Cour administrative d'appel de Paris, 9ème Chambre, 26/04/2012, 10PA03924, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 9ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-04-26
Numéro : 10PA03924
Président : Mme MONCHAMBERT
Rapporteur : Mme Dominique  SAMSON
Commissaire du gouvernement : Mme BERNARD
Avocat(s) : DADI

Vu la requête, enregistrée le 2 août 2010, présentée pour M. Thierry A, demeurant ... par Me Dadi ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0710260 du 20 mai 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2003 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) à titre subsidiaire, d'interroger la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle relative à la compatibilité de l'article 167 bis du code général des impôts avec l'accord du 21 juin 1999 conclu entre la Communauté européenne et ses Etats membres et la Confédération suisse ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le Traité de Rome instituant la Communauté économique européenne devenue la Communauté européenne ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et les premier et quatrième protocoles additionnels à cette convention ; Vu le Pacte international de New York relatif aux droits civils et politiques ; Vu la convention fiscale entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions sur le revenu et sur la fortune du 9 septembre 1966 modifiée ; Vu l'accord entre la Communauté européenne et ses Etats membres, d'une part, et la Confédération suisse, d'autre part, sur la libre circulation des personnes, fait à Luxembourg le 21 juin 1999 : Vu la directive n° 88/361/CEE du 24 juin 1988 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 avril 2012 : - le rapport de Mme Samson, - les conclusions de Mme Bernard, rapporteur public, - et les observations de Me Dadi pour M. A ; Considérant que M. A a été imposé à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales sur le fondement de l'article 167 bis du code général des impôts à raison des plus-values constatées sur les droits sociaux qu'il détenait lorsqu'il a transféré son domicile en Suisse le 1er octobre 2003 ; qu'il relève appel du jugement du 20 mai 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge de ces impositions ; Considérant qu'aux termes de l'article 167 bis du code général des impôts alors applicable : " I. - 1. Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années sont imposables, à la date du transfert de leur domicile hors de France, au titre des plus-values constatées sur les droits sociaux mentionnés à l'article 150-0 A et détenus dans les conditions du f de l'article 164 B.2. La plus-value constatée est déterminée par différence entre la valeur des droits sociaux à la date du transfert du domicile hors de France, déterminée suivant les règles prévues aux articles 758 et 885 T bis, et leur prix d'acquisition par le contribuable ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. Les pertes constatées ne sont pas imputables sur les plus-values de même nature effectivement réalisées par ailleurs. 3. La plus-value constatée est déclarée dans les conditions prévues au 2 de l'article 167. II. - 1. Le paiement de l'impôt afférent à la plus-value constatée peut être différé jusqu'au moment où s'opérera la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation des droits sociaux concernés. Le sursis de paiement est subordonné à la condition que le contribuable déclare le montant de la plus-value constatée dans les conditions du I, demande à bénéficier du sursis, désigne un représentant établi en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt et constitue auprès du comptable chargé du recouvrement, préalablement à son départ, des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor. Le sursis de paiement prévu au présent article a pour effet de suspendre la prescription de l'action en recouvrement jusqu'à la date de l'événement entraînant son expiration. Il est assimilé au sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales pour l'application des articles L. 208, L. 255 et L. 279 du même livre. Pour l'imputation ou la restitution de l'avoir fiscal, des crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires, il est fait abstraction de l'impôt pour lequel un sursis de paiement est demandé en application du présent article. 2. Les contribuables qui bénéficient du sursis de paiement en application du présent article sont assujettis à la déclaration prévue au 1 de l'article 170. Le montant cumulé des impôts en sursis de paiement est indiqué sur cette déclaration à laquelle est joint un état établi sur une formule délivrée par l'administration faisant apparaître le montant de l'impôt afférent aux titres concernés pour lequel le sursis de paiement n'est pas expiré ainsi que, le cas échéant, la nature et la date de l'événement entraînant l'expiration du sursis. 3. Sous réserve du 4, lorsque le contribuable bénéficie du sursis de paiement, l'impôt dû en application du présent article est acquitté avant le 1er mars de l'année suivant celle de l'expiration du sursis. Toutefois, l'impôt dont le paiement a été différé n'est exigible que dans la limite de son montant assis sur la différence entre le prix en cas de cession ou de rachat, ou la valeur dans les autres cas, des titres concernés à la date de l'événement entraînant l'expiration du sursis, d'une part, et leur prix ou valeur d'acquisition retenu pour l'application du 2 du I, d'autre part. Le surplus est dégrevé d'office. Dans ce cas, le contribuable fournit, à l'appui de la déclaration mentionnée au 2, les éléments de calcul retenus. L'impôt acquitté localement par le contribuable et afférent à la plus-value effectivement réalisée hors de France est imputable sur l'impôt sur le revenu établi en France à condition d'être comparable à cet impôt. 