COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 24/05/2012, 11LY01701, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2012-05-24
Numéro : 11LY01701
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Juan  SEGADO
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : DURAFFOURD

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 11 juillet 2011, présentée pour la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE, dont le siège est au 12 rue Hébert à Grenoble (38000) ; La SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0803341 du 1er juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, et pénalités y afférentes, dont elle a été déclarée redevable au titre de la période du 1er octobre 2002 au 30 juin 2006 ; 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2002 au 30 septembre 2003, ainsi que des pénalités pour manquement délibéré au titre de la période du 1er octobre 2003 au 30 juin 2006 ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE soutient que : - concernant la période du 1er octobre 2002 au 20 septembre 2003, la méthode initialement retenue par l'administration est " radicalement viciée " ; que la vérificatrice n'a ainsi procédé à aucune comparaison entre le montant des sommes portées sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) déposées au titre de cette période et le montant de la taxe qu'elle avait l'obligation de collecter ; que l'existence d'un solde d'un compte TVA collectée à la clôture, sur laquelle s'est fondée l'administration pour comparer ce solde à celui du compte client à la date de clôture afin de déterminer les omissions de déclaration de taxe, ne démontre pas une quelconque minoration des déclarations déposées alors que ce solde peut résulter de nombreux autres facteurs, voire d'un simple report du solde de l'exercice précédent ; qu'à l'ouverture de l'exercice 2003 le solde débiteur du compte TVA collectée était de 449 078 euros et celui du compte clients de 1 689 726 euros, représentant un montant de TVA collectée maximum de 276 911 euros ; que le tribunal n'a pas pu, sans contradiction, valider cette méthode sans minorer la taxe prétendument insuffisamment déclarée au cours de l'exercice 2003 au minimum de 172 166 euros correspondant à la TVA insuffisamment déclarée durant les exercices antérieurs ; - la seconde méthode retenue par l'administration devant les premiers juges est également viciée ; que cette méthode est fondée sur la comparaison entre, d'une part, la taxe sur la valeur ajoutée calculée par la vérificatrice à partir de la totalité des produits comptabilisés corrigée de la variation du compte clients entre le début et la fin de cet exercice qui a été regardée comme des encaissements donnant lieu à la collecte de la taxe et, d'autre part, les débits de compte TVA collectée ; que cette méthode est entachée de plusieurs erreurs, l'administration ayant ainsi retenu un montant de TVA comprise dans les créances clients erroné car calculé sur une base hors taxes (HT) alors qu'une créance client est comptabilisée toutes taxes comprises (TTC), ce qui représente un écart de 8 127 euros ; que cette méthode conduit à majorer le montant de la taxe que la société serait susceptible de devoir d'un montant de 121 611 euros dès lors que le montant des produits retenu par l'administration a pris en compte la variation d'un compte de produits constatés d'avance d'un montant de 620 463 euros et non un chiffre d'affaires qu'elle aurait encaissé ; que cette méthode a intégré, à tort, pour déterminer le montant total des produits soumis pour l'intégralité du prix de vente au taux de 19,6 %, des ventes effectuées en qualité de marchands de biens qui ne sont soumises qu'à la taxe sur la marge ; que tel est le cas d'une vente effectuée le 10 juillet 2003, dont le prix de vente a été inscrit au crédit du compte produits 70110000 le 10 juillet 2003, dont la TVA sur la marge déclarée et collectée s'est élevée à 12 125 euros, dont la TVA sur la marge a été regardée par l'administration comme correctement calculée et déclarée, l'administration majorant ainsi le montant de la TVA à collecter de 32 693 euros correspondant à la différence entre la taxe appliquée sur la totalité du prix de vente de ce bien et la TVA sur la marge normalement due ; que cette méthode a aussi conduit à intégrer dans les produits comptabilisés les prix de vente de terrains à bâtir, comme la vente du 4 novembre 2002 à M. et Mme A et celle du 10 janvier 2003 à M. et Mme B, pour lesquelles la société