Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 22/12/2014, 12MA04583, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-12-22
Numéro : 12MA04583
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : M. Francois  POURNY
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : SEREE DE ROCH

Vu la requête, enregistrée le 4 décembre 2012, présentée pour M. et Mme A...B..., demeurant..., par Me C...D... ; M. et Mme B...demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1005367 du 9 octobre 2012 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes qui leur ont été assignées au titre des années 2003 à 2007, en tant qu'il se prononce sur les impositions établies au titre des années 2006 et 2007 ; 2°) de prononcer la décharge demandée pour les années 2006 et 2007 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ............................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 décembre 2014 : - le rapport de M. Pourny, président, - et les conclusions de M. Maury, rapporteur public ; 1. Considérant que M. et Mme B...ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2003 à 2007 ; qu'ayant obtenu, en réponse à leur réclamation préalable, le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils avaient été assujettis au titre des années 2003 à 2005, ils contestent le jugement du tribunal administratif de Marseille du 9 octobre 2012 en tant qu'il a rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils restent assujettis au titre des années 2006 et 2007 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales : " L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt (...) " ; que l'obligation incombant à l'autorité judiciaire en vertu de ces dispositions n'est soumise à aucune formalité particulière et n'est pas, notamment, subordonnée au dépôt préalable d'une demande de communication émanant de l'administration fiscale ; 3. Considérant qu'un juge d'instruction au tribunal de grande instance de Tarascon a communiqué à l'administration fiscale, en application des dispositions de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, un dossier ouvert aux noms de M. B...et d'autres personnes concernant notamment des chefs de contrebande de marchandises prohibées ou fortement taxées commise en bande organisée et atteinte au monopole de vente au détail des tabacs manufacturés ; que l'administration fiscale a pris connaissance dans ce dossier d'écoutes téléphoniques concernant l'activité de vente de cigarettes exercée par M.B... ; que ces écoutes téléphoniques n'ayant pas été réalisées à la demande de l'administration fiscale, le moyen tiré de ce qu'elles seraient irrégulières en l'absence d'une demande préalable de l'administration fiscale sur le fondement de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales et de la loi du 10 juillet 1991 relative au secret des correspondances émises par la voie des télécommunications, doit être écarté ; 4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 34 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale (...) " ; que l'activité d'achat et de revente de cigarettes, lorsqu'elle est exercée à titre habituel et dans le but d'en tirer des profits, constitue l'exercice d'une profession commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts ; que la circonstance que cette activité a été exercée dans des conditions illicites est sans influence sur la qualification de bénéfices industriels et commerciaux des profits ainsi réalisés ; 5. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, dans sa version alors en vigueur : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales (...) lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; / (...) / Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° " ; qu'aux termes de l'article L. 68 du même livre, dans sa rédaction alors en vigueur : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : (...) 3° Si le contribuable ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce (...) " ; 6. Considérant qu'il est constant que M. B...n'avait pas déclaré l'exercice d'une activité commerciale à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce ; que, dès lors, il résulte des dispositions de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales que l'administration fiscale n'était pas tenue de le mettre en demeure de déclarer le revenu catégoriel concerné avant de mettre en oeuvre la procédure d'évaluation d'office de ses revenus commerciaux au titre des années 2006 à 2007 en application du 1° de l'article L. 73 du même livre ; 7. Considérant, en quatrième lieu, que la possibilité d'évaluer d'office les bénéfices industriels et commerciaux de M. B...n'ayant pas été révélée par la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet, les moyens relatifs aux irrégularités dont serait entachée cette vérification de comptabilité doivent, en tout état de cause, être écartés comme étant sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; que le requérant ne saurait ainsi utilement soutenir qu'il a été privé, du fait de son incarcération et de l'impossibilité de bénéficier de l'aide juridictionnelle pour une procédure non contentieuse de contrôle fiscal, de l'assistance d'un avocat et d'un débat oral et contradictoire au cours de cette vérification de comptabilité ; 8. Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; que la proposition de rectification du 6 juillet 2009 adressée à M. B...mentionne précisément les pièces dont l'administration fiscale a pris connaissance dans le dossier qui lui a été communiqué par l'autorité judiciaire ; que cette proposition de rectification a été jointe à celle adressée le même jour à M. ou Mme B...pour la taxation de leurs revenus ; que les contribuables ont ainsi été informés de la teneur et de l'origine des renseignements utilisés pour établir les impositions en litige ; qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'ils en ont demandé communication avant la mise en recouvrement de ces impositions ; que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ne peut par suite être retenu ; 9. Considérant, en sixième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; que la proposition de rectification n° 2120 adressée aux requérants mentionne notamment l'exercice d'une activité occulte de contrebande de cigarettes par M. B...et indique que cette activité a fait l'objet d'une vérification de comptabilité dont les conclusions sont exposées dans la proposition de rectification n° 3924 du même jour qui lui a été adressée et dont une copie était jointe à cette proposition de rectification n° 2120 ; qu'elle comporte en outre un rappel des dispositions applicables et l'indication des conséquences financières des rectifications proposées pour chacune des années d'imposition en litige ; que la proposition de rectification n° 3924 expose de manière détaillée la méthode de reconstitution des bénéfices industriels et commerciaux de M. B... ; que, par suite, le moyen tiré de ce que ces propositions de rectifications seraient insuffisamment motivées pour permettre aux contribuables de présenter leurs observations doit être écarté ; 10. Considérant, en dernier lieu, que la proposition de rectification adressée à M. B...ainsi que celle adressée à M. ou Mme B...comportent la signature de la vérificatrice, avec l'indication de son nom, son prénom et son grade ; que, dès lors, même si ces documents ne comportent pas le visa et le nom du supérieur hiérarchique de la vérificatrice, le moyen tiré de ce qu'ils ne seraient pas signés manque en fait ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne la catégorie des revenus de M.B... : 11. Considérant, comme il a été indiqué au point 4, que le caractère illicite de l'activité commerciale de M. B...est sans incidence sur la qualification des revenus qu'il en a retirés ; que c'est par suite à bon droit que ces revenus ont été imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et non dans celles des bénéfices non commerciaux ; En ce qui concerne la charge de la preuve : 12. Considérant qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " ; que les bénéfices industriels et commerciaux de M. B...ayant fait l'objet d'une évaluation d'office, il appartient aux requérants d'établir l'exagération des impositions en résultant ; En ce qui concerne l'évaluation des revenus de M.B... : 13. Considérant que l'administration fiscale a évalué les quantités de cigarettes commercialisées par M. B...en retenant, d'après les pièces communiquées par l'autorité judiciaire, qu'il effectuait deux voyages vers Andorre ou l'Espagne par semaine et rapportait douze cartons de cinquante cartouches par voyage ; qu'elle a toutefois retiré, pour chaque année, cinq semaines d'inactivité ainsi que les périodes d'incarcération de l'intéressé ; qu'elle a appliqué aux quantités commercialisées le prix de vente de 29 euros par cartouche, constaté en 2008, réduit pour les années antérieures en fonction de l'évolution officielle du prix des cigarettes au cours de la période vérifiée ; qu'elle a retenu comme prix d'achat un prix de 22 euros par cartouche, constaté en 2008, qu'elle a réduit, dans les mêmes proportions que le prix d'achat, pour les années antérieures à 2008 ; qu'elle a également admis en déduction des frais de transport évalués à 100 euros par voyage ; que cette méthode n'est ni excessivement sommaire, ni radicalement viciée ; 14. Considérant que si les requérants soutiennent qu'il était manifestement impossible de faire un aller-retour entre Marseille et l'Espagne chaque jour, l'administration fiscale n'a retenu que deux voyages par semaine, avec des périodes d'inactivité, soit quatre-vingt-quatorze voyages pour chacune des années 2006 et 2007 restant en litige ; que la quantité de cartons transportés à chaque voyage et le prix de vente retenu par l'administration ne sont pas contestés ; que, par suite, il n'est pas établi que les recettes de M. B...auraient été surévaluées ; 15. Considérant que les requérants soutiennent qu'il convient de calculer les frais de transport en appliquant le barème des frais kilométriques publié par l'administration fiscale avec deux véhicules par voyage ; qu'ils n'apportent toutefois aucun justificatif concernant la nature et le nombre des véhicules utilisés pour l'activité de M.B..., alors que la proposition de rectification mentionne une écoute téléphonique concernant la réservation d'un petit camion pour le transport de cinquante caisses lors d'un seul voyage ; que, dès lors, ils n'établissent ni l'insuffisance des frais de transport admis par l'administration, sur la base du trajet entre Marseille et Andorre, plus long que celui entre Marseille et Barcelone, ni la nécessité de prendre en considération des frais pour la rémunération d'un chauffeur rémunéré par M.B... ; que, par ailleurs, s'ils se prévalent d'un jugement d'un tribunal de grande instance qui ferait état de sommes reversées aux associés de M. B..., ils n'établissent pas le caractère déductible des sommes qui seraient mentionnées dans ce jugement, qui n'a pas été versé au dossier soumis à la juridiction administrative ; qu'enfin, les dispositions du 2 de l'article 39 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à chacune des années d'imposition en litige, font en tout état de cause obstacle à ce qu'une amende douanière soit admise en déduction des bénéfices de M. B... ; que, par suite, les requérants n'établissent pas que l'administration aurait retenu un montant insuffisant pour les charges devant être admises en déduction des recettes de M. B... ; 16. Considérant qu'aux termes de l'article 298 quaterdecies du code général des impôts : " I. Les opérations portant sur les tabacs manufacturés sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (...) " ; que le moyen tiré de ce que ces opérations ne seraient pas soumises à la taxe doit par suite être écarté ; qu'en tout état de cause le profit sur le Trésor pris en compte pour l'évaluation des bénéfices industriels et commerciaux de M. B...ayant été compensé par l'application de la cascade de taxe sur la valeur ajoutée, les moyens relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée sont sans incidence sur le présent litige ; Sur les pénalités : 17. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. " ; qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations. " et qu'aux termes de l'article L. 80 E du même livre, dans sa rédaction applicable au présent litige : " La décision d'appliquer les majorations prévues aux articles 1729 et 1732 du code général des impôts est prise par un agent de catégorie A détenant au moins un grade fixé par décret qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités. " ; 18. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée à M. B...et celle concernant les revenus imposables de son foyer fiscal mentionnent l'article 1728 du code général des impôts et l'exercice d'une activité commerciale dissimulée pour motiver l'application de la pénalité de 80 % prévue à cet article aux impositions en litige ; que le moyen tiré de ce que ces propositions de rectifications seraient insuffisamment motivées doit par suite être écarté ; 19. Considérant, en deuxième lieu, que la majoration prévue à l'article 1728 du code général des impôts n'est pas au nombre des majorations mentionnées à l'article L. 80 E du livre des procédures fiscales ; qu'aucune disposition ne subordonne son application à l'intervention d'un agent de catégorie A ou au visa du supérieur hiérarchique du vérificateur ; que le moyen tiré de ce que cette application serait irrégulière au motif que les propositions de rectifications ne comportaient pas la signature ou le visa du supérieur hiérarchique de l'inspectrice des impôts ayant signé ces documents ne peut par suite être retenu ; 20. Considérant, en dernier lieu, qu'il est constant que M. B...ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises alors qu'il exerçait une activité commerciale ; que le caractère illicite de son activité n'était ni de nature à faire obstacle à ce qu'il déclare une activité commerciale à un centre de formalités des entreprises, ni de nature à faire obstacle à la reconnaissance du caractère occulte de l'activité commerciale qu'il a réellement exercée et, par suite, à l'application de la majoration de 80 % prévue par les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur comme dans sa rédaction actuelle ; 21. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande ; que les conclusions qu'ils présentent au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics. '' '' '' '' N° 12MA04583 2