Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (bis), 27/07/2007, 06DA01664, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2e chambre - formation à 3 (bis)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2007-07-27
Numéro : 06DA01664
Président : Mme Helmholtz
Rapporteur : M. Manuel  Delamarre
Commissaire du gouvernement : M. Mesmin d'Estienne
Avocat(s) : SCP FIDELE

Vu la requête, enregistrée le 14 décembre 2006 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour la SELARL ZAN CONSEILS anciennement dénommée « SELARL Cabinet Y », dont le siège est 22-24 avenue du Peuple Belge, BP 7 à Lille (59009), par la SCP Fidèle ; la SELARL ZAN CONSEILS demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0501565 en date du 12 octobre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant, d'une part, à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1999, 2000 et 2001, ainsi que des pénalités y afférentes et, d'autre part, à la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros au titre des frais irrépétibles ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que, s'agissant du poste d'actif relatif à la présentation de la clientèle, les versements opérés en 2000 et 2001 constitueraient des compléments de prix ; que, s'agissant des apports en compte courant pour les années 2000 et 2001, ils sont la conséquence de prêts consentis à titre personnel par un client, M. X, à M. Y, leur appréhension ne pouvant, dès lors, être qualifiée d'abandon de créance au profit d'un tiers source d'une distribution de bénéfices ; que la réintégration des frais kilométriques n'est pas fondée ; que sa mauvaise foi n'est pas établie dès lors qu'il n'y a pas eu volonté de sa part d'éluder l'impôt ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 21 février 2007, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre demande à la Cour de rejeter la requête ; il soutient que, s'agissant de la réévaluation du poste d'actif « droit de présentation de la clientèle », la société requérante ne rapporte pas la preuve que le prix de cession tel qu'il ressort de la déclaration de mutation enregistrée à la recette le 21 août 1997, aurait été déterminé sous des conditions suspensives de réalisation d'un montant déterminé de chiffre d'affaires ; que, s'agissant des apports en compte courant, la preuve de l'existence d'un prêt entre MM. Y et X n'est pas rapportée, et que, dès lors, M. Y doit être considéré comme ayant appréhendé les sommes litigieuses ; que, s'agissant de la réintégration des frais kilométriques, la preuve de remboursements exagérés est rapportée, l'utilisation de plusieurs véhicules a bien été prise en compte par le service, et la commission des impôts directs et du chiffre d'affaires a estimé que le kilométrage annuel retenu par le service n'était pas exagéré ; que les majorations pour mauvaise foi sont pleinement justifiées au vu de l'activité de son dirigeant et principal actionnaire, qui exerçait la profession d'avocat spécialisé en droit des affaires ; Vu le mémoire, enregistré le 30 mars 2007, présenté pour la SELARL ZAN CONSEILS, par lequel celle-ci conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens ; elle soutient, en outre, que le service, qui a fixé à une somme de 875 266 francs la limite supérieure à laquelle pouvait être évaluée la valeur du fonds cédé, a sous-évalué ledit fonds ; Vu le mémoire, enregistré le 29 juin 2007 par télécopie et confirmé par la production de l'original le 2 juillet 2007, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, par lequel ce dernier conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 juillet 2007 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Manuel Delamarre, premier conseiller : - le rapport de M. Manuel Delamarre, premier conseiller ; - les observations de Me Delerue pour la SELARL Zan Conseils ; - et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SELARL ZAN CONSEILS, qui exerce l'activité libérale d'avocat, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période allant du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2001 en matière d'impôt sur les sociétés et du 1er janvier 1999 au 31 janvier 2002 en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'à la suite de ces opérations, des rehaussements de ses cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés lui ont été notifiés par décision en date du 26 