COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 12/06/2008, 05LY00769, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2008-06-12
Numéro : 05LY00769
Président : M. BERNAULT
Rapporteur : M. François  BERNAULT
Commissaire du gouvernement : M. POURNY
Avocat(s) : VIDONNE

Vu le recours, enregistré au greffe de la Cour le 19 mai 2005, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; Le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0204689 du 25 janvier 2005 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a déchargé Mme Françoise X des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1995, 1996 et 1997 ; 2°) de rétablir Mme X aux rôles de 1995, 1996 et 1997 de l'impôt sur le revenu à concurrence des droits et pénalités dont la décharge a été ordonnée par le Tribunal administratif de Lyon ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 mai 2008 : - le rapport de M. Bernault, président ; - et les conclusions de M. Pourny, commissaire du gouvernement ; Considérant que Mlle Elisabeth Y, alors rattachée, pour l'impôt sur le revenu, au foyer fiscal de sa mère, Mme Françoise X, a recueilli par licitation-partage, en janvier 1995, un fonds de commerce de cours privé d'enseignement fondé par son père, M. André Y, décédé en 1986 ; que l'entreprise, qui avait été exploitée en indivision de 1986 à 1995 a été attribuée à Mlle Y après licitation-partage et versement à ses soeurs d'une soulte de 2 400 000 francs, acquittée au moyen d'un emprunt du même montant ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de cette entreprise, le service des impôts a remis en cause la déduction des frais de licitation et des intérêts, s'élevant à 208 138 francs en 1995, 203 077 francs en 1996 et 194 980 francs en 1997, de l'emprunt susmentionné, au motif qu'à la sortie de l'indivision ni la valeur du fonds ni l'emprunt n'avaient été inscrits à son bilan, et qu'il s'agissait donc d'une opération laissée volontairement en dehors de la gestion de ladite entreprise ; qu'il s'en est suivi des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises au nom de Mme Françoise X au titre des années 1995, 1996 et 1997 ; qu'après réclamation de l'intéressée, suite à laquelle le directeur des services fiscaux a seulement admis en déduction les frais de licitation et a prononcé en conséquence au titre de l'année 1998 un dégrèvement de 38 318 francs (5 841,54 euros), le litige subsistant a été porté par Mme X devant le Tribunal administratif de Lyon qui, par le jugement dont le ministre relève appel, a prononcé la décharge des impositions supplémentaires demeurant à sa charge ; Considérant qu'aux termes de la réponse ministérielle à M. Z, député « en application des principes généraux régissant la détermination des bénéfices imposables des entreprises, les intérêts doivent, pour être déductibles, rémunérer des capitaux empruntés pour les besoins de celle-ci. Les intérêts payés au vendeur d'un fonds de commerce, de même que ceux afférents aux emprunts contractés pour l'achat de ce fonds répondent normalement à cette condition et peuvent donc être retranchés des bases de l'impôt dû à raison des bénéfices de l'exploitation. Dans ces conditions, les intérêts supportés par l'attributaire d'un fonds de commerce en indivision, à raison d'un emprunt qu'il a contracté pour financer le rachat de la part des coindivisaires peuvent être compris dans les charges déductibles des bénéfices imposables. » ; Considérant que ce document, qui fait état de la possibilité, pour les coindivisaires d'un fonds de commerce ayant contracté un emprunt afin de financer le rachat de la part des autres coindivisaires, de déduire les intérêts de cet emprunt, ne saurait être lu comme dispensant la déduction ainsi prévue de l'ensemble des conditions de déduction résultant des principes généraux régissant la détermination des bénéfices imposables des entreprises, principes qui sont d'ailleurs évoqués au début de la réponse ; qu'en conséquence ledit document ne peut être regardé comme affranchissant l'exploitant qui désire déduire les intérêts afférents à l'emprunt qu'il a souscrit pour payer la soulte due aux autres coindivisaires de la condition d'inscription au bilan de l'entreprise ; que le ministre est donc fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges se sont appuyés sur le contenu de la réponse ministérielle en cause, en ce qu'elle aurait dispensé les redevables qu'elle vise de cette condition, pour prononcer, sur la base de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la décharge contestée ; Considérant toutefois qu'il y a lieu pour la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés par Mme X ; Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : « 1. (...) Le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées » ; Considérant que lorsqu'une personne physique qui exploite une entreprise industrielle ou commerciale contracte une dette à l'égard d'un tiers, elle peut décider soit de regarder l'opération comme étrangère à l'exploitation de l'entreprise et ne point la retracer dans les écritures de celle-ci, soit au contraire de regarder l'opération comme effectuée par l'entreprise et retracer dans les écritures de celle-ci tant l'encaissement de la somme prêtée que le montant de la dette contractée ; que, dans l'un et l'autre cas, l'intéressée prend à ce sujet une décision de gestion qui lui est opposable ; que, dans le premier cas, les événements qui surviennent ultérieurement dans les rapports entre le débiteur et le créancier, tels que le paiement d'intérêts ou l'extinction de la dette par voie de remboursement ou autrement, sont sans influence sur le bénéfice imposable de l'entreprise ; que, dans le second cas, tout événement affectant les droits et obligations de l'entreprise à l'égard du créancier doit être pris en compte et peut influer sur le bénéfice net de l'exercice au cours duquel il est constaté ; qu'en particulier, le versement ou l'arrivée à échéance des intérêts d'un emprunt donne lieu à déduction de frais financiers ; qu'inversement, lorsque l'entrepreneur n'a pas inscrit un emprunt au bilan, cette opération lui demeure personnelle et il ne peut être admis à en déduire les frais ; Considérant qu'il est constant que l'emprunt contracté pour le paiement de la soulte due par Mlle Elisabeth Y aux autres cohéritières ne figurait pas au bilan de l'entreprise d'enseignement recueillie par elle de la succession de son père ; que, même si, comme le soutient la requérante, le versement de la soulte dont s'agit était légalement sans incidence sur la valorisation du fonds, il ne résulte pas de l'instruction que cet emprunt ne pouvait, au besoin en créant des comptes d'ordre au bilan, être inscrit dans la comptabilité ; que le moyen tiré par Mme X de ce que cette comptabilisation n'aurait pas été possible et de ce que, par suite, aucune décision de gestion ne saurait lui être opposée sur ce point doit donc être écarté ; qu'elle n'est donc pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a refusé d'admettre en charges déductibles, pour le calcul des bénéfices imposables des années 1995, 1996 et 1997, les intérêts acquittés pour le remboursement de cette dette ; Considérant, par ailleurs, que Mme X ne saurait opposer au rehaussement reproché, qui est conforme à la loi fiscale, ni la réponse ministérielle à M. Arnaud, sénateur (déb. Sen. 15 mai 2003, n° 6213, p 1614) qui ne donne aucune indication allant dans le sens de la thèse qu'elle soutient, ni le commentaire fait par une revue privée de cette réponse, qui ne saurait être regardé comme une prise de position émanant de l'administration ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a accordé à Mme X a décharge de l'imposition litigieuse et à demander son rétablissement au rôle de l'impôt sur le revenu ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante, quelque somme que ce soit au titre des frais exposés par Mme X et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Le jugement n° 0204689 en date du 25 janvier 2005 du Tribunal administratif de Lyon est annulé. Article 2 : Mme X est rétablie au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1995, 1996 et 1997 à hauteur des montants dont la décharge a été prononcée par les premiers juges. Article 3 : Les conclusions de Mme X tendant à ce qu'il soit fait application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 1 2 N° 05LY00769