n'était pas la redevable de la taxe mais l'acheteur, en vertu du 3° de l'article 285 du code général des impôts et de l'article 246 de l'annexe II audit code, cette méthode conduisant ainsi à majorer la TVA susceptible d'être collectée d'un montant de 18 843 euros ; qu'elle ne s'est pas bornée à critiquer la seule seconde méthode de l'administration mais également la première méthode ; - l'administration n'établit pas qu'elle a délibérément minoré ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée alors que, pour la période du 1er octobre 2004 au 30 septembre 2005, l'administration a estimé qu'elle avait trop déclaré de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 240 080 euros, que la vérificatrice a pu constater, pour la période du 1er octobre 2005 au 30 septembre 2006, qu'elle avait régularisé la TVA insuffisamment collectée lors de la déclaration afférente au mois de décembre 2006 ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 28 septembre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient que : - la société a minoré ses déclarations de chiffre d'affaires de manière à améliorer sa situation de trésorerie par la rétention de la taxe sur la valeur ajoutée encaissée, avant de régulariser partiellement ses dettes fiscales selon l'évolution de sa situation économique ; - concernant la période du 1er octobre 2002 au 30 septembre 2003, il était difficile de déterminer les encaissements à partir des actes de ventes dépouillés en raison des compensations effectuées en comptabilité ; que, pour déterminer ces encaissements et la TVA collectée ainsi due, l'administration, après avoir constaté que les ventes étaient correctement comptabilisées en produits et que la TVA avait été bien comptabilisée au compte 4457120 TVA collectée, a procédé, en accord avec le contribuable, son comptable et son expert-comptable, à une comparaison entre, d'une part, le solde du compte de TVA collectée à 19,6 % sur les opérations taxables sur le prix total qui concernaient les ventes en l'état futur d'achèvement et les travaux supplémentaires, et, d'autre part, le solde du compte clients inscrit à l'actif du bilan au 30 septembre 2003 ; que l'écart entre la taxe figurant au compte TVA collectée et la TVA correspondant au solde du compte clients, constituait le montant de la TVA encaissée qui a été omise par la société ; que, selon les principes généraux du droit, il appartient au contribuable, qui a entendu critiquer cette méthode, de justifier de l'existence d'une dette de TVA figurant au passif du bilan clos le 30 septembre 2002 et à l'ouverture de l'exercice ainsi vérifié, d'autant que l'exercice clos en 2002 était prescrit ; que le simple libellé d'une écriture comptable ne saurait suffire à lui seul à établir l'existence et la quotité d'une telle dette alors que la société ne fait état d'aucun chiffre ; qu'en tout état de cause, selon les déclarations de résultats souscrites par la société au titre des années 2002 et 2003, le montant de la taxe sur la valeur ajoutée exigible sur encaissements peut être reconstitué et ainsi évalué à 351 885 euros ; que le rappel notifié pour un montant de 352 452 euros est ainsi cohérent avec les déclarations fiscales déposées par le redevable ; que les données utilisées dans cette seconde méthode sont extraites des déclarations de la société et sont ainsi exactes ; que les allégations de la requérante concernant la taxe sur la valeur ajoutée à la marge sont erronées ; que la société ne démontre pas l'existence d'une éventuelle sur taxation sur l'ensemble de la période vérifiée ; - l'application de la majoration de 40% prévue à l'article 1729 a du code général des impôts est justifiée dans son principe et son montant ; Vu l'ordonnance en date du 12 décembre 2011 fixant la clôture d'instruction au 13 janvier 2012, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 10 janvier 2012, présenté pour la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE, qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ; Elle soutient en outre que, concernant la première méthode, le solde débiteur du compte TVA collectée au 30 septembre 1992 devait être pris en compte, cette dette étant prescrite ; que, concernant la deuxième méthode, l'administration a appliqué à tort le taux de taxe à 19,6 % à l'ensemble des produits alors qu'une partie des produits portent sur des opérations de marchand de biens ne relevant pas de ce taux, la vente du 10 juillet 2003 a été comptabilisée en produits alors qu'il s'agissait