Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, du 30 mai 2006, 05DA00417, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-05-30
Numéro : 05DA00417
Président : Mme Helmholtz
Rapporteur : M. Olivier  Mesmin d'Estienne
Commissaire du gouvernement : M. Le Goff
Avocat(s) : SCP MERIAUX-DE FOUCHER-GUEY-CHRETIEN

Vu la requête, enregistrée le 18 avril 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. et Mme Jean X, demeurant ..., par Me de Foucher ; M. et Mme X demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0203318 en date du 17 février 2005 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des compléments de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1998 et 1999, mis en recouvrement le 30 novembre 2001 dans les rôles de la commune de Calais ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; Ils soutiennent que la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité, dès lors que la notification de redressements qui leur a été adressée le 22 juin 2001 n'était pas suffisamment motivée, tant s'agissant des rehaussements consécutifs à la remise en cause des remboursements de frais de véhicules qui ont été accordés à M. X par la société Otime, que de ceux s'appliquant à leurs revenus fonciers ; que le refus du service d'admettre en déduction les frais d'avocat engagés par eux n'était pas davantage motivé ; que les impositions qui leur ont été assignées ne sont pas fondées, dès lors que l'évaluation des frais de véhicules retenue par les requérants, telle que calculée par son précédent employeur, avait été admise par l'administration lors d'un précédent contrôle et que les requérants peuvent se prévaloir, en conséquence, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales d'une prise de position formelle de l'administration à leur égard ; que la réalité des frais afférents à l'utilisation d'un véhicule personnel pour les besoins de la profession dont les requérants n'ont pas modifié le montant dans leur demande devant le Tribunal est établie par les justifications qu'ils présentent que les premiers juges ne pouvaient écarter sans dénaturer les pièces du dossier ; que le requérant qui, en sa qualité de directeur commercial de l'entreprise Otime, devait assumer les obligations liées à cette fonction, établit la réalité des dépenses de représentation, de mission et de communication qu'il exposait pour elle ; que dès lors que le service a admis pour la société Otime la déductibilité d'une partie des dépenses correspondant aux communications téléphoniques passées à partir du poste téléphonique personnel du requérant, le remboursement des autres frais professionnels engagés à son domicile devait être pareillement admis ; qu'au surplus, l'ensemble de ces frais dont la prise en compte est communément admise pour les salariés qui recourent au régime des frais réels, ne représente qu'une fraction minime du chiffre d'affaires de la société ; que c'est également à tort que les services fiscaux ont refusé la déduction des revenus fonciers des requérants de la somme de 173 885 francs correspondant à des travaux effectués et a, en outre, rehaussé ces revenus d'une somme de 244 167 francs dont la détermination demeure injustifiée ; que les requérants sont en droit de déduire de leurs revenus les frais d'avocat engagés par M. X pour la défense de ses intérêts professionnels dont il justifie de la réalité ; que c'est à tort que des pénalités de mauvaise foi ont été appliquées aux requérants alors que, s'agissant des redressements afférents aux frais kilométriques qui lui ont été remboursés par la société Otime, M. X établit qu'il s'est précisément référé à la méthode admise par le vérificateur et n'a pas évalué de manière exagérée ceux-ci ; que les redressements assignés à la société Otime n'ont pas été assortis de telles pénalités ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 26 août 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête ; il soutient que, s'agissant des rehaussements consécutifs à la remise en cause des remboursements de frais de véhicules qui ont été accordés à M. X par la société Otime, la notification de redressements est suffisamment motivée, que les redressements concernant leurs revenus fonciers le sont de même ; que, s'agissant des rehaussements s'appliquant à la remise en cause de la déduction des sommes versées au cours de l'année 1998 en exécution d'un engagement de caution, la réponse aux observations du contribuable était suffisamment