Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 4 mai 1994, 93NT00163, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1994-05-04
Numéro : 93NT00163
Rapporteur : M. GRANGÉ
Commissaire du gouvernement : M. ISAIA

VU la requête, enregistrée le 12 février 1993 sous le n° 93NT00163, présentée pour M. Pierre X..., demeurant 1 Promenade de Port Maria à Larmor-Plage (Morbihan) par Maître Bondiguel, avocat ; M. X... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 29 octobre 1992 du Tribunal administratif de Rennes en tant qu'il a partiellement rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1981 à 1984 ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées subsistantes ; 3°) subsidiairement d'ordonner une expertise aux fins de déterminer la valeur locative du matériel compte tenu de son état et du marché ; 4°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 5 000 F au titre des frais irrépétibles ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 mars 1994 : - le rapport de M. GRANGÉ, conseiller, - les observations de Me Bondiguel, avocat de M. Pierre X..., - et les conclusions de M. ISAIA, commissaire du gouvernement, Sur la réintégration de loyers non perçus au titre du matériel : Considérant qu'il résulte des pièces du dossier que, par acte du 2 avril 1979, M. X... a donné en location-gérance le fonds de commerce qu'il exploitait antérieurement à titre individuel, comprenant les éléments incorporels de ce fonds ainsi que du matériel d'exploitation ; que, s'agissant de ce matériel, le contrat stipulait qu'un état descriptif devait être établi dans les quinze jours de l'acte, et que le loyer restait à déterminer à l'amiable entre les parties ou, à défaut d'accord, à dire d'experts ; qu'il est constant qu'aucun loyer n'a été perçu ni demandé par M. X... au titre de la location de ce matériel ; que, si le requérant soutient que la vétusté de celui-ci lui interdisait en fait d'en demander un loyer, il ne l'établit pas, alors qu'il résulte de l'instruction que plusieurs des équipements en cause n'étaient pas intégralement amortis ; qu'il n'établit pas davantage que les parties auraient d'un commun accord décidé que le prix de location du matériel serait inclus dans le loyer perçu par ailleurs au titre de la location des éléments incor-porels du fonds ; que, dans ces circonstances, et eu égard aux stipulations du bail, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve d'un acte anormal de gestion résultant de la renonciation injustifiée de M. X... à percevoir les loyers qu'il était en droit de réclamer au titre de la location du matériel ; qu'elle était, dès lors, fondée à procéder à la réintégration des loyers non perçus dans les bénéfices du contribuable ; Considérant toutefois que, pour évaluer le montant des loyers en cause, le service a estimé qu'ils devaient être fixés à 16 % du prix de revient, par référence à la règle de détermination de la valeur locative des biens non passibles d'une taxe foncière retenue pour l'assiette de la taxe professionnelle ; que le ministre n'établit pas qu'une telle méthode se rapproche des conditions réelles de location qu'une entreprise, placée dans des conditions semblables, pourrait obtenir, compte tenu de la situation du marché et de l'état du matériel, pour la location d'équipements comparables ; que M. X... demande, en se basant sur un taux de rentabilité de 4 %, par rapport à la valeur d'origine des biens, que le montant non perçu du loyer soit fixé à 4 201 F par année entière ; que ce taux et ce montant ne sont pas critiqués par le ministre ; qu'il y a lieu, par suite, de retenir ce montant ; Sur le rattachement aux bénéfices industriels et commerciaux des loyers perçus au titre d'une sous-location : Considérant que par acte distinct du 2 avril 1979 M. X... a donné en sous-location au locataire-gérant de son fonds de commerce des locaux dont il était lui-même locataire en vertu d'un contrat du 30 janvier 1976, comprenant des hangars à usage d'entrepôt frigorifique et de garage ; que le contribuable a déclaré les loyers provenant de cette sous-location comme bénéfices non commerciaux ; que l'administration a estimé que ces loyers devaient être rattachés aux bénéfices industriels et commerciaux du contribuable ; Considérant qu'aux termes de l'article 35 du code général des impôts : "I Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : ...5° Personnes qui donnent en location un établissement commercial ou industriel muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation, que la location comprenne, ou non, tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d'industrie" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les locaux sous-loués par M. X... étaient équipés d'une installation frigorifique de 280 m2 destinée à l'entreposage et à la conservation de fruits et légumes ; que la sous-location en cause doit être ainsi regardée comme portant sur un établissement commercial muni du matériel nécessaire à son exploitation ; que c'est, dès lors, à bon droit que l'administration a rattaché les revenus tirés par M. X... de cette activité de