Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 18/12/2006, 05MA00485, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2006-12-18
Numéro : 05MA00485
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Jean-Christophe  DUCHON-DORIS
Commissaire du gouvernement : M. BONNET
Avocat(s) : LAMBERT

Vu la requête, enregistrée le 24 février 2005, présentée pour M. Emile X, élisant domicile ..., par Me Lambert ; M. X demande à la Cour : 11) d'annuler le jugement n° 8700758 en date du 22 décembre 2004 du Tribunal administratif de Nice en tant qu'il a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 1981 et 1982 et des pénalités y afférentes ; 22) de lui accorder la décharge correspondante ; 3°) de condamner l'administration fiscale à lui verser 6 000 euros au visa de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; .. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 décembre 2006, - le rapport de M. Duchon-Doris, rapporteur ; - les observations de Me Lambert, pour M. Emile X ; - et les conclusions de M. Bonnet, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SARL POTCHOU qui exploite un restaurant « Le Milo's » au ... et qui a opté à compter du 1er janvier 1981 pour le régime fiscal des sociétés de personnes, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur les exercices clos les 31 décembre 1980, 1981, 1982 et 1983 ; qu'à l'issue de ce contrôle, à la suite de la mise en oeuvre de la procédure de rectification d'office prévue à l'article L.75 du livre des procédures fiscales alors en vigueur, des rappels de TVA afférents à la période du 1er janvier 1981 au 31 décembre 1983 ont été mis à la charge de la SARL POTCHOU et M. Emile X en qualité d'associé s'est vu réclamé le paiement d'impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu afférents aux années 1981, 1982 et 1983, à concurrence de sa quote-part dans le capital de la société ; que, régulièrement saisi par M. Emile X, le Tribunal administratif de Nice a, par jugement en date du 23 décembre 1991, d'une part, déchargé partiellement le requérant de l'imposition relative à l'année 1983 et des pénalités y afférentes et substitué au titre de l'année 1982, les intérêts de retard aux pénalités de mauvaise foi, d'autre part, désigné un expert avant de statuer sur le bien fondé des impositions supplémentaires établis au titre des années 1981 et 1982 avec mission de dire, au vu des éléments produits par la SARL POTCHOU, si ceux-ci sont de nature à établir l'exagération de l'évaluation faite par l'administration et de faire connaître son avis sur les coefficients multiplicateurs retenus par le vérificateur et sur l'extrapolation à l'année 1982 des résultats obtenus pour l'année 1981 ; que l'expert désigné par le tribunal administratif a déposé son rapport au greffe le 22 juin 1995 ; que la SARL POTCHOU et ses deux coassociés MM. Emile et Jean-Claude X ont saisi la Cour administrative d'appel de céans d'une requête en suspicion légitime pour demander le renvoi de l'affaire devant une autre juridiction qui a été rejetée par décision du 18 novembre 2004 ; que cet arrêt a fait l'objet d'un pourvoi en cassation qui a été rejeté le 27 juillet 2005 ; que par jugement en date du 22 décembre 2004, le Tribunal administratif de Nice a rejeté la requête présentée par M. Emile X en contestation des impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu encore à sa charge au titre des années 1981 et 1982 et l'a condamné à supporter les frais et honoraires de l'expertise ; que M. Emile X demande l'annulation de ce jugement ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant, en premier lieu, que pour demander l'annulation du jugement attaqué en date du 22 décembre 2004, M. Emile X fait valoir que le Tribunal administratif de Nice ne pouvait statuer sur sa requête en contestation des impositions introduite le 7 décembre 1987 alors qu'il s'était pourvu devant le Conseil d'Etat contre l'arrêt de la Cour administrative d'appel de Marseille en date du 18 novembre 2004 rejetant sa requête en suspicion légitime à l'encontre de ce même tribunal, et qu'ainsi, la fixation immédiate de l'audience au 14 décembre 2004 devant ce tribunal, alors même que cette juridiction délibérait depuis plus de huit ans sur la cause, ne poursuivait d'autre but que de rendre sans objet sa contestation de l'impartialité de la juridiction amenée à connaître ses droits et d'anticiper ou réduire les conséquences de sa demande indemnitaire au ministre de la justice, du fait du dysfonctionnement de la juridiction ; que, toutefois, aucune disposition législative ou réglementaire ni aucun principe du droit n'interdisait aux premiers juges de se prononcer, après le rejet par la cour administrative d'appel de la requête en suspicion