CAA de PARIS, 9ème chambre, 02/03/2017, 15PA03494, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 9ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-03-02
Numéro : 15PA03494
Président : M. JARDIN
Rapporteur : M. David  DALLE
Commissaire du gouvernement : M. BLANC
Avocat(s) : SELARL DUBAULT-BIRI & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée NHP a demandé au Tribunal administratif de Paris la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2009 et 2010, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010 et des pénalités dont ces impositions supplémentaires ont été assorties. Par un jugement n° 1409412/1-2 du 6 juillet 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 2 septembre 2015 et le 31 janvier 2017, la société NHP, représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 6 juillet 2015 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ; 3°) de mettre une somme de 3 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement attaqué est irrégulier dès lors qu'il est insuffisamment motivé, qu'il est entaché de contradiction de motifs, mentionne des faits inexacts et que les premiers juges ont commis une erreur en ce qui concerne la dévolution de la charge de la preuve ; - le pli contenant l'avis de vérification de comptabilité en date du 20 décembre 2011 a été réceptionné par une personne qui n'était pas habilitée pour ce faire ; - elle a été privée de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, en particulier sur les pièces que celui-ci a obtenues auprès de tiers, notamment les fournisseurs de la société, par l'exercice de son droit de communication ; - la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; - la réponse aux observations du contribuable est insuffisamment motivée ; - le document en date du 11 juillet 2013 transmettant l'avis de la commission des impôts mentionne des montants discordants en ce qui concerne les nouvelles bases de l'impôt sur les sociétés ; - en ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée effectués selon la procédure de taxation d'office, pour défaut de déclaration, elle n'a pas reçu de mises en demeure l'invitant à souscrire ces déclarations, alors que l'envoi de telles mises en demeure est prévu par la doctrine administrative (Instruction du 17 janvier 1978 13 L-1-78) ; - les droits de la défense n'ont pas été respectés dès lors qu'elle n'a pas été mise à même de présenter utilement ses observations ; - les deux avis de mise en recouvrement du 25 septembre 2013 sont insuffisamment motivés ; - la doctrine administrative (documentation administrative de base 4 G-2334 n° 6) prévoit la possibilité d'enregistrer globalement les recettes en fin de journée ; - les chiffres fournis au vérificateur par ses fournisseurs sont sujets à caution ; l'administration a pris en compte des opérations d'achat qu'elle ne peut avoir elle-même effectuées ; - sa carte d'acheteur sur le MIN de Rungis a été volée et son identité usurpée ; - l'administration n'a pas recouru à la procédure contradictoire alors que sa comptabilité était probante et qu'elle ne pouvait en conséquence procéder à une reconstitution d'office de ses recettes ; - le service n'a utilisé qu'une seule méthode de reconstitution alors que la doctrine administrative (documentation de base 4 G 3343 n° 4) impose le recours à plusieurs méthodes ; - cette méthode est viciée dans son principe dès lors qu'elle retient le même coefficient de bénéfice pour les deux années vérifiées sans tenir compte des conditions d'exploitation variables en fonction du climat ou du caractère saisonnier de l'activité ; - cette méthode ne prend pas en compte les particularités de l'entreprise, comme le taux de perte et d'invendus important ; - cette méthode aboutit à des résultats incohérents ; - le montant de charges retenu par le service est insuffisant ; - l'administration a manqué à son obligation de loyauté ; - l'autorité absolue de la chose jugée qui s'attache au jugement, en date du 3 décembre 2015, par lequel le Tribunal de grande instance de Paris, statuant en matière correctionnelle, a relaxé ses deux dirigeants du chef de fraude fiscale, fait obstacle aux rectifications litigieuses ; - la décision d'appliquer les intérêts de retard de l'article 1727, contenue dans la proposition de rectification du 16 juillet 2012 est insuffisamment motivée ; - le taux de l'intérêt de retard est excessif et contraire à la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme dès lors que le juge français ne peut le moduler ; - l'administration n'établit pas qu'elle aurait eu l'intention délibérée d'éluder l'impôt ; - l'existence des distributions sur lesquelles est assise l'amende mise à sa charge en application de l'article 1759 n'est pas établie ; - la décision, contenue dans la réponse aux observations du contribuable en date du 16 octobre 2012, d'infliger l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts n'est pas motivée ; - les montants des rehaussements réputés distribués, notifiés dans la proposition de rectification, ayant été ultérieurement réduits, le montant de l'amende indiqué dans la réponse aux observations du contribuable est donc en tout état de cause inexact et il est porté atteinte aux droits de la défense ; - la lettre de transmission de l'avis de la commission des impôts, notifiant le nouveau montant de l'amende, ne précise pas