CAA de PARIS, 5ème chambre, 25/06/2020, 19PA00603, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-06-25
Numéro : 19PA00603
Président : Mme POUPINEAU
Rapporteur : M. François  DORE
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : OHL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Mme D... C... a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014. Par un jugement n° 1708041 en date du 4 décembre 2018, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 4 février 2019, Mme C..., représentée par Me A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1708041 du Tribunal administratif de Paris en date du 4 décembre 2018 ; 2°) à titre principal, de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, ainsi que des pénalités y afférentes ; 3°) à titre subsidiaire, de poser à la Cour de justice de l'Union européenne les questions préjudicielles suivantes : - Est-il conforme aux finalités des dispositions portant exonération de TVA de l'article 132, § 1, c) de la directive TVA nº 2006/112/CE du 28 novembre 2006 - ces finalités étant, d'une part, de faciliter l'accès des particuliers aux soins de santé et d'éviter les surcoûts qui découleraient de leur assujettissement à la TVA et, d'autre part, d'éviter des distorsions de concurrence en fonction des régimes différents de TVA appliqués d'un État membre à un autre et de l'étendue de la prise en charge par les systèmes de sécurité sociale de chaque pays de l'Union - qu'une règlementation nationale d'un État membre de l'Union européenne, exprimée sous la forme d'un rescrit, d'une instruction administrative ou autrement, réduise la notion autonome du droit communautaire de " soins à la personne " exonérés de TVA aux seules prestations de médecine et de chirurgie esthétique bénéficiant d'une prise en charge ou d'un droit à remboursement par un système d'assurance maladie des frais exposés par le patient et sans autoriser la preuve contraire de la finalité thérapeutique des actes non pris en charge ou non remboursés ' - Est-il conforme à ces mêmes dispositions qu'une telle réglementation nationale écarte le régime de l'exonération de TVA en fonction d'un critère administratif, purement formel, en ce qu'il se réfère à une nomenclature établie par un organisme public d'assurance maladie, sans vérification concrète, circonstanciée et sérieuse, par un personnel spécialement habilité et qualifié par sa pratique habituelle à cet effet, de la finalité thérapeutique d'un acte de soin ou d'une opération chirurgicale ' - La procédure de l'accord préalable du médecin-conseil de la sécurité sociale pour contrôler si une intervention de chirurgie esthétique non prise en charge ou remboursée a une finalité thérapeutique ou non est-elle conforme à ces dispositions ' 4°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Mme C... soutient que : - le jugement attaqué est irrégulier en ce qu'il n'expose pas les motifs justifiant le refus des premiers juges de saisir la Cour de justice de l'Union européenne de questions préjudicielles ; - elle remplit les conditions du 1° du 4) de l'article 261 du code général des impôts et du c) du §1 de l'article 132 de la Directive 77/388/CEE du 28 novembre 2006 pour bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par ces dispositions ; - le bénéfice de l'exonération de TVA des actes de médecine et de chirurgie esthétiques n'est pas subordonné à la condition qu'ils soient pris en charge par l'assurance maladie et la condition posée par l'administration est contraire au droit communautaire et à l'article 261 du code général des impôts ; - selon la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, c'est l'appréciation singulière et personnelle du praticien qui est déterminante et qui doit être prise en compte pour déterminer si des actes relèvent de la catégorie des " soins médicaux " ou de celle des " soins à la personne " au sens de la directive ; - l'administration fiscale a admis, dans sa mise à jour de la base Bofip du 7 février 2018, que des actes non remboursés par l'assurance maladie puissent néanmoins, à certaines conditions, être exonérés de TVA ; - elle est fondée à exciper de l'illégalité des instructions administratives en date du 10 avril 2012 et du 27 septembre 2012, publiées au paragraphe 40 du Bulletin Officiel des Finances Publiques-Impôts sous l'intitulé BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10-20120927, qui prévoient que les seuls actes de médecine et de chirurgie esthétique pouvant bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par le 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts sont ceux susceptibles d'être pris en charge totalement ou partiellement par l'assurance maladie ; - il existe des actes de chirurgie plastique à finalité thérapeutique qui ne sont pas remboursés par l'assurance maladie et l'article R. 162-52-1 du code de la sécurité sociale prévoit d'autres critères que le caractère thérapeutique des actes pour décider d'une prise en charge par l'assurance maladie ; - à titre subsidiaire, l'inscription des actes dans la classification commune des actes médicaux (CCAM) faisant présumer la reconnaissance explicite de leur intérêt diagnostique ou thérapeutique, le caractère thérapeutique de la quasi-intégralité des actes médicaux et chirurgicaux qu'elle a accomplis est établi par la mention du code attribué à l'acte sur les devis et/ou les comptes rendus opératoires qu'elle verse au dossier. Par un mémoire en défense enregistré le 5 novembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires reprise par la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; - la loi n° 2020-290 du 23 mars 2020 d'urgence pour faire face à l'épidémie de covid-19 ; - la loi n° 2020-546 du 11 mai 2020 prorogeant l'état d'urgence sanitaire et complétant ses dispositions ; - l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif modifiée ; - le code de la sécurité sociale ; - le code de la santé publique ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. B..., -et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. Mme C..., qui exerce à titre libéral, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité de chirurgien spécialisé en chirurgie plastique, reconstructrice et esthétique, à la suite de laquelle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014. Elle fait appel du jugement du 4 décembre 2018 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge de ces rappels. Sur la régularité du jugement : 2. Aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ". 