CAA de DOUAI, 4ème chambre, 26/06/2024, 23DA01113, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de DOUAI
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-06-26
Numéro : 23DA01113
Président : M. Pin
Rapporteur : M. Jean-François  Papin
Commissaire du gouvernement : M. Arruebo-Mannier
Avocat(s) : VADUNTHUN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société civile immobilière (SCI) Immotex a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer une réduction, d'une part, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2016, ainsi que des pénalités correspondantes, d'autre part, de la majoration pour manquement délibéré de 40 % dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période couvrant les années 2016 et 2017. Par un jugement n° 2008200 du 20 avril 2023, le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires, enregistrés le 15 juin 2023, le 6 octobre 2023 et le 19 décembre 2023, la SCI Immotex, représentée par Me Vadunthun, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la réduction de l'imposition et de la majoration en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - c'est à tort que l'administration a remis en cause la déductibilité d'une partie de la provision maintenue par elle en comptabilité à la clôture de l'exercice comptable 2016 pour tenir compte des risques attachés à un litige avec ses locataires au sujet des immeubles par destination installés par eux dans un immeuble qu'elle a vendu le 20 décembre 2014, lesquels éléments étaient devenus sa propriété dès la résiliation, le 18 septembre 2014, de ses baux, contrairement à ce qu'a retenu l'administration ; en ne procédant à aucune rectification, en ce qui concerne cette provision, à l'issue d'une vérification dont elle avait fait précédemment l'objet, l'administration a tacitement pris une position formelle dont elle est fondée à se prévaloir sur le fondement du 12° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; - la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par le a de l'article 1729 du code général des impôts, qui a été appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, n'est pas fondée, faute pour l'administration d'apporter la preuve, qui lui incombe en vertu de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de l'intention d'éluder l'impôt qu'elle lui prête, dans un contexte dans lequel elle a pu de bonne foi se tromper ; la doctrine administrative publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-CF-INF-10-20-20 conforte son analyse. Par un mémoire en défense, enregistré le 29 août 2023, et par des mémoires, enregistrés le 7 décembre 2023 et le 12 janvier 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - par les seules pièces qu'elle a produites, la SCI Immotex ne justifie ni dans son principe, ni dans son montant, du bien-fondé, à concurrence de la somme de 266 600 euros qui demeure en litige à ce titre, de la provision pour risques qu'elle a maintenue dans sa comptabilité à la clôture de son exercice comptable 2016 ; la SCI Immotex ne peut, à cet égard, utilement se prévaloir de l'absence de remise en cause de cette provision à l'issue d'un précédent contrôle portant sur l'exercice comptable 2014, à la clôture duquel cette provision a été constituée ; l'appelante ne peut pas utilement se prévaloir, sur ce point, des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, dans leur rédaction issue de la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 pour un Etat au service d'une société de confiance, qui ne sont pas applicables aux contrôles ayant donné lieu à l'envoi d'un avis de vérification à une date antérieure au 1er janvier 2019 ; - les indices collectés par l'administration au cours du contrôle, notamment une comparaison entre les décomptes émanant de l'étude notariale, fournis au vérificateur, et les décomptes collectés par le service auprès de cette étude dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, révèlent que c'est sciemment que la SCI Immotex a déduit de la taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne trois acquisitions immobilières effectuées par elle en 2015, alors qu'elle disposait de l'ensemble des éléments lui permettant de savoir que ces transactions n'étaient pas soumises à la taxe ; dès lors, c'est à bon droit que l'administration a assorti de la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par le a de l'article 1729 du code général des impôts les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de cette rectification. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller, - et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public. Considérant ce qui suit : Sur l'objet du litige : 1. La société civile immobilière (SCI) Immotex, dont le siège social est situé à Meaux (Seine-et-Marne) et qui a pour activité la location de biens immobiliers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période s'étendant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. A l'issue de ce contrôle, le vérificateur a estimé que la SCI Immotex, d'une part, avait bénéficié indûment, au cours de la période vérifiée, de déductions de taxe sur la valeur ajoutée sur des transactions immobilières et, d'autre part, avait déduit à tort de son résultat imposable de l'exercice clos en 2016 une provision pour litige. L'administration a fait connaître son analyse à la SCI Immotex par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 31 juillet 2019, qui lui faisait aussi connaître que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée seraient assortis de la majoration de 40% prévue, en cas de manquement délibéré, par le a de l'article 1729 du code général des impôts. 2. La SCI Immotex ayant présenté des observations qui ont seulement convaincu l'administration de reconsidérer partiellement son analyse concernant la provision, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et le supplément d'impôt sur les sociétés résultant des rectifications maintenues ont été mis en recouvrement le 16 mars 2020 à hauteur des montants respectifs de 272 591 euros et de 124 657 euros, pénalités incluses. Sa réclamation ayant été rejetée, la SCI Immotex a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille en lui demandant de prononcer la réduction, d'une part, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2016, ainsi que des pénalités correspondantes, d'autre part, de la majoration pour manquement délibéré de 40 % dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période couvrant les années 2016 et 2017. La SCI Immotex relève appel du jugement du 20 avril 2023 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande. Sur le bien-fondé du supplément d'impôt sur les sociétés en litige : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 3. En vertu du 1 de l'article 39 du code général des impôts, qui, conformément à l'article 209 de ce code, régit la détermination du bénéfice passible de l'impôt sur les sociétés, le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, en vertu du 5° de ce 1, les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. 4. Il résulte des dispositions de l'article 39 du code général des impôts, qu'une entreprise ne peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle qu'à la condition, notamment, que ces pertes ou charges apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice. Il appartient à cette entreprise contribuable de justifier tant du montant des provisions qu'elle entend ainsi déduire de son bénéfice net que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. 5. A la clôture de son exercice comptable 2014, la SCI Immotex a constitué une provision pour risques d'un montant de 380 000 euros dans le contexte de la vente d'un immeuble à usage industriel lui appartenant à Neuilly-Plaisance (Seine-Saint-Denis). Elle a maintenu cette provision dans sa comptabilité au cours des deux exercices suivants, moyennant une reprise partielle, à la clôture de l'exercice 2016, à concurrence d'un montant de 76 400 euros. A l'issue de la vérification de comptabilité à laquelle elle a soumis la SCI Immotex, l'administration a remis en cause le maintien en comptabilité, au 31 décembre 2016, de cette provision ainsi ramenée à 303 600 euros, au motif qu'aucun élément de nature à la justifier, dans son principe comme dans son montant, n'avait été produit par la société au cours du contrôle. Cependant, au vu des justifications produites par la SCI Immotex à l'appui des observations qu'elle a formulées sur la proposition de rectification qui lui a été notifiée le 31 juillet 2019, l'administration a accepté de regarder cette provision comme justifiée à concurrence de 37 000 euros et a maintenu le rehaussement afférent au solde de la provision, s'élevant à 266 600 euros. 6. La SCI Immotex expose avoir constitué cette provision, au terme de son exercice clos en 2014, dans le contexte des négociations qu'elle avait engagées avec l'acquéreur potentiel de son immeuble de Neuilly-Plaisance. Elle précise qu'un différend était alors apparu entre le futur acquéreur, d'une part, et ses locataires, d'autre part, au sujet du devenir des agencements et équipements, à savoir des ponts roulants, portiques, compresseurs, plateformes, cloisonnements ou installations électriques et divers équipements mis en place par ces derniers pour les besoins de l'exercice de leur activité industrielle, le candidat à l'achat entendant acquérir ceux-ci avec l'immeuble et les locataires revendiquant la propriété de ces éléments ou demandant une indemnité compensatrice. Elle ajoute que ce différend ayant abouti à la constitution d'un litige, elle a estimé qu'il y avait lieu de traduire, dans sa comptabilité, dès la clôture de l'exercice 2014, les risques de devoir indemniser ses locataires et de perdre les cautions versées par ces derniers. 