qu'elle disposait d'un délai de trente jours pour présenter ses observations sur la sanction qu'il était envisagé de lui infliger, en méconnaissance de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; - l'instruction du 19 février 2007 BOI 13 N-1-07 implique la décharge de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts à laquelle elle a été assujettie ; - les pénalités mises à sa charge, d'un montant quatre fois supérieur à celui des droits, sont disproportionnées et confiscatoires, en méconnaissance des articles 13 à 17 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789, de l'article 17 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne et de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. Par un mémoire, enregistré le 6 juillet 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens de la société requérante n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la Constitution, notamment son Préambule ; - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Dalle, - les conclusions de M. Blanc, rapporteur public, - et les observations de Me Nerrant, avocat de la société NHP. 1. Considérant que la société NHP, qui exerce une activité de vente ambulante de fruits et légumes, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant porté sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010, à l'issue de laquelle elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée procédant de la reconstitution de ses recettes commerciales ; qu'elle relève appel du jugement du 6 juillet 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires et des pénalités dont elles ont été assorties ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant que la circonstance que le point 1 du jugement attaqué indique que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis un avis favorable aux rectifications envisagées, alors que cet avis était assorti d'une réserve, n'a aucune incidence sur sa régularité ; qu'à la supposer même établie, la circonstance que le Tribunal aurait commis une erreur dans la dévolution de la charge de la preuve sur le point de savoir si l'avis de vérification avait été régulièrement notifié à la société n'a pas non plus d'incidence sur la régularité du jugement ; que les contradictions de motifs alléguées par la société requérante sont, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité du jugement attaqué ; que le Tribunal, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments dont il était saisi, a apporté une réponse suffisamment motivée aux moyens tirés du caractère irrégulier de la notification de l'avis de vérification de comptabilité, de l'insuffisante motivation de la réponse aux observations du contribuable, de l'insuffisante motivation de la décision infligeant l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts et de l'application des instructions administratives du 25 janvier 1998 et du 19 février 2007 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne l'avis de vérification et la charte du contribuable vérifié : 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. " ; que lorsque le contribuable soutient que l'avis d'accusé de réception d'un pli recommandé, portant notification d'un avis de vérification de comptabilité, n'a pas été signé par lui, il lui appartient d'établir que le signataire de l'avis n'avait pas qualité pour recevoir le pli dont il s'agit ; que dans le cas où le contribuable n'apporte aucune précision sur l'identité de la personne signataire des avis litigieux et s'abstient de dresser la liste des personnes qui, en l'absence de toute habilitation, auraient néanmoins eu qualité pour signer de tels avis, il ne peut être regardé comme ayant démontré que le signataire de l'avis de réception n'était pas habilité à réceptionner ce pli ; 4. Considérant que la société NHP soutient que le pli contenant l'avis de vérification de comptabilité en date du 20 décembre 2011 a été réceptionné par une personne qui n'était pas habilitée pour ce faire ; que, cependant, il résulte des pièces du dossier que le pli en cause a été envoyé à l'adresse de la société, laquelle était celle d'une société de domiciliation, et qu'il a été présenté et distribué le 26 décembre 2011, l'avis de réception postal ayant été signé à cette date ; que si la société NHP soutient que le signataire de l'avis n'avait pas qualité pour recevoir le pli, elle ne donne aucune précision sur l'identité de la personne ayant signé le pli, qui était pourtant nécessairement un préposé de la société de domiciliation ; qu'elle n'établit ni n'allègue que le pli aurait été réceptionné par un préposé de cette société, non mandaté pour recevoir les correspondances qui lui étaient destinées ; qu'elle est dès lors réputée avoir reçu l'avis de vérification ainsi que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, dès lors que, contrairement à ce qu'elle soutient, l'avis de vérification mentionnait explicitement qu'était jointe à celui-ci la charte du contribuable vérifié ; qu'elle ne peut, en conséquence, soutenir avoir été privée d'une garantie de procédure ; En ce qui concerne le débat oral et contradictoire : 5. Considérant que, dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification auraient été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ; 6. Considérant que la société requérante soutient avoir été privée