Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre , 01/03/2013, 12PA01070, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-03-01
Numéro : 12PA01070
Président : Mme DRIENCOURT
Rapporteur : M. Olivier  COUVERT-CASTERA
Commissaire du gouvernement : M. BLANC
Avocat(s) : SCP AUGUST & DEBOUZY

Vu la requête, enregistrée le 2 mars 2012, présentée pour la société Oddo et Compagnie, dont le siège est au 21, boulevard de la Madeleine à Paris (75001), venant aux droits de la société anonyme Banque Robeco, par la SCP August et Debouzy ; la société Oddo et Compagnie demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0912328 du 16 décembre 2011 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la société anonyme Banque Robeco tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2001 au 30 avril 2003, ainsi que des compléments de contribution des institutions financières auxquels cette société a été assujettie au titre des années 2001 et 2002 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de condamner l'Etat, sur le fondement de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, à verser des intérêts moratoires sur les sommes acquittées en paiement de ces impositions, à compter de ce paiement ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat le paiement de la somme de 15 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ............................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires reprise par la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; Vu la directive 85/611/CEE du Conseil du 20 décembre 1985 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 78-1239 du 29 décembre 1978 portant loi de finances pour 1979 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 février 2013 : - le rapport de M. Couvert-Castéra, président-assesseur, - les conclusions de M. Blanc, rapporteur public, - et les observations de Me Delurier, avocat de la société Oddo et Compagnie ; 1. Considérant qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société Banque Robeco, le service a constaté, d'une part, que cette société n'avait pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée les commissions sur encours de fonds communs de placement, et, d'autre part, qu'elle n'incluait pas dans l'assiette de la contribution des institutions financières les commissions versées aux intermédiaires apporteurs d'affaires ainsi que les dépenses de formation excédant la participation obligatoire des employeurs au développement de la formation professionnelle continue ; que la société Oddo et Compagnie, qui vient aux droits de la société Banque Robeco, relève appel du jugement en date du 16 décembre 2011 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires de contribution des institutions financières auxquels cette société a été assujettie en conséquence de la réintégration par l'administration de ces sommes dans l'assiette de ces impositions, au titre, respectivement, de la période du 1er janvier 2001 au 30 avril 2003 et des années 2001 et 2002 ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant que pour fonder les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, l'administration a estimé que les commissions sur encours, perçues après la souscription des parts de fonds communs de placement, ne pouvaient être regardées comme rémunérant leur placement auprès du public et devaient, en conséquence, être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que la contribuable avait opté, sur le fondement de l'article 260 B du code général des impôts, pour l'assujettissement à cette taxe de ses activités bancaires et financières exonérées, à la différence des commissions prélevées au moment de la souscription par l'investisseur, qui n'entraient pas, elles, dans le champ d'application de cette option ; 3. Considérant que si, pour confirmer ces rappels, le tribunal a estimé, à la différence de l'administration, que les commissions sur encours en litige n'étaient pas exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en tant qu'activité de gestion de fonds communs de placement, visée par le f) du 1° de l'article 261 C du code général des impôts, mais plutôt en tant qu'opération portant sur des parts de sociétés, visée par le e) du 1° de cet article, il n'a pas, ce faisant, procédé d'office à une substitution de base légale qu'il n'était pas compétent pour prononcer en l'absence d'une demande de l'administration en ce sens, dès lors que, indépendamment du motif pour lequel les commissions sur encours doivent être regardées comme exonérées de taxe sur la valeur ajoutée, le tribunal, comme l'administration, a justifié les rappels de taxe en litige par la circonstance que les commissions sur encours de fonds communs de placement ne sont pas exclues de l'option, prévue par l'article 260 B du code général des