motivée et, qu'en outre, les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ne sont pas applicables à cette dernière, dès lors que le contribuable ne présentait pas d'observations sur un redressement mais formulait une demande de compensation ; que les requérants ne peuvent, s'agissant de la détermination des frais de véhicule, se prévaloir de la garantie prévue à l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, dès lors qu'ils se trouvent dans une situation différente de celle qui avait donné lieu à une telle prise de position et que le requérant n'est pas un redevable de bonne foi ; que la méthode d'évaluation des frais de véhicules précédemment admise ne peut, en tout état de cause, être appliquée à la situation du requérant, dès lors que les éléments présentés ne sont pas, pour certains, conformes à la réalité ; que l'administration dans l'hypothèse où la Cour considérerait la méthode préconisée par le requérant comme lui étant opposable, demande que les redressements soient alors calculés en tenant compte des chiffres correspondant à la part des remboursements comptabilisés par la société excédant les sommes de 132 644 francs en 1998 et de 123 379 francs en 1999 ; que l'évaluation retenue par l'administration est favorable au redevable, dès lors que le véhicule en cause ayant fait l'objet d'un contrat de location, il ne peut être démontré que M. X aurait souscrit un emprunt pour faire face aux loyers correspondants et qu'il n'y a pas lieu de prendre en compte un coût de l'amortissement et des frais financiers ; que les frais divers de représentation, de mission et de communication que le requérant prétend avoir exposés pour la société ne se rattachent pas à la gestion normale de l'entreprise et ne sont justifiés, ni dans leur principe, ni dans leur montant ; que le contrat de travail de M. X qui fixait dans son article 7 le lieu de travail du requérant au siège de la société, ne prévoyait pas le remboursement de frais liés à l'utilisation à titre professionnel de son domicile personnel ; que les requérants ne justifient pas de l'utilisation de leur habitation personnelle pour les besoins professionnels de M. X ; que les conditions requises par les articles 13.1 et 83.3 du code général des impôts pour admettre de tels frais ne sont pas réunies ; que la circonstance que le service n'ait pas remis en cause le remboursement des frais téléphoniques n'est pas contradictoire avec le rejet de la déduction des frais divers ; qu'il incombe aux requérants d'apporter la preuve que la dépense dont ils demandent la déduction de leurs revenus fonciers est, d'une part, réelle et d'autre part, respecte les conditions posées par l'article 31-1. 1° du code général des impôts, ce qu'ils ne font pas ; que les requérants ne peuvent solliciter une compensation au titre des frais réels déductibles des traitements et salaires de l'année 1999 correspondant aux dépenses d'honoraires d'avocat versés au titre de procédures diligentées à l'encontre de M. X par la trésorerie et par la recette des impôts de Calais alors que ne sauraient être admises les dépenses de caractère personnel qui ne sont pas liées à l'acquisition ou à la conservation d'un revenu ; que l'application de pénalités de mauvaise foi est en l'espèce justifiée par l'importance de l'omission et de l'insuffisance de déclaration et le caractère délibéré de cette omission ; que des redressements identiques avaient déjà été mis à la charge de M. X lors d'un précédent contrôle ; que le requérant ne pouvait ignorer le caractère erroné des évaluations de frais qu'il a retenues ; que le montant des redressements concernant les dépenses d'hébergement et de repas de M. X est important au regard du montant des frais qui lui ont été remboursés par la société Otime ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 24 avril 2006, présentée pour M. et Mme X ; M. et Mme X concluent aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ; ils demandent, en outre, que l'Etat soit condamné à leur payer la somme de 2 547 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu l'ordonnance en date du 16 mars 2006 fixant la clôture d'instruction au 28 avril 2006, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu l'ordonnance en date du 26 avril 2006 par laquelle l'instruction a été réouverte, en application de l'articles R. 613-4 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 mai 2006 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Corinne