Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (bis), 06/05/2008, 07DA01390, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2e chambre - formation à 3 (bis)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-05-06
Numéro : 07DA01390
Président : M. Mendras
Rapporteur : M. Patrick  Minne
Commissaire du gouvernement : M. Mesmin d'Estienne
Avocat(s) : SCP DUTAT-LEFEVRE ET ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 29 août 2007 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour la société anonyme PROPLAST, dont le siège est 150 route de Lallaing à Flines-lez-Raches (59148), par Me Théry ; la société PROPLAST demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0603776 du 5 juin 2007 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2001 et 2002, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; Elle soutient que la notification de redressement n'est pas motivée dès lors que l'administration ne pouvait se borner à se prévaloir de l'article 57 du code général des impôts sans présenter les éléments précis qui permettaient de faire jouer la présomption de transfert de bénéfices à l'étranger ; que la réintégration des frais de déplacements repose sur une appréciation erronée du rôle des intervenants et ignore les contreparties reçues par les sociétés vérifiées émanant des filiales étrangères ; que les salaires de M. X pouvaient être déduits de ses résultats de l'exercice 2001 dès lors qu'il est resté son salarié, investi des mêmes fonctions et n'était pas exclusivement affecté aux besoins de la société Befran, sa filiale de droit belge ; que la perte de change subie à l'occasion de l'acquisition de matériels auprès d'une société suisse procède d'une prise de risque assumée par elle au profit de sa filiale et n'est pas constitutif d'un acte anormal de gestion ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 14 janvier 2008, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ; il conclut au rejet de la requête ; il soutient que la notification de redressement mentionne les dispositions de l'article 57 du code général des impôts et énonce les éléments de fait qui permettent de conclure à un transfert de bénéfices à l'étranger ; qu'en l'absence d'exercice de mission de contrôle, d'une quelconque justification au regard de l'intérêt de l'exploitation, d'une contrepartie ou de difficulté financière des filiales aidées, les dépenses de déplacement et de salaires en litige ne pouvaient être déduites par la société Nutripack, filiale de la requérante ; que la retenue à la source appliquée aux bénéfices transférés à la société espagnole est justifiée ; que la perte de change ne pouvait être supportée que par la filiale pour le compte de laquelle le matériel a été acquis ; que la distribution de bénéfices étant avérée, la retenue pouvait être appliquée ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 3 mars 2008, présenté pour la société PROPLAST ; elle conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention signée le 10 octobre 1995 entre la France et l'Espagne en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 avril 2008 à laquelle siégeaient M. Antoine Mendras, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Patrick Minne, premier conseiller : - le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller ; - les observations de Me Théry, pour la société PROPLAST ; - et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ; Considérant que la société BL Finance a absorbé en décembre 2003 l'une de ses filiales, dénommée PROPLAST et en a pris le nom ; que cette ancienne filiale PROPLAST ainsi qu'une autre, dénommée Nutripack, ayant pour objet la fabrication de barquettes à usage alimentaire, ont fait l'objet de vérifications de comptabilité portant sur leurs exercices 2000 à 2002 ; que la société Nutripack détient elle-même diverses filiales situées en Espagne, en Belgique et en Grande-Bretagne ; que la nouvelle société PROPLAST étant désormais la société mère d'un groupe intégré, l'administration a, d'une part, mis à sa charge, en qualité de redevable légal de l'impôt dû par le groupe, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2001 et 2002, et, d'autre part, appliqué aux bénéfices distribués à la sous-filiale espagnole au titre des mêmes exercices par l'ancienne société PROPLAST, la retenue à la source prévue par le 2 de l'article 119 bis du code général des impôts ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) » ; Considérant, en premier lieu, qu'après avoir rappelé, sous le titre « transfert de bénéfices aux filiales étrangères », les dispositions de l'article 57 du code général des impôts, la notification de redressement du 22 décembre 2003 adressée à la société filiale Nutripack énumère, sur plusieurs feuillets, les diverses dépenses de transport de matériel, de déplacement et de personnel ainsi que les charges financières supportées par cette entreprise mais incombant normalement à ses filiales belge, espagnole et britannique ; que ces diverses charges d'exploitation