Conseil d'Etat, 8 / 7 SSR, du 6 mars 1992, 43530, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 8 / 7 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1992-03-06
Numéro : 43530
Rapporteur : Meyerhoeffer
Commissaire du gouvernement : Chahid-Nouraï

Vu la requête, enregistrée le 29 juin 1982 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par M. X..., demeurant ... ; M. X... demande que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement du 5 mars 1982 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande en décharge de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1973 et 1975 et du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1974 dans les rôles de la commune de Vallangoujard ; 2°) lui accorde la décharge de l'imposition contestée ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Meyerhoeffer, Conseiller d'Etat, - les conclusions de M. Chahid-Nouraï, Commissaire du gouvernement ; Sur la procédure d'imposition et la charge de la preuve : Considérant que M. X... était le principal actionnaire et dirigeant de fait de la société civile immobilière "Les Dioscures", constituée le 10 mai 1969 et qui avait pour objet social la construction en vue de la revente, sur un terrain situé ..., d'un ensemble immobilier devant comporter sur la zone I, un hôtel, et sur la zone II, trois immeubles comprenant des appartements, des garages, des entrepôts et des commerces ; que si les immeubles prévus sur la zone II ont été effectivement réalisés, la société a, en revanche, s'agissant de la zone I, renoncé à construire elle-même l'hôtel prévu et a, par un acte en date du 4 août 1975, donné ce terrain en location pour une durée de 70 ans à la société civile immobilière Socotel, puis par un acte en date du 5 septembre suivant, cédé le même terrain à la société civile immobilière "Montmorency et environs" dont M. X... détient 95 % du capital ; qu'enfin elle a, par un acte en date du 21 octobre 1975, cédé à cette même société les appartements, locaux commerciaux et garages restant dans ses stocks ; qu'ayant ainsi renoncé à réaliser son objet social de construction d'immeubles en vue de la vente, la société ne pouvant plus, à compter de l'exercice 1975, bénéficier des dispositions de l'article 239 ter du code, a été assujettie au titre de cet exercice, à l'impôt sur les sociétés ; que M. X... a été imposé, d'une part, pour les années 1973 et 1974, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux à raison des résultats dégagés par la société civile immobilière pour ces deux années, qui ont fait l'objet d'une évaluation d'office et dont M. X... a été regardé comme le bénéficiaire exclusif, d'autre part, en ce qui concerne 1975, par voie de taxation d'office dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à aison des bénéfices distribués de la société ; En ce qui concerne les années 1973 et 1974 : Considérant qu'il résulte des dispositions combinées, d'une part, des articles 239 ter, 8 et 60 du code général des impôts que le bénéfice des sociétés civiles immobilières créées après l'entrée en vigueur de la loi n° 64-1278 du 23 décembre 1964 et qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente étant déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants d'entreprises industrielles et commerciales, ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement à ces exploitants et qu'elles doivent notamment déclarer leurs résultats ; d'autre part, que leurs membres sont soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; qu'aux termes de l'article 59 du code général des impôts : "Lorsqu'un contribuable soumis à la déclaration de son bénéfice réel n'a pas produit cette déclaration dans le délai prescrit, son bénéfice imposable est fixé d'office" ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'administration est en droit d'évaluer d'office les bénéfices d'une société entrant dans le champ d'application de l'article 8 du code, dès lors que cette société n'a pas souscrit la déclaration à laquelle elle est tenue et d'imposer au nom de chaque associé la part des bénéfices ainsi déterminés correspondant à ses droits dans la société ; que M. X... n'apporte pas la preuve qui lui incombe que la société à souscrit dans le délai légal les déclarations de ses bénéfices pour 1973 et 1974 ; qu'ainsi l'administration était en droit d'évaluer d'office les résultats de ces exercices et de procéder au rehaussement correspondant du revenu de M. X... ; qu'il appartient à M. X..., dont les impositions ont été régulièrement fixées d'office, d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues pour 1973 et 1974 ; En ce qui concerne l'année 1975 : Considérant qu'il est constant que la société civile immobilière "Les Dioscures", passible, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, de