Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3e chambre, du 14 novembre 1995, 94BX01437, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1995-11-14
Numéro : 94BX01437
Rapporteur : M. MARMAIN
Commissaire du gouvernement : M. BOUSQUET

Vu le recours du MINISTRE DU BUDGET enregistré le 25 février 1994 au greffe de la cour ; Le MINISTRE DU BUDGET demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 17 mai 1994 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a dégrevé la Banque Populaire du Midi des cotisations de taxe sur les salaires dont la banque a demandé la restitution par réclamation en date du 22 décembre 1989 ; 2°) de rétablir les impositions dont le dégrèvement a été ordonné par ledit jugement ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 octobre 1995 : - le rapport de M. MARMAIN, conseiller ; - et les conclusions de M. BOUSQUET, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'aux termes de l'article 266-1-a du code général des impôts : "La base d'imposition est constituée : a) pour les livraisons de biens et les prestations de services, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de la livraison ou de la prestation ..." ; qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, pris sur le fondement de l'article 273 dudit code pour l'application de l'article 19-1 de la 6ème directive au conseil des communautés européennes en date du 17 juin 1977 : "Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations égales au montant de cette taxe multiplié par le rapport existant entre le montant annuel des recettes afférentes à l'ensemble des opérations réalisées" ; qu'il résulte des dispositions combinées de l'article 256-1 et du d) du 1° de l'article 261 C du code général des impôts et de l'article 260 B du même code dans sa rédaction applicable avant le 15 juillet 1991, que les opérations portant sur les devises visées au d) du 1° de l'article 261 C sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée mais peuvent y être assujetties sur option ; que, dans ce cas, le montant des recettes provenant de ces opérations doit être pris en compte, pour le rapport défini à l'article 212 de l'annexe II précité, tant au numérateur qu'au dénominateur ; qu'il résulte des dispositions de l'article 231 du code général des impôts que l'assiette de la taxe sur les salaires due par les personnes ou organismes qui ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement des rémunérations "est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total" ; Considérant qu'au regard de la taxe sur la valeur ajoutée, les opérations de change et notamment de change manuel, même si elles donnent lieu à un contrat d'achat et de vente portant sur les devises, consistent en un échange d'instruments de paiement dans lequel l'intervention de l'établissement bancaire ne peut être regardée que comme une prestation de service, dont la rémunération est constituée par la commission perçue et le profit de change réalisé ; que c'est cette rémunération et non le prix total des devises échangées, qui constitue pour l'établissement bancaire qui procède à l'opération tant la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée que la recette ou le chiffre d'affaires au sens de l'article 212 de l'annexe II précité qui a transposé l'article 19-1 de la 6ème directive au conseil des communautés européennes en date du 17 mai 1977, relatif au calcul du prorata de déduction ; que le I de l'article 7 de la loi n° 91-719 du 26 juillet 1991, à caractère interprétatif, dans la mesure où il dispose que les opérations mentionnées au d) du 1° de l'article 161 C du code général des impôts, parmi lesquelles figurent les opérations de change, notamment de change manuel, doivent être regardées comme des prestations de services dont le chiffre d'affaires est constitué par le montant des profits et autre rémunérations, se borne à expliciter la règle de droit déjà applicable, avant l'intervention dudit article 7 précité ne sont pas incompatibles avec l'article 17-1 de la 6ème directive des communautés européennes qui se borne à définir en termes généraux le mode de calcul du prorata de déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée sans préciser la consistance du chiffre d'affaires passible de ladite taxe, il doit être considéré que pour la période antérieure au 29 juillet 1991, pendant laquelle il résultait des dispositions combinées de l'article 256-I du d) du 1°) de l'article 261 C et de l'article 260 B du code général des impôts que les opérations portant sur les devises, parmi lesquelles les opérations de change manuel, étaient exonérées de taxe sur la valeur ajoutée, mais pouvaient être assujetties sur option, cette rémunération constitue le chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, et peut seule figurer tant au numérateur en cas d'option qu'au dénominateur, dans tous les cas, du rapport servant à calculer la fraction de taxe déductible ; Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit plus haut, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, que pour le calcul du rapport visé par l'article 231-1 du code général des impôts, en regardant les opérations de change manuel réalisées par la banque populaire comme des ventes de biens meubles dont le chiffre d'affaires au sens du 1 de l'article 231 du code général des impôts comprenait le total des devises échangées lors de ces opérations, et non comme des prestations de service dont la rémunération est constituée par la commission perçue et le profit de change réalisé, le tribunal administratif a fait une inexacte application des dispositions de l'article 231 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif s'est fondé sur l'article 231 du code général des impôts pour prononcer les dégrèvements litigieux ; Article1er : Le jugement en date du 17 mai 1994 du tribunal administratif de Montpellier est annulé. Article2 : Les cotisations de taxe sur les salaires dont la décharge a été prononcée par le jugement visé à l'article premier sont remises intégralement à la charge de la Banque Populaire du Midi.