7. Toutefois, compte tenu, d'une part, de la reprise partielle mentionnée au point 5, effectuée par la SCI Immotex à la clôture de son exercice 2016, pour tenir compte du fait que les cloisonnements, ainsi que les équipements électriques et équipements divers ne faisaient plus l'objet d'un litige entre les parties, et, d'autre part, de l'admission, par l'administration, au stade de la réponse aux observations de la société contribuable, de la déductibilité de la partie de la provision se rapportant aux plateformes, le solde demeurant en litige de cette provision, s'élevant à 266 600 euros, doit, au vu des éléments d'information avancés par le ministre, à partir du tableau produit par la SCI Immotex elle-même, et non contestés, être regardé comme ne concernant désormais plus que les risques de dédommagement et de perte de caution se rapportant aux seuls ponts roulants, portiques et compresseurs. Or, si le courrier que l'avocat de l'acquéreur a adressé, le 11 janvier 2016, à la SCI Immotex, que cette dernière produit au soutien de sa requête, fait état de la persistance de divergences, entre cette société venderesse, les locataires de l'immeuble et l'acquéreur, au sujet des installations électriques, des cloisonnements des bureaux, des plateformes et des autres équipements divers, tels des appareils de climatisation, des stores ou des globes d'éclairage, ce document ne fait aucunement état d'un différend concernant des ponts roulants, portiques ou compresseurs. Il en est de même du courrier électronique adressé à la SCI Immotex, le 4 juin 2015, par l'un de ses locataires et qui n'a trait qu'à l'installation électrique. Par ailleurs, le procès-verbal de constat d'huissier établi le 6 janvier 2015 à la demande de l'acquéreur a seulement pour objet de dresser un état des lieux de l'immeuble et de ses équipements, et se borne à rendre compte des dires des personnes présentes en ce qui concerne la propriété des différents éléments inventoriés, sans faire expressément état d'un différend sur ce point. Enfin, le courrier électronique adressé le 26 mars 2018 à la SCI Immotex par son avocate concerne un litige relatif à la pose d'escaliers dans l'immeuble et il en est de même de l'ordonnance du 12 février 2018 du juge de la mise en état du tribunal de grande instance de Bobigny également produite par la société appelante. Ainsi, les pièces versées au dossier par la SCI Immotex, qui, comme il a été dit, supporte la charge de la preuve, ne peuvent suffire à justifier de l'existence d'un litige réel et actuel, à la clôture de l'exercice 2016, avec l'acquéreur de l'immeuble et les locataires de celui-ci en ce qui concerne les ponts roulants, les portiques ou les compresseurs, alors d'ailleurs que la SCI Immotex précise elle-même qu'un acompte a été réglé par elle à l'un des locataires pour le rachat des ponts et portiques, ce que confirment les pièces qu'elle a versées à l'instruction. Par suite, le bien-fondé, dans son principe comme dans son montant, du maintien en comptabilité, à la clôture de l'exercice 2016, de la part de la provision se rapportant à ces équipements ne peut être tenu pour établi. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déductibilité, à la clôture de cet exercice, du solde de la provision en cause. En ce qui concerne l'invocation d'une prise de position formelle de l'administration : 8. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ". En vertu du 1° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction antérieure à la loi n° 2018-727 du 10 août 2018, la garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal. 9. Si, comme le fait observer la SCI Immotex, à l'issue d'un précédent contrôle se rapportant à la période s'étendant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, l'administration n'a pas entendu remettre en cause la déductibilité de la provision constituée à la clôture de l'exercice 2014, cette absence de rectification sur ce point ne peut, dès lors qu'elle n'a pas été appuyée par une justification motivée par le service de sa position sur ce point, être regardée comme contenant une prise de position formelle de l'administration sur la situation de fait de la SCI Immotex au regard de la loi fiscale, au sens des dispositions, rappelées au point précédent, du 1° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. 10. La SCI Immotex n'est pas fondée à invoquer les dispositions insérées au 12° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales par la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 pour un Etat au service d'une société de confiance, dès lors que l'avis de vérification l'informant de l'engagement du contrôle à l'issue duquel le supplément d'impôt sur les sociétés en litige a été établi lui a été adressé le 20 décembre 2018, c'est-à-dire à une date antérieure à l'entrée en vigueur, le 1er janvier 2019, conformément au II de l'article 9 de cette loi, de ces dispositions. Sur les pénalités : 11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ". En outre, aux termes de l'article L. 195 A du même livre : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". 