Cour administrative d'appel de Paris, du 23 juin 1992, 90PA00233, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1992-06-23
Numéro : 90PA00233
Rapporteur : MATILLA-MAILLO
Commissaire du gouvernement : MARTIN

VU, enregistrée au greffe de la cour le 9 mars 1990, la requête présentée pour Mme X..., demeurant ... représentée par Me CHOUCROY, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, et le mémoire ampliatif enregistré le 19 avril 1990 ; elle demande à la cour : 1°) l'annulation du jugement en date du 20 décembre 1989 n° 870610-3 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la réduction de l'impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre des années 1980 à 1987, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) la décharge des impositions et pénalités litigieuses ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 juin 1992 : - le rapport de Mme Y..., - et les conclusions de Mme MARTIN, commissaire du Gouvernement ; Sur la régularité du jugement entrepris : Considérant que les critiques d'ordre général for-mulées par Mme X... dans sa requête sommaire ne sont pas assorties de précisions suffisantes pour permettre d'en apprécier la pertinence ; Sur les cotisations assignées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux : Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens : Considérant que Mme X... psychologue clinicienne reçoit ses clients pour des séjours de quelques jours, en général en fin de semaines, de psychothérapie de groupe résidentielle dans la ferme de Couperdrix (Seine-et-Marne) qui lui appartient ; qu'elle a déclaré l'ensemble de ses résultats dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que le vérificateur, sans mettre en cause l'imposition dans cette catégorie des honoraires de psychothérapie, a estimé que "l'accueil et l'hébergement des patients qui désirent passer quelques jours dans votre établissement dans un but thérapeutique (est) une activité à caractère commercial constituant le prolongement de la première" ; qu'il a par ailleurs relevé que constituerait une activité à caractère commercial "la mise à disposition de votre établissement (à des) tiers qui désirent y tenir des réunions ou séances" ; Considérant en premier lieu, que l'administration ne fournit pas d'indications chiffrées sur la consistance de cette dernière activité ; qu'elle se borne en appel à exposer en fait pour justifier la déqualification catégorielle litigieuse que "Mme X... réalise dans le cadre de son activité de psychothérapeute ... des prestations d'hébergement et de restauration", sans même faire état d'une activité spécifique de location à des tiers ; qu'en première instance Mme X... a seulement reconnu une "location des locaux ponctuelle à quelques confrères" ; qu'aucune indication ne figure au dossier sur la répartition des produits de ces locations ; qu'en cet état l'administration ne justifie pour aucune des années en cause d'une activité de location des locaux munis de matériel et mobilier réalisée dans des conditions d'habitude telles qu'elle puisse être considérée comme génératrice de bénéfices industriels et commerciaux ; Considérant en second lieu, que pour contester que les sommes perçues au titre de l'hébergement et de la restauration des clients de ses thérapies puissent être regardées comme des produits d'une activité commerciale, Z... FRANCOIS se prévaut de l'instruction du 10 juin 1972 au fondement de l'article L.80 A du livre des procédure fiscales ; Considérant d'abord que les produits litigieux relèvent pour l'application des dispositions de l'article 34 du code général des impôts d'une activité de nature commerciale, qui ne se confond pas avec la psychothérapie elle-même, même si la requérante indique que "durant les périodes de vie collective (elle) relève les réactions des différents participants et en tire les enseignements nécessaires à sa thérapie" ; que par contre l'article 155 du même code est sans application en l'espèce non pas parce que, comme le soutient l'administration, le législateur n'aurait pas prévu que les profits commerciaux réalisés par une "entreprise non commerciale" devraient être taxés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, mais parce qu'il est constant - en toute hypothèse - que l'activité commerciale n'est pas prédominante ; qu'à le supposer d'ailleurs applicable il n'aurait pu justifier légalement l'imposition des produits litigieux dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; Considérant toutefois que l'instruction susrappelée dont se prévaut la requérante, indique après avoir expressément rappelé que "les profits résultant