Cour administrative d'appel, 3ème chambre (formation à 3), 02/04/2013, 11BX02594, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2013-04-02
Numéro : 11BX02594
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Marie-Thérèse  LACAU
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : NASSIET

Vu la requête enregistrée le 9 septembre 2011, présentée pour M. et Mme A...B..., demeurant..., par Me D...; M. et Mme B...demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0705043 du 5 juillet 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2003, 2004 et 2005 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 6 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; ------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 mars 2013 : - le rapport de Mme Marie-Thérèse Lacau, premier conseiller ; - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville ; rapporteur public ; - et les observations de MaîtreD..., avocat de M. et MmeB... ; 1. Considérant qu'à la suite de la vérification de la comptabilité dont la société Sogatrap, entreprise de travaux publics, a fait l'objet, l'administration fiscale a réintégré dans ses résultats imposables au titre des exercices clos en 2003, 2004 et 2005 une partie des frais de déplacement et la totalité des frais de réception remboursés à M.B..., son président et associé ; que, par voie de conséquence des rehaussements apportés aux résultats déclarés par la société, M. et Mme B...ont été assujettis, au titre des années 2003, 2004 et 2005, à des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui ont été assortis, sur le fondement de l'article 1729 du même code, des majorations prévues en cas de mauvaise foi ; qu'ils font appel du jugement du 5 juillet 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les frais de déplacement : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...). Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (...) " ; qu'en vertu du c de l'article 111 du même code, sont notamment considérés comme revenus distribués les rémunérations et avantages occultes ; que l'article 54 bis dudit code dispose : " Les contribuables visés à l'article 53 A (...) doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel " ; 3. Considérant que la société Sogatrap a comptabilisé dans ses charges les remboursements qu'elle a effectués au profit de son président-directeur-général au titre de ses frais de déplacement pour des montants s'élevant à 33 320 euros au titre de l'exercice clos en 2003, 42 082 euros au titre de l'exercice clos en 2004 et 47 935 euros au titre de l'exercice clos en 2005 ; que ces montants, déterminés selon le barème kilométrique édité annuellement par l'administration, correspondent à 103 433 kilomètres déclarés parcourus pour l'année 2003, 107 420 km pour 2004 et 107 890 km pour 2005 ; qu'après avoir constaté d'importantes discordances entre les relevés des compteurs kilométriques de deux véhicules personnels utilisés par M. B...pour ses déplacements professionnels et les distances que celui-ci déclarait avoir parcourues à ce titre, le service des impôts a limité aux montants respectifs de 10 544 euros, 13 778 euros et 16 180 euros pour les exercices clos en 2003, 2004 et 2005 les frais de déplacement remboursés à l'intéressé pouvant être admis en déduction des résultats imposables de la société ; que pour déterminer ces montants, il s'est fondé sur les relevés des compteurs des deux véhicules faisant apparaître des moyennes mensuelles de 3 750 km pour la période du 1er janvier 2003 au 31 juillet 2004 et de 4 069 km à compter du 1er août 2004 ; qu'il a ensuite déduit, d'une part, les trajets quotidiens du domicile au lieu de travail, d'autre part, un forfait de 15 % résultant des déclarations de M. B...lors du contrôle sur place, correspondant au kilométrage parcouru à titre privé ; que ces montants ont été regardés comme des revenus distribués à M.B... ; 4. Considérant que, comme le relève l'administration, à qui incombe la charge de la preuve dès lors que les contribuables ont contesté les rehaussements, les montants portés en comptabilité par la société Sogatrap n'ont pas été étayés par la production de factures de carburant, de péages d'autoroute ou d'entretien des véhicules utilisés ; que les mentions portées sur les agendas tenus par M.B..., souvent peu lisibles et en tout cas insuffisamment détaillées, ne permettent pas, à elles seules, de tenir pour exacts les kilométrages déclarés par l'intéressé ; que, de plus, si les requérants font valoir que les déplacements professionnels de M. B...ont été accrus pendant les exercices litigieux en raison de ce qu'il était le seul, du 1er janvier 2003 au 31 mars 2005, à pouvoir assumer les fonctions de conducteur de travaux, d'une part, la liste des salariés produite par la société Sogatrap pour chacune des trois années 2003 à 2005 mentionne la présence dans le personnel d'au moins un conducteur de travaux, d'autre part, le nombre de kilomètres déclarés parcourus par M. B...n'a pas diminué après le 1er avril 2005 ; que, dans ces conditions, et quand bien même ce dernier aurait utilisé d'autres véhicules que ceux pour lesquels le vérificateur a relevé des discordances entre le kilométrage déclaré et le kilométrage effectif, l'administration établit que les montants remboursés par la société à M. B...ne peuvent être regardés comme correspondant à des frais engagés dans l'intérêt de cette société ; que les requérants ne contestent pas que les avantages ainsi accordés à M. B...n'ont pas été inscrits en comptabilité sous une forme explicite ; 5. Considérant, en revanche, que les frais engagés par M. B...pour effectuer les déplacements entre son domicile et son lieu de travail l'ont été dans l'intérêt de l'entreprise ; que, par suite, les requérants sont fondés à demander que les remboursements de frais correspondants à 7 050 