COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 24/09/2009, 06LY01762, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2009-09-24
Numéro : 06LY01762
Président : M. BERNAULT
Rapporteur : M. François  BERNAULT
Commissaire du gouvernement : M. RAISSON
Avocat(s) : FIDAL SOCIETE D'AVOCATS

Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés les 16 août et 14 novembre 2006 au greffe de la Cour, présentés pour M. Jean-Christophe A, agissant à titre personnel et ès-qualité de mandataire-liquidateur de l'association liquidée Centre de Culture et de Loisirs, demeurant ... ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0402413, en date du 23 mai 2006, par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles l'association Centre de Culture et de Loisirs a été assujettie au titre des années 1998, 1999 et 2000, et des pénalités y afférentes, et, d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis au nom de cette association au titre de la période du 1er janvier 1998 au 31 mai 2001 et des mois de juin, juillet, septembre, octobre, novembre et décembre 2001 et de juin et août 2002 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que : - son action est bien recevable en tant qu'il agit à titre personnel, puisqu'il est débiteur solidaire des impositions contestées, et en tant qu'il représente l'association, puisqu'il peut revendiquer la qualité d'ancien président et liquidateur de l'association et qu'il a été désigné comme mandataire ad hoc de l'association dissoute par ordonnance du 10 novembre 2004 du président du Tribunal de grande instance de Nevers ; - le Tribunal administratif de Dijon n'a pas considéré l'activité de l'association dans son ensemble, et a à tort détaché l'activité de restauration, qu'il a jugée lucrative, d'un contexte de stages éducatifs et culturels ; - les premiers juges n'ont pas examiné ce cas au regard des critères de lucrativité dégagés par l'instruction administrative 4 H 5-98 du 15 septembre 1998 ; - en ce qui concerne le critère du produit, il s'agit de l'organisation de séjours culturels qui sont par nature hors du secteur commercial ; - en ce qui concerne le critère du public, il s'agit d'enfants et d'adolescents dont les parents ne pouvaient s'occuper pendant les vacances scolaires, ce qui correspond à un public étranger aux structures commerciales ; - les prix pratiqués n'étaient déterminés qu'en vue de couvrir les frais, sans dégagement de bénéfices ; - aucune publicité n'a été effectuée dans les médias au profit de l'association ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 27 avril 2007, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut à ce que soit prononcé un non-lieu à hauteur des dégrèvements de 657 euros et 1 114 euros accordés par l'administration des impôts à M. A au titre, respectivement, des années 1999 et 2000, et au rejet du surplus de la requête ; Il soutient que dans sa requête M. A a omis de retrancher des impositions supplémentaires émises à la suite du contrôle fiscal les dégrèvements opérés en août 2002, et que les frais de poursuites et de justice, s'élevant à 1 211,16 euros, concernent le recouvrement et non l'assiette des impositions et n'ont d'ailleurs pas été mis à la charge de M. A ; que l'association Centre de Culture et de Loisirs ne répond pas aux critères d'exonération des impôts commerciaux qui se dégagent des articles 206 et 261 du code général des impôts et de la jurisprudence ; que l'activité réelle de cette association s'est en fait bornée à des prestations de restauration pour son propre compte, ainsi qu'à des prestations de traiteur et de fourniture de repas, dans le cadre d'un contrat de prestations de services, pour le compte d'une société à responsabilité limitée (SARL) BBA qui exploitait des chambres d'hôtes au Château du Vieil Azy à Saint Benin d'Azy ; que l'association n'exerçait pas d'activités culturelles ; qu'elle a toujours facturé ses prestations avec la taxe sur la valeur ajoutée ; que sa gestion n'est pas désintéressée ; qu'elle a des relations privilégiées avec une entreprise lucrative ; que ses activités s'exercent dans un secteur marchand en concurrence avec les entreprises de restauration ; que ses prix sont comparables à ceux du secteur privé de la restauration et ne sont pas modulés en fonction de la situation du client ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 18 septembre 2009, présenté pour M. A, tendant aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 septembre 2009 : - le rapport de M. Bernault, président ; - et les conclusions de M. Raisson, rapporteur public ; Considérant que l'association Centre de Culture et de Loisirs, créée le 13 octobre 1997, qui s'était placée sous le régime d'exonération d'impôts commerciaux prévu en faveur des organismes se livrant à des activité à caractère non lucratif, a fait l'objet au cours de l'année 2001 d'une vérification de comptabilité ayant porté sur les années 1998, 1999 et 2000 en matière d'impôt sur les sociétés et sur la période du 1er janvier 1998 au 31 mai 2001 en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que le service des impôts, ayant estimé que l'association exerçait ses activités dans un cadre concurrentiel et dans des conditions comparables aux entreprises du même secteur, l'a assujettie à des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle au titre des années vérifiées et à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1998 au 31 mai 2001 ; que, par ailleurs, l'association a été imposée à la taxe sur la valeur ajoutée à raison de déclarations de chiffre d'affaires déposées par elle tardivement au titre des mois de juin et juillet 2001, des mois de septembre à décembre 2001 et du mois de juin 2002, les droits en principal étant assortis d'une