septembre 2002, rappels portant sur une réévaluation du poste d'actif « droit de présentation de clientèle », un abandon de créance et des frais de déplacement ; que la SELARL ZAN CONSEILS fait appel du jugement en date du 12 octobre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la réévaluation du poste d'actif « droit de présentation de clientèle » : Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : « ( ) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. Y, avocat, a cédé, en 1997, sa clientèle à la SELARL ZAN CONSEILS, anciennement dénommée « SELARL Cabinet Y », pour un montant de 825 000 francs ; qu'en 2000, la société a décidé de réévaluer le droit de présentation de clientèle à la somme de 1 855 000 francs, la somme de 1 030 000 francs ayant alors été acquittée à M. Y ; qu'en 2001, ce droit de présentation a finalement été évalué à la somme de 3 600 000 francs, un nouveau versement de 1 745 000 francs ayant alors été effectué à M. Y ; que le vérificateur a estimé que la réévaluation libre de sa clientèle à laquelle la SELARL ZAN CONSEILS avait ainsi procédé se traduisait par un supplément d'actif constitutif, en vertu des dispositions de l'article 38 2. du code général des impôts, de suppléments de bénéfices imposables au titre de ces exercices ; Considérant que la SELARL ZAN CONSEILS soutient que contrairement aux affirmations de l'administration fiscale selon lesquelles des réévaluations d'actif auraient eu lieu, les montants acquittés par la SELARL constituent des compléments de prix ; qu'en effet, la société requérante a, le 29 mars 1997, passé une convention avec M. Zdzislav Adam Y aux termes de laquelle elle lui achetait le fonds de commerce du cabinet d'avocats Y pour la somme de 900 000 francs, la convention étant assortie de conditions suspensives en ce que le prix n'était pas fixé définitivement au motif qu'il n'était pas possible de chiffrer immédiatement les avantages financiers que le promettant tirerait du travail accompli et que le promettant et le bénéficiaire convenaient de fixer définitivement le prix dans un délai maximal de cinq années à compter du jour de la signature de la promesse, soit le 29 mars 2002 ; qu'ainsi la valeur du fonds n' a pu, selon la société requérante, être constatée qu'en 2002 ; Considérant, toutefois, que, comme le souligne à juste titre l'administration fiscale, la loi oblige les contractants à publier, dans la quinzaine de sa date de signature, un extrait de tout acte de cession de fonds de commerce, quelle que soit sa forme, ainsi que toute attribution de fonds de commerce par partage ; que la publication dudit extrait doit être précédée, à peine de nullité, soit de l'enregistrement de l'acte contenant mutation, soit à défaut d'acte de la déclaration prescrite par l'article 638 du code général des impôts ; que, par suite, si l'acte de cession n'est pas enregistré dans la quinzaine de sa date de signature, la cession ne peut pas être rendue opposable aux tiers ; qu'en l'espèce, la déclaration de mutation en date du 21 août 1997 ne mentionne aucun acte sous seing privé constatant cette mutation, ni aucun renseignement relatif à une modification de la valeur de la clientèle cédée ; qu'aucun paiement de droits d'enregistrement n'a, par ailleurs, été constaté lors des réévaluations successives de la clientèle ; que le prix déclaré ne correspond pas non plus au prix provisoire de cession figurant dans la convention du 29 mars 1997 ; que, dans ces conditions, en l'absence de présentation de tout document ayant date certaine, l'administration a pu à bon droit estimer que les versements effectués par la SELARL ZAN CONSEILS à M. Y au titre des années 2000 et 2001, étaient constitutifs d'une réévaluation du poste d'actif « droit de présentation de clientèle » et non de compléments de prix et procéder aux redressements d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés contestés sur ces mêmes années ; Considérant, en outre, que si la société requérante, qui ne propose aucune méthode d'évaluation alternative à celle de l'administration consistant à calculer la moyenne du chiffre d'affaires du cabinet de M. Y pendant les trois années précédant la cession, soutient que le service a sous-évalué ledit fonds, elle n'assortit ses affirmations, devant la Cour de céans comme devant les premiers juges, d'aucun élément probant permettant d'en apprécier le