4. Le défaut de production de la déclaration et de l'état mentionnés au 2 ou l'omission de tout ou partie des renseignements qui doivent y figurer entraînent l'exigibilité immédiate de l'impôt en sursis de paiement. III. - A l'expiration d'un délai de cinq ans suivant la date du départ ou à la date à laquelle le contribuable transfère de nouveau son domicile en France si cet événement est antérieur, l'impôt établi en application du I est dégrevé d'office en tant qu'il se rapporte à des plus-values afférentes aux droits sociaux qui, à cette date, demeurent dans le patrimoine du contribuable. (...) " ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1er de l'accord du 21 juin 1999 entre la Communauté européenne et ses Etats membres, d'une part, et la Confédération suisse, d'autre part, sur la libre circulation des personnes : " L'objectif de cet accord, en faveur des ressortissants des Etats membres de la Communauté européenne et de la Suisse, est : a) d'accorder un droit d'entrée, de séjour, d'accès à une activité économique salariée, d'établissement en tant qu'indépendant et le droit de demeurer sur le territoire des parties contractantes (...) e) d'accorder les mêmes conditions de vie, d'emploi et de travail que celles accordées aux nationaux. " ; qu'aux termes de l'article 16 de cet accord : " 1. Pour atteindre les objectifs visés par le présent accord, les parties contractantes prendront toutes les mesures nécessaires pour que les droits et obligations équivalant à ceux contenus dans les actes juridiques de la Communauté européenne auxquels il est fait référence trouvent application dans leurs relations (...) " ; qu'aux termes de l'article 21 du même accord : " Relation avec les accords bilatéraux / en matière de double imposition / 1. Les dispositions des accords bilatéraux entre la Suisse et les Etats membres de la Communauté européenne en matière de double imposition ne sont pas affectées par les dispositions du présent accord. (...) / 3. Aucune disposition du présent accord ne fait obstacle à l'adoption ou l'application par les parties contractantes d'une mesure destinée à assurer l'imposition, le paiement et le recouvrement effectif des impôts ou à éviter l'évasion fiscale conformément aux dispositions de la législation fiscale nationale d'une partie contractante ou aux accords visant à éviter la double imposition liant la Suisse, d'une part, et un ou plusieurs Etats membres de la Communauté européenne, d'autre part, ou d'autres arrangements fiscaux. " ; Considérant que les dispositions de l'article 167 bis précitées n'ont, contrairement à ce que soutient le requérant, ni pour objet, ni pour effet de soumettre à de quelconques restrictions ou conditions, l'exercice effectif, par les personnes qu'elles visent, de la liberté de circulation des personnes telle qu'elle est énoncée à l'article 1er de l'accord de Luxembourg, auquel la Suisse est partie ; que ces stipulations ne font, toutefois, pas obstacle à l'adoption de mesures destinées à assurer l'imposition, le paiement et le recouvrement effectif des impôts ou à éviter l'évasion fiscale ; Considérant, en deuxième lieu, que M. A soutient que l'administration crée une restriction illégale à la liberté de circulation des capitaux résultant de l'article 67 du Traité instituant la Communauté européenne ainsi que de l'article 1er de la directive n° 88/361/CEE du 24 juin 1988 en ce que le principe de la liberté de circulation des capitaux s'applique avec les pays tiers et que l'obligation de désigner un représentant fiscal méconnaît ce principe ; Considérant qu'aux termes de l'article 56 du Traité instituant la Communauté européenne devenu l'article 67 du traité : " (...) Toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et entre les Etats membres et les pays tiers sont interdites " ; qu'aux termes de l'article 58 du même traité : " 1. L'article 56 ne porte pas atteinte au droit qu'ont les Etats membres : (...) b. de prendre toutes les mesures indispensables pour faire échec aux infractions à leurs lois et règlements, notamment en matière fiscale (...) ; 3. Les mesures et procédures visées aux paragraphes 1 et 2 ne doivent constituer ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux et des paiements telle que définie à l'article 56 " ; Considérant, d'une part, que si les dispositions précitées de l'article 167 bis du code général des impôts ont pour objet de soumettre à une imposition immédiate les personnes transférant leur domicile fiscal hors de France, au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux qu'ils détenaient à la date de ce transfert, elles n'ont ni pour objet ni pour effet d'apporter des restrictions aux mouvements de capitaux ; qu'en particulier elles ne font pas obstacle à la réalisation d'opérations de placements ou d'investissements hors de France qu'elles ne rendent pas plus difficiles ; Considérant, d'autre part, que l'obligation de désignation d'un représentant fiscal, en ce qu'elle vise les contribuables résidant dans les Etats parties à l'accord sur l'Espace économique européen (EEE) et non membres de l'Union, ne va pas au delà de ce qui est nécessaire pour atteindre l'objectif visant à garantir l'efficacité des contrôles fiscaux et de la lutte contre l'évasion fiscale ; que la Suisse qui n'est partie au traité instituant la Communauté européenne doit être regardée comme un pays tiers au sens des stipulations précitées des articles 56 et 58 de ce traité ; que, par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que l'obligation de désigner un représentant fiscal en France porterait atteinte au principe de libre circulation des capitaux ; Considérant, en troisième lieu, que M. A soutient que les dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts sont contraires aux stipulations des articles 15-5 et 23 de la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 modifiée ; Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 15 de la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 : " (...) 