de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, en particulier sur les pièces qu'il avait obtenues auprès de tiers, notamment les fournisseurs de la société, par l'exercice de son droit de communication ; que la vérification de comptabilité s'étant déroulée au siège social de la société NHP, le débat oral et contradictoire est présumé avoir eu lieu ; que la société NHP ne démontre pas qu'il en aurait été autrement, alors que le vérificateur est intervenu à onze reprises, entre le 30 janvier 2012 et le 9 mai 2012, au siège de l'entreprise ; que le droit de communication a été exercé par le service du 8 février 2012 au 26 avril 2012, date à laquelle est parvenue au service la dernière de toutes les pièces qui avaient été demandées ; qu'il n'est aucunement démontré que ces pièces n'auraient pas été discutées lors des différentes réunions successives organisées par le vérificateur avec la société, alors que l'administration soutient avoir adressé à celle-ci, le 28 mars 2012, les pièces qu'elle avait obtenues jusqu'alors des fournisseurs ; que, par ailleurs, le vérificateur a envoyé le 5 avril 2012 à la société un courrier dans lequel il demandait des explications sur les discordances relevées entre les achats comptabilisés et ceux ressortant des pièces transmises par les fournisseurs à la suite de l'exercice du droit de communication, ce qui tend à confirmer qu'un débat a bien eu lieu pendant le contrôle sur les pièces communiquées par les fournisseurs ; qu'en tout état de cause, aucune disposition légale n'oblige l'administration à remettre au contribuable, lors du contrôle, les pièces obtenues par l'exercice du droit de communication ; En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification du 16 juillet 2012 : 7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une proposition de rectification qui précise les modalités de leur détermination " ; et qu'aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 16 juillet 2012, qu'elle concerne les rappels effectués en matière de taxe sur la valeur ajoutée, selon la procédure de taxation d'office, ou ceux effectués, en matière d'impôt sur les sociétés, selon la procédure de rectification contradictoire, indique clairement le montant en bases des redressements envisagés, les années ou périodes d'imposition, la nature des rectifications opérées, les motifs de fait et de droit ainsi que les conséquences financières des rectifications ; que, contrairement à ce que soutient la société requérante, les bases des rappels notifiés en matière de taxe sur la valeur ajoutée sont précisément indiquées ; que le taux moyen de 6 % appliqué pour déterminer le montant hors taxes des achats de marchandises est explicité ; que le rappel d'impôt sur les sociétés effectué au titre du profit sur le Trésor est suffisamment motivé ; que le tableau " recettes non déclarées " de la page 26 de la proposition de rectification, qui reprend des chiffres explicités dans les pages précédentes, est clair ; que la proposition de rectification n'avait pas à indiquer le nombre de mètres linéaires sur le marché Ornano, ce chiffre n'ayant pas été pris en compte pour établir les redressements ; que la régularité de la motivation d'une proposition de rectification ne dépendant pas du bien-fondé des motifs qui y sont exposés, la société NHP ne peut utilement soutenir que le vérificateur a rejeté à tort la comptabilité ou n'a utilisé qu'une seule méthode de reconstitution des recettes alors que la doctrine administrative prescrit l'emploi de plusieurs méthodes ; En ce qui concerne la motivation de la réponse aux observations du contribuable : 8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société NHP a présenté des observations sur la proposition de rectification du 16 juillet 2012 par une lettre datée du 14 septembre 2012 ; que la réponse aux observations du contribuable en date du 16 octobre 2012 précise les éléments de fait et de droit et souligne que la société ne produit toujours pas des justificatifs probants susceptibles de remettre en cause les rectifications opérées ; qu'elle est donc suffisante au regard des observations formulées par le contribuable ; que l'administration, qui n'était pas tenue de revenir sur des éléments de motivation déjà développés dans la proposition de rectification du 16 juillet 2012, doit donc être regardée comme ayant suffisamment motivé sa réponse aux observations de la société requérante ; En ce qui concerne la motivation de la transmission de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et des nouvelles conséquences financières : 10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue (...) d'une vérification de comptabilité (...) lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement qui peut alors intervenir sans délai " ; qu'en vertu de l'article R. 59-1 du livre des procédures fiscales, l'administration notifie l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires au contribuable et l'informe en même temps du chiffre qu'elle se propose de retenir comme base d'imposition ; 11. Considérant que la société NHP soutient que dès lors que les rectifications opérées ont été modifiées consécutivement à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, elles auraient dû être motivées ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que le courrier du 11 juillet 2013 adressé à la société