Conseil d'Etat, 7 / 8 SSR, du 2 juillet 1986, 38610, mentionné aux tables du recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 7 / 8 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1986-07-02
Numéro : 38610
Président : M. M. Bernard
Rapporteur : Mme de Saint-Pulgent
Commissaire du gouvernement : M. Fouquet

Vu la requête sommaire et les mémoires complémentaires enregistrés les 7 décembre 1981, 2 avril 1982 et 18 mai 1982 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour Société Immobilière Toulousaine pour l'Extension et l'Embellissement de la Ville "S.I.T.E.V." , dont le siège est ..., représentée par son président-directeur général, et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1° annule le jugement du 8 juillet 1981 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ainsi que la majoration de ces cotisations auxquelles elle a été assujettie, au titre des années 1970, 1971 et 1973, dans les rôles de la ville de Toulouse ; 2° lui accorde la décharge des impositions contestées, y compris la majoration des droits précitée, Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales du nouveau code des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Vu la loi du 29 décembre 1983, portant loi de finances pour 1984, notamment son article 93-II ; Après avoir entendu : - le rapport de Mme de Saint-Pulgent, Maître des requêtes, - les observations de la SCP Nicolas, Masse-Dessen, Georges, avocat de la Société immobilière toulousaine pour l'extension et l'embellissement de la ville, - les conclusions de M. Fouquet, Commissaire du gouvernement ; En ce qui concerne la régularité de la procédure suivie devant le tribunal administratif : Considérant que si la Société anonyme S.I.T.E.V. soutient qu'elle n'a pas été mise en mesure de répondre au dernier mémoire de l'administration, enregistré le 20 octobre 1980 au greffe du tribunal administratif de Toulouse, il ressort de l'examen de ce document que celui-ci ne faisait que reprendre les moyens de défense développés par l'administration dans ses mémoires précédents, sans apporter d'élément nouveau au débat ; qu'ainsi la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, a été rendu à la suite d'une procédure d'instruction irrégulière ; En ce qui concerne les bénéfices tirés de la cession des terrains des lotissements "Roseraie Jolimont" et "Monserby Jolimont" et réintégrés dans les bases de l'impôt sur les sociétés des années 1971 et 1973 : Considérant qu'il est constant qu'à la suite des modifications apportées aux statuts de la Société S.I.T.E.V., par délibération de son assemblée générale du 26 septembre 1961, les terrains à bâtir composant l'actif de cette société ont été divisés en deux catégories les uns, dits "de première catégorie", restant la propriété entière de la société, les autres dits "de seconde catégorie" étant répartis en lots numérotés avec affectation de haque lot à un groupe d'actions nominatives attribuées gratuitement aux actionnaires et donnant un droit de jouissance immédiate sur lesdits lots avec vocation à une attribution de la nue propriété lors de la dissolution de cette société ; qu'il est également constant que, pour la réalisation respective de leur programme immobilier, les sociétés civiles immobilières "Roseraie Jolimont" et "Monserby Jolimont", dont MM. Michel et Claude X... pour la première société, et MM. Claude et Eugène X... pour la seconde étaient porteurs de parts, ont acheté en 1970 pour la première opération et en 1973 pour la seconde à la Société S.I.T.E.V., dont MM. Michel, Claude et Eugène X... étaient actionnaires, les terrains nécessaires à l'assiette des constructions projetées et faisant partie des terrains "de première catégorie" précitée ; que, si le reste des terrains formant le lot n° 13 pour l'opération "Roseraie Jolimont" et les lots n°s 8, 9 et 10 pour l'opération "Monserby Jolimont", prévus par les statuts modifiés de la Société S.I.T.E.V. et faisant partie des terrains "de seconde catégorie" sont demeurés la propriété de cette dernière société , MM. Michel et Claude X... ont cédé en 1971 leurs actions de ladite société au syndicat des copropriétaires du lotissement "Roseraie Jolimont" avec le droit de jouisance sur les terrains qui était attaché à ces actions ; que MM. Claude et Eugène Colné ont, dans les mêmes conditions, cédé en 1973 leurs actions de la Société S.I.T.E.V. au syndicat des copropriétaires du lotissement "Montserby Jolimont" avec le droit de jouissance sur les terrains attaché à ces actions ; Sur le moyen tiré de la violation de l'article 1649 septies B du code général des impôts : Considérant qu'aux termes des dispositions, alors en vigueur, de l'article 1649 septies B du code général des impôts : "lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée,... est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures... pour la même période" ; Considérant que l'administration a pu, sans méconnaître ces dispositions, après avoir procédé à une vérification de la comptabilité de la Société S.I.T.E.V., au titre des années 1958 à 1961, procéder, en 1971, puis en 1974, à de nouvelles vérifications portant sur des périodes différentes ; Sur le moyen tiré de la violation de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts : Considérant qu'aux termes du deuxième alinéa de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, repris à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales du nouveau code des impôts : "lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente" ; Considérant que si l'administration a d'abord, par une notification de redressement du 20 novembre 1962, regardé la modification des statuts de la Société anonyme S.I.T.E.V., par la délibération précitée de l'assemblée générale du 26 septembre 1961, comme constitutive de la création d'une société civile immobilière de construction de nature à engendrer une plus-value de cessions, puis a, le 2 avril 1963, abandonné ce chef de redressement et a enfin, à l'occasion de la vérification de la comptabilité de la société requérante, effectuée en 1974, estimé que cette modification statutaire, ainsi que les actes de cession passés en 1970, 1971 et 1973 pour la réalisation des lotissements "Roseraie Jolimont" et "Monserby Jolimont" avaient un caractère fictif, elle a seulement procédé ainsi à des appréciations différentes de la situation de la société au regard des textes fiscaux, sans donner aucune interprétation formelle de ces textes ; que la Société S.I.T.E.V. n'est donc pas fondée à soutenir que les impositions litigieuses ont été établies en violation des dispositions précitées de l'article 1649 quinquies E ; Sur la prescription : Considérant qu'aux termes de l'article 1966 du code général des impôts, alors en vigueur : "Les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette de l'impôt... peuvent être réparées jusqu'à l'expiration de la quatrième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due" ; Considérant qu'il appartenait à l'administration, en vertu de ces dispositions, de rechercher, respectivement jusqu'au 31 décembre 1975 et jusqu'au 31 décembre 1977, si les cessions d'actions de la Société S.I.T.E.V. opérées en 1971 et 1973 par MM. Claude, Eugène et Michel X... avaient dégagé une plus-value taxable au nom de cette société ; qu'elle pouvait, à cette occasion, examiner les conditions dans lesquelles ces actions avaient été créées à l'occasion de la modification des statuts faite en 1961 et, le cas échéant, établir que cette modification avait un caractère fictif et ne lui était pas opposable en vertu des dispositions de l'article 1649 quinquies B du code alors en vigueur ; que l'administration ayant estimé que la société avait réalisé des plus values à l'occasion de ces cessions, les a réintégrées dans les bases d'imposition de la société requérante ; que les redressements correspondants ont été notifiés à la société le 21 novembre 1974 ; qu'à cette date la prescription n'était pas acquise ; Sur le bien fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 quinquies B du code général des impôts, alors en vigueur : "Les actes dissimulant la portée véritable d'un contrat ou d'une convention sous l'apparence de stipulations... permettant d'éviter soit en totalité, soit en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires afférentes aux opérations effectuées en exécution de ce contrat ou de cette convention ne sont pas opposables à l'administration, laquelle supporte la charge de la preuve du caractère réel de ces actes devant le juge de l'impôt lorsque, pour restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse, elle s'est abstenue de prendre l'avis du comité consultatif dont la composition est indiquée à l'article 1653 C ou lorsqu'elle a établi une taxation non conforme à l'avis de ce comité" ; que, lorsque l'administration use des pouvoirs qu'elle tient de ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle doit, pour pouvoir écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, établir que ces actes ont un caractère fictif ou, à défaut, qu'ils n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'ensemble des terrains constituant les lots précités était indispensable à la réalisation des opérations de construction faites par les sociétés civiles immobilières "Roseraie Jolimont" et "Monserby Jolimont" ; que les terrains que la Société S.I.T.E.V. a conservés après avoir vendu aux deux sociétés civiles immobilières les terrains d'assiette des constructions ne pouvaient plus faire l'objet d'une transaction commerciale distincte, alors surtout que les sociétés civiles immobilières, tant à l'égard du public que dans leurs rapports avec les administrations, organismes financiers ou intermédiaires concernés avaient fait état, notamment en ce qui concerne les prix de revient et de vente, de l'ensemble des terrains composant "le lot n° 13" pour l'opération "Roseraie Jolimont" et les lots n°s 8, 9 et 10 pour l'opération "Monserby Jolimont" ; que, dans le cadre d'une opération d'accession à la propriété, aucune nécessité propre au régime de la copropriété ne justifiait que les copropriétaires n'eussent pas les mêmes droits sur les terrains d'assiette des constructions et sur les terrains y attenant ; que, dès lors, aussi bien la délibération ci-dessus analysée de l'assemblée générale de la Société S.I.T.E.V. du 26 septembre 1961, que le fait d'avoir réservé un sort différent aux terrains d'assiette des bâtiments et aux autres terrains, les premiers étant