Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 04/12/2008, 06BX02556, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2008-12-04
Numéro : 06BX02556
Président : M. BRUNET
Rapporteur : Mme Marie-Pierre  DUPUY
Commissaire du gouvernement : M. LERNER
Avocat(s) : BOUBAL

Vu la requête, enregistrée le 19 décembre 2006 sous le n° 06BX02556, présentée pour Mme Sophie X, demeurant ..., par Me Boubal, avocat ; Mme X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0202079 et n° 0202080 du 17 octobre 2006 du Tribunal administratif de Bordeaux en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1994, 1995 et 1996 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 novembre 2008 : - le rapport de Mme Dupuy, conseiller, - et les conclusions de M. Lerner, commissaire du gouvernement ; Considérant que Mme X a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 1994 à 1996 ; qu'à l'issue de ce contrôle, des redressements lui ont été notifiés, selon la procédure de redressement contradictoire au titre de l'année 1994 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, et selon la procédure de taxation d'office au titre des années 1995 et 1996 dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; que Mme X fait appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Bordeaux ne lui a accordé qu'une décharge partielle des compléments d'impôts consécutifs à ces redressements et a rejeté le surplus de ses demandes ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par décisions du 18 février 2008, postérieures à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Lot-et-Garonne a prononcé, d'une part, le dégrèvement de la totalité des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles Mme X a été assujettie au titre de l'année 1994, d'autre part, le dégrèvement, à hauteur de 3 727 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et des pénalités y afférentes auxquelles l'intéressée a été assujettie au titre de l'année 1996 ; que, dans cette mesure, les conclusions de la requête sont devenues sans objet ; Sur les impositions restant en litige : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : S'agissant de la mise en oeuvre des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales : Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : « En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements ... Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ... » ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du même livre : « ... Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite » ; qu'enfin, l'article L. 69 du même livre dispose : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 » ; Considérant, en premier lieu, que l'administration a adressé à Mme X le 12 mars 1998 des demandes de justifications de ses revenus portant, pour les années 1995 et 1996, d'une part, sur ses crédits bancaires et, d'autre part, sur les soldes des balances des espèces établies par le vérificateur ; qu'il résulte de l'instruction que, pour l'année 1995, le montant des crédits enregistrés sur les comptes bancaires de l'intéressée s'est élevé à 444 462, 50 F, pour un montant de revenus bruts déclarés de 33 283 F, et, pour l'année 1996, le montant des crédits bancaires s'est élevé à 625 625,54 F et celui des revenus déclarés à 46 743,02 F ; que les discordances ainsi constatées pour chacune des deux années constituaient des éléments établissant qu'elle pouvait avoir disposé de revenus plus importants que ceux déclarés et autorisaient le service à lui adresser des demandes de justifications quant à l'origine de certaines sommes portées au crédit de ses comptes bancaires ; que, s'agissant des soldes inexpliqués des balances espèces, le service a pris en compte la faiblesses des montants des retraits effectués par la requérante au cours des années litigieuses, a procédé à une évaluation de ses dépenses de train de vie en fonction de la composition du foyer et en se fondant sur les barèmes généralement admis et a inclus dans les disponibilités employées, la somme de 100 000 F pour l'acquisition d'un immeuble en 1995 et le financement d'importants travaux de rénovation de cet immeuble en 1996 ; que les soldes des balances espèces ainsi établis au titre des années 1995 et 1996, qui ne s'expliquent pas exclusivement par l'évaluation approximative des dépenses de train de vie, qui ont été déterminés après prise en compte des dépenses payées par chèque, et qui ne procèdent pas d'une évaluation arbitraire, s'élevaient aux montants respectifs de 235 552 F et 817 050 F ; que leur caractère significatif autorisait l'administration à demander à Mme X d'apporter à leur sujet des justifications ; que, dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à soutenir que l'emploi, à son égard, de la procédure prévue par l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, aurait été irrégulière ; Considérant, en second lieu, que malgré les mises en demeure qui lui ont été adressées le 11 juin 1998 en application de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales, de compléter ses réponses aux demandes de justifications susmentionnées du 12 mars 1998, la requérante n'a pas répondu sur un certain nombre de points ou a fourni des explications insuffisantes en ce qu'elles n'étaient assorties d'aucun élément probant ; que s'il est vrai que le nombre de questions posées était important, aucun des éléments de preuve exigés par le service n'était impossible à apporter ; qu'ainsi, à défaut de réponse jugée suffisante, l'administration a régulièrement pu taxer d'office Mme X sur les écarts de ressources constatés au titre des années 1995 et 1996 ; S'agissant de l'utilisation de renseignements obtenus auprès de tiers : Considérant que lorsque le vérificateur utilise, pour la détermination des bases d'imposition, des renseignements provenant d'autres sources que les résultats de l'examen de la situation fiscale personnelle, il lui appartient d'informer le contribuable, avant la mise en recouvrement des impositions, de l'origine et de la teneur desdits renseignements afin de le mettre à même de les contester et, le cas échéant, de demander la communication des documents qui contiennent ces renseignements ; que cette obligation d'information ne concerne, toutefois, que ceux des renseignements qui ont été effectivement utilisés pour fonder les redressements ; Considérant, en premier lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction que, pour déterminer les bases imposables de l'année 1995, le vérificateur se serait appuyé sur des renseignements obtenus auprès de M. Mariette, agent d'assurances ; qu'ainsi, la requérante n'est pas fondée à faire valoir qu'elle n'aurait pas été informée de l'origine et de la teneur des renseignements utilisés par le vérificateur pour déterminer ses bases d'imposition de l'année 1995 ; Considérant, en deuxième lieu, que la circonstance que la notification de redressements du 10 août 1998 ne mentionne pas l'origine et la teneur des renseignements obtenus auprès de fournisseurs de matériels que le vérificateur a utilisés pour évaluer le coût des travaux de rénovation réalisés en 1996 sur l'immeuble situé à Laroque Timbaut, n'est pas, par elle-même, de nature à entacher la régularité de la procédure, dès lors que les documents contenant ces renseignements ont été communiqués à Mme GESLIN le 13 mars 2000 et qu'une telle mention ne devait pas nécessairement être portée dans la notification de redressements mais seulement à un stade de la procédure qui permette à la contribuable de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, la communication des pièces comportant les informations utilisées ; Considérant, en troisième lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction que, pour établir les redressements litigieux, le service se soit fondé sur des renseignements obtenus auprès d'un agent d'assurances ou contenus dans les annexes aux procès-verbaux d'audition de Mme GESLIN des 12 et 13 mai 1997 ; que, dès lors, la circonstance que, suite à sa demande de communication de l'ensemble des documents obtenus de tiers et utilisés par l'administration pour établir les redressements, le service ne lui a pas adressé les pièces susmentionnées, est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'en revanche, la requérante est fondée à faire valoir que les documents obtenus auprès de la commune de Laroque Timbaut, en particulier la notice descriptive jointe au permis de construire déposé le 28 décembre 1995, et les éléments obtenus auprès d'un professionnel du bâtiment pour évaluer le prix de travaux immobiliers au m², utilisés par le service pour estimer au montant de 429 691 F les travaux réalisés par la requérante en 1996, ainsi que les éléments d'information obtenus par l'administration dans le cadre d'une enquête effectuée auprès de la mairie de Saint Etienne de Fougères, qui lui ont permis, au titre de l'année 1996, d'évaluer à 5 000 F le coût des travaux d'entretien de la maison d'habitation principale de la requérante, ne lui ont pas été communiqués ; que c'est, par suite, à l'issue d'une procédure irrégulière que lesdites sommes, d'un montant total de 434 691 F (66 268,22 ), ont été réintégrées dans ses bases imposables de l'année 1996 ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que cette somme soit comprise dans les bases ayant donné lieu au dégrèvement susvisé ; Considérant, enfin, que le vérificateur n'était pas tenu d'informer la contribuable, avant l'achèvement des opérations de contrôle, de l'ensemble des renseignements obtenus auprès de tiers ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la requérante, qui a eu plusieurs entretiens avec le vérificateur et a échangé plusieurs courriers avec ce dernier, n'aurait pas bénéficié d'un débat contradictoire ; S'agissant de la motivation de la notification de redressements et de la réponse aux observations du contribuable : Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : « Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination ... » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressements du 10 août 1998, relative aux années d'impositions 1995 et 1996, indique la nature des redressements envisagés ainsi que les raisons précises, chef par chef, qui justifient leur principe et leur montant ; qu'elle comportait ainsi des indications suffisantes pour permettre à la requérante de formuler utilement des observations, qu'elle a d'ailleurs présentées le 22 septembre 1998 ; que la réponse aux observations du contribuable du 16 juin 1999 indique clairement les raisons pour lesquelles certains motifs de redressement sont abandonnés et les autres maintenus ; que s'il est vrai que, s'agissant des pénalités de mauvaise foi infligées au titre des années 1995 et 1996, le service s'est borné à reprendre, dans des termes identiques, la notification de redressements du 10 août 1998, il ne résulte pas de l'instruction que les observations de la requérante appelaient, sur ce point, une réponse plus étayée ; qu'ainsi, la réponse aux observations du contribuable était suffisamment motivée ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : Considérant qu'en application des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, il appartient à Mme GESLIN, dont les revenus inexpliqués des années 1995 et 1996 ont été régulièrement taxés d'office sur le fondement des dispositions des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve de l'exagération des bases imposables retenues par l'administration ; S'agissant des emplois espèces : Considérant, en premier lieu, que les dépenses de train de vie de la requérante ont été évaluées par référence aux plafonds de sécurité sociale, au barème kilométrique, aux remboursements de soins médicaux mandatés au cours des années litigieuses et au montant des allocations de rentrée scolaire ; que la requérante n'apporte sur ces points aucun élément de nature à établir le caractère vicié de la méthode utilisée par le service ; que s'il est vrai que les frais d'habillement et ceux de loisirs et de vacances ont été évalués forfaitairement aux montants respectifs de 12 000 F et 15 000 F par an, cette estimation présente un caractère vraisemblable eu égard à la composition du foyer de Mme GESLIN et n'est pas sérieusement contestée par cette dernière ; Considérant, en deuxième lieu, que le service a estimé le coût des travaux d'entretien réalisés en 1995 sur l'immeuble situé à Saint Etienne de Fougères en tenant compte de l'état de l'immeuble à sa date d'acquisition et de l'importante plus-value réalisée lors de sa cession en 1996 ; que la requérante, qui se borne à alléguer que les travaux en cause auraient été réalisés en 1993 sans apporter aucun élément probant, n'établit pas le caractère exagéré de cette évaluation ; Considérant, en troisième lieu, que Mme Z ; que c'est, dès lors, à bon droit que l'administration a crédité la balance espèces de l'année 1995 de ladite somme de 100 000 F ; Considérant, enfin, qu'il n'y a pas lieu de s'interroger sur la méthode suivie par le service pour évaluer le montant des travaux de rénovation réalisés en 1996 sur l'immeuble situé à Laroque Timbaut dès lors qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que le redressement en procédant a été établi à l'issue d'une procédure irrégulière ; S'agissant des ressources espèces : Considérant que si Mme GESLIN fait valoir que le montant de ses ressources espèces déterminé par le service devait être augmenté par la prise en compte, d'une part, de ce que le père de ses enfants lui verse 4 000 F par mois, d'autre part, de la somme de 100 000 F perçue en 1996 et procédant de la vente d'un véhicule, elle n'apporte cependant aucun élément probant pour établir la réalité des ressources alléguées ; S'agissant des crédits bancaires inexpliqués : Considérant, en premier lieu, que le service a admis les explications de la requérante relatives aux crédits, de montants respectifs de 10 000 F, 3000 F, 5000 F, 20 000 F, 20 000 F et 6000 F, apparus sur les comptes bancaires de l'intéressée les 26 décembre 1995, 7 février 1995, 27 juin 1995, 27 février 1996, 20 mars 1996 et 21 mai 1996, et prononcé, au cours de la première instance, les dégrèvements correspondants ; que le tribunal administratif a admis le caractère non imposable du crédit bancaire du 26 juillet 1995 d'un montant de 70 462, 33 F, et réduit les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu de l'année 1995 de cette somme ; que la requérante n'est dès lors pas recevable à contester les redressements procédant de la réintégration des montants desdits crédits dans ses bases d'imposition ; Considérant, en second lieu, que concernant les autres crédits bancaires pour lesquels l'administration n'a pas admis les explications de Mme GESLIN, l'intéressée n'apporte aucun commencement de preuve de ce qu'ils correspondraient aux produits de diverses ventes de meubles, à des aides financières de sa famille, au remboursement d'une commande par correspondance et à la restitution d'une avance par une société de carrelages ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme GESLIN n'établit pas le caractère exagéré du montant des revenus d'origine indéterminée retenu par le service au titre des années 1995 et 1996 ; En ce qui concerne les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) » ; Considérant que l'ensemble des circonstances de l'affaire et notamment le caractère répété des omissions de déclaration d'une part importante des revenus perçus suffit à établir la mauvaise foi du contribuable ; qu'ainsi, la requérante n'est pas fondée à contester l'application qui a été faite, au titre des années 1995 et 1996, des pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme GESLIN est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande tendant à ce que sa base d'imposition à l'impôt sur le revenu de l'année 1996 soit diminuée d'une somme s'élevant à 66 268,22 euros, et à obtenir, dans cette mesure, la réformation du jugement attaqué ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 300 euros au titre des frais exposés par Mme GESLIN et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme GESLIN relatives à l'année d'imposition 1994 et à hauteur d'une somme de 3 727 euros au titre de l'année 1996. Article 2 : La base d'imposition à l'impôt sur le revenu de Mme GESLIN au titre de l'année 1996 est diminuée d'une somme s'élevant à 66 268, 22 euros. Mme GESLIN est déchargée des droits et pénalités correspondant à cette réduction de base. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Bordeaux en date du 17 octobre 2006 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à Mme GESLIN une somme de 1 300 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme GESLIN est rejeté. 7 N° 06BX02556