CAA de BORDEAUX, 7ème chambre (formation à 3), 06/11/2019, 17BX03912, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 7ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-11-06
Numéro : 17BX03912
Président : M. REY-BETHBEDER
Rapporteur : Mme Florence  MADELAIGUE
Commissaire du gouvernement : M. NORMAND
Avocat(s) : SELARL SOL - GARNAUD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B... C... a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2008, 2009 et 2010 et, à titre subsidiaire, de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des mêmes années à raison de la prise en compte des conséquences de l'imputation de son déficit agricole au titre des années 2005, 2008, 2009 et 2010 sur les revenus non agricoles, de faire application d'un quotient familial de deux parts et de prendre en compte une pension alimentaire de 9 600 euros versée à sa fille au titre de l'année 2009. Par un jugement n° 1502690 du 5 octobre 2017, le tribunal administratif de Bordeaux a prononcé un non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 1 954 euros et a rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 12 décembre 2017 et le 5 juillet 2018, M. C..., représenté par Me A..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 5 octobre 2017 ; 2°) à titre principal, de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2008 à 2010 ; 3°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 à 2010 ; 4°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ont été méconnues en raison de la reprise des opérations de contrôle ; la vérificatrice a engagé une nouvelle vérification le 22 octobre 2012 en l'invitant à se présenter dans les locaux de l'administration avec ses pièces justificatives ; les demandes d'information envoyées les 2 et 25 avril 2013 après l'entrevue avec l'inspectrice principale constituaient le prolongement du contrôle fiscal achevé le 10 juin 2011 ; - à l'issue de l'entrevue du 22 novembre 2012, une nouvelle saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'imposait ; - une deuxième proposition de rectification s'imposait dès lors qu'il a reçu deux avis de vérification ; - l'entrevue du 22 novembre 2012 dans les locaux de l'administration entache la procédure d'irrégularité en vertu de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ; - l'administration a méconnu les dispositions de l'article 1658 du code général des impôts en lui adressant des avis d'impositions conformément à l'article L. 253 du livre des procédures fiscales, au lieu d'un avis de mise en recouvrement ; - au surplus, les avis d'impositions transmis ne comportaient pas les éléments devant être mentionnés selon les modalités prévues à l'article R 256-l du livre des procédures fiscales ; aucune régularisation n'est possible dès lors que l'avis d'imposition ne fait référence à aucune pièce de procédure ; - l'administration a remis en cause à tort les charges déduites : une partie du remboursement de l'URSSAF imposée par l'administration correspondant à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale n'est pas imposable ; - toutes les dépenses exposées ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ; - il doit disposer pour le calcul de l'impôt 2008 d'un quotient familial de deux parts tenant compte de la demande de rattachement de sa fille, étudiante ; - la pension alimentaire versée en 2009 pour sa fille étudiante doit être déduite ; - l'administration a appliqué, à tort, la majoration pour manquement délibéré. Par deux mémoires, enregistrés le 6 juin 2018 et le 17 avril 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que la requête doit être regardée comme tardive sous réserve de la vérification de la date de réception du jugement par le contribuable et que les moyens soulevés par M. C... ne sont pas fondés. Par ordonnance du 2 avril 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 6 mai 2019 à 12 heures. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme F... G..., - les conclusions de M. Nicolas Normand, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. C..., qui exerce une activité d'expert-comptable, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de cette activité portant sur la période comprise du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 ainsi que d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal au titre des années 2008 et 2009. Une proposition de rectification lui a été adressée le 29 juillet 2011 par laquelle le service l'a informé de son intention de procéder à des rectifications de ses bases imposables à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre des années 2008 à 2010. Après avoir saisi la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, qui a invité les parties à se rencontrer pour poursuivre un dialogue sur les recettes omises et les charges litigieuses, puis rencontré le supérieur hiérarchique du vérificateur et l'interlocuteur départemental, l'administration a abandonné certains redressements. M. C... relève appel du jugement du 5 octobre 2017 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement accordé le 21 décembre 2015 a rejeté le surplus de sa demande, qui tendait à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux trouvant leur origine dans les contrôles précités. Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre : Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu et aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales : " Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. (...) ". Pour l'application de ces dispositions, une vérification de comptabilité doit être regardée comme achevée à la date à laquelle l'administration fiscale indique au contribuable avoir terminé les opérations de contrôle et, au plus tard, à la date à laquelle celle-ci lui adresse, selon le cas, un avis d'absence de rectification ou une notification de redressement, pour les impositions et la période auxquelles ce document se rapporte, sauf si la notification mentionne, lorsqu'elle a un but uniquement conservatoire, que la vérification se poursuit. Par ailleurs, si les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales interdisent à l'administration, dans les limites qu'elles précisent, de procéder à une nouvelle vérification des écritures comptables d'un contribuable, elles n'ont ni pour objet ni pour effet de priver le service chargé de l'assiette de l'impôt du droit de réparer à tout moment, dans le délai de répétition défini par le code général des impôts, les insuffisances, omissions ou erreurs dont la découverte résulte de la vérification elle-même, des rapports établis à la suite de celle-ci ou de renseignements provenant de toute autre source. 3. Il ressort des termes mêmes de la proposition de rectification en date du 29 juillet 2011 que les opérations de vérification se sont achevées le 10 juin 2011 concernant les déclarations fiscales du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 et la TVA du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010, et le 26 juillet 2011 concernant le bénéfice non commercial de l'année 2010. Saisie par M. C... en raison du désaccord persistant avec l'administration fiscale sur les redressements consécutifs à ces opérations, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de la Gironde a, dans un avis du 28 septembre 2012, invité les parties " à se rencontrer pour poursuivre un dialogue utile " sur les points de désaccord tenant aux " remboursement provenant d'organismes sociaux ", aux " autres recettes omises " et aux " charges ". À la suite de cet avis, la vérificatrice a proposé à l'intéressé, le 22 octobre 2012, de le rencontrer, le 8 novembre suivant, dans les locaux de l'administration et lui a demandé de bien vouloir " apporter les pièces justificatives concernant la réalité et le montant des charges portées en déduction des bénéfices imposables et sur les encaissements contestés qui ont été notifiés au titre des recettes omises ". Au cours de cet entretien, qui s'est finalement déroulé le 22 novembre suivant, M. C... a communiqué différents documents de nature, selon lui, à justifier les charges alléguées. En retenant certaines de ces pièces et en abandonnant par suite les redressements y afférents, l'administration, qui a par ailleurs refusé de prendre en compte les pièces dont la date était postérieure à la période correspondant aux opérations de vérification, ne saurait être regardée comme ayant procédé à une nouvelle vérification des écritures comptables de M. C..., au sens des dispositions précitées de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales alors même que la vérificatrice a adressé une demande d'information, le 2 avril 2013, aux clients qui avaient signé une attestation leur demandant de préciser pour chaque réunion tenue à Baigneaux, la date, l'objet ainsi que le nombre de participants et une demande de renseignements envoyée à Mme E... concernant le loyer payé à la même adresse pour les années 2009 à 2011, la vérificatrice ayant ainsi limité son examen aux pièces concernant les recettes et charges en litige à la suite de l'invitation de la commission précitée. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition au regard des dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. ( ... ) ". 5. Ainsi que l'a relevé le tribunal, il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité de l'activité d'expert-comptable de M. C... s'est déroulée au siège de l'entreprise entre le 17 mars 2011, date de la première intervention, et le 5 juin 2011, date à laquelle l'administration fiscale l'a informé de la fin des interventions au cabinet de l'appelant à Sauveterre-de-Guyenne sans que M. C... apporte aucun élément de nature à démontrer qu'au cours de ces interventions, la vérificatrice se serait refusée à tout dialogue contradictoire. 6. La circonstance que la rencontre du 22 novembre 2012, citée au point 3, qui, ainsi qu'il vient d'être dit, ne constitue pas une prolongation de la vérification de comptabilité, se soit déroulée dans les locaux de l'administration est sans incidence sur la régularité des opérations de contrôle. 7. En troisième et dernier lieu, M. C... reprend en appel, sans les assortir d'éléments nouveaux ni de critiques utiles du jugement, les moyens tirés de ce que l'administration se serait abstenue, à tort, de saisir une deuxième fois la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de la Gironde après l'entrevue du 22 novembre 2012 et d'adresser deux propositions de rectification. Il y a lieu d'écarter ces moyens par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges. Sur les modalités de mise en recouvrement : 8. M. C... a été destinataire à l'issue de la procédure de rectification contradictoire litigieuse, d'avis d'impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre des années 2008 à 2010 établis au rôle 911 A mis en recouvrement le 31 janvier 2014. Il soutient, pour la première fois en appel, qu'en application des dispositions de l'article 1658 du code général des impôts, les impositions supplémentaires auxquelles il a été assujetti auraient dû lui être notifiées par un avis de mise en recouvrement conforme aux prescriptions prévues aux articles L. 256 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales. 9. D'une part, aux termes de l'article 175 A du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur le revenu et figurant dans la section III "Déclarations des contribuables" : " Le service des impôts peut rectifier les déclarations en se conformant à la procédure prévue à l'article L 55 du livre des procédures fiscales. ". En vertu de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts (...), les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. ". Aux termes de l'article L. 61 du même livre, figurant en section IV " Procédures de rectification ", chapitre 1 "Procédure de redressement contradictoire" de ce livre : " Après l'établissement du rôle ou l'émission de l'avis de mise en recouvrement, le contribuable conserve le droit de présenter une réclamation conformément à l'article L. 190. ". Enfin, l'article R. 61 A-1 dudit livre dispose que : " Le montant de l'impôt exigible à la suite d'une procédure de redressement est calculé : a) Soit sur la base acceptée par le contribuable si celui-ci a donné son accord dans le délai prescrit ou s'il a présenté dans ce même délai des observations qui ont été reconnues fondées ; b) Soit sur la base fixée par l'administration à défaut de réponse ou d'accord du contribuable dans le délai prescrit ; c) Soit sur la base notifiée par l'administration au contribuable après avis de la commission compétente dans le cas où le litige lui a été soumis. Le montant de l'impôt exigible donne lieu à l'établissement d'un rôle ou à l'émission d'un avis de mise en recouvrement. ". 10. D'autre part, aux termes de l'article 1658 du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 applicable à partir du 1er janvier 2011 : " Les impôts directs et les taxes y assimilées sont recouvrés en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du préfet ou d'avis de mise en recouvrement ". 