COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 19/08/2010, 09LY02359, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-08-19
Numéro : 09LY02359
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Dominique  JOURDAN
Commissaire du gouvernement : M. RAISSON
Avocat(s) : CABINET SILVERE PATRIAT

Vu le recours, enregistré le 7 octobre 2009 au greffe de la Cour, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT ; Le ministre demande à la Cour : 1°) d'annuler les articles 1er et 2 du jugement n° 0800191 du 16 juin 2009 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a déchargé M. et Mme Vincent A de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes, auxquelles les intéressés ont été assujettis au titre de l'année 2001, à concurrence de la prise en compte d'un nombre de 2 246 au lieu de 30 264 bouteilles de vin vendues et non portées en comptabilité au cours de l'exercice clos en 2001, et a condamné l'Etat à leur verser une somme de 750 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 2°) de remettre à la charge de M. et Mme A les sommes dont la décharge a été prononcée par le jugement attaqué ; Le ministre fait valoir que le raisonnement du Tribunal omet les principes énoncés aux articles L. 13 et R. 13-1 du livre des procédures fiscales, relatifs à la vérification de comptabilité, et établit une distinction inopportune entre les stocks portés en comptabilité et les déclarations de stocks souscrites auprès des services douaniers et de l'Institut national des appellations d'origine (INAO) ; que les déclarations souscrites par les intéressés peuvent être pertinentes, mais ne peuvent pas être qualifiées de déclarations fiscales ou de pièces comptables ; qu'il n'appartenait pas au vérificateur d'écarter, avant de procéder à la reconstitution, les déclarations de stocks souscrites auprès de ces organismes ; que le Tribunal, qui a considéré que la comptabilité n'était pas probante et qui a pris en considération des données identiques présentées dans d'autres déclarations des contribuables, a entaché son jugement d'une contradiction entre les motifs, à laquelle s'ajoute une erreur de calcul, les premiers juges s'étant mépris sur la valeur du stock qu'ils ont évalué à 16,84 hectolitres, alors que cette donnée correspond au taux de perte et que la variation de stock s'établit à 370,26 hectolitres, soit un déstockage de volume de vin correspondant à 49 368 bouteilles ; que les 30 264 bouteilles correspondent à un volume de 226,98 hectolitres, alors que la production annuelle du domaine est de 600 hectolitres ; que la vente desdites bouteilles, compte tenu du temps de garde, est, de ce fait, complètement réaliste ; que la réponse aux observations des contribuables est suffisamment motivée ; que le caractère non sincère et non probant de la comptabilité est établi en raison de l'absence d'inventaire détaillé à l'ouverture de la période vérifiée, seul un document non probant ayant été produit, et par l'existence d'une facture correspondant à l'achat de 30 264 bouteilles vides non comptabilisée ; qu'à défaut de justification, un abattement de 50 % ne peut être accepté ; que les pénalités pour mauvaise foi sont justifiées ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 28 avril 2010, présenté pour M. et Mme Vincent A, tendant au rejet des conclusions du ministre et, par la voie de l'appel incident, à la décharge totale de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2001 et à la condamnation de l'Etat à leur verser la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent, à titre principal, que la procédure est irrégulière en raison de l'absence de motivation de la réponse à leurs observations et méconnaît ainsi les dispositions de l'article L. 57-4° du livre des procédures fiscales, ainsi que la doctrine administrative 13 L-1514, n° 37 à 39, du 1er juillet 2002 ; qu'il n'a pas été répondu à ces arguments, alors qu'ils visaient à démontrer d'une manière extrêmement précise et documentée que le domaine A suivait des règles de production et de suivi des mouvements de vins dont il résultait une impossibilité de vente dissimulée de vins ; qu'à titre subsidiaire, l'absence de comptabilisation d'une facture, dont l'objet ne concerne pas au demeurant l'entreprise, ne peut permettre de considérer la comptabilité comme non probante ; que cette facture n'a pas été comptabilisée car elle ne concerne pas l'activité de l'entreprise ; que les bouteilles ont été remises pour partie aux propriétaires de métairies, données pour partie aux salariés et revendues à la société Cheveau, pour le surplus, le 4 février 2005 ; que les stocks de bouteilles vides ont été présentés au vérificateur en décembre 2004 ; qu'au cours des six précédentes années de contrôle fiscal, aucun grief n'a été fait à l'entreprise ; que la reconstitution