Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre , 06/05/2015, 12PA03848, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-05-06
Numéro : 12PA03848
Président : Mme MOSSER
Rapporteur : Mme Geneviève  MOSSER
Commissaire du gouvernement : M. BOISSY
Avocat(s) : SCP BAKER & MCKENZIE

Vu la requête, enregistrée le 11 septembre 2012, présentée pour la société Domaine du Lac de l'Ailette, dont le siège est à L'Artois-Espace Pont de Flandre, 11 rue de Cambrai, à Paris (75947), par la SCP Baker et Mackenzie ; la société Domaine du Lac de l'Ailette demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1017072 du 12 juillet 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la réduction des droits de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a acquittés au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 ; 2°) de prononcer la réduction de ces droits ; 3°) de condamner l'Etat aux dépens de l'instance ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 20 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que la prestation d'accès aux installations aquatiques devait être assujettie au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 % ; en effet, d'une part, la présence d'équipements collectifs de loisirs, en l'occurrence de type aquatique, est une composante commune à tous les établissements similaires d'hébergement collectif actuels de type commercial ; il ne peut être retenu, d'autre part, que les clients se déplaceraient uniquement dans le but d'accéder aux installations aquatiques ; l'accès à la piscine n'est donc pas séparable de la prestation principale d'hébergement et ne constitue pas une fin en soi ; enfin, cette prestation accessoire ne contribue que de façon marginale à la formation du prix du séjour du client ; à cet égard, aucun élément n'étaye l'affirmation des premiers juges selon laquelle l'accès aux installations aquatiques aurait une répercussion sensible sur les tarifs d'hébergement ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 23 avril 2013, présenté par le ministre des finances et des comptes publics, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient que : - la demande de première instance était irrecevable excepté pour le mois de juin 2009, au regard des dispositions du b de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; en effet, les déclarations souscrites pour le reste de la période en litige font ressortir des crédits de taxe sur la valeur ajoutée ; - l'étendue du litige s'élève à 753 792 euros et non 1 594 394 euros comme indiqué, probablement par erreur, dans la requête ; - la société requérante, à laquelle il appartient, en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, de démontrer le caractère exagéré des impositions qui ont été établies conformément à ses déclarations, ne justifie pas du quantum de sa demande ; - l'accès au complexe aquatique, dénommé " Aqua Mundo ", qui n'est pas l'accessoire de la prestation principale d'hébergement, ne pouvait être assujetti au taux réduit ; en effet, le concept " Aqua Mundo " constitue, au regard de son exposition dans le catalogue de la société appelante, un attrait majeur pour sa clientèle ; ainsi, et même si la capacité d'accueil des centres aquatiques est inférieure à la capacité d'hébergement des parcs, l'accès à ces installations est une fin en soi ; il n'est en outre pas justifié de ce que la prestation en cause serait dénuée de répercussion sensible sur le prix du séjour ; Vu le mémoire, enregistré le 5 juillet 2013, présenté pour la société Domaine du Lac de l'Ailette, qui conclut aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ; Elle soutient, en outre, que : - les dispositions de l'article R. 196-1 du code de justice administrative ne s'opposent pas à la recevabilité de conclusions présentées par une société en vue de la réduction de droits de taxe sur la valeur ajoutée, alors même que celle-ci aurait été en situation de crédit de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'une des périodes postérieures au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée indûment versée au Trésor ; en tout état de cause, elle se trouvait bien en position débitrice lors de sa réclamation préalable ; - l'affirmation du ministre selon laquelle en l'absence d'installations aquatiques, la clientèle se détournerait de son offre, n'est étayée par aucun document ; le contenu du catalogue de ses offres, largement consacré aux prestations d'hébergement, doit être relativisé ; le seuil de rentabilité de 10 % apparait cohérent, en l'absence de définition légale, pour caractériser une prestation accessoire ; le prix de revient du complexe " Aqua Mundo " résulte d'une analyse de ses comptes et celui-ci ne saurait sensiblement varier selon les parcs, qui relèvent d'un unique concept ; Vu le mémoire, enregistré le 22 octobre 2014, présenté par le ministre des finances et des comptes publics, qui conclut aux mêmes fins que son précédent mémoire et par les mêmes moyens ; Il soutient en outre que : - le Conseil d'Etat a confirmé le principe selon lequel la voie de la réclamation contentieuse prévue par le b de l'article R 196-1 du livre des procédures fiscales est fermée