requérante comporte l'avis de cette commission, la lettre portant notification de l'avis, une lettre d'information afférente aux droits du contribuable, un tableau récapitulatif des pièces de procédure et des tableaux indiquant les nouvelles conséquences financières ; que si ces pièces mentionnent des montants de redressements apparemment discordants, il est aisé de comprendre ces montants en comparant les pièces en cause à la proposition de rectification du 16 juillet 2012 ; qu'en tout état de cause, si l'administration doit, dans le cadre de la procédure contentieuse, justifier devant le juge le bien-fondé des calculs auxquels elle a procédé pour se conformer à l'avis de la commission départementale afin de mettre le contribuable en mesure de les contester, ni les dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, ni celles de l'article R. 59-1 de ce livre n'instituent une nouvelle obligation de motivation des redressements à peine d'irrégularité de la procédure d'imposition ; En ce qui concerne l'envoi de mises en demeure préalablement à la taxation d'office : 12. Considérant qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur les chiffres d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes " ; qu'aux termes de l'article L. 67 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure " ; qu'aux termes de l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure " ; 13. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées que l'administration n'est pas tenue d'adresser au redevable une mise en demeure avant de procéder à son imposition à la taxe sur la valeur ajoutée par voie de taxation d'office pour défaut de déclaration du montant des affaires passibles de cette taxe ; que la société NHP n'ayant pas souscrit ses déclarations de chiffre d'affaires, l'administration était par suite en droit de l'imposer selon la procédure de taxation d'office, sans lui adresser préalablement de mises en demeure de déposer des déclarations ; que la doctrine administrative dont se prévaut la société NHP, en particulier l'instruction du 17 janvier 1978, ayant uniquement trait à la procédure d'imposition, ne peut, en tout état de cause, être utilement invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne la régularité des avis de mise en recouvrement : 14. Considérant qu'aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. /L'avis de mise en recouvrement mentionne également que d'autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits. /Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications (...) " ; 15. Considérant que les deux avis de mise en recouvrement n° 130900111 et n° 130900112 du 25 septembre 2013 adressés à la SARL NHP sont suffisamment motivés dès lors qu'ils mentionnent tant pour la taxe sur la valeur ajoutée que pour l'impôt sur les sociétés, le montant des droits, pénalités et intérêts de retard, qu'ils font référence à la proposition de rectification du 16 juillet 2012, à la réponse aux observations du contribuable du 16 octobre 2012 ainsi qu'à la lettre du 11 juillet 2013 portant transmission de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et des nouvelles conséquences financières et que les montants indiqués dans ce dernier document correspondent exactement à ceux mentionnés dans les avis de mise en recouvrement ; que l'article R. 256-1 précité ne prévoit pas que les avis de mise en recouvrement aient à mentionner les dispositions légales et les motifs fondant les rectifications ; que, dès lors, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de ces avis doit être écarté ; que, par ailleurs, si la société NHP excipe de l'illégalité des dispositions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales et soutient qu'elles sont contraires aux articles 11, 17 et 41 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne et à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ni les dispositions des articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales, ni celles de la loi du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs, ni la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, ni la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales n'obligent l'administration à motiver en droit et en fait un avis de mise en recouvrement faisant suite à une procédure de rectification contradictoire ou de taxation d'office ; En ce qui concerne le respect des droits de la défense : 16. Considérant que les droits de la défense du contribuable ont été respectés par le service vérificateur dès lors que la société NHP a bénéficié d'un débat oral et contradictoire pendant la vérification de comptabilité et qu'elle a pu présenter ses observations en réponse à la proposition de rectification du 16 juillet 2012, exercer ultérieurement les recours hiérarchiques prévus par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié et saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; Sur le bien-fondé des impositions : 17. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité présente de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge " ; 18. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les recettes de la société NHP étaient comptabilisées globalement en fin de journée sans que la société ait pu justifier de leur détail par la production des pièces justificatives correspondantes ; qu'à elle seule cette grave irrégularité suffisait à fonder le rejet de la comptabilité ; que la requérante ne peut se prévaloir de la documentation administrative de base 4 G-2334 n° 6 selon laquelle l'enregistrement global des recettes en fin de journée ne suffit pas à faire regarder une comptabilité comme non probante, dès lors que cette doctrine ne dispense pas l'entreprise de conserver des pièces justificatives de ses recettes ; que, par ailleurs, le service a relevé, après avoir exercé son droit de communication auprès des fournisseurs de la société NHP, que les achats de la société au cours de la période vérifiée étaient cinq fois plus importants que ceux qu'elle avait comptabilisés ; que la société requérante n'apporte aucun commencement de preuve de ce que les chiffres obtenus par le service auprès de ses fournisseurs pourraient être inexacts ; qu'elle n'établit pas non plus que sa carte d'acheteur sur le MIN de Rungis aurait été volée et que l'importance des achats qui lui sont attribués résulterait d'une usurpation d'identité ; que, d'ailleurs, interrogés par le vérificateur, les fournisseurs ont déclaré n'avoir jamais eu à traiter qu'avec les responsables de la société NHP ; qu'en tout état de cause, ainsi qu'il a été dit, la seule irrégularité tenant à l'absence de pièces justificatives de recettes, suffit à fonder le rejet de la comptabilité ; que, le service pouvait, dès lors, comme il l'a fait, écarter comme non probante la comptabilité de la société NHP et reconstituer ses recettes et résultats imposables à l'aide d'une méthode extra comptable ; 19. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a établi les impositions en litige conformément à l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans sa séance du 17 avril 2013, c'est-à-dire en tenant compte de la réserve selon laquelle les charges primitivement déclarées par la société devaient être imputées sur les chiffres d'affaires reconstitués ; qu'il s'ensuit que la société NHP supporte la charge de démontrer le caractère exagéré des impositions mises à sa charge, en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; 20. Considérant que le vérificateur a déterminé le montant des recettes imposables de la société NHP à partir du montant des achats ressortant des indications obtenues des fournisseurs par l'exercice du droit de communication, en appliquant à ce montant d'achats le propre coefficient de marge de l'entreprise ; que, pour obtenir les résultats imposables, le service a déduit des recettes ainsi comptabilisées, les achats de marchandises et, comme il a été dit, les charges comptabilisées par la société ; que la société NHP ne démontre pas que les montants d'achats retenus par le service, établis à partir des extraits des grands livres client la concernant dans la comptabilité de ses fournisseurs et à partir des factures établies à son nom par ces fournisseurs, seraient inexacts ; que les pièces que produit à cet égard la société requérante, notamment un " registre d'entrée " établi par la société gestionnaire du MIN de Rungis, ne présentent pas un caractère probant suffisant et ne permettent pas d'établir que l'administration aurait pris en compte des opérations d'achat que la société ne pouvait avoir elle-même réalisées ; que la méthode utilisée par le service, fondée sur des éléments objectifs ou propres à l'entreprise, comme le coefficient de marge, lequel est du reste inférieur à celui des entreprises du secteur, tel qu'il ressort des monographies, n'apparaît ni sommaire ni viciée dans son principe ; qu'aucune disposition légale n'oblige l'administration à utiliser plusieurs méthodes de reconstitution ; que l'instruction administrative reprise à la documentation de base 4 G 3343 n°4, qui précise que, le cas échéant, les bases imposables du contribuable sont reconstituées selon plusieurs méthodes de reconstitution, ne comporte à cet égard aucune interprétation de la loi fiscale, au sens et pour l'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que les pertes, invendus et prélèvements du personnel ont nécessairement été pris en compte, compte tenu de l'utilisation du coefficient de marge de l'entreprise ; que les chiffres avancés par la société requérante quant à la longueur des étals et au poids des marchandises qui y sont déposées ne permettent pas d'établir que la méthode employée par le service aboutit à des résultats inexacts ; que la société NHP n'établit pas non plus avoir exposé des charges, indépendamment des achats de marchandises, d'un montant supérieur à celui qu'elle a comptabilisé et que le service a retenu ; qu'il résulte de ce qui précède que la requérante n'est pas fondée à soutenir que la méthode suivie par le service serait sommaire, viciée dans son principe ou que l'administration aurait manqué à son " obligation de loyauté ", quand bien même cette méthode aboutit à une base imposable cinq fois supérieure à celle initialement déclarée ; 21. Considérant que l'autorité de la chose jugée qui appartient aux décisions des juges répressifs devenues définitives ne s'attache qu'à la constatation des faits mentionnés dans le jugement, qui constituent le support nécessaire du dispositif ; qu'il ressort de l'examen du jugement du 3 décembre 2015, par lequel le Tribunal de grande instance de Paris statuant en matière correctionnelle, a relaxé les deux dirigeants de la société