COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 16/05/2013, 11LY02999, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2013-05-16
Numéro : 11LY02999
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Virginie  CHEVALIER-AUBERT
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : CAUDIN

Vu la requête, enregistrée le 22 décembre 2011 au greffe de la Cour, présentée pour la SARL Fighter, dont le siège est 42 rue du Onze Novembre à Saint-Etienne (42100) ; La SARL Fighter demande à la Cour : 1°) d'annuler l'article 4 du jugement nos 0903482-0903481, en date du 18 octobre 2011, par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus des conclusions de sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et à la contribution à l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos les 31 juillet 2004 et 2005, ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties, mises en recouvrement le 19 septembre 2008 ; 2°) de prononcer la décharge intégrale des impositions, majorations et intérêts de retard subsistants ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que les contrôles se sont déroulés dans des conditions inhabituelles et que des pressions ont été exercées par le vérificateur ; que ce dernier a eu des exigences illégales et a fait des constatations non avérées ; qu'il doit être considéré que l'exercice 2002/2003 n'a pas été vérifié ; que la simple remise d'un CD comportant tous les fichiers des traitements, dont certains sont vides ou ne s'ouvrent pas, ne permet pas à l'entreprise de valider ou d'invalider les divers éléments retenus par le service vérificateur ; que les modalités de calcul pour déterminer les rehaussements proposés ne sont pas détaillées ; que l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales est méconnu ; qu'elle n'a pas été informée des noms et adresses de toutes les personnes chargées des investigations informatiques, en méconnaissance de l'alinéa 5 de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; que l'identité de l'agent mentionné dans le jugement du tribunal administratif n'est apparue dans aucune pièce produite dans la procédure ; que le contrôle inopiné informatique n'a pas correspondu aux conditions posées par l'article L. 47 alinéa 4 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'il a été limité à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence des documents comptables et/ou informatiques ; que la réquisition informatique totale par le service, en l'absence d'information du contribuable sur son droit de choisir parmi les différentes modalités pratiques, doit être assimilée à un emport illégal ; que le respect de la procédure contradictoire emportait implicitement la fourniture dématérialisée, lors de la proposition de rectification, des traitements réalisés ; que la charge de la preuve incombe à l'administration, dès lors que l'imposition a été établie selon la procédure contradictoire ; que sa comptabilité papier ne peut être jugée irrégulière et non probante au seul motif que les objets d'occasion auprès des particuliers, par ailleurs suivis dans le livre de police, étaient comptabilisés par différence avec les frais généraux de la journée réglés en espèces ; que, si elle ne conteste pas les carences de sa comptabilité, elle soutient qu'elles ne sont pas de son fait et ne peuvent dès lors lui être opposées ; que le livre de police était correctement tenu ; que, contrairement à ce qu'estime le Tribunal, les anomalies relatives à la comptabilité papier et à la comptabilité informatisée ont été contestées ; que le taux de démarque est sous-estimé ; que le prix d'achat retenu par l'administration est erroné ; que le coefficient de marge de l'administration est majoré de 12 % ; que l'administration a exclu de son calcul de chiffre d'affaires les produits facturés aux professionnels ; qu'elle n'aurait pas dû exclure les articles pour lesquels le prix de vente a été inférieur au prix d'achat ; que son logiciel de gestion était défaillant ; qu'il n'a pas été tenu compte de l'âge de la clientèle et du contexte particulier du marché du jeu vidéo ; que la méthode de reconstitution est radicalement viciée dans son principe, en raison de la reconstitution du chiffre d'affaires à partir d'achats réputés inexistants et sans prendre en considération par ailleurs le problème des échanges et son impact sur la marge ; que les provisions sur stocks pour dépréciation des produits n'auraient pas dû être rejetées ; que le rejet de la comptabilité n'est pas suffisamment justifié ; qu'il appartenait au service, après avoir pris connaissance du défaut de fiabilité du système informatique, de substituer les données issues de la comptabilité papier aux fichiers informatiques pour reconstituer de manière probante la comptabilité ; que les factures émises au nom des grossistes ou professionnels pour les consoles PS2 n'ont pas été prises en compte ; que, contrairement à ce qu'à estimé le Tribunal, le prix de vente est minoré pour ces derniers ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 19 avril 2012, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ; il conclut au rejet de la requête ; Il soutient que, lors de la première intervention sur place, les vérificateurs se sont présentés à M. D...et à son conseil en déclinant leur identité et leurs fonctions ; que M. A... n'est pas intervenu en qualité de vérificateur de l'entreprise et n'a fait qu'assister M. C... ; que des agents de l'administration peuvent collaborer aux travaux de l'inspecteur chargé de la vérification d'une comptabilité ; que la proposition de rectification du 20 novembre 2007 mentionnait l'identité des intervenants lors de la première intervention ; qu'il n'y a pas eu de contrôle inopiné ; que l'intervention de la brigade de vérifications des comptabilités informatisées s'est limitée à l'édition d'une copie écran, reprenant la liste et le volume des fichiers présents sur l'ordinateur ; qu'il ne s'agit pas d'un traitement informatique ; que les agents de l'administration n'ont pas pris possession de l'ensemble des outils informatiques ; que le procès-verbal de constat d'huissier n'est pas de nature à établir une irrégularité de procédure ; que le service vérificateur n'a pu avoir accès au magasin de la société et à son système informatique ; qu'il n'a jamais sollicité une intervention sur le système au titre d'une période non visée par l'avis de vérification ; que le livret de police s'agissant de l'exercice 2004/2005 ne respecte pas le décret n° 70-788 du 27 août 1970 ; que, lors de la réalisation des traitements informatiques, de nombreuses anomalies ont été décelées ; que le dirigeant de la société n'a pas souhaité participer aux séances de travail ; que les traitements réalisés sont disponibles sur le disque dur de l'ordinateur mis à la disposition du service vérificateur ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'imposait au service vérificateur de communiquer les résultats des traitements sur un cédérom ou sur une copie dématérialisée ; que la comptabilité de la société requérante n'était ni sincère ni probante ; que la doctrine administrative invoquée 4 G-3342, à jour du 15 mai 1993, n'est plus applicable pour la période vérifiée, une mise à jour ayant été réalisée au 25 juin 1998 ; que les logiciels de gestion commerciale font partie intégrante de la comptabilité informatisée ; que l'argumentation de la société relative à la reconstitution du chiffre d'affaires des ventes de biens neufs est inopérante, dès lors que celui-ci n'a pas donné lieu à reconstitution ; que l'administration n'a pas remis en cause les achats comptabilisés par la société ; qu'elle n'a pas soutenu que l'écart au niveau des achats d'occasion entre le logiciel de gestion commerciale et la comptabilité serait constitutif d'achats fictifs ; que la société sollicite un taux de démarque de 4,5 % mais n'apporte aucun élément de nature à justifier ce taux ; que le service a pris en compte les échanges qui ne génèrent pas de marge mais constituent une prestation de services rémunérant l'échange ; que la société ne justifie pas d'un coefficient de marge de 1,88 ; que son activité de grossiste est marginale et sa marge est supérieure à celle résultant des ventes aux particuliers ; qu'en ce qui concerne l'anomalie de 540 euros relevée au niveau du chiffre d'affaires, l'argumentation de la société ne peut être retenue ; qu'elle ne développe pas de méthode alternative de reconstitution des recettes ; que les " bugs " informatiques des exercices 2004 et 2005 sont de nature à priver la comptabilité de valeur probante et relèvent de la responsabilité de la requérante ; que le coefficient de marge retenu repose sur une étude portant sur plus de 7 000 références ; que la société requérante ne peut se prévaloir de ses propres lacunes pour les " clients occasion " ; que la charge de la preuve de la réalité et du montant de la dépréciation de ses stocks incombe au contribuable ; que la société n'établit ni que la valeur probable de réalisation des marchandises provisionnées serait inférieure à leur coût de revient, ni ne justifie la méthode d'évaluation de la provision retenue ; que la demande de décharge des pénalités est dépourvue d'objet ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 1er août 2012, présenté pour la SARL Fighter ; elle conclut aux mêmes fins que la requête, par les mêmes moyens ; Vu le mémoire, enregistré le 11 avril 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances ; il conclut aux mêmes fins que son précédent mémoire, par les mêmes moyens ; il soutient en outre qu'il n'a prononcé aucun dégrèvement en cours d'instance ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 avril 2013 : - le rapport de Mme Chevalier-Aubert, premier conseiller ; - les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; - et les observations de Me Caudin, avocat de la SARL Fighter ; 1. Considérant qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de la SARL Fighter, qui