CAA de NANTES, 6ème chambre, 28/06/2022, 21NT03367, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 6ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-06-28
Numéro : 21NT03367
Président : M. GASPON
Rapporteur : Mme Valérie  GELARD
Commissaire du gouvernement : Mme MALINGUE
Avocat(s) : CABINET AYACHESALAMA

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Lorient Football Développement Promotion (LFDP) a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2010, 2011 et 2012. Par un jugement n° 1703318 du 27 mars 2019, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. Par une requête et un mémoire, enregistrés les 27 mai 2019 et 2 janvier 2020, la SAS LFDP, représentée par la SCP Ayache Salama, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer cette décharge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 8 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le tribunal administratif a méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve de l'existence d'un acte anormal de gestion ; - elle était fondée à déduire les charges afférentes aux frais de déplacement de son dirigeant ; le fait que celui-ci soit domicilié à Londres ne fait pas obstacle à la déduction de ces frais ; ces charges comportent des contreparties au moins équivalentes pour la société ; les dépenses ont été réalisées dans l'intérêt de la société. Par un mémoire en défense et un mémoire, enregistrés les 4 décembre 2019 et 21 octobre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la société LFDP ne sont pas fondés. Par un arrêt n° 19NT02039 du 18 mars 2021, la cour a rejeté la requête présentée le 27 mai 2019 par la société LFDP. Le 18 mai 2021, la société LFDP a saisi le Conseil d'Etat d'un pourvoi dirigé contre cet arrêt de la cour. Par une décision du 29 novembre 2021, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt n° 19NT02039 de la cour du 18 mars 2021 et renvoyé l'affaire devant cette juridiction pour qu'elle y soit jugée. Procédure devant la cour : Par un courrier du 2 décembre 2021, la cour a informé les parties de la reprise d'instance et de la possibilité de présenter un mémoire dans un délai d'un mois. Par un mémoire enregistré le 10 février 2022 et un mémoire enregistré le 20 mai 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut à titre principal, au rejet de la requête de la société LFDP, à titre subsidiaire, à la confirmation de ses bases rectifiées pour le calcul de ses cotisations d'impôt sur les sociétés à concurrence des sommes de 140 151 euros, 125 241 euros et 113 118 euros pour les exercices clos respectivement au 30 juin 2010, 2011 et 2012. Il soutient que les moyens soulevés par la société LFPD ne sont pas fondés. Par un mémoire, enregistré le 28 avril 2022, la société LFPD, représentée par Me Messeca et Me Boisselier, demande à la cour d'annuler le jugement n° 1703318 du tribunal administratif de Rennes, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2010, 2011 et 2012 et de mettre à la charge de l'Etat la somme de 8000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que le service a méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve de l'existence d'un acte anormal de gestion et que les dépenses en cause ont été exposées dans l'intérêt de la société. Vu les autres pièces du dossier et notamment le mémoire présenté le 25 mai 2022 pour la société LFPD. Vu : - le code général des impôts ; - le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C..., - et les conclusions de Mme Malingue, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. La société Lorient Football Développement Promotion (LFPD), qui détient et gère le club de football professionnel FC Lorient, a été rachetée en 2009 par M. B... A..., qui en est devenu le président exécutif tout en restant domicilié près de Londres, où il a poursuivi son activité professionnelle dans le secteur de la finance. La société a pris en charge ses frais de transport, d'hôtellerie et de restauration pour ses déplacements vers Lorient et d'autres villes françaises à hauteur de 140 151 euros pour l'exercice clos le 30 juin 2010, 142 891 euros pour 2011 et 145 878 euros pour 2012, soit un montant total de 428 920 euros. A l'issue d'une vérification de comptabilité menée au cours de l'année 2013, l'administration fiscale a remis en cause le caractère déductible de ces charges et les a réintégrées aux résultats de la société. Cette dernière a saisi le tribunal administratif de Rennes d'une demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de ces trois exercices. Par un jugement du 27 mars 2019, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. Par un arrêt du 18 mars 2021, la cour a confirmé ce jugement. Toutefois, par une décision du 29 novembre 2021, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt de la cour et renvoyé l'affaire devant cette juridiction pour qu'elle y soit jugée. Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : 2. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion, l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. 3. Les frais de transport, hôtellerie et restauration exposés par une société pour les besoins des déplacements effectués par un salarié ou par un dirigeant dans l'exercice de leurs fonctions constituent en principe des charges déductibles de son bénéfice. Il en va de même des charges exposées pour le remboursement au salarié ou au dirigeant de telles dépenses, qui ont la nature de frais professionnels, lorsque celui-ci en a fait l'avance. Dans un tel cas, ces sommes ne sont pas taxables entre les mains de l'intéressé. En revanche les dépenses exposées pour les besoins du déplacement du salarié ou du dirigeant depuis son domicile vers le lieu où il exerce ses fonctions ont la nature d'une dépense personnelle de ce dernier. S'il est loisible à l'employeur d'en assurer la prise en charge, celle-ci, sous réserve qu'elle ne conduise pas à porter la rémunération à un niveau excessif, a la nature, pour le salarié ou le dirigeant, d'un avantage en nature taxable entre ses mains dans la catégorie des traitements et salaires ou en application de l'article 62 du code général des impôts. Symétriquement, elle constitue, sous la même réserve, une charge déductible des bénéfices de l'employeur. Ce traitement fiscal est toutefois subordonné à la condition que les avantages en nature ainsi accordés par la société à son personnel, y compris ses dirigeants soient, conformément aux prescriptions de l'article 54 bis du code général des impôts, inscrits explicitement dans leur comptabilité. A défaut, ils constituent des avantages occultes au sens de l'article 111 du code général des impôts, imposables entre les mains du bénéficiaire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non déductibles des bénéfices de la société. 4. Dans ses dernières écritures, l'administration fait valoir que les entreprises doivent, en vertu de l'article 54 bis du code général des impôts inscrire en comptabilité sous une forme explicite la nature et la valeur des avantages accordés à leur personnel, et notamment à leurs dirigeants sociaux. Elle doit ainsi être regardée comme sollicitant une substitution de motifs. Rien ne fait obstacle à ce qu'il soit fait droit à cette demande dès lors qu'elle ne prive la société requérante d'aucune garantie, la commission départementale des impôts n'étant consultée que sur des questions de fait et non sur l'interprétation des textes constituant la base légale des rectifications notifiées. 5. Il est constant que les frais litigieux ont été facturés par deux sociétés contrôlées par M. A... qui en était le président : la société LFT Sports Capital Development LLP, société britannique qui détenait 26,69 % des parts de la société LFDP jusqu'au 1er mai 2011, et la société A2MF Capital, société luxembourgeoise détenant la totalité des titres de la société requérante après cette date. Les dépenses dont la déduction a été remise en cause par l'administration sont relatives à des frais de déplacement de M. A..., le plus souvent entre son domicile situé à Londres et le siège de la société situé à Lorient, ainsi que des frais d'hébergement et de restauration en lien avec ces déplacements. Lors de la vérification, le service a constaté que la société LFPD avait comptabilisé indistinctement, dans deux comptes de frais généraux (n° 62515020 " Voyages et déplacements " et n° 62535020 " Frais de nuitées "), les dépenses de déplacements de son dirigeant, qu'elles concernent ou non ses déplacements entre son domicile et la société, et sans qu'il soit possible d'identifier ni le nombre de vols pris en charge, ni les itinéraires des vols. La société LFPD soutient que la présence à Londres de son dirigeant constitue un atout majeur pour elle. Elle souligne son rôle actif dans le cadre des recrutements, des transferts ou des prêts de joueurs avec les clubs anglais, lesquels ont été rendus possibles par les réseaux relationnels qu'entretient M. A... à Londres. Elle met en avant les contreparties médiatiques et financières que lui a procuré le savoir-faire anglais, en rappelant que le club lorientais est passé de la 17ème à la 10ème place des clubs les mieux exposés dans les médias et que ses résultats déficitaires sont devenus bénéficiaires. Toutefois, si le club a bénéficié de l'expérience et de l'expertise de son dirigeant, cela n'impliquait pas nécessairement qu'il maintienne son lieu de résidence à Londres dans l'intérêt de la société LFPD alors qu'il n'est pas contesté qu'il exerçait par ailleurs une activité professionnelle dans une entreprise spécialisée dans la finance, située