impôts, pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée d'activités qui en sont exonérées ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des commissions sur encours de fonds communs de placement : S'agissant de l'application de la loi fiscale : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) " ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article 260 B du code général des impôts dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " Les opérations qui se rattachent aux activités bancaires, financières et, d'une manière générale, au commerce des valeurs et de l'argent, telles que ces activités sont définies par décret, peuvent, lorsqu'elles sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée, être soumises sur option à cette taxe. / L'option s'applique à l'ensemble de ces opérations et elle a un caractère définitif (...) " ; que l'article 260 C du code général des impôts énumère les opérations auxquelles l'option mentionnée à l'article 260 B ne s'applique pas ; 6. Considérant qu'aux termes de l'article 261 C du même code dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les opérations bancaires et financières suivantes : (...) f. La gestion de fonds communs de placement (...) " ; que ces dispositions, qui assurent la transposition de celles de l'article 13, B, sous d), point 6, de la sixième directive, repris à l'article 135, paragraphe 1, sous g) de la directive 2006/112/CE, doivent s'entendre, ainsi que l'a jugé la Cour de justice des Communautés européennes dans son arrêt du 4 mai 2006, rendu dans l'affaire C-69/04, comme visant, outre les fonctions de gestion de portefeuille, les services de gestion administrative et comptable des fonds fournis par un gestionnaire tiers, s'ils forment un ensemble distinct, apprécié de façon globale, et sont spécifiques et essentiels pour la gestion de ces fonds ; qu'au nombre des services de gestion administrative mentionnés à l'annexe II de la directive 85/611/CEE, à laquelle renvoie sur ce point l'arrêt susmentionné, figurent notamment les services juridiques et de gestion comptable du fonds, les demandes de renseignement des clients, l'évaluation du portefeuille et la détermination de la valeur des parts, y compris les aspects fiscaux ; 7. Considérant que l'administration a réintégré dans l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée de la société Banque Robeco les commissions sur encours de fonds communs de placement qui lui avaient été versées par la société Robeco Gestions, gestionnaire de ces fonds, au motif que la contribuable avait exercé l'option pour l'assujettissement à cette taxe prévue par les dispositions précitées de l'article 260 B du code général des impôts ; 8. Considérant qu'aux termes de l'article 13 de la loi n° 78-1239 du 29 décembre 1978, portant loi de finances pour 1979 : " I. La taxe spéciale sur les activités bancaires et financières est supprimée à compter du 1er janvier 1979 (...). II. Les opérations antérieurement soumises à la taxe sur la valeur spéciale sur les activités bancaires et financières en exécution des dispositions combinées des articles 299 et 300 du code général des impôts peuvent, sur option des personnes qui étaient ou auraient été passibles de cette taxe, être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée " ; qu'il résulte des termes mêmes de ces dispositions, qui ont eu pour objet de fixer les modalités de la suppression de la taxe spéciale sur les activités financières instituée par la loi n° 66-10 du 6 janvier 1966, et de prévoir, pour certaines opérations, une possibilité d'option pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée, qu'elles concernent seulement les opérations qui, avant le 1er janvier 1979, étaient soumises à la taxe dite spéciale ; 9. Considérant que si, à la date d'entrée en vigueur de ces dispositions, l'article 300 du code général des impôts disposait : " Sont exonérés de la taxe spéciale : (...) 10° les frais et commissions perçus lors de l'émission des parts de fonds communs de placement ", les commissions sur encours de fonds communs de placement perçues par la société Banque Robeco ne peuvent être regardées comme visées par ces dernières dispositions dès lors que, versées chaque année par le gestionnaire des fonds à cette société en fonction de la valeur liquidative de l'ensemble des parts détenues par ses clients, elles ne sont pas destinées à rémunérer le service rendu par la société Banque Robeco lors de la souscription initiale par un de ses clients des parts d'un fonds commun de placement, en tant qu'intermédiaire entre ce client et le gestionnaire de ce fonds, mais elles rémunèrent l'activité d'information et de conseil déployée par cette société, après cette souscription, pour le compte de ce gestionnaire, en vue d'inciter ses clients à conserver ces parts, notamment en les informant régulièrement sur les