CAA de PARIS, 9ème Chambre, 03/12/2015, 13PA04538, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 9ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-12-03
Numéro : 13PA04538
Président : M. JARDIN
Rapporteur : M. Philippe  BLANC
Commissaire du gouvernement : Mme ORIOL
Avocat(s) : SELARL GUIDET ET ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B...ont demandé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 à 2008. Par un jugement n° 1209124/2-2 en date du 14 octobre 2013, le Tribunal administratif de Paris a, d'une part, prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de M. et Mme B... à concurrence des dégrèvements d'un montant total en droits et pénalités de 15 409 euros intervenus en cours d'instance, d'autre part, les a déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008, enfin, rejeté le surplus de leur demande de décharge. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 13 décembre 2013 et 18 juin 2014, M. et MmeB..., représentés par MeC..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1209124/2-2 en date du 14 octobre 2013 en tant que le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 et 2006 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - la proposition de rectification en date du 4 juillet 2008 n'est pas suffisamment motivée ; - l'administration a refusé à tort d'admettre la déduction des revenus de M. B... de l'intégralité du montant des cotisations de retraite et prévoyance complémentaire que celui-ci a supportées sur le montant de ses commissions au titre des années d'imposition litigieuses, même si une partie de ces cotisations lui ont été ensuite reversées par la société Aviva ; - l'administration a refusé à tort d'admettre la déduction des frais déclarés par M.B..., à hauteur des montants dont celui-ci se prévaut et dont il a justifié le caractère professionnel. Par des mémoires en défense, enregistrés les 21 mai 2014 et 9 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B...ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Blanc, - et les conclusions de Mme Oriol, rapporteur public. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 1. Considérant qu'à la suite d'un contrôle sur pièces portant sur les années 2005 et 2006, l'administration fiscale a réintégré dans le revenu imposable de M. et MmeB..., au titre de chacune des années contrôlées, une partie des frais réels déclarés par M. B... au titre de son activité d'agent d'assurance ; que M. et Mme B...font appel du jugement du 14 octobre 2013 en tant que le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 et 2006, en conséquence de ces redressements ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, afin de permettre au contribuable de formuler ses observations de façon utile ; 3. Considérant qu'il est constant que la proposition de rectification adressée à M. et MmeB..., le 4 juillet 2008, comportait l'indication de l'impôt concerné par les rectifications, les années d'imposition, les montants des rectifications opérées et leur fondement juridique ; qu'en particulier, l'administration fiscale ne s'est pas limitée à citer les dispositions de l'article 13 ainsi que celles du 3° de l'article 83 du code général des impôts dont elle a fait application, mais elle a également rappelé la règle résultant de ces dispositions, en précisant que les justificatifs à fournir par le contribuable pour établir le caractère déductible de ses dépenses, devaient être " nominatifs ", " datés " et " suffisamment précis pour établir la réalité, le montant, la nature et le caractère professionnel des dépenses effectuées " ; que l'administration fiscale a, par ailleurs, indiqué à M. B... que les justificatifs qu'il avait fournis ne satisfaisaient pas à ces conditions et que la déduction d'une partie de ses dépenses, dont elle faisait une énumération précise, n'était pas admise, au motif, soit, que les justificatifs correspondants étaient absents, soit, que le caractère professionnel des dépenses en cause n'était pas établi ; que la proposition de rectification du 4 juillet 2008 comportait, enfin, en annexe, un tableau récapitulatif établi pour chaque année d'imposition, précisant la nature et le montant rectifié de chacune des dépenses réintégrées dans le revenu imposable de M.B... ; que, si les requérants reprochent à l'administration fiscale de ne pas avoir suffisamment expliqué le taux de 21,73 % qu'elle a retenu pour admettre la déduction d'une partie des cotisations sociales déclarées, il ressort toutefois des termes de la proposition de rectification que le service a indiqué aux contribuables que, seule, une fraction des cotisations sociales supportées par M. B... était déductible, à hauteur de 0,5 % du montant des commissions perçues, alors que ces cotisations représentaient 2,3 % du montant des commissions ; que le service a ainsi expliqué que le pourcentage des cotisations sociales admis en déduction correspondait à 21,73 % du montant des cotisations supportées par le contribuable ; qu'au regard des indications que comportaient la proposition de rectification du 4 juillet 2008, les requérants doivent être regardés comme ayant été ainsi mis à même de présenter utilement leurs observations, ce qu'ils ont d'ailleurs fait, à tout le moins, à