Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 17/05/2011, 08MA02523, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2011-05-17
Numéro : 08MA02523
Président : Mme FELMY
Rapporteur : Mme Anita  HAASSER
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : DURAND

Vu la requête, enregistrée le 20 mai 2008 par télécopie et régularisée par courrier le 23 mai 2008, présentée pour M. Gérard A, demeurant ... par Me Durand ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0502360 0502361 du 21 février 2008 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes qui lui sont assignées pour les années 1999 à 2001, et à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui sont réclamés pour la période de janvier 1999 à décembre 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 avril 2011, - le rapport de Mme Haasser, rapporteur ; - et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; Considérant que M. A, qui exploite à Saint-Raphaël un établissement composé de trois secteurs d'activité, crêperie, magasin de prêt-à-porter et restaurant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 1999, 2000 et 2001, à l'issue de laquelle des redressements lui ont été signifiés au titre de son activité de restaurant ; que les redressements ont été notifiés selon la procédure de taxation d'office au titre des bénéfices industriels et commerciaux des exercices 1999 et 2000 et de la taxe sur la valeur ajoutée de l'année 1999, pour dépôt tardif des déclarations, et selon la procédure contradictoire pour les bénéfices industriels et commerciaux de l'année 2001 et pour la taxe sur la valeur ajoutée due au titre des années 2000 et 2001 ; que le requérant conteste la procédure et le bien-fondé des redressements ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que l'article L. 51 du livre des procédures fiscales interdit à l'administration, lorsqu'une vérification de comptabilité est achevée pour une période et des impôts déterminés, de procéder à une nouvelle vérification au regard des mêmes impôts et de la même période ; Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est pas contesté, que l'administration a adressé à M. A un avis de vérification de comptabilité le 25 septembre 2002 portant sur la période du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2001, et que la procédure de vérification de comptabilité a débuté le 22 octobre 2001 ; qu'une première notification de redressements lui a été adressée le 17 décembre 2002 relative à l'exercice 1999, puis une deuxième notification le 14 février 2003 pour les exercices 2000 et 2001 ; que M. A soutient que la vérification forme un tout indissociable et que la notification consécutive, dès lors qu'elle ne mentionne pas la poursuite du contrôle, doit être considérée comme clôturant la vérification à la date indiquée sur la notification , soit, en l'espèce, le 10 décembre 2002 ; Considérant que les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ne font pas obstacle, en cas de vérification couvrant plusieurs années d'imposition, à ce que l'administration procède à des notifications successives concernant des années différentes, notamment lorsque ces notifications ont pour but d'interrompre, au cours de la vérification, la prescription prévue à l'article L. 189 du même livre ; Considérant que, par suite, le vérificateur, qui n'a pas indiqué dans sa première notification que la vérification était achevée, mais a mentionné, bien au contraire, que ladite notification ne concernait que l'année 1999, et alors que l'avis de vérification indiquait que le contrôle porterait sur trois années successives, pouvait valablement adresser une première notification de redressements le 17 décembre 2002 relative à l'exercice clos le 31 décembre 1999 et ensuite, poursuivre sa vérification et adresser une notification de redressements le 14 février 2003 pour la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2001, laquelle indiquait vous avez fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 22 octobre 2002 au 17 janvier 2003 ; que M. A n'a été privé d'aucune des garanties attachées à la vérification de comptabilité ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation...Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit également être motivée ; que le requérant soutient que la notification de redressements relative aux exercices 2000 et 2001 serait insuffisamment motivée au motif que la méthode de reconstitution utilisée pour 1999 n'apparaît plus dans la deuxième notification et qu'il est retenu un coefficient de 2,51 qui ne résulte d'aucune étude sérieuse mais d'un calcul sommaire non débattu avec le service ; que, toutefois, la notification de redressements litigieuse, qui comportait les mêmes annexes que la première notification, indiquait les motifs de droit et de fait qui justifiaient les rehaussements, et précisait que la reconstitution du chiffre d'affaires serait faite avec le coefficient de 1999 corrigé en fonction des observations de M. A, soit 2,51 au lieu de 2,89, ce qui est permis lorsque les conditions d'exploitation ne varient pas, ainsi que l'établit ensuite le vérificateur ; que cette deuxième notification comportait, comme la première, une comparaison entre la reconstitution à partir des liquides (conduisant à un coefficient de 2,89 ramené à 2,51) et celle à partir des prix de revient, d'où il ressort que le coefficient proposé de 2,89 ramené à 2,51 est plus favorable que celui de 3,04 issu des prix de revient ; que c'est ainsi la même méthode qui a été appliquée en 2000 et 2001 qu'en 1999, le coefficient de 2,51 étant simplement la résultante de la reconstitution faite à partir des liquides et du coefficient de 21,78 appliqué aux trois années ; que cette méthode a été expliquée dans le corps de la notification, et n'a pas été critiquée au titre de 1999 ; que, par suite, M. A n'est pas fondé à affirmer que la méthode du coefficient qui détermine un coefficient de 3,04 réduit à 2,51 résulte d'un calcul sommaire non pondéré et non débattu entre le vérificateur et lui-même ; que la deuxième notification est dûment motivée ; Considérant, d'autre part, que si le requérant fait valoir qu'il aurait été privé d'un débat contradictoire équitable, il résulte de l'instruction que le vérificateur a tenu compte des observations du contribuable en retenant un coefficient de 2,51 alors que, dans la notification, il avait obtenu un coefficient de 2,89 ; que, par suite, et alors qu'il ne résulte d'aucune pièce du dossier que le vérificateur ne se serait pas entretenu avec le contribuable, M. A n'est pas fondé à soutenir qu'il a été imposé à l'issue d'une procédure irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions : Sur le rejet de la comptabilité : Considérant qu'il résulte de l'instruction et, n'est pas contesté, que le requérant n'a pas été en mesure de présenter les doubles des notes de restaurant de la période vérifiée, permettant de justifier le montant des recettes comptabilisées ; que, par suite, et pour ce seul motif, l'administration était fondée à regarder la comptabilité du restaurant comme non probante ; qu'au surplus, il n'existait pas d'inventaire du stock au 1er janvier 1999 et le livre de caisse n'était pas annoté chaque jour du fond de caisse, ni des prélèvements opérés ; Considérant que si M. A fait valoir que les documents justifiant des recettes ont été détruits à la suite d'une inondation, il ne le justifie pas ; que l'attestation du service d'incendie et de secours en date du 2 avril 2004, qui mentionne nous sommes intervenus sur les lieux le 4 septembre 2002 suite à de nombreuses inondations , n'est pas de nature à démontrer que des pièces comptables auraient été entreposées dans le local, dont l'emplacement n'est d'ailleurs pas précisé, ni qu'elles auraient été détruites ; qu'en se bornant à invoquer la destruction accidentelle de ses documents, M. A n'établit pas que cette seule circonstance constituerait un cas de force majeure ; que le refus de reconnaître, dans l'inondation, un cas de force majeure, ne résulte pas de l'absence de production d'un constat d'huissier ; que l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur les chiffres d'affaires n'est pas à l'origine du rejet de la qualification de force majeure ; que la circonstance que l'ensemble de la comptabilité des trois activités soit tenue par le même comptable et que seule celle du restaurant présente des anomalies n'est pas de nature à faire présumer de la régularité de celle-ci et reste sans incidence sur les motifs de son rejet ; Considérant que pour justifier des recettes des années 1999, 2000 et 2001, le requérant ne peut utilement se prévaloir de ce qu'il a produit les tickets Z de son établissement, ni de ce que le vérificateur a lui-même utilisé les tickets Z et les doubles des tickets clients ; que ce dernier a en effet utilisé lesdits tickets, qui sont effectivement des pièces suffisantes pour déterminer les recettes de l'activité, mais qui étaient, en l'espèce, ceux des mois d'octobre et novembre 2002, et non ceux de 1999 à 2001, dès lors qu'en l'absence de présentation des justificatifs des recettes