Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 05/04/2013, 10MA02760, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2013-04-05
Numéro : 10MA02760
Président : M. LEMAITRE
Rapporteur : M. Mathieu  SAUVEPLANE
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : CABINET FLEURENTDIDIER SALASCA

Vu la requête, enregistrée le 19 juillet 2010, présentée pour la société Les Deux Frangins, dont le siège est au 60 boulevard Bompard à Marseille (13007), représentée par son gérant en exercice, par Me Fleurentdidier ; La société Les Deux Frangins demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0807449 du 27 mai 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujetti au titre des exercices 2004 et 2005, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période correspondantes ainsi que des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 400 euros au titre de l'article R. 761-1 du code de justice administrative .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; .......................................................................................................... Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n°2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l'économie ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mars 2013 : - le rapport de M. Sauveplane, - les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL Les Deux Frangins exploite à Marseille une pizzeria dans laquelle elle exerce également l'activité de vente de pizzas à emporter ; qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite d'une visite, diligentée sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, notamment dans ses locaux et au domicile de son gérant, la société requérante a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration, après avoir écarté la comptabilité comme non probante, a reconstitué son chiffre d'affaires ; qu'en conséquence, l'administration lui a notifié, en suivant la procédure de redressement contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2004 et 2005 et l'a également assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2005, qu'elle a assortis de la pénalité de 80 p. cent pour manoeuvres frauduleuses prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; que la SARL Les Deux Frangins relève appel du jugement en date du 27 mai 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant que la société requérante fait grief à la procédure de visite diligentée sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales d'être irrégulière au motif qu'elle n'aurait pas disposé d'un accès effectif au juge pour en contester la régularité, en contradiction avec les stipulations de l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; qu'elle soutient que le fichier " compta2005.xls " qui a été découvert lors de cette visite domiciliaire irrégulière, et sur lequel se fonde l'administration, ne lui serait dès lors pas opposable ; 3. Considérant toutefois, qu'il est constant que la loi n°2008-776 du 4 août 2008 a prévu que les procédures de visite diligentées sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales après le 1er janvier 2003 pouvaient faire l'objet d'une procédure d'appel devant la cour compétente, à charge pour l'administration d'informer le contribuable de cette faculté ; qu'il résulte de l'instruction que l'administration a informé la société requérante par deux courriers des 7 et 28 novembre 2008 qu'elle disposait d'un délai de deux mois pour faire appel devant le premier président de la cour d'appel d'Aix en Provence de l'ordonnance du 27 mars 2006 du juge de la liberté et de la détention du tribunal de grande instance de Marseille autorisant la visite domiciliaire ; que, par ordonnance du 24 juin 2009, le premier président délégué de la cour d'appel d'Aix en Provence a rejeté l'appel interjetté par la société requérante ; que par suite le moyen manque en fait ; que la procédure de visite domiciliaire, comme d'ailleurs la procédure d'imposition, ne sont entachées d'aucune irrégularité ; Sur le bien-fondé des impositions : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge ; " 5. Considérant que l'administration fait valoir qu'à la suite de l'exercice de son droit de communication auprès de la société Metro France, elle a constaté l'existence d'achats non comptabilisés par la SARL Les Deux Frangins pour un montant de 20 058 euros en 2004 et de 15 071 euros en 2005 ; que l'existence de ces achats non comptabilisés n'est d'ailleurs pas contestée par la société requérante qui se borne à soutenir qu'il s'agirait d'erreurs comptables alors que comme l'ont relevé