Dominique  PAGES
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. C... B...a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008. Par un jugement n° 1401548/2-3 du 19 mars 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 18 mai 2015, M. B... représenté par Maîtres Lenczner et A...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1401548/2-3 du 19 mars 2015 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - c'est à tort que les premiers juges ont estimé que les plus-values d'acquisition réalisées au cours des années 2007 et 2008 lors de la levée des options d'achat d'actions octroyées par la société Air liquide devaient être imposées en tant que salaires au regard de la loi fiscale interne car il s'agit d'un gain en capital ; - cette interprétation est confirmée par la doctrine administrative (BOI 5 F-1-09 du 5 janvier 2009 n° 52 et n° 55 ; Inst. DGI 18 juin 1998, 5 F-12-98 ; D. adM. 5F-1154 n° 131-1,10 février 1999) ; - en tant que résident du Sultanat d'Oman et en application de la convention fiscale conclue entre la France et le Sultanat d'Oman, il n'était pas imposable en France sur les gains ayant la nature de plus-values de cession de valeurs mobilières. Par un mémoire en défense, enregistré le 1er octobre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - la requête est irrecevable car M. B... se borne à reprendre purement et simplement ses moyens de première instance ; - les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention fiscale signée le 1er juin 1989 entre la France et le Sultanat d'Oman modifiée par l'avenant du 22 octobre 1996 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Pagès, - les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour M. B.indisponibles sans être données en location, suivant des modalités fixées par décret en Conseil d'Etat, jusqu'à l'achèvement d'une période de quatre années à compter de la date d'attribution de l'option) 1. Considérant que M. B..., résident du Sultanat d'Oman au cours des années 2007 et 2008 en litige, et qui avait exercé une activité salariée au sein de la société Air liquide entre les années 2000 et 2006, a levé les 24 avril 2007 et 4 avril 2008, après expiration de la période d'indisponibilité, les options d'achat d'actions qui lui avaient été attribuées respectivement les 7 septembre 2000 et 14 juin 2002 par cette société, et a cédé le jour-même les actions ainsi acquises, réalisant à cette occasion des plus-values dites d'acquisition ; que M. et Mme B..., qui ont souscrit des déclarations d'ensemble des revenus au titre des années 2007 et 2008 auprès du service des non-résidents, n'ont pas déclaré lesdites plus-values ; que, par des propositions de rectification des 3 décembre 2010 et 16 août 2011, le service a réintégré ces gains dans les revenus imposables des époux B...au motif qu'il s'agissait de compléments de salaires imposables en France ; que M. B... a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles les intéressés ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008 ; que, par un jugement du 19 mars 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que M. B... relève régulièrement appel dudit jugement ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre des finances et des comptes publics ; Sur le terrain de la loi interne : 2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 80 bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années en litige : " I. L'avantage correspondant à la différence entre la valeur réelle de l'action à la date de levée d'une option accordée dans les conditions prévues aux articles L. 225-177 à L. 225-186 du code de commerce, et le prix de souscription ou d'achat de cette action constitue pour le bénéficiaire un complément de salaire imposable dans les conditions prévues au II de l'article 163 bis C. " ; qu'aux termes de l'article 163 bis C alors en vigueur du même code, dans sa rédaction applicable aux options attribuées avant le 20 juin 2007 : " I. L'avantage défini à l'article 80 bis est imposé lors de la cession des titres, selon le cas, dans des conditions prévues à l'article 150-0 A ou 150 UB si les actions acquises revêtent la forme nominative et demeurent indisponibles sans être données en location, suivant des modalités fixées par décret en Conseil d'Etat, jusqu'à l'achèvement d'une période de quatre années à compter de la date d'attribution de l'option)(... II. Si les conditions prévues au I ne sont pas remplies, l'avantage mentionné à l'article 80 bis est ajouté au revenu imposable de l'année au cours de laquelle le salarié aura converti les actions au porteur, en aura disposé ou les aura données en location (...) " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que l'avantage égal à la différence entre la valeur réelle d'une action à la date de la levée de l'option et le prix de souscription ou d'achat de cette action constitue pour son bénéficiaire un complément de salaire imposable, alors même que, dans le cas où le bénéficiaire a, comme en l'espèce, respecté le délai d'indisponibilité, ce gain est imposé selon le régime dérogatoire d'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières ; que les débats parlementaires ayant présidé à l'adoption de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007, dont se prévaut le requérant, sont sans influence, quelle qu'en soit leur teneur, sur le sens et la portée des articles 80 bis et 163 bis C dans leur rédaction applicable au litige, dès lors que cette rédaction