aux entreprises souhaitant obtenir la restitution d'une TVA collectée à tort lorsqu'elles se trouvent en situation de crédit permanent, à défaut de versement effectif de cette taxe au Trésor ; que l'assujetti placé dans une telle situation n'est toutefois pas privé du droit à récupération de la TVA collectée à tort puisqu'il peut imputer cette taxe sur ses déclarations de chiffre d'affaires dans les délais fixés par l'article 208 de l'annexe II au code général des impôts et demander le cas échéant le remboursement de crédit de taxe qui en résulte conformément aux dispositions des articles 242-O A et suivants de la même annexe ; que la Cour de justice des communautés européennes qui énonce l'interdiction de déduire la taxe facturée à tort vise la déduction de la taxe par le client et non la régularisation ultérieure de la TVA collectée à tort par le fournisseur ; que l'administration se conforme donc bien à son obligation d'organiser légalement une procédure de restitution d'une taxe payée par erreur par un assujetti ; - les dispositions du code général des impôts sur le champ d'application du taux réduit ne font plus référence aux normes de classement hôtelier ni à l'implantation géographique ; que Center Parcs se présente comme un opérateur économique du tourisme rural et la mise à disposition d'un centre aquatique excède dès lors les missions traditionnellement dévolues au tourisme rural ; que les gammes de prix des cottages ne correspondent pas à ce que proposent les établissements hôteliers de catégorie 3 ou 4 étoiles ; Vu les mémoires, enregistrés le 14 janvier 2015 et 6 février 2015, présentés pour la société Domaine du Lac de l'Ailette, qui conclut aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ; elle demande en outre que la Cour sursoie à statuer jusqu'à ce que le Conseil d'Etat ait statué sur des questions similaires dont il est saisi ; elle soutient en outre que : - la CJUE dans un arrêt en date du 21 février 2013 Mesto Zambert contyre Financni reditelstvi v Hradci Kralové - affaire C 18/12 a précisé les critères de la qualification d'une opération en prestation unique ; qu'il en résulte qu'il est nécessaire de prendre en compte les éléments caractéristiques de la prestation en cause et d'identifier au sein de ces éléments caractéristiques, les éléments prédominants d'un point de vue qualitatif ; qu'il résulte de l'arrêt du 22 janvier 2015 affaire C-55/14 de la CJUE, que la qualification de la prestation de mise à disposition de l'installation aquatique Aqua Mundo qui ne tiendrait pas compte du contexte dans lequel cette installation est proposée et donc qui ignorerait qu'elle s'inscrit dans le cadre d'une prestation globale dont l'hébergement hôtelier constitue la prestation principale à laquelle elle est associée est incompatible avec les règles d'interprétation qui doivent prévaloir en matière de TVA, dès lors que le pourcentage du prix de revient de l'installation nautique dans le prix de revient total d'un séjour est largement inférieur à 20 % ; il ne peut pas être considéré que le prix de revient de " I'Aqua Mundo " constituerait une part importante du prix de revient du séjour vendu au client susceptible de remettre en cause le caractère accessoire de la prestation d'accès aux installations nautiques ; - en l'espèce, les éléments caractéristiques de l'opération considérée démontrent l'existence d'une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel ; que l'offre de Center Parcs relève de la catégorie des résidences de tourisme qui sont dotées d'un minimum d'équipements et de services communs ; que la "bulle " n'est pas le siège de l'unique activité nautique du lieu mais un équipement collectif spécifique au site d'hébergement et abritant, entre autres, la piscine et ne constitue pas une installation hors norme ; que l'offre commerciale est cohérente avec l'activité d'un prestataire de services d'hébergement ; - les installations aquatiques ne constituent pas une part importante du prix du séjour ; le prix n'est jamais dépendant de l'utilisation des installations nautiques ou de l'usage des espaces verts ; il existe d'autres prestations indissociables de la prestation d'hébergement et identiques à celles fournies dans les hôtels et ainsi, dans la perception du client, l'accès à l'espace aquatique est un droit attaché à la location du cottage ; - il n'et pas possible de retenir que l'accès aux installations aquatiques constituerait l'élément prédominant pour le consommateur et à supposer que certains clients aient pour objectif principal de pouvoir pratiquer une activité nautique, cette circonstance ne suffirait pas à établir que cet objectif serait commun à l'ensemble des personnes qui fréquentent le site et ainsi le consommateur moyen n'envisage pas la prestation fournie par Center Parcs différemment de celles des autres fournisseurs d'hébergement collectif ; Vu, enregistré le 24 mars 2015, le mémoire présenté par la SNC Domaine du Lac de l'Ailette qui conclut aux mêmes fins que sa requête et par les mêmes moyens ; Elle soutient en outre que : - le c de l'article R.196-1 du livre des procédures fiscales prévoit qu'il est possible de réclamer à compter du