les premiers juges, la société a elle-même indiqué que la fraude à laquelle elle s'était livrée à raison de la non comptabilisation d'achats visait à " acheter la paix sociale " et à intéresser les délégués du personnel ; que la société requérante admet ainsi le caractère non sincère de sa comptabilité ; que, de surcroit, la procédure de visite diligentée sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales a mis en évidence l'existence d'un fichier informatique intitulé " compta2005.xls ", protégé par un mot de passe dans l'ordinateur du gérant ; que ce fichier comporte des données saisies en tant que " déclaré " d'une part, et " réel " d'autre part ; que les données saisies dans la colonne " déclaré " correspondent exactement au chiffre d'affaires mensuel déclaré pendant l'année 2005 dans les déclarations souscrites au titre de la taxe sur la valeur ajoutée ; que ce fichier informatique intitulé " compta2005.xls " comporte par ailleurs la mention très exactement précisée des achats non comptabilisés réalisés ainsi que celle du chiffre d'affaires occulte correspondant ; que comme l'a d'ailleurs relevé la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans son avis rendu le 8 janvier 2008, ce fichier ne peut pas être regardé comme un simple document portant sur le chiffre d'affaires prévisionnel de la société, eu égard aux mentions " déclaré " et " réel " qui révèlent la volonté de dissimuler des recettes occultes ; que les données saisies dans le fichier " compta2005.xls " ont écrasé celles qui y avaient été précédemment enregistrées au titre l'année précédente, comme en témoigne la mention " juillet 2004 " maintenue sur des feuilles du fichier en question, révélant que ce type de comptabilité occulte avait été également tenu en 2004 ; que par ailleurs les déclarations du gérant, qui ont été recueillies par les agents assermentés de la direction du travail dans le cadre d'un procès-verbal transmis à l'administration fiscale, selon lesquelles des paiements de primes en espèces en faveur du personnel n'ont pas été comptabilisés, sont également, bien qu'elles n'aient pas été signées par le gérant, de nature à établir l'insincérité des comptes de la société requérante ; que les allégations de cette dernière tendant à minimiser l'importance de l'ensemble des anomalies relevées par l'administration ne sont pas de nature à remettre en cause la gravité de ces irrégularités qui affectent le caractère probant de sa comptabilité, tant au regard de la loi fiscale qu'à celui de la doctrine administrative 4 G-3342 du 15 mai 1993 dont se prévaut la société requérante ; que leur existence autorise l'administration à reconstituer son chiffre d'affaires ; 6. Considérant qu'en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dès lors que l'administration apporte la preuve des graves irrégularités qui entachent la comptabilité et qu'elle a suivi l'avis rendu par la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, la charge de la preuve de démontrer le caractère exagéré des rehaussements litigieux incombe à la société requérante ; En ce qui concerne la critique de la reconstitution du chiffre d'affaires : 7. Considérant que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de la SARL Les Deux Frangins pour l'exercice 2005, l'administration a additionné le chiffre d'affaires déclaré et le chiffre d'affaires issu des ventes non comptabilisées mais très exactement identifiées dans le fichier informatique intitulé " compta2005.xls " ; que si la société requérante fait grief à l'administration d'avoir utilisé ce dernier fichier, il ne peut pas être regardé comme un simple document portant sur le chiffre d'affaires prévisionnel de la société, comme le prétend cette dernière, eu égard aux mentions explicites révélant l'existence d'un chiffre d'affaires occulte réalisé à partir des achats non comptabilisés ; que l'argument tiré de ce que les chiffres reportés dans la colonne " résultat non déclaré " qui y sont mentionnés, ne sont pas fiables, ne peut qu'être écarté dès lors que la société requérante n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations, alors pourtant que la charge de la preuve lui incombe ; que la société requérante n'apporte pas non plus la preuve que les achats non comptabilisés effectués auprès de la société Metro ne porterait, comme elle l'affirme, que sur des achats de foie gras, saumon, alcool, boissons et produits d'entretien destinés à la seule " consommation " du restaurant ; que si elle soutient que le chiffre d'affaires reconstitué serait exagéré en l'absence de déduction du coût des emballages, ce moyen