CAA de PARIS, 2ème chambre, 21/09/2022, 21PA04204, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-09-21
Numéro : 21PA04204
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : Mme PRÉVOT
Avocat(s) : SAND AVOCAT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Hellier du Verneuil a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1813539/1-3 du 26 mai 2021, ce tribunal a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et des mémoires enregistrés les 23 juillet, 23 septembre et 3 décembre 2021, la société Hellier du Verneuil, représentée par Me Clarisse Sand, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1813539/1-3 du 26 mai 2021 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des impositions litigieuses, et subsidiairement des seules pénalités ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'opération de démembrement et la cession de l'immeuble démembré n'ont pas été remis en cause ; - la constitution de la provision n'a pas été remise en cause ; - l'opération par laquelle une société acquiert des filiales, en perçoit des dividendes exonérés d'impôt sur les sociétés en application du régime mère-fille, puis constitue une provision pour dépréciation des titres de ces filiales n'est pas constitutive d'un abus de droit ; - le service ne pouvait pas motiver l'abus de droit comme il l'a fait et a par suite méconnu les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; - la pénalité pour activité occulte visée à l'article 1728 du code général des impôts n'a pas été motivée ; - l'avis de mise en recouvrement fait référence à des documents devenus caducs en raison du changement de motivation ; - l'opération n'est pas constitutive d'un abus de droit, l'activité future de le société distributrice ne pouvant être prise en compte à cet égard ; - le service de contrôle n'a pas caractérisé l'existence d'un but exclusivement fiscal de l'opération ; l'interlocuteur départemental a constaté le caractère seulement prioritaire de l'impact fiscal recherché ; - l'opération avait pour objectif l'acquisition de la SCI avant le 31 décembre, et par suite de l'immeuble qu'elle n'avait pas l'intention de conserver, et que les acquéreurs finaux ne pouvaient financer dans ce délai ; - si la SCI Finor avait acquis directement l'usufruit auprès des associés de la SCI 9 Bis, sans intervention de la SA HDV, aucune plus-value de cession n'aurait été constatée au niveau de la SCI 9 bis, et le Trésor Public n'aurait pas récupéré l'impôt y afférent, pour un montant de 763 949 euros ; - les pénalités pour abus de droit ne sont pas justifiées. Par un mémoire en défense enregistré le 5 novembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens présentés par la société requérante ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. A..., - et les conclusions de Mme Prévot, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La E..., qui exerce l'activité d'administrateur de biens, de location d'immeubles et de transactions immobilières, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012 à l'issue de laquelle le service, se plaçant sur le terrain de l'abus de droit, a remis en cause l'exonération des dividendes qu'elle a perçus de sa filiale, la B... rue des 4 chemins à Aubervilliers, dans le cadre du régime mère-fille prévu par les dispositions des articles 145 et 216 du code général des impôts, sous déduction d'une quote-part de frais et charges de 5 %. Par la présente requête, la E... relève appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) ". 3. Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rehaussements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler de façon utile ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 16 décembre 2013 comporte l'ensemble des éléments exigés par les dispositions précitées et que les motifs des rehaussements sont abondamment détaillés. Les erreurs de droit et de fait dont elle serait entachée, et notamment la circonstance que les éléments retenus par l'administration ne seraient pas de nature, au regard de la jurisprudence, à caractériser l'existence de l'abus de droit opposé à la société requérante, sont sans influence sur sa régularité. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ne peut par suite qu'être écarté. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 4. D'une part, aux termes de l'article 145 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " 1. Le régime fiscal des sociétés mères, tel qu'il est défini à l'article 216, est applicable aux sociétés et autres organismes soumis à l'impôt sur les sociétés au taux normal qui détiennent des participations satisfaisant aux conditions ci-après : a. les titres de participations doivent revêtir la forme nominative ou être déposés dans un établissement désigné par l'administration ; b. les titres de participation doivent représenter au moins 5 % du capital de la société émettrice (...) ; c. Les titres de participation doivent avoir été conservés pendant un délai de deux ans. (...) ". Aux termes de l'article 216 du même code : " I. Les produits nets des participations, ouvrant droit à l'application du régime des sociétés mères et visées à l'article 145, touchés au cours d'un exercice par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges. (...) ". 