COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 28/11/2013, 12LY03038, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2013-11-28
Numéro : 12LY03038
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Isabelle  BOURION
Commissaire du gouvernement : Mme CHEVALIER-AUBERT
Avocat(s) : BAUCHET

Vu la requête, enregistrée le 7 décembre 2012 au greffe de la Cour, présentée pour M. B... A..., domicilié ... ; M. A...demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1100601, du 2 octobre 2012, par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti, pour l'année 2009, au titre du boni de cession d'actions de la société SAB, mises en recouvrement respectivement le 31 juillet 2010 et le 15 octobre 2010 ; 2°) d'annuler la décision de rejet de la réclamation du 8 décembre 2010 ; 3°) de prononcer, à titre principal, la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes et, à titre subsidiaire, la décharge des redressements en principal et des pénalités et majorations mises en recouvrement à due concurrence de la fraction du boni de rachat de 737 euros ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 7 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient : - que le Tribunal a insuffisamment motivé sa décision confirmant les redressements en n'évoquant ni les développements juridiques exposés en 1ère instance, qui rappelaient l'intention du législateur fiscal, ni les débats parlementaires à l'origine du texte fiscal litigieux (article 157-5° bis du code général des impôts), lequel ne vise pas expressément le boni de rachat d'actions ; - que le Tribunal a, de manière erronée, assimilé des bonis de rachat à des produits récurrents visés par l'article 157-5° bis du code général des impôts ; qu'il a ainsi commis une erreur de droit ; que, si le boni de rachat constitue un revenu distribué, il conteste l'application par l'instruction fiscale 5 I-7-98 du 3 juillet 1998 de la règle de plafonnement de rendement à 10 % aux opérations exceptionnelles de rachat, qui n'est pas conforme, d'une part, à l'intention du législateur, car la règle du plafonnement de rendement à 10 % de la valeur des titres s'apprécie annuellement pour des rendements récurrents et aux fins de limiter les dividendes disproportionnés versés pour des titres non cotés en bourse et inscrits en plan d'épargne en actions (PEA) à des prix sous-évalués, d'autre part, aux discussions parlementaires qui indiquent que sont exclues du plafonnement les plus-values dégagées, et enfin, au décret d'application du 22 avril 1998 qui a repris les termes des débats parlementaires ; qu'ainsi, le dispositif de limitation de l'exonération de l'article 157-5° bis du code général des impôts doit être interprété strictement et l'application du plafonnement annuel de 10 % au boni de rachat du seul fait qu'il est qualifié de revenu distribué est contraire à l'objectif du législateur ; - que le rejet de la réclamation contentieuse du 8 décembre 2010 ne saurait être fondé sur l'instruction fiscale 5 I-7-98 du 3 juillet 1998 qui est contraire aux intentions du législateur ; - subsidiairement, le boni de rachat ne pouvait être imposé qu'au-delà du rendement de 10 % du montant de ces placements, soit 19 899 euros ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 29 mars 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances ; Il soutient : - que le boni de rachat constitue, pour la valeur constituée par l'excédent du remboursement des droits sociaux sur le prix d'acquisition de ces droits, lors d'un rachat par une société des droits sociaux de ses actionnaires, selon les termes des articles 109.2, 112.1 et 161 du code général des impôts, une distribution de revenus imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que, par suite, le boni de rachat constitue un revenu distribué ; que la circonstance qu'il revête un caractère exceptionnel est inopérante ; que le rachat ayant porté sur des parts sociales d'une société non cotée, le boni de rachat ne peut être exonéré qu'à hauteur de 10 % du montant du placement ; que la demande de décharge totale ne peut donc qu'être rejetée ; - que l'imposition du boni a été effectuée conformément à la déclaration du requérant ; que, toutefois, les produits que procurent les placements effectués dans le cadre d'un PEA sont exonérés d'impôt sur le revenu dans les conditions de l'article 157-5° bis du code général des impôts à condition d'être réinvestis ; que l'article 150-0A II.2° du code général des impôts précise que sont soumis à l'impôt sur le revenu les revenus de gains nets réalisés depuis l'ouverture du PEA en cas de retrait de titres ou de liquidités ou de rachat intervenant dans les cinq ans à compter de l'ouverture du plan ; que l'article 1765 du code général des impôts dispose que, si l'une des conditions prévues par la loi n'est pas remplie, le gain net réalisé depuis l'ouverture du plan est imposable ; qu'il incombe à M. A... d'apporter les justificatifs permettant d'établir l'absence de retrait et le respect des conditions de fonctionnement du plan ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 octobre 2013 : - le rapport de Mme Bourion, premier conseiller ; - et les conclusions de Mme Chevalier-Aubert, rapporteur public ; 1. Considérant que, par lettre du 10 juillet 2009, M. A...a accepté l'offre de rachat par la société SAB de la totalité des 737 actions de catégorie B de cette société qu'il détenait au sein d'un plan d'épargne en actions (PEA) souscrit auprès du Crédit Agricole de la Loire Haute-Loire, le 23 juin 2005 ; que ce boni de rachat d'un montant de 20 636 euros a été soumis à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux de l'année 2009 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur la base de la déclaration souscrite par M. A...; que M. A...fait appel du jugement du 2 octobre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a ainsi été assujetti au titre de ce boni de cession, pour l'année 2009, mises en recouvrement le 31 juillet 2010 et le 15 octobre 2010 ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant que, pour répondre à l'argumentation formulée par le requérant, le Tribunal a cité les articles 109-2°, 112, 161 et 157-5° bis du code général des impôts sur lesquels il s'est fondé, et en a déduit " qu'il résulte, clairement, des dispositions précitées que le rachat par une société, au cours de son existence, à certains de ses associés ou actionnaires personnes physiques, des droits sociaux qu'ils détiennent, notamment sous forme d'actions, correspond à une mise à disposition au sens du 2° du 1 de l'article 109 du même code, le revenu distribué correspondant, pour chaque actionnaire, à la différence, si elle est positive, entre le prix du rachat et le prix d'acquisition par l'intéressé lui-même desdites actions " ; qu'en indiquant les fondements législatifs et décrétaux sur lesquels il s'est fondé pour procéder aux impositions contestées, et alors même qu'il n'a évoqué ni l'intention du législateur fiscal, ni les débats parlementaires à l'origine du texte fiscal litigieux, ni la doctrine administrative 5 I-7-98 du 3 juillet 1998, le Tribunal a suffisamment motivé son jugement ; que, dès lors, M. A...n'est pas fondé à solliciter l'annulation du jugement du tribunal administratif, sur ce fondement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 3. Considérant que les irrégularités qui peuvent entacher les décisions prises par le directeur des services fiscaux sur les réclamations contentieuses dont il est saisi sont sans influence sur le droit des contribuables à demander et, le cas échéant, à obtenir devant le juge de l'impôt la décharge ou la réduction des impôts qu'ils contestent ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que le rejet de la réclamation contentieuse du 8 décembre 2010 serait fondé sur l'instruction fiscale 5 I-7-98 du 3 juillet 1998, laquelle serait contraire aux intentions du législateur et ne saurait servir de base légale au redressement, est inopérant ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 4. Considérant, en premier lieu, que, d'une part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) " ; qu'aux termes de l'article 112 dudit code, dans sa rédaction applicable à l'opération en litige : " Ne sont pas considérés comme revenus distribués : 1° Les répartitions présentant pour les associés ou actionnaires le caractère de remboursements d'apports ou de primes d'émission. Toutefois, une répartition n'est réputée présenter ce caractère que si tous les bénéfices et les réserves autres que la réserve légale ont été auparavant répartis. Les dispositions prévues à la deuxième phrase ne s'appliquent pas lorsque la répartition est effectuée au titre du rachat par la société émettrice de ses propres titres (...) " ; qu'aux termes de l'article 161 du même code, dans sa rédaction applicable aux faits de l'espèce : " Le boni attribué lors de la liquidation d'une société aux titulaires de droits sociaux en sus de leur apport n'est compris, le cas échéant, dans les bases de l'impôt sur le revenu que jusqu'à concurrence de l'excédent du remboursement des droits sociaux annulés sur le prix d'acquisition de ces droits dans le cas où ce dernier est supérieur au montant de l'apport. Lorsque les droits ont été reçus, à compter du 1er janvier 2000, dans le cadre d'une opération d'échange dans les conditions prévues à l'article 150-0 B (...), le boni est calculé à partir du prix ou de la valeur d'acquisition des titres ou droits remis à l'échange, diminué de la soulte reçue ou majoré de la soulte versée lors de l'échange. Les dispositions de la première phrase du premier alinéa sont applicables dans le cas où la société rachète au cours de son existence les droits de certains associés, actionnaires ou porteurs de parts bénéficiaires. " ; 5. Considérant que, d'autre part, aux termes de l'article 157 du code général des impôts : " N'entrent pas en compte pour la détermination du revenu net global : (...) 