11. Si l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 a complété l'article 1658 du code général des impôts en y ajoutant le membre de phrase " ou d'avis de mise en recouvrement ", il ne résulte pas de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires et qui doivent être combinées avec les dispositions citées au point 9, que le législateur aurait ainsi entendu imposer à l'administration, à peine d'irrégularité, d'émettre un avis de mise en recouvrement lorsqu'elle souhaite établir et recouvrer des impositions supplémentaires en matière d'impôt sur le revenu. Par suite, et en tout état de cause, l'appelant ne peut utilement soutenir que la réception d'un avis d'imposition ne lui aurait pas offert des garanties analogues à celles d'un avis de mise en recouvrement, notamment la référence à la proposition de rectification. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le montant imposable du remboursement par l'URSSAF : 12. Il est constant que l'URSSAF a versé à M. C..., le 26 mars 2009, une somme de 10 579 euros correspondant au remboursement d'un trop-perçu versé au cours de l'année 2005. Si M. C..., qui ne conteste pas le principe de l'imposition de ce remboursement au titre de l'année 2009, conteste son montant en indiquant que la contribution sociale généralisée et la contribution pour le remboursement de la dette sociale étaient incluses alors qu'elles ne sont pas imposables, il n'apporte aucun élément à l'appui de son allégation. Le moyen doit, par suite, être écarté. En ce qui concerne les charges réintégrées : 13. D'une part, aux termes du 1 de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. (...) ". 14. D'autre part, quelle que soit la procédure d'imposition suivie, il appartient au contribuable de justifier que les sommes qu'il a déduites de son bénéfice non commercial ont constitué des dépenses nécessitées par l'exercice de sa profession. 15. En premier lieu, pour justifier du caractère déductible des sommes de 11 040 euros en 2008, 11 500 euros en 2009 et 12 500 euros en 2010, au titre de loyers versés à la SCI Bergère pour la location d'un local professionnel de 130 m² situé 5 rue Couturier à Baigneaux, alors qu'il acquitte un loyer qu'il déduit pour un cabinet situé à Sauveterre-de-Guyenne, M. C... soutient que ce local, composé d'une salle de réunion, d'un bureau et de moyens informatiques nécessaires à la tenue de la comptabilité, est nécessaire à l'exercice de sa profession. Toutefois, en se bornant à produire une dizaine d'attestations, toutes dactylographiées selon le même modèle et à la même date, de clients, dont certains contactés téléphoniquement ont fait part de la tenue de quelques réunions, alors qu'il a reconnu également louer à la même adresse une maison d'habitation à la SCI Bergère, que plusieurs sociétés dont M. C... est le gérant sont domiciliées à la même adresse et qu'il n'a pas déclaré ce local secondaire pour son imposition à la cotisation foncière des entreprises, M. C... n'apporte pas d'élément suffisamment probant pour justifier du caractère déductible de ces loyers. 16. En deuxième lieu, M. C..., au soutien de son moyen tiré du bien-fondé des déductions de charges effectuées sur ses bénéfices non commerciaux, présente devant la cour les mêmes explications que celles qu'il a exposées en première instance, concernant une facture de 2 893 euros du 28 août 2008 payée à Me D..., une facture de 30 000 euros du 30 janvier 2008 correspondant à la réalisation d'une étude juridique confiée à la société " Juriscap ", de deux factures de 2 000 et 1 000 euros payées les 10 janvier et 27 juillet 2009 à la société A..., de deux factures des 6 et 27 mai 2010 pour un montant total de 568,55 euros payée à la société Louis Vuitton, mais ne verse en appel aucune pièce nouvelle. Ainsi, il ne justifie pas de ce que les frais en litige avaient un caractère nécessaire à son activité professionnelle et ne démontre pas, en particulier, que les factures Juriscap ou A..., en lien selon lui avec des conseils ou études utiles pour la constitution de sociétés ou pour le compte de clients confrontés à des procédures judiciaires, en l'absence notamment de refacturations, pouvaient être regardés comme professionnelles. Par conséquent, il y a lieu d'écarter le moyen tiré de ce que les dépenses correspondantes auraient été nécessitées par l'exercice de sa profession d'expert-comptable. Il ne produit pas davantage d'élément permettant d'établir que les frais comptabilisés en 2010 à hauteur de 880,71 euros, qui concernent des sociétés dans lesquelles M. C... est associé ou gérant, correspondraient à l'avance, pour ses clients, de frais d'acte et de publicité et qu'ils auraient été refacturés en 2011. 17. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que l'administration a, sur la base du tableau mensuel des kilomètres parcourus à titre professionnel établi par M. C..., admis le caractère déductible des déplacements effectués chez ses clients à l'exception des sommes de 1 643 euros au titre de l'année 2008, 2 039 euros au titre de l'année 2009 et 6 780 euros au titre de l'année 2010 aux motifs que " des kilomètres ne peuvent être considérés comme effectués à titre professionnel ou pour certains ne sont pas appuyés de pièces justificatives ". M. C... soutient qu'une grande partie de sa clientèle est agricole et qu'il est donc amené à se déplacer dans les foires, réunions et autres conférences de nature agricole. En se bornant à soutenir que ces frais sont engagés dans l'intérêt direct de son cabinet et que la contrepartie réside dans le résultat comptable du cabinet, l'appelant n'apporte pas d'élément suffisamment probant de nature à justifier que ces déplacements seraient nécessités par l'exercice de sa profession d'expert-comptable, les simples indications figurant sur un carnet de rendez-vous ne constituant pas des justificatifs probants. 18. En quatrième lieu, s'agissant des frais divers de gestion, cadeaux et achats de vins réintégrés au bénéfice non commercial des années en cause, pour un montant total de 3 695,90 euros au titre de l'année 2008, et 2 106 euros au titre de l'année 2009, l'administration a considéré ces frais comme engagés à des fins personnelles, certaines factures étant relatives à des repas pris les jours fériés, d'autres à des repas pris régulièrement le soir ou le dimanche avec un menu enfant, d'autres à des repas pris à Paris ou à Carcassonne, ou à Saint-Pierre-des-Champs pendant l'été. Elle a également réintégré les sommes correspondant à des cadeaux " Louis Vuitton " à l'occasion des mariages de la petite fille et de la fille de clients comme disproportionnés par rapport aux honoraires. En se bornant à indiquer qu'il est parfois amené, pour conserver sa clientèle, à inviter ses clients au restaurant, y compris en fin de semaine, et à leur offrir des cadeaux, l'appelant n'établit pas le lien avec son activité d'expert-comptable compte tenu des montants des cadeaux par rapport aux honoraires ou de la quantité très élevée de bouteilles achetées. Par conséquent, en l'absence d'élément de nature à justifier que ces dépenses seraient nécessitées par l'exercice de sa profession d'expert-comptable, l'administration fiscale a pu légalement en refuser la déduction de son bénéfice imposable. 19. En cinquième et dernier lieu, pour justifier du caractère déductible de la facture Polycorn de 4 063,91 euros au titre de l'année 2008, M. C... soutient que le gérant de cette société, dont il est le comptable, s'était déplacé au cabinet, à la suite du départ non remplacé d'une de ses salariées, pour effectuer la saisie de ses écritures comptables. Toutefois, cette affirmation n'est appuyée d'aucun justificatif de nature à établir la nature professionnelle de cette dépense alors qu'au demeurant la société Polycorn exerce une activité de céréalier. En ce qui concerne le bénéfice de deux parts de quotient familial : 20. M. C..., dont l'imposition sur le revenu a été établie sur la base d'un quotient familial de 1,5 part, demande la réduction des cotisations mises à sa charge, en se prévalant du bénéfice d'un quotient familial de deux parts, au motif qu'il a élevé seul deux enfants. 21. L'article 6 du code général des impôts dispose que : " (...) 3. Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans, ou de moins de vingt-cinq ans lorsqu'elle poursuit ses études, ou, quel que soit son âge, lorsqu'elle effectue son service militaire ou est atteinte d'une infirmité, peut opter, dans le délai de déclaration et sous réserve des dispositions du quatrième alinéa du 2° du II de l'article 156, entre : 1° L'imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun ; 2° Le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ; le rattachement peut être demandé, au titre des années qui suivent celle au cours de laquelle elle atteint sa majorité, à l'un ou à l'autre des parents lorsque ceux-ci sont imposés séparément. (...) ". Selon le premier alinéa de l'article 196 B du même code : " Le contribuable qui accepte le rattachement des personnes désignées au 3 de l'article 6 bénéficie d'une demi-part supplémentaire de quotient familial par personne ainsi rattachée. ". 