CAA de MARSEILLE, 4ème chambre - formation à 3, 06/12/2016, 14MA03497, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-12-06
Numéro : 14MA03497
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : Mme Virginie  CHEVALIER-AUBERT
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : ASA-AVOCATS ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL Lazzeri Auto a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 30 novembre 2009 au 31 mars 2011, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1300789 du 26 juin 2014, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 4 août 2014 et un mémoire en réplique enregistré le 24 mars 2016, la SARL Lazzeri Auto, agissant par Me B..., mandataire judiciaire, et représentée par Me A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Montpellier du 26 juin 2014 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées. 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les premiers juges ont statué infra petita sur le moyen tiré de ce qu'elle ignorait que ses fournisseurs n'étaient pas autorisés à appliquer le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; - la proposition de rectification du 2 septembre 2011 est insuffisamment motivée ; - elle n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire ; - l'administration fiscale ne pouvait remettre en cause la taxation sur la marge prévue par l'article 297 A du code général des impôts dès lors qu'elle ignorait que ses fournisseurs n'étaient pas eux-mêmes autorisés à faire application de ce régime de taxation ; - l'imposition litigieuse méconnaît les principes généraux de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, et plus précisément les dispositions du 1. du I de l'article 271 du code général des impôts ; - l'administration n'a pas relevé de circonstances se rattachant soit à la liste des indices révélateurs de l'appartenance possible d'un fournisseur à un réseau de fraudes à la taxe sur la valeur ajoutée, telle que publiée dans une l'instruction administrative du 8 mars 2013 référencée BOI-TVA-10-30, soit aux documents énumérés à l'annexe 8 d'une circulaire en date du 10 décembre 2005 de la direction régionale des finances publiques de Languedoc-Roussillon et de l'Hérault ; - la majoration de 40 % pour manquement délibéré est insuffisamment motivée ; - le juge civil a reconnu que les majorations et amendes résultant des redressements litigieux devaient être mises à la charge de la société d'expertise comptable Fidexpertise, qui a commis une faute dans le cadre de son devoir de conseil. Par un mémoire en défense enregistré le 9 décembre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la société requérante n'est fondé. Par ordonnance du 14 septembre 2016, la clôture d'instruction a été fixée au 13 octobre 2016. Le ministre des finances et des comptes publics a produit un mémoire enregistré le 18 novembre 2016, postérieurement à la clôture de l'instruction. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, reprise par la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Chevalier-Aubert, - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public. 1. Considérant que la SARL Lazzeri Auto a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, portant sur la période du 30 novembre 2009 au 31 mars 2011 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause l'application du régime de taxation sur la marge aux cessions réalisées par cette société dans le cadre de son activité de négoce de véhicules automobiles ; que la SARL Lazzeri Auto relève appel du jugement en date du 26 juin 2014, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes, auxquelles elle a été ainsi assujettie ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que, par des décisions des 10 et 14 octobre 2014 postérieures à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a prononcé, en application de l'article 1756-I du code général des impôts, la remise des intérêts de retard et de l'amende prévue par l'article 1788 A du code général des impôts pour un montant total de 37 283 euros ; que les conclusions de la requête sont, à concurrence de cette somme, devenues sans objet ; qu'il n'y a pas lieu, dans cette mesure, d'y statuer ; Sur le surplus des conclusions de la requête : En ce qui concerne la régularité du jugement : 3. Considérant qu'il résulte des termes mêmes du jugement attaqué que le tribunal administratif de Montpellier a répondu au moyen tiré de ce que la SARL Lazzeri Auto ignorait que ses fournisseurs n'étaient pas autorisés à appliquer eux-mêmes le régime de la taxation sur la marge bénéficiaire ; qu'ainsi, dès lors que le tribunal n'était pas tenu de répondre à chacun des arguments formulés au soutien de ce moyen, la SARL Lazzeri Auto n'est pas fondée à soutenir qu'à défaut de prendre en compte la jurisprudence dont elle se prévalait, les premiers juges auraient statué infra petita sur ce point ; En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) ; que selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, la proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année et de la base d'imposition, et énoncer les motifs de droit et de fait sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon utile ; 5. Considérant que la proposition de rectification en date du 2 septembre 2011 mentionne le montant des rappels proposés, la période concernée, les motifs de droit et l'exposé précis des faits sur la base desquels le vérificateur a estimé devoir remettre en cause le régime de taxation sur la marge bénéficiaire ; qu'en particulier, les montants des rappels en litige, tels