des années litigieuses, il n'existait pas d'autre moyen d'appréhender les conditions d'exploitation et le taux de marge de l'activité ; Considérant que la dérogation permise par l'article 286-3 du code général des impôts ne dispense pas l'exploitant de conserver, afin de pouvoir les produire, tous les justificatifs de ses recettes, tels les tickets Z , les doubles des notes clients, ce que M. A n'a pu faire pour la période vérifiée ; Considérant que, par suite, l'administration était en droit d'écarter la comptabilité et de procéder à une reconstitution du chiffre d'affaires de l'entreprise ; Sur la charge de la preuve : Considérant que les impositions litigieuses ayant été établies soit d'office, soit conformément à l'avis de la commission des impôts directs et des taxe sur les chiffres d'affaires, la charge de la preuve de leur exagération incombe dans les deux cas à M. A ; que s'il soutient apporter cette preuve, ce moyen relève du bien-fondé du litige, examiné ci-après ; Sur la reconstitution du chiffre d'affaires : Considérant que M. A soutient que si l'administration peut appliquer aux exercices suivants un coefficient calculé pour un exercice antérieur, encore faut-il que la méthode suivie et débattue au titre du premier exercice soit également utilisée sur les exercices suivants ; qu'il a, au contraire, constaté que la première notification retient un coefficient de 21,78 appliqué aux achats de liquides pour 1999, alors que la deuxième notification retient un coefficient de marge de 2,51 appliqué au total des achats liquides et solides pour 2000 et 2001, sans que le vérificateur explique ce changement de méthode ; qu'en conséquence, M. A demande que soit appliqué le coefficient de 21,78 aux achats de liquides de chaque exercice ; Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a reconstitué le chiffre d'affaires de l'exercice 1999 en utilisant la méthode dite des liquides ; que, pour connaître la part des liquides dans le chiffre d'affaires, il a dépouillé les notes du mois de septembre 2002 et de la période du 2 octobre au 14 octobre 2002, et a abouti au chiffre de 23 % ; que pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'exercice 1999, le vérificateur a d'abord dépouillé les factures d'achat de liquide et calculé le montant des achats revendus ; qu'il a calculé le montant des recettes en liquide et le coefficient de marge pour les liquides, soit 5,69 ; que le coefficient applicable aux achats revendus pour reconstituer le chiffre d'affaires est alors de 5,69 x 100 : 23 = 24,73 , ramené à 21,78 dans la lettre de confirmation ; qu'il a alors déterminé le chiffre d'affaires du restaurant en appliquant, aux achats revendus de liquides, le coefficient de 21,78 , soit 144 280 F x 21,78 = 3 142 418 F TTC ou 2 605 653 F HT ; qu'il a ainsi déterminé un écart HT de 370 059 F ; que, compte tenu des achats totaux déclarés de l'exercice, soit 1 035 736 F, le coefficient de marge calculé après la reconstitution est de 2 605 653 : 1 035 736 = 2,51 (au lieu de 2,89 avec les anciens chiffres) ; que la reconstitution à partir des prix de revient, décrite à titre de comparaison dans la notification page 7, fait apparaître un coefficient de 3,04 au lieu des 2,15 déclarés ; que le vérificateur a finalement retenu le coefficient de 2,51 plus favorable au contribuable ; que cette méthode, qui prend en compte les données propres à l'entreprise et qui ne se révèle pas inappropriée en l'espèce, n'est ni radicalement viciée, ni excessivement sommaire ; Considérant que pour calculer le chiffre d'affaires des exercices 2000 et 2001, le vérificateur a utilisé la même méthode, c'est-à-dire a appliqué le coefficient de marge de 2,51 calculé pour l'année 1999 aux achats revendus de 2000 (1 321 283 F) et 2001 (165 586 F), ainsi qu'il ressort de la notification et de la décision de rejet ; que les critiques de M. A ne sont pas fondées ; Considérant que si le requérant a soumis à la commission une méthode de reconstitution identique à celle utilisée par le vérificateur au titre de l'année 1999, cette méthode n'est ni plus précise, ni plus fiable que celle qui a été utilisée par l'administration, le requérant faisant état d'achats revendus de liquides ( 143 850F et 111 123 F) non justifiés dans les écritures comptables ; que, par suite, il n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases d'imposition ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. A la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Gérard A et et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' N° 08MA02523 2