majoration de 10 % ; que ces impositions, réduites à la suite des dégrèvements prononcés le 26 août 2002 et le 17 septembre 2004 en raison de l'admission partielle des réclamations élevées respectivement le 2 avril 2002 par l'association et le 15 juin 2004 par M. A, son président, agissant tant en son nom propre, dès lors que, le 26 mars 2004, il avait été assigné personnellement par l'administration devant le Tribunal de grande instance de Nevers en paiement des impôts dus par l'association, qu'en qualité de liquidateur de celle-ci et mandataire ad hoc désigné par ordonnance en date du 10 novembre 2004 du président du Tribunal de grande instance de Nevers, ont été contestées devant le Tribunal administratif de Dijon, qui, par le jugement dont il est fait appel, a rejeté la requête présentée par M. A ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision postérieure à l'introduction de l'instance d'appel, l'administration des impôts a prononcé, sur les cotisations d'impôt sur les sociétés restant en litige, des dégrèvements s'élevant à 657 euros au titre de l'année 1999 et à 1 114 euros au titre de l'année 2000, correspondant à un complément de dégrèvement relatif à la majoration pour mauvaise foi dont avait été assorti l'impôt sur les sociétés ; qu'à hauteur de ces montants, la requête a perdu son objet ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant que, dans sa requête de première instance, M. A a notamment fait valoir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, un moyen tiré des critères de lucrativité exposés dans l'instruction administrative 4 H-5-98 publiée le 15 septembre 1998 ; que, si les premiers juges ont répondu à un argument tiré de ce que les services étaient invités par la même instruction à s'abstenir, pour la période antérieure à la réponse faite par l'administration, de programmer des contrôles pour les associations de bonne foi créées après le 1er avril 1999 et qui auraient interrogé sur leur situation le correspondant association de l'administration fiscale, cette recommandation, qui ne figurait que dans une annexe non publiée de l'instruction, était distincte du corps de celle-ci, qui énuméraient les critères dont il s'agit ; que le Tribunal administratif n'a pas examiné le moyen, distinct de l'argument relatif à la programmation des contrôles, et qui n'était pas inopérant, tiré de l'énoncé de ces critères par la doctrine administrative ; qu'il a ainsi entaché sa décision d'omission à statuer ; que le jugement doit, par suite, être annulé en tant qu'il a été statué sur les conclusions présentés devant les premiers juges et conservant un objet ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. A devant le Tribunal administratif de Dijon ; Sur le principe de l'assujettissement de l'association Centre de Culture et de Loisirs à l'impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée : En ce qui concerne la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (...) les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) ; qu'aux termes de l'article 256 A, dans sa rédaction alors en vigueur : Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent d'une manière indépendante, à titre habituel ou occasionnel, une ou plusieurs opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. ; et qu'aux termes de l'article 261-7-1° b, Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée les opérations faites au bénéfice de toutes personnes par des oeuvres sans but lucratif qui présentent un caractère social ou philanthropique et dont la gestion est désintéressée, lorsque les prix pratiqués ont été homologués par l'autorité publique ou que des opérations analogues ne sont pas couramment réalisées à des prix comparables par des entreprises commerciales, en raison notamment du concours désintéressé des membres de ces organismes ou des contributions publiques ou privées dont ils bénéficient (...) ; Considérant, par ailleurs, qu'en vertu des dispositions de l'article 206-I du code général des impôts sont passibles de l'impôt sur les sociétés, les personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ; qu'aux termes des dispositions de l'article 207 du même code : 1. Sont exonérés de l'impôt sur les sociétés : (...) 5) bis. Les organismes sans but lucratif mentionnés au 1 du 7 de l'article 261, pour les opérations à raison desquelles ils sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée (...) ; Considérant que, pour l'application de ces dispositions, les associations poursuivant un objet social ou philanthropique sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée et ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés et de la taxe professionnelle, dès lors, d'une part, que leur gestion présente un caractère désintéressé et, d'autre part, que les services qu'elles rendent ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée lui est acquise et elle n'est pas passible de l'impôt sur les sociétés et de la taxe professionnelle si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre ; Considérant qu'il résulte de l'instruction, d'une part, qu'il ressort des constatations opérées par le service des impôts à l'occasion de la vérification de comptabilité de l'association Centre de Culture et de Loisirs, que, si cette association s'est donnée pour but statutaire l'organisation de séjours culturels et de loisirs pour l'enfance et l'adolescence, ses activités se sont en fait bornées à des prestations de restauration, de traiteur et de fourniture de repas, pour son propre compte, ou, dans le cadre d'un contrat de prestations de services, pour le compte d'une SARL BBA qui exploitait des chambres d'hôtes au Château du Vieil Azy à Saint Benin d'Azy ; que M. A n'a apporté aucun élément probant démontrant