Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 25/07/2013, 12NT02600, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2013-07-25
Numéro : 12NT02600
Président : M. PIOT
Rapporteur : M. Jérôme  FRANCFORT
Commissaire du gouvernement : Mme WUNDERLICH
Avocat(s) : BONDIGUEL

Vu la requête, enregistrée le 14 septembre 2012, présentée pour M. et Mme B... A..., demeurant..., par Me Bondiguel, avocat au barreau de Rennes ; M. et Mme A... demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1100802 en date du 17 juillet 2012 du tribunal administratif de Caen en tant qu'il a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2006, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2006, ainsi que des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi qu'une somme de 35 euros au titre de la contribution pour l'aide juridique ; M. et Mme A... soutiennent que : - la qualification de revenus distribués repose sur une appréciation inexacte des faits, le tribunal ayant dénaturé les faits en estimant que, pour établir la minoration, le service s'était référé à une valeur moyenne de 1 800 euros/m² qui ne correspond en réalité nullement à la moyenne des trois éléments de comparaison visés dans la proposition de rectification ; - M. et Mme A... établissent par des documents probants le prix de cession, expliqué par des éléments de moins-value dont il a été justifié, ainsi que les difficultés financières de l'EURL La Croix Paqueray qui ont décidé les requérants à lui racheter la villa Jeanne d'Arc ; - il n'y a pas eu de revenus distribués ; concernant l'acte anormal de gestion, il n'y a pas d'écart significatif entre le prix convenu et l'estimation de la valeur vénale, ni d'intention libérale ; le prix de cession ne s'écarte pas de la valeur vénale des lieux, qu'il convient de déterminer en prenant comme valeur de référence le prix d'acquisition du bien, non contesté par l'administration, en avril 2005, et en tenant compte d'éléments de moins-value propres au bien ; - il ne peut être opposé aux requérants d'intention libérale, notamment parce que M. A... n'est pas un professionnel de l'immobilier, n'ayant pas réalisé d'opération de marchand de biens antérieurement, et n'ayant racheté le bien que pour remédier aux difficultés financières de l'EURL La Croix Paqueray ; - sur les pénalités pour manquement délibéré, il n'a été procédé à aucune dissimulation auprès de l'administration ; ils avaient pris la précaution de faire estimer leur bien par de professionnels de l'immobilier, n'ayant pas eux-mêmes cette qualité ; des redressements à l'ISF procédant de la même origine que la présente imposition, ont été dégrevés ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 16 janvier 2013, présenté pour M. et Mme A..., qui maintiennent leurs conclusions initiales par les mêmes moyens ; Ils soutiennent en outre que le service a fait une appréciation erronée de la surface des biens vendus par eux à l'EURL La Croix Paqueray comme il résulte de l'attestation d'un expert foncier qu'ils versent aux débats ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 6 mars 2013, présenté par le ministre chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ; Le ministre soutient que : - pour procéder à la détermination de la valeur vénale de l'immeuble vendu le service s'est référé à des termes de comparaison pertinents, correspondant à des ventes de maisons de situations et de dates de construction comparables ; les estimations peu circonstanciées émanant d'agences immobilières appellent des réserves et n'ont pas une valeur probante suffisante ; - la valeur vénale a été déterminée en prenant notamment en compte la superficie de terrain entourant les immeubles ainsi que l'état du bien, tel qu'il résultait d'importants travaux dépassant très largement ce qui était nécessaire au traitement des mérules ; - la surface utilisée lors de la détermination de la valeur vénale a été établie d'après les propres déclarations de la requérante ou des mentions figurant dans les actes de cession ; Vu le mémoire, enregistré le 21 mai 2013, présenté pour M. et Mme A..., qui maintiennent leurs conclusions initiales par les mêmes moyens ; Ils soutiennent en outre, sur la surface des biens vendus, que la mention d'une construction annexe de 54 m² a été ajoutée par l'administration postérieurement au dépôt de la déclaration H1 ; la maison de gardien doit se voir appliquer des coefficients de pondération dans la mesure où elle peut difficilement être habitée en l'état ; Vu le mémoire, enregistré le 28 juin 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances, qui maintient ses conclusions initiales par les mêmes