CAA de PARIS, 2ème chambre, 21/11/2018, 17PA01624, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2018-11-21
Numéro : 17PA01624
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : M. CHEYLAN
Avocat(s) : DOS SANTOS SANDRA

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société LDH Services a demandé au Tribunal administratif de Paris de rétablir ses déficits déclarés en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2008 et 2009. Par un jugement n° 1521163/1-2 du 14 mars 2017, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 12 mai et 25 octobre 2017, la société LDH Services, représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du Tribunal administratif de Paris du 14 mars 2017 ; 2°) de prononcer la " décharge des redressements en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre de la période du 1er janvier 2007 au 30 juin 2009 " ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ont été méconnues ; - elle n'a pas obtenu communication du rapport de vérification ; - l'article L. 52 du livre des procédures fiscales a été méconnu, en raison du dépassement du délai de trois mois ; - les rectifications ne sauraient être simultanément fondées sur les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales et sur celles de l'article 39-1 du code général des impôts ; - les premiers juges n'ont pas répondu à ce moyen ; - les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ont été méconnues ; - la non communication de pièces émanant des autorités luxembourgeoises méconnait l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne a été méconnu ; - la charge de la preuve a été inversée et la procédure entachée d'irrégularité, le comité de l'abus de droit fiscal n'ayant pas eu connaissance de tous les documents ; - aucun abus de droit n'a été commis ; - le prêt à la société B.E.P. était justifié par la réalité du projet, par le caractère équilibré du contrat de financement passé avec cette société et par le fait qu'en tout état de cause, la société LDH Services était déficitaire. Par un mémoire en défense enregistré le 3 août 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les moyens soulevés par la société LDH Services ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 27 septembre 2017, la clôture de l'instruction a été fixée au 25 octobre 2017 Vu : - les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Magnard, - et les conclusions de M. Cheylan, rapporteur public. 1. Considérant que la société LDH Services relève appel du jugement n° 1521163/1-2 du 14 mars 2017 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant au rétablissement de ses déficits déclarés en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2008 et 2009 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du I de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : / 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts " ; 3. Considérant que la société LDH Services fait valoir que la vérification de comptabilité qui a porté sur ses exercices clos en 2008 et 2009, commencée le 23 novembre 2010, s'est poursuivie après la date du 22 février 2011 indiquée par l'administration, soit au-delà du délai de trois mois prévu par les dispositions précitées ; qu'aucun élément du dossier ne permet de considérer que les réunions de synthèse qui se seraient tenues entre le contribuable et le vérificateur après la fin des opérations de contrôle sur place auraient eu le caractère d'un examen de documents comptables à l'origine des rehaussements notifiés au titre des exercices en cause ; qu'ainsi, et alors même que ces réunions auraient eu pour objet la présentation des rehaussements envisagés, le moyen tiré de ce que les opérations de vérification auraient été poursuivies dans les locaux de l'administration au-delà du délai de trois mois ne peut qu'être écarté ; 4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les rectifications, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les seuls renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications ; que, par suite, et contrairement à ce qui est soutenu, le moyen tiré de ce que le service disposait d'informations obtenues des autorités luxembourgeoises, relatives à l'activité d'autres sociétés, et qui n'auraient pas été communiquées à la société requérante, n'entraine aucune méconnaissance desdites dispositions, ces informations n'ayant pas été utilisées pour fonder les rectifications ; que dans ces conditions, l'administration, en ne communiquant pas les informations obtenues des autorités luxembourgeoises ne saurait être regardée comme ayant méconnu le devoir de loyauté ou les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; 5. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; qu'il résulte de l'examen de la proposition de rectification en date du 26 août 2011 qu'elle répond aux exigences susmentionnées ; que ni le fait que le service ait fait référence à des sociétés tierces ou inconnues, ni le fait qu'il ait évoqué des évènements antérieurs aux années litigieuses ne révèlent, par eux-mêmes, un défaut de motivation ; que, par ailleurs, les erreurs de droit dont serait entachée la proposition de rectification en ce qui concerne la qualification d'abus de droit sont sans influence sur sa régularité ; 6. Considérant, en quatrième lieu, que le comité de l'abus de droit fiscal a émis son avis sur la base des informations qui lui ont été transmises et dont il est constant qu'elles avaient été portées à la connaissance de la société requérante ; que la circonstance que des documents en la possession de l'administration, documents dont il ne résulte d'ailleurs pas de l'instruction qu'ils auraient été utilisés pour fonder les rehaussements en litige, n'aient pas été communiqués au comité est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; 7. Considérant, en cinquième lieu, que si la société requérante soutient que le rapport de vérification, dont elle avait demandé la communication à l'administration, ne lui a pas été transmis, cette circonstance est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification " ; 9. Considérant que l'administration fiscale a réintégré dans les résultats de la société LDH Services, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, les pertes constatées par cette dernière sur les parts qu'elle possédait dans le capital de la société Interactive Entertainment et sur la valeur de la créance qu'elle détenait à l'égard de la SCI Beg Er Preihr (BEP) ; qu'il résulte tant de la proposition de rectification en date du 26 août 2011 que de l'avis du comité de l'abus de droit fiscal du 22 novembre 2013 que l'abus de droit opposé à la société requérante trouve son origine dans le caractère fictif de l'augmentation de capital souscrite par elle au sein de la société Interactive Entertainment ainsi que du prêt consenti à la société BEP afin de permettre à cette dernière de souscrire au capital de la société Interactive Entertainment ; que le comité de l'abus de droit fiscal ayant estimé que l'administration était fondée à mettre en oeuvre la procédure prévue par l'article L. 64 précité du livre des procédures fiscales, il incombe, par suite, à la société LDH Services, en vertu de ces mêmes dispositions, d'apporter la preuve inverse ; que la circonstance que des documents en la possession de l'administration n'aient pas été communiqués au comité ne saurait, pour les motifs exposés au point 6, et contrairement à ce qui est soutenu, inverser la charge de la preuve devant le juge de l'impôt ; 10. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que l'augmentation de capital souscrite le 27 décembre 2007 par la société LDH Services a été réalisée par incorporation au capital de la société Interactive Entertainment du compte courant créditeur de la société LDH Services ; que ce compte courant créditeur trouvait son origine dans l'endossement, le 11 décembre 2007, d'un billet à ordre au profit de la société Interactive Entetrainment ; que ce billet à ordre, émis à l'origine par la société Dione Holding, n'était la contrepartie d'aucune activité économique et n'était représentatif d'aucune dette identifiable de la part de cette dernière ; que la société LDH Services ne fournit aucun élément de nature à établir que ce billet à ordre correspondait à une dette réelle de la part de la société Dione Holding, alors même que celle-ci aurait eu, ainsi qu'il est soutenu, une activité réelle ; que l'endossement d'un billet à ordre fictif au profit d'une société donnée ne saurait donner lieu à la constatation, dans les écritures de cette société, d'un compte courant créditeur réel ; que la transformation d'un compte courant créditeur constaté dans de telles conditions en augmentation de capital permet de regarder ladite augmentation comme fictive ; que la société LDH Services ne remet pas valablement en cause le caractère fictif de l'opération litigieuse en faisant valoir qu'elle exerce des activités économiques réelles, qu'elle avait des motifs d'investir dans le capital de la société Interactive Entertainment, que la crise financière a fait échouer les projets envisagés et que les échecs rencontrés par cette société ne lui sont pas opposables ; que la circonstance que les opérations susmentionnées n'aient pas eu pour objet de permettre à la société LDH Services, déficitaire avant comme après les rehaussements, d'éluder une quelconque imposition, est sans influence sur la réalité de l'abus de droit constaté par l'administration et qui procède de la possibilité, reconnue à cette dernière par les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, d'écarter les actes fictifs comme ne lui étant pas opposables ; que les opérations en cause ayant un caractère fictif, le moyen tiré de ce que l'augmentation de capital litigieuse n'aurait pas été à l'origine de la clause de retour à meilleur fortune activée à l'encontre de la société Interactive Entertainment et ayant permis d'absorber, en conséquence de la dette procédant de ladite clause, la plus-value réalisée par la société Saint-Alix dont la société Interactive Entertainment avait préalablement fait l'acquisition, est inopérant ; que les développements de la requête relatifs au fonctionnement des billets à ordre et aux erreurs qu'aurait commises l'administration fiscale dans l'analyse du détail des opérations ne sont pas de nature à remettre en cause le caractère fictif de la créance de la société LDH Services sur la société Interactive Entertainment ayant donné lieu à la perte en litige ; que l'administration était par suite fondée à refuser la déductibilité d'une perte procédant d'un acte fictif qui ne lui était pas opposable ; 11. Considérant, d'autre part, que la société LDH Services a accordé le 13 décembre 2007 un prêt de 700 000 euros à la société BEP ; que ce prêt n'a donné lieu à aucun transfert de fonds mais s'est matérialisé par l'endossement d'un billet à ordre, analogue à celui mentionné ci-dessus, émis à l'origine par la société Dione Holding ; que ce billet à ordre a en outre été endossé par la SCI BEP dans le cadre d'une opération de souscription au capital de la société Interactive Entertainment ; que, pour les mêmes motifs que précédemment, ce billet à ordre, émis par la société Dione Holding, doit être regardé comme ayant eu un caractère fictif ; que le prêt matérialisé par l'endossement d'un tel billet à ordre a, dans ces conditions, également un caractère fictif ; qu'il n'a en outre jamais été justifié de la réalité de l'opération économique envisagée, l'augmentation de capital ayant été suivie d'une réduction de capital par annulation des titres de la société ; que la créance représentative du prêt a en outre été cédée, pour 700 euros, le 7 juillet 2008, à la SCI Sudet détenue par le même groupe familial que la requérante ; que, pour les mêmes motifs que précédemment, et en présence d'un acte dont le caractère fictif n'est pas valablement remis en cause, le moyen tiré de ce que le prêt litigieux n'a pas eu pour objet de permettre à la société LDH Services, déficitaire avant comme après les rehaussements, d'éluder une quelconque imposition, ne peut qu'être écarté ; que l'administration, comme précédemment, était par suite fondée à refuser la déductibilité d'une perte procédant d'un acte fictif qui ne lui était pas opposable ; 12. Considérant enfin qu'il résulte de ce qui vient d'être dit que l'administration fiscale a, à bon droit, procédé aux rehaussements litigieux en se fondant sur les dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; que la circonstance que le service ait également, au cours de la procédure d'imposition, invoqué les dispositions de l'article 39-1 du code général des impôts, est dès lors sans influence sur le bien-fondé de l'imposition ; qu'il y a par suite lieu d'écarter ce moyen, auquel les premiers juges, qui ont eux-mêmes confirmé le bien-fondé de l'imposition sur le fondement des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, n'étaient pas tenus de répondre ; 13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de la requête et de la demande de première instance, présentées par une société membre d'un groupe fiscal intégré, que la société LDH Services n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la société LDH Services est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société LDH Services et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France. Délibéré après l'audience du 7 novembre 2018, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - Mme Appèche, président assesseur, - M. Magnard, premier conseiller, Lu en audience publique le 21 novembre 2018. Le rapporteur, F. MAGNARDLe président, I. BROTONS Le greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 7 2 N° 17PA01624