l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 1975, a dégagé un bénéfice imposable au titre de l'année 1975 ; que, sous la signature de M. X..., la société a désigné ce dernier comme bénéficiaire des revenus distribués par cette société ; que, dès lors, M. X... doit être regardé comme ayant appréhendé les revenus réputés distribués sous réserve de son droit d'apporter la preuve contraire devant le juge de l'impôt ; que cette situation, dès lors que l'intéressé, pour son assujettissement à l'impôt sur le revenu, a refusé d'accepter les redressements, ne dispense pas l'administration de justifier de l'existence et du montant des bénéfices réintégrés dans les bénéfices sociaux ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment du rapport des experts commis par le juge judiciaire, que la comptabilité de la société civile immobilière "Les Dioscures" comportait de graves irrégularités et insuffisances justifiant que l'administration pût la regarder comme non probante ; que, pour établir le caractère probant et complet de cette comptabilité, M. X... n'apporte aucun élément de nature à établir la véracité de ses allégations ; qu'il ne peut par suite se fonder sur les énonciations de cette comptabilité pour apporter la preuve qui lui incombe ; Sur la reconstitution des recettes et des charges de la société civile immobilière "Les Dioscures" : En ce qui concerne la reconstitution des recettes : Considérant, en premier lieu, que la société civile immobilière "Les Dioscures" a ainsi qu'il a été dit ci-dessus cédé la partie du terrain destinée à la construction d'un hôtel à la société civile immobilière "Montmorency et environs" par acte du 5 septembre 1975 pour un prix de 100 000 F ; que cette partie du terrain avait fait l'objet, lorsqu'il avait été donné à bail le 4 août 1975 à la société civile immobilière Socotel, d'une promesse de vente l'évaluant à 1 400 000 F ; que, dès lors, l'administration n'a pas fait une estimation excessive en retenant la somme de 5000 000 F, pour évaluer le prix de cession de cette partie du terrain ; Considérant, en second lieu, que par acte du 21 octobre 1975, la société civile immobilière "Les Dioscures" a cédé à la société civile immobilière "Montmorency et environs" les immeubles bâtis sur le reste du terrain pour un prix de 300 000 F à raison de 200 000 F pour les logements et dépendances et de 100 000 F pour les locaux à usage commercial ; que, pour évaluer la valeur vénale de ces biens, l'administration a retenu comme valeur de référence le prix de cession des derniers appartements vendus à des particuliers par la société requérante, à savoir 60 000 F pour un studio, et 80 000 F pour un appartement "F2" ; qu'elle a, en outre, pris en compte deux entrepôts attachés aux locaux à usage commercial dont la valeur retenue, soit 500 F par mètre carré, est identique à celle retenue pour les autres entrepôts situé au même endroit, soit un total de 110 000 F de recettes supplémentaires ; qu'en se bornant à affirmer le caractère erroné des redressements contestés, M. X... ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des recettes évaluées par l'administration ; Considérant enfin que si M. X... conteste le redressement retenu par le vérificateur pour insuffisance de valeur vénale des appartements remis sous forme de dation en paiement à la société Cadot, il résulte de l'instruction que cet élément n'a pas été retenu dans l'évaluation faite par les experts, et à laquelle se sont référés les premiers juges ; que ce moyen ne peut dès lors qu'être écarté ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'évaluation des recettes a été à bon droit arrêtée à la somme de 14 610 532 F pour les années 1972 à 1975 ; En ce qui concerne la reconstitution des charges : Considérant, en premier lieu, que M. X... conteste le fait que l'administration n'a pas retenu, dans le coût d'acquisition des terrains, ceux acquis par acte du 17 juin 1969 à Mme Y... ; que M. X... établit la réalité de la dette contractée à l'égard de la cédante par la société civile immobilière "Les Dioscures" sans que l'administration puisse utilement contester le caractère certain de cette créance en soutenant qu'elle n'aurait pas été effectivement payée en 1975 mais qu'en revanche elle aurait été éteinte dès cette même année ; que, par suite, la charge représentée par le coût des terrains à prendre en compte doit être portée à 879 220,96 F ; Considérant, en deuxième lieu, que le coût des travaux retenu par l'administration est celui arrêté par le jugement de la cour d'appel de Lyon en date du 12 juillet 1978, déduction faite de la somme de 19 704,24 F représentant divers travaux effectués dans un appartement témoin et de celle de 21 695,79 F représentant des travaux supplémentaires inclus dans le calcul des honoraires d'un