Cour administrative d'appel de Paris, 10ème chambre, 03/02/2015, 14pa01011, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 10ème chambre
Type de recours : excès de pouvoir
Date de la décision : 2015-02-03
Numéro : 14pa01011
Président : M. KRULIC
Rapporteur : Mme Nathalie  AMAT
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : CABINET NATAF & PLANCHAT

Vu la requête, enregistrée le 6 mars 2014, présentée pour la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans, dont le siège est 4 Place du 25 août 1944 à Paris (75014), par la SCP Nataf et Planchat ; La société demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1303407 du 21 février 2014 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de surseoir à statuer dans l'attente que le juge judiciaire se soit prononcé sur la régularité d'une enquête pénale diligentée à l'encontre d'une société distincte ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient : - que les rappels d'impôts ont été établis sur la base d'une pièce obtenue par l'autorité judiciaire dans des conditions irrégulières, dès lors que le juge d'instruction ayant communiqué cette pièce à l'administration fiscale a méconnu l'article 80 du code de procédure pénale ; qu'il y a lieu de surseoir à statuer jusqu'à ce que le juge judiciaire se soit prononcé sur la régularité de la saisie de cette pièce ; - que les rappels d'impôts ont été établis sur la base d'une pièce communiquée par l'autorité judiciaire à l'administration fiscale contenant de fausses informations ; que dans le cas où cette pièce serait de nature administrative, il y a lieu pour la Cour d'apprécier la véracité des informations qu'elle contient ; que dans le cas où cette pièce aurait conservé une nature judiciaire, il y a lieu pour la Cour de surseoir à statuer sur l'instance principale jusqu'après le jugement du faux rendu par le tribunal compétent ; - que l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales est applicable au litige, dès lors que la procédure d'établissement des impositions contestées s'inscrit dans le prolongement d'une procédure pénale ; - que la procédure d'établissement des impositions litigieuses a méconnu le principe d'égalité des armes garanti par l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, dès lors qu'en usant de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire l'administration fiscale a eu connaissance de faits révélés par une procédure pénale à laquelle elle n'était pas partie et dont elle ne pouvait consulter les pièces ; - que la procédure d'établissement des impositions litigieuses méconnaît le droit à un " recours effectif " garanti, selon la société requérante, par l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, dès lors que l'administration fiscale a utilisé des éléments découverts au cours d'une perquisition pénale menée à l'encontre d'une société distincte et contre laquelle elle ne dispose d'aucune voie de recours ; - que l'administration fiscale l'a induit en erreur sur l'étendue de ses obligations, dès lors que les dispositions de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales relatives aux systèmes informatisés de comptabilité étaient inapplicables à son égard ; - qu'elle n'a pas été informée de la nature des traitements informatiques envisagés par le vérificateur, dès lors que ce dernier ne l'a informé que de la finalité de ces opérations et non de leur objet ; - que le vérificateur n'a pas respecté le délai de réponse de trente jours octroyé à tout contribuable par l'article L. 11 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'un délai de seulement neuf jours lui a été imparti pour choisir l'une des options prévues par l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; - que le vérificateur n'était pas fondé à mettre en oeuvre une procédure d'évaluation d'office pour opposition à contrôle au titre des exercices 2008 et 2009, dès lors qu'elle s'est trouvée dans l'impossibilité matérielle de fournir les fichiers informatiques demandés, que son attitude ne témoigne pas d'une intention de faire obstacle au contrôle et qu'elle lui a remis une version papier des fichiers demandés ; - que le fonds de commerce de débit de boissons acquis le 31 décembre 2007 ne constituait pas une immobilisation incorporelle mais une charge déductible de son résultat, dès lors que cette acquisition avait uniquement pour objet l'agrandissement de ses locaux et non l'exploitation des avantages économiques liés à la clientèle de ce commerce qui n'a jamais constitué une source régulière de profits ; - que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires pour les exercices clos en 2008 et 2009 est radicalement viciée dans son principe et excessivement sommaire, dès lors qu'il n'est pas établi que les ruptures constatées dans l'historique des ventes proviennent uniquement de l'effacement de certaines factures ; - qu'elle doit être déchargée des rappels d'impôts portant sur des prêts consentis sans intérêts à son gérant, dès lors que l'administration a retenu un critère erroné pour évaluer le taux des