deux reprises par lettres du 23 juillet et du 10 septembre 2008 ; qu'ils ne sont, par suite, pas fondés à soutenir que la proposition de rectification qui leur a été adressée n'aurait pas satisfait aux exigences prescrites par l'article L. 57 précité du livre des procédures fiscales ; 4. Considérant que si les requérants font référence à la circulaire du Premier ministre du 28 septembre 1987, prise pour l'application de la loi du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs, ils ne peuvent utilement se prévaloir de cette circulaire pour contester la régularité de la proposition de rectification, dès lors qu'elle n'est pas applicable aux décisions par lesquelles l'administration met une imposition à la charge d'un contribuable ; Sur le bien-fondé des impositions litigieuses : 5. Considérant qu'aux termes de l'article 13 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. " ; qu'aux termes des dispositions de l'article 83 du même code : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : 1° Les cotisations de sécurité sociale (...) / 2° Les cotisations ou primes versées aux régimes de retraite supplémentaire (...) / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales (...) La déduction effectuée du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut ... elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu (...) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, si les contribuables ont la faculté de substituer, pour le calcul du revenu net dans la catégorie des traitements et salaires passibles de l'impôt sur le revenu, la déduction du montant des frais réels à la déduction forfaitaire prévue par ces dispositions, c'est à la condition que la réalité, le montant et le caractère professionnel de ces frais soient justifiés par les intéressés ; S'agissant de la déduction des cotisations sociales versées par M.B... : 6. Considérant, qu'aux termes de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales : " Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son encontre ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition " ; qu'aux termes de l'article L. 203 du même livre : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande " ; 7. Considérant que les requérants reprochent à l'administration fiscale d'avoir refusé que soit déduit du revenu imposable de M. B... le montant des cotisations de retraite et de prévoyance complémentaire, assises sur le montant des commissions perçues au titre des années litigieuses ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que l'administration fiscale, par une décision du 3 septembre 2008, a admis en application des dispositions précitées du 2° de l'article 83 du code général des impôts la déduction de l'intégralité du montant des cotisations de prévoyance complémentaire supportées par M.B..., ainsi que celle de la cotisation versée à la caisse d'allocation vieillesse des agents généraux, au titre du régime de retraite complémentaire, à l'exception seulement d'une partie de cette cotisation, représentant 3,70 % des commissions perçues ; que l'administration fiscale a pu légalement refuser, dans cette mesure, que soit déduit du revenu imposable de M. B...le montant de cette dernière cotisation, dès lors qu'elle était supportée, non par le requérant lui-même, mais par son employeur, la société Aviva, en tant que compagnie mandante ; 8. Considérant que pour justifier néanmoins la déduction de la somme correspondant à la part de la cotisation supportée par l'employeur de M.B..., les requérants font valoir qu'ils ont effectués cette déduction afin d'éviter une double imposition, dès lors qu'ils avaient déclaré à tort, au titre des années d'imposition litigieuses, le montant des cotisations reversées par la société Aviva, en tant que commissions imposables ; qu'ainsi, M. et Mme B...doivent être regardés comme sollicitant en application de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales précité le bénéfice d'une compensation ; 9. Considérant que les sommes restant en litige s'élèvent à des montants de 464,25 euros et 100,56 euros, au titre, respectivement, de chacune des deux années d'imposition litigieuses, et correspondent aux sommes prélevées par la société Aviva sur les commissions versées à M.B..., à hauteur de 3,70 %, avant que ces sommes soient reversées par cette société à l'intéressé ; 10. Considérant que les pièces produites par les requérants ne sont pas de nature à établir que les montants des reversements effectués par la société Aviva au profit de M. B..., au titre des cotisations sociales en cause, aient été inclus dans le montant des commissions perçues par celui-ci ; que les requérants ne justifient pas non plus qu'ils auraient, ainsi qu'ils le prétendent, déclaré à tort ces sommes, en tant que commissions imposables, au moment de la souscription de leurs déclarations de revenu ; qu'ainsi, M. et Mme B...n'apportent pas la preuve qui leur incombe du bien-fondé de la compensation qu'ils sollicitent ; S'agissant de la déduction des autres frais déclarés par M. B...: 11. Considérant, en premier lieu, que si M. B...a déduit de son revenu imposable une partie des frais de téléphonie mobile exposés par ses collaboratrices, à hauteur de 25 euros par mois, il n'a toutefois pas