CAA de MARSEILLE, 4ème chambre-formation à 3, 17/12/2015, 13MA04047, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-12-17
Numéro : 13MA04047
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : Mme Sylvie  CAROTENUTO
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : SELARL G. PALOUX - E. MUNDET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme C...A...ont demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2004 et 2005. Par le jugement n°1102820 du 20 août 2013, le tribunal administratif de Nice a constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête relatives aux contributions sociales et a rejeté le surplus de la demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 18 octobre 2013 et un mémoire enregistré le 13 novembre 2015, M. et MmeA..., représentés par MeB..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que le remboursement de la somme de 35 euros correspondant au timbre fiscal. Ils soutiennent que : - le jugement attaqué est irrégulier en ce qu'il n'a pas statué expressément sur la régularité du courrier du 30 septembre 2010, les premiers juges se contentant d'affirmer que l'article L. 76 du livre des procédures fiscales n'était pas applicable ; - la procédure de taxation d'office a été engagée à tort ; - en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée, c'est à tort que les premiers juges n'ont pas considéré que l'absence de détail des crédits bancaires restant à justifier portait atteinte aux droits de la défense, en ce qu'ils ne connaissaient pas, par date, par montant et par compte bancaire, les crédits qu'ils devaient justifier à la suite du recours hiérarchique ; seuls des montants globaux par année leur ont été communiqués, sans que cette communication soit accompagnée de la liste des crédits à justifier ; - leurs droits de la défense ont été méconnus pendant la procédure d'imposition puisqu'ils n'ont pas eu connaissance du détail des crédits justifiés et de ceux restant à justifier ; -ce n'est que durant l'instance contentieuse que l'administration a fourni deux tableaux de crédits reprenant le détail des crédits et faisant mention des crédits justifiés dans le cadre de l'interlocution ; en ce qui concerne les crédits bancaires déduits des revenus d'origine indéterminée, à raison d'un double emploi avec les revenus taxés à la suite de la vérification de comptabilité de la société Cyber Age, les tableaux reprennent des montants globaux, à savoir 23 981 euros en 2004 et 24 741 euros en 2005, qui ne comportent aucun détail des crédits concernés, en ce qui concerne leur montant, leur date, et le compte correspondant ; ils sont incapables de connaître le détail des crédits définitifs considérés comme des revenus d'origine indéterminée ; que dès lors qu'ils ne sont pas en mesure de connaître le détail des crédits bancaires restant à justifier, ils ne peuvent apporter de justificatifs ; - les premiers juges ne sauraient être suivis en ce qu'ils ont considéré qu'ils doivent justifier l'ensemble des crédits indiqués dans les deux tableaux, soit un montant supérieur à celui restant à justifier ; - la décision de dégrèvement partiel est insuffisamment motivée. Par un mémoire en défense enregistré le 10 avril 2014, le ministre de l'économie et des finances conclut à ce qu'il soit constaté qu'il n'y a plus lieu de statuer sur la requête à hauteur des dégrèvements prononcés et au rejet du surplus des conclusions des requérants. Il soutient que : - dans le cadre de la présente instance, l'administration a décidé de prononcer un dégrèvement correspondant à une réduction en base de 12 334 euros au titre des revenus d'origine indéterminée pour l'année 2004 ; - les moyens soulevés par M. et Mme A...ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus, au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Carotenuto, rapporteur, - les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public, - et les observations de Me B...représentant M. et MmeA..., requérants. 1. Considérant que M. et Mme A...ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle qui a porté sur les années 2004 et 2005 et au terme duquel ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales procédant de la réintégration dans leurs bases d'imposition de revenus d'origine indéterminée et de capitaux mobiliers correspondant, d'une part, à des revenus distribués par la société Cyber Age Incorporated et, d'autre part, à des sommes créditées sur le compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... dans les écritures comptables de cette même société, sans que l'existence d'une contrepartie ait pu être justifiée ; que M. et Mme A...ont saisi le tribunal administratif de Nice d'une demande tendant à la décharge de ces cotisations supplémentaires et des pénalités y afférentes ; que par le jugement attaqué du 20 août 2013, le tribunal administratif a constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête relatives