exerce une activité de revente au détail de jeux vidéo, DVD et matériel électronique, l'administration fiscale a procédé à la reconstitution des recettes de cette société pour le poste " ventes de biens d'occasion " au titre des exercices clos les 31 juillet 2004 et 2005 ; que la SARL Fighter relève appel du jugement du Tribunal administratif de Lyon du 18 octobre 2011 qui a décidé la diminution de 10 % des chiffres d'affaires reconstitués par l'administration fiscale pour les exercices clos en 2004 et 2005 et a rejeté le surplus des conclusions des demandes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (...) En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil. " ; qu'aux termes de l'article L. 47 A du même livre alors applicable : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, les agents de l'administration fiscale peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable. Celui-ci peut demander à effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies seront produites sur un support informatique fourni par l'entreprise, répondant à des normes fixées par arrêté. Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées. Les copies des documents transmis à l'administration ne doivent pas être reproduites par cette dernière et doivent être restituées au contribuable avant la mise en recouvrement. " ; 3. Considérant que la société requérante n'établit pas que l'administration a procédé le 2 mars 2006 à un contrôle inopiné de ses données comptables informatisées en violation des dispositions susmentionnées du quatrième alinéa de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, en se bornant à se prévaloir de la circonstance que l'administration a procédé ce jour-là à une impression écran de la liste des fichiers contenus dans le système informatique ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que M.E..., seul représentant de la brigade de vérification des comptabilités informatisées, le vérificateur ou M. A...qui l'accompagnait ait alors pris possession de l'ensemble des outils informatiques ou ait débuté le traitement informatique des données contenues dans ces outils ; que la SARL Fighter n'établit pas ainsi que le traitement informatique a débuté lors de cette première visite dans ses locaux ; qu'elle ne peut ainsi utilement faire valoir qu'elle n'a pas eu le choix, à l'occasion de cette première intervention, du mode opératoire pour la vérification de comptabilité informatisée, en méconnaissance de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; qu'il ne résulte pas davantage de l'instruction que l'intervention du 2 mars 2006 et la copie d'écran susvisée procédaient d'une visite et d'une saisie de documents au sens de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, ni qu'elles constituaient un emport irrégulier de documents comptables ; 4. Considérant que la SARL Fighter a reçu le 20 février 2006 un avis de vérification de comptabilité ; que le courrier remis le 2 mars 2006 à la société requérante indiquait que M. E..., agent de la brigade de vérification des comptabilités informatisées, accompagnait le vérificateur ; que la seconde personne qui accompagnait le vérificateur, M.A..., est agent de la brigade de vérification et n'intervenait donc pas dans le cadre d'un contrôle informatique ; qu'en tout état de cause, comme il vient d'être dit, le traitement informatique n'a pas débuté le 2 mars 2006 ; que, par suite, la société ne peut utilement faire valoir que l'identité de M. A...aurait dû aussi être indiquée en application des dispositions de l'article L. 47 A précité du livre des procédures fiscales, relatif au contrôle informatique ; 5. Considérant que, si la société requérante fait valoir également que l'administration fiscale a méconnu l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales au motif que le vérificateur n'a fourni aucune copie papier des résultats des traitements informatiques réalisés par le service, il résulte, toutefois, des termes mêmes de l'article L. 47 A, dans sa rédaction antérieure au 1er janvier 2008 et telle qu'applicable aux opérations de vérification en litige, que ni ce texte, ni aucun autre, n'imposait la remise par l'administration des résultats des traitements informatiques sous une forme dématérialisée ou non au choix du contribuable ; qu'en tout état de cause, les traitements informatiques effectués par l'administration ont été remis à la société dans un cédérom en annexe de la proposition de rectification en date du 20 novembre 2007 et que l'administration soutient sans être contredite qu'une copie des résultats a été laissée à la disposition de la société sur le disque dur de l'ordinateur de la société ; que, par ailleurs, la proposition de rectification en date du 20 novembre 2007 détaille les traitements informatiques et les résultats ; que la société requérante ne conteste pas d'ailleurs ce qui est indiqué en page 18 de ce document, à savoir que tous les travaux ont été réalisés, selon le choix de la