d'une vente de terrain à bâtir dont le redevable de la taxe était l'acquéreur, que le montant de la TVA afférent aux créances clients du 01/10/2003 est erroné et s'élève à la somme de 276 911 euros au lieu de 331 186 euros ; Vu l'ordonnance en date du 16 janvier 2012 reportant la clôture d'instruction au 17 février 2012, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 avril 2012 : - le rapport de M. Segado, premier conseiller ; - les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; - et les observations de Me Duraffourd, avocat de la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE ; Considérant que la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE, qui exerçait une activité de promotion immobilière et de marchand de biens et dont M. C était associé et gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2002 au 30 juin 2006 à l'issue de laquelle lui ont été notifiées, les 22 décembre 2006 et 25 juillet 2007, des rectifications de taxe sur la valeur ajoutée selon la procédure contradictoire ; que la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE relève appel du jugement du 1er juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, et pénalités y afférentes, dont elle a été déclarée redevable au titre de la période du 1er octobre 2002 au 30 juin 2006, et demande à la Cour la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2002 au 30 septembre 2003, ainsi que des pénalités pour manquement délibéré au titre de la période du 1er octobre 2003 au 30 juin 2006 ; Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à la période du 1er octobre 2002 au 30 septembre 2003 : Considérant qu'aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " 1. Le fait générateur de la taxe se produit : a) Au moment où la livraison, l'achat au sens du 10° de l'article 257, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué (...) 2. La taxe est exigible (...) c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. (...) Les entrepreneurs de travaux immobiliers peuvent, dans des conditions et pour les travaux qui sont fixés par décret, opter pour le paiement de la taxe sur les livraisons. " ; qu'aux termes de l'article 252 de l'annexe II audit code, alors applicable : " Lorsque le règlement du prix se fait par acomptes, le paiement de la taxe peut se faire au fur et à mesure de leur encaissement dès lors que le redevable a présenté des garanties de recouvrement. (...) " ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE réalisait, au cours de la période litigieuse du 1er octobre 2002 au 30 septembre 2003, des opérations de vente sous le régime fiscal des marchands de biens, taxables sur la marge au moment de l'encaissement conformément aux dispositions précitées de l'article 269 du code général des impôts, et des opérations de ventes en l'état futur d'achèvement pour lesquelles la société avait opté pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée au fur et à mesure des encaissements en vertu des dispositions de l'article 252 de l'annexe audit code ; qu'au cours de la vérification de comptabilité dont cette société a fait l'objet au titre de cette période, la vérificatrice a constaté, outre la difficulté de déterminer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée sur encaissements du fait des compensations opérées en comptabilité dans les comptes 401 fournisseurs et clients, que les ventes avaient été correctement comptabilisées par la société en produits, que la taxe sur la valeur ajoutée avait bien été comptabilisée au crédit du compte 4457120 " TVA collectée à 19,6 % ", et que le compte 4457800 " TVA collectée sur la marge ", qui présentait un solde égal à zéro eu égard à ce que cette taxe collectée afférente aux opérations soumises à la taxe sur la marge avait été correctement calculée, déclarée et payée ; que, compte tenu de ces éléments, l'administration a décidé de comparer le solde du compte 4457120 " TVA collectée à 19,6 % " figurant au passif du bilan de l'exercice clos au 30 septembre 2003 qui s'élevait à un montant de 585 275 euros, avec la taxe sur la valeur ajoutée, déterminée à un montant de 232 823 euros, qui était incluse dans les sommes comptabilisées au solde du compte clients figurant à l'actif de cet exercice clos et regardées comme portant sur des opérations, facturées mais non encore encaissées, taxables au taux normal de 19,6 % ; qu'elle en a déduit que la société avait omis de déclarer un montant de 352 452 euros de taxe sur la valeur ajoutée encaissée correspondant à la différence entre ces deux sommes ; Considérant, en premier lieu, que, pour contester ce rappel, la société, qui reproche à la méthode de l'administration d'être " radicalement viciée ", se prévaut de ce que le solde du compte 4457120 TVA collectée à 19,6 % présentait un solde créditeur de 449 078 euros à l'ouverture de l'exercice ; que, toutefois, alors que la société s'est acquittée d'un montant de 753 921,57 euros de taxe encaissée au cours de l'exercice litigieux et qu'elle ne présente aucun justificatif ou élément précis concernant les taxes effectivement encaissées et celles acquittées au cours de cet exercice, cette circonstance ne suffit pas à démontrer que le solde de ce compte de taxe sur la valeur ajoutée à la date de clôture de l'exercice comprenait, en partie ou en totalité, des sommes correspondant à des taxes afférentes à des exercices antérieurs et ne suffit pas à remettre en cause les éléments ainsi exposés par l'administration à partir de la comptabilité de la société constatant une omission de taxe exigible ; que la société ne présente aucun élément probant concernant l'existence d'erreurs de comptabilisation pouvant affecter ces différents soldes ou établissant que le solde du compte de taxe sur la valeur ajoutée pouvait avoir une origine autre que des ventes, soumises à cette taxe, comptabilisées au titre de l'exercice litigieux ; Considérant, en second lieu, que si l'administration a également justifié le rappel devant les premiers juges, comme devant la Cour, en cours d'instance par une autre méthode fondée sur l'écart entre la taxe sur la valeur ajoutée brute collectée et la taxe sur la valeur ajoutée incluse dans les ventes et les prestations de services de l'exercice après déduction de la taxe sur la valeur ajoutée incluse dans la variation du compte clients, la circonstance que cette méthode serait entachée d'erreurs n'est pas, par elle-même, de nature à remettre en cause le rappel litigieux établi, comme il a été dit ci-dessus, à partir du rapprochement entre les soldes, au 30 septembre 2003, des comptes de TVA collectée et des comptes clients issus de sa comptabilité ; Considérant qu'il s'ensuit que l'administration doit être regardée comme établissant que la société a omis, au titre de l'exercice litigieux, un montant de 352 452 euros de taxe sur la valeur ajoutée encaissée exigible ; Sur l'application des pénalités : Considérant qu'en application de l'article 1729 du code général des impôts, les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration peuvent entraîner l'application d'une majoration de 40 % en cas de mauvaise foi et, depuis l'entrée en vigueur de l'ordonnance n° 2005-1512 du 7 décembre 2005, en cas de manquement délibéré ; Considérant qu'en invoquant les circonstances que la société a souscrit, au cours des sous-périodes en litige, des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée minorées, qu'elle ne pouvait ignorer ces importantes omissions alors que les recettes encaissées avaient donné lieu à facturation et comptabilisation, que le simple rapprochement de la TVA à déclarer et de la TVA reconstituée par le compte de résultat mettait en évidence les insuffisances de déclaration, ainsi que la persistance de ces manquements, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE d'éluder l'impôt pour les sous-périodes du 1er octobre 2002 au 30 septembre 2003, 1er octobre 2003 au 30 septembre 2004 et 1er octobre 2005 au 30 septembre 2006, alors même que l'administration a constaté, pour la sous-période du 1er octobre 2004 au 30 septembre 2005, un excédent net de taxe sur la valeur ajoutée, malgré l'existence d'une taxe éludée au titre de cet exercice, qui résultait d'une erreur de comptabilisation ; que, par suite, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, du manquement délibéré de la contribuable à ses obligations fiscales et de son absence de bonne foi justifiant l'application, aux rehaussements des sous-périodes du 1er octobre 2002 au 30 septembre 2003, 1er octobre 2003 au 30 septembre 2004 et 1er octobre 2005 au 30 septembre 2006, des pénalités de 40 % prévues à l'article 1729 précité ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; que ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SOCIETE FONCIERE DU DAUPHINE et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 24 avril 2012 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Besson et Segado, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 24 mai 2012. '' '' '' '' 1 2 N° 11LY01701 fa