CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 06/03/2018, 16LY02023, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2018-03-06
Numéro : 16LY02023
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Camille  VINET
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : LEXALP AVOCATS ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure I°) Dans le cadre de l'instance enregistrée sous le n° 123915, la société Chemkostav HSV a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2010, ainsi que des pénalités y afférentes, de prononcer la restitution de la somme de 62 243,33 euros correspondant à l'avis à tiers détenteur du 3 janvier 2012, assortie des intérêts moratoires à compter du 5 janvier 2012, et d'enjoindre à l'administration de procéder, dans un délai de quinze jours à compter de la notification de la décision à intervenir, à la mainlevée de l'inscription du privilège du Trésor prise le 17 novembre 2011 auprès du greffe du tribunal de commerce. II°) Dans le cadre de l'instance enregistrée sous le n° 1402574, la société Chemkostav HSV a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de retenue à la source, de taxe d'apprentissage, de participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et de participation des employeurs à l'effort de construction, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009, 2010 et 2011 ainsi que des pénalités correspondantes, de la décharger des cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises des années 2010 et 2011 et de la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011, de prononcer la restitution de la somme de 321 234 euros appréhendée le 31 octobre 2013 à la suite de la saisie conservatoire assortie des intérêts moratoires à compter de cette date et d'enjoindre à l'administration de procéder, dans les quinze jours de la décision à intervenir et à ses frais, à la main levée de toutes les inscriptions de privilège du Trésor prises auprès du greffe du tribunal de commerce. Par un jugement n° 1203915 et 1402574 du 29 mars 2016, le tribunal administratif de Grenoble a fait droit à sa demande en tant qu'elle demandait la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de retenue à la source. Procédure devant la cour Par un recours enregistré le 16 juin 2016, le ministre des finances et des comptes publics demande à la cour : 1°) d'annuler l'article 2 du jugement du tribunal administratif de Grenoble du 29 mars 2016 ; 2°) de remettre à la charge de la société Chemkostav HSV la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2010 à hauteur de 306 770 euros ainsi que les cotisations supplémentaires de retenue à la source et les pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie à hauteur de 37 430 euros au titre de l'exercice clos en 2010 et de 8 659 euros au titre de l'exercice clos en 2011 ; Le ministre des finances et des comptes publics soutient que : - le jugement attaqué est insuffisamment motivé ; - l'activité exercée par la société Chemkostav HSV constituant une activité économique exercée de façon autonome au moyen d'une installation fixe d'affaires implantée en France, il s'agit d'un établissement stable au sens de l'article 5 de la convention fiscale conclue entre la France et l'ex-Tchécoslovaquie de 1973 et, par suite, assujettie à l'impôt sur les sociétés et à la retenue à la source. Par un mémoire en défense, enregistré le 29 novembre 2016, la société Chemkostav HSV, représentée par MeA..., conclut au rejet du recours et demande à la Cour : 1°) de prononcer la décharge des autres impositions contestées en première instance ; 2°) de prononcer la restitution de la somme principale de 321 234 euros appréhendée par saisie conservatoire du 31 octobre 2013, assortie des intérêts moratoires à compter de cette date ; 3°) de prononcer la mainlevée de toutes les inscriptions de privilège du Trésor prises auprès du greffe du tribunal de commerce ; 4°) de condamner l'Etat à rembourser à la société Chemkostav HSV les frais irrépétibles qu'elle a été, ou serait, amenée à exposer au cours de cette instance. La société Chemkostav HSV soutient que : - la démonstration réalisée par le ministre de l'existence d'une installation fixe d'affaires est inopérante au regard du f) du 3°) de l'article 5 de la convention fiscale conclue entre la France et l'ex-Tchécoslovaquie de 1973, cet article excluant par principe toute qualification d'établissement stable pour les activités de chantier de construction ou de montage ; - elle exerce une activité de chantier de construction ou de montage ; - n'étant ni établie en France ni soumise à l'IS en France, toutes les autres impositions mises à sa charge doivent être dégrevées. Par un courrier en date du 19 décembre 2017, la cour a informé les parties, conformément aux dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, qu'elle était susceptible de relever d'office l'irrecevabilité des conclusions d'appel incident de la société Chemkostav, présentées après l'expiration du délai d'appel, l'irrecevabilité des conclusions tendant à la main levée de toutes inscriptions de privilège du Trésor, présentées devant un ordre de juridiction incompétent pour en connaitre et l'irrecevabilité des conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative faute d'être chiffrées ; Par un mémoire enregistré le 22 décembre 2017, la société Chemkostav HSV a présenté des observations suite à la communication des moyens d'ordre public susvisés et a chiffré ses conclusions au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, en les fixant à 3 000 euros ; Vu : - les autres pièces du dossier ; Vu : - la convention fiscale conclue entre la France et l'ex Tchécoslovaquie du 1er juin 1973 qui, en application de l'accord signé les 24 juin et 7 août 1996 publié par le décret n°98-845 du 16 septembre 1998, continue de produire ses pleins effets à l'égard de la Slovaquie ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Vinet, premier conseiller, - et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public. 