intérêts non réclamés et qu'elle n'a pas proposé de substituer un nouveau taux devant les premiers juges ; - la pénalité pour manoeuvre frauduleuse a été établie à la suite d'une procédure qui méconnaît le principe d'égalité des armes et le droit à un recours effectif garantis par l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, dès lors, d'une part, qu'en usant de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire l'administration fiscale a eu connaissance de faits révélés par une procédure pénale à laquelle elle n'était pas partie et dont elle ne pouvait consulter les pièces et, d'autre part, que l'administration fiscale a utilisé des éléments découverts au cours d'une perquisition pénale menée à l'encontre d'une société distincte et contre laquelle elle ne dispose d'aucune voie de recours ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 20 mai 2014, présenté par le ministre de l'économie et des finances qui conclut au rejet de la requête ; il soutient qu'aucun des moyens de la société requérante n'est fondé ; Vu le mémoire, enregistré le 18 juillet 2014, présenté par la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans qui demande à la Cour de surseoir à statuer jusqu'à ce que le juge judiciaire se soit prononcé sur la régularité d'une perquisition pénale diligentée à l'encontre d'une société distincte ; Vu le mémoire, enregistré le 9 septembre 2014, présenté par le ministre des finances et des comptes publics qui conclut au rejet des conclusions tendant au sursis à statuer ; Vu le mémoire, enregistré le 14 janvier 2015, présenté par la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans qui conclut par les mêmes moyens aux mêmes fins que sa requête et soutient en outre que la procédure de redressement autre que les omissions de recettes est irrégulière comme ayant méconnu les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dès lors que l'administration a refusé de faire droit à sa demande de prorogation du délai de 30 jours ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la décision du 4 mars 2013 par laquelle l'administration fiscale a rejeté le recours de la société requérante tendant à la décharge des rappels d'impôts contestés ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 janvier 2015 : - le rapport de Mme Amat, - les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public, - et les observations de Me Planchat, avocat de la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans ; 1. Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité sur les exercices 2008 à 2010 la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans, exploitant une officine de pharmacie à Paris 14ème, a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2008 à 2010, à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre de l'année 2010 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 ; que la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans relève régulièrement appel du jugement du 21 février 2014 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la procédure de rectification : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du deuxième alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " (...) Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours.(...) " ; 3. Considérant que la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans soutient qu'à la suite de la réception de la proposition de rectification du 27 octobre 2011, elle a demandé à l'administration fiscale en application des dispositions précitées la prorogation du délai pour présenter ses observations ; que, toutefois, elle n'établit pas avoir fait une telle demande alors qu'il résulte, en outre et en tout état de cause, de l'instruction qu'elle a présenté ses observations le 27 novembre 2011 sans pour autant relever que la prorogation du délai de réponse lui aurait été refusée ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure au regard des dispositions précitées ne peut qu'être écarté ; 4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu " ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'une information judiciaire a été ouverte à l'encontre d'une pharmacie située dans le Gard et qu'un rapport d'expertise du 24 février 2009 a démontré que le logiciel de gestion utilisé par cette société comportait une fonctionnalité cachée permettant de supprimer les ventes en espèces de médicaments et autres produits non soumis à prescription médicale ; que dans le cadre d'une perquisition pénale du 23 juin 2009, les enquêteurs ont saisi les coordonnées de pharmaciens ayant demandé à l'éditeur de ce logiciel le mot de passe permettant d'accéder à cette fonctionnalité ; que le 25 janvier 2010, un juge d'instruction du Tribunal de grande instance de Nîmes a communiqué à l'administration fiscale une liste des pharmaciens ayant demandé ce mot de passe et sur laquelle figurait les coordonnées de la société requérante ; que la société requérante soutient que les rappels d'impôts auxquels elle a été assujettie ont été établis à la suite d'une procédure d'imposition