sous-location aux bénéfices industriels et commerciaux ; Sur la plus-value : Considérant que l'administration a considéré que la plus-value dégagée par M. X... lors de la cession en 1984 de son fonds de commerce ne pouvait bénéficier de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 151 septiès du code général des impôts dans le cadre duquel le contribuable avait entendu se placer ; Considérant qu'aux termes de l'article 151 septiès du code général des impôts : "Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité ... commerciale ... par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas la limite du forfait ... sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans ... Lorsque ces conditions ne sont pas remplies il est fait application ... du régime fiscal des plus-values professionnelles prévu aux articles 39 duodécies à 39 quindécies et 93 quater pour les autres éléments de l'actif immobilisé ..." ; qu'aux termes de l'article 302 ter du même code : "1. Le chiffre d'affaires et le bénéfice imposables sont fixés forfaitairement en ce qui concerne les entreprises dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 500 000 F s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement, ou 150 000 F s'il s'agit d'autres entreprises ... 5. Les forfaits de chiffre d'affaires et de bénéfices sont établis par année civile et pour une période de deux ans ; les montants servant de base à l'impôt peuvent être différents pour chacune des deux années de cette période ..." ; qu'il résulte de ces dispositions, d'une part, que le bénéfice de l'exonération des plus-values institué par l'article 151 septiès précité du code doit être réputé, eu égard notamment aux travaux parlementaires qui ont préparé le vote de la loi du 19 juillet 1976 dont cet article est issu, être réservé aux entreprises qui entrent dans le champ d'application du régime forfaitaire, sans qu'il soit besoin toutefois, qu'elles aient été effectivement imposées selon un tel régime, d'autre part, que dans les hypothèses autres que celle de création d'entreprises visée à l'article 302 quinquiès du code et que celle de cessation d'une entreprise déjà placée sous un régime forfaitaire l'année précédant cette cessation d'activité, une entreprise commerciale qui, l'année précédant celle de la réalisation de la plus-value litigieuse, réalise des recettes excédant la limite admise pour le régime forfaitaire, n'entre pas dans le champ d'application d'un tel régime au titre de l'année de la réalisation de la plus-value si, après avoir réalisé cette plus-value, elle cesse d'exister moins d'une année civile après la clôture de l'exercice précédent ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X..., qui s'était placé sur option sous le régime du bénéfice réel simplifié, a réalisé en 1983, année précédant la cessation de son activité intervenue le 30 juin 1984, un chiffre d'affaires s'élevant à 206 288 F TTC, compte non tenu du montant des loyers non perçus au titre de la location du matériel ; qu'il n'entrait donc pas, en vertu de l'article 302 ter précité, dans le champ d'application du régime forfaitaire applicable aux entreprises commerciales au titre de l'année 1984 ni, par voie de conséquence, dans celui de l'article 151 septiès précité du code général des impôts ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration a pu lui refuser le bénéfice de l'exonération prévue par ce texte ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est seulement fondé à demander que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti soient établies sur la base d'un loyer, au titre de la location du matériel, ramené de 16 800 F par an à 4 200 F par an pour les années 1981, 1982 et 1983, et de 8 400 F à 2 100 F pour l'année 1984 ; Sur les conclusions tendant à l'allocation de sommes non comprises dans les dépens : Considérant qu'aux termes de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ..." ; Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner M. X... à verser à l'Etat la somme que demande le ministre du budget au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens, ni de condamner l'Etat à verser à M. X... la somme que celui-ci demande au même titre ;Article 1er : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu assignées à M. X... seront établies sur la base d'un loyer, au titre de la location du matériel, ramené de seize mille huit cents francs (16 800 F) par an à quatre mille deux cents francs (4 200 F) par an pour les années 1981, 1982 et 1983, et de huit mille quatre cents francs (8 400 F) à deux mille cent francs (2 100 F) pour l'année 1984.Article 2 : M. X... est déchargé des droits et pénalités correspondant à la base d'imposition définie à l'article 1er.Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Rennes en date du 29 octobre 1992 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 4 : Le surplus des conclusions de M. X... et les conclusions du ministre du budget tendant à l'application de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel sont rejetés.Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre du budget.