1. Considérant que la société Chemkostav HSV, société de droit slovaque exerçant une activité de " Bâtiments, travaux publics ", a fait l'objet d'un contrôle sur pièce et d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 à l'issue desquels l'administration a constaté que la société disposait en France d'un établissement stable et a, à ce titre, opéré des rappels d'impôts de taxe sur la valeur ajoutée pour la période vérifiée et l'a assujettie, au titre des trois années en cause, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de retenue à la source, de cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises, de taxe d'apprentissage, de participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et de participation des employeurs à l'effort de construction ; que la société Chemkostav HSV a formé une réclamation préalable à la suite de laquelle elle a obtenu des dégrèvements de la part de l'administration fiscale ; que suite au rejet d'une nouvelle réclamation, elle a saisi le tribunal administratif de Grenoble de deux demandes tendant à la décharge des différentes impositions précitées au titre des années 2009, 2010 et 2011, ainsi que des majorations y afférentes ; que le tribunal administratif de Grenoble, après avoir joint ces demandes, a constaté, suite à de nouveaux dégrèvements survenus en cours d'instance, qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la requérante à hauteur de 308 470 euros s'agissant de l'impôt sur les sociétés de l'année 2010 et à hauteur de 846 853 euros s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 ; qu'il a, par ailleurs, partiellement fait droit à sa demande en la déchargeant des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de la retenue à la source au titre des années 2009, 2010 et 2011 et des pénalités correspondantes et a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes ; que le ministre des finances et des comptes publics relève appel de ce jugement en tant qu'il fait partiellement droit aux demandes de la société Chemkostav HSV ; Sur les conclusions du ministre des finances et des comptes publics : Sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la régularité du jugement : 2. Considérant que si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57, 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. " ; qu'aux termes de l'article 115 quinquies du code général des impôts : " 1. Les bénéfices réalisés en France par les sociétés étrangères sont réputés distribués, au titre de chaque exercice, à des associés n'ayant pas leur domicile fiscal en France " ; qu'à ce titre, ils donnent lieu à l'application d'une retenue à la source en application des dispositions de l'article 119 bis du code général des impôts ; 4. Considérant qu'il est constant que la société requérante exploite en France une entreprise de bâtiment dont elle tire des bénéfices au sens du I de l'article 209 du code général des impôts ; qu'elle est à ce titre imposable à l'impôt sur les sociétés et à la retenue à la source en France ; 5. Considérant qu'aux termes du 1°) de l'article 7 de la convention fiscale conclue entre la France et l'ex-Tchécoslovaquie le 1er juin 1973 qui, en application de l'accord signé les 24 juin et 7 août 1996 publié par le décret n° 98-845 du 16 septembre 1998, continue de produire ses pleins effets à l'égard de la Slovaquie : " Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable " ; qu'aux termes de l'article 5 de la même convention : " 1. Au sens de la présente convention l'expression " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires où l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. (...) 3. On ne considère pas qu'il y a établissement stable si : (...) f) L'activité de l'entreprise consiste en un chantier de construction ou de montage " ; que pour l'application de ces dernières stipulations, la notion de chantier, en l'absence de définition d'une durée maximale, s'entend d'un chantier unique ; 6. Considérant qu'il est constant que la société Chemkostav HSV exerce une activité dans le domaine du bâtiment et de la construction, dans le cadre de divers chantiers, sur lesquels elle intervient en général comme entreprise sous-traitante ; qu'ainsi la société Chemkostav doit être regardée comme disposant en France d'un établissement stable et doit être assujettie à l'impôt sur les sociétés en France ; 7. Considérant que le ministre des finances et des comptes publics est, dès lors, fondé à soutenir que c'est à tort que, pour décharger la société Chemkostav HSV des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de retenue à la source, le tribunal administratif a retenu que les stipulations précitées de la convention fiscale applicable excluant de la notion