bien-fondé ; que, par ailleurs, la circonstance que le service aurait indiqué qu'une somme de 875 266 francs constituait la limite supérieure à laquelle pouvait être évaluée la valeur du fonds cédé, n'est pas de nature à établir que la valeur de 825 000 francs retenue par l'administration résultant de la déclaration du 23 juillet 1997 auprès de la recette divisionnaire des impôts de Lille serait insuffisante ; Considérant que c'est donc à bon droit que l'administration a qualifié les versements effectués en 2000 et 2001 à titre de réévaluation du droit de présentation de clientèle non de compléments de prix mais de suppléments de bénéfices imposables ; En ce qui concerne l'abandon de créance : Considérant que des sommes de montants respectifs de 500 000 francs et 400 000 francs ont été versées sur le compte courant de M. Y en 2000 et 2001 par M. X, qui est un client de la société ; que le service a estimé qu'à défaut de preuve contraire quant à la nature de ces apports en compte courant, M. Y devait être regardé comme ayant appréhendé lesdites sommes ; Considérant que la SELARL ZAN CONSEILS fait valoir que les inscriptions en compte courant d'associés litigieuses résultent de prêts consentis à titre personnel par M. X à M. Y, et non du paiement d'honoraires dus par ce client de la société requérante ; Considérant, toutefois, qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a constaté que l'inscription en compte-courant de la somme de 500 000 francs pour l'année 2000 résultait de diverses écritures comptables ; que la facture de débours comptabilisée le 3 octobre 2000 pour le compte client de M. X a été annulée, sans justificatif, puis créditée sur le compte courant d'associé de M. Y ; que le versement de la somme de 400 000 francs a été révélé le 13 février 2001 par le débit du compte bancaire de la société requérante et par le crédit du compte courant d'associé ; qu'ainsi les sommes versées par M. X, qui ont transité par les comptes de la société avant d'être finalement créditées sur le compte courant d'associé de M. Y, ont été appréhendées par M. Y ; que les justificatifs produits par la société requérante, qui consistent en une reconnaissance de dette en date du 9 octobre 2002 et en des attestations, émises par M. X, de remboursement de prêt pour des sommes de 15 000 euros et 7 000 euros en date du 16 novembre 2004, toutes postérieures aux redressements en cause ne permettent pas d'établir le lien éventuel entre ces remboursements et les sommes litigieuses ; que c'est ainsi à bon droit que l'administration a soumis les sommes litigieuses à l'impôt sur les sociétés ; En ce qui concerne les frais kilométriques : Considérant que l'administration a refusé la déduction de certains frais kilométriques remboursés au gérant au titre des trois années vérifiées au motif qu'il n'était pas justifié qu'ils avaient été exposés dans l'intérêt de l'entreprise ; Considérant que, si la SELARL ZAN CONSEILS conteste le kilométrage retenu par l'administration pour les différents véhicules utilisés par M. Y, elle ne produit à l'appui de ces affirmations aucun document probant susceptible de les étayer ; qu'ainsi, c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé que l'administration avait pu refuser la déduction de ces frais des résultats de l'entreprise ; Sur les pénalités de mauvaise foi : Considérant que l'administration, en relevant la SELARL ZAN CONSEILS, qui exerce l'activité d'avocat et dont le gérant et principal associé est avocat d'affaires spécialisé en droit commercial et en droit des sociétés, ne pouvait ignorer que l'absence de constatation de réévaluation d'actif se soldant par une inscription au compte courant d'un associé alors qu'aucun produit correspondant n'a été constaté par la société est prohibée et que les sommes versées par M. X à la société puis virées sur le compte courant de M. Y constituent un abandon de créance, doit être regardée comme établissant la mauvaise foi de la société requérante telle qu'entendue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SELARL ZAN CONSEILS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que la somme que la SELARL ZAN CONSEILS demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SELARL ZAN CONSEILS est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SELARL ZAN CONSEILS et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Nord. N° 06DA01664 2