rendements des fonds communs de placement qu'ils ont souscrits et sur les choix faits dans la gestion des portefeuilles de ceux-ci ; 10. Considérant que, dès lors que de telles commissions sur encours de fonds communs de placement étaient, avant le 1er janvier 1979, soumises à la taxe sur les activités bancaires et financières sur le fondement des dispositions combinées des articles 299 et 300 alors en vigueur du code général des impôts, ces commissions pouvaient, sur option des personnes qui étaient ou auraient été passibles de cette taxe, être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il s'ensuit que, alors que ces commissions rémunéraient des opérations exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions précitées du f) du 1° de l'article 261 C du code général des impôts, l'option, exercée par la société Banque Robeco sur le fondement des dispositions précitées de l'article 260 B du code général des impôts, et qui, en vertu de ces dispositions, s'appliquait à l'ensemble de ses opérations bancaires ou financières, a eu pour effet de soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée ces commissions sur encours de fonds communs de placement ; S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 11. Considérant que la société requérante ne peut se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales du paragraphe 10 de la documentation administrative de base 3-L-5133, dans sa version à jour au 10 mai 1996, selon laquelle seules les commissions de gestion des fonds communs de placement peuvent faire l'objet de l'option pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée et non les commissions perçues lors de l'émission des parts de ces fonds, cette documentation ne comportant aucune interprétation formelle de la loi fiscale différente de celle dont le présent arrêt fait ci-dessus application ; qu'il en va de même des énonciations de l'instruction administrative du 10 février 1970, publié au bulletin officiel de la direction générale des impôts sous la référence 3-P-5-70, selon laquelle l'exonération de la taxe spéciale sur les activités bancaires et financières dont bénéficient les frais et commissions perçus lors de l'émission des parts de fonds communs de placement s'applique aussi bien à la fraction de ceux-ci perçue par les sociétés qui assurent la gestion de ces fonds qu'à la fraction versée aux établissements qui placent les parts ; 12. Considérant que la société requérante ne peut pas davantage se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 24 de l'instruction 3 L-3-05 du 3 août 2005, selon lequel la commission sur encours qui, au terme du contrat avec l'établissement placeur, rémunère le placement, voire la conservation des actions par les investisseurs, est exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée sans possibilité d'option, dès lors que cette instruction est postérieure à la période au titre de laquelle ont été établies les impositions en litige ; 13. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans l'assiette de la valeur ajoutée de la société Banque Robeco au titre de la période du 1er janvier 2001 au 30 avril 2003 les commissions sur encours de fonds communs de placement perçues par cette société ; En ce qui concerne les conclusions tendant à la décharge des compléments de contribution des institutions financières : 14. Considérant qu'aux termes de l'article 235 ter Y du code général des impôts alors en vigueur : " I. Les établissements de crédit, les entreprises d'assurances, de capitalisation et de réassurances de toute nature, ainsi que les sociétés immobilières pour le financement du commerce et de l'industrie, doivent acquitter une contribution annuelle sur certaines dépenses et charges comptabilisées au cours de l'année précédente. (...) II. La contribution est assise sur les dépenses et charges comptabilisées au cours de l'année précédente au titre des frais de personnel, des travaux, fournitures et services extérieurs, des frais de transport et de déplacement, des frais divers de gestion et des amortissements des immeubles, matériels et véhicules utilisés pour les besoins de l'exploitation. (...) " ; 15. Considérant que la société requérante conteste la réintégration par l'administration, dans l'assiette de la contribution des institutions financières qui lui a été réclamée au titre des années 2001 et 2002, des commissions d'apporteurs d'affaires ainsi que des dépenses de formation continue ; S'agissant des commissions d'apporteurs d'affaires : 16. Considérant qu'aux termes de l'article 58 K de l'annexe III au code général des impôts alors en vigueur : " Les comptes correspondant aux dépenses et charges énumérées au II de l'article 235 ter Y du code général des impôts doivent, en ce qui concerne les établissements de crédit, être entendus selon les définitions données par