chiffrées sont précisément identifiées par des références à des factures ; qu'en énonçant qu'il était manifeste que la société Nutripack avait pris en charge les dépenses en litige pour le compte de ses diverses filiales étrangères et que les sommes correspondantes pouvaient être réintégrées dans son bénéfice des exercices 2001 et 2002 en application de l'article 57 du code général des impôts, la notification de redressement litigieuse était motivée de manière à permettre à la société vérifiée de présenter utilement ses observations comme elle l'a d'ailleurs fait par sa lettre du 22 janvier 2004 ; Considérant, en second lieu, que la notification de redressement du 22 décembre 2003 adressée à la société PROPLAST mentionne les dispositions de l'article 57 du code général des impôts et identifie avec le même degré de précision que la proposition de redressement analysée ci-dessus, les frais de déplacement exposés par divers membres du personnel dans les mêmes entreprises étrangères ; que, par suite, le moyen tiré de l'absence de motivation des redressements manque en fait ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article 57 du code général des impôts : « Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France. (...) » ; qu'aux termes du 2 de l'article 119 bis du même code : « Sous réserve des dispositions de l'article 239 bis B, les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par le 1 de l'article 187 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France. Un décret fixe les modalités et conditions d'application de cette disposition. (...) » ; Sur l'application des dispositions de l'article 57 du code général des impôts : Considérant, en premier lieu, que les dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts s'appliquent aux entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France sans introduire de distinction selon la nationalité des entreprises entrant dans son champ d'application ; que, par suite, et en l'absence de toute précision relative à sa propre situation, la société PROPLAST n'est pas fondée à soutenir que la présomption de transfert de bénéfices instituée par les dispositions de cet article ne serait, par principe, pas applicable à des entreprises qui, étant situées hors de France, le seraient sur le territoire d'Etats membres de l'Union européenne ; que, par ailleurs, en énonçant que la preuve est plus difficile à établir par le contribuable qui doit combattre une véritable présomption instituée par la loi, la note du 4 mai 1973 publiée sous le n° 4 A-2-73 reprise au paragraphe n° 10 de la documentation administrative n° 4 A-1212 à jour au 9 mars 2001, qui se borne à procéder à une analyse générale de la jurisprudence relative à l'application de l'article 57 du code général des impôts, n'implique aucunement que ce texte s'applique de façon différente selon la nationalité des contribuables concernés et serait discriminatoire ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction, et n'est pas contesté, que la société requérante contrôle la totalité du capital de la société Nutripack qui détient elle-même 100 % du capital de la société belge Nutripack Belgique, 99 % de la société espagnole Nutripack Iberica et 99 % de la société britannique Nutripack UK ; que la société requérante ainsi que la société Nutripack doivent, par suite, être regardées comme possédant le contrôle d'entreprises situées hors de France au sens des dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts ; Sur les frais de déplacement : Considérant que l'administration a considéré que la prise en charge sans refacturation par la société PROPLAST, à hauteur de 15 415,56 euros en 2001 et 18 293,13 euros en 2002 des frais de déplacement de certains de ses personnels auprès de la société Nutripack Iberica correspondait à un transfert indirect de bénéfices au profit de cette filiale espagnole ; qu'elle a en conséquence, d'une part réintégré ces sommes au bénéfice imposable de la société PROPLAST, et, d'autre part assigné à cette dernière des rappels de retenue à la source sur le fondement des dispositions de l'article 119 bis 2 du code général des impôts ; qu'il résulte cependant de l'instruction et notamment de la notification de redressements en date du 22 décembre 2003 que les déplacements qui ont été ainsi pris en charge concernaient, d'une part, le président-directeur général et le directeur général de la société PROPLAST et, d'autre part, quatre de ses salariés exerçant respectivement les fonctions de responsable projets, directeur financier, responsable informatique et responsable ressources humaines ; que l'administration n'apporte aucun élément, concernant notamment la nature ou encore la durée des missions exercées lors de leurs déplacements par ses responsables, de nature à démontrer qu'il s'agissait d'assistance technique au bénéfice de la filiale espagnole, alors que la société requérante fait pour sa part valoir que ces missions qui ont été effectuées lors du démarrage de la société Nutripack