CAA de NANCY, 2ème chambre - formation à 3, 22/03/2018, 17NC00613, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2018-03-22
Numéro : 17NC00613
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : Mme Stéphanie  LAMBING
Commissaire du gouvernement : Mme PETON
Avocat(s) : JUDICIA CONSEILS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et MmeB... C... ont demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2009 et 2010, et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1401154, 1401155 du 10 janvier 2017, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 9 mars 2017, M. et Mme B... C..., représentés par le cabinet Judicia conseils, demandent à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 10 janvier 2017 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2009 et 2010, et des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent que : - la procédure d'imposition menée avec la SCI Les villas Saint-Vincent était irrégulière, ce qui vicie la procédure d'imposition les concernant ; - l'administration n'a pas démontré l'existence d'un écart significatif entre le prix d'acquisition des deux appartements et leur valeur vénale ; - il n'est pas démontré que la SCI Les villas Saint-Vincent a eu l'intention d'accorder une libéralité à son gérant ; - ils ne peuvent être imposés au titre de l'année 2009 pour les revenus distribués résultant de la vente d'un appartement dont la livraison n'a été effective qu'en 2010 ; - l'administration ne justifie pas des pénalités pour manquement délibéré qui leur ont été appliquées sur les rappels d'imposition ; Par un mémoire en défense, enregistré le 3 juillet 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non lieu à statuer partiel et au rejet du surplus de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme C...ne sont pas fondés. Vu : - les autres pièces du dossier ; Vu : - le code civil ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Lambing, - les conclusions de Mme Peton, rapporteur public, - et les observations de MeA..., représentant M. et MmeC.en litige 1. Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de la SCI Les villas Saint-Vincent, l'administration fiscale a estimé que le prix auquel cette société avait vendu deux appartements à son gérant, M.C..., avait été minoré par rapport à la valeur vénale de ces biens ; que par proposition de rectification du 20 juin 2012, l'administration a notifié à M. et MmeC..., dans le cadre de la procédure contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2009 et 2010, la minoration de prix ayant été qualifiée d'avantage occulte accordé à M.C..., imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts ; que M. et Mme C...relèvent appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions ; Sur les conclusions à fin de décharge : En ce qui concerne l'étendue du litige : 2. Considérant que le 17 juillet 2017, l'administration fiscale a prononcé en faveur de M. et Mme C...des dégrèvements des cotisations supplémentaires de contributions sociales mises à leur charge au titre des années 2009 et 2010, pour un montant respectif de 2 174 euros et 5 967 euros ainsi que des dégrèvements des pénalités mises à leur charge au titre des mêmes années, pour un montant respectif de 1 078 euros et 2 673 euros ; que les conclusions de la requête de M. et Mme C...tendant à la décharge de ces droits et pénalités sont dès lors devenues, dans cette mesure, sans objet ; En ce qui concerne les droits et pénalités demeurant... : S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : 3. Considérant qu'en vertu du principe d'indépendance des procédures d'imposition, les irrégularités qui auraient pu entacher la vérification de la comptabilité de la SCI Les villas Saint-Vincent sont sans influence sur l'imposition des revenus distribués à l'impôt sur le revenu de M. et MmeC..., qui ne sont pas associés de ladite société ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'irrégularité entachant la procédure de vérification de comptabilité de la SCI Les villas Saint-Vincent ne peut qu'être écarté ; S'agissant du bien fondé des impositions demeurant... : 4. Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) " ; que, d'une part, en cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées de l'article 111 c du code général des impôts, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause ; que la preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession ; que, d'autre part, le versement de cet avantage occulte par une société de personnes correspond à une distribution de revenus imposables chez le bénéficiaire de cet avantage dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; 5. Considérant que la SCI Les villas Saint-Vincent, société de personnes dont les parts sont détenues par la SARL Etudes et Marketing et par la SARL Le Golf, a construit un ensemble immobilier de vingt-et-un appartements, comprenant deux bâtiments ; que les 30 décembre 2009 et 22 décembre 2010, la SCI a respectivement vendu à M. C..., son gérant, un logement de type F2 pour un montant de 120 000 euros toutes taxes comprises et un appartement de type F4 pour un montant de 128 000 euros toutes taxes comprises ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de la SCI Les villas Saint-Vincent, l'administration a estimé que la valeur