Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 20 octobre 1993, 92NT00196, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1993-10-20
Numéro : 92NT00196
Rapporteur : M. AUBERT
Commissaire du gouvernement : M. ISAIA

VU la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la Cour le 26 mars et le 25 juin 1992, présentés pour la société anonyme COMPAGNIE GENERALE DE CHAUFFE, dont le siège est ..., à Saint-André (Nord), venant aux droits de la société Thermique de la région de Cherbourg (SOTREC), par la SCP Guiguet-Bachellier-De La Varde, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation ; La société COMPAGNIE GENERALE DE CHAUFFE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 19 décembre 1991 par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande en décharge du complément de droits de taxe sur la valeur ajoutée qui a été réclamé à la société SOTREC pour la période du 1er septembre 1978 au 31 août 1982 ; 2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée et des pénalités dont elle a été assortie ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 septembre 1993 : - le rapport de M. AUBERT, conseiller, - et les conclusions de M. ISAIA, commissaire du gouvernement, Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L.11 du livre des procédures fiscales : "A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre ... d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification" ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L.57 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : "L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée" et qu'aux termes de l'article R.57-1 : "La notification de redressement prévue par l'article L.57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification" ; Considérant qu'il résulte de la combinaison de l'ensemble de ces dispositions que la réponse à la notification de redressement doit intervenir dans un délai qui ne saurait dépasser trente jours ; que le contribuable qui s'est abstenu de répondre ou a présenté ses observations après l'expiration de ce délai doit être regardé comme ayant tacitement accepté les redressements auxquels a procédé l'administration, ce qui a pour effet de mettre fin à la procédure de redressement contradictoire et, par conséquent, de dispenser le service de l'obligation de répondre à l'intéressé ; Considérant, en premier lieu, qu'il est constant que la notification de redressement adressée par le vérificateur à la société SOTREC a été reçue par celle-ci le 25 août 1983 et que les observations de la société n'ont été reçues par l'administration que le 3 octobre suivant, soit après l'expiration du délai de trente jours prévu par les dispositions précitées de l'article R.57-1 du livre des procédures fiscales ; que si la société invoque des grèves qui auraient affecté le service des postes à cette époque, elle n'apporte aucun commencement de preuve à l'appui de cette allégation ; que, par suite, elle doit être regardée comme ayant tacitement accepté les redressements en litige ; que, dès lors, le moyen tiré de l'absence de motivation de la réponse du vérificateur à ses observations est, en tout état de cause, inopérant ; Considérant, en second lieu, que le fait de regarder une réponse tardive à une notification de redressement comme une acceptation tacite de ces derniers par le contribuable n'est contraire à aucun principe général du droit ; Sur la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article R.194-1 du livre des procédures fiscales : "Lorsque, ayant donné son accord au redressement ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la notification de redressement, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de redressement, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ..." ; Considérant que, s'il résulte des dispositions susrappelées qu'un contribuable ayant fait l'objet d'une procédure de redressement contradictoire de ses bases d'imposition, supporte la charge de la preuve de démontrer l'exagération de celles-ci lorsqu'il n'a pas fait parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification, le seul défaut d'utilisation des garanties offertes dans le cadre de la procédure contradictoire préalable à la mise en recouvrement des impositions litigieuses n'a pas pour effet de lier définitivement le contribuable, et notamment de le priver de la faculté de déposer auprès du directeur des services fiscaux une réclamation tendant à obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition litigieuse, sans qu'un tel défaut ou retard de réponse puisse lui être opposé ; que, par suite et à supposer même, à ce stade de l'argumentation de la société requérante, que la dévolution de la charge de la preuve dans l'hypothèse prise en considération ci-dessus repose uniquement sur les dispositions précitées, la circonstance que l'intervention d'une décision implicite liant son auteur ne pourrait résulter que d'une disposition à caractère législatif, ne saurait être utilement invoquée pour soutenir que les prescriptions susénoncées ne peuvent être édictées que par voie législative ; Considérant que, si la société SOTREC fait également valoir que les dispositions statuant sur la détermination de la charge de la preuve doivent