5° bis Les produits et plus-values que procurent les placements effectués dans le cadre du plan d'épargne en actions défini à l'article 163 quinquies D ainsi que les avoirs fiscaux et crédits d'impôt restitués ; toutefois, à compter de l'imposition des revenus de 1997, les produits, avoirs fiscaux et crédits d'impôt restitués procurés par des placements effectués en actions ou parts de sociétés qui ne sont pas admises aux négociations sur un marché réglementé, à l'exception des intérêts versés dans les conditions prévues à l'article 14 de la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération aux titres de capital de sociétés régies par cette loi, ne bénéficient de cette exonération que dans la limite de 10 % du montant de ces placements " ; 6. Considérant qu'il résulte des dispositions combinées des articles précités du code général des impôts qu'hormis les cas mentionnés à l'article 112 du code général des impôts et notamment en son 1er alinéa, le rachat par une société, au cours de son existence, à certains de ses associés ou actionnaires personnes physiques, des droits sociaux qu'ils détiennent, notamment sous forme d'actions, correspond à une mise à disposition au sens du 2° du 1 de l'article 109 du même code ; qu'en vertu du second alinéa de l'article 161 du code général des impôts, le prix du rachat ne correspond, pour chaque actionnaire, à un revenu distribué qu'à concurrence de l'écart, s'il est positif, entre le prix de ce rachat et celui auquel il a lui-même acquis les actions ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...a ouvert, le 23 juin 2005, un plan d'épargne en actions dans le cadre duquel il a acquis 737 actions de la société SAB, à une valeur nominale de 10 euros ; que, le 10 juillet 2009, M. A...a accepté de revendre ces actions non cotées sur un marché règlementé, au prix unitaire de 38 euros, à la société SAB, qui voulait les annuler pour réduire son capital ; que le " boni de liquidation " qui en est résulté, d'un montant de 20 636 euros, constitue une distribution de revenu par la société dont s'agit, imposable en principe sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; que, M. A...fait valoir qu'à la lumière des travaux parlementaires de la loi de finances rectificative pour 1996 portant sur l'article 14 bis et du rapport de l'Assemblée Nationale pour cette loi, le boni de rachat ne pouvait être assimilé à la notion de " produits " tel qu'il apparaît au 5° de l'article 157 du code général des impôts et donner lieu à impôt sur le revenu ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'examen desdits travaux, qui traitent essentiellement de la limitation de l'exonération d'impôt sur le revenu à 10 %, que le législateur ait entendu exclure desdits produits le boni de rachat, alors même qu'il ne bénéficie pas d'avoir fiscal ; que la circonstance que l'opération de rachat présente un caractère exceptionnel est sans incidence sur le fait que le boni de rachat constitue un produit de placement imposable en tant que revenu distribué ; que, par suite, l'administration était fondée à soumettre le boni de rachat à l'impôt sur le revenu ; 8. Considérant en deuxième lieu, que, d'une part, aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (...) " ; que, d'autre part, aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " I. - 1. (...) les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu (...) II. - Les dispositions du I sont applicables 2. Au gain net réalisé depuis l'ouverture du plan d'épargne en actions défini à l'article 163 quinquies D en cas de retrait de titres ou de liquidités ou de rachat avant l'expiration de la cinquième année dans les mêmes conditions (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions, d'une part, qu'un contribuable ne peut obtenir la restitution des droits qu'il a déclarés et spontanément acquittés conformément à ses déclarations qu'à la condition d'en établir le mal-fondé et, d'autre part, que lorsque le retrait de titres ou de liquidités intervient moins de cinq ans avant son ouverture, le gain net réalisé depuis l'ouverture du plan est soumis à l'impôt sur le revenu ; 9. Considérant que M. A...fait valoir à titre subsidiaire qu'à tout le moins il aurait dû bénéficier d'une exonération d'imposition à hauteur de 10 % du prix d'acquisition ; que, cependant, il n'apporte pas la preuve, en se bornant à de simples affirmations, qu'il n'a procédé à aucun retrait de revenus de gains nets depuis l'ouverture de son PEA en juin 2005 ; que, dès lors, M. A... n'établit pas que cette déduction devait lui être appliquée ; 10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 11. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. A...la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...A...et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 24 octobre 2013, à laquelle siégeaient : M. Montsec, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Bourion, premier conseiller. Lu en audience publique, le 28 novembre 2013. Le rapporteur, I. BOURION Le président, P. MONTSEC Le greffier, F. PROUTEAU La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition, Le greffier, '' '' '' '' 2 N° 12LY03038 mpd