Conseil d'État, 3ème - 8ème chambres réunies, 21/11/2016, 388052, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 3ème - 8ème chambres réunies
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2016-11-21
Numéro : 388052
Rapporteur : Mme Cécile Isidoro
Commissaire du gouvernement : Mme Emmanuelle Cortot-Boucher
Avocat(s) : SCP MONOD, COLIN, STOCLET

Vu la procédure suivante : M. et Mme A...B...ont demandé au tribunal administratif de Versailles la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2002. Par un jugement n° 0602713 du 9 avril 2009, le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande. Par un arrêt n° 09VE01840 du 18 janvier 2011, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par M. et Mme B...contre ce jugement. Par une décision n° 348006 du 15 février 2013, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a fait droit au pourvoi formé par M. et Mme B...contre cet arrêt et renvoyé l'affaire à la cour administrative d'appel de Versailles. Par un second arrêt n° 13VE00784 du 18 décembre 2014, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par M. et Mme B...contre le jugement du 9 avril 2009 du tribunal administratif de Versailles. Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 17 février, 7 mai et 8 octobre 2015 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. et Mme B...demandent au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler l'arrêt n° 13VE00784 du 18 décembre 2014 de la cour administrative d'appel de Versailles ; 2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à leur appel ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de Mme Cécile Isidoro, maître des requêtes, - les conclusions de Mme Emmanuelle Cortot-Boucher, rapporteur public ; La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Monod, Colin, Stoclet, avocat de M. et Mme B...; Une note en délibéré, enregistrée le 8 novembre 2016, a été présentée par M. et MmeB... ; 1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à l'occasion de l'augmentation de capital de la société Financière La Galise, le 15 novembre 2000, Mme B...a apporté des bons de souscription d'actions de la société Agate Investissements en rémunération de 7 437 actions nouvelles de la société Financière La Galise assorties de 10 bons de souscription d'actions chacune ; que le 9 juillet 2001, consécutivement à la fusion-absorption de la société Financière La Galise par la société Agate Investissements, Mme B...a reçu des bons de souscription d'actions de la société Agate Investissements en échanges des bons de souscription d'actions de la société Financière La Galise qu'elle détenait ; que, le 2 décembre 2002, Mme B...a cédé les bons de souscription d'actions de la société Agate Investissements à la société Grande Paroi dont elle était la gérante-associée ; que, l'administration fiscale, après avoir constaté, à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société Grande Paroi, que Mme B...n'avait pas souscrit de déclaration de plus-value à raison de cette cession, a évalué la plus-value réalisée par l'intéressée au montant total du prix de la vente des bons et l'a imposée au titre de l'année 2002 sur le fondement des dispositions de l'article 150-0 A du code général des impôts ; que par une décision n° 348006 du 15 février 2013, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a fait droit au pourvoi formé M. et Mme B...contre l'arrêt du 18 janvier 2011 par lequel la cour administrative d'appel de Versailles avait rejeté leur requête tendant à l'annulation du jugement du 9 avril 2009 du tribunal administratif de Versailles rejetant leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis à raison de ce redressement et renvoyé l'affaire à la cour administrative d'appel de Versailles ; que M. et Mme B...demandent l'annulation de l'arrêt du 18 décembre 2014, par lequel la cour administrative d'appel de Versailles, statuant sur renvoi, a rejeté leur appel. 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 228-95 du code de commerce, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " L'assemblée générale extraordinaire, sur le rapport du conseil d'administration ou du directoire, selon le cas, et sur le rapport spécial des commissaires aux comptes, peut autoriser, indépendamment de toute autre émission, l'émission de bons qui confèrent à leurs titulaires le droit de souscrire des titres représentant une quote-part du capital de la société émettrice. Ces bons sont soumis aux dispositions qui régissent les valeurs mobilières (...) " ; que de tels bons, dits bons de souscription autonomes, ne confèrent à leurs détenteurs aucun droit dans le capital de la société émettrice en l'absence de la levée de l'option dont ils sont assortis, à la différence des valeurs mobilières composées telles les actions assorties de bons de souscription d'actions qui peuvent être détachés des actions qui en sont le support. 3. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, notamment du traité de fusion signé le 7 juin 2001 et du procès-verbal des décisions de l'associé unique de la société absorbante, la société Agate Investissements, du 9 juillet 2001, que, d'une part, 150 296 actions nouvelles de la société Agate Investissements ont été émises à la suite de cette opération de fusion, que d'autre part, la société Agate Investissements s'est substituée dans les droits et obligations de la société absorbée, la société Financière La Galise, résultant de l'exercice des bons émis par celle-ci le 15 novembre 2000 et que la période d'exercice de ces bons a été modifiée et fixée du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2015 ; qu'en outre, la fiche individuelle de titulaire de valeurs mobilières de Mme B...concernant les bons de souscription d'actions de la société Agate Investissements fait mention, à la date du 9 juillet 2001, de l' " émission après fusion avec la société Financière La Galise " de 74 370 bons sans qu'ils soient attachés à des actions ; qu'en estimant, dans ces conditions , que la cession, le 12 décembre 2002, des 74 370 bons de souscription d'actions de la société Agate Investissements par Mme B...avait porté sur des droits détachés d'une valeur mobilière composée, alors que ces bons n'étaient pas attachés à des actions et étaient donc autonomes, la cour a dénaturé les pièces du dossier ; que dès lors, M. et Mme B...sont fondés, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi, à demander l'annulation de l'arrêt qu'ils attaquent. 4. Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 821-2 du code de justice administrative : " Lorsque l'affaire fait l'objet d'un second pourvoi en cassation, le Conseil d'Etat statue définitivement sur cette affaire " ; qu'il y a lieu, par suite, de régler l'affaire au fond. En ce qui concerne l'imposition du gain en litige : 5. Considérant qu'aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts applicable à l'année de la cession litigieuse : " I. - 1. (...) les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 7 650 euros par an " ; que les gains nets réalisés à l'occasion de la cession de bons de souscription autonomes qui sont des valeurs mobilières ou des droits sociaux au sens de l'article 150-0 A du code général des impôts doivent être taxés en application de cet article ; que dès lors M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que l'opération de cession litigieuse portant sur les bons de souscription autonomes d'actions de la société Agate Investissements, qui a la forme d'une société par actions simplifiée, n'entrait pas dans le champ d'application des dispositions précitées de l'article 150-0 A du code général des impôts. 6. Considérant que le paragraphe 19 de l'instruction 5 C-1-01 du 13 juin 2001 dispose que les "droits sociaux visés à l'article 150-0 A s'entendent des actions dans les sociétés par actions" sans exclure les actions émises par les sociétés par actions simplifiées ; que par suite, les contribuables ne sont pas fondés à revendiquer, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice de la doctrine administrative précitée, qui ne donne pas une interprétation différente de la loi fiscale de celle qui vient d'être précédemment rappelée. En ce qui concerne l'évaluation de la plus-value : 7. Considérant qu'aux termes du premier article 150-0 B du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'opération de fusion du 9 juillet 2001 : " Les dispositions de l'article 150-0 A ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre d'une opération d'offre publique, de fusion, de scission, d'absorption d'un fonds commun de placement par une société d'investissement à capital variable, de conversion, de division, ou de regroupement, réalisée conformément à la réglementation en vigueur ou d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés. " ; qu'aux termes de l'article 150-0 D du même code dans sa rédaction applicable à l'année de la cession litigieuse, soit l'année 2002 : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation (...) 3. En cas de cession d'un ou plusieurs titres appartenant à une série de titres de même nature acquis pour des prix différents, le prix d'acquisition à retenir est la valeur moyenne pondérée d'acquisition de ces titres./ Le détachement de droits de souscription ou d'attribution emporte les conséquences suivantes : (...) b. Le prix d'acquisition des droits détachés est, s'ils font l'objet d'une cession, réputé nul ; (...) 9. En cas de vente ultérieure de titres reçus à l'occasion d'une opération mentionnée à l'article 150-0 B, le gain net est calculé à partir du prix ou de la valeur d'acquisition des titres échangés, diminué de la soulte reçue ou majoré de la soulte versée lors de l'échange ". 8. Considérant que M. et Mme B...soutiennent que l'échange de titres effectué lors de l'opération de fusion-absorption du 9 juillet 2001 a été réalisé en vertu d'un mécanisme indemnitaire conventionnel arrêté par les parties à la fusion et que, par suite, cet échange de titres ne peut bénéficier du sursis prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts qui ne s'applique qu'aux opérations réalisées " conformément à la réglementation en vigueur " ; qu'ils en déduisent que la valeur d'acquisition des titres reçus lors de l'échange correspond, non pas à la valeur d'origine des titres remis à l'échange, ainsi que le prévoit le 9 de l'article 150-0 D du même code, mais à celle des titres reçus à la date de l'échange, en vertu du 1 de cet article. 9. Considérant en premier lieu qu'il résulte de l'instruction que les bons de souscription d'actions de la société Agate Investissements ayant fait l'objet de la cession litigieuse ont été acquis à la suite de l'échange réalisé le 9 juillet 2001, contre des bons de souscriptions de la société Financière La Galise dans le cadre de l'opération de fusion-absorption de cette seconde société par la première ; qu'il n'est pas établi que cette opération de fusion-absorption n'aurait pas été réalisée conformément à la réglementation en vigueur ; que par suite, en application du 9 de l'article 150-0 D du code général des impôts précité, le gain net de cession doit être calculé à partir du prix ou de la valeur d'acquisition des titres échangés. 10. Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'à l'occasion de l'augmentation de capital de la société Financière La Galise, le 15 novembre 2000, Mme B... a notamment reçu en rémunération de son apport, 7 437 actions nouvelles de la société Financière La Galise assorties de 10 bons de souscription d'actions chacune, soit 74 370 bons ; que les titres échangés le 9 juillet 2001 sont ainsi des droits détachés de valeurs mobilières dont le prix d'acquisition est, en application du b du 3 de l'article 150-0 D du code général des impôts précité, réputé nul; que par suite, M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir, que c'est à tort que l'administration fiscale leur a appliqué les dispositions précitées du b du 3 de l'article 150-0 D du code général des impôts pour fixer à zéro, dans le calcul du gain net résultant de la cession litigieuse, le prix d'acquisition des bons cédés. 11. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement qu'ils attaquent, le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôts en litige ; qu'il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter également leurs conclusions tendant à la restitution des sommes versées. 12. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par M. et Mme B... et non compris dans les dépens. D E C I D E : -------------- Article 1er : L'arrêt du 18 décembre 2014 de la cour administrative d'appel de Versailles est annulé. Article 2 : La requête d'appel présentée par M. et Mme B...et leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administratives sont rejetées. Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme B...et au ministre de l'économie et des finances.