justifié de la réalité de ces frais, ni de leur caractère professionnel, à défaut d'établir les avoir lui-même supportés, dès lors qu'il est constant qu'ils ont été facturés à chacune de ses collaboratrices à titre personnel ; que le requérant n'a pas non plus démontré que les téléphones mobiles auxquels ces forfaits se rapportent auraient été utilisés pour les besoins de sa propre activité, dès lors que les locaux des agences dont il avait la responsabilité étaient équipés de lignes téléphoniques fixes ; 12. Considérant, en deuxième lieu, que M. B...demande à ce que la déduction de ses propres frais de téléphonie mobile soit admise à hauteur de 71,4 % de leur montant, et non à hauteur de 50 % seulement, ainsi que l'a retenu l'administration fiscale ; qu'il appartient toutefois au contribuable de justifier la part professionnelle des dépenses qui ont un caractère mixte, lorsqu'il conteste la ventilation effectuée par l'administration fiscale ; que le requérant n'apporte pas la preuve qui lui incombe, en se prévalant seulement de la durée hebdomadaire pendant laquelle il exerce son activité ou en faisant valoir que ses communications téléphoniques auraient essentiellement un caractère professionnel, dès lors, d'une part, que l'administration fiscale a admis la déduction de l'intégralité du montant des frais de téléphonie fixe déclaré par M.B..., et, d'autre part, que celui-ci n'a pas établi, à partir d'un relevé détaillé, la part exacte de ces communications ayant un caractère professionnel ; qu'ainsi, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la quote-part des frais de téléphonie mobile, admise en déduction par l'administration fiscale, serait insuffisante ; 13. Considérant, en troisième lieu, que l'administration fiscale a réintégré, au titre des années d'imposition litigieuses, une partie des dépenses de fournitures administratives déclarées par M. B...; que les requérants n'ont pas apporté la preuve de la réalité de ces dépenses, en se bornant à produire des tickets de caisse, non nominatifs, qui ne permettent d'établir que M. B...les auraient effectivement supportés ; 14. Considérant, en quatrième lieu, que M. B...soutient qu'il était fondé à déduire de son revenu imposable des frais de déplacement professionnels, déterminés en application d'un barème kilométrique, à hauteur à tout le moins d'un pourcentage de 71,4 % de leur montant, en se prévalant de la durée hebdomadaire pendant laquelle il exerce son activité et de la gestion des deux agences dont il a la responsabilité ; qu'il appartient toutefois au contribuable qui souhaite déduire des frais de déplacement de son revenu imposable, de déterminer avec une exactitude suffisante le nombre, l'importance et la nature professionnelle des déplacements correspondants ; que M. B... n'établit pas que l'administration fiscale aurait sous-estimé la part d'utilisation de son véhicule à des fins professionnelles, qui a été évaluée à 60 %, à défaut de fournir un état récapitulatif précis et étayé de pièces justificatives, permettant d'établir la distance parcourue pour les besoins de son activité professionnelle ; 15. Considérant, en cinquième lieu, que si M. B...fait valoir que l'exploitation de deux agences d'assurance implique nécessairement des frais de réception et de représentation pour la prospection et le développement de la clientèle, il n'est toutefois pas fondé à demander la déduction de son revenu imposable de frais à ce titre, en l'absence de pièces justificatives permettant d'établir la réalité et le montant des dépenses qu'il prétend avoir supportées ; 16. Considérant, en sixième et dernier lieu, que M. B...soutient que les séjours de vacances offerts à ses collaborateurs ont le caractère de dépenses professionnelles, dès lors qu'il génère son propre chiffre d'affaires et doit, par conséquent, réussir à mobiliser son équipe grâce à ces récompenses ; que, toutefois, le requérant n'apporte aucun élément de nature à démontrer que les voyages offerts à ses collaborateurs n'auraient pas un caractère de pur agrément, mais s'intègreraient dans une opération de promotion collective et constitueraient une récompense au profit de ses collaborateurs les plus performants ; que faute, pour le requérant, de démontrer que ces voyages constituent la contrepartie de l'activité et des efforts déployés par ceux qui en ont bénéficié ou que ces dépenses auraient été engagées dans un but de promotion commerciale de l'activité qu'il exerce, il ne peut être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe de la déductibilité, dans son principe, de la dépense correspondante ; 17. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 et 2006 ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 18. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, verse à M. et Mme B...la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal Paris centre et services spécialisés). Délibéré après l'audience du 19 novembre 2015, à laquelle siégeaient : - M. Jardin, président de chambre, - M. Dalle, président assesseur, - M. Blanc, premier conseiller, Lu en audience publique, le 3 décembre 2015. Le rapporteur, P. BLANCLe président, C. JARDIN Le greffier, C. BUOT La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 13PA04538