Iberica, laquelle avait notamment vocation à reprendre la fabrication des barquettes pour sa clientèle du sud de la France, répondaient à la nécessité pour elle de contrôler la mise en place des procédures applicables au groupe ; qu'il résulte également de la notification de redressements que si le président-directeur général et le directeur général de la société PROPLAST se sont régulièrement déplacés sur place, les déplacements des quatre autres salariés n'ont été que ponctuels et n'ont entraîné ainsi qu'il ressort des chiffres susmentionnés que des frais d'un montant limité ; qu'ainsi, l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe de ce que la prise en charge sans refacturation des dépenses de déplacement des personnels et dirigeants susmentionnés crée une présomption de transfert anormal de bénéfices ; que, par suite, en l'absence de bénéfices transférés et distribués à la société espagnole Nutripack Iberica par l'ancienne société PROPLAST existant avant son absorption par la société BL Finance, le service n'était pas en droit de rehausser son résultat à concurrence de leur montant, ni d'appliquer à ces bénéfices distribués la retenue à la source prévue par le 2 de l'article 119 bis du code général des impôts ; Considérant, en revanche, que s'agissant des frais de déplacement pris en charge par la société Nutripack pour lesquels l'administration a également considéré qu'il y avait transfert indirect de bénéfices au bénéfice des filiales étrangères du groupe, il résulte de l'instruction et notamment de la notification de redressements du 22 décembre 2003 adressée à cette société que ces dépenses concernaient le cadre dirigeant mis à la disposition de la filiale britannique pour en superviser le management, le responsable de production de la société Nutripack qui a été employé pour l'installation de la filiale espagnole du 6 novembre 2000 au 31 janvier 2001 ainsi que quatre autres salariés exerçant les fonctions de responsable de production de l'usine française, de responsable comptable et de responsable projets nouveaux ainsi qu'un dessinateur, qui ont effectué divers déplacements auprès des filiales au cours des deux années ; que la société Nutripack a également pris en charge sans les refacturer certains des déplacements dans les filiales du président-directeur général et du directeur financier de sa société mère, la société PROPLAST, ainsi que de son responsable informatique et de son responsable projets ; que compte tenu des fonctions exercées par l'ensemble de ces personnels, de la durée ou de la fréquence de leurs déplacements, et en l'absence de toute justification de la part de la société requérante de ce que ces déplacements répondaient, ne serait-ce que partiellement, à des nécessités de contrôle de la bonne marche de ces filiales et non à des prestations d'assistance, l'administration apporte la preuve de ce qu'en ayant pris en charge sans les refacturer les dépenses de déplacement des personnels en litige, la société Nutripack est présumée avoir consenti un avantage à ses propres filiales ; que, pour renverser cette présomption de transfert de bénéfices, la contribuable invoque sa stratégie de développement qui consistait à confier à sa filiale espagnole la production de ses produits destinés à la clientèle du sud de l'Europe et à se substituer elle-même à sa filiale britannique pour la production des produits destinés à la clientèle du Royaume-Uni, cette filiale britannique n'étant plus chargée que de leur distribution ; qu'elle ajoute que, dans la mesure où la société Nutripack est restée seul interlocuteur des clients situés à l'étranger, elle leur facturait la vente des produits et en assumait le risque de production ; que, toutefois, si elle précise que cette stratégie de développement international a permis la mise en place d'un ensemble cohérent et complémentaire de la chaîne d'approvisionnement, de production et de distribution, elle n'apporte, pas davantage en appel qu'en première instance, d'élément justifiant du lien entre les dépenses en litige et la progression du chiffre d'affaires de la société Nutripack dont elle fait état ; que, par suite et à défaut de toute démonstration de l'existence d'un intérêt propre à l'absence de refacturation des seules charges en cause, la société requérante ne renverse pas la présomption de transfert de bénéfices appliquée aux frais de déplacement en litige ; Sur les rémunérations versées à un salarié de la filiale belge : Considérant qu'après l'acquisition des parts de la société de droit belge Befran Vencimont devenue sa filiale sous la dénomination Nutripack Belgique, la société Nutripack a gardé dans ses effectifs salariés, au poste d'ingénieur développement, l'ancien gérant de ladite société Befran Vencimont ; que la société Nutripack ne conteste pas la matérialité des constatations du vérificateur qui a relevé que ce salarié, qui a continué à exercer des fonctions de direction de la société belge jusqu'en décembre 2001, ne disposait d'aucun bureau dans l'entreprise