NHP, poursuivis pour fraude fiscale, que son dispositif est fondé sur la circonstance que les chiffres donnés au vérificateur par les fournisseurs de la société NHP apparaissaient contestables et ne pouvaient servir de base à la reconstitution de recettes mais aussi et " en tout état de cause " sur le fait que l'un des dirigeants, qui venait de succéder dans ses fonctions à un parent décédé, n'avait rempli aucune des déclarations de résultats litigieuses et que l'autre dirigeant n'avait signé qu'une seule déclaration, sur demande du comptable ; que, dans ces conditions, le motif tiré du caractère contestable des données transmises au vérificateur par les fournisseurs de la société NHP ne peut être regardé comme le support nécessaire du jugement du 3 décembre 2015, à supposer, d'ailleurs, qu'il puisse être assimilé à la constatation matérielle d'un fait ; que la société requérante n'est dès lors pas fondée à soutenir que l'autorité absolue de la chose jugée qui s'attache à ce jugement fait obstacle aux rectifications litigieuses ; Sur les pénalités : En ce qui concerne les intérêts de retard : 22. Considérant qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " Le défaut ou l'insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l'un des impôts, droits, taxe, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts donnent lieu au versement d'un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toute sanction " ; 23. Considérant que la société NHP soutient que la décision d'appliquer les intérêts de retard de l'article 1727, contenue dans la proposition de rectification du 16 juillet 2012, est insuffisamment motivée, les motifs pour appliquer ces intérêts n'étant pas précisés, non plus que les bases de calcul ; qu'il résulte cependant des pièces du dossier que les bases des intérêts de retard sont indiquées dans les annexes " Conséquences financières " de la proposition de rectification et de la lettre du 11 juillet 2013, par laquelle l'administration a transmis à la société l'avis de la commission départementale des impôts du 17 avril 2013 ; qu'en tout état de cause, la mise à la charge d'un contribuable d'intérêts de retard, qui ne constituent pas une sanction au sens de l'article 1er de la loi susvisée du 11 juillet 1979, n'est pas au nombre des décisions qui doivent, en vertu dudit article, être motivées ; que ni la Constitution, ni la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, ni la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, n'impliquent qu'une décision n'ayant pas le caractère d'une sanction ait à faire l'objet d'une motivation ; 24. Considérant que l'intérêt de retard vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié ; qu'ainsi, à supposer que la requérante ait entendu soutenir que les dispositions de l'article 1727 seraient contraires aux stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, faute de prévoir la possibilité de moduler le taux de l'intérêt de retard et d'offrir au contribuable un recours de pleine juridiction contre la sanction ainsi prise à son encontre, un tel moyen doit, en tout état de cause, être écarté ; En ce qui concerne la majoration prévue par l'article 1729 du code général des impôts : 25. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entrainent une majoration de : / a. 40% en cas de manquement délibéré ; (...) " ; 26. Considérant qu'en relevant que la société NHP ne conservait pas de pièces justificatives de ses recettes, qu'elle avait omis de comptabiliser une partie importante de ses achats et que les reconstitutions opérées par le service aboutissaient, pour les deux exercices vérifiés, à une majoration des bases imposables près de cinq fois supérieure aux bases déclarées, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que ces manquements procèdent d'une intention délibérée d'éluder l'impôt ; En ce qui concerne l'amende de 100 % prévue par l'article 1759 du code général des impôts : 27. Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. /En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 " ; que l'article 1759 du même code dispose : " Les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % " ; qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées (...) / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations " ; 28. Considérant que, dans la proposition de rectification du 16 juillet 2012, l'administration a indiqué qu'elle envisageait de mettre à la charge de la société NHP l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts, si la société ne lui désignait pas dans le délai de trente jours le ou les bénéficiaires des distributions correspondant aux rehaussements de ses résultats ; que l'administration a respecté les dispositions précitées de l'article 117 du code général des impôts et celles du deuxième alinéa de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle a attendu plus de trente jours avant d'infliger l'amende, ce qu'elle a fait par la réponse aux observations du contribuable, en date du 16 octobre 2012 ; que la circonstance que l'administration ait, à la suite de la réunion de la commission départementale des impôts du 17 avril 2013, décidé de réduire le montant des rehaussements notifiés et, corrélativement, celui de l'amende, n'affecte pas la régularité de celle-ci ; qu'aucune disposition légale n'obligeait l'administration à reprendre une décision