manque en fait dès lors que l'administration fait valoir que les achats d'emballage figuraient dans le fichier ayant servi de base à la reconstitution " ligne 58 des feuilles mensuelles de calcul " et que la société requérante, qui se borne à calculer le coût des cartons d'emballage à partir d'éléments qui ne sont d'ailleurs pas vérifiables, n'invoque ni ne justifie aucun élément précis qui contredirait l'affirmation de l'administration ; 8. Considérant qu'en ce qui concerne l'exercice 2004, comme il a été dit au considérant n°5, la comptabilité occulte qui avait été tenue pour cette année sur l'ordinateur personnel du gérant a été écrasée par les données enregistrées au titre de l'exercice suivant ; que pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'exercice 2004, l'administration qui, pour évaluer le montant des achats dissimulés, avait initialement dans la proposition de rectification du 20 avril 2007, calculé un taux d'achats dissimulé en faisant la moyenne entre celui qui ressortait de l'exercice de son droit de communication auprès du fournisseur Metro et celui qui ressortait du fichier " compta2005.xls ", s'est conformée à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires émis le 8 janvier 2008 qui, pour l'exercice 2004 proposait de ne retenir que le taux d'achat non comptabilisé effectivement constaté au titre des seuls achats effectués auprès du fournisseur Metro, qui est plus favorable à la SARL Les Deux Frangins ; qu'il ressort des pièces versées aux débats en première instance que cette dernière a été rendue destinataire des nouvelles conséquences financières qui ont été annexées à la notification, le 26 février 2008 de l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et qui font état d'une diminution du rehaussement opéré au titre de l'exercice 2004 qui, initialement fixé à 270 508 euros dans la proposition de rectification du 20 avril 2007 a été ainsi ramené à 244 713 euros après ce changement de calcul ; que c'est donc à tort que la société requérante continue à se référer aux rehaussements résultant de la méthode de calcul initialement appliquée dans la proposition de rectification ; qu'ainsi sa critique de la méthode de reconstitution fondée sur un montant d'achats non comptabilisés en 2004 pour un montant de 120 975 euros est erronée ; que de même son raisonnement chiffré tenu pour l'exercice 2005, en page 13 de ses écritures, à partir d'une moyenne entre le taux d'achats dissimulés concernant le fournisseur Metro et celui qui ressortait du fichier " compta2005.xls " que l'administration a abandonnée, est tout autant dépourvu de fondement pour contester la reconstitution du chiffre d'affaires opérée par l'administration car contrairement à ce qu'indique la société requérante dans ses écritures, ce n'est plus la méthode qui a été suivie par l'administration ; que l'ensemble des calculs exposés par la société requérante est donc fondé sur une analyse erronée de la méthode suivie par l'administration et ne saurait dès lors constituer la preuve de l'exagération des chiffres d'affaires qui ont été reconstitués par l'administration sur une autre base ; que la critique portant sur l'absence de déduction du coût des emballages doit être écartée par les mêmes motifs que ceux exposés au considérant précédent ; qu'enfin, si la SARL Les Deux Frangins conteste plus particulièrement l'utilisation des données de l'exercice 2005 pour la reconstitution du chiffre d'affaires de l'exercice 2004, l'administration fait valoir que le chiffre d'affaires déclaré n'avait pas varié entre 2004 et 2005, fait qui est d'ailleurs confirmé par la société requérante dans le tableau qu'elle produit en page 15 de sa requête introductive d'instance, et que les conditions d'exploitation des établissements étaient restées inchangées, circonstance qui n'est pas davantage démentie ; que la société requérante conteste avoir pratiqué en 2004 les achats dissimulés que l'administration a été contrainte d'extrapoler à partir de ceux qu'elle a évalués en 2005 dans la mesure où le fichier " compta2005.xls " a écrasé celui de l'exercice précédent ; que l'exercice du droit de communication auprès du fournisseur Metro a toutefois révélé que la pratique des achats dissimulés préexistait en 2004 et la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe, à partir d'une critique portant sur une analyse erronée de la méthode de l'administration, que l'évaluation faite par l'administration des achats dissimulés de l'exercice 2004 serait exagérée ; 9. Considérant que ne subsiste que la critique, commune aux deux exercices en litige, portant sur le fait