leur est antérieure, alors que, de surcroît, cette loi a laissé inchangée la législation relative à l'imposition des plus-values d'acquisition résultant d'options attribuées antérieurement à la date du 20 juin 2007 ; 3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française " ; qu'aux termes de l'article 164 B du même code : " I. Sont considérés comme revenus de source française : (...) d. Les revenus tirés d'activités professionnelles, salariées ou non, exercées en France (...) " ; 4. Considérant qu'il est constant que les options de souscription d'actions en cause ont été attribuées en 2000 et en 2002 à M. B... par la société Air liquide, en contrepartie ou à l'occasion de son activité au sein de cette société ; qu'ainsi, les plus-values d'acquisition litigieuses, qui résultent des conditions dans lesquelles ces options ont été levées par l'intéressé, respectivement les 27 avril 2007 et 4 avril 2008, trouvaient leur source dans l'activité qu'avait exercée M. B... au sein de la société Air liquide et constituaient, en conséquence, des revenus tirés d'une activité professionnelle exercée en France, au sens du d) de l'article 164 B précité du code général des impôts et, par suite, des revenus de source française, passibles comme tels de l'impôt en France sur le fondement de l'article 4 A du code général des impôts et imposables dans la catégorie fiscale des traitements et salaires, alors même que M. B... avait en 2007 et en 2008 son domicile fiscal hors de France ; 5. Considérant, par ailleurs, que le requérant ne peut utilement se prévaloir des instructions 5 F-1-09 du 5 janvier 2009, 5 F-12-98 du 18 juin 1998 et 5F-1154 n° 131-1 du 10 février 1999, qui ne comportent en tout état de cause aucune interprétation différente de la loi fiscale ; Sur le terrain de la convention fiscale : 6. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 11, relatif aux gains en capital, de la convention fiscale signée le 1er juin 1989 entre la France et le Sultanat d'Oman modifiée par l'avenant du 22 octobre 1996 : " Les gains provenant de l'aliénation de tous biens autres que ceux visés au paragraphe 1 sont exclusivement imposables dans l'Etat dont le cédant est un résident, à moins que le bien dont l'aliénation est génératrice du gain se rattache effectivement soit à une activité industrielle ou commerciale, exercée dans l'autre Etat par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé, soit à une profession indépendante exercée dans l'autre Etat par le cédant au moyen d'une base fixe qui y est située " ; qu'aux termes de l'article 13 de cette convention : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 14, 15 et 16, les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat. Si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat. 2. Nonobstant les dispositions du paragraphe 1, les rémunérations qu'un résident d'un Etat perçoit au titre d'un emploi salarié exercé dans l'autre Etat ne sont imposables que dans le premier Etat si : a) Le bénéficiaire séjourne dans l'autre Etat pendant une période ou des périodes n'excédant pas au total 183 jours au cours de l'année fiscale considérée, et b) Les rémunérations sont payées par un employeur ou pour le compte d'un employeur qui n'est pas résident de l'autre Etat, et c) La charge des rémunérations n'est pas supportée par un établissement stable ou une base fixe que l'employeur a dans l'autre Etat (...) " ; qu'aux termes de l'article 3-2 de cette convention : " Pour l'application des dispositions de la Convention par un Etat, toute expression qui n'est pas définie a le sens que lui attribue le droit de cet Etat concernant les impôts auxquels s'applique la convention, à moins que le contexte n'exige une interprétation différente " ; 7. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit au point 2 l'avantage, égal à la différence entre la valeur réelle d'une action à la date de la levée de l'option et le prix de souscription ou d'achat de cette action, dénommé " plus-value d'acquisition ", constitue, pour son bénéficiaire, un complément de salaire au sens de la loi fiscale française ; que, contrairement à ce que soutient M. B..., les plus-values d'acquisition litigieuses, qui ne sont pas définies par la convention franco-omanaise, ne constituent ainsi pas des gains en capital au sens du 2 de l'article 11 de la convention franco-omanaise dont il se prévaut pour soutenir qu'elles ne sont pas imposables en France, mais relèvent des stipulations du 1 de l'article 13 de cette convention, lesquelles ne font pas obstacle à leur imposition en France, dès lors qu'elles trouvent leur source dans l'activité salariée exercée en France par M. B... au sein de la société Air liquide qui lui avait attribué, en 2000, puis en 2002, années au cours desquelles l'intéressé était d'ailleurs fiscalement domicilié..., les options de souscription d'actions à l'origine des plus-values d'acquisition litigieuses, réalisées respectivement en 2007 et en 2008 ; 8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B...et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (Pôle fiscal de Paris centre et services spécialisés). Délibéré après l'audience du 12 avril 2016 à laquelle siégeaient : M. Auvray, président de la formation de jugement, Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller, M. Pagès, premier conseiller, Lu en audience publique le 10 mai 2016. Le rapporteur, D. PAGES Le président, B. AUVRAY Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 15PA01979