le "règlement de la commission de contrôle des banques" dans ses dispositions applicables aux banques (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que les dépenses et charges à prendre en compte pour la détermination de l'assiette de la contribution des institutions financières sont définies conformément à la réglementation comptable applicable aux établissements de crédit telle qu'édictée, à la date de la mise en recouvrement de l'imposition, par l'instance compétente en la matière ; 17. Considérant que la société requérante ne conteste pas que, en application des dispositions précitées de la loi fiscale, les commissions d'apporteurs d'affaires en litige, qui constituent des charges pour services extérieurs, devaient être incluses dans l'assiette de la contribution des institutions financières ; 18. Considérant que la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction 4 L-8-82 du 11 octobre 1982, reprise par la documentation administrative 4-L-32, n° 8, à jour au 1er mai 1992, qui commentent les dispositions du règlement de la commission de contrôle des banques issues de son instruction n° 77-01-A du 16 décembre 1977, dès lors que l'interprétation administrative ainsi énoncée se rapporte à une réglementation comptable applicable aux établissements de crédit qui n'était plus en vigueur au cours des années d'imposition en litige et ne comporte dès lors aucune interprétation de l'article 58 K applicable à ces années ; que, si la société requérante entend se prévaloir sur le même fondement d'une instruction en date du 28 mars 2002 de la commission bancaire, cette instruction ne constitue pas une interprétation administrative de la loi fiscale ; S'agissant des dépenses de formation continue : 19. Considérant qu'aux termes de l'article 58 L de l'annexe III au code général des impôts alors en vigueur : " Ne sont toutefois pas comprises dans l'assiette de la contribution : (...) b. Les dépenses de formation exposées au titre de la participation obligatoire des employeurs au développement de la formation professionnelle continue (...) " ; que le taux de cette participation était, au titre des années en cause, pour les employeurs occupant dix salariés et plus, fixé par les dispositions de l'article 235 ter D du code général des impôts à 1,5 pour cent du montant des rémunérations ; 20. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que sont exclues de la base imposable de la contribution des institutions financières celles des dépenses de formation continue qui ont un caractère obligatoire et que ne présentent ce caractère que les dépenses exposées à concurrence des montants résultant de l'application des taux mentionnés à l'article 235 ter D ; qu'il s'ensuit que l'administration était fondée à inclure dans l'assiette de la contribution des institutions financières dont la société Banque Robeco était redevable au titre des années 2001 et 2002 les sommes excédant les montants résultant de l'application aux rémunérations du taux de 1,5 pour cent ; 21. Considérant que la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction 4 L-8-82 du 11 octobre 1982, reprise par la documentation administrative 4-L-32, n° 14, à jour au 1er mai 1992, qui, si elles indiquent que le b) de l'article 58 L de l'annexe III au code général des impôts prévoit de soustraire de manière générale, dans un souci de neutralité, les dépenses de formation continue de l'assiette de la contribution des institutions financières, que celles-ci se traduisent par des frais de personnel ou des frais de gestion, ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale autorisant les contribuables à exclure de l'assiette de cette contribution les dépenses qui excédent le montant des dépenses de formation continue ayant un caractère obligatoire ; 22. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de la demande de première instance, que la société Oddo et Compagnie n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales : 23. Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, quand l'Etat est condamné à un dégrèvement d'impôt par un tribunal, les intérêts moratoires et, le cas échéant, les sommes engagées par le contribuable pour constituer des garanties autres qu'une consignation, lui sont remboursés dans les limites et conditions fixées par les articles R. 208-1 à R. 208-6 dudit livre ; que, par le présent arrêt, la Cour rejette les conclusions de la société requérante tendant à la décharge des impositions en litige ; que, par suite, les conclusions susanalysées de la société requérante ne peuvent en tout état de cause qu'être rejetées ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 24. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Oddo et Compagnie demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société Oddo et Compagnie est rejetée. '' '' '' '' 2 N° 12PA01070