française et a continué à mettre au point et développer des technologies de fours de cuisson exclusivement dans les locaux de la société belge ; que l'administration, qui ajoute que non seulement la conception mais également la fabrication des fours sont réalisées par la seule société Nutripack Belgique, établit que la prise en charge de l'intégralité des rémunérations dudit salarié par la société française Nutripack représente un avantage procuré à la société belge ; que s'il est de l'intérêt d'une société mère d'assurer à ses cadres une carrière internationale en prenant à sa charge les surcoûts supportés par ses filiales étrangères accueillant les cadres expatriés, la société française Nutripack n'invoque en l'espèce aucune difficulté rencontrée par sa filiale belge et n'opère aucune distinction dans les tâches assignées à son salarié détaché qui justifierait l'existence d'un surcoût supporté par ladite filiale ; qu'en affirmant que le produit mis au point par ce salarié s'intègre dans la gamme des produits du groupe dont sa filiale française Nutripack maîtrise seule la commercialisation et que cette dernière finance seule la recherche-développement appliquée aux fours de cuisson, la société PROPLAST ne renverse pas la présomption de transfert de bénéfices appliquée aux rémunérations en litige ; Sur la perte de change : Considérant que la filiale Nutripack a fait l'acquisition en 2001 de quatre machines auprès d'une société de droit suisse ; que si la transaction, libellée en francs suisses, a donné lieu à une facturation en février 2001, la société acquéreur s'est acquittée du prix, en accord avec son fournisseur suisse, en octobre 2001 ; que le cours de la devise de la transaction s'étant apprécié dans ce délai, la société Nutripack a supporté une perte de change qu'elle a intégralement déduit de ses résultats de l'exercice 2001 ; que l'administration, qui relève sans être contestée que trois des quatre machines achetées en Suisse étaient destinées à la société Nutripack Iberica, filiale espagnole de la société Nutripack, établit que le fait pour celle-ci de supporter la perte de change afférente à l'acquisition de ces trois matériels confère à ladite filiale espagnole un avantage ; que la société PROPLAST ne peut utilement se prévaloir de ce que la société Nutripack avait un intérêt propre à réaliser un achat groupé de matériels, cette circonstance étant sans lien avec la décision de supporter la perte de change en litige ; qu'elle ne peut davantage se prévaloir de ce qu'en ayant renoncé à se couvrir à hauteur de la perte de change, sa filiale française s'est bornée à assumer un risque relevant d'une décision de gestion dès lors qu'est seul en litige le fait, pour cette société, d'avoir supporté une perte afférente à des matériels qui ne lui étaient pas destinés ; qu'enfin, si la contribuable soutient que l'avantage accordé à la société Nutripack Iberica trouve sa contrepartie dans le fait que cette société, de création récente, aurait été dans l'impossibilité d'acquérir auprès du fournisseur suisse des machines indispensables à la production de l'ensemble du groupe, elle n'établit par aucun document l'existence d'une telle impossibilité de contracter, ni, comme le fait valoir l'administration en défense, que le montant de la contrepartie en litige est égal à celui de la perte de change subie ; que, par suite, la société PROPLAST ne renverse pas la présomption de transfert de bénéfices appliquée à la perte de change en litige ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société PROPLAST est seulement fondée à demander, d'une part, la réduction de la base d'imposition à l'impôt sur les sociétés et à la retenue à la source qui lui a été assignée à raison des frais de déplacements de ses dirigeants et salariés dans la société Nutripack Iberica pris en charge par la société PROPLAST avant son absorption par la société BL Finance devenue PROPLAST, soit une réduction en bases de 15 416 euros au titre de l'exercice 2001 et de 18 293 euros au titre de l'exercice 2002 et, d'autre part, la réformation en ce sens du jugement du 5 juin 2007 du Tribunal administratif de Lille ; DÉCIDE : Article 1er : Les bases supplémentaires d'imposition à l'impôt sur les sociétés et de retenue à la source assignées à la société PROPLAST, anciennement BL Finance, au titre des exercices 2001 et 2002 sont réduites, respectivement, de 15 416 euros et 18 293 euros. Article 2 : La société PROPLAST est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2001 et 2002 à concurrence d'une somme égale à la différence entre les montants de droits supplémentaires qui lui ont été réclamés et les montants de droits calculés en application de l'article 1er du présent arrêt. Article 3 : Le jugement n° 0603776 du 5 juin 2007 du Tribunal administratif de Lille est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société PROPLAST est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme PROPLAST et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. 2 N°07DA01390