Signerin-Icre, président-assesseur et M. Olivier Mesmin d'Estienne, premier conseiller : - le rapport de M. Olivier Mesmin d'Estienne, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Robert Le Goff, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ( ) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. » ; En ce qui concerne les redressements découlant du contrôle de l'EURL Otime : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressements en date du 22 juin 2001 qui a été adressée à M. et Mme Jean X après avoir mentionné l'impôt et les années d'imposition concernées, la nature des redressements assignés par catégorie de revenus et par chefs de redressements et avoir indiqué que les redressements en cause résultaient des constatations opérées lors de la vérification de comptabilité de l'EURL Otime dont M. X était alors le directeur commercial, expose avec précision la méthode retenue par le vérificateur pour évaluer le montant des charges qui n'étaient pas justifiées et qui, par suite, n'étaient pas déductibles du résultat imposable ; que l'évaluation retenue du coût de revient réel annuel du véhicule utilisé à des fins professionnelles par M. X qui a consisté à calculer, d'abord, ce coût selon la méthode retenue par le requérant après correction des éléments erronés ou redondants que celui-ci avait retenus, puis, selon la méthode découlant de l'application du barème kilométrique admis par l'administration fiscale pour retenir finalement le décompte le plus avantageux pour le contribuable, a été présentée en annexe à la notification de redressements ; que les requérants ne sauraient, par suite, soutenir que l'évaluation calculée par l'administration sur la base des éléments que M. X avait lui-même produits pouvait se confondre avec le chiffrage qu'ils entendaient faire admettre ; que le service qui a ainsi exposé les raisons qui excluaient que soient admis les autres frais allégués afférents à l'utilisation dudit véhicule, a ensuite mentionné les dispositions de l'article 109-1-1° du code général des impôts qui fondent l'imposition ; que M. et Mme X ne sauraient utilement faire valoir qu'en citant l'article 39-1-1 du même code dont le rappel était justifié, eu égard aux règles de déductibilité applicable à la société Otime, l'administration aurait entaché d'un défaut de motivation ladite notification ; En ce qui concerne les redressements découlant de l'examen de la déclaration des revenus des années 1998 et 1999 et de la détermination du revenu global : Considérant qu'il résulte de l'instruction que les indications contenues dans la notification de redressements du 22 juin 2001 ne conduisent à aucune confusion possible entre les montants rectifiés des revenus fonciers et ceux du revenu global pour les années 1998 et 1999, les montants des revenus bruts imposables avant et après contrôle étant précisés en annexe et ont permis aux requérants, comme ils l'ont d'ailleurs fait, d'engager une discussion contradictoire avec l'administration ; que s'agissant des dépenses de 173 885 francs relatives à des travaux qui n'avaient fait l'objet d'aucun redressement, l'administration n'était pas tenue de motiver le refus de prise en compte desdites dépenses au titre des revenus fonciers, formulée dans le cadre d'une demande de compensation présentée par les requérants simultanément à leurs observations à la notification ; qu'enfin, s'agissant des frais d'avocat et de procédures engagés par M. X en sa qualité d'ancien gérant salarié de la société STCL, l'administration a suffisamment motivé sa réponse en date du 22 août 2001 aux observations du contribuable en indiquant que ces frais n'entraient pas dans la catégorie des sommes versées en exécution d'un engagement de caution ou d'une condamnation pénale, qui sous certaines conditions sont seules admises en déduction des salaires perçus ; qu'ainsi, tant la notification de redressements que la réponse aux observations du contribuable répondait aux prescriptions de l'article L. 57 précité du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; ( ) » ; qu'aux termes de l'article 110 du même code : « Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur le revenu » ; En ce qui concerne le remboursement de frais de véhicules et de représentation : Considérant que la société Otime dont M. X était directeur commercial a versé à ce dernier, 213 445 francs en 1998 et 259 382 francs en 1999 en remboursement des frais du véhicule de marque Renault