de recettes est manifestement sommaire et radicalement viciée ; que seule une comparaison avec les ventes déjà comptabilisées peut permettre d'analyser la cohérence de la reconstitution de recettes, et non la référence à des ventes soit disant dissimulées ; qu'il est manifeste que les mouvements de vins qui sont justifiés et retracés dans la comptabilité ne permettent pas la vente de 30 264 bouteilles supplémentaires ; que la reconstitution aboutit à une progression des ventes de 70 % en 2001 par rapport à l'année 2000, alors qu'elle n'est en réalité que de 35 % ; que l'hypothétique vente supplémentaire non déclarée ne pourrait correspondre qu'à des vins sans appellation et sans étiquette, dont le prix ne peut être que nettement inférieur au prix moyen des ventes ; que la méthode qui utilise le prix moyen est incohérente et dénuée de tout fondement ; qu'un abattement de 50 % doit être appliqué ; que l'application des pénalités pour mauvaise foi n'est pas justifiée par l'absence de comptabilisation d'une seule facture, qui ne démontre pas la volonté d'éluder l'impôt ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 juillet 2010 : - le rapport de Mme Jourdan, premier conseiller ; - les observations de Me Patriat, avocat de M. et Mme A ; - et les conclusions de M. Raisson, rapporteur public ; - la parole ayant été à nouveau donnée à Me Patriat, avocat de M. et Mme A ; Sur les conclusions présentées par le ministre : Considérant que M. Vincent A, viticulteur, à fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales pour la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003 ; que, s'agissant de l'exercice clos en 2001, après avoir estimé que la comptabilité de l'entreprise ne présentait pas un caractère régulier et probant, l'administration fiscale a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires en intégrant, dans les bénéfices agricoles déclarés, les recettes correspondant à la vente de 30 264 bouteilles de vin vendues et non portées en comptabilité, et a procédé à la notification à M. et Mme A, le 21 décembre 2004, des redressements résultant de cette réintégration en matière d'impôt sur le revenu ; que le ministre relève appel du jugement du 16 juin 2009 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a déchargé M. et Mme A de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle les intéressés ont été assujettis au titre de l'année 2001 à concurrence de la prise en compte d'un nombre de 2 246 bouteilles au lieu de 30 264 bouteilles ; Considérant que, pour prononcer la décharge dont il s'agit, le Tribunal administratif de Dijon s'est fondé sur la circonstance que l'administration fiscale, qui n'avait pas remis en cause les déclarations relatives à la production de vin faites par M. A auprès des services douaniers et de l'INAO, avait utilisé une méthode de reconstitution du chiffre d'affaires qui supposait des ventes de vin hors de proportion avec les capacités de production de l'exploitation, sans par ailleurs établir un déstockage massif, et alors que la variation de stock n'était pour l'année fiscale que de 2 246 bouteilles ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que le stock de vin déclaré par M. A était au 1er janvier 2001 de 1 575,67 hectolitres et que la capacité annuelle de production de l'exploitation s'élève aux environs de 660 hectolitres par an ; que M. et Mme A font valoir qu'au cours de l'année 2001 les ventes ont progressé de 35 % par rapport à 2000, pour atteindre un volume de 959,14 hectolitres ; que, par ailleurs, contrairement à ce qui est mentionné dans le jugement attaqué, il est constant que la variation de stock s'établit à 370,26 hectolitres et non à 16,84 hectolitres soit l'équivalent de 2 246 bouteilles ; que, dans ces conditions, eu égard aux possibilités de stockage du vin pouvant atteindre 1 500 hectolitres et de la capacité de production annuelle s'établissant à 600 hectolitres, il ne résulte pas de l'instruction que la vente de 30 264 bouteilles, correspondant à 226,98 hectolitres, soit 37,8 % de la production annuelle et 15 % de ladite capacité de stockage, soit hors de proportion avec la capacité de production de l'entreprise ; que M. et Mme A ne peuvent, pour soutenir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires serait excessivement sommaire, se borner à faire référence aux déclarations relatives à la production établies auprès des services douaniers et de l'INAO, dont les éléments ont été repris dans la comptabilité, laquelle a été déclarée irrégulière et non probante ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le Tribunal administratif s'est fondé sur le caractère excessivement sommaire de la méthode pour prononcer la décharge partielle de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle les intéressés ont été assujettis au titre