aux contributions sociales, soit 16 119 euros, et a rejeté le surplus de leur demande ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant qu'il résulte des motifs mêmes du jugement attaqué que les premiers juges ont répondu de manière suffisamment précise et circonstanciée au moyen, au demeurant inopérant, tiré de ce que la lettre du 30 septembre 2010 de l'interlocuteur interrégional méconnaîtrait les prescriptions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que le jugement attaqué serait insuffisamment motivé sur ce point ; qu'au surplus et en tout état de cause, les requérants ne sont pas recevables à critiquer pour la première fois la régularité de ce jugement dans un mémoire enregistré après l'expiration du délai d'appel ; Sur l'étendue du litige : 3. Considérant que par une décision du 14 mars 2014, intervenue en cours d'instance, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence des sommes respectives de 5 888 euros et 872 euros, des cotisations supplémentaires se rapportant aux revenus d'origine indéterminé de l'année 2004 ; que les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration " ; que le paragraphe 5 du chapitre III de ladite charte indique que : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal (...). Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur " ; que si la méconnaissance de l'exigence d'une rencontre avec l'interlocuteur départemental posée par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié a le caractère d'une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte au contribuable vérifié, celle-ci n'impose pas que l'interlocuteur départemental informe le contribuable des résultats de sa démarche ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A...ont sollicité, le 9 mai 2010, la saisine de l'interlocuteur interrégional, sans qu'il ne résulte d'ailleurs de l'instruction qu'ils aient auparavant demandé à rencontrer le supérieur hiérarchique du vérificateur et qu'ils aient été par suite en droit d'introduire un tel recours ; qu'à la suite de l'entretien qui s'est déroulé le 18 août 2010, l'interlocuteur interrégional les a informés, par lettre datée du 30 septembre 2010 à laquelle étaient annexées les conséquences financières des rectifications, de la position qu'il avait retenue et de leurs nouvelles bases d'imposition ; que, dans ces conditions, eu égard à ce qui a été dit au point 4, la seule circonstance que les crédits taxés d'office restant en litige après la rencontre avec l'interlocuteur, à l'issue de laquelle il a été fait partiellement droit à la demande des contribuables, n'aient pas été détaillés dans la lettre susmentionnée ne peut, en tout état de cause, être regardée comme ayant privé les requérants d'une garantie ; 6. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du même livre : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. Lorsque le contribuable a répondu de manière insuffisante aux demandes d'éclaircissements et de justification, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. " ; qu'enfin aux termes de l'article L. 69 dudit livre : " (...) Sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes (...) de justifications prévues à l'article L. 16. " ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur, qui n'était pas satisfait des réponses apportées le 5 novembre 2007 par M. et Mme A...à la demande de justifications datée du 6 septembre 2007, leur a adressé, pour les années 2004 et 2005, une mise en demeure d'avoir à compléter lesdites réponses ; qu'il ressort de l'examen des lettres modèle 2172 bis datées des 9 novembre 2007 et 17 janvier 2008 que le service y a rappelé, pour chacune des sommes restant à justifier, la réponse que les requérants lui avaient apportée, a indiqué les motifs qui le conduisaient à considérer que cette explication ne pouvait être retenue et a invité les intéressés à produire des documents de nature à justifier du bien-fondé de leurs allégations en précisant ceux qui lui semblaient les plus à même de constituer des justifications valables ; que c'est ainsi notamment que le vérificateur a demandé aux requérants de lui présenter, pour les sommes prétendument héritées, une attestation du notaire ayant réglé la succession, pour les sommes dont il était allégué qu'elles correspondaient à des remboursements de compte courant, des documents comptables permettant d'établir une corrélation entre les crédits d'origine inexpliquée et les retraits invoqués, pour le remboursement de loyer allégué, une attestation de l'agence et une copie du chèque, et, pour les opérations internes invoquées, tous les documents bancaires justifiant de l'existence de mouvements de compte à compte ; que le service a enfin renouvelé sa demande de justifications pour toutes les sommes pour lesquelles le contribuable n'avait fourni aucun début d'explication ; qu'il suit de là que les mises en demeure litigieuses ne méconnaissent pas, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A..., les dispositions de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales ; que l'administration était, par suite, fondée, en l'absence de justifications satisfaisantes, à mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ; 8. Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) " ; que, d'une part, l'éventuelle insuffisance de motivation d'une décision de dégrèvement partiel ne saurait avoir d'influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; que d'autre part, il ressort de l'examen des propositions de rectification qui ont été adressées à M. et Mme A...que ces dernières sont suffisamment motivées au sens des dispositions précitées du code général des impôts ; Sur le bien-fondé des impositions : 9. Considérant qu'aux de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " ; 10. Considérant que si l'administration ne peut régulièrement taxer d'office, en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, les sommes dont elle n'ignore pas qu'elles relèvent d'une catégorie précise de revenus, elle peut en revanche procéder à cette taxation d'office si, au vu des renseignements dont elle disposait avant l'envoi de la demande de justifications fondée sur l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et des réponses apportées par le contribuable à cette demande, la nature des sommes en cause, et donc la catégorie de revenus à laquelle elles seraient susceptibles de se rattacher, demeure inconnue ; qu'il est toutefois loisible au contribuable régulièrement taxé d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve que ces sommes, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie précise de revenus ; que, dans cette dernière situation, le contribuable peut obtenir, le cas échéant, une réduction de l'imposition d'office régulièrement établie au titre du revenu global, à raison de la différence entre les bases imposées d'office et les bases résultant de l'application des règles d'assiette propres à la catégorie de revenus à laquelle se rattachent, en définitive, les sommes en cause ; 11. Considérant que M. et Mme A...soutiennent qu'ils n'ont pas été mis à même de connaître le détail des sommes imposées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, dans la mesure où seuls des montants globaux par année leur ont été communiqués, et qu'ils ne peuvent, en conséquence, produire les justificatifs de leur caractère non imposable ; que toutefois, il résulte de l'instruction que les appelants ont été interrogés, tout au long de la procédure d'imposition, sur l'origine des crédits dont l'origine et la nature n'étaient pas justifiés ; que sont jointes aux deux propositions de rectification des 18 décembre 2007 et 28 avril 2008 les listes de crédits non justifiés, identifiés par établissement bancaire ainsi que par leur date, leur montant et l'intitulé de chaque opération ; qu'en outre, l'administration a communiqué, le 15 février 2013, à la demande des premiers juges, les listes des crédits restant en litige, identifiés par établissement bancaire ainsi que par leur date, leur montant et le traitement reçu après l'intervention de l'interlocuteur interrégional ; que si l'administration a considéré que des sommes de 23 981 euros pour l'année 2004 et 24 741 euros pour l'année 2005 pouvaient être déduites, de manière globale, des crédits inexpliqués, afin de tenir compte du fait que parmi les crédits litigieux pouvaient figurer, le cas échéant, des sommes distribuées par la société Cyber Age et imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, cette circonstance n'a pas privé les requérants de la possibilité de justifier de l'origine et de la cause des crédits que l'administration a identifiés de manière précise, avant de procéder à cette réfaction ; que M. et MmeA..., qui ne sauraient, eu égard à ce qui vient d'être dit, faire valoir qu'ils seraient dans l'incapacité de s'expliquer sur les crédits en litige, n'apportent aucun élément de nature à établir leur caractère non imposable ; que leur demande de décharge doit, dès lors, être rejetée ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus des conclusions de leur requête ; Sur les dépens : 13. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de laisser les dépens, constitués par la contribution pour l'aide juridique d'un montant de 35 euros, à la charge de M. et MmeA... ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A...la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence d'une somme de 6 760 euros pour l'année 2004. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A...est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C... A...et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 1er décembre 2015, où siégeaient : - M. Cherrier, président, - M. Martin, président assesseur, - Mme Carotenuto, premier conseiller, Lu en audience publique, le 17 décembre 2015. '' '' '' '' 2 N° 13MA04047