légitime présentée par M. X à leur encontre et nonobstant le recours en cassation, au demeurant irrecevable, formé par lui contre cette décision, sur les conclusions en décharge des impositions supplémentaires mises à la charge du requérant au titre des années 1981, 1982 et 1983 dont ils étaient régulièrement saisies ; que par suite, le moyen doit être rejeté ; Considérant en deuxième lieu que M. X fait valoir que le tribunal n'a pas tiré les conséquences de ses propres constatations et a entaché sa décision d'un motif contradictoire en retenant que le rapport d'expertise ne pouvait du fait de l'irrégularité des opérations fonder utilement la conviction du juge mais que ses résultats lui permettaient de statuer en connaissance de cause ; qu'il ressort toutefois de la lecture du jugement attaqué que les premiers juges, après avoir conclu à l'irrégularité des opérations d'expertise pour un motif qui n'est pas discuté en appel, ont relevé, comme ils y étaient juridiquement fondés, que l'irrégularité ainsi constatée, si elle pouvait priver le rapport de l'autorité qui s'attache aux conclusions d'un expert ayant accompli régulièrement sa mission, n'était pas de nature à interdire à la juridiction de prendre en compte ledit rapport en tant qu'élément d'information, et de l'utiliser à ce titre, dans la mesure où il contenait des éléments objectifs ou des études à caractère purement technique, non susceptibles d'être sérieusement critiqués par les parties ; qu'en se déterminant ainsi, le tribunal n'a ni entaché son jugement d'un motif contradictoire, ni refusé de tirer les conséquences de ses propres constatations ; que, par suite, le moyen doit être rejeté ; Considérant, en troisième lieu, que le juge de l'impôt ne statue pas en matière pénale et ne tranche pas des contestations sur des droits et contestations de caractère civil au sens de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme ; que, par suite, et en tout état de cause, le moyen présenté par M. Emile X selon lequel le tribunal, en retenant « la nécessité d'une mesure d'instruction pour considérer ensuite que l'irrégularité de celle-ci ne l'empêchait pas de conjuguer les chiffres de l'administration fiscale avec ceux obtenus par l'expert sans que puisse lui être opposé le fait qu'une nouvelle expertise ne pouvait être ordonnée », l'aurait privé d'un procès équitable au sens de l'article 6-1 de ladite convention, ne peut être que rejeté ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que M. X fait valoir que la SARL POTCHOU, dont les recettes imposables des années 1981 et 1982 ont été déterminées dans le cadre de la procédure de rectification d'office prévue à l'article L.75 du livre des procédures fiscales alors en vigueur, conteste le recours par l'administration fiscale à cette procédure au motif que sa comptabilité afférente à ces années n'est ni entachée d'irrégularités graves et répétées ni dépourvue de valeur probante ; que l'administration fait toutefois valoir, sans être contredite sur ce point, que les recettes de la SARL POTCHOU faisaient l'objet d'un enregistrement mensuel sur le livre de caisse que ne pouvait justifier les rubans de la caisse enregistreuse produits par le contribuable compte tenu de leurs insuffisances ; que si la SARL POTCHOU conteste cette analyse, il résulte de l'instruction d'une part que n'ont pu être produites les bandes de caisse de la période du 1er janvier au 8 juin 1981 et celle du mois de décembre 1982, d'autre part, que le compteur journalier de la caisse enregistreuse ne reprenait pas en fin de journée le total des lectures antérieures interdisant ainsi tout contrôle exhaustif de l'enregistrement des recettes, qu'il ressort des propres écritures de la requérante que ces bandes de caisse contenaient de nombreuses erreurs notamment en ce qui concerne la ventilation des recettes et que l'examen du livre de caisse a montré l'existence de deux soldes créditeurs de caisse le 30 avril 1981 et le 30 novembre 1981, ainsi que deux soldes débiteurs erronés les 31 décembre 1981 et 31 décembre 1982 ; que ces constatations sont de nature par elles-mêmes à faire regarder la comptabilité de la SARL POTCHOU afférente aux années 1981 et 1982 comme dépourvue de valeur probante et justifie le recours, par l'administration, à la procédure de rectification d'office prévue à l'article L.75 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, le moyen doit être rejeté ; Sur la régularité de l'expertise : Considérant, ainsi que l'ont relevé les premiers juges par des motifs qui ne sont pas critiqués par les parties en appel, que les empiétements du principal assistant de l'expert sur les prérogatives propres à ce dernier sont constitutifs d'une irrégularité grave de nature