irrégulière, dès lors qu'ils sont fondés sur des informations obtenues dans le cadre d'une perquisition pénale illicite ; que, toutefois, si les faits révélés par cette enquête pénale ont conduit l'administration fiscale à mettre en oeuvre des vérifications de comptabilité à l'encontre de la société requérante, c'est uniquement sur le fondement des éléments recueillis au cours de ces procédures de contrôle approfondi que l'administration a rectifié les bases imposables de la société et non grâce aux informations qui lui avaient été communiquées par l'autorité judiciaire ; que, dans ces conditions, la transmission à l'administration fiscale d'informations de la part de l'autorité judiciaire, à la supposer établie, demeure sans incidence sur la procédure d'imposition de la société requérante dès lors que ces informations n'ont pas servi au calcul des rappels d'impôts mis à sa charge ; que, par suite, il n'y a pas lieu pour la Cour de surseoir à statuer jusqu'à ce que le juge judiciaire se soit prononcé sur la régularité de la perquisition pénale ayant permis la constitution de la liste évoquée ; 6. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article R. 633-1 du code de justice administrative : " Dans le cas d'une demande en inscription de faux contre une pièce produite, la juridiction fixe le délai dans lequel la partie qui l'a produite sera tenue de déclarer si elle entend s'en servir. / Si la partie déclare qu'elle n'entend pas se servir de la pièce, ou ne fait pas de déclaration, la pièce est rejetée. Si la partie déclare qu'elle entend se servir de la pièce, la juridiction peut soit surseoir à statuer sur l'instance principale jusqu'après le jugement du faux rendu par le tribunal compétent, soit statuer au fond, si elle reconnaît que la décision ne dépend pas de la pièce arguée de faux " ; 7. Considérant que la société requérante soutient que les rappels d'impôts mis à sa charge ont été établis à la suite d'une procédure d'imposition irrégulière, dès lors que la liste transmise par l'autorité judiciaire à l'administration fiscale est un faux ; que, toutefois, et ainsi qu'il a été dit au point 5 du présent arrêt, c'est uniquement sur le fondement des éléments recueillis au cours des vérifications de comptabilité mises en oeuvre à l'égard de la société requérante que l'administration a rectifié les bases imposables de celle-ci ; que, dans ces conditions, la régularité de la procédure d'imposition ne dépend pas de cette pièce arguée de faux ; que, par suite, il n'y a pas lieu pour la Cour de surseoir à statuer ; 8. Considérant, en quatrième lieu, que la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans soutient que la procédure d'établissement des impositions litigieuses a méconnu le principe d'égalité des armes garanti par les stipulations de l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, dès lors qu'en usant de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire l'administration fiscale a eu connaissance de faits révélés par une procédure pénale à laquelle elle n'était pas partie et dont elle ne pouvait consulter les pièces ; que, toutefois, la société ne peut utilement invoquer les stipulations de l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales devant le juge de l'impôt qui ne statue pas en matière pénale et ne tranche pas de contestations sur des droits et obligations à caractère civil ; que contrairement à ce que la société soutient, l'exercice par l'administration fiscale de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire afin de prendre connaissance de faits révélés par une information judiciaire diligentée à l'égard d'une société distincte n'a pas eu pour effet de conférer un caractère pénal à la procédure d'imposition menée à son égard ; qu'en tout état de cause, il ressort de la notification de rectification du 27 octobre 2011 ainsi que de la proposition de rectification du 24 janvier 2012 que la société requérante a été informée de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus par l'administration fiscale auprès de l'autorité judiciaire, conformément aux dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; qu'elle a ainsi été mise en mesure de contester utilement les rappels d'impôts mis à sa charge ; qu'enfin, et ainsi qu'il a été dit au point 5 du présent arrêt, c'est sur le fondement des manquements comptables constatés au cours de ces procédures de contrôle approfondi que l'administration a rectifié la base imposable de la société et non grâce aux informations qui lui avaient été communiquées par l'autorité judiciaire ; qu'ainsi, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale ne démontre pas qu'elle aurait demandé le mot de passe permettant d'utiliser la fonctionnalité de suppression de certaines opérations intégrée à son logiciel de gestion, dès lors que cette circonstance demeure sans incidence sur la procédure d'établissement des impositions litigieuses ; 9. Considérant, en cinquième lieu, que la société requérante soutient que la procédure d'établissement des impositions contestées méconnaît