qu'il utilisait pour les besoins de sa profession ; qu'à la suite de la vérification de comptabilité de la société Otime, l'administration a considéré que les frais de véhicules effectivement supportés par M. X dans l'intérêt de son employeur et remboursés par ce dernier, devaient être limités à 132 644 francs en 1998 et à 119 830 francs en 1999 et a, après dégrèvement, maintenu la remise en cause de la déduction par cette société des sommes de 80 801 francs au titre de 1998 et de 139 552 francs au titre de 1999 ; qu'elle a de même estimé que les frais de mission et de réception remboursés pour un montant de 203 861 francs en 1998 et 123 003 francs en 1999, n'étaient pas davantage justifiés dans leur intégralité ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que les sommes de 213 445 francs et 259 382 francs dont les requérants ont obtenu le remboursement, intégraient l'amortissement sur cinq ans du véhicule automobile ainsi que des frais financiers alors que M. X avait, selon ses propres déclarations, pris en location ce véhicule auprès d'un organisme de crédit bail et qu'il ne justifie d'aucun emprunt pour financer l'acquisition de ce véhicule ; que les sommes dont le remboursement a été accordé par la société Otime à M. X ont été, par ailleurs, calculées à partir d'un prix d'acquisition du véhicule déclaré pour 320 000 francs alors que celui indiqué dans le contrat de crédit bail était de 210 000 francs, que le montant de la taxe fiscale indiquée pour ce type de véhicule était erroné et que les frais de pneumatiques initialement indiqués pour un montant annuel de 12 000 francs n'étaient justifiés que pour la somme de 5 280 francs en 1998 et de 4 345 francs en 1999 ; qu'ainsi, et sans qu'aient une quelconque incidence sur ces montants les valeurs et chiffres exposés successivement par les requérants dans leur réclamation préalable et dans leur requête introductive d'instance, M. et Mme X n'établissent pas avoir supporté des dépenses réelles supérieures à l'évaluation qui en a été faite par l'administration ; que la situation dans laquelle se trouvait M. X au cours des années en litige était, nonobstant la circonstance alléguée selon laquelle il s'agissait dans les deux cas d'un véhicule ayant fait l'objet d'un contrat de location avec option d'achat, différente de celle qui avait pu donner lieu précédemment à l'appréciation formulée dans la notification de redressements adressée le 21 juin 1995 à la société STCL dont M. X était alors le gérant, selon laquelle les frais afférents à l'utilisation professionnelle de son véhicule pouvaient être calculés en tenant compte d'un amortissement sur cinq ans ; que M. et Mme X ne sont, dès lors, pas fondés à se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, d'une prise de position formelle sur une situation de fait au regard du texte fiscal qu'aurait pris l'administration à leur égard ; Considérant, en second lieu, que la circonstance alléguée par M. X selon laquelle il faisait l'avance à la société des frais de voyage et de repas qu'il exposait faute d'avoir disposé de la carte de crédit de celle-ci, ne le dispensait pas de justifier de la réalité de l'ensemble des frais dont il a obtenu le remboursement ; que M. X qui ne saurait postérieurement à l'imposition qui lui a été assignée demander l'application à sa situation du régime de déduction des frais réels, n'est de même pas fondé à contester les redressements afférents aux dépenses de véhicules et aux frais de représentation au seul motif que les postes concernés par ces dépenses ne représentaient qu'une part, selon lui, minime du chiffre d'affaires de la société ; En ce qui concerne le remboursement des loyers et des frais d'électricité : Considérant que l'administration a estimé que les sommes de 14 595 francs et 20 058 francs correspondant à la prise en charge d'une fraction du loyer et des dépenses d'électricité afférentes au domicile de M. X par ladite société, n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de celle-ci ; Considérant que M. X fait état des conditions d'exercice de son activité qui l'oblige en raison de ses fréquents déplacements en France et à l'étranger à contacter les chefs de chantier en dehors des heures de bureau et sont de nature à justifier la prise en charge des dépenses locatives relatives à son domicile ; que, toutefois, il n'apporte aucune élément de nature à établir qu'il devait pour des nécessités professionnelles avoir un bureau à son domicile