à entacher les opérations d'expertise ; que, toutefois, l'irrégularité ainsi constatée, si elle peut priver le rapport de l'autorité qui s'attache aux conclusions d'un expert ayant accompli régulièrement sa mission, n'est pas de nature à interdire au juge de prendre en compte ledit rapport en tant qu'élément d'information et de l'utiliser à ce titre, dans la mesure où il contient des éléments objectifs ou des études à caractère purement technique, non susceptibles d'être sérieusement critiqués par les parties ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'il appartient à M. Emile X, dès lors que les résultats de la SARL POTCHOU ont été régulièrement rectifiés d'office, d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de la SARL POTCHOU, le vérificateur a procédé à une évaluation des recettes pour l'année 1981 selon la méthode dite « des vins », qui a consisté à déterminer un chiffre d'affaires théorique de vins en appliquant au montant des achats de vins un coefficient de bénéfice brut moyen de 4,023, puis à appliquer au résultat ainsi obtenu, un coefficient de 8,828 représentant la part des ventes de vins par rapport aux recettes totales ; que le résultat ainsi obtenu pour l'année 1981 a été extrapolé à l'année 1982 ; qu'au titre de l'année 1981, le vérificateur a tenu compte, à hauteur d'un montant total de 274 600 francs, des observations de la société vérifiée en ce qui concerne les vins non revendus utilisés en cuisine, les offerts aux clients, les consommations du personnel et les pertes pour raisons diverses ; Considérant, en premier lieu, que M. X soutient que la méthode retenue par l'administration pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société est radicalement viciée dès lors qu'elle s'appuie, afin de déterminer le pourcentage représenté par le chiffre d'affaires vins par rapport au chiffre d'affaires total, sur le dépouillement de bandes de caisse comportant de nombreuses erreurs de frappe ; qu'il n'apporte toutefois pas la preuve qui lui incombe que ces erreurs seraient telles qu'elles auraient rendu impossible le recours par le vérificateur à la méthode classique dite « des vins » ni ne soutient d'ailleurs que le vérificateur aurait dû recourir à une autre méthode de reconstitution ; que l'argumentation du requérant sur ce point doit en conséquence être rejetée ; Considérant, en deuxième lieu, que M. X, en s'appuyant sur le dépouillement des consommations internes de vins en valeur de vente qu'il a lui-même effectué pour la période de juillet à décembre 1985, soutient que le vérificateur aurait dû retenir, au titre des années 1981 et 1982, un pourcentage de vins consommés et non vendus de 9,097 % du chiffre d'affaires théorique vins supérieur à ceux qu'il a retenus ; que, toutefois, cette étude, effectuée sur une période postérieure à la vérification de comptabilité et postérieure de 3 à 4 ans à la période vérifiée, ne peut par elle-même établir que l'administration, dont l'évaluation à ce titre a été corroborée par les conclusions de l'expert, a sous-estimé le montant des achats de vins non vendus à prendre en compte au titre des années 1981 et 1982 ; que le moyen doit en conséquence être rejeté ; Considérant, en troisième lieu, que X n'est pas fondé à se plaindre de ce que le vérificateur aurait omis de prendre en compte, lors de sa reconstitution, des achats de vins à hauteur de 3 773 francs pour 1981 et 8 313 francs pour 1982, ce qui aurait, comme il le reconnaît lui-même, augmenté d'autant les redressements de recettes ; Considérant, en quatrième lieu, que si M. X fait valoir qu'il ressort du rapport établi dans le cadre de l'expertise que le coefficient de bénéfice brut moyen retenu par l'expert, soit 3,876, est inférieur à celui de 4,023 retenu par le vérificateur, cette circonstance qui reste en elle-même sans incidence sur la validité de la méthode retenue, n'est pas de nature à démontrer l'exagération des bases d'imposition dès lors que le même rapport retient à l'inverse un coefficient de part des ventes de vins par rapport aux recettes totales de 8,767 pour 1981 et de 8,160 pour 1982 au lieu des 8,828 plus favorable à la société retenu par le vérificateur pour chacune des années et conclut au final, que les reconstitutions opérées par le vérificateur ne sont pas exagérées puisque très proches de ses propres reconstitutions malgré des bases de calcul différentes ; que, par suite, le moyen doit être rejeté ; Considérant, en cinquième lieu, que si M. X, en s'appuyant sur des constatations opérées par huissier, soutient que la détermination par l'administration du rapport ventes de vins sur ventes totales a été faussée par les erreurs affectant les bandes de caisse qu'elle a dépouillée ; qu'il ne démontre