le droit, selon elle, à un recours effectif garanti par les stipulations de l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et les dispositions de l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union Européenne, dès lors que l'administration fiscale a utilisé des éléments découverts au cours d'une perquisition pénale menée à l'encontre d'une société distincte et pour laquelle elle ne dispose d'aucune voie de recours ; qu'en tout état de cause, et ainsi qu'il a été dit aux points 5 et 8 du présent arrêt, l'administration a décidé de rejeter la comptabilité et de procéder à une reconstitution du chiffre d'affaires sur la seule base des éléments qu'elle a recueillis au cours des contrôles approfondis qu'elle a menés lors de la vérification de comptabilité ; que, par ailleurs, seules les stipulations de l'article 13, qui ne sont pas invoquées en l'espèce, garantissent un droit de recours effectif au sens des stipulations de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que le moyen tiré des dispositions de l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union Européenne est dépourvu des précisions permettant au juge d'apprécier une éventuelle méconnaissance de ce droit au regard du droit de l'Union Européenne, qui serait distinct du droit " à l'égalité des armes " ; qu'il s'ensuit que le moyen tiré de la méconnaissance des stipulations de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ne peut être qu'écarté ; 10. Considérant, en sixième lieu, qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements " ; qu'aux termes de l'article L. 47 A du même livre dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " (...) II - En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n'en conserve pas de double. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57 (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 57 du même livre : " (...) En cas d'application des dispositions du II de l'article L. 47 A, l'administration précise au contribuable la nature des traitements effectués (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 11 du même livre : " A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification " ; 11. Considérant, d'une part, que la société requérante soutient que l'administration fiscale l'a induit en erreur sur l'étendue de ses obligations, dès lors que les dispositions précitées de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales étaient inapplicables à son égard ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que les recettes journalières de la société étaient reportées dans le logiciel de gestion " Alliance plus " sous l'appellation " Recettes de la caisse " ; que lors de sa première intervention sur place le 17 décembre 2010, le vérificateur a opéré une sauvegarde de quatre fichiers du logiciel " Alliance plus " contenant la bande de caisse, les factures et l'historique mensuel des ventes ; que, dans ces conditions, la comptabilité de la société requérante devait être regardée comme tenue au moyen d'un système informatisé, alors même que le logiciel informatique de caisse n'était pas directement connecté au logiciel de gestion " Alliance plus " ; que, par suite, c'est sans l'induire en erreur sur la portée de ses obligations que l'administration fiscale a demandé à la société requérante de formuler un choix parmi les trois modalités de traitement informatique prévues par l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales précité ; 12. Considérant, d'autre part, que la société requérante soutient ne pas avoir été informée de la nature des traitements informatiques envisagés par le vérificateur, dès lors que ce dernier ne l'a informée que de la finalité de ces opérations et non de leur objet ; que, toutefois, le vérificateur était seulement tenu d'informer la société requérante des trois options qui lui étaient offertes par les dispositions précitées de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales pour la réalisation des traitements informatiques qu'il envisageait de mettre en oeuvre à son égard ; qu'il résulte de l'instruction que la société requérante a été informée de ces options les 13 janvier et 6 juillet 2011 et a formulé ses choix les 17 janvier et 31 octobre 2011 ; que, dans ces conditions, la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans n'est pas fondée à soutenir que le vérificateur ne l'aurait pas informée de la nature des traitements informatiques qu'il souhaitait voir réaliser ; qu'en outre, elle ne peut utilement soutenir avoir été privée de la maîtrise et de la disponibilité de son système informatique puisqu' elle a opté pour la mise à disposition de l'administration des copies des fichiers soumis à contrôle ; 13. Considérant, enfin, que la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans soutient que le vérificateur n'a pas respecté le délai de réponse de trente jours octroyé à tout contribuable par l'article L. 11 du livre des procédures fiscales dans la mesure où un délai de seulement neuf jours lui a été imparti pour choisir l'une des options prévues