22. Selon ces dispositions, les personnes majeures entrant dans leur champ d'application, peuvent opter, pour l'année entière et pour l'ensemble de leurs revenus, entre une imposition de leurs revenus dans les conditions de droit commun et le rattachement, avec l'accord du contribuable concerné, à l'un des foyers fiscaux qu'elles mentionnent, sans que ces dispositions fassent prévaloir une option sur l'autre. En outre, ces dispositions impliquent qu'à l'expiration du délai de déclaration, l'option exercée est irrévocable pour l'année au titre de laquelle elle a été souscrite. 23. L'appelant, qui avait omis de mentionner des enfants à charge sur ses déclarations d'impôt sur les revenus des années 2008, 2009 et 2010, a demandé, devant les premiers juges, la prise en compte de sa fille majeure Émilie, pour le calcul de l'impôt sur le revenu. L'administration fait valoir que cette dernière n'avait pas demandé son rattachement dans le délai requis. Pour la première fois en appel et en annexe à sa requête déposée le 12 décembre 2017, M. C... fait état d'une demande de rattachement au titre de l'année 2008, signée par sa fille et non datée. Dans ces conditions, la demande de rattachement fournie, dépourvue de date certaine, doit être regardée comme ayant été établie le 12 décembre 2017, après l'expiration du délai de déclaration. Par suite, il ne pouvait en être tenu compte pour les années d'imposition en litige. Au demeurant, il est constant que M. C... a effectué au titre de l'année 2008 une déclaration indiquant qu'il vivait seul sans enfant à sa charge En ce qui concerne la déduction d'une pension alimentaire au titre de l'année 2009 : 24. Aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction (...) II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : (...) pensions alimentaires répondant aux conditions fixées par les articles 205 à 211, 367 et 767 du code civil (...) ". Aux termes de l'article 205 du code civil : " Les enfants doivent des aliments à leur père et mère et autres ascendants qui sont dans le besoin ". Aux termes de l'article 208 du même code : " Les aliments ne sont accordés que dans la proportion du besoin de celui qui les réclame, et de la fortune de celui qui les doit ". Il résulte de ces dispositions que, pour bénéficier de la déduction prévue à l'article 156 précité, le contribuable doit apporter la preuve de la réalité des versements allégués et de l'état de besoin du bénéficiaire des sommes ainsi versées. 25. M. C... a porté en déduction de ses revenus pour 2009, une pension alimentaire servie à sa fille Émilie, née le 10 janvier 1985 et alors étudiante, à hauteur de 9 600 euros. Toutefois, en se bornant à produire un avis d'échéance de la société Pierre et Gestion et un chèque d'un montant de 2 210 euros, il n'établit pas la réalité du versement de la pension alléguée. Il n'apporte en outre aucun justificatif de l'état de besoin de sa fille en se bornant à faire valoir que cette dernière est étudiante. Par suite, l'appelant n'est pas fondé à demander le bénéfice des dispositions précitées du 2° du II de l'article 156 du code général des impôts. Sur les pénalités : 26. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré. ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires (...) la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". 27. Eu égard à l'ensemble des circonstances de l'espèce et notamment, d'une part, à l'importance et de la récurrence des omissions déclaratives de M. C... ainsi qu'à l'existence de nombreuses charges déduites sans que leur intérêt pour l'exercice de sa profession soit établi, et, d'autre part, à la qualité d'expert-comptable de l'intéressé, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts. 28. Il résulte de tout ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté le surplus de sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des articles L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. C... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... C... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Ouest. Délibéré après l'audience du 3 octobre 2019 à laquelle siégeaient : M. Éric Rey-Bèthbéder, président, Mme Frédérique Munoz-Pauziès, président-assesseur, Mme F... G..., premier conseiller, Lu en audience publique, le 6 novembre 2019. Le rapporteur, Florence G... Le président, Éric Rey-Bèthbéder Le greffier, Caroline Brunier La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 17BX03912