que l'administration a exercé son droit de communication auprès du seul fournisseur Metro ; que toutefois, l'administration n'était pas tenue d'étendre l'exercice de ce droit de communication à l'ensemble des fournisseurs de la société requérante, et cette dernière ne démontre nullement, comme elle en a la charge, que le taux d'achats dissimulés serait exagéré ; En ce qui concerne la méthode de reconstitution de chiffres d'affaires alternative proposée par la société requérante : 10. Considérant que la société requérante propose l'utilisation d'une méthode alternative pour reconstituer le chiffre d'affaires dont une partie repose sur celle dite de la " méthode des farines " pour les pizzas, et la seconde partie sur " les ventes diverses " portant sur le chiffre d'affaires restaurant et " 15% des ventes à emporter ou livrées " concernant les salades, les grillades et les boissons ; que cette méthode alternative, qui aboutit à la constatation d'une minoration en base de 84 700 euros pour l'exercice 2004 et de 87 246 euros pour l'exercice 2005, ne se fonde pas sur les conditions réelles d'exploitation, et fait abstraction du fichier " compta2005.xls " qui a été saisi, la société requérante déclarant s'inspirer des méthodes généralement utilisées par l'administration pour la reconstitution du chiffre d'affaires dans le secteur de la restauration ; qu'elle ne repose en outre sur aucun élément vérifiable ; qu'ainsi, la société requérante ne justifie pas notamment des quantités de farine qu'elle invoque, ni le montant des ventes diverses qu'elle prend en compte et qu'elle a d'ailleurs limité, au chiffre d'affaires restaurant, lui-même non justifié, majoré, sans explication, de seulement " 15% des ventes à emporter ou livrées " ; que cette méthode alternative n'est dès lors pas de nature à établir les chiffres d'affaires des exercices 2004 et 2005 avec une meilleure approximation que la méthode retenue par l'administration ; 11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, ni la critique de la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires opérée par l'administration, ni la méthode alternative de reconstitution proposée par la société requérante ne démontrent le caractère exagéré des chiffres d'affaires qui ont été reconstitués pour les exercices 2004 et 2005 ; que par suite, la SARL Les Deux Frangins n'apporte pas la preuve qui lui incombe preuve du caractère excessif des rehaussements en litige tant en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés et la contribution additionnelle à cet impôt, que la taxe sur la valeur ajoutée portant sur cette période ; En ce qui concerne les pénalités : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 dans sa rédaction alors applicable : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : (...) b. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses (...)" ; 13. Considérant qu'en relevant que le gérant de la SARL Les Deux Frangins a reconnu au cours de son audition par un agent assermenté de la direction du travail que les documents comptables établis pour les exercices 2004 et 2005 ne reflétaient pas la réalité de la situation économique et financière de la société en raison de la dissimulation du versement de certaines primes en espèces à certains salariés, que la société requérante était en mesure de produire une comptabilité en apparence probante, alors qu'un fichier informatique intitulé " compta2005.xls ", qui a été saisi à l'occasion d'une visite domiciliaire, comportait la mention explicite du chiffre d'affaires occulte réalisé à partir des achats non comptabilisés, que des traces d'utilisation de ce fichier, écrasé en 2005, ont été détectées pour l'exercice 2004, et dès lors que les propres reconstitutions de la société requérante admettent l'existence de minorations de recettes conséquentes, l'administration démontre au regard de l'ensemble de ces éléments, l'intention de la société requérante de l'égarer dans son pouvoir de contrôle et ainsi l'existence de manoeuvres frauduleuses au sens de l'article 1729 du code général des impôts précité justifiant l'application de la majoration de 80 p. cent prévue par ce même texte ; 14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Les Deux Frangins n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative : 15. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL Les Deux Frangins la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL Les Deux Frangins est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Les Deux Frangins et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est. '' '' '' '' 2 N° 10MA02760