Cour Administrative d'Appel de Marseille, 7ème chambre - formation à 3, 26/11/2013, 11MA01869, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 7ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-11-26
Numéro : 11MA01869
Président : M. BEDIER
Rapporteur : M. Jean-Louis  BEDIER
Commissaire du gouvernement : M. DELIANCOURT
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la requête, enregistrée le 12 mai 2011, présentée pour la SARL JMCP, représentée par son gérant en exercice, dont le siège social est situé Route nationale 7 lieu-dit l'Auberge des Adrets à Fréjus (83 600), par Me B...et MeA... ; La SARL JMCP demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0803519 - 0803520 en date du 9 mars 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande en décharge, en premier lieu, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution de 10 % à cet impôt et d'imposition forfaitaire annuelle auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003, en deuxième lieu, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant aux mêmes années, et, en troisième lieu, de la taxe annuelle sur les véhicules des sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2000 à 2004 ainsi que des pénalités qui ont assorti l'ensemble de ces impositions ; 2°) d'annuler les décisions de rejet de ses réclamations du 16 avril 2008 et les avis de mise en recouvrement du 30 août 2006 ; 3°) de prononcer la décharge demandée et d'ordonner le remboursement des sommes qu'elle a acquittées assorties des intérêts moratoires ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ................................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 novembre 2013 : - le rapport de M. Bédier, président de chambre ; - et les conclusions de M. Deliancourt, rapporteur public ; 1. Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2002 et 2003, l'administration fiscale a rejeté la comptabilité de la SARL JMCP, qui exploitait à Fréjus un hôtel-restaurant et a reconstitué ses résultats des mêmes années ; que la SARL JMCP demande à la Cour d'annuler le jugement en date du 9 mars 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande en décharge, en premier lieu, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution de 10 % à cet impôt et d'imposition forfaitaire annuelle auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003, en deuxième lieu, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant aux mêmes années, en troisième lieu, de la taxe sur les véhicules des sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2000 à 2004 ainsi que des pénalités qui ont assorti l'ensemble de ces impositions ; Sur les conclusions tendant à la décharge de la taxe sur les véhicules de tourisme des sociétés à laquelle la SARL JMCP a été assujettie au titre des années 2000 à 2004 : 2. Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 1010 du code général des impôts, dans sa rédaction antérieure à la loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005 et applicable en l'espèce, la taxe annuelle sur les véhicules des sociétés était perçue par voie de timbre ; que les litiges relatifs à son application ressortissent à la compétence des seules juridictions judiciaires ; que, par suite, le tribunal administratif a écarté à bon droit cette partie des conclusions de la SARL JMCP comme n'étant pas au nombre de celles dont il appartient à la juridiction administrative de connaître ; Sur les conclusions tendant à l'annulation des décisions de rejet des réclamations de la société et des avis de mise en recouvrement du 30 août 2006 : 3. Considérant que les décisions par lesquelles l'administration statue sur les réclamations contentieuses des contribuables ne constituent pas des actes détachables de la procédure d'imposition ; que, par suite, les conclusions aux fins d'annulation de telles décisions ne peuvent faire l'objet d'un recours contentieux qu'au titre de la procédure fixée par les articles L. 199, R. 199-1 et suivants du livre des procédures fiscales et se confondent avec les conclusions tendant à la réduction ou à la décharge des impositions contestées ; que les conclusions de la société requérante tendant à l'annulation de la décision par laquelle le directeur des services fiscaux du Var a statué sur sa réclamation préalable sont de ce fait irrecevables ; qu'il en va de même des conclusions tendant à l'annulation des avis de mise en recouvrement du 30 août 2006 ; Sur les conclusions relatives à l'impôt sur les sociétés, à la contribution de 10 % à cet impôt, à l'imposition forfaitaire annuelle et à la taxe sur la valeur ajoutée : En ce qui concerne les impositions de l'année 2002 : Quant au rejet de la comptabilité et à la charge de la preuve : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L.192 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L.59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " et qu'aux termes de l'article L. 193 du même livre : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article 54 du code général des impôts, applicable à la société requérante compte tenu de son régime d'imposition : " Les contribuables (...) sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration (...) " ; 6. Considérant que la société requérante admet ne pas avoir été en mesure de présenter au vérificateur un