d'opérations commerciales réalisées à titre accessoire par des personnes exerçant une activité libérale sont en principe imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux", qu'il a "paru possible ... d'admettre que l'ensemble des profits réalisés soit soumis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices non commerciaux ; l'application de cette mesure est subordonnée à deux conditions ... : les opérations accessoires à caractère commercial ... doivent être directement liées à l'exercice de l'activité libérale et constituer strictement le prolongement de cette dernière ... En revanche lorsque les opérations commerciales accessoires ne sont pas directement liées à l'activité libérale, mais relèvent d'une activité distincte, les profits en résultant doivent être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux" ; Considérant que le vérificateur a lui-même relevé que "l'accueil et l'hébergement constituent le prolongement de la consultation psychologique proprement dite" ; que le ministre se réfère seulement à l'importance des investissements et à l'aménagement des locaux pour en déduire que "la situation de la requérante a été expressément exclue du champ de l'instruction dont elle se prévaut" ; que toutefois une telle référence est inopérante à présumer de ce que l'accueil ne serait pas le prolongement direct à la thérapie dispensée sous forme de psychothérapie résidentielle de courts séjours ; qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'en l'espèce, au regard des méthodes thérapeutiques qu'expose la requérante et dont le service ne conteste pas la nature, l'accueil en structure résidentielle ne soit pas directement lié à la thérapie et ne constitue pas fut-ce "strictement", le prolongement de cette dernière ; que d'ailleurs la requérante expose sans démenti que les modalités selon lesquelles elle déclare ses revenus ont été choisies après consultation, celle-ci n'eut-elle pas donné lieu à une interprétation de nature à ouvrir droit à la garantie de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, de l'inspecteur qui a procédé à la vérification ; Considérant que par suite, Mme X... est fondée en ses conclusions en ce qu'elles tendent à voir imposés l'ensemble de ses revenus professionnels dans la catégorie des bénéfices non commerciaux conformément à ses déclarations, qu'il s'agisse des produits ou des charges admises en déduction ; Sur les cotisations assignées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux : Considérant que l'absence de date sur la notification de redressement est sans incidence ; que cette notification est suffisamment motivée à tout le moins, ce qui n'est d'ailleurs pas contesté, en ce qui concerne les redressements au titre des bénéfices non commerciaux ; que ces bénéfices ayant été évalués et non rectifiés d'office, l'absence de visa de l'inspecteur principal sur la notification est sans incidence ; Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que durant la vérification de comptabilité qui s'est déroulée sur place du 2 octobre au 1er décembre 1984 le vérificateur se soit refusé à procéder à des échanges de vues avec la requérante ; qu'il résulte du reste de ce qui vient d'être dit que le moyen est inopérant, la situation d'évaluation d'office n'ayant pas été révélée par la vérification ; Considérant que la requérante ne justifie pas des charges déductibles dont elle demande qu'elles ne soient pas réintégrées dans les bénéfices ; qu'elle ne fournit aucun élément permettant de présumer d'un changement des conditions d'exploitation de 1981 à 1984 et par suite de considérer comme excessivement sommaire la méthode suivie par le vérificateur par extrapolation de 1981 à 1983 des éléments des déclarations de résultats 1984 ; Considérant enfin que pour l'application des articles 238 et 240 du code général des impôts la requérante ne justifie pas en toute hypothèse d'avoir réparé l'omission litigieuse dans le délai légal ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la requérante est seulement fondée à soutenir que pour chacune des années litigieuses l'ensemble des charges justifiées de son exploitation doit être déduit de l'ensemble des produits de celle-ci dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;Article 1er : Les bénéfices de Mme X... au titre de 1982 à 1983 seront dans leur ensemble imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux dans les conditions précisées dans les motifs du présent arrêt.Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Paris du 20 décembre 1989 est réformé en ce qu'il a de contraire.Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.