CAA de MARSEILLE, 4ème chambre - formation à 3, 02/05/2017, 16MA00036, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-05-02
Numéro : 16MA00036
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : Mme Catherine  BOYER
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : MBA & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL Silver Street a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er mars 2008 au 28 février 2011, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1401078 du 4 novembre 2015, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 6 janvier 2016, la SARL Silver Street, représentée par la SELARL MBA et Associés, demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Montpellier du 4 novembre 2015 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration ne pouvait, pour rejeter la comptabilité, se fonder sur la circonstance qu'elle aurait tenu une comptabilité informatisée au sens de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; - l'administration n'apporte pas la preuve que la comptabilité comporterait de graves irrégularités ; - l'administration a manqué à son obligation de communiquer les éléments sur lesquels elle a fondé les impositions en litige en refusant, malgré sa demande, de lui communiquer les noms des entreprises dont le taux de marge a été comparé au sien ; - la méthode de reconstitution des recettes utilisée par l'administration n'a pas tenu compte des ventes à bas prix réalisées auprès des soldeurs ; - l'administration a méconnu la documentation administrative référencée 4 G 3343 n° 4, qui préconise la mise en oeuvre de plusieurs méthodes de reconstitution ; - le gérant a accepté de se désigner comme bénéficiaire des revenus considérés comme distribués, correspondant au passif injustifié constitué par les sommes inscrites en 2010 et 2011 sur un compte courant d'associé ; - le montant de la variation des stocks retenu par l'administration au 1er mars 2007 est invraisemblable ; - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées. Par un mémoire en défense, enregistré le 17 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la SARL Silver Street ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Boyer, - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public. 1. Considérant que la SARL Silver Street, qui exerce une activité de vente de chaussures au détail à Montpellier (Hérault), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er mars 2008 au 28 février 2011, à l'issue de laquelle le service, après avoir écarté la comptabilité comme non probante et reconstitué le chiffre d'affaires au titre de l'exercice clos en 2009, lui a notifié, d'une part, selon la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, et d'autre part, selon la procédure contradictoire, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er mars 2008 au 28 février 2011 ; que la SARL Silver Street relève appel du jugement du 4 novembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été ainsi assujettie, ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ; Sur la reconstitution des recettes de l'exercice clos le 28 février 2009 : En ce qui concerne la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; 3. Considérant que s'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et à tout moment avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour établir les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander, avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, cette obligation, qui s'applique à des renseignements provenant de tiers et relatifs à la situation particulière du contribuable, ne s'étend pas aux données utilisées par l'administration lorsqu'elle assoit des redressements en procédant à une comparaison entre, d'une part, la situation du contribuable et, d'autre part, celle d'une ou plusieurs autres personnes, celle du secteur d'activité dont le contribuable relève ou encore celle d'un secteur d'activité voisin ou analogue ; que l'administration demeure soumise, dans cette dernière hypothèse, aux obligations de motivation des propositions de rectification ou de notification des bases et du calcul des impositions d'office que prévoient respectivement, selon que les impositions ont été établies suivant la procédure contradictoire ou d'office, les articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales ; 4. Considérant qu'il est constant que le vérificateur a notamment utilisé à titre de comparaison les coefficients de marge d'entreprises du même secteur d'activité et de la même zone géographique pour estimer que la comptabilité de la SARL Silver Street relative à l'exercice clos en 2009 n'était pas probante ; que toutefois, eu égard à ce qui a été dit au point 3 et alors que ces coefficients n'ont pas servi à asseoir