moyens ; Il soutient en outre que les requérants ne justifient pas que la mention des 54 m² aurait été apposée par l'administration postérieurement au dépôt de la déclaration H1 ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 juillet 2013 : - le rapport de M. Francfort, président-assesseur, - les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public, - et les observations de Me C..., substituant Me Bondiguel, avocat de M. et MmeA... ; 1. Considérant que, sur le fondement de l'article 111 c) du code général des impôts, M. et Mme A... ont été assujettis, au titre de l'année 2006, à un complément d'impôt sur le revenu notifié selon la procédure contradictoire, assorti d'une majoration pour manquement délibéré, à la suite de la réintégration dans leurs bases imposables à l'impôt sur le revenu d'une somme de 236 000 euros correspondant à la minoration du prix de cession d'un ensemble immobilier vendu à leur profit par l'EURL " la Croix Paqueray " dont M. A... est le dirigeant et détient, avec son épouse, 100 % des parts par l'intermédiaire de la société holding " SA R2J " ; que M. et Mme A... demandent l'annulation du jugement susvisé du 17 juillet 2012 du tribunal administratif de Caen en tant qu'il a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2006, ainsi que des pénalités y afférentes ; Sur les conclusions à fins de décharge : Sur le bien-fondé de l'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c) Les rémunérations ou avantages occultes ; (...) " ; qu'en cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s' agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées de l'article 111 c) du code général des impôts ; que la preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsque est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession ; que lorsque l'administration fiscale procède à l'évaluation de la valeur vénale d'un bien en se référant à des transactions qui ont porté sur des immeubles situés à proximité du lieu de situation de celui-ci, il lui appartient de retenir des termes de comparaison relatifs à des ventes qui ont porté sur des biens similaires, intervenues à une date peu éloignée dans le temps de celle du fait générateur de l'avantage occulte ; que, toutefois, aucune règle du code général des impôts n'impose, dans ce cas, à l'administration de se fonder exclusivement sur des termes de comparaison portant sur des transactions antérieures à la date de ce fait générateur ; En ce qui concerne l'existence d'un écart significatif entre le prix de cession et la valeur vénale du bien cédé : S'agissant de la méthode appliquée par l'administration pour déterminer la valeur vénale des biens cédés : 3. Considérant que le service s'est référé aux prix auxquels ont été cédés des biens immobiliers comparables à une date proche de la cession litigieuse, pour en déduire une valeur unitaire au m² de surface développée pondérée hors oeuvre (SDPHO), obtenue en affectant aux surfaces des différents niveaux des habitations des coefficients de pondération destinés à tenir compte de leur usage ; qu'il a ensuite appliqué cette valeur unitaire à la SDPHO afférente à la villa Jeanne d'Arc ainsi qu'à la maison de gardien de l'EURL La Croix Paqueray ; 4. Considérant, d'une part, que le vérificateur a retenu trois éléments de comparaison situés dans un rayon de 9 kilomètres, consistant en la vente, le 18 mai 2005, d'un immeuble situé à Granville pour un prix moyen, terrain intégré, de 2 166 euros au m² de surface développée pondérée hors oeuvre, celle, le 23 juillet 2007, d'un autre immeuble, également situé à Granville pour un prix moyen de 2 018 euros au m² et celle, le 17 mars 2008, d'un immeuble situé à Carolles, pour un prix moyen de 1 800 euros au m² ; que par suite, et alors même que le vérificateur aurait observé, à l'occasion de la proposition de rectification notifiée aux requérants le 30 juillet 2009, que l'opération s'est soldée par une perte pour l'EURL La Croix Paqueray, M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait de manière erronée déterminé la valeur du bien à partir de son coût de revient pour la société ; que de même les requérants ne sont pas fondés à soutenir que le service aurait dû tenir compte du prix auquel l'EURL a acquis les mêmes biens en 2005, tel qu'il résulte de l'estimation des parties à l'acte d'acquisition ; 5. Considérant, d'autre part, que M. et Mme A... ne sont pas davantage fondés à soutenir que le service, qui a tenu compte d'une valeur de 1 800 euros au m², n'aurait retenu comme terme de comparaison que la transaction conclue à ce prix unitaire pour un immeuble situé à Carolles, dès lors qu'il résulte