par l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; que, toutefois, les demandes de traitements informatiques prévues par ce dernier article font partie selon le livre des procédures fiscales des " Garanties accordées au contribuable en matière de vérification " et s'insèrent dans le dialogue contradictoire auquel donne lieu ce contrôle approfondi ; que, dans ces conditions, les demandes de traitements informatiques adressées à la société requérante les 13 janvier et 6 juillet 2011 n'étaient pas régies par les dispositions de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, la société requérante ne peut utilement soutenir que le vérificateur aurait méconnu ces dernières dispositions ; qu'en outre, l'octroi d'un délai de réponse de neuf jours n'apparaît pas insuffisant ; 14. Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. / Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en oeuvre du contrôle dans les conditions prévues au II de l'article L. 47 A " ; 15. Considérant que la société requérante soutient que le vérificateur n'était pas fondé à mettre en oeuvre une procédure d'évaluation d'office pour opposition à contrôle au titre des exercices clos en 2008 et 2009, dès lors qu'elle s'est trouvée dans l'impossibilité matérielle de fournir les fichiers informatiques demandés, que son attitude ne témoigne pas d'une intention de faire obstacle au contrôle et qu'elle lui a remis une version papier des fichiers demandés ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que le 8 décembre 2010, soit cinq jours après la réception de l'avis de vérification pour les exercices considérés et neuf jours avant le début des opérations de contrôle sur place, une suppression de 76 482 ventes a été effectuée dans le logiciel de gestion " Alliance plus " ; que cette " purge " a concerné des ventes enregistrées jusqu'au 31 mai 2009 et a ainsi rendu impossible le contrôle de cohérence entre les factures unitaires et les historiques de ventes pour une période couvrant dix-sept des vingt-quatre mois contrôlés ; que cette opération de " purge " des ventes, qui nécessite l'utilisation d'un mot de passe nécessairement connu par le gérant de la société, témoigne d'une volonté délibérée d'empêcher l'administration de procéder à la vérification de la comptabilité ; que si la société soutient que cette " purge " a été rendue nécessaire en raison d'un espace de stockage insuffisant sur le disque dur de son système informatique, elle n'établit pas avoir été dans l'impossibilité de réaliser une sauvegarde des fichiers supprimés afin de respecter l'obligation de conservation des documents comptables prévue par l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales ; que la société n'établit pas non plus avoir mis à la disposition de l'administration les éditions " papier " de sa comptabilité, alors que le vérificateur a constaté le 23 juin 2011 l'absence de présentation des éditions " papier " des bandes de caisses, de l'état journalier et mensuel des recettes ainsi que du journal de caisse pour la période allant du 1er janvier 2008 au 31 mai 2009 ; que, dans ces conditions, les agissements du gérant de la société requérante étaient constitutifs d'une opposition à contrôle fiscal au sens des dispositions précitées de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, c'est à bon droit que les bases d'imposition des exercices clos en 2008 et 2009 ont été évaluées d'office par le vérificateur ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : En ce qui concerne les exercices clos en 2008 et 2009 : 16. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; qu'aux termes de l'article 38 quater de l'annexe III du même code : " Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt " ; qu'aux termes de l'article 211-1 du plan comptable général : " 1. Un actif est un élément identifiable du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l'entité, c'est-à-dire un élément générant une ressource que l'entité contrôle du fait d'événements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs (...) 3. Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire sans substance physique (...) " ; qu'aux termes de l'article 211-2 du même plan : " L'avantage économique futur représentatif d'un actif est le potentiel qu'a cet actif de contribuer, directement ou indirectement, à des flux nets de trésorerie au bénéfice de l'entité (...) " ; que doivent suivre le régime fiscal des éléments incorporels de l'actif immobilisé de l'entreprise les droits constituant une source régulière de profits, dotés d'une pérennité suffisante et susceptibles de faire l'objet d'une cession ou d'une concession ; 17. Considérant que la société requérante soutient que le fonds de commerce de débit de boissons qu'elle a acquis le 31 décembre 2007 ne constituait pas une immobilisation incorporelle mais une charge déductible de son résultat, dès lors que cette acquisition avait uniquement pour objet l'agrandissement de ses locaux et non l'exploitation des avantages économiques liés à la clientèle de ce commerce qui n'a jamais