infligeant l'amende ou à indiquer à la société, dans la lettre du 11 juillet 2013 lui transmettant l'avis de la commission des impôts et les nouvelles conséquences financières, qu'elle disposait d'un nouveau délai de trente jours pour présenter ses observations ; 29. Considérant que le moyen tiré de ce que la décision, contenue dans la réponse aux observations du contribuable en date du 16 octobre 2012, d'infliger l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts ne serait pas motivée, manque en fait ; 30. Considérant que la société NHP soutient que l'existence des distributions sur lesquelles est assise l'amende mise à sa charge en application de l'article 1759 n'est pas établie ; que, cependant, les rehaussements des résultats imposables de la société NHP opérés par l'administration fiscale sont réputés constituer des revenus distribués, par application des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et de celles de l'article 110 de ce code ; qu'ainsi qu'il a été dit, la société requérante ne démontre pas que ces rehaussements seraient infondés ; 31. Considérant, enfin, que si les dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales instituent une garantie contre les changements de position de l'administration permettant aux contribuables passibles de pénalités fiscales de se prévaloir des énonciations contenues dans les notes ou instructions publiées, c'est à la condition, notamment, que ces notes ou instructions aient été susceptibles d'influencer le comportement des intéressés au regard de leurs obligations fiscales ; que la société NHP invoque l'instruction du 19 février 2007 BOI 13 N-1-07 n° 186 selon laquelle " l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI ne se cumule pas avec l'amende de 100 % ou de 75 % prévue à l'article 1759 du CGI " ; qu'elle fait valoir que cette instruction implique nécessairement la décharge de l'amende de l'article 1759 à laquelle elle a été assujettie, dès lors que des intérêts de retard ont été mis à sa charge ; que, cependant, l'instruction du 19 février 2007 n'étant pas susceptible d'avoir influencé son comportement, la société NHP n'est pas fondée à s'en prévaloir, en tout état de cause, à supposer même que cette instruction ait la signification que la société lui prête ; En ce qui concerne le cumul de pénalités : 32. Considérant que la requérante fait valoir que les pénalités mises à sa charge, d'un montant quatre fois supérieur à celui des droits, sont disproportionnées et confiscatoires, en méconnaissance des articles 13 à 17 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789, de l'article 17 de la Charte des Droits fondamentaux de l'Union européenne et de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que, cependant, il résulte de l'instruction que l'administration a assorti les suppléments de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés mis à la charge de la société NHP des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré ; qu'elle a en outre appliqué à la société NHP l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts ; que l'intérêt de retard n'a pas le caractère d'une sanction et son montant n'est pas excessif, ainsi qu'il a été dit ; que la majoration pour manquement délibéré vise, pour assurer l'égalité devant les charges publiques, à améliorer la prévention et à renforcer la répression des défauts ou retards volontaires de déclaration de base d'imposition ou des éléments retenus pour la liquidation de l'impôt ; que l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts a pour objet, d'une part, de réparer le préjudice pécuniaire subi par le Trésor du fait du refus de désigner les personnes bénéficiaires des distributions occultes et, d'autre part, d'instituer une sanction destinée à lutter contre la fraude fiscale en incitant les personnes morales qu'elle vise à respecter leurs obligations déclaratives ; que les dispositions de l'article 1759 qui prévoient des taux de majoration différents, selon que la société distributrice cumule ou non un manquement aux obligations déclaratives relatives à ses résultats avec un manquement aux obligations résultant de l'article 117 du même code, proportionnent les pénalités qu'elles instituent aux agissements du contribuable en vue de dissimuler des distributions de revenus ; que les montants de cette majoration et de cette amende ne peuvent être regardés comme manifestement disproportionnés au regard des manquements commis et des objectifs poursuivis ; que leur montant, même cumulé avec l'imposition en principal due par ailleurs par la société, ne saurait en tout état de cause être regardé comme confiscatoire ; 33. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société NHP n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DECIDE Article 1er : La requête de la société NHP est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société NHP et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1). Délibéré après l'audience du 9 février 2017 à laquelle siégeaient : M. Jardin, président de chambre, M. Dalle, président assesseur, Mme Notarianni, premier conseiller, Lu en audience publique, le 2 mars 2017. Le rapporteur, Le président, D. DALLE C. JARDIN Le greffier, C. MONGIS La République mande et ordonne au ministre l'économie et des finances en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 15PA03494