de l'instruction que pour tenir compte, d'une part, de l'attractivité dont bénéficie le marché immobilier à Granville et, d'autre part, de l'évolution à la hausse des prix dudit marché entre la date de l'opération litigieuse et celle des ventes de référence, l'administration a pratiqué une décote au regard du prix des immeubles situés à Granville, vendu pour un prix unitaire supérieur ; S'agissant des éléments de moins-value propres au bien cédé : 6. Considérant que M. et Mme A... soutiennent que le service aurait dû tenir compte d'éléments propres aux biens cédés, de nature à en diminuer la valeur par rapport aux propriétés prises comme termes de comparaison par l'administration ; 7. Considérant, d'une part, que M. et Mme A... ne sont fondés à se prévaloir, pour établir une valeur vénale du bien inférieure à celle retenue par l'administration, ni d'attestations sommaires établies par des agences immobilières, le bien n'ayant pas été mis en vente, ni, pour la première fois en appel, d'un rapport d'expertise dont il ne résulte pas que son auteur aurait pris comme termes de comparaison des cessions concernant des biens de même ancienneté et de même situation par rapport au rivage ; 8. Considérant, d'autre part, que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que les biens pris comme référence par le service offriraient un accès plus aisé aux plages que le bien qu'ils ont acquis de l'EURL La Croix Paqueray dès lors que, sur les trois pavillons retenus par l'administration, deux se trouvent comme la propriété en cause situés sur une falaise proche de la plage ; que si les requérants soutiennent qu'il faudrait tenir compte de la proximité d'un immeuble collectif de deux étages, certains des immeubles pris comme références sont eux-mêmes en milieu urbain et disposent d'une moindre superficie de terrain ; que ne sont de nature à influer négativement sur la valeur des biens cédés, ni les inconvénients nécessairement transitoires du chantier nécessaire à la transformation d'un bâtiment proche restant la propriété de l'EURL La Croix Paqueray, ni les risques liés à la présence de mérules, écartés par l'action d'une entreprise spécialisée débitrice d'une obligation de garantie décennale, ni enfin les inconvénients dus à la présence d'humidité, dont il résulte de l'instruction que les conséquences en ont été réduites au jour de la cession grâce à des travaux de rénovation incluant notamment un doublage des murs de l'habitation et la création d'un système de ventilation ; S'agissant de la détermination de la surface du bien vendu : 9. Considérant que le service s'est fondé sur une surface développée pondérée hors oeuvre s'établissant globalement à 464,50 m², soit 372 m² en ce qui concerne la villa dite "Castel Jeanne d'Arc" et 92,50 m² en ce qui concerne la maison de gardien attenante ; 10. Considérant que les requérants contestent l'existence au jour de la cession d'une surface de 54 m² correspondant selon l'administration à une construction accessoire à la villa Jeanne d'Arc ; que le service fait valoir que cette superficie résulte d'une déclaration relative aux impôts locaux souscrite le 12 décembre 2006 par M. et Mme A... ; que ces derniers ne démontrant pas que, comme ils le soutiennent, la superficie de ces constructions aurait été ajoutée par l'administration postérieurement au dépôt de leur déclaration, il n'y a pas lieu d'exclure cette surface de celle à prendre en compte pour déterminer la valeur de l'ensemble immobilier acquis par les requérants ; qu'enfin ceux-ci ne démontrent pas en quoi les caractéristiques du pavillon de gardien justifiaient une plus forte pondération de la surface correspondant à cette habitation ; 11. Considérant, toutefois, que M. et Mme A... ayant contesté en appel le décompte des superficies des différents niveaux composant la villa Jeanne d'Arc et la maison de gardien en se référant à des mesures réalisées à sa demande par un expert foncier, l'administration a expressément admis en réplique que la surface pondérée de l'ensemble immobilier, qu'elle avait estimée à 464,50 m² dans la proposition de rectification, devait être ramenée à 460 m² ; que compte tenu d'une valeur unitaire de 1 800 euros au m², la valeur vénale s'établit de ce fait à la somme de 828 000 euros, au lieu du montant de 836 000 euros pris en compte par le vérificateur ; 12. Considérant que la valeur des biens vendus par l'EURL La Croix Paqueray à ses dirigeants s'établit ainsi à 828 000 euros, alors que le prix de cession de la propriété par l'EURL à ses associés a été fixé à 600 000 euros ; que dans ces conditions M. et Mme A... ne sont pas fondés à se prévaloir du