inventaire des stocks ou tout autre document comptable permettant de justifier de la consistance et de la variation de ceux-ci ; qu'elle admet aussi l'existence, à concurrence de la somme de 4 157 euros, de discordances entre les sommes portées au crédit de ses comptes bancaires en 2002 et son chiffre d'affaires déclaré au titre de la même année ; qu'elle soutient néanmoins que ces deux éléments ne permettaient pas à l'administration d'écarter sa comptabilité comme non probante ; 7. Considérant toutefois qu'outre l'écart de 4 157 euros affectant les comptes de l'année 2002 et l'absence de comptabilisation des stocks, pourtant prévue par les dispositions du 3. de l'article 38 du code général des impôts, qui constitue un manquement aux obligations comptables rappelées à l'article 54 du même code, l'administration a relevé lors des opérations de contrôle que l'enregistrement des recettes n'était pas toujours chronologique et présentait un caractère incomplet pour les périodes du 1er au 13 janvier 2002, du 16 février au 3 mars 2002 et du 29 au 31 décembre 2002 ; que, même si la société requérante soutient que les manquements qui lui sont reprochés pour le mois de décembre 2002 s'expliquent par un vol dont elle a été victime et rappelle que l'administration fiscale a pu entrer en possession des documents comptables de ce mois en se rapprochant de l'autorité judiciaire, il n'en reste pas moins que les manquements observés au titre des deux autres périodes, précisément retracés en page 6 de la proposition de rectification du 16 septembre 2005 révèlent des insuffisances graves ; que la société, si elle conteste l'absence de présentation de feuilles de caisse, ne remet en outre pas utilement en cause les constatations du vérificateur selon lesquelles le compte caisse était créditeur pour l'exercice 2002 sauf en début et en fin d'année ; qu'en outre, le vérificateur a relevé que le décompte global des notes pour l'année 2002, de l'ordre de 545 132 euros, était supérieur au chiffre d'affaires déclaré de 494 088 euros soit un écart de 51 044 euros ; qu'à supposer que cet écart doive être diminué, comme le soutient la société requérante, des sommes de 1 782 euros, 8 394,20 euros et 4 262,68 euros pour tenir compte de sa méthode d'enregistrement des notes, il resterait encore significatif ; qu'enfin, la société requérante ne saurait, pour faire échec aux constatations du vérificateur, opposer à celles-ci un " tableau de synthèse " établi a posteriori par son gérant ; que l'administration fiscale établit donc que la comptabilité de la société présentait de graves irrégularités ; que celle-ci n'est de ce fait pas fondée à se prévaloir des termes de la documentation administrative de base référencée 4 G-3341 qui confirment que la valeur probante de la comptabilité ne peut être remise en cause qu'au vu d'irrégularités graves ; 8. Considérant que les impositions contestées ont été mises en recouvrement conformément à l'avis en date du 2 juin 2006 de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'en conséquence, la société requérante supporte la charge de prouver l'exagération des impositions par application des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; qu'en toute hypothèse, s'agissant du complément de taxe sur la valeur ajoutée réclamé à la société au titre de la période correspondant à l'année 2002, celle-ci ne conteste pas ne pas avoir honoré ses obligations déclaratives et se trouver en situation d'être taxée d'office ; qu'elle supporte également la charge de la preuve quant à cette imposition par application des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales ; Quant à la reconstitution des recettes : 9. Considérant que le vérificateur a reconstitué le chiffre d'affaires de l'activité de restauration de la société à l'aide de la méthode dite des vins ; que, pour appliquer cette méthode, après avoir analysé l'ensemble des notes de restaurant présentées au titre de l'année 2002, il a comparé le montant du prix du vin payé par les clients et le montant total de la note et calculé un pourcentage de 20,65 % soit un coefficient de 4,84 (100/20,65) ; qu'il a ensuite déterminé le montant des vins achetés par l'entreprise à chacun de ses six fournisseurs sans tenir compte de la variation des stocks en l'absence de tout document comptable permettant de calculer une telle variation et pris en compte les vins offerts ou consommés au bar ; que le montant obtenu de 106 725 euros a été affecté du coefficient de 4,84 et a permis de reconstituer la chiffre d'affaires du restaurant auquel ont été ajoutés les chiffres d'affaires de petit déjeuner et de bar ainsi que ceux issus de l'hôtellerie et de la vente d'objets de décoration, qui n'ont pas été remis en cause ; 10. Considérant, en premier lieu, que, si le vérificateur avait initialement constaté une discordance de 123 109 euros entre les sommes portées au crédit des comptes bancaires de la société et son chiffre d'affaires déclaré au titre de la même année, discordance dont il résulte de l'instruction qu'elle n'est que de 4 157 euros comme il a été dit au point 6, cette constatation demeure sans incidence sur le montant des impositions dès lors que l'écart mis en évidence par le vérificateur avait pour seul objet de concourir à démontrer les carences de la comptabilité de la société