distant seulement de quelques kilomètres du siège de la société, lieu de travail fixé dans le cadre du contrat de travail du 1er juillet 1995 ; que la seule circonstance que l'administration a admis la déduction d'une quote-part des frais afférents aux dépenses téléphoniques du domicile privé de M. X ne suffit pas à justifier de l'utilisation habituelle d'une pièce, à titre professionnel, au domicile de ce dernier alors que la société indique elle-même que celui-ci effectuait de nombreux déplacements pour les besoins de l'entreprise ; qu'enfin, la circonstance que l'importance des remboursements accordés qui s'explique par la nature de l'activité ne représente que 1,12 % du chiffre d'affaires de l'année 1999 est sans influence sur la déductibilité des sommes litigieuses que la société requérante n'a pas justifiées ; En ce qui concerne les revenus fonciers : Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en 1998, les requérants qui avaient omis de faire état dans leur déclaration de revenu global de la perception de la totalité de leurs revenus fonciers et qui n'apportent pas la preuve de l'envoi et de la réception par les services fiscaux de la déclaration des revenus fonciers qui leur incombait de déposer, ont perçu, outre ceux qu'ils ont déclarés, un revenu d'un montant brut de 117 000 francs tiré de la location d'un hangar de stockage situé à Calais ; que l'administration après prise en compte de ce complément de loyers, a estimé que le montant net global des revenus fonciers de M. et Mme X devait s'établir à la somme de 100 620 francs ; que si les requérants qui entendent bénéficier de la compensation prévue par les articles L. 203 et L. 205 du livre des procédures fiscales, demandent la déduction de leurs revenus fonciers de la somme de 173 885 francs correspondant au coût des travaux qu'ils auraient réalisés sur le bien immobilier situé à Calais, ils n'établissent pas, toutefois, la réalité d'une telle dépense ; En ce qui concerne la déduction des frais et honoraires d'avocats et de frais de procédure : Considérant qu'il ressort de l'examen des pièces produites, notamment des précisions apportées par les requérants dans la note en délibéré qu'ils ont déposée devant le Tribunal que les sommes dont ils demandent la déduction sont constituées, d'une part, des honoraires dus à un cabinet d'avocats à l'occasion des procédures engagées contre M. X devant le juge de l'exécution ou devant le tribunal correctionnel saisi d'une plainte pour fraude fiscale et, d'autre part, de frais de procédure consécutifs aux manoeuvres et agissements frauduleux qu'aurait commis M. X en sa qualité d'ancien gérant de la Sarl STCL ; que les requérants n'établissent pas que les dépenses ainsi supportées auraient été engagées par M. X en vue de l'acquisition et de la conservation d'un revenu ou que les procédures en cause seraient liées à sa mise en cause comme caution des dettes sociales de la Sarl STCL ; que c'est, par suite à bon droit que l'administration a réintégré lesdites dépenses dans les revenus imposables des requérants ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions en cause : « le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie » ; qu'il incombe à l'administration d'établir la mauvaise foi du contribuable ; que les requérants demandent la décharge des pénalités de mauvaise foi dont ont été assortis les redressements afférents aux revenus distribués par la société Otime au profit de M. X ; Considérant que l'administration relève qu'à la suite d'une précédente vérification, M. X s'est vu assigner des redressements de même nature, qu'il a délibérément persisté au cours des années litigieuses à bénéficier de remboursements de frais de véhicule et de représentation dont il ne pouvait ignorer, eu égard à sa qualité d'ancien gérant de société qu'ils ne pouvaient correspondre aux dépenses réellement supportées par son employeur, et qu'il s'est abstenu de déclarer les revenus distribués ; que dans ces conditions, l'administration établit l'absence de bonne foi du requérant et était, dès lors, en droit d'appliquer les pénalités de mauvaise foi ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande ; Sur les conclusions de M. et Mme X tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. et Mme X demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme Jean X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Jean X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. 2 N°05DA00417