de l'année 2001 ; Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme A tant devant le Tribunal administratif qu'en appel ; En ce qui concerne la régularité de la procédure : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée (...) ; Considérant que M. et Mme A soutiennent que la réponse à leurs observations, en date du 25 juillet 2005, est insuffisamment motivée, notamment sur la question de la capacité de l'exploitation à produire le vin nécessaire à la vente des 30 264 bouteilles acquises le 24 janvier 2001 et mentionnées sur la facture litigieuse à partir de laquelle les redressements ont été opérés ; qu'en analysant les circonstances avancées par les contribuables visant à justifier l'absence de comptabilisation de la facture en litige et en répondant ainsi à l'ensemble des arguments alors présentés, l'administration fiscale a apporté une réponse précise et circonstanciée aux observations des contribuables ; que, par suite, M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que l'administration fiscale aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; Considérant que M. et Mme A ne peuvent se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative 13 L-1514, du 1er juillet 2002, laquelle est relative à la procédure d'imposition ; En ce qui concerne le caractère probant de la comptabilité : Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour établir le caractère non sincère et non probant de la comptabilité de M. A pour l'année 2001, l'administration s'est fondée sur la circonstance que ce dernier n'était pas en mesure de présenter un inventaire détaillé, annexé au bilan d'ouverture, en ce qui concerne les matières sèches, constituées des bouteilles vides, bouchons et étiquettes, mais n'avait produit à cet égard qu'un document non probant, et qu'une facture émise par la société Cheveau le 24 janvier 2001, correspondant à l'achat de 30 264 bouteilles vides, n'avait pas été comptabilisée ; que les contribuables soutiennent que M. A a acheté ces bouteilles à titre personnel et qu'elles ne concernent pas l'activité de l'exploitation ; qu'il font valoir que 5 739 bouteilles ont été données de 2001 à 2005 aux deux métayers, que les sept salariés de l'entreprise se sont vus attribuer pour la même période 2 400 bouteilles et que 22 116 bouteilles restantes ont été revendues à la société Cheveau le 3 février 2005, après la notification des redressements en litige, afin d'établir leur bonne foi ; que, toutefois, alors qu'il n'est pas justifié que les bouteilles destinées aux métayers et aux salariés du domaine ne concernaient pas l'activité de l'exploitation et ne devaient pas être comptabilisées, M. et Mme A, qui font par ailleurs état de l'augmentation significative des ventes en 2001, n'apportent pas d'explication sur l'utilisation projetée des bouteilles restantes, ni sur les circonstances ayant conduit M. A à effectuer un achat de 30 264 bouteilles qu'il indique ne pas avoir utilisées, pour l'essentiel, pendant quatre années ; que, s'ils mentionnent avoir revendu une partie de ces bouteilles à la société Cheveau le 3 février 2005, ils ne peuvent être regardés, en raison de l'insuffisance des justificatifs produits, comme établissant cette cession, que l'administration conteste sérieusement ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant que cet achat de bouteilles en nombre très significatif, payé en espèces, était effectivement destiné à l'exploitation viticole de M. A, sans que les intéressés puissent utilement se prévaloir de la circonstance que l'entreprise n'a jamais fait l'objet de redressements lors des précédents contrôles ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a pu, au motif de cette absence de comptabilisation, considérer que la comptabilité n'était pas probante ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition litigieuse : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales applicable au litige : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge (...) ; qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la comptabilité de M. A était entachée de graves irrégularités ; que les impositions litigieuses ayant été mises en recouvrement conformément à l'avis rendu le 25 août 2006 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, il incombe aux contribuables, en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve du caractère infondé ou excessif des impositions contestées ; Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que, pour établir le caractère excessif des impositions en litige, M. et Mme A ne peuvent se borner à se référer aux déclarations effectuées auprès des services douaniers et de l'INAO et à soutenir que la vente dont il s'agit était hors de proportion avec leur capacité de production ; que l'administration pouvait considérer que les 