seuls cédés par la S.I.T.E.V. aux sociétés civiles immobilières précitées, alors que les seconds demeuraient la propriété de la S.I.T.E.V. et que les actions de celle-ci correspondant à ces terrains étaient vendus aux syndicats des copropriétaires, n'avaient pas d'autre objectif que celui d'éluder une partie de l'impôt, notamment en réduisant le montant du prix de vente des appartements et, partant, celui des bénéfices réalisés par la Société S.I.T.E.V. à l'occasion de la cession des terrains des deux lotissements ; qu'en l'état de ces constatations, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe dès lors qu'elle n'a pas saisi la commission prévue à l'article 1653 C du code général des impôts, de ce que les opérations susmentionnées avaient un caractère fictif et avaient pour objet d'éluder partiellement l'imposition de la Société S.I.T.E.V. sur la totalité des plus-values réalisées à l'occasion de la cession des terrains ; que c'est, par suite, à bon droit que la société requérante, qui exerçait une activité de marchands de biens, a été assujettie à l'impôt sur les sociétés à raison de l'intégralité du prix payé en fin de compte par les acquéreurs ; qu'elle ne peut donc utilement soutenir que la plus-value de cession des actions devait être imputée aux sociétés civiles immobilières précitées, dans les conditions prévues par les dispositions de l'article 35 A du code général des impôts alors applicables ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1732 du code général des impôts : "Dans les cas de dissimulation définis à l'article 1649 quinquies B, il est dû une amende égale au double des droits, impôts ou taxes réellement exigibles" ; qu'en application de ces dispositions, l'administration était en droit d'appliquer une amende égale à 200 % des droits éludés ; En ce qui concerne les redressements relatifs à la "rectification du prix de revient des terrains" au titre des exercices 1970, 1971 et 1973 : Considérant que les résultats de la Société S.I.T.E.V. au titre des exercices 1970, 1971 et 1973 ont été augmentés par l'administration des sommes respectives de 36 809 F, 30 888 F et 70 845 F, au titre de la "rectification du prix de revient" des terrains que la société avait en stock au 1er janvier 1970 ; que ces sommes sont le résultat de la réintégration de diverses sommes portées à cette date au débit du compte "stocks" de la société, affectées d'un pourcentage correspondant aux terrains vendus ; Considérant que la société ne pouvait, comme elle l'a fait, porter au débit du compte stock au 1er janvier 1970 une somme de 638 138 F correspondant aux prix d'achat de deux lots qui, ayant été vendus en 1968, ne figuraient pas dans le stock au 1er janvier 1970 ; Considérant que la société ne pouvait davantage inscrire au débit du compte stock au 1er janvier 1970 une somme de 615 966 F correspondant au report de déficits antérieurs, dès lors qu'elle n'établit pas que ces déficits trouvaient leur origine dans des charges supportées pour la valorisation de terrains en stock à cette date ; Considérant qu'en procédant, en 1970, à la réévaluation d'un prêt consenti en 1943 par M. Eugène X..., alors qu'il n'est pas contesté que la clause de réévaluation dont ce prêt était assorti était caduque depuis 1958, la société s'est livrée à un acte anormal de gestion ; qu'ainsi et en admettant même que les charges afférentes à ce prêt puissent être regardées comme un élément du prix de revient du stock existant au 1er janvier 1970, cette réévaluation ne pouvait être prise en compte pour l'évaluation de ce stock ; Considérant, enfin, que l'administration soutient, sans être contredite, que la somme de 4 427 F, portée au débit du compte stock au 1er janvier 1970, représente des intérêts de bons de caisse échus depuis 1957, qui ne constituent pas un élément du prix de revient des terrains ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a déduit les sommes susindiquées du débit du compte stock au 1er janvier 1970 et a réintégré dans les résultats des exercices clos en 1970, 1971 et 1973 les suppléments de bénéfices apparus à la suite de cette rectification, qui a eu pour effet de réduire la valeur des terrains en stocks en d'augmenter en conséquence les bénéfices réalisés lors de leur vente ; En ce qui concerne la réintégration d'une somme de 214 730 F dans les résultats de l'exercice clos en 1970 : Considérant que la société requérante soutient qu'à la suite de l'annulation de dettes d'un montant de 214 730 F, qui avaient été incluses au cours des exercices antérieurs dans le prix de revient du stock, elle a réduit d'autant la valeur du stock ; que l'administration qui ne conteste pas ces allégations de la société, n'établit pas qu'elle était en droit de réintégrer cette somme dans les résultats de l'exercice clos en 1970 ; En ce qui concerne la réintégration d'honoraires versés à un bureau d'études en 1971 : Considérant que si la Société S.I.T.E.V. soutient avoir versé en 1971 des honoraires d'un montant de 135 650 F à un bureau d'études pour des études d'assainissement, drainage, canalisations, gaz et énergie électrique relatives aux lotissements "Roseraie Jolimont", "Monserby Jolimont" et "Le Parc", il n'est pas contesté que ces études ont été effectuées