jour où l'assujetti découvre un élément nouveau qui motive la réclamation, indépendamment de tout paiement ; - lorsque pour la mise en ouvre du b de cet article l'administration fiscale considère que l'imputation de la TVA déductible sur la TVA collectée n'est pas un paiement de taxe effectué durant la période. elle retient une interprétation qui est en contradiction avec les articles 179 et 206 de la Directive TVA ; - l'administration fiscale commet une erreur de droit lorsqu'elle distingue le concept de TVA déductible selon que I' on se place au niveau du client ou du fournisseur ; - la position de I 'administration fiscale est en contradiction avec la jurisprudence communautaire qui interdit d'assimiler la " TVA collectée par erreur " et la TVA déductible de droit commun (CJCE l3 décembre 1989 n" 342187.5e ch.. Genius Holdins BV ;. - l'administration fiscale ne peut refuser la mise en oeuvre du droit de réclamation défini à l'article R.196-1 du LPF en se livrant à une interprétation stricte et littérale de ses termes et en même temps justifier sa positon en se reposant sur une interprétation extensive de l'article 208 de I'Annexe II au CGI. ; - l'interprétation faite par l'administration fiscale de 1'article 208 de I'Annexe II au CGI est également contraire aux dispositions de l'article 271 du CGI et ne peut pas être considérée comme une mise en oeuvre normale de la règlementation européenne en matière de TVA qui fait obligation à tout état membre d'assurer la restitution de la TVA acquittée par erreur par les assujettis ; - lorsque l'administration fiscale invoque les dispositions de l'article L 190 du LPF pour justifier le fait que la restitution d'une TVA pavée par erreur ne peut être effectuée par voie de réclamation cette voie étant réservée au cas spécifique d'une non-conformité de la réglementation au regard du droit communautaire, elle commet encore une erreur de droit puisqu'il s'agit bien de traiter une question de non-conformité du droit français au droit communautaire ; - le choix de la température à 29 ° est recommandée pour des raisons de confort et des raisons sanitaires ; Vu, enregistré le 2 avril 2015, le mémoire présenté pour le ministre des finances et des comptes publics, qui conclut aux mêmes fins que son précédent mémoire et par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu les arrêts de la Cour de justice des Communautés européennes du 21 février 2003, Mesto Zambert contre Financni reditelstvi v Hradci Kralové (aff. C 18/12) et du 22 janvier 2015 R.C.A. du stade Luc Varenne (aff. 55/14) ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 avril 2015 : - le rapport de Mme Mosser, président assesseur, - les conclusions de M. Boissy, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour la société PV-CP Resorts France ; 1. Considérant que la société Domaine du Lac de l'Ailette, exploite la résidence et parc de loisirs Center Parcs sous l'appellation " Le Lac d'Ailette " à Laon (Aisne) ; que, par une réclamation du 26 mars 2010, elle a sollicité de l'administration fiscale la réduction partielle des droits de taxe sur la valeur ajoutée acquittés au taux normal au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009, à raison de la prestation d'accès au centre aquatique " Aqua Mundo ", au motif que cette prestation, en tant qu'accessoire à la prestation d'hébergement, devait en réalité relever du taux réduit de la taxe ; que dès avant la décision du 25 octobre 2010 de rejet de cette réclamation, la société Domaine du Lac de l'Ailette a saisi le Tribunal administratif de Paris d'une demande tendant à la réduction des droits de taxe sur la valeur ajoutée contestés ; que la société Domaine du Lac de l'Ailette relève appel du jugement en date du 12 juillet 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; 2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales: " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que les droits de taxe sur la valeur ajoutée dont le contribuable demande la restitution ayant été établis d'après ses déclarations et spontanément acquittés, il lui appartient d'en établir le caractère exagéré ; 3. Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel " ; qu'aux termes de l'article 279 du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne : a. Les prestations relatives : à la fourniture de logement et aux trois-quarts du prix de pension ou de demi-pension dans les établissements d'hébergement (...) " ; qu'aux termes de l'article 30 de l'annexe IV audit code : " 1. Pour l'application du a de l'article 279 du code général des impôts, la base d'imposition au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par les trois quarts du prix de pension ou de demi-pension. 