qu'ils figurent dans les tableaux 1, 2, 3 sont explicités de façon claire et cohérente dans trois annexes permettant notamment au destinataire de connaître avec précision les caractéristiques des automobiles véhicules neufs et d'occasion en cause ainsi que le nombre d'acquisitions et de reventes considérées comme imposables au cours de la période vérifiée ; que si le vérificateur a cité l'article 256 bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable avant l'entrée en vigueur de la loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007, et la directive 77/388 CEE du 17 mai 1977 au lieu de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, cette circonstance n'est pas de nature à induire le contribuable en erreur sur le fondement des rectifications envisagées, et ne saurait l'avoir empêché de présenter utilement ses observations, dès lors que ce sont les mêmes dispositions qui ont continué de s'appliquer en ce qui concerne la définition et le champ d'application du régime de taxation sur la marge ; que, par suite, le moyen tiré du défaut de motivation de la proposition de rectification du 2 septembre 2011 doit être écarté, alors au demeurant que la régularité d'une proposition de rectification n'est pas subordonnée au bien-fondé des motifs qu'elle comporte ; 6. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des mentions de la proposition de rectification, que la vérification de comptabilité dont la SARL Lazzeri Auto a fait l'objet s'est d'abord déroulée dans ses locaux, puis à sa demande dans les locaux de son expert-comptable ; que l'administration soutient, sans être contredite, que le vérificateur a rencontré les cogérants de droit, ainsi que l'expert-comptable de la société requérante à plusieurs reprises au cours des opérations de contrôle, et que la réunion de synthèse au cours de laquelle les rectifications ont été proposées a eu lieu en présence de ces mêmes personnes ; que la SARL Lazzeri Auto se borne à faire valoir que la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée et n'apporte aucun élément probant à l'appui de ses allégations selon lesquelles le vérificateur aurait manqué à son obligation d'engager un débat oral et contradictoire ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de ce qu'elle aurait été privée d'un tel débat doit être écarté ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 7. Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 bis du code général des impôts alors applicable : " 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) / 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006 / 112 / CE du Conseil du 28 novembre 2006. (...) " ; qu'aux termes du I de l'article 297 A du même code : " 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) " ; que l'article 297 E de ce code dispose : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures " ; qu'il résulte des dispositions précitées qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions de l'article 297 E de ce code, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 26 bis de la directive du 17 mai 1977 désormais repris à l'article 113 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 , en vigueur depuis le 1er janvier 2007 ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'activité exercée par la SARL Lazzeri Auto consiste essentiellement à acquérir auprès de négociants établis en Allemagne des véhicules automobiles neufs et d'occasion qu'elle revend à des particuliers en France ; que, s'agissant de la période vérifiée, l'administration fiscale a écarté l'application du régime prévu à l'article 297 A du code général des impôts dont se prévalait la société Lazzeri Auto, au motif que les acquisitions effectuées auprès de ces fournisseurs avaient été placées sous le régime des livraisons intracommunautaires exonérées ; que la rectification en litige concerne, comme indiqué en page 5 de la proposition de rectification du 2 septembre 2011, les acquisitions et les reventes des véhicules d'occasion pour lesquels les fournisseurs allemands de la requérante ont mentionné sur leurs factures qu'il s'agissait de livraisons intracommunautaires ; que la société Lazzeri Auto n'établit ni n'allègue avoir eu en sa possession des factures conformes aux dispositions de l'article 297 E du code général des impôts ; qu'elle ne pouvait donc ignorer qu'elle ne pouvait appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revendait un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur situé dans un autre Etat membre ; qu'elle ne saurait par suite se prévaloir de la circonstance que l'application du régime de taxation sur la marge serait le fait de son expert-comptable, dont la responsabilité pour manquement à son devoir de conseil a été reconnue, dans un litige distinct, par un arrêt de la cour d'appel de Montpellier du 21 janvier 2016, ni de ce que son personnel ne connaissait pas la langue allemande, ni des quitus fiscaux délivrés par l'administration fiscale lors de l'immatriculation des véhicules ; 9. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : (...) d) Celle qui correspond aux factures d'acquisition intracommunautaire établies conformément à la réglementation communautaire dont le montant figure sur la déclaration de recettes conformément au b du 5 de l'article 287.2. (...) Pour les acquisitions intracommunautaires, la déduction ne peut être opérée que si les redevables ont fait figurer sur la déclaration mentionnée au d du 1 toutes les données nécessaires pour constater le montant de la taxe due au titre de ces acquisitions et détiennent des factures établies conformément à la réglementation communautaire. Toutefois, les redevables qui n'ont pas porté sur la déclaration mentionnée au d du 1 le montant de la taxe due au titre d'acquisitions intracommunautaires sont autorisés à opérer la déduction lorsque les conditions de fond sont remplies et sous réserve de l'application de l'amende prévue au 4 de l'article 1788 A. (...) " ; qu'ainsi que l'ont relevé les premiers juges, il ressort de la proposition de rectification du 2 septembre 2011 que le vérificateur a, en application des dispositions des 1 et 2 du II de l'article 271 du code général des impôts, admis la taxe sur la valeur ajoutée grevant les acquisitions intracommunautaires en litige en déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la revente des véhicules concernés, et pour les mêmes montants ; que par suite le moyen tiré de ce que l'administration se serait abstenue de prendre en compte la taxe sur la valeur ajoutée déductible doit être écarté comme manquant en fait ; 10. Considérant que la SARL Lazzeri Auto se borne à reprendre en appel, sans les assortir d'éléments de fait ou de droit nouveaux, les moyens qu'elle a soulevés en première instance, tirés de ce que les impositions en litige ont été établies en méconnaissance du " principe communautaire de proportionnalité du montant de la taxe sur la valeur ajoutée par rapport au prix perçu ", des principes constitutionnels d'égalité devant l'impôt et de légalité de l'impôt, des principes de sécurité juridique, de confiance légitime et de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, de ce que ces mêmes impositions présentent les caractéristiques d'une sanction pénale disproportionnée, et de ce qu'elles ne visent pas à réparer un préjudice subi par l'Etat ; qu'il y a lieu d'écarter ces moyens par adoption des motifs retenus par les premiers juges ; 11. Considérant que la requérante ne peut utilement se prévaloir d'une part de l'absence de réponse de l'administration à sa demande d'interprétation d'une facture et d'un certificat d'immatriculation, formée le 31 octobre 2012 sur le fondement de l'article 80 B du livre des procédures fiscales, ni d'autre part de l'instruction administrative référencée BOI-TVA-DED-10-30 du 8 mars 2013 sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du même livre, dès lors que cette demande et cette instruction sont postérieures à l'expiration du délai de déclaration ; qu'elle ne saurait davantage invoquer une circulaire du 10 décembre 2005 de la direction régionale des finances publiques de Languedoc-Roussillon et de l'Hérault, qui ne comporte pas d'interprétation de la loi différente de celle dont il lui est fait application ; En ce qui concerne les pénalités pour manquement délibéré : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) " ; 13. Considérant que la proposition de rectification du 2 septembre 2011 mentionne que la SARL Lazzeri Auto doit être regardée comme ayant indûment soumis au régime de taxation sur la marge les ventes de véhicules en litige de façon intentionnelle, dans la mesure où, d'une part, elle ne pouvait ignorer, en qualité de professionnel du négoce de véhicules d'occasion et compte tenu notamment des mentions figurant sur les factures d'achat qui lui étaient adressées, le régime fiscal de ses fournisseurs allemands, et où, d'autre part, les infractions qui lui sont reprochées ont été commises de façon répétée et portent sur des montants importants par rapport aux droits effectivement dus ; qu'ainsi, cette proposition de rectification expose de façon suffisamment précise les éléments de droit et de fait qui caractérisent l'existence d'un manquement délibéré ; que, dès lors, il y a lieu d'écarter le moyen tiré de l'insuffisance de motivation des majorations de 40 % qui lui ont été infligées sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ; 14. Considérant que, par les motifs énoncés au point 13, qu'elle a retenus à bon droit, l'administration établit suffisamment l'intention de la SARL Lazzeri Auto d'éluder l'impôt ; que, dès lors, la société requérante ne saurait, pour contester le bien-fondé des majorations qui lui ont été appliquées, se prévaloir de l'arrêt du 21 janvier 2016 par lequel la cour d'appel de Montpellier a, dans un litige distinct, condamné son expert-comptable, à raison d'une faute commise dans le cadre de son obligation de conseil, à lui rembourser les pénalités dont ont été assorties les impositions contestées ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Lazzeri Auto n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande de décharge des impositions restant en litige ; En ce qui concerne les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 16. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ; 17. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit à la demande de la Sarl Lazzeri Auto tendant à la mise à la charge de l'Etat des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D É C I D E :Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge des intérêts de retard et de l'amende prévue par l'article 1788 A du code général des impôts, à concurrence de la somme de 37 283 euros. Article 2 : Le surplus des conclusions de la SARL Lazzeri Auto est rejeté.Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Lazzeri Auto et au ministre de l'économie et des finances.Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 22 novembre 2016, où siégeaient : - M. Cherrier, président, - Mme Chevalier-Aubert, président assesseur, - Mme Boyer, premier conseiller. Lu en audience publique, le 6 décembre 2016.2N° 14MA03497 mtr