5. D'autre part, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. (...) ". 6. Il résulte de l'ensemble des travaux préparatoires du régime fiscal des sociétés mères, en particulier des travaux préparatoires de l'article 27 de la loi du 31 juillet 1920 portant fixation du budget général de l'exercice 1920, de l'article 53 de la loi du 31 décembre 1936 portant réforme fiscale, de l'article 45 de la loi du 14 avril 1952 portant loi de finances pour 1952, des articles 20 et 21 de la loi du 12 juillet 1965 modifiant l'imposition des entreprises et des revenus de capitaux mobiliers et de l'article 9 de la loi de finances pour 2001, ainsi que de la circonstance que le bénéfice de ce régime fiscal a toujours été subordonné à une condition de détention des titres depuis l'origine ou de durée minimale de détention, et, depuis 1936, à une condition de seuil de participation minimale dans le capital des sociétés émettrices, que le législateur, en cherchant à supprimer ou à limiter la succession d'impositions susceptibles de frapper les produits que les sociétés mères perçoivent de leurs participations dans des sociétés filles et ceux qu'elles redistribuent à leurs propres actionnaires, a eu comme objectif de favoriser l'implication des sociétés mères dans le développement économique des sociétés filles pour les besoins de la structuration et du renforcement de l'économie française. Le fait d'acquérir des sociétés ayant cessé leur activité initiale et liquidé leurs actifs, ou sur le point de procéder à cette cessation et cette liquidation, dans le but d'en récupérer les liquidités par le versement de dividendes exonérés d'impôt sur les sociétés en application du régime de faveur des sociétés mères, sans prendre aucune mesure de nature à leur permettre de reprendre et développer leur ancienne activité ou d'en trouver une nouvelle, va à l'encontre de cet objectif. 7. Le comité de l'abus de droit fiscal a émis un avis le 20 novembre 2016 concluant à l'existence d'un abus de droit. Par conséquent, la charge de la preuve incombe à la société requérante. 8. Il résulte de l'instruction de la E... a acquis, le 23 décembre 2010, au prix de 2 177 727 euros, l'ensemble des parts sociales de la B... rue des 4 chemins à Aubervilliers dite " B... ", dont la société Profete, professionnel de l'événementiel, était alors propriétaire. Le 28 décembre 2010, la B... a cédé l'immeuble sis 9 bis rue des 4 chemins à Aubervilliers qu'elle exploitait. L'usufruit temporaire, d'une durée de 20 ans, a été cédé à la SCI Finor, associée majoritaire de la E... pour un montant de 2 550 000 euros. La nue-propriété a été cédée à la SC Finor-Bervilliers, filiale à 99,9 % de la E..., créée pour les besoins de l'opération, pour 450 000 euros, celle-ci devant, au terme de la durée de l'usufruit, détenir l'immeuble en pleine propriété. Le même jour, la B..., utilisant le produit de la vente, a versé à sa mère, la E..., un acompte sur dividendes de 1 980 000 euros. Concomitamment, la E... a constitué une provision pour dépréciation des titres de participations de la SCI d'un montant de 2 140 000 euros, déductible de son résultat au taux normal, en vertu des dispositions du 5° de l'article 39-1 du code général des impôts et du a du I de l'article 219 sexies 0 bis de ce code, s'agissant de titres de sociétés à prépondérance immobilière, entraînant ainsi la création d'un déficit reportable de 951 067 euros au 31 décembre 2010. A la clôture de l'exercice 2010, la E..., appliquant le régime des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts, a retranché de son bénéfice net total la somme de 1 881 000 euros correspondant au montant des dividendes perçus sous déduction de la quote-part de frais et charges de 5 %. Suite à la vente de l'immeuble, la B... s'est acquittée d'un impôt sur la plus-value de 763 949 euros le 14 avril 2011. Enfin, le 15 février 2013, la E... a absorbé la B... par voie de transmission universelle du patrimoine. 