pas, toutefois, que ces erreurs auraient conduit le vérificateur à retenir, au titre des années en litige, un pourcentage du chiffre d'affaires vins par rapport au chiffre d'affaires total erroné ; qu'à cet égard, l'expert, en s'appuyant sur un plus grand nombre de bandes de caisse et donc sur un échantillon plus représentatif de l'activité de la société sur la période vérifiée, n'a pu déduire des éléments qu'il a constatés l'existence d'erreurs de nature à minorer le pourcentage retenu par le vérificateur et a même retenu, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, des pourcentages moins favorables à la société ; que, par suite, l'argumentation de M. X sur ce point doit être rejetée ; Considérant, en sixième lieu, que M. X fait valoir que les résultats obtenus dans le cadre de la vérification manquent de cohérence dès lors qu'ils aboutissent à un coefficient sur achat par rapport au chiffre d'affaires TTC de 3,250 pour 1981 et de 3,992 pour 1982 alors que les coefficients ressortant de la comptabilité étaient stables ; que cette circonstance n'est toutefois pas de nature à démontrer l'exagération des bases imposables retenues eu égard, d'une part, au caractère non probant de la comptabilité présentée par la société, d'autre part, à l'évolution des conditions d'exploitation du restaurant entre 1981 et 1982 relevées par l'administration et confirmées par le rapport établi dans le cadre de l'expertise et traduites notamment par l'augmentation des prix de la carte et la variation du personnel en cuisine et en salle ; que, par suite, le moyen doit être rejeté ; Considérant, en septième lieu, que si M. X critique l'extrapolation des résultats obtenus par l'administration pour 1981 sur l'exercice 1982, il ne démontre pas que l'évolution des conditions d'exploitation de la SARL POTCHOU au cours desdites années interdisait au vérificateur une telle extrapolation alors qu'il résulte, au contraire, du rapport établi dans le cadre de l'expertise, que cette extrapolation a été favorable à la société ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Emile X n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère radicalement vicié de la méthode appliquée par le vérificateur et de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration ; Sur les intérêts moratoires : Considérant que le jugement attaqué ne met, ni dans ses considérants ni dans son dispositif, à la charge de M. X les intérêts moratoires de l'imposition ; que, par suite, l'argumentation sur ce point de M. X ne peut être que rejetée ; qu'au demeurant, il ne peut se prévaloir sur ce point d'aucun litige né et actuel ; Sur le moyen tiré de la prescription de l'action en recouvrement : Considérant qu'un moyen relatif au recouvrement de l'impôt ne peut être utilement soulevé à l'appui d'une demande en décharge des impositions ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'action en recouvrement serait prescrite à l'encontre de M. Emile X ne peut en tout état de cause qu'être rejeté ; Sur les frais d'expertise : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce et eu égard notamment à l'irrégularité de l'expertise, de mettre ces frais et honoraires à la charge de l'Etat ; que l'expert ayant formé sa première demande de paiement le 22 juin 1995, la somme en cause devra être assortie des intérêts au taux légal à compter de cette date ; qu'il a également demandé les intérêts des intérêts par courrier du 27 août 2004 ; qu'à cette date, il était dû au moins une année d'intérêts ; que, par suite, il y a lieu de faire droit à sa demande ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Emile X n'est fondé à demander l'annulation du jugement par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 1981 et 1982 et des pénalités y afférentes, qu'en tant qu'il a mis à sa charge les frais et honoraires d'expertise; Sur la demande de frais irrépétibles : Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative s'opposent à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ou tenue aux dépens soit condamnée à verser à M. X la somme qu'il réclame au titre des frais supportés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : M. X est déchargé des frais et honoraires d'expertise. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. Article 3 : Les frais et honoraires d'expertise taxés et liquidés à la somme de 9 436 euros par l'ordonnance susvisée du 22 novembre 2004 sont mis à la charge de l'Etat. Cette somme sera assortie des intérêts au taux légal à compter du 22 juin 1995 ; ces intérêts porteront eux-même intérêts à compter du 22 août 2004. Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 22 décembre 2004 est annulé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. N° 05MA00485 2