30 264 bouteilles vides non comptabilisées avaient été revendues pleines au cours de l'année 2001 ; que l'absence d'inventaire détaillé, lequel aurait permis de connaître le nombre de bouteilles vides en stock à l'ouverture de l'exercice litigieux et de l'exercice suivant, s'oppose à ce que les 22 116 bouteilles vides revendues en 2005 puissent être regardées comme la part non utilisée des 30 264 bouteilles vides achetées le 24 janvier 2001 et à ce que les bouteilles données aux salariés et métayers puissent être, en l'absence de justificatifs probants, décomptées ; Considérant que, pour procéder à la reconstitution des recettes de M. A, le vérificateur a appliqué au nombre de bouteilles achetées et non comptabilisées le prix moyen de vente pratiqué par le domaine, soit 48 francs ; que les contribuables font valoir qu'à supposer que leur soient imputées des ventes de vins supplémentaires à celles déclarées, elles ne pourraient que correspondre à des bouteilles de vin sans appellation et dépourvues d'étiquette, dont le prix ne peut être que nettement inférieur au prix moyen retenu par le vérificateur et qu'il conviendrait de diminuer celui-ci d'au moins de moitié ; qu'ils n'établissement cependant pas, par ces considérations générales et sans apporter quelques justificatifs que ce soit, que, sur la période vérifiée, le tarif qu'ils revendiquent a été pratiqué ; qu'une telle argumentation doit donc être écartée ; En ce qui concerne les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses (...) ; Considérant qu'en informant le contribuable de ce que la mise en évidence d'une facture d'achat d'un nombre important de bouteilles auprès de la SAE Serge Cheveau, payée en espèce sans transiter par la caisse du Domaine Vincent A, démontre le caractère intentionnel des omissions de recettes , l'administration a suffisamment motivé sa décision d'appliquer la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, conformément aux dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'il résulte de l'instruction, que M. A a procédé à l'achat, payé en espèces, de 30 264 bouteilles vides sans que cette opération soit enregistrée dans les écritures comptables de l'entreprise ; qu'alors qu'il n'a pu justifier de l'affectation des bouteilles ainsi acquises, l'administration fiscale, qui a considéré qu'elles constituaient des achats consommés représentatifs de recettes omises, doit être regardée comme apportant la preuve de l'absence de bonne foi de M. A, justifiant l'application de la majoration de 40 % ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Dijon a déchargé M. et Mme A de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle les intéressés ont été assujettis au titre de l'année 2001, à concurrence de la prise en compte d'un nombre de 2 246 bouteilles au lieu de 30 264 bouteilles de vin vendues et non portées en comptabilité au cours de l'exercice clos en 2001, et a condamné l'Etat à leur verser une somme de 750 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Sur le recours incident présenté par M. et Mme A : Considérant qu'à l'appui de leurs conclusions incidentes, qui tendent à la décharge totale de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle les intéressés ont été assujettis au titre de l'année 2001, M. et Mme A présentent les mêmes moyens tirés de l'irrégularité de la procédure, du caractère probant de la comptabilité et du caractère excessivement sommaire de la reconstitution du chiffre de recettes, de l'exagération du prix de vente d'une bouteille retenue par l'administration et de l'absence de justification des pénalités pour mauvaise foi qui leur ont été appliquées ; qu'il y a lieu d'écarter ces moyens, pour les mêmes motifs que ceux mentionnés ci-dessus, et de rejeter les conclusions incidentes ; Sur les conclusions au titre des frais exposés et non compris dans les dépens : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que demandent M. et Mme A, au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement n° 0800191 du 16 juin 2009 du Tribunal administratif de Dijon sont annulés. Article 2 : La demande présentée par M. et Mme A devant le Tribunal administratif de Dijon est rejetée. Article 3 : M. et Mme A sont rétablis, au titre de l'année 2001, au rôle de l'impôt sur le revenu à hauteur des droits et pénalités dont la décharge a été prononcée par le Tribunal administratif de Dijon le 16 juin 2009. Article 4 : Les conclusions incidentes de M. et Mme A sont rejetées. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Vincent A et AU MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT. Délibéré après l'audience du 8 juillet 2010, à laquelle siégeaient : M. Montsec, président, Mme Jourdan et M. Lévy-Ben Cheton, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 19 août 2010. '' '' '' '' N° 09LY02359