vénale de ces logements était respectivement de 191 857 euros toutes taxes comprises et de 322 053 euros toutes taxes comprises ; qu'elle a alors réintégré dans les bénéfices industriels et commerciaux de la SCI les sommes correspondant à la différence entre les prix stipulés dans les actes de vente et les valeurs vénales de ces biens ainsi retenues ; que l'administration a imposé les sommes correspondant aux écarts de prix, qualifiées d'avantages occultes accordés à M.C..., dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts ; 6. Considérant lorsque l'administration fiscale procède à l'évaluation de la valeur vénale d'un bien en se référant à des transactions qui ont porté sur des immeubles situés à proximité du lieu de situation de celui-ci, il lui appartient de retenir des termes de comparaison relatifs à des ventes qui ont porté sur des biens similaires, intervenues à une date peu éloignée dans le temps ; que, toutefois, aucune règle du code général des impôts n'impose dans ce cas à l'administration de se fonder exclusivement sur des termes de comparaison portant sur des transactions antérieures à la date de ce fait générateur ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que d'une part, pour estimer la valeur des deux appartements cédés à M.C..., l'administration a combiné une méthode de comparaison dite directe, en prenant comme référence un bien comparable, et une méthode de comparaison dite globale, en établissant un prix moyen au m² à partir de l'ensemble des ventes réalisées en 2009 et en 2010 dans le même ensemble immobilier ; qu'elle a fait la moyenne des deux valeurs ainsi obtenues à partir de chacune de ces méthodes ; que contrairement à ce que soutiennent M. et MmeC..., l'administration a pu légalement se fonder sur cette modalité de détermination de la valeur vénale des biens qui procède uniquement de la combinaison de deux méthodes d'évaluation par comparaison ; que s'agissant de la vente de l'appartement de deux pièces de type attique au dernier étage de l'immeuble réalisée le 30 décembre 2009, l'administration l'a comparée avec la cession d'un appartement de type F4, situé au même étage de l'immeuble ; que d'une part, ces appartements doivent être regardés comme intrinsèquement similaires au regard de leur situation de fait, les différences relatives à la superficie et au nombre de pièces ne remettant pas en cause leurs caractéristiques physiques similaires ; que d'autre part, M. et Mme C...font valoir que la vente d'un appartement de type F2 le 12 juillet 2011 constitue un terme de comparaison plus approprié ; que ce logement situé au deuxième étage de l'immeuble, de surface certes comparable à celui vendu à M. C..., ne dispose cependant que d'un balcon de 9,60 m² ; que l'appartement, cédé dix-huit mois auparavant à M. C..., situé au dernier étage, bénéficie quant à lui d'une terrasse de 33,70 m² ; que dans ces conditions, la situation privilégiée de l'appartement cédé à M. C..., disposant d'une vaste terrasse au dernier étage de l'immeuble, fait obstacle à ce qu'il puisse être regardé comme présentant des caractéristiques physiques similaires au logement proposé par les requérants ; qu'enfin, la détermination du prix moyen au m² des ventes conclues en 2009 a permis de minimiser le montant de la sous-évaluation, et ce au bénéfice des requérants ; que s'agissant de l'appartement de quatre pièces cédé le 22 décembre 2010 à M. C..., l'administration l'a comparé avec les cessions de trois autres F4 situés dans le même immeuble ; qu'elle a également déterminé un prix moyen au m² à partir des douze ventes réalisées en 2010 dans le même programme immobilier ; que si les requérants contestent cette seconde méthode d'évaluation, ils n'apportent aucun autre terme de comparaison ; que comme il a été dit précédemment, la seconde méthode de comparaison dite globale a bénéficié à M. et MmeC... ; qu'au vu de l'ensemble de ces éléments, l'administration a ainsi établi l'existence d'une différence entre le prix de cession convenu avec M. C...et la valeur vénale du bien de 62 % pour le premier appartement et de près de 152 % pour le second ; que par conséquent, l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve qui lui incombe de l'écart significatif entre le prix convenu entre la SCI Les villas Saint-Vincent et M. C...et la valeur vénale des deux appartements en cause estimée par l'administration ; 8. Considérant d'autre part, que l'administration fait valoir l'importance de la minoration du prix de cession des deux appartements en cause au bénéfice de M.C... ; qu'elle relève en outre que, par ses fonctions de gérant au sein de la SCI Les villas Saint-Vincent, laquelle a commercialisé l'ensemble du programme immobilier incluant les deux biens cédés, l'intéressé ne pouvait légitimement ignorer, eu égard aux éléments qui précèdent, la valeur réelle des appartements qu'il a acquis ; que, dès lors, l'administration établit, alors même que M. C...n'était pas associé au capital de la SCI Les villas Saint-Vincent, l'intention pour ladite société d'octroyer et pour M. C...de recevoir une libéralité ; 9. Considérant que par suite, l'administration était fondée à imposer sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts l'avantage ainsi octroyé à M. C... au titre des années 2009 et 2010 ; 10. Considérant