société, par les vérificateurs, sous son contrôle, et que les modalités de traitement ont été systématiquement exposées et commentées au cours des séances de travail ; que, par suite, la SARL Fighter n'est pas fondée à soutenir que cette proposition de rectification était insuffisamment motivée sur les résultats des traitements informatiques réalisés ; 6. Considérant, en deuxième lieu, que la SARL Fighter soutient, comme en première instance, qu'elle a été soumise à des pressions de la part du vérificateur, qui aurait eu par ailleurs des exigences illégales et aurait fait des constatations erronées ou inopérantes au cours du contrôle ; que, toutefois, une information sur les modalités et les résultats du contrôle ne peut être regardée comme une pression susceptible d'entacher d'irrégularité la procédure d'imposition ; que la société requérante n'établit pas ainsi qu'elle aurait fait l'objet de pressions ou de menaces de la part du vérificateur lors du contrôle ; Sur le bien-fondé des impositions : Sur la charge de la preuve : 7. Considérant, qu'aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. (...) " ; que les impositions litigieuses ont été mises à la charge de la SARL Figther à la suite d'une vérification de comptabilité dans le cadre de la procédure contradictoire, en application de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; que l'administration ne conteste pas que la société requérante ait contesté les impositions mises à sa charge dans le délai imparti de trente jours suite à la notification régulière de la proposition de rectification, le 22 novembre 2007 ; que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'a pas été saisie ; que, dès lors, il appartient à l'administration fiscale d'apporter la preuve des graves irrégularités qu'elle invoque en ce qui concerne le rejet de la comptabilité et du bien-fondé des impositions supplémentaires mises à la charge de la SARL Fighter ; Sur le rejet de la comptabilité : 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la régularité de la comptabilité de la SARL Fighter est affectée par l'absence non contestée de conservation de l'ensemble des données informatiques relatives à la valorisation de ses stocks, des ventes pour l'exercice 2004, en méconnaissance de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales, et par des discordances entre la comptabilité papier et les données conservées informatiquement, nonobstant la circonstance invoquée de difficultés récurrentes avec les différents logiciels de gestion employés ; que, si la société se prévaut de l'existence d'un livre de police, ce dernier n'a été produit intégralement ni dans la présente instance ni devant les premiers juges ; que la seule production de quelques pages du livre de police ne permet pas de confirmer son existence et sa régularité ; que la société Fighter ne peut utilement invoquer la documentation de base 4 G-3342 du 15 mai 1993 qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale, au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle se borne à donner des recommandations de portée générale ; que c'est dès lors à bon droit que le service a pu écarter la comptabilité de la SARL Fighter et reconstituer ses chiffres d'affaires des années litigieuses ; Sur la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires : 9. Considérant que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de ventes de jeux d'occasion en litige, le vérificateur a calculé un coefficient de marge hors taxes à partir des opérations d'achats, de vente et d'échanges de jeux vidéos figurant dans les fichiers informatisés conservés par la société ; qu'il a ensuite déterminé le montant des achats revendus en se fondant sur la comptabilité papier et en tenant compte de la variation des stocks dont la valeur a été divisée par le coefficient de marge calculé auparavant, puisque, pour chaque exercice, cette valeur avait été calculée dans la comptabilité papier sur la base du prix de vente, alors que ces stocks auraient dû être évalués à leur coût de revient ; qu'enfin, il a appliqué au montant d'achats revendus corrigé de la variation des stocks le coefficient de marge hors taxes précité ; que l'administration ne conteste pas en appel que cette méthode était trop sommaire et a accepté que le tribunal administratif décide que les chiffres d'affaires reconstitués de la SARL Fighter pour les exercices clos en 2004 et 2005 soient diminués de 10 % pour chaque exercice ; 10. Considérant que la SARL Fighter persiste à demander la décharge intégrale des impositions en faisant valoir que la méthode de reconstitution est radicalement viciée, sans proposer de méthode alternative ou précisément contester la réduction des chiffres d'affaires décidée par les premiers juges ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la méthode de reconstitution de l'administration est radicalement viciée dans son principe, nonobstant le défaut de prise en compte correcte des stocks en 2004 et 2005 et des