et n'avait pas de conséquence sur le montant des impositions ; 11. Considérant, en second lieu, que la société requérante critique l'application faite à sa situation de la méthode dite des vins en faisant valoir que la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires et de ses résultats mise en oeuvre par le vérificateur est erronée dans la mesure où des notes dans lesquelles la facturation du vin n'était pas isolée ont été prises en compte par le vérificateur lorsque celui-ci a comparé le total des notes des clients et le montant total du prix payé par les clients pour le vin, ce qui a contribué à augmenter artificiellement le coefficient multiplicateur retenu par le vérificateur et, par voie de conséquence, son chiffre d'affaires reconstitué s'agissant de son activité de restauration ; que la société requérante appuie cette affirmation d'une analyse circonstanciée de l'annexe I à la notification de redressement datée du 16 septembre 2005 et d'un recensement, qui peut être vérifié par l'examen de cette annexe, des notes dans lesquelles la facturation du vin n'était pas isolée et qui, comme l'examen de la même annexe permet aussi de le vérifier, ont été ainsi prises en compte à tort par le vérificateur, qui aurait dû les écarter pour ne pas fausser les termes de comparaison qu'il retenait ; que le nombre de ces notes, qui s'élève à environ cent cinquante sur un total d'environ deux mille notes, n'est pas négligeable ; que la société est donc en droit de demander à la Cour de tirer les conséquences de cette erreur dans l'application de la méthode de reconstitution suivie par le vérificateur ; que, pour le surplus et à l'exception de ce qui vient d'être dit s'agissant de la prise en compte erronée de certaines notes, la méthode utilisée par le vérificateur, telle qu'elle a été retracée au point 9, à partir de données propres à l'entreprise, est exempte d'erreur méthodologique de nature à remettre en cause la méthode suivie et ne peut être regardée comme radicalement viciée ; 12. Considérant qu'il appartient à la Cour de chiffrer les conséquences sur la reconstitution du chiffre d'affaires de l'activité de restauration de la société de la prise en compte erronée de certaines notes signalée au point 11 ; qu'il résulte des calculs précis et non contestés de la société requérante que, si les notes dans lesquelles le vin n'avait pas été isolé n'avaient pas été prises en compte, le coefficient multiplicateur applicable à la reconstitution de son chiffre d'affaires aurait été de 4,28 et non de 4,84 et que son chiffre d'affaires de restaurant reconstitué doit être fixé à la somme de 456 783 euros au lieu de 516 549 euros ; que la société doit donc être réputée apporter la preuve qui lui incombe du caractère partiellement exagéré des impositions critiquées et est fondée à demander au titre de l'année 2002, la décharge des droits de taxe sur la valeur ajoutée, d'impôt sur les sociétés et de contribution à cet impôt correspondant à la prise en compte d'un montant de chiffre d'affaires de restaurant de 456 783 euros, la décharge des intérêts de retard et pénalités correspondants, ces dernières incluant les pénalités de 100 % pour absence d'indication des bénéficiaires des revenus distribués, ainsi que la réformation en ce sens du jugement du tribunal administratif de Toulon ; qu'en revanche, l'imposition forfaitaire annuelle, non acquittée par la société, était due indépendamment des rehaussements apportés à ses résultats et n'est d'ailleurs plus contestée dans le dernier état de ses écritures ; En ce qui concerne les impositions de l'année 2003 : 13. Considérant que l'irrégularité de la comptabilité d'une entreprise doit être appréciée exercice par exercice ou sous-période par sous-période en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'en outre, la date ultime à laquelle un contribuable peut apporter les justifications comptables qui lui sont demandées est celle de la mise en recouvrement des impositions ; 14. Considérant que la société requérante ne conteste pas l'absence de présentation d'inventaires de stocks au titre de l'année 2003 ; qu'elle fait toutefois valoir que, s'agissant des autres irrégularités comptables, le vérificateur se serait borné à raisonner par analogie avec l'année précédente sans mettre en évidence les irrégularités qui, conjuguées avec l'absence de présentation des stocks, seraient de nature à établir l'irrégularité de sa comptabilité ; 15. Considérant que le vérificateur a relevé lors des opérations de contrôle que l'enregistrement des recettes était incomplet pour les périodes du 1er au 11 janvier 2003 et du 23 au 26 juillet 2003 ; que, toutefois, il est constant que le vérificateur disposait pour la période du 1er au 11 janvier 2003 des documents justifiant les recettes, qu'il avait obtenus auprès de l'autorité judiciaire et qu'il a d'ailleurs fait parvenir à la société à l'occasion de l'envoi de la réponse aux observations du contribuable datée du 21 novembre 2005 ; qu'ainsi, même si la société n'a pas été en mesure de produire elle-même les documents en cause, dont elle affirme qu'ils lui avaient été dérobés, le vérificateur était en possession avant la date de la mise en recouvrement des impositions des justificatifs des recettes pour la période du 1er au 11 janvier 2003 ; que, seuls les