en second lieu qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. " ; qu'au titre de l'article 111 c du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) ; " ; que, selon l'article 1583 du code civil, la vente " est parfaite entre les parties et la propriété est acquise de plein droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoique la chose n'ait pas encore été livrée ni le prix payé " ; qu'aux termes de l'article 1601-3 du même code : " La vente en l'état futur d'achèvement est le contrat par lequel le vendeur transfère immédiatement à l'acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l'acquéreur au fur et à mesure de leur exécution ; l'acquéreur est tenu d'en payer le prix à mesure de l'avancement des travaux. " ; 11. Considérant, d'une part, qu'en cas d'acquisition par une personne physique ou morale, notamment au travers d'une société relevant du régime de l'article 8 du code général des impôts dont elle est associée, auprès d'une société de capitaux ou d'une société relevant du régime mentionné dont tout ou partie des droits appartient à une société de capitaux, d'un bien immobilier pour un prix délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts ; que l'existence d'une telle distribution occulte est établie par l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale des titres cédés, d'autre part, d'une intention pour la société d'octroyer, et pour le bénéficiaire, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession ; 12. Considérant, d'autre part, qu'en application des dispositions citées des articles 12 et 111 c du code général des impôts, le fait générateur d'imposition de la libéralité mentionnée aux points 4 à 9 du présent arrêt doit être rattaché à l'année au cours de laquelle le bénéficiaire de la libéralité en cause en a eu la disposition ; que la disposition d'une telle libéralité, s'agissant d'un acte de cession, est réputée être intervenue au plus tard lors de l'accord des parties sur la nature et le prix des biens en cause au sens des dispositions citées de l'article 1583 du code civil ; qu'est à cet égard indifférente la circonstance que le transfert de propriété du bien en cause, eu égard aux caractéristiques du régime des ventes en l'état futur d'achèvement dont il relève, n'est intervenu qu'au fur et à mesure de la livraison du bien et que ce dernier n'ait été mis en conséquence à la disposition du bénéficiaire en totalité qu'au cours d'une année postérieure, le prix étant réglé au fur et à mesure de la livraison, ou que l'imposition des recettes tirées de la vente de ce bien soit étalée pour correspondre aux modalités de sa livraison ; 13. Considérant que M. et Mme C...soutiennent que la livraison de l'appartement acquis par acte notarié du 30 décembre 2009 n'ayant été réalisée qu'au cours de l'année 2010, ils n'ont pas disposé de l'avantage de cette cession en 2009 ; qu'il résulte de l'instruction que par acte notarié du 30 décembre 2009, M. C...et la SCI Les villas Saint-Vincent ont conclu le contrat de vente d'un appartement au prix de 120 000 euros toutes taxes comprises ; que les requérants ne se prévalent ni de stipulations contraires à la loi ni de clauses suspensives ; que dans ces conditions, le fait générateur de l'imposition de l'avantage occulte imposable en application du c) de l'article 111 du code général des impôts est constitué par la cession à titre onéreux du bien ayant procuré cet avantage, qui doit être regardée comme réalisée le 30 décembre 2009, date à laquelle l'accord des parties sur la nature et le prix est intervenu, indépendamment des modalités de livraison du bien ; que par suite, l'administration fiscale a pu imposer les revenus distribués résultant de cet avantage occulte au titre de l'année 2009 ; S'agissant des pénalités pour manquement délibéré : 14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; 15. Considérant que le prix de cession des deux appartements a été manifestement minoré par rapport à la valeur vénale réelle des biens résultant de l'évaluation faite par le service telle qu'analysée précédemment ; que M. et Mme C...ont ainsi bénéficié d'une libéralité constitutive d'un acte anormal de gestion ; qu'eu égard aux fonctions de gérant exercées par M. C...au sein de la SCI Les villas Saint-Vincent et à sa qualité de professionnel du secteur immobilier, et compte tenu de la connaissance qu'il avait de la valeur des autres biens commercialisés dans le même programme immobilier, l'administration établit que M. C... a délibérément accepté la minoration de la valeur des biens cédés en vue d'éluder l'impôt ; que par suite, c'est à bon droit qu'elle a fait l'application des majorations prévues à l'article 1729 du code général des impôts ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, que M. et Mme C...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Considérant que dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante pour l'essentiel, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme C...tendant à la décharge des droits et pénalités dont l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement le 17 juillet 2017. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme C...est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...C...et au ministre de l'action et des comptes publics. 2 N° 17NC00613