la reconstitution des recettes de la société requérante, cette dernière n'est en tout état de cause pas fondée à soutenir que l'administration aurait manqué à ses obligations en refusant de lui communiquer le nom des entreprises en cause ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : S'agissant du rejet de la comptabilité : 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " (...) La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " ; 6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Silver Street, qui ne disposait pas de caisse enregistreuse, a présenté au vérificateur, pour justifier des recettes réalisées au titre de l'exercice clos en 2009, des feuilles manuscrites volantes pour chaque jour de vente, comportant la référence du fournisseur, le prix de vente avant remise et le prix après remise ; que, toutefois, après avoir constaté l'absence de production de l'inventaire de stock au 1er mars 2007 dans un procès-verbal dressé le 29 février 2012, le vérificateur a, s'agissant des inventaires de stocks produits au titre des années vérifiées, relevé diverses anomalies, à savoir des articles achetés chez le même fournisseur sous la même référence mais présentant des coûts de revient différents ainsi que, pour une référence donnée de marchandise, un coût de revient total ne correspondant pas au coût unitaire multiplié par la quantité en stock de l'article concerné ; qu'il a également constaté des écarts anormaux entre les stocks réels et les stocks comptabilisés ; que, dans ces conditions, et alors que le vérificateur a retenu que le taux de marge résultant des éléments comptabilisés était sensiblement inférieur à celui constaté pour des entreprises de ventes de chaussures situées dans le même secteur géographique, ces irrégularités étaient suffisantes pour conduire à regarder la comptabilité comme ne présentant pas de garanties d'exactitude ; que la circonstance que l'administration aurait opposé à la société requérante le défaut de conservation des données provenant d'une comptabilité informatisée au titre des exercices clos en 2010 et 2011 est sans incidence sur le bien-fondé du rejet de la comptabilité de l'entreprise pour ce qui concerne l'exercice clos en 2009 ; que c'est, par suite, à bon droit que le vérificateur a rejeté cette dernière comme non probante et a procédé à la reconstitution des recettes de la SARL Silver Street au titre de ce dernier exercice ; S'agissant de la méthode de reconstitution : 7. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " ; qu'aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193, le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. " ; qu'aux termes de l'article L. 192 du même livre : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. " ; 8. Considérant que la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à la charge de la SARL Silver Street au titre de l'exercice clos le 28 février 2009 a été établie par voie de taxation d'office sur le fondement du 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ; que la société appelante, qui ne conteste pas la régularité de la procédure d'imposition ainsi suivie à son encontre, supporte la charge de la preuve de l'exagération de ce supplément d'impôt en application des dispositions précitées des articles L. 193 et R. 193 du même livre ; que s'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période correspondant à l'exercice en cause, il résulte de ce qui vient d'être dit au point 6 que le service vérificateur a pu à bon droit estimer que la comptabilité de la société requérante comportait de graves irrégularités ; que ces rappels ont été mis en recouvrement conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, dès lors, la charge de la preuve de leur exagération incombe également à la SARL Silver Street en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour reconstituer les recettes de la SARL Silver Street le vérificateur a appliqué un coefficient de marge moyen aux achats revendus ; qu'à cette fin, il a déterminé le montant des achats revendus à partir du montant total des achats dont il a retranché la variation de stock constatée à la clôture de l'exercice au compte 6037 et a calculé le coefficient de marge à partir des fiches de caisse établies par la société requérante et des prix d'achat de certaines marchandises mentionnés sur les factures des fournisseurs ou dans l'inventaire des stocks présenté au 1er mars 2008 ; que la société appelante conteste le coefficient de marge ainsi retenu par le vérificateur au motif que les ventes à des soldeurs à prix minoré n'ont pas été prises en compte pour son calcul ; que, toutefois, s'il est vrai que ce coefficient a été déterminé à partir des seules ventes effectuées en boutique auprès de clients particuliers, il