justificatifs des recettes du 23 au 26 juillet 2003 n'ont donc pas été présentés ; qu'en revanche, il résulte de l'instruction que des feuilles de caisse ont été présentées ; qu'en outre, l'administration ne soutient pas que des soldes créditeurs de caisse auraient été mis en évidence au titre de l'année 2003 ; qu'enfin, si pour l'année 2003, le vérificateur n'a pu mettre en évidence une différence entre le chiffre d'affaires résultant du décompte global des notes et le chiffre d'affaires retracé en comptabilité ou déclaré dans la mesure où la saisie des notes clients qu'il a effectuée n'a porté que sur un tiers des notes de l'année, il n'est pas soutenu par l'administration et il ne résulte pas de l'instruction que ce calcul, qui avait été effectué pour l'année 2002, aurait été rendu impossible pour l'année 2003 du fait de carences de la société ; 16. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les seuls manquements de la société à ses obligations comptables établis par l'administration en ce qui concerne l'année 2003 sont l'absence de présentation d'inventaires de stocks et l'absence de justificatifs de recettes pour quatre jours de l'année ; que, dans ces conditions, l'administration ne peut être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe des graves irrégularités qui entacheraient la comptabilité de la société pour l'année en cause ; 17. Considérant que la procédure de redressement contradictoire a été suivie en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés et la contribution de 10 % à cet impôt ; que l'administration n'établit pas que la comptabilité serait irrégulière et ne fait pas état d'autres rehaussements qui seraient justifiés indépendamment de la remise en cause de la comptabilité ; que la société requérante est donc fondée à demander la décharge de ces impositions ; qu'en revanche, l'imposition forfaitaire annuelle, non acquittée par la société, était due indépendamment des rehaussements apportés à ses résultats ; qu'il y a lieu de rejeter les conclusions en décharge de cette imposition, à supposer que la société ait entendu les maintenir ; que, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée rappelée au titre de la période correspondant à l'année 2003, la société requérante, taxée d'office, supporte la charge de la preuve ; qu'elle doit être réputée apporter la preuve qui lui incombe en opposant sa comptabilité aux constatations de l'administration, qui, quant à cet impôt également, ne fait pas état d'autres rehaussements qui seraient justifiés indépendamment de la remise en cause de la comptabilité ; 18. Considérant qu'il résulte de qui précède que la SARL JMCP est fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10% à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2003 ainsi que du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant à la même année, la décharge des intérêts de retard et pénalités correspondants, ces dernières incluant les pénalités de 100 % pour absence d'indication des bénéficiaires des revenus distribués, ainsi que la réformation en ce sens du jugement du tribunal administratif de Toulon ; qu'en revanche, l'imposition forfaitaire annuelle, non acquittée par la société, était due indépendamment des rehaussements apportés à ses résultats et n'est d'ailleurs plus contestée dans le dernier état de ses écritures ; Sur les conclusions de la société tendant au paiement des intérêts moratoires : 19. Considérant qu'en l'absence de litige né et actuel, les conclusions de la SARL JMCP tendant à l'obtention d'intérêts moratoires doivent être rejetées comme irrecevables ; Sur les conclusions de la société tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 20. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat, en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative, la somme de 1 500 euros au tire des frais exposés par la SARL JMCP et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Le chiffre d'affaires reconstitué de l'activité restaurant de la SARL JMCP est fixé à la somme de 456 783 euros au titre de l'année 2002. Article 2 : La SARL JMCP est déchargée, en droits, intérêts de retard et pénalités, celles-ci incluant les pénalités de 100 % pour absence d'indication des bénéficiaires des revenus distribués, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10 % à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2002 ainsi que du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant à la même année correspondant à la fixation du chiffre d'affaires figurant à l'article 1er. Article 3 : La SARL JMCP est déchargée, en droits, intérêts de retard et pénalités, celles-ci incluant les pénalités de 100 % pour absence d'indication des bénéficiaires des revenus distribués, et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10 % à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2003 ainsi que du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant à la même année. Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Toulon en date du 9 mars 2011 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : L'Etat versera à la SARL JMCP la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL JMCP est rejeté. Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL JMCP et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal sud-est. '' '' '' '' 2 sm