l'exercice par l'association d'une quelconque activité culturelle ; qu'en particulier l'attestation produite en appel, faisant état de l'organisation de stages culturels par l'association au Château du Vieil Azy de 1997 à 2000 à hauteur de 6 à 8 séminaires par année, pour adultes, adolescents et enfants n'est corroborée par aucun autre document ou témoignage et ne correspond pas aux constatations faites sur place par le vérificateur ; qu'il n'est pas établi que l'association délivrait ses prestations au public à des prix inférieurs à ceux observés dans les entreprises du même secteur, les prix affichés étant corrigés pour tenir compte des impositions normalement dues, ou en direction de catégories ou de personnes défavorisées ; que la circonstance que les tarifs convenus avec la SARL BBA seraient inférieurs aux prix normaux du marché ne saurait être utilement alléguée, dès lors que cette entreprise a un but lucratif, et que les économies réalisées par elle font participer l'association elle-même à ce but ; qu'ainsi l'association doit être regardée comme exploitant une activité économique dans le secteur marchand aux mêmes conditions que les entreprises lucratives ; qu'est sans incidence la circonstance qu'elle n'aurait pas effectué de publicité ; que, dès lors, M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le service des impôts a considéré que l'association Centre de Culture et de Loisirs entrait dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée ; En ce qui concerne le bénéfice de l'interprétation administrative de la loi fiscale : Considérant que M. A ne saurait se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des termes de l'instruction 4 H-5-98 du 15 septembre 1998, qui ne comportent pas une interprétation des textes fiscaux précités différente que celle dont il a été fait application ci-dessus ; que, par suite, son argumentation sur ce point ne peut être que rejetée ; que, par ailleurs, si l'annexe à cette instruction invitait les services fiscaux à s'abstenir de programmer des contrôles pour les associations de bonne foi créées après le 1er avril 1999 et remplissant certaines conditions, cette annexe, qui n'a d'ailleurs fait l'objet que d'une diffusion confidentielle réservées aux agents de l'administration des impôts, ne contient que des recommandations à l'adresse de ces agents qui ne constituent pas une interprétation du texte fiscal dont il a été fait application ; Sur le bénéfice de l'abattement prévu par l'article 44 sexies du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 44 sexies du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : I. Les entreprises créées à compter du 1er octobre 1988 soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés jusqu'au terme du vingt-troisième mois suivant celui de leur création et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A. (...) ; et qu'aux termes de son article 53 A : Sous réserve des dispositions de l'article 302 septies A bis, les contribuables (...) sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent. Un décret fixe le contenu de cette déclaration ainsi que la liste des documents qui doivent y être joints. Ce décret édicte des définitions et des règles d'évaluation auxquelles les entreprises sont tenues de se conformer. Les modèles d'imprimés de la déclaration et des documents prévus ci-dessus sont fixés par arrêté. ; Considérant qu'il est constant que l'association Centre de Culture et de Loisirs, qui, ainsi qu'il vient d'être dit, entrait bien dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés, n'a déposé aucune des déclarations de résultats auxquelles elle était tenue dans les délais et dans les conditions requis par les dispositions précitées de l'article 53 A du code général des impôts ; qu'elle ne saurait donc revendiquer le bénéfice de l'abattement prévu par l'article 44 sexies du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander que l'association Centre de Culture et de Loisirs soit déchargée des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle auxquelles elle reste assujettie au titre des années 1998, 1999 et 2000 et du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à son nom au titre de la période du 1er janvier 1998 au 31 mai 2001 et au titre des mois de juin et juillet 2001, des mois de septembre à décembre 2001 et du mois de juin 2002 ; que, par voie de conséquences, les conclusions qu'il a présentées devant la Cour sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DECIDE : Article 1er : A hauteur des sommes de 657 euros au titre de l'année 1999 et de 1 114 euros au titre de l'année 2000, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A en tant qu'elle sont relatives à l'impôt sur les sociétés mis au nom de l'association Centre de Culture et de Loisirs. Article 2 : Le jugement n° 0402413 du 23 mai 2006 du Tribunal administratif de Dijon est annulé en tant qu'il a statué sur le surplus des demandes présentées devant lui par M. A agissant tant en son nom personnel qu'en qualité de mandataire ad hoc de l'association Centre de Culture et de Loisirs. Article 3 : Les demandes présentées devant le Tribunal administratif de Dijon par M. A agissant tant en son nom personnel qu'en qualité de mandataire ad hoc de l'association Centre de Culture et de Loisirs, en tant qu'elles conservent un objet, et le surplus de ses conclusions d'appel sont rejetés. Article 4 : Les conclusions de M. A tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean Christophe A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 24 septembre 2009 à laquelle siégeaient : M. Bernault, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, Mme Besson-Ledey, premier conseiller. Lu en audience publique, le 19 octobre 2009. '' '' '' '' 1 2 N° 06LY01762