Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre , 07/10/2015, 14PA00456, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-10-07
Numéro : 14PA00456
Président : Mme APPECHE
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : M. EGLOFF

Vu enregistré le 31 janvier 2014, le recours présenté par le ministre de l'économie et des finances qui demande à la Cour ; 1°) d'annuler le jugement n° 1205270/1-2 du 3 décembre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Paris a accordé à M. A... B...la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 2004, 2005, 2006 et 2007 et mises en recouvrement le 30 avril 2011 ; 2°) de remettre l'imposition contestée à la charge de M. B...dans la limite des cotisations correspondant à un supplément en base de 253 220 euros pour l'année 2004, 177 917 euros pour l'année 2005, 185 361 pour l'année 2006 et 211 058 euros pour l'année 2007 ; Il soutient que: - la société Olfica est taxable selon le régime des sociétés de personnes ; - la procédure a été suivie avec la société ; - l'administration était en droit de suivre la procédure avec la société par l'intermédiaire de son représentant ; Vu le courrier par lequel le recours du ministre a été communiqué à M.B... ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention entre la France et les Etats-Unis du 31 août 1994 destinée à éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 septembre 2015 : - le rapport de M. Magnard, premier conseiller, - et les conclusions de M. Egloff rapporteur public ; 1. Considérant que le ministre de l'économie et des finances fait appel du jugement n° 1205270/1-2 du 3 décembre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Paris a accordé à M. A... B...la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 2004, 2005, 2006 et 2007 et mises en recouvrement le 30 avril 2011 et demande que l'imposition contestée soit remise à la charge de M. B...dans la limite des cotisations correspondant à un supplément en base de 253 220 euros pour l'année 2004, 177 917 euros pour l'année 2005, 185 361 pour l'année 2006 et 211 058 euros pour l'année 2007 ; 2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la procédure relative à l'imposition des résultats réalisés en France par la société de droit américain Olfica a été suivie avec cette dernière, selon le régime applicable aux sociétés de personnes, les courriers adressés à M. B...l'ayant été es qualité de représentant de ladite société ; qu'il suit de là que c'est à tort que les premiers juges ont prononcé la décharge des impositions en cause au motif que la société Olfica ne saurait être considérée comme une exploitation individuelle de M. B... et que l'administration aurait établi l'imposition à la suite d'une procédure irrégulière en ne conduisant pas la procédure de vérification avec la société Olfica et en ne lui notifiant pas les rehaussements litigieux ; 3. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés par M. B...devant le Tribunal administratif de Paris ; Sur la nature de la société Olfica LLC et le régime d'imposition applicable : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. En cas de démembrement de la propriété de tout ou partie des parts sociales, l'usufruitier est soumis à l'impôt sur le revenu pour la quote-part correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d'usufruitier. Le nu-propriétaire n'est pas soumis à l'impôt sur le revenu à raison du résultat imposé au nom de l'usufruitier. Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées à l'article 206 1 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ; 2° Des membres des sociétés en participation - y compris les syndicats financiers - qui sont indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été indiqués à l'administration ; 3° Des membres des sociétés à responsabilité limitée qui ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues par l'article 239 bis AA. 4° De l'associé unique d'une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique ; (...) " ; qu'aux termes de l'article 60 de ce code: " Le bénéfice des sociétés visées à l'article 8 est déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants individuels. Ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement aux exploitants individuels " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le résultat imposable d'une société de personnes est déterminé au niveau de celle-ci, alors même qu'elle n'est pas directement redevable de l'impôt correspondant, qui est dû par chacun de ses associés à raison de la quote-part des droits qu'il détient dans la société ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société Olfica LLC, dont le siège est à Miami, aux Etats-Unis, a été créée par M.B..., par un acte de mars 2002, sous le nom d'une "limited liability company" (LLC) ; qu'il résulte également de l'instruction que la société n'a aucune activité aux Etats-Unis, où elle ne dispose d'aucun personnel ni moyen matériel ; que le contrôle a permis de constater que l'activité, qui consistait en la vente par correspondance de compléments nutritifs élaborés à partir de plantes amazoniennes, était exercée en France par M. B...à partir d'un site internet hébergé situé en France ; que les commandes étaient passées depuis la France par M. B...à partir de son domicile parisien, lequel était mentionné comme lieu de livraison ; que M. B...