3. La requérante soutient que le jugement est insuffisamment motivé dès lors que les premiers juges ont refusé de soumettre à la Cour de justice de l'Union européenne, sans motiver leur décision sur ce point, les questions préjudicielles qu'elle avait soulevées devant eux. Toutefois, la saisine à titre préjudiciel de la Cour de justice de l'Union européenne est, ainsi qu'il ressort des termes mêmes du deuxième alinéa de l'article 267 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, un pouvoir propre du juge. Le refus du juge de faire droit à une demande de renvoi préjudiciel émanant d'une partie à l'instance n'a, ainsi, pas à être motivé. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'obligation de motivation des jugements prévue par l'article L. 9 précité du code de justice administrative doit être écarté. Sur le bien-fondé de l'imposition : 4. Le 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, pris pour la transposition des dispositions du c) du 1° du A de l'article 13 de la directive 77/388/CEE du Conseil des Communautés du 17 mai 1977, repris au c) du paragraphe 1 de l'article 132 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, prévoit que sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée " les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées (...) ". 5. Il résulte, d'une part, des dispositions des directives mentionnées au point 3, telles qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, notamment dans son arrêt Skatteverket c. PFC Clinic AB du 21 mars 2013, que seuls les actes de médecine et de chirurgie esthétique dispensés dans le but " de diagnostiquer, de soigner et, dans la mesure du possible, de guérir " des personnes qui, par suite d'une maladie, d'une blessure ou d'un handicap physique congénital, nécessitent une telle intervention, poursuivent une finalité thérapeutique et doivent, dès lors, être regardés comme des " soins dispensés aux personnes ", exonérés de taxe sur la valeur ajoutée. Il en va nécessairement de même des actes médicaux, tels que l'anesthésie, matériellement et économiquement indissociables de la prestation principale de soins médicaux exonérée. Il en va, en revanche, différemment lorsque ces actes n'obéissent en aucun cas à une telle finalité. 6. En vertu, d'autre part, des dispositions combinées des articles L. 6322-1 et R. 6322-1 du code de la santé publique, les actes de chirurgie esthétique, qui n'entrent pas dans le champ des prestations couvertes par l'assurance maladie au sens de l'article L 321-1 du code de la sécurité sociale, sont des actes qui tendent à modifier l'apparence corporelle d'une personne, à sa demande, sans visée thérapeutique ou reconstructrice. Les actes de médecine ou de chirurgie esthétique à finalité thérapeutique relèvent des dispositions de l'article L. 162-1-7 du code de la sécurité sociale, aux termes desquelles la prise en charge par l'assurance maladie est subordonnée à l'inscription sur la liste qu'elles mentionnent. Cette liste prévoit le remboursement des actes de médecine ou de chirurgie esthétique répondant, pour le patient, à une indication thérapeutique, évaluée le cas échéant sur entente préalable de l'assurance maladie. 7. Les dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, interprétées conformément à la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, doivent par suite être regardées comme subordonnant l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée des actes de médecine et de chirurgie esthétique non à la condition que ces actes fassent l'objet d'un remboursement effectif par la sécurité sociale mais à celle qu'ils entrent dans le champ des prestations couvertes par l'assurance maladie, ce qui suppose leur inscription sur la liste prévue par l'article L. 162-1-7 du code de la sécurité sociale, établie selon des critères objectifs et rationnels. Toutefois, la seule inscription d'un acte sur la liste susmentionnée ne saurait suffire à le faire entrer dans le champ des prestations couvertes par l'assurance maladie, certains actes pouvant avoir, selon les circonstances, une visée thérapeutique ou une visée non thérapeutique, l'assurance maladie subordonnant, d'ailleurs, le remboursement de certains de ces actes inscrits à un accord préalable délivré au cas par cas. 8. Ainsi, Mme C... n'est pas fondée à soutenir que la seule appréciation du praticien permet de définir la finalité thérapeutique des actes qu'il a effectués. En outre, contrairement à ce qu'elle soutient à titre subsidiaire, la seule production de comptes rendus opératoires et de devis mentionnant le code des actes réalisés au regard de la classification commune des actes médicaux ne suffit pas à établir leur visée diagnostique ou thérapeutique, certains actes codifiés étant remboursables ou non " suivant les circonstances ". Mme C..., qui est seule en mesure de le faire, n'établit ainsi pas que les interventions correspondant aux honoraires non remboursés totalement ou partiellement par la Caisse primaire d'assurance maladie répondaient à des indications thérapeutiques pour le patient. 9. Mme C... ayant été, ainsi qu'il a été dit, imposée conformément à la loi fiscale, elle ne peut, en tout état de cause, utilement exciper de l'illégalité des instructions administratives en date des 10 avril 2012 et 27 septembre 2012, publiées au paragraphe 40 du Bulletin Officiel des Finances Publiques - Impôts sous l'intitulé BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10-20120927. 10. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la recevabilité des conclusions, nouvelles en appel, tendant à la décharge des pénalités, ni de poser, sur le fondement de l'article 267 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, de question préjudicielle à la Cour de justice de l'Union européenne, que Mme C... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de Mme C... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme D... C... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris (pôle contrôle fiscal et affaires juridiques - service du contentieux d'appel déconcentré). Délibéré après l'audience du 11 juin 2020, à laquelle siégeaient : - Mme Poupineau, président, - Mme Lescaut, premier conseiller, - M. B..., premier conseiller, Rendu public par mise à disposition au greffe, le 25 juin 2020. Le président, V. POUPINEAU La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 6 N°°19PA00603