revient à la société de démontrer l'existence même des ventes qu'elles prétend avoir réalisées auprès de professionnels ; qu'en l'absence de tout élément comptable corroborant l'existence de telles ventes, la seule allégation selon laquelle la société requérante se serait trouvée dans la nécessité conjoncturelle de recourir à une telle pratique ne suffit pas à remettre en cause le coefficient retenu par le vérificateur à partir des données propres à l'entreprise ; que la SARL Silver Street ne peut davantage reprocher au vérificateur de ne pas avoir eu recours à plusieurs méthodes de reconstitution ainsi que le recommande la documentation de base référencée 4 G 3343 n° 4, qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale et ne peut, par suite, être utilement invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, la SARL Silver Street n'établit pas le caractère radicalement vicié ou excessivement sommaire de la méthode de reconstitution suivie par le vérificateur ; que, dès lors, elle ne démontre pas l'exagération des impositions mises à sa charge tant en matière d'impôt sur les sociétés qu'en matière de taxes sur la valeur ajoutée au titre de l'exercice clos en 2009 ; Sur le passif injustifié constaté au titre des exercices clos en 2010 et 2011 : 10. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu du 1 de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. " ; 11. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré dans le résultat imposable de la SARL Silver Street des sommes figurant au crédit du compte n° 455 intitulé " compte courant des associés " pour des montants de 2 500 euros au 26 mai 2009, 2 000 euros au 12 juin 2009 et 2 500 euros au 2 mars 2010 ; qu'à défaut pour la SARL Silver Street de produire tout justificatif permettant d'établir l'existence d'une dette qu'elle aurait contractée envers ses associés, c'est à bon droit que l'administration a regardé les sommes en litige comme constituant un passif injustifié devant être réintégré dans ses résultats ; qu'en se bornant à se prévaloir de ce qu'elle a fait connaître l'identité du bénéficiaire des revenus correspondants, réputés distribués, la SARL Silver Street ne conteste pas utilement la rectification ainsi opérée ; Sur le déficit constaté au 28 février 2008 : 12. Considérant que le vérificateur a remis en cause, à hauteur de 224 810 euros, l'imputation sur les années vérifiées d'un déficit constaté au titre de la variation de stocks entre les dates d'ouverture et de clôture de l'exercice clos en 2008, en raison du défaut de présentation de l'inventaire de stocks au 1er mars 2007, attesté par le procès-verbal en date du 29 février 2012 mentionné au point 6, lequel a été contresigné par M. A..., gérant de la société ; que si elle fait valoir que, pour procéder à la rectification dont il s'agit, le vérificateur a pris en compte une valeur du stock portée dans sa comptabilité au 1er mars 2007 pour un montant de 397 031 euros qu'elle estime excessif, elle se borne à invoquer le caractère " aberrant " de ce montant sans produire aucun élément permettant de le remettre en cause alors même que le vérificateur a fondé son analyse sur les seules écritures comptables de la société ; que, par suite, le moyen doit être écarté ; Sur les pénalités : 13. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré " ; 14. Considérant qu'en retenant à juste titre, s'agissant de l'exercice clos en 2009, le caractère irrégulier de la comptabilité, l'importance des recettes dissimulées à hauteur de 35 % du chiffre d'affaires, ainsi que les minorations de stocks, le vérificateur a démontré l'intention de la SARL Silver Street d'éluder l'impôt ; qu'en se bornant à reprendre le moyen tiré de ce que la méthode de reconstitution serait viciée en raison du refus de l'administration de prendre en considération les ventes aux soldeurs réalisées à prix bas et de recourir à une pluralité de méthodes d'évaluation, la société appelante ne conteste pas valablement le bien-fondé des pénalités mises à sa charge pour manquement délibéré, dès lors que, eu égard à ce qui a été dit au point 9, un tel moyen ne peut qu'être écarté ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Silver Street n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge des impositions en litige ; que ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par voie de conséquence, être accueillies ; D É C I D E : Article 1er : La requête présentée par la SARL Silver Street est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Silver Street et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 18 avril 2017, où siégeaient : - M. Cherrier, président, - Mme Boyer, premier conseiller, - Mme Mastrantuono, premier conseiller. Lu en audience publique, le 2 mai 2017. 7 N° 16MA00036 nc