9. L'acquisition le 23 décembre 2010 par la E... des titres de la B... a été immédiatement suivie de la cession de l'immeuble que la SCI exploitait jusque-là au 9 bis rue des 4 chemins à Aubervilliers et qui constituait l'essentiel de son actif, et de la distribution par la B... à sa mère d'un acompte sur dividendes d'un montant de 1 980 000 euros, déduction faite d'une somme de 683 750 euros restée à l'actif de la B... pour qu'elle s'acquitte de l'imposition de la plus-value de cession de l'immeuble. La E..., qui devait conserver les titres de la B...pendant une durée de deux ans maximum pour bénéficier du régime des sociétés mères, l'a absorbée 45 jours après l'expiration de ce délai de conservation. Il résulte de ce qui précède que si, à la date de l'acquisition de la B..., cette dernière était encore propriétaire de l'immeuble en cause, ledit immeuble a été cédé dans les cinq jours suivant cette acquisition. La E...n'a pris aucune mesure de nature à permettre à la B... de poursuivre son ancienne activité ou d'en trouver une nouvelle. Si effectivement l'immeuble de 1 800 m2 exploité par la B... a été conservé au sein du groupe, d'une part, par la C..., qui en a acquis l'usufruit pendant 20 ans, et, d'autre part, par la D..., nue-propriétaire, l'immeuble, dès sa cession, n'a plus été exploité par la B..., ni même par la E.... Si cette dernière fait valoir que l'acquisition par elle-même de la B... était nécessaire en raison de ce que le vendeur exigeait que la transaction ait lieu avant le 31 décembre 2010 et qu'elle était la seule société du groupe qui disposait des liquidités lui permettant de procéder à cette acquisition dans un délai aussi court, elle n'apporte à l'appui de ses allégations aucun élément concret permettant d'apprécier le bien-fondé et la portée de ce moyen. L'intermédiation de la société requérante dans le processus d'acquisition de l'immeuble par les sociétés du groupe auquel elle appartient doit par suite être regardé comme ayant été inspiré par un but exclusivement fiscal et a méconnu les objectifs poursuivis par le législateur quand il a institué le régime des sociétés mères. Elle constituait ainsi un abus de droit. Dans ces conditions, la société requérante ne conteste pas valablement l'abus de droit qui lui a été opposé, du chef de l'application aux dividendes du régime des sociétés-mères, en faisant valoir que ni l'opération de démembrement et la cession de l'immeuble démembré, ni la constitution de la provision pour dépréciation des titres de la B..., n'ont été remises en cause, en invoquant la circonstance que la cession de l'immeuble par la B... a donné lieu à une plus-value de cession taxable, et en se prévalant de ce que, dans la situation hypothétique où la SCI Finor aurait acquis directement l'usufruit auprès des associés de la B..., aucune plus-value de cession taxable n'aurait été constatée au niveau de cette société. En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 10. Le courrier de l'interlocuteur départemental du 13 janvier 2015, qui relève qu'en " choisissant la E... comme véhicule pour cette opération vous recherchiez prioritairement un impact fiscal, consommé depuis, lors de l'imputation des déficits ", n'est en tout état de cause pas, eu égard à sa date, invocable sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Sur les pénalités : 11. Aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ". 12. En premier lieu, l'avis de mise en recouvrement du 30 novembre 2016 adressé à la société Hellier du Verneuil précise que les pénalités appliquées ont été motivées par le courrier du 16 décembre 2013. Les pénalités pour abus de droit mises en recouvrement sont bien celles qui ont fait l'objet d'une motivation dans ledit courrier, et il n'existe aucune différence de montant entre les sommes recouvrées et les sommes indiquées dans ce courrier. Cet avis identifie ainsi régulièrement les conséquences financières du contrôle et le montant des droits dus, alors même que, dans un courrier du 29 novembre 2016 adressé à la société requérante à la suite de l'avis rendu par le comité de l'abus de droit, il était fait état, en raison d'une erreur de plume, et pour un montant qui n'était en tout état de cause pas inférieur au montant finalement recouvré, d'une amende pour activité occulte. Cet avis satisfait donc aux exigences de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales. 13. En deuxième lieu, la société requérante n'ayant pas fait l'objet de pénalités pour activité occulte, et la mention de ces pénalités dans le courrier du 29 novembre 2016 résultant d'une erreur de plume, le moyen tiré de ce que de telles pénalités n'ont pas été motivées ne peut qu'être écarté. 14. En troisième lieu, l'administration ayant appliqué les pénalités pour abus de droit, et le bien-fondé de l'abus de droit reposant sur les éléments de droit et de fait rappelés au point 4. à 9. du présent arrêt, la société Hellier du Verneuil ne saurait valablement soutenir que ces pénalités ne seraient pas justifiées. 15. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : La requête de la société Hellier du Verneuil est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Hellier du Verneuil et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France. Délibéré après l'audience du 7 septembre 2022, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - Mme Topin, président assesseur, - M. Magnard, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 septembre 2022. Le rapporteur, F. A...Le président, I. BROTONS Le greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 7 2 N° 21PA04204