après la vente des terrains du lotissement "Roseraie Jolimont" ou après qu'un accord soit intervenu sur la vente des terrains des deux autres lotissements "en l'état où ils se trouvent" ; que la société n'invoque aucune stipulation contractuelle mettant à la charge du vendeur le coût des études effectuées en vue de la construction des immeubles des lotissements précités ; que, dès lors, n'étant plus propriétaire et ne supportant aucune charge contractuelle en la matière, la société, qui ne justifie d'aucun intérêt dans l'opération, s'est livrée àun acte anormal de gestion ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration a réintégré dans les résultats de la société, pour 1971, le montant des frais d'études dont il s'agit ; En ce qui concerne la réintégration d'honoraires versés à un bureau d'études en 1973 : Considérant que si la société conteste la réintégration dans les résultats de l'exercice 1973 d'une somme de 88 200 F relative à des honoraires qui auraient été versées en 1973 à un bureau d'études, elle n'apporte aucune précision, ni aucune justification sur les études qui auraient été effectuées en contrepartie des honoraires versés ; En ce qui concerne la réintégration des frais de déplacement de M. Eugène Colné dans les résultats de la société au titre des années 1970, 1971 et 1972 il est constant qu'elle n'a pas produit pour les années 1970, 1971 et 1972 le relevé de ces frais exigé par les dispositions combinées des articles 39, 5, b et 54 quater du code général des impôts ; Considérant, d'autre part, que si l'administration a, par une instruction du 22 mars 1967, invoquée par la Société S.I.T.E.V., en vertu de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, recommandé au service de s'abstenir de réintégrer les frais généraux dans les bénéfices de l'entreprise défaillante lorsqu'il est établi que l'omission ou l'erreur de déclaration a été commise de bonne foi, cette instruction se borne à faire une recommandation aux agents de l'administration et ne peut être regardée comme comportant une interprétation formelle de la loi fiscale dont la société requérante puisse utilement se prévaloir au titre de l'article 1649 quinquies E précité ; qu'ainsi les frais de déplacement contestés ont été réintégrés à bon droit dans les bénéfices sociaux ; En ce qui concerne la réintégration des frais de déplacement de M. Eugène Colné dans les résultats de la société au titre de 1973 : Considérant qu'il résulte de l'instruction, et qu'il n'est d'ailleurs pas contesté, que la société a produit en 1973 le relevé exigé par les articles 39, 5, b et 54 quater précités ; que les dépenses exposées par la société pour financer les voyages de Paris à Toulouse de M. Colné l'ont été dans son intérêt ; que la circonstance invoquée par l'administration que M. Colné, président- directeur général et principal actionnaire de la S.I.T.E.V. résidait à Paris alors que le siège de la société était à Toulouse, n'est pas de nature à faire regarder le remboursement de ces frais de déplacement comme un acte anormal de gestion ; que, dès lors, la S.I.T.E.V. est fondée à soutenir que c'est à tort qu'une somme de 20 000 F, représentant la majeure partie de ces frais de déplacement, a été réintégrée dans son bénéfice imposable ; En ce qui concerne la réintégration d'honoraires inscrits sous la rubrique "frais à payer" au titre de l'exercice 1973 : Considérant que les honoraires inscrits par la société au titre de l'exercice 1973 en tant que "frais à payer" pour un montant global de 354 500 F sont relatifs à des travaux ou à des études effectués par un architecte, un comptable et deux conseils juridiques et fiscaux au cours d'années antérieures et non encore réglés aux intéressés ; que l'administration, qui ne conteste pas la réalité et le montant de ces honoraires n'établit pas que les intéressés avaient en fait abandonné totalement ou partiellement leur créance au profit de la société ; que, par suite, la Société S.I.T.E.V. était fondée à porter, à la clôture de l'exercice 1973 à un compte de passif, à titre de frais à payer, le montant de ces créances ; qu'il suit de là que l'administration n'était pas en droit de réintégrer les sommes correspondantes dans les bases imposables de l'entreprise à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 1973 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la Société S.I.T.E.V. est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté ses conclusions tendant à ce que ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés soient réduites de 214 730 F au titre de l'année 1970 et de 374 500 F au titre de l'année 1973 ; Article 1er : Il est accordé à la société S.I.T.E.V. la décharge de l'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie, au titre de l'année 1970, du fait de la réintégration dans ses résultats d'une somme de 214 730 F et, au titre de l'année 1973 du fait de la réintégration d'une somme de 374 500 F. Article 2 : le jugement du tribunal administratif de Toulouse, en date du 8 juillet 1981, est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la Société S.I.T.E.V. est rejeté. Article 4 : La présente décision sera notifiée à la Société S.I.T.E.V.et au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget.