Cour Administrative d'Appel de Versailles, 7ème Chambre, 07/11/2013, 11VE03030, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 7ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-11-07
Numéro : 11VE03030
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : Mme Céline  VAN MUYLDER
Commissaire du gouvernement : Mme GARREC
Avocat(s) : SCP BOQUET NICLET LAGEAT

Vu la requête, enregistrée le 10 août 2011, présentée pour la société BRA CONSEIL, dont le siège est 69, rue des Fosses à Houdan (78550), par Me Niclet-Lageat, avocat ; La société BRA CONSEIL demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0706557 en date du 14 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2003 et en 2004 et, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés pour la période du 1er juillet 2001 au 30 juin 2004 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La société requérante soutient que : - la procédure est irrégulière dès lors que l'administration, qui a remis en cause la réalité du contrat de sous-traitance conclu avec la société ITTC, aurait dû suivre la procédure d'abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; - les honoraires de sous-traitance facturés par la société ITTC constituent bien des charges déductibles dans la mesure où ils correspondent à des prestations assurées par M. B..., dans l'intérêt de la société ; que le paiement effectué directement à M. B...résulte d'une délégation de créance imparfaite et du fait que M. B...est lui-même créancier de la société ITTC ; que la remise en cause des factures de la société ITTC méconnaît le principe de neutralité, le paiement des factures ayant été comptabilisé en produits pour la société ITTC et imposées à la taxe sur la valeur ajoutée ; - que les frais concernant M. B...auraient dû être pris en charge comme ceux pris en charge pour MmeA... ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 du Conseil, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 octobre 2013 : - le rapport de Mme Van Muylder, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public ; 1. Considérant à la suite d'une vérification de comptabilité de la société BRA CONSEIL, exerçant une activité d'expertise comptable, l'administration a notamment remis en cause la déductibilité de prestations de sous-traitance facturées par la société ITTC et des frais de déplacement, pour un montant en base de 59 430 euros et, a prononcé un rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant, pour un montant de 11 648 euros ; que la société BRA CONSEIL relève appel du jugement en date du 14 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droit et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2003 et en 2004 et, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés pour la période du 1er juillet 2001 au 30 juin 2004 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) c) Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. " ; 3. Considérant qu'à l'appui de son moyen tiré de ce que la procédure d'imposition aurait méconnu les garanties légales attachées à ces dispositions, la société requérante affirme que l'administration, en écartant les factures de sous-traitance de la société ITTC en raison de leur caractère fictif, a invoqué implicitement mais nécessairement un abus de droit ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que, pour remettre en cause la déductibilité des factures de la société ITTC, l'administration a retenu l'absence de prestations effectuées par la société ITTC et de flux financier entre les deux sociétés ; que l'administration ne s'est donc pas fondée, même implicitement, sur la dissimulation de la portée véritable d'une convention ou d'un contrat ; que, par suite, la société BRA CONSEIL ne peut utilement invoquer les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 4. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts dont les dispositions sont applicables à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre (...) Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais. " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu 'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; 5. Considérant que la société BRA CONSEIL a produit la copie des factures établies par la société ITTC ; que l'administration, si elle ne remet en cause ni la régularité de ces factures, ni le principe de la déductibilité par nature de prestations de sous-traitance, conteste la réalité des prestations mentionnées sur les factures litigieuses en faisant valoir l'absence de missions y figurant, seule la mention " sous-traitance " étant indiquée et, l'absence de flux financier entre les deux sociétés ; que les constatations dont se prévaut l'administration sont suffisantes pour remettre en cause la réalité des prestations pour lesquelles les factures ont été émises ; qu'il appartient, dans ces conditions, à la société BRA CONSEIL, d'établir la réalité des prestations de sous-traitance qui auraient été réalisées pour son compte au cours de la période en litige ; que le contrat de sous-traitance prévoit une rémunération forfaitaire mensuelle des prestations d'assistance et de conseil en matière fiscale, d'aide à la négociation dans le cadre de cessions d'entreprise, de montage juridique, d'élaboration de dossiers de financement, de suivi de projets, de conseil en gestion d'entreprise d'assistance et de développement et de conseil en gestion de patrimoine ; que le contrat stipule en outre que " le sous-traitant s'oblige à commencer les prestations à compter de l'ordre d'exécution donné par le donneur d'ordres. Cet ordre d'exécution prend la forme de prescriptions écrites " ; que la société BRA CONSEIL n'a cependant pas été en mesure de produire les ordres de missions à la société ITTC lors de la période du 1er janvier 2004 au 30 juin 2004 ; que les lettres de missions adressées aux sociétés clientes par la société BRA CONSEIL ainsi que les courriers de " budget d'honoraires " ne permettent pas d'établir que les missions au cours de la période litigieuse auraient été effectivement assurées par la société ITTC ou par M. B..., associé unique de la société ; que l'administration relève que la société BRA CONSEIL dispose d'une équipe d'une dizaine de salariés, encadrée par la gérante, expert-comptable et assistée par un expert-comptable en formation, permettant d'assurer les missions alléguées ; que les attestations des collaboratrices de la société requérante ne sont pas de nature à établir la réalité des prestations par M. B...au cours de la période du 1er janvier au 30 juin 2004 ; que l'administration a dès lors pu, à bon droit, réintégrer les sommes dans les résultats de l'exercice clos en 2004 ; 6. Considérant que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des frais de déplacement et de réception engagés au profit de M. B...par la société requérante au titre des exercices clos en 2003 et en 2004 pour des montants respectifs de 24 645 euros et 19 352 euros ; qu'il résulte de l'instruction que M. B...n'occupait plus de fonctions représentatives au sein de la société BRA CONSEIL après le 6 juin 2002 ; qu'en l'absence de réalité des prestations par M. B...dans l'intérêt de la société BRA CONSEIL, les frais ont pu, à bon droit, être réintégrés dans les bénéfices imposables de la société ; 7. Considérant, enfin, que la circonstance que l'administration n'ait pas remis en cause la déductibilité des factures de sous-traitance de la société CD Holding, société dont MmeA..., gérante de la société BRA CONSEIL, est associée principale, est sans incidence sur le bien fondé de l'imposition litigieuse ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 8. Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services ; que dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; que, si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération ; que, par ailleurs, lorsque l'administration, sur le fondement des dispositions de l' article 230 de l' annexe II au code général des impôts, alors en vigueur, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service au motif que ce bien ou ce service n'était pas nécessaire à l'exploitation, la charge de la preuve dépend alors de la procédure d'imposition suivie ; qu'il résulte des dispositions des articles L. 55, L. 57, L. 11 et R. 194-1 du livre des procédures fiscales que, dans le cadre de la procédure contradictoire et en l'absence de dispositions contraires, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsqu' il a accepté les rectifications envisagées ou ne les a pas contestées dans le délai qui lui est imparti, lequel est, en principe, de trente jours ; qu'en revanche, elle incombe à l'administration lorsque le contribuable, comme en l'espèce, n 'a pas accepté les rectifications envisagées et les a contestées dans le délai qui lui est imparti ; 9. Considérant que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux prestations de sous-traitance de la société ITTC pour la période du 1er janvier au 30 juin 2004 ; que si cette taxe figure sur des factures dont l'existence et la régularité ne sont pas contestées, l'administration fiscale a remis en cause la réalité desdites prestations ; que compte tenu de ce qui a été dit au point 5, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du bien fondé des rappels afférents à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les prestations de service de la société ITTC ; 10. Considérant que l'administration a procédé aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatif aux frais exposés par M. B...pour l'exercice clos en 2003 ; que compte tenu de ce qui a été dit au point 6, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du bien fondé desdits rappels ; 11. Considérant que la Société BRA CONSEIL soutient que l'application des dispositions combinées du 2 de l'article 272 et du 4 de l'article 283 du code général des impôts, qui, respectivement, interdisent au destinataire d'une facture fictive de déduire la taxe y figurant et prévoient que cette taxe est due par l'émetteur, aboutit à taxer deux fois une même opération, en méconnaissance du principe communautaire de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ; que toutefois, d'une part, il résulte des objectifs de la directive du 17 mai 1977 susvisée, interprétés par la Cour de justice des Communautés européennes, que le droit à déduction ne s'étend pas à un montant de taxe sur la valeur ajoutée facturé à tort ; que, d'autre part, il résulte expressément de l'article 21 de cette directive que la taxe est due par toute personne qui la mentionne sur une facture ou tout document en tenant lieu ; que le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée implique seulement, dans ce cas, qu'une possibilité de régularisation ne dépendant pas du pouvoir discrétionnaire de l'administration fiscale soit laissée à l'émetteur de la facture ; que cette possibilité de régularisation doit être ouverte à celui-ci sans condition de bonne foi s'il a éliminé tout risque de perte de recettes fiscales ; que, dans le cas contraire, une telle possibilité peut être soumise à une condition de bonne foi ; que les dispositions précitées des articles 272 et 283 du code général des impôts ne sont nullement incompatibles avec ces exigences, dès lors qu'elles n'excluent pas la possibilité de régulariser une facture mentionnant une taxe y figurant à tort ; que par suite, le principe communautaire de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ne faisait pas obstacle à la récupération, conformément aux 2 de l'article 272 et au 4 de l'article283 du code général des impôts, d'une taxe indûment déduite car facturée à tort ; 12. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société BRA CONSEIL n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions litigieuses ; que, par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter les conclusions de la société présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de la société BRA CONSEIL est rejetée. '' '' '' '' 6 N° 11VE03030