CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 30/06/2015, 13LY02261, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2015-06-30
Numéro : 13LY02261
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Agathe  DUGUIT-LARCHER
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : SOCIETE FISCALYS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme A...B...ont demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 et 2006. Par un jugement n° 0904044-1001877 du 7 juin 2013, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 6 aout 2013, M. et MmeB..., représentés par MeC..., demandent à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 7 juin 2013 ; 2°) de les décharger de ces impositions et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : Sur la régularité du jugement : - le tribunal a procédé à une substitution de base légale en indiquant que les dispositions de l'article 109 1 1° prévoient une présomption de distribution qui justifierait les revenus distribués alors que l'administration s'est fondée sur l'article 109 1 2° pour effectuer ses rehaussements ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : - la procédure de vérification de comptabilité subie par la SARL B...était irrégulière dans la mesure où : . l'administration fiscale, dont le droit de communication suppose qu'il soit exercé sur place, et non simplement par correspondance, ne pouvait se fonder sur des recoupements recueillis par écrit sous forme de simples demandes d'informations, sans en vérifier l'exactitude ; . la date de début des opérations de vérification est entourée d'une incertitude de nature à vicier la procédure dans la mesure où les sous-traitants ont été interrogés une première fois, conduisant à la production de documents qui n'ont pas fait l'objet d'un examen contradictoire, et sans qu'ils puissent être assistés d'un conseil ; . il n'est pas certain que le droit de communication permette de demander des factures ; - l'administration aurait dû procéder au contrôle de l'examen de la situation fiscale personnelle du dirigeant : . pour lui permettre de conforter ses positions ; . car l'administration ne pouvait obtenir à leur insu leurs relevés de comptes personnels, sans que ne soit engagée, par l'envoi d'un avis de vérification, une telle procédure ; . car ils ont été privés de la possibilité d'être assistés d'un conseil ; - la proposition de rectification adressée le 25 avril 2008 ne comporte aucune motivation par rapport à la reconstitution effectuée au niveau de la société ; Sur le bien fondé des impositions : - les erreurs commises procèdent exclusivement d'erreurs comptables imputables au fait que la société, qui est une très petite entreprise, n'avait pas les moyens de s'assurer les conseils de professionnels ; - la méthode de reconstitution retenue par l'administration fiscale, qui ne prend pas suffisamment en compte les charges telles que la rémunération du dirigeant, les achats et les frais généraux, aboutit à la détermination d'un résultat qui n'est pas réaliste et est, de ce fait, excessivement sommaire ; - l'administration aurait dû déterminer les revenus distribués à partir de la reconstitution de la comptabilité de la société et non à partir des encaissements que le requérant a admis avoir effectués personnellement en tant que rémunération ; - l'administration fiscale ne pouvait substituer à la comptabilité du contribuable vérifié celle d'un tiers qui n'a pas de raison d'être plus fiable, quand bien même les renseignements obtenus l'auraient été par voie administrative ; - les sommes litigieuses ne pouvaient être taxées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers dans la mesure où elles constituaient des rémunérations : . qui n'avaient pas été comptabilisées pour des problèmes d'organisation comptable, liés à la taille de la structure et ne pouvaient, de ce fait, être qualifiées de revenus distribués ; . alors même que l'assemblée générale des associés n'avait pas fixé leur montant, cette formalité n'étant pas nécessaire pour que les salaires d'un dirigeant puissent être déduits des charges de la société ; . dans la mesure où le requérant n'a jamais eu conscience de détourner des fonds sociaux et dans la mesure où la rémunération qu'il percevait était insuffisante au regard de l'activité qu'il développait pour produire le chiffre d'affaires de la société ; - pour justifier de l'appréhension des revenus distribués, les aveux du requérant, qui ont été manifestement obtenus abusivement, sous la contrainte intellectuelle, ne constituent pas, en matière fiscale, un moyen de preuve recevable ; - les chèques des clients, encaissés sur le compte personnel du gérant, ne peuvent être assimilés à une rémunération, dès lors que la société n'a pas constaté de produits ; Sur les pénalités : - l'administration fiscale ne peut reprocher à un contribuable des manquements délibérés à des règles qu'il méconnaît totalement. Par un mémoire en défense, enregistré le 6 décembre 2013 le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure de vérification de comptabilité de la société sont sans incidence sur la validité de l'imposition personnelle d'un associé ; - les autres moyens soulevés par M. et Mme B...ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Duguit-Larcher, - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public. 