était la seule personne à pouvoir effectuer les transferts de fonds nécessaires à l'activité ; qu'en l'état de l'instruction, la société Olfica LLC doit être regardée comme ayant adopté la forme d'une société de personnes, constituée par M.B..., qui n'apporte aucun élément permettant d'établir qu'elle présenterait les caractéristiques d'une société de capitaux ; que, d'ailleurs, au sens des stipulations de la convention bilatérale franco-américaine du 31 août 1994 et pour l'application des articles 4 et 7 de cette convention, les "limited liability companies" sont rangées dans la catégorie des structures visées par l'expression "partnerships et autres entités transparentes similaires" et assimilées à des sociétés de personnes au sens de l'article 8 du code général des impôts, dès lors qu'elles n'établissent pas avoir opté aux Etats-Unis pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, ce que M. B...ne soutient même pas en ce qui concerne la société Olfica LLC; 6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société Olfica LLC doit être regardée comme ayant la nature, au sens de l'article 8 du code général des impôts, d'une société de personnes dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; que le moyen tiré de ce que les résultats de ladite société devaient être imposés au nom de cette dernière à l'impôt sur les sociétés ne peut en conséquence qu'être écarté ; Sur l'existence d'une activité taxable en France : 7. Considérant que sont passibles de l'impôt sur le revenu, en vertu de l'article 4 bis du code général des impôts, les personnes de nationalité française ou étrangère, ayant ou non leur domicile fiscal en France, qui recueillent des bénéfices ou revenus dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions ; qu'aux termes de l'article 165 bis du même code : " Nonobstant toute disposition contraire du présent code, sont passibles en France de l'impôt sur le revenu tous revenus dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions " ; qu'aux termes du paragraphe 1 de l'article 7 de la convention entre la France et les Etats-Unis du 31 août 1994 : " Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable. " ; qu'aux termes de l'article 5 de la même convention : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaire par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité. / 2. L'expression " établissement stable " comprend notamment : / a) Un siège de direction ; / b) Une succursale ; / c) Un bureau ; / (...) / 4. Nonobstant les dispositions précédentes du présent article, on considère qu'il n'y a pas " établissement stable " si : / (...) / e) Une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'exercer, pour l'entreprise, toute autre activité de caractère préparatoire ou auxiliaire ; / ( ...) / 5. Nonobstant les dispositions des paragraphes 1 et 2, lorsqu'une personne - autre qu'un agent jouissant d'un statut indépendant auquel s'applique le paragraphe 6 - agit pour le compte d'une entreprise et dispose dans un État contractant de pouvoirs qu'elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l'entreprise, cette entreprise est considérée comme ayant un établissement stable dans cet État pour toutes les activités que cette personne exerce pour l'entreprise, à moins que les activités de cette personne ne soient limitées à celles qui sont mentionnées au paragraphe 4 et qui, si elles étaient exercées par l'intermédiaire d'une installation fixe d'affaires, ne permettraient pas de considérer cette installation comme un établissement stable selon les dispositions de ce paragraphe. (...) " ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit au point 5. que l'activité de la société Olfica LLC doit être regardée comme exploitée en France par l'intermédiaire d'un établissement stable au sens des stipulations précitées de la convention entre la France et les Etats-Unis sans que M. B...puisse valablement soutenir qu'il ne serait pas établi qu'il agissait pour le compte de la société Olfica ; que pour contester l'existence en France d'un établissement stable, M. B...se borne également à faire valoir que cette existence est établie par le service sur la base de documents saisis illégalement ; qu'il résulte de ce qui sera dit aux points 9. à 11. que ce moyen ne peut qu'être écarté ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 9. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la date des opérations de visite et de saisie effectuées le 18 avril 2008 : " I. Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale, estime qu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou de la taxe sur la valeur ajoutée (...) elle peut, dans les conditions prévues au II, autoriser les agents de l'administration des impôts, ayant au moins le grade d'inspecteur et habilités à cet effet par le directeur général des impôts, à rechercher la preuve de ces agissements, en effectuant des visites en tous lieux, même privés, où les pièces et documents s'y rapportant sont susceptibles d'être détenus et procéder à leur saisie, quel qu'en soit le support. / II. Chaque visite doit être autorisée par une ordonnance du juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situés les lieux à visiter (...) " ; 10. Considérant qu'à la suite de l'arrêt Ravon et autres c/ France (n° 18497/03) du 21 février 2008 par lequel la Cour européenne des droits de l'homme a jugé que les voies de recours ouvertes aux contribuables pour contester la régularité des visites et saisies opérées sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales ne garantissaient pas l'accès à un procès équitable au sens de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne des droits de l'homme, l'article 164 de la loi du 4 août 2008 de modernisation de l'économie a prévu, pour les opérations prévues à l'article L. 16 B pour lesquelles le procès-verbal ou l'inventaire avait été remis ou réceptionné antérieurement à l'entrée en vigueur de cette loi, une procédure d'appel devant le premier président de la Cour d'appel contre l'ordonnance autorisant la visite et un recours devant ce même juge contre le déroulement des opérations de visite et de saisie, les ordonnances rendues par ce dernier étant susceptibles d'un pourvoi en cassation ; que le d du 1 du IV du même article 164 dispose que cet appel et ce recours sont ouverts pour les procédures de visite et de saisie ayant permis, comme en l'espèce, à l'administration d'obtenir des éléments à partir desquels des impositions faisant l'objet d'un recours contentieux ont été établies ; que le 3 du IV de ce même article fait obligation à l'administration d'informer les