constitué une source régulière de profits ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que le prix de cession versé par la société requérante pour l'acquisition des éléments incorporels de ce fonds de commerce a eu comme contrepartie la possibilité d'étendre à la fois la superficie de ses locaux et de son activité professionnelle ; que ces avantages constituent un élément qui s'est incorporé dans le fonds de commerce de la société requérante et qui figure désormais parmi ses actifs ; que, dans ces conditions, la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans n'est pas fondée à soutenir que le prix d'acquisition de ce fonds de commerce jouxtant ses locaux constituait une charge déductible de son résultat pour l'année 2007 ; que, par suite, elle ne peut se prévaloir d'aucun déficit reportable au titre des exercices suivants ; qu'en outre, elle n'est pas fondée à soutenir que le prix versé pour l'acquisition du fonds de commerce de débit de boissons correspondait à une indemnité d'éviction du locataire en place, dès lors qu'elle n'était pas propriétaire des locaux pris à bail ; 18. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; qu'aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré " ; 19. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a établi que le montant moyen des factures " sans ordonnance " réglées en espèces s'établissait à 11,84 euros durant les journées caractérisées par une absence de ruptures dans l'historique des ventes sur la période allant du 1er juin au 31 décembre 2009 ; que ce montant moyen a été multiplié par le nombre de 8 563 correspondant aux ruptures constatées dans l'historique des ventes sur la même période, soit un montant total de factures manquantes de 102 242, 22 euros toutes taxes comprises ; que procédant ensuite par extrapolation, le vérificateur a déterminé un montant total de factures manquantes de 175 272, 38 euros toutes taxes comprises pour une période de douze mois et a ainsi retenu ce montant pour les exercices clos en 2008 et 2009 ; que la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans soutient que cette méthode de reconstitution du chiffre d'affaires est radicalement viciée dans son principe et excessivement sommaire, dès lors qu'il n'est pas établi que les ruptures constatées dans l'historique des ventes proviennent uniquement de l'effacement de certaines factures ; que, toutefois, il résulte de l'instruction ainsi qu'il a été dit au point 13 que le logiciel de gestion " Alliance plus " utilisé par les gérants de la société requérante dispose d'une fonctionnalité cachée permettant de supprimer les ventes " sans ordonnance " réglées en espèces et que le 8 décembre 2010, soit cinq jours après la réception de l'avis de vérification pour les exercices considérés et neuf jours avant le début des opérations de contrôle sur place, une suppression de 76 482 ventes a été effectuée dans ce logiciel ; que cette " purge " a concerné des ventes enregistrées jusqu'au 31 mai 2009 et a ainsi rendu impossible le contrôle de cohérence entre les factures unitaires et les historiques de ventes pour une période couvrant dix-sept des vingt-quatre mois contrôlés ; que la société n'établit pas avoir mis à la disposition de l'administration fiscale les éditions papiers de sa comptabilité, alors que le vérificateur a constaté le 23 juin 2011 l'absence de présentation des éditions " papier " des bandes de caisses, de l'état journalier et mensuel des recettes ainsi que du journal de caisse pour la période allant du 1er janvier 2008 au 31 mai 2009 ; que, dans ces conditions, et en l'absence d'éléments comptables plus pertinents mis à sa disposition, l'administration fiscale pouvait valablement retenir la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires décrite précédemment ; que, par suite, la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration fiscale ; 20. Considérant, en troisième lieu, que le taux normal de la rémunération des avances de fonds consenties par une entreprise à son gérant doit être apprécié par rapport à la rémunération que le prêteur pourrait obtenir d'un établissement financier ou d'un organisme assimilé auprès duquel il placerait, dans des conditions analogues, des sommes d'un montant équivalent ; 21. Considérant que la société requérante soutient qu'elle doit être déchargée des rappels d'impôts portant sur des prêts consentis sans intérêts à son gérant dès lors que l'administration a retenu un critère erroné pour évaluer le taux des intérêts non réclamés et qu'elle n'a pas proposé de substituer un nouveau taux devant les premiers juges ; qu'il résulte de l'instruction que la société requérante a consenti des avances à son gérant sans les assortir d'intérêts ; que l'administration fiscale a considéré que la société avait commis un acte anormal de gestion et a réintégré dans son résultat les intérêts qu'elle aurait normalement dû percevoir sur ces avances ; que le taux d'intérêt retenu a été déterminé par rapport aux taux d'intérêts trimestriels demandés aux entreprises