12. Pour justifier l'application aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SCI Immotex au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et se rapportant à des déductions indues de taxe, de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a relevé, d'une part, que des décomptes établis à l'en-tête de l'étude notariale chargée d'établir les actes constatant trois acquisitions immobilières par la SCI Immotex, produits par cette dernière au vérificateur au cours du contrôle, mentionnaient de la taxe sur la valeur ajoutée, d'autre part, que d'autres décomptes obtenus, pour les mêmes transactions, par le service vérificateur dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de cette étude notariale, ne mentionnaient aucune taxe sur la valeur ajoutée, et, enfin, que les actes notariés se rapportant à ces acquisitions, ne faisaient eux-mêmes mention, s'agissant de deux d'entre eux, d'aucune taxe sur la valeur ajoutée et, s'agissant du dernier, que d'une taxe sur la valeur ajoutée à la charge du vendeur. L'administration a ainsi estimé que le rapprochement entre ces documents a permis de révéler que la SCI Immotex avait déduit à tort de la taxe sur la valeur ajoutée sur ces transactions, lesquelles n'étaient pas assujetties à cette taxe. L'administration a retenu en outre, ce que reprend le ministre, que, professionnel de l'immobilier, la SCI Immotex disposait de tous les éléments d'information lui permettant de savoir que ces transactions, qui portaient sur des immeubles nus donnés en location, n'étaient pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, de sorte que les déductions remises en cause ne pouvaient résulter d'une simple erreur mais avaient été sciemment opérées et qu'elles avaient permis à la SCI Immotex de percevoir un remboursement indu de crédit de taxe sur la valeur ajoutée. 13. La SCI Immotex soutient que l'existence de ces différents décomptes successivement établis par l'étude notariale a contribué à créer une situation confuse qui a pu l'induire en erreur sur l'étendue de ses droits en matière de taxe sur la valeur ajoutée, qu'elle a d'ailleurs déjà été amenée à demander à la même étude notariale de rectifier des décomptes erronés établis à raison d'autres transactions et que les actes notariés ne lui étaient, à cette époque, à laquelle la télétransmission n'était pas encore utilisée, envoyés que plusieurs mois après leur conclusion. Toutefois, la SCI Immotex, qui est un professionnel de l'immobilier et qui était représentée lors de la signature de chacun des trois actes notariés en cause, ne peut sérieusement soutenir qu'elle a pu légitimement en ignorer les conditions financières, y compris en ce qui concerne l'application de la taxe sur la valeur ajoutée, jusqu'à ce qu'elle en reçoive une expédition par l'étude notariale. 14. Dans ces conditions, par les motifs rappelés au point 12, l'administration doit être regardée comme ayant rapporté la preuve, qui lui incombe en application de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de l'intention délibérée qui a animé la SCI Immotex au cours de la période d'imposition en cause. C'est, par suite, à bon droit que la majoration de 40 % prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts a été appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SCI Immotex au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et se rapportant à des déductions indues de taxe. 15. La SCI Immotex n'est pas fondée à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations de la documentation administrative publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-CF-INF-10-20-20 selon lesquelles, au paragraphe n° 30, " il appartient au service de réunir tous éléments d'information ou d'appréciation utiles en vue d'établir que le contribuable ne pouvait pas ignorer les insuffisances, inexactitudes ou omissions qui lui sont reprochées et que l'infraction a donc été commise sciemment ", dès lors que ces énonciations ne font pas des dispositions applicables une interprétation différente de celle retenue par le présent arrêt. 16. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI Immotex n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande. Sur les frais liés au litige : 17. Par voie de conséquence de l'ensemble de ce qui précède, les conclusions que la SCI Immotex présente sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SCI Immotex est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière Immotex et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera transmise à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. Délibéré après l'audience publique du 13 juin 2024 à laquelle siégeaient : - M. François-Xavier Pin, président-assesseur, assurant la présidence de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative ; - M. Bertrand Baillard, premier conseiller ; - M. Jean-François Papin, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 juin 2023. Le rapporteur, Signé : J.-F. PapinLe président de la formation de jugement, Signé : F.-X. Pin La greffière, Signé : S. CardotM La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition conforme, Pour la greffière en chef, Par délégation, La greffière, Sophie Cardot 1 2 N°23DA01113 1 3 N°"Numéro"