Cour administrative d'appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), du 29 avril 2004, 02BX02464, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 4EME CHAMBRE (FORMATION A 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2004-04-29
Numéro : 02BX02464
Président : M. LABORDE
Rapporteur : Mme Françoise  LEYMONERIE
Commissaire du gouvernement : M. CHEMIN
Avocat(s) : BARDET

Vu la requête, enregistrée le 5 décembre 2002 au greffe de la cour, présentée pour la société PIERRE FABRE, société anonyme, dont le siège social est situé 45 place Abel Gance, Boulogne (Cedex 92654), par Me Henri Y..., avocat au Barreau de Nanterre ; La société PIERRE FABRE demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 1er octobre 2002 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 1987 et 1988, ainsi que des pénalités dont ils ont été assortis ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat à lui rembourser la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Classement CNIJ : 19-04-02-01-03 C+ ...................................................................................................... Vu le code de la santé publique ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er avril 2004 : - le rapport de Mme Leymonerie, premier conseiller ; - les observations de M. X... pour la société PIERRE FABRE ; - et les conclusions de M. Chemin, commissaire du gouvernement ; Sur le bien-fondé des impositions contestées : En ce qui concerne l'amortissement des dépenses d'acquisition d'autorisations de mise sur le marché : Considérant que la société Pierre Fabre Santé et la société Pierre Fabre Médicament, aux droits desquelles vient la société PIERRE FABRE admise au bénéfice du régime fiscal intégré, ont acquis des droits d'exploitation résultant de l'obtention des autorisations de mise sur le marché de spécialités pharmaceutiques inscrits à l'actif de leurs bilans au poste immobilisations incorporelles pour des montants s'élevant à 1 689 245 F (257 523,74 euros) en 1987 et 926 442 F (141 235,17 euros) en 1988, s'agissant de la société Pierre Fabre Santé, et de 1 135 190 F (173 058,60 euros) en 1987 et 1 069 968 F (163 115,57 euros) en 1988, s'agissant de la société Pierre Fabre Médicament ; que l'administration, estimant que ces éléments d'actifs n'étaient pas amortissables, a réintégré dans les résultats des exercices 1987 et 1988 les dotations aux amortissements constatés en comptabilité ; Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôts sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 2°...les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation.... ; que selon l'article 38 sexies de l'annexe III au même code : La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains, les fonds de commerce, les titres de participation, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un élément d'actif incorporel ne peut donner lieu à une dotation à un compte d'amortissement que s'il est normalement prévisible, lors de sa création ou de son acquisition par l'entreprise, que ses effets sur l'exploitation prendront fin, de manière irréversible, à une date déterminée ; Considérant que le déclin de la rentabilité commerciale de tout médicament en raison des progrès constants de la recherche médicale et de l'évolution des techniques mises en oeuvre par l'industrie pharmaceutique ne suffit pas à établir que les effets bénéfiques des droits d'exploitation acquis par les sociétés Pierre Fabre Santé et Pierre Z... A... devaient prendre fin à une date déterminée, normalement prévisible lors de leur acquisition ; qu'en se bornant à faire état de recommandations d'un rapport du syndicat national des industries pharmaceutiques de juin 2000 préconisant la pratique d'un amortissement compris entre cinq et dix ans, la société n'établit pas, en tout état de cause, l'existence d'un usage dans la profession au cours des années antérieures en litige ; que la société PIERRE FABRE n'apporte pas davantage la preuve, en s'appuyant sur des éléments techniques ou économiques, que les autorisations de mise sur le marché auraient une durée de vie moyenne au-delà de laquelle leur exploitation prendrait fin ; que notamment elle ne précise pas la durée réelle d'exploitation des produits pharmaceutiques cités au dossier au soutien de son argument tiré du caractère irréversible de leur dépréciation ; qu'ainsi et alors même qu'une autorisation de mise sur le marché est révocable à tout moment et accordée pour une période de cinq ans qui n'est pas automatiquement renouvelable et qu'elle peut être amenée à se déprécier, cet élément incorporel d'actif ne pouvait faire l'objet de dotations à un compte d'amortissement ; En ce qui concerne la minoration de l'actif net liée aux amortissements : Considérant qu'aux termes du paragraphe 2 de l'article 38 du code général des impôts : Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt... L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ; qu'il résulte de ces dispositions que les erreurs qui entachent un bilan, afférent à une période pour laquelle le droit de reprise de l'administration est prescrit, et qui entraînent une minoration de l'actif net, peuvent être corrigées à l'initiative de l'administration, à la suite d'une vérification, dans les bilans de clôture des exercices non couverts par la prescription ; que selon l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ; Considérant que, d'une part, dans l'hypothèse où les bénéfices imposables d'un exercice ont été déterminés en