par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable d'une durée initiale supérieure à deux ans ; qu'après avoir décidé que les avances à vue consenties par la société devaient être assimilées aux Sicav monétaires ou aux parts de fonds communs de placement monétaires auxquelles recourent les entreprises pour placer des fonds susceptibles d'être immédiatement disponibles, les titres acquis pouvant être vendus à tout moment sans frais, le Tribunal administratif de Paris a substitué le taux demandé pour de tels placements au cours des exercices clos en 2008 et 2009 à celui retenu par l'administration fiscale ; que, toutefois, si c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé que le taux à retenir était celui que la société pouvait obtenir dans le cas où elle prêterait des sommes d'un montant équivalent aux avances considérées à un établissement financier et non le taux auquel elle pouvait emprunter de telles sommes, il ressort des mémoires présentés par l'administration fiscale en première instance que celle-ci n'avait pas demandé une telle substitution mais s'était bornée à soutenir que le taux retenu n'était pas excessif et que la société n'apportait aucune autre référence pour en déterminer le montant ; que, ce faisant, les premiers juges ont statué au-delà des conclusions qui leur étaient présentées en défense par l'administration fiscale ; que, dans ces conditions, il y a lieu de réformer le jugement sur ce point et de prononcer la décharge des rappels d'impôts découlant des prêts sans intérêts consentis par la société à son gérant ; Sur les pénalités : En ce qui concerne l'exercice clos en 2010 : 22. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " (...) Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations " ; 23. Considérant que la société requérante soutient que la pénalité pour manoeuvre frauduleuse a été établie à la suite d'une procédure qui méconnaît le principe d'égalité des armes et le droit à un recours effectif garantis par l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, dès lors, d'une part, qu'en usant de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire l'administration fiscale a eu connaissance de faits révélés par une procédure pénale à laquelle elle n'était pas partie et dont elle ne pouvait consulter les pièces et, d'autre part, que l'administration fiscale a utilisé des éléments découverts au cours d'une perquisition pénale menée à l'encontre d'une société distincte et contre laquelle elle ne dispose d'aucune voie de recours ; que, toutefois, et ainsi qu'il a été dit au point 5 du présent arrêt, les faits révélés par une enquête pénale menée à l'encontre d'une société distincte n'ont pas en eux même servi au calcul des rappels d'impôts mis à la charge de la société requérante mais ont seulement conduit l'administration fiscale à mettre en oeuvre des vérifications de comptabilité à son égard ; que c'est uniquement sur la base des manquements comptables constatés au cours de ces contrôles approfondis que la pénalité pour manoeuvre frauduleuse a été établie ; que, dans ces conditions, et alors que la société requérante a été en mesure de présenter ses observations sur la sanction que l'administration fiscale envisageait de lui infliger, elle ne peut utilement soutenir que la pénalité pour manoeuvres frauduleuses a été établie à la suite d'une procédure qui méconnaîtrait le principe d'égalité des armes et le droit à un recours effectif garantis par l'article 6§1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 24. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société requérante est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels d'impôts découlant des prêts sans intérêts consentis à son gérant ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative : 25. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme que demande la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans au titre des frais qu'elle a exposés et qui ne sont pas compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Les bases de l'impôt sur les sociétés de la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans seront réduites de 36 005 euros au titre de l'exercice clos en 2008 et de 28 401 euros au titre de l'exercice clos en 2009. Article 2 : La SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans est déchargée, en droits et pénalités, de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie et celles résultant de l'article 1er. Article 3 : Le jugement n° 1303407 du Tribunal administratif de Paris en date du 21 février 2014 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SELARL Pharmacie de la Porte d'Orléans et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Île-de-France est. Délibéré après l'audience du 20 janvier 2015 à laquelle siégeaient : - M. Krulic, président de chambre, - M. Luben, président assesseur, - Mme Amat, premier conseiller. Lu en audience publique, le 3 février 2015. Le rapporteur, N. AMATLe président, J. KRULIC Le greffier, L. BARRIERE La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 14PA01011