kilomètres par an soient ajoutés à ceux dont le service a admis la déduction ; que doivent à ce titre être retranchés des revenus réputés distribués à M.B... des montants de 2 256 euros pour l'année 2003, 2 679 euros pour l'année 2004 et 3 080, 85 euros pour l'année 2005 ; En ce qui concerne les frais de réception : 6. Considérant que l'administration fiscale a réintégré dans les résultats imposables de la société Sogatrap l'intégralité des frais de réception qu'elle a remboursés à M.B... au titre des exercices clos en 2003, 2004 et 2005 pour des montants respectifs de 15 887 euros, 18 943 euros et 30 431 euros et a imposé ces sommes en tant que revenus distribués entre les mains de M.B... ; 7. Considérant qu'il n'est pas contesté que les factures, notamment de restaurant, correspondant à ces frais ont été fournies ; que les requérants produisent, pour justifier ces frais, des récapitulatifs détaillant, pour chaque dépense, sa nature, la date à laquelle elle a été exposée, l'établissement qui a émis la facture, le montant de celle-ci, ainsi que l'identité et la qualité des personnes invitées ; que, dans ces conditions, et sous réserve de certaines anomalies qui ont pu être relevées par le service mais qui ne justifient pas par elles-mêmes le rejet de toutes les dépenses comptabilisées, l'administration n'apporte pas la preuve que l'ensemble des frais dont il s'agit n'ont pas été engagés dans l'intérêt de l'entreprise ; 8. Considérant que l'administration est, toutefois, fondée à soutenir que ne peuvent être regardés comme engagés dans l'intérêt de l'entreprise la dépense de restaurant d'un montant de 136 euros pour un repas de sept personnes le lundi de Pâques de l'année 2003, celle d'un montant de 52 euros incluant deux menus pour enfants pour le samedi 17 janvier 2004, la note de 240,90 euros établie pour un repas le dimanche 30 mai 2004, la note de 100 euros pour un repas le 14 juillet 2004, la note non datée de 347 euros pour un repas en juillet 2004, celle de 230,60 euros pour un repas de 11 couverts le 5 août 2004, la note de 125,20 euros pour un repas le dimanche 23 novembre 2004, la note de 241 euros pour un déjeuner le 28 juin 2005 et la note non datée de 251,70 euros, les documents produits ne permettant pas de justifier le caractère professionnel de ces dépenses ; que, pour les autres dépenses dont l'administration remet en cause expressément le caractère déductible, des précisions et des justifications suffisantes sont apportées par les requérants ; qu'en définitive, le montant des frais de réception devant être regardés comme engagés dans l'intérêt de la société Sogatrap et ne pouvant, dès lors, être regardés comme des revenus distribués à M. B...s'élève respectivement à 15 751 euros pour l'année 2003, 17 947, 30 euros pour l'année 2004 et 29 938, 30 euros pour l'année 2005 ; 9. Considérant que les réponses ministérielles faites le 8 juillet 1954 à M. C...et le 30 mars 1974 à M.E..., qui ne contiennent que de simples recommandations, ne sont pas au nombre des interprétations de la loi fiscale dont les contribuables sont fondés à se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Sur les pénalités : 10. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti (...) d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; que l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales dispose : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations. " ; qu'en vertu des dispositions combinées des articles L. 80 E et R. 80 E-1 du même livre, dans leur rédaction alors applicable, la décision d'appliquer les majorations prévues aux articles 1729 et 1732 du code général des impôts est prise par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur départemental qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que si l'administration modifie, avant leur mise en recouvrement, la base légale, la qualification ou les motifs des pénalités qu'elle se propose d'appliquer au contribuable, elle est tenue de lui faire parvenir le document prévu par les dispositions précitées de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, visé par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur principal ; 11. Considérant que la proposition de rectification du 14 décembre 2006, qui indiquait les motifs pour lesquels les pénalités pour mauvaise foi pourraient être appliquées, a été régulièrement visée par un agent ayant le grade d'inspecteur principal ; que, dans sa réponse du 24 janvier 2007 aux observations de la société, le vérificateur n'a pas modifié les motifs des pénalités envisagées, mais s'est borné à les formuler de façon plus synthétique ; que par suite, doit être écarté le moyen tiré de ce que cette réponse aurait dû, dès lors qu'elle contenait des motifs différents de ceux précédemment invoqués, être visée par un agent ayant le grade d'inspecteur principal ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...sont seulement fondés à demander la décharge des impositions contestées dans la mesure où elles procèdent de la réintégration de montants s'élevant à 18 007 euros au titre de l'année 2003, 20 626,30 euros au titre de l'année 2004 et 33 019,15 euros pour l'année 2005 ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par M. et Mme B...et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Il est accordé à M. et Mme B...la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2003, 2004 et 2005 dans la mesure où ils procèdent de l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers de montants s'élevant respectivement à 18 007 euros, 20 626,30 euros et 33 019,15 euros. Article 2 : Le jugement du 5 juillet 2011 du tribunal administratif de Toulouse est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme B...une somme de 1 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme B...est rejeté. '' '' '' '' N°11BX02594 - 2 -