personnes visées par l'ordonnance ou par les opérations de visite et de saisie de l'existence de ces voies de recours et du délai de deux mois ouverts à compter de la réception de cette information pour, le cas échéant, faire appel contre l'ordonnance ou former un recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie, cet appel et ce recours étant exclusifs de toute appréciation par le juge du fond de la régularité du déroulement de ces opérations ; 11. Considérant que, ce faisant, le législateur a donné une nouvelle rédaction à l'article L. 16 B conforme aux exigences de la convention, et a pu instituer à titre transitoire la possibilité de bénéficier rétroactivement de ces nouvelles voies de recours contre l'ordonnance autorisant les opérations de visite et de saisie ainsi que contre le déroulement de telles opérations antérieures à l'entrée en vigueur de l'article 164 de cette loi ; qu'en l'espèce, la société Olfica LLC, qui entrait dans le champ du d du 1 du IV dudit article dès lors que les impositions litigieuses ont été établies à partir d'éléments obtenus lors de la visite domiciliaire du 18 avril 2008, était, sur le fondement de ces dispositions, susceptible d'invoquer le caractère irrégulier de la procédure de visite et de saisie dont elle a été l'objet ; qu'elle n'a pas fait appel de l'ordonnance autorisant la visite domiciliaire litigieuse, bien qu'elle ait été informée de cette nouvelle voie de recours possible par un courrier de l'administration fiscale en date du 19 novembre 2008, qu'elle a reçu le 24 octobre suivant ; que M. B...n'est, dès lors, pas fondé à soutenir qu'elle a été privée du droit à un recours effectif ; 12. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales: "En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. " que, dès lors que l'administration a imposé, à la suite du contrôle de la société Olfica LLC, les bénéfices industriels et commerciaux nés de l'activité de ladite société, entre les mains de M.B..., à raison de sa qualité d'associé, et non à raison d'une activité qu'il aurait exercée individuellement, l'intéressé n'est pas fondé à soutenir qu'il incombait au service de suivre à son égard, pour l'imposition des bénéfices en litige, la procédure de contrôle et la procédure de redressement ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 13. Considérant en premier lieu que les impositions établies sur les résultats de la société Olfica LLC ayant été établies selon la procédure d'évaluation d'office, M. B...supporte la charge de la preuve de leur exagération ; qu'en se bornant, sans apporter la moindre précision, à invoquer l'existence de pertes, à soutenir que " les marchandises vendues prises en compte ne sont pas justifiées" et que " la méthode employée est entachée d'un vice, les ventes ne pouvant être reconstituées au prorata des mois, était tributaires des commandes des clients ", M. B...n'établit pas l'exagération des impositions contestées ; qu'il ne saurait non plus utilement, pour les motifs indiqués aux points 9. à 11., faire valoir que la reconstitution des résultats a été effectuée par le service sur la base de documents saisis illégalement ; 14. Considérant en deuxième lieu que pour contester la remise en cause par le service du régime micro-BIC appliqué à son entreprise individuelle Valios, M. B...se prévaut d'une part de ce que la société Olfica LLC était imposable à l'impôt sur les sociétés et de ce que la procédure de fixation des résultats de cette dernière est entachée de nullité en ce qu'elle a été suivie à tort avec la société ; qu'il résulte de ce qui a été dit aux points 4. à 6. et 12. que ces moyens ne peuvent qu'être écartés ; que les moyens tirés de l'existence de charges sociales et de frais de locaux ne sont pas assortis des précisions permettant d'en apprécier la portée ; Sur les pénalités : 15. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 1728 du code général de impôts : " Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (...) / c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte " ; 16. Considérant que l'exercice du droit de visite et de saisie au domicile de M. B...en application de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales a révélé l'existence d'une activité occulte d'achat-revente de produits pharmaceutiques qui n'avait fait l'objet d'aucune déclaration d'existence et dont les bénéfices n'avaient jamais été déclarés ; que par suite, l'administration était fondée à appliquer aux redressements correspondants des pénalités pour découverte d'une activité occulte au taux de 80 % ; qu'en se bornant à reprendre les moyens écartés précédemment relatifs au régime d'imposition applicable et à la régularité de procédure de contrôle et de redressement, M. B...ne conteste pas valablement la mise en oeuvre et le bien-fondé de ces pénalités ; 17. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a déchargé M. B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 2004, 2005, 2006 et 2007 et mises en recouvrement le 30 avril 2011 ; qu'il y a lieu de remettre lesdites impositions à la charge de M. B... ; D E C I D E : Article 1er : Le jugement n° 1205270/1-2 du 3 décembre 2013 du Tribunal administratif de Paris est annulé. Article 2 : Les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu établies au titre des années 2004, 2005, 2006 et 2007 et mises en recouvrement le 30 avril 2011 sont remises à la charge de M.B.... Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au ministre des finances et des comptes publics et à M. A... B.... Délibéré après l'audience du 23 septembre 2015 à laquelle siégeaient : Mme Appèche, président assesseur, M. Magnard, premier conseiller, M. Legeai, premier conseiller. Lu en audience publique le 7 octobre 2015. Le rapporteur, M. MAGNARDLe président assesseur, En application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative S. APPECHE Le greffier, P. LIMMOIS La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 7 N° 11PA00434 2 N° 14PA00456