application des dispositions précitées de l'article 38 et où leur montant a servi de base à une imposition qui est devenue définitive en raison de l'expiration du délai de répétition ouvert à l'administration par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales précité, la valeur de l'actif net ressortant du bilan de clôture de cet exercice, telle qu'elle a été retenue pour l'assiette de l'impôt, doit elle-même être regardée comme définitive et, par suite, si ce bilan comporte des erreurs qui ont entraîné une surestimation ou une sous-estimation de l'actif net, ces erreurs ne peuvent plus être réparées dans ce bilan ; que, d'autre part, la valeur de l'actif net à l'ouverture d'un exercice n'est autre que la valeur de l'actif net à la clôture de l'exercice précédent, de sorte que si l'entreprise entend établir un bilan d'ouverture qui diffère du bilan de clôture de l'exercice précédent, elle ne peut le faire que pour des opérations ou des écritures qui doivent être réputées faites au titre du nouvel exercice ; qu'ainsi, durant toute la période qui suit la clôture du dernier exercice prescrit, les erreurs qui entachent un bilan et qui entraînent une surestimation ou une sous-estimation de l'actif net de l'entreprise peuvent, à l'initiative du contribuable ou à celle de l'administration à la suite de la procédure de contrôle, être corrigées sur des bilans de clôture des exercices non couverts par la prescription et, par suite, dans les bilans d'ouverture de ces exercices à l'exception du premier ; Considérant que le bilan de clôture de l'exercice 1987, premier exercice non prescrit, comportait les amortissements des droits d'exploitation pratiqués au titre des exercices antérieurs ; que cette dépréciation n'étant pas justifiée, ainsi qu'il vient d'être dit, l'administration a réintégré à bon droit dans les résultats de cet exercice lesdits amortissements qui ont eu pour effet de minorer la valeur nette au bilan de l'élément dont s'agit ; Considérant, enfin, que la société PIERRE FABRE ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, d'une lettre adressée par la direction générale des impôts à la Fédération nationale du bâtiment qui concerne une situation de fait dans laquelle ne se trouve pas placée la requérante ; En ce qui concerne l'immobilisation de droits d'exploitation : Considérant, en premier lieu, que, par contrats en date du 15 septembre 1983, la S.A. Pierre Fabre Santé a acquis de la société Birec des droits d'exploitation de produits en contrepartie desquels, d'une part, elle a versé une somme de 650 000 F (99 091,86 euros) au titre du transfert des dossiers techniques et des droits de propriété industrielle y attachés et, d'autre part, elle s'est engagée à acquitter, sur une période de 15 ans, une redevance de 3,5 % sur le chiffre d'affaires réalisé lors de la vente des produits protégés par ces droits ; Considérant que la société requérante, qui ne conteste plus que la société Pierre Fabre Santé aurait dû inscrire au bilan de clôture des exercices correspondants le coût du transfert, indûment comptabilisé en charges, des dossiers techniques et des droits de propriété industrielle, soutient qu'elle doit être admise à déduire du résultat imposable le montant des amortissements tels qu'il résulte du 2° de l'article 39 du code général des impôts précité, qu'elle avait la faculté de pratiquer mais qu'elle n'a pas effectivement pratiqués à défaut de les avoir portés dans les écritures de l'exercice ; qu'à l'appui de ce moyen, elle se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative 4 D 153 du 1er mai 1990 et de la réponse ministérielle à M. B..., député, en date du 26 avril 1982 selon lesquelles même si, en vertu de l'article 39 B du code général des impôts, une entreprise ne saurait demander la déduction d'un amortissement extra-comptable d'un élément d'actif dont le prix, passé à tort en frais généraux, a été réintégré par le service dans les bénéfices de l'entreprise, en revanche l'entreprise retrouve le droit de pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun dès la régularisation de ses écritures comptables par l'inscription à l'actif de l'élément dont il s'agit ; qu'il résulte toutefois de cette prise de position que s'il appartient au contribuable de procéder lui-même à cette régularisation dans ses écritures se rapportant aux exercices postérieurs aux redressements, elle ne permet pas de déduire, au titre des exercices auxquels se rapportent les redressements, les amortissements qui n'ont pas été effectivement pratiqués au cours de ces exercices ; Considérant, en deuxième lieu, que, suivant les règles précédemment rappelées, l'administration était fondée à rectifier le montant de l'actif du bilan de clôture de l'exercice 1987, premier exercice non prescrit, en y ajoutant les sommes de 650 000 F (99 091,86 euros) et de 973 192 F (148 362,16 euros) que l'entreprise avait indûment déduites au titre des frais généraux pendant des exercices prescrits et qui représentaient la valeur nette d'un élément d'actif ; Considérant, enfin, que la société ne peut utilement se prévaloir des termes du paragraphe 7 de la doctrine administrative 4 D 122 du 26 novembre 1996 qui concernent les erreurs de comptabilisation des éléments corporels ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société PIERRE FABRE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à la société PIERRE FABRE la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société PIERRE FABRE est rejetée. 02BX02464 - 5 -