caractère peu significatif de l'écart entre le prix de la vente et la valeur réelle de son bien immobilier, en se référant au surplus à la jurisprudence, non transposable, observée en matière de titres non négociables sur un marché réglementé ; En ce qui concerne les éléments constitutifs d'une libéralité : 13. Considérant que l'administration fait état de la communauté d'intérêt qui existe entre l'EURL La Croix Paqueray et M. A..., qui, ainsi qu'il a été dit, en est le dirigeant et en détient, avec son épouse, 100 % des parts par l'intermédiaire de la société holding " SA R2J " ; que, dans ces conditions, la minoration du prix convenu par rapport à la valeur réelle du bien cédé est réputée revêtir le caractère de libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées de l'article 111 c) du code général des impôts, dès lors que les époux A...n'apportent aucun élément en sens contraire ; 14. Considérant que les requérants n'établissent pas l'existence d'une contrepartie à la vente par l'EURL de ses biens à un prix minoré en soutenant que cette cession visait à remédier aux difficultés financières l'affectant, dès lors que cet état de fait résulte notamment de la prise en charge des travaux par l'entreprise, et que cette dernière s'est abstenue de rechercher un acquéreur lui offrant de meilleures conditions ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, si le service a pu considérer à bon droit que la cession à prix minoré de biens immobiliers de l'EURL La Croix Paqueray à M. et Mme A... était constitutive pour ces derniers d'un avantage occulte imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en tant que revenus distribués, l'administration a elle-même surestimé à concurrence de 8 000 euros la valeur desdits biens et par suite la masse des revenus distribués ; qu'il convient dès lors de minorer à due concurrence la base retenue par l'administration pour imposer les époux A...dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à raison de cette opération ; Sur le bien-fondé des pénalités : 16. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration " ; 17. Considérant que la valeur du bien, tel qu'elle résulte du présent arrêt, témoigne d'un écart significatif entre le prix déclaré par les requérants et la valeur effective du bien ; que M. et Mme A... ont acquis la propriété en cause, comprenant notamment la villa Jeanne d'Arc, auprès de l'EURL La Croix Paqueray, qu'ils contrôlent entièrement par l'intermédiaire de la société R2J et au sein de laquelle M. A... exerce l'activité de marchand de biens, laquelle lui conférait compétence pour déterminer en toute connaissance de cause la valeur du bien qu'il a acquis auprès de sa société, nonobstant les travaux nécessaires pour éradiquer la mérule ; que M. et Mme A..., qui n'ont pas fait mettre le bien en vente par l'EURL, ne sont pas fondés à se prévaloir des précautions qu'ils auraient prises en faisant au préalable évaluer leur bien par des agents immobiliers, lesquels ont rédigé des attestations sommaires ; que dans ces conditions les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'administration fiscale n'établit pas le caractère délibéré du manquement qui leur est reproché ; 18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Caen, qui a exactement qualifié les faits de l'espèce, a rejeté la totalité de leur demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative : 19. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ; 20. Considérant que dans les circonstances de l'espèce, il n'y a lieu de mettre à la charge de l'Etat ni une somme au titre des frais exposés par M. et Mme A... et non compris dans les dépens, ni le remboursement de la somme de 35 euros exposée au titre de la contribution pour l'aide juridique prévue à l'article R. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La base de l'impôt sur le revenu de M. et Mme A... au titre de l'année 2006 est réduite d'une somme de 8 000 euros. Article 2 : M. et Mme A... sont déchargés de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu correspondant à la réduction en base mentionnée à l'article 1er. Article 3 : Le jugement susvisé du tribunal administratif de Caen est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A...est rejeté. Article 5: Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 4 juillet 2013, à laquelle siégeaient : - M. Piot, président de chambre, - M. Francfort, président-assesseur, - M. Etienvre, premier conseiller. Lu en audience publique, le 25 juillet 2013. Le rapporteur, J. FRANCFORTLe président, J-M PIOT Le greffier, E. HAUBOIS La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 1 N° 12NT02600 2 1