elle-même à Londres. De ce fait, c'est à juste titre que l'administration a estimé que les trajets qu'il était amené à effectuer pour se rendre à Lorient constituaient des dépenses personnelles qui, inscrites dans deux comptes de frais généraux, n'avaient pas été inscrites en comptabilité conformément à l'article 54 bis du code général des impôts, et ne pouvaient être déduites des charges de la société LFPD. 6. Il résulte toutefois de l'instruction, singulièrement des pièces justificatives produites au dossier, que certaines dépenses remises en cause par l'administration présentent un caractère professionnel. S'agissant de l'exercice clos au 30 juin 2011, le vol Luxembourg-Lorient du 21 septembre 2010, à l'exception du retour vers Londres, ainsi que les frais d'hôtel et de restaurant correspondant à cette date pour M. A... et un invité, les vols du 7 août 2010 Londres-Auxerre-Londres, les vols Londres-Lorient / Lorient-le Bourget des 12 et 13 janvier 2011 accomplis pour assister à une cérémonie de vœux ainsi que les frais d'hôtel et de restaurant y afférant et les vols Lyon-Londres du 15 janvier 2011 pour assister à un déjeuner professionnel revêtent un caractère professionnel, de sorte que la rectification opérée par l'administration pour cet exercice doit être ramenée à 124 339 euros, soit une réduction en base de 18 552 euros. S'agissant de l'exercice clos au 30 juin 2012, les vols du 16 octobre 2011 Biggin Hill-Rennes-Gatwick, les vols du 22 avril 2012 Lyon-Gatwick, les vols du 02 mai 2012 Biggin Hill-Caen-Gatwick et les vols du 13 mai 2012 Biggin Hill-Bordeaux-Gatwick, qui correspondent, selon les mentions portées sur l'agenda de M. A..., pour trois d'entre eux à des déplacements effectués pour assister à des matchs de football opposant le club de Lorient à d'autres clubs français, présentent également le caractère de dépenses professionnelles. La rectification y afférant doit par suite être ramenée à 113 118 euros pour cet exercice, soit une réduction en base de 32 760 euros. Les autres dépenses engagées au profit du président exécutif de la société ne pouvant être regardées comme présentant un caractère professionnel, l'administration était seulement fondée à remettre en cause la somme globale de 370 284 euros au titre de ces trois exercices. 7. Par ailleurs, si la requérante fait valoir que l'administration fiscale a méconnu les termes de l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 3 du traité de l'Union européenne, ce moyen ne peut être utilement invoqué par la société et, en tout état de cause, l'administration fiscale s'est, en l'espèce, bornée à remettre en cause le caractère déductible de charge pour la détermination du résultat imposable d'une société, sans porter atteinte à la vie privée de M. A... ou à sa liberté de circulation au sein de l'Union européenne. 8. Enfin, si la société requérante invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice de l'instruction administrative référencée BOI-BIC-CHG-40-20-40, n °50 ainsi que de la réponse ministérielle apportée à M. D... publiée au Journal officiel de la République française du 7 mai 1969, celles-ci ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle adoptée par le présent arrêt. 9. Il résulte de tout ce qui précède, que la société LFPD n'est fondée, que dans la limite mentionnée ci-dessus, à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. Sur les frais liés au litige : 10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante pour l'essentiel, le versement à la société LFPD de la somme qu'elle demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. DÉCIDE : Article 1er : Les bases de l'impôt sur les sociétés de la société Lorient Football Développement Promotion sont réduites des sommes de 18 552 euros et de 32 760 euros au titre, respectivement, des exercices clos les 30 juin 2011 et 30 juin 2012. Article 2 : La société Lorient Football Développement Promotion est déchargée du paiement des cotisations d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2011 et 2012 à concurrence de la réduction en base prononcée à l'article précédent. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Lorient Football Développement Promotion est rejeté. Article 4 : Le jugement n° 1703318 du tribunal administratif de Rennes en date du 27 mars 2019 est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société Lorient Football Développement Promotion et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 13 juin 2022, à laquelle siégeaient : - M. Gaspon, président de chambre, - M. Coiffet, président-assesseur, - Mme Gélard, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 28 juin 2022. La rapporteure, V. GELARDLe président, O. GASPON La greffière, I. PETTON La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 21NT03367