nécessairement être prises par voie législative, il ressort de l'ensemble des dispositions de la loi fiscale, d'une part, que, sauf hypothèses particulières dérogatoires au droit commun, la procédure d'imposition est organisée de manière à ce que le contribuable puisse faire valoir ses observations avant mise en recouvrement des impositions, d'autre part, que la dévolution de la charge de la preuve devant le juge de l'impôt est liée à la procédure d'imposition suivie ; qu'il résulte ainsi de ce qui précède, comme l'attestent a contrario les dispositions alors applicables des articles L 191 à L 193 du livre des procédures fiscales, régissant expressément la charge et l'administration de la preuve dans toutes les hypothèses autres que celles d'un redressement effectué selon la procédure contradictoire et n'ayant pas donné lieu à la saisine de l'une des commissions compétentes, que de même que l'administration supporte la charge de la preuve lorsque le contribuable a contesté dans le délai légal des redressements notifiés selon la procédure contradictoire, alors même qu'aucune disposition législative ne le prévoit expressément, la charge de la preuve incombe au contribuable qui n'a pas estimé devoir utiliser une des garanties que lui offre la procédure contradictoire et s'est par suite abstenu de répondre dans les délais légaux à la notification de redressements ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce qu'aucune disposition législative ne statue expressément sur la charge de la preuve dans l'hypothèse précitée de redressements notifiés selon la procédure contradictoire et n'ayant pas donné lieu à observations dans le délai de trente jours ne saurait être utilement invoqué ; Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, la société SOTREC n'a pas répondu dans le délai de trente jours à la notification de redressement qui lui a été adressée par le vérificateur ; que, par suite, il appartient à la société requérante, en application des dispositions précitées de l'article R.194-1 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve du caractère exagéré des évaluations retenues par l'administration ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'en vertu d'une convention du 13 mars 1967, la société Thermique de la région de Cherbourg s'est vu concéder, par la ville de Cherbourg, l'installation et l'exploitation des équipements de production et de distribution de la chaleur nécessaires au chauffage et à l'alimentation en eau chaude sanitaire des usagers de la zone d'habitation à urbaniser en priorité de Cherbourg-Octeville ; qu'en application du contrat de concession, la société concessionnaire perçoit notamment de ses abonnés des "versements de garantie" ; que, par ailleurs, elle a l'obligation de remettre gratuitement à la ville de Cherbourg, en fin de concession, l'ensemble des installations nécessaires à l'exploitation du réseau, en état normal de service ; qu'elle doit, en vue de faire face à cette obligation, constituer un fonds qui sera alimenté par les versements de garantie encaissés "pour le compte de la ville de Cherbourg", ces versements devant être comptabilisés par le concessionnaire au crédit d'un compte spécial de passif ouvert dans les livres et intitulé "fonds de garantie" ; Considérant que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée procèdent de la réintégration, dans le chiffre d'affaires de la société SOTREC, du produit des "versements de garantie" que celle-ci a perçus sur les usagers et dont la société "COMPAGNIE GENERALE DE CHAUFFE", venant aux droits de ladite société, soutient qu'ils ont été collectés pour le compte de la ville de Cherbourg, qui les aurait seulement laissés en dépôt à la société SOTREC ; Considérant que les "versements de garantie" sont facturés aux usagers comme l'un des éléments du prix de la prestation qui leur est fournie ; qu'il est constant que la société concessionnaire dispose du produit de ces versements au même titre que du produit des autres redevances qu'elle perçoit ; que si les sommes encaissées à ce titre sont destinées à permettre la réalisation d'opérations de mise en conformité et de bon fonctionnement des installations du service concédé, les travaux ainsi réalisés auront pour contrepartie, jusqu'au terme de la concession, une augmentation de la valeur de l'actif immobilisé de la société ; que, dès lors, "les versements de garantie" ont le caractère de recettes définitivement acquises à la société, nonobstant la mention selon laquelle lesdits versements sont dits "encaissés pour le compte de la ville" au traité de concession ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a, pour la détermination de l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée et des bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés, redressé le chiffre d'affaires et les bénéfices déclarés ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société "COMPAGNIE GENERALE DE CHAUFFE" n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Caen a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;Article 1er - La requête de la société "COMPAGNIE GENERALE DE CHAUFFE" est rejetée.Article 2 - Le présent arrêt sera notifié à la société "COMPAGNIE GENERALE DE CHAUFFE" et au ministre du budget.