d'établissement stable l'activité de chantier de construction ou de montage s'appliquaient même en cas d'une pluralité de chantiers ; 8. Considérant qu'il appartient toutefois à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la société Chemkostav en première instance comme en appel, à l'appui de ses conclusions dirigées contre les cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés et de retenue à la source ; 9. Considérant que, contrairement à ce que soutient la société Chemkostav HSV, l'administration pouvait retirer sa première proposition de rectification en date du 16 août 2011, portant sur le seul impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2010, et y substituer la proposition de rectification en date du 19 décembre 2012, portant notamment sur l'impôt sur les sociétés pour les exercices clos en 2009, 2010 et 2011, dès lors que son droit de reprise n'avait pas expiré ; que la circonstance qu'elle était en situation de taxation d'office est sans incidence sur cette possibilité alors, au demeurant, que, contrairement à ce que soutient la société Chemkostav, l'administration a persisté à se considérer en situation de taxation d'office pour l'impôt sur les sociétés de l'année 2010 dans la seconde proposition de rectification ; que le moyen tiré de la méconnaissance du 4° des dispositions de l'article L. 56 du livre des procédures fiscales doit, dès lors, en tout état de cause être écarté ; 10. Considérant que la requérante ne critique pas utilement le montant du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés retenu par l'administration pour l'année 2010 en se référant à la première proposition de rectification qui lui avait été notifiée le 16 août 2011, alors qu'ainsi qu'il vient d'être dit au point 9, cette proposition de rectification a été retirée et l'administration a retenu un autre montant, très inférieur à celui-ci, dans sa seconde proposition de rectification en date du 19 décembre 2012 ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le résultat de la société Chemkostav serait, ainsi qu'elle le soutient subsidiairement, déficitaire, et alors que l'administration a, dans le cadre de la seconde proposition de rectification, admis en déduction des charges non justifiées par elle " dans un souci de cohérence économique ", dont elle ne discute pas sérieusement le montant ; 11. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a fait droit aux conclusions de la société Chemkostav HSV en tant qu'elles tendaient à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés et de retenue à la source mises à sa charge : que ce jugement doit être annulé dans cette mesure et les impositions litigieuses remises à la charge de la société Chemkostav HSV ; Sur les conclusions de la société Chemkostav HSV : 12. Considérant que le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 29 mars 2016 a été notifié à la société Chemkostav HSV le 31 mars 2016 ; que le ministre en a relevé appel seulement en tant qu'il déchargeait la société Chemkostav des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés et de retenue à la source ; que, par suite, les conclusions de la société portant sur les cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises, la taxe d'apprentissage, la participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue, la participation des employeurs à l'effort de construction et la restitution de la somme appréhendée à la suite d'une saisie conservatoire, qui constituerait une créance de taxe sur la valeur ajoutée, présentées dans un mémoire enregistré le 29 novembre 2016, qui soulèvent un litige distinct de celui soulevé par le recours, ont été présentées après l'expiration du délai de deux mois dont elle disposait pour faire appel ; qu'elles sont, dès lors, tardives et doivent être rejetées à raison de leur irrecevabilité ; 13. Considérant que si la société Chemkostav HSV reprend en appel ses conclusions tendant à ce que soit enjoint à l'administration de procéder, dans un délai de quinze jours à compter de la notification de la décision à intervenir à la mainlevée des inscriptions du privilège du Trésor prises le 17 novembre 2011 auprès du greffe du tribunal de commerce, elle ne conteste pas l'irrecevabilité que le tribunal administratif de Grenoble a opposé auxdites conclusions ; qu'ainsi les conclusions tendant à la réformation du jugement en tant qu'il les a rejetées doivent être elles-mêmes rejetées ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, verse quelque somme que ce soit à la société Chemkostav HSV au titre des frais exposés dans l'instance et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : L'article 2 du jugement du tribunal administratif de Grenoble du 29 mars 2016 est annulé et les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de retenue à la source au titre des années 2009, 2010 et 2011 sont remises à la charge de la société Chemkostav HSV, ainsi que les pénalités correspondantes. Article 2 : Les conclusions de la société Chemkostav HSV, présentées tant en première instance qu'en appel, sont rejetées. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Chemkostav HSV et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 6 février 2018, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Menasseyre, président-assesseur, Mme Vinet, premier conseiller. Lu en audience publique le 1er mars 2018. 7 N° 16LY02023