1. Considérant que la SARLB..., dont M. B...est le gérant et l'un des deux associés, qui réalise des travaux d'isolation en sous-traitance pour le compte de clients professionnels, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant porté, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos les 31 mars 2005, 2006 et 2007 ; que le vérificateur ayant constaté que la comptabilité de la société présentait de graves irrégularités, il l'a rejetée et a procédé à la reconstitution des bénéfices imposables de la société en y ajoutant les recettes omises par celle-ci ; que le 25 avril 2008, des rehaussements d'impôt sur les sociétés ont été notifiés à la société ; que, parallèlement, les sommes correspondant aux recettes non déclarées par la société, que M. B...a reconnu avoir encaissées sur ses comptes bancaires personnels au cours des années 2005 et 2006, ont été considérées comme des revenus distribués en application des dispositions des 1° et 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; que, le 25 avril 2008, des rehaussements d'impôt sur le revenu ont été notifiés à M. et Mme B...; que M. et Mme B... ont fait valoir leurs observations le 9 juillet 2008 ; que l'administration a répondu à ces observations le 1er septembre 2008 ; que des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que les pénalités y afférentes, ont été mises en recouvrement à l'encontre de M. et Mme B...les 31 décembre 2008 et 15 juillet 2009 ; que M. et Mme B...relèvent appel du jugement du 7 juin 2013 par lequel le tribunal administratif de Grenoble, après avoir joint leurs demandes tendant à la décharge, avec les pénalités y afférentes, d'une part des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 et 2006, et d'autre part des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis pour les mêmes années, les a rejetées ; que, par un jugement du même jour, non contesté, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté la demande présentée par la SARL B...tendant à la décharge, avec les pénalités y afférentes, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 à 2007 ainsi que des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déclarée redevable au titre de la période du 1er avril 2004 au 31 octobre 2007 ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant que si le tribunal administratif de Grenoble n'a cité, dans son jugement, que le 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts alors qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale s'est fondée sur le 1° et le 2° de ce même article pour procéder aux rehaussements litigieux, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que le tribunal, qui n'a tiré aucune conséquence de la citation du 1° plutôt que du 2°, ait entendu, de la sorte, procéder d'office à une substitution de base légale ; que la citation incomplète du 1 de l'article 109 du code général des impôts n'entache dés lors pas d'irrégularité le jugement attaqué ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 3. Considérant que les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux sont inopérants au regard des impositions mises à la charge de l'un des associés ou gérants de cette société ; que, par suite, M. et Mme B...ne peuvent utilement se prévaloir, pour contester les impositions mises à leur charge au titre de l'impôt sur le revenu, de ce que la procédure d'établissement des suppléments d'impôt sur les sociétés assignés à la SARL B...aurait été irrégulière ; qu'ainsi, les moyens tirés de ce que l'administration n'aurait pas régulièrement fait usage de son droit de communication et que la date de début des opérations de vérification de comptabilité de la société serait incertaine sont inopérants ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société B...a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au cours de laquelle le vérificateur a mis en oeuvre son droit de communication auprès des trois donneurs d'ordre de la société afin de leur demander une copie des factures des prestations de services qui leur avait été délivrées par cette dernière ainsi que les justificatifs de paiement de ces factures ; que le vérificateur ayant constaté qu'un grand nombre de ces factures n'étaient pas enregistrées en comptabilité, il a sollicité auprès des banques des trois donneurs d'ordre la copie des chèques émis par eux en règlement de la SARL B...; que M. B...ayant été informé, dans la cadre de la procédure de vérification de comptabilité de la société, de ces éléments, il a reconnu avoir encaissé les recettes correspondantes sur ses comptes bancaires personnels et a déclaré par écrit le 4 avril 2008 être l'unique bénéficiaire des revenus distribués ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration aurait demandé à leur banque les relevés des comptes bancaires personnels de M. et Mme B...; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que l'administration fiscale aurait irrégulièrement procédé à leur insu à un examen de leur situation fiscale personnelle doit, en tout état de cause, être écarté ; que, par ailleurs, l'administration fiscale n'était pas tenue de procéder à un examen de la situation fiscale personnelle de M. et Mme B...avant d'établir les redressements litigieux qui résultent des renseignements qu'elle avait en sa possession à la suite de la vérification de comptabilité de la société, alors même que les requérants font valoir qu'ils auraient pu, dans ce cadre, être personnellement assistés d'un conseil et que cela aurait permis à l'administration de vérifier ses informations ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; que la proposition de rectification adressée aux époux B...le 25 avril 2008 indique qu'elle porte sur la catégorie des revenus de capitaux mobiliers pour les années 2005 et 2006 ; qu'elle précise que certaines factures émises par la société B...ont été encaissées sur les comptes bancaires personnels de M.B..., gérant de la société, sans qu'il y ait reversement à la société et sans que ces factures ne soient comptabilisées au sein de celle-ci ; qu'elle indique que M. B...a reconnu au cours du contrôle de la société avoir appréhendé ces sommes et s'est désigné comme étant l'unique bénéficiaire des revenus distribués en résultant ; qu'elle conclut que ces sommes doivent, conformément aux dispositions du 2° du 1 de l'article 109 être regardées comme distribuées au profit de M. B...et imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que la proposition de rectification mentionne, année par année, facture par facture, le détail des sommes qui ont été encaissées par M. B...; qu'ainsi, cette proposition de rectification qui comprend, outre la mention de leur nature et de leurs montants, des indications précises sur les chefs de redressements envisagés, est suffisamment motivée ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 6. Considérant que l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales dispose que : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré " ; qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme B...n'ont pas répondu dans le délai légal à la proposition de rectification qui leur a été adressée ; qu'il leur appartient, par suite, de démontrer le caractère non fondé et exagéré des impositions qu'ils contestent ; 7. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. (...) " ; 8. Considérant que pour décider d'imposer M. et Mme B...dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que les encaissements directement réalisés sur les comptes bancaires personnels de M. B...de factures édictées par la société, sans qu'il y ait de reversement à la société et sans que ces factures ne soient comptabilisées, constituaient des revenus distribués au sens du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts précité ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le 4 avril 2008, au cours de la procédure de vérification de comptabilité de la SARLB..., M. B...a reconnu, par écrit, avoir encaissé sur ses comptes personnels l'intégralité des paiements relatifs à des factures émises par la société B...mais non comptabilisés ; que pour contester l'appréhension de ces sommes par M.B..., M. et Mme B...ne peuvent sérieusement soutenir que l'administration ne pouvait utiliser ces factures en provenance de tiers sans en vérifier l'exactitude, dès lors que c'est M. B...lui-même qui a émis ces factures ; que, par ailleurs, l'administration pouvait se fonder sur les aveux de M. B...pour procéder aux redressements litigieux ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que ces aveux auraient été obtenus " sous la contrainte " et perdraient, de ce fait, toute force probante ; que, par suite, M. B...n'apporte pas la preuve qui lui incombe qu'il n'aurait pas appréhendé les sommes litigieuses ; 10. Considérant que si M. et Mme B...font valoir que la SARL B...étant une très petite entreprise, elle n'avait pas les moyens de s'assurer les services de conseils de professionnels et partant, de connaître et de respecter les règles comptables et fiscales en vigueur, ces éléments sont sans incidence sur le bien fondé des impositions en litige ; qu'à supposer même que leurs écritures doivent s'analyser comme comprenant des conclusions tendant à ce que soit prononcée la remise gracieuse des cotisations supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis, il n'appartient pas au juge de l'impôt de prononcer une telle remise gracieuse ; 11. Considérant que la circonstance que la méthode de reconstitution du bénéfice net de la société B...retenue par l'administration fiscale, qui ne prendrait pas suffisamment en compte certaines charges de la société, telles que la rémunération du dirigeant, les achats et les frais généraux, aboutirait à la détermination d'un résultat non réaliste et serait, de ce fait, excessivement sommaire, est sans incidence sur le bien fondé de l'imposition litigieuse, qui se fonde sur les dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 109 qui s'appliquent indépendamment du redressement opéré à l'égard de la société ; que, par ailleurs, l'administration fiscale s'étant fondée sur ces dispositions, les requérants ne peuvent utilement faire valoir que l'administration aurait dû déterminer les revenus distribués à partir de la reconstitution de la comptabilité de la société et non à partir des encaissements dont le requérant a admis avoir bénéficié personnellement ; 12. Considérant que pour contester l'imposition des sommes en cause dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, M. B...soutient que les sommes qu'il a encaissées constituaient des compléments de rémunération devant être imposés dans la catégorie des traitements et salaires, la rémunération qu'il percevait étant insuffisante au regard de l'activité qu'il exerçait ; que, toutefois, il est constant que les sommes litigieuses, qui n'ont d'ailleurs pas été déclarées conformément à l'article 87 du code général des impôts, n'étaient pas versées par la société, comme le seraient des traitements et salaires, mais directement encaissées sur ses comptes par M. B...; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé ces sommes dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non dans celle des traitements et salaires ; 13. Considérant que le moyen tiré de ce que les chèques des clients encaissés sur le compte personnel du gérant ne peuvent être assimilés à une rémunération, dès lors que les comptes de produits n'ont pas été mouvementés, au demeurant contradictoire avec le reste de l'argumentation des requérants, n'est pas assorti de précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien fondé ; Sur les pénalités : 14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur à compter du 1er janvier 2006, applicable à la date de déclaration des revenus des années 2005 et 2006 : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré " ; 15. Considérant que l'administration fiscale a établi que c'est en toute connaissance de cause que M.B..., en qualité de gérant de la société, a appréhendé les recettes de cette société en encaissant des chèques de ses clients sur son compte personnel et minoré de façon importante ses bases imposables à l'impôt sur le revenu en s'abstenant de déclarer ces sommes ; que l'existence de ces encaissements n'a jamais été déclarée spontanément par l'intéressé, ceux-ci ayant été révélés à la suite des investigations du service lors de la vérification de comptabilité de la société ; que M. et Mme B...ne sont, dès lors, pas fondés à soutenir que c'est à tort que les impositions litigieuses ont été assorties de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande ; que, par suite, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 9 juin 2015, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Bouissac, président-assesseur, Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. Lu en audience publique, le 30 juin 2015. '' '' '' '' 2 N° 13LY02261