architecte ; que M. X... établit, notamment en se référant au rapport des experts commis par le juge judiciaire, que les abattements effectués sur le montant des travaux retenus par ce dernier correspondent à des charges effectivement supportées par la société civile immobilière "Les Dioscures" et, par suite, ne sont pas fondés ; qu'en revanche, il n'établit pas que le coût des travaux ait été supérieur au montant hors taxes de 5 852 338,72 F retenu par le juge judiciaire ; Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte des dispositions combinées des articles 238 et 240-I du code général des impôts que les commissions ou honoraires non déclarés ne peuvent être retenus au nombre des frais ou charges des personnes physiques ou morales les ayant versés ; que, dès lors, l'administration a pu valablement exclure des charges à déduire du bénéfice imposable les sommes de 83 125 F représentant des honoraires non déclarés versés à un bureau d'études et à un métreur et de 613 488,63 F représentant des honoraires et commissions non déclarés versés à divers autres intermédiaires ; Considérant, en quatrième lieu, qu'en vertu de l'article 302 septies B 2 du code général des impôts la taxe locale d'équipement constitue du point de vue fiscal un élément du prix de revient de l'ensemble immobilier" ; que, par suite, la somme de 54 824 F représentant la fraction de la taxe applicable à la part non construite de la première partie du terrain n'était pas déductible du bénéfice imposable dès lors que la taxe ne peut être retenue dans le prix de revient qu'à concurrence du montant correspondant à la partie construite par la société elle-même ; Considérant, en dernier lieu, que l'administration a exclu des charges déductibles la somme de 87 670,83 F représentant les indemnités d'éviction payées par la société civile immobilière "Les Dioscures" pour libérer le terrain cédé le 7 août 1975 à la société civile immobilière "Montmorency et environs" ; que l'administration ne conteste pas, néanmoins, que, à la date de la vente desdits terrains, le versement de ces indemnités répondait bien à une obligation à la charge de la société civile immobilière "Les Dioscures" ; que, par suite, M. X... établit que la somme de 87 670,83 F doit être pris en compte comme une charge d'exploitation de la société civile immobilière ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le montant des charges à retenir doit être fixé à 8 518 691,79 F pour les années 1972 à 1975 ; Sur les bases d'imposition assignées à M. X... : En ce qui concerne les années 1973 et 1974 : Considérant, d'une part, qu'il résulte de ce qui précède que les bénéfices de la société doivent être ramenés à 1 992 957 F pour 1973 et 1 235 633 F pour 1974 ; que M. X... n'établit pas que ces montants présentent un caractère excessif ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : "... les associés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1°) des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas en droit ou en fait l'une des formes de sociétés visées à l'article 206-1° et qui, sous réserve des exceptions visées par l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35" ; qu'il résulte de ces dispositions que M. X... ne pouvait être imposé à raison des bénéfices dégagés par la société civile immobilière "Les Dioscures" qu'à hauteur de ses droits dans la société soit 80 % et non à hauteur de 100 % ; En ce qui concerne l'année 1975 : Considérant que, compte tenu des éléments ci-dessus énoncés, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que les bénéfices de la société civile immobilière "Les Dioscures" au titre de 1975 se sont élevés à 757 323 F et doivent être regardés pour leur totalité comme des revenus distribués imposables entre les mains de M. X... ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles ne lui a pas accordé la réduction d'impôt sur le revenu correspondant à la diminution susindiquée des bases d'imposition ;Article 1er : Le montant des bénéfices dégagés par la société civile immobilière "Les Dioscures" pendant les exercices 1973, 1974 et 1975 est fixé respectivement à 1 992 957 F, 1 235 633 F et 757 323 F ;Article 2 : Les bases d'imposition de M. X... seront établies en incluant les bénéfices dégagés par la société civile immobilière "Les Dioscures" à hauteur de 80 % desdits bénéfices pour 1973 et 1974 et 100 % pour 1975.Article 3 : M. X... est déchargé de la différence entre les cotisations d'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 1973, 1974 et 1975 et celles qui résultent des articles 1er et 2 ci-dessus.Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Versailles en date du 5 mars 1982 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.Article 6 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre délégué au budget.