2. Pour l'application du 1, les prix de pension et de demi-pension sont diminués, le cas échéant, de la fraction représentative de prestations autres que la nourriture et le logement " ; 4. Considérant que, ainsi que l'a jugé la Cour de Justice des Communautés européennes dans ses arrêts du 21 février 2003, Mesto Zambert contre Financni reditelstvi v Hradci Kralové (aff. C 18/12) et du 22 janvier 2015 R.C.A. du stade Luc Varenne (aff. 55/14), " il y a lieu de considérer qu'il existe une prestation unique lorsque deux ou plusieurs éléments ou actes fournis par l'assujetti au client sont si étroitement liés qu'ils forment, objectivement, une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel " et " il y a lieu de prendre en considération toutes les circonstances dans lesquelles se déroule l'opération pour en rechercher les éléments caractéristiques et d'en identifier les éléments prédominants dans le cadre d'une appréciation d'ensemble d'un point de vue qualitatif et non simplement quantitatif " ; qu'ainsi, lorsqu'un opérateur économique propose à ses clients, de manière habituelle et pour un prix forfaitaire, outre une prestation principale, des prestations connexes sortant des missions qui lui sont traditionnellement dévolues, de telles prestations ne peuvent être assimilées à des prestations accessoires ; qu'en revanche, lorsqu'un opérateur économique fournit, à titre habituel et pour un prix forfaitaire, des prestations connexes à la prestation principale qui, à la fois, relèvent des missions traditionnellement dévolues à cet opérateur et ne représentent pas un coût sensible par rapport au forfait pratiqué, ces prestations ne constituent pas, pour la clientèle, une fin en soi, au regard du consommateur moyen, mais le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions du service principal de cet opérateur ; qu'elles doivent, en conséquence, être regardées comme des prestations accessoires de la prestation principale, de sorte qu'elles partagent le même sort fiscal au regard de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'à cet égard, il appartient au juge de l'impôt d'apprécier le caractère accessoire d'une prestation de service au regard des faits de chaque affaire dont il est saisi ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la prestation " Aqua Mundo ", comprise dans le prix d'un séjour dans une résidence " Center Parcs ", permet aux clients d'accéder librement, sur le site de leur hébergement, à un complexe aquatique abrité sous une bulle, agrémenté de plantes tropicales, doté de plusieurs bassins, de toboggans, d'animations différentes telles que des bains avec vagues et d'environnements différents - grotte sous-marine, lagon, plage de verdure - et alimenté par une eau maintenue toute l'année à 29° centigrades ; que compte tenu de ses caractéristiques particulières, cette prestation ne peut être regardée, contrairement à ce que soutient la société requérante, comme figurant actuellement au nombre des missions traditionnellement dévolues au secteur hôtelier ou aux résidences de tourisme et comme constituant une prestation généralement commercialisée par la plupart des établissements de la catégorie des trois ou quatre étoiles de ces secteurs ; qu'elle constitue, au contraire un concept original, à l'ambiance tropicale, ainsi que la société le présente elle-même dans son catalogue de présentation ; qu'elle ne saurait être regardée comme le moyen de bénéficier dans de meilleurs conditions de la prestation d'hébergement ; que la société requérante n'établit pas que les éléments caractéristiques de l'opération considérée déterminent l'existence d'une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel, ni que l'accès aux installations aquatiques ne constituerait pas un élément prédominant pour le consommateur compte tenu de son originalité ; que, dès lors, cette prestation ne peut être assimilée à une prestation de services purement accessoire à la prestation d'hébergement, alors même qu'elle ne représenterait qu'un pourcentage limité à hauteur de moins de 10 % de son coût de revient total et ne peut donc, et ce, sans méconnaître les règles d'interprétation mentionnées au point 4, bénéficier de l'application du taux réduit de la taxe perçue sur les prestations relatives à la fourniture de logement en application des dispositions combinées de l'article 279 du code général des impôts et de l'article 30 de l'annexe IV du même code ; 6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les fins de non recevoir opposées, ni qu'il soit nécessaire de surseoir à statuer ou d'ordonner une expertise, que la société Domaine du Lac de l'Ailette n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que par voie de conséquence, ses conclusions présentées en vue de la condamnation de l'Etat aux dépens de l'instance, de même que celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ne peuvent qu'être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société du Domaine du Lac de l'Ailette est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société du Domaine du Lac de l'Ailette et au ministre des finances et comptes publics. Copie en sera adressée au pôle de gestion fiscale de Paris centre et services spécialisés. Délibéré après l'audience du 10 avril 2015, à laquelle siégeaient : Mme Driencourt, président de chambre, Mme Mosser, président assesseur, M. Cheylan, premier conseiller Lu en audience publique, le 6 mai 2015. Le rapporteur, G. MOSSERLe président, L. DRIENCOURT Le greffier, F. DUBUY La République mande et ordonne au ministre des finances et comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 12PA03848