5. Les gains provenant de l'aliénation de tous biens autres que ceux qui sont mentionnés aux paragraphes 1,2 et 3 ne sont imposables que dans l'Etat dont le cédant est un résident " ; que les impositions en litige ne portant pas sur un gain provenant de l'aliénation d'un bien, le moyen tiré de ce que les stipulations précitées de la convention franco-suisse s'opposeraient à ce que soient appliquées au contribuable les dispositions de l'article 167 bis, doit en tout état de cause être écarté ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 23 de la même convention : " 1. Les éléments du revenu d'un résident d'un Etat contractant, d'où qu'ils proviennent, dont ce résident est le bénéficiaire effectif et qui ne sont pas traités dans les articles précédents de la présente convention ne sont imposables que dans cet Etat. / 2. Les dispositions du paragraphe 1 ne s'appliquent pas aux revenus autres que les revenus provenant de biens immobiliers tels qu'ils sont définis au paragraphe 2 de l'article 6, lorsque le bénéficiaire effectif de tels revenus, résident d'un Etat contractant, exerce dans l'autre Etat contractant, soit une activité industrielle et commerciale par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé, soit une profession libérale ou d'autres activités indépendantes de caractère analogue au moyen d'une base fixe qui y est située, et que le droit ou le bien générateur des revenus s'y rattache effectivement. Dans ce cas, les dispositions de l'article 7 ou de l'article 16, suivant les cas, sont applicables " ; que ces stipulations qui réservent à l'Etat de résidence l'imposition des revenus définis au 2 ne sauraient faire obstacle à ce qu'une personne ayant son domicile fiscal en France soit imposée sur les plus-values constatées à la date du transfert de son domicile hors de France ; que dès lors qu'il avait la qualité de résident fiscal français lorsqu'il a transféré son domicile en Suisse, M. A n'est pas fondé, en tout état de cause, à soutenir que l'article 23 de la convention fiscale franco-suisse fait obstacle à l'imposition des plus-values constatées lors de son départ de France ; Considérant, en quatrième lieu, que les dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts n'ont, contrairement à ce que soutient M. A, ni pour objet, ni pour effet de soumettre à de quelconques restrictions ou conditions l'exercice effectif, par les personnes qu'elles visent, de la liberté d'aller et venir ; que, par suite, ces dispositions ne sont pas incompatibles avec les stipulations de l'article 2-2 du protocole n° 4 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentale et de l'article 12.2 du Pacte international de New York relatif aux droits civils et politiques ; Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précitées ne portent pas atteinte au droit que possèdent les États de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou amendes " ; que si les dispositions précitées de l'article 167 bis du code général des impôts ont pour effet de soumettre à l'impôt des plus-values latentes dont le produit n'avait pas été perçu par les contribuables, elles ont pour objet de lutter contre l'évasion fiscale et prévoient la possibilité pour les contribuables d'obtenir un sursis de paiement ainsi que le dégrèvement partiel de l'imposition en cas de cession ultérieure des titres à un prix inférieur à leur valeur à la date du transfert à l'étranger du domicile fiscal et, enfin, le dégrèvement total de l'impôt si les titres étaient conservés pendant cinq ans après le transfert du domicile fiscal à l'étranger ou à la date à laquelle le contribuable transfère son domicile fiscal en France si elle est antérieure ; que les dispositions de l'article 167 bis précité ne peuvent, par suite, être regardées comme méconnaissant les stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Considérant, en sixième lieu, qu'ainsi que l'a jugé le Tribunal, il résulte des termes mêmes de l'article 167 bis du code général des impôts qu'il vise les plus-values constatées sur les droits sociaux et titres mentionnés à l'article 150-0 A du code général des impôts au nombre desquels figurent les droits sociaux de sociétés établies hors de France et qu'il ne renvoie au f de l'article 164 B du code général des impôts qu'en ce qui concerne les conditions de détention de ces titres, à savoir l'importance de la participation au capital des sociétés concernées ; que, par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que la circonstance qu'il a dû constituer des garanties au titre de l'imposition de plus-values latentes constatées sur des participations détenues auprès de sociétés étrangères est contraire aux dispositions de l'article 167 bis ; Considérant, en dernier lieu, que M. A n'est pas fondé à se prévaloir de l'instruction 5C-1-06 du 13 mars 2006, postérieure à l'année d'imposition en litige, qui, au demeurant, porte sur le régime d'imposition des plus-values en report d'imposition, sur le fondement du 1 bis de l'article 167 du code général des impôts, ni de l'instruction référencée 5 C-1-01 du 13 juin 2001 qui ne comporte pas une interprétation différente de celle de la loi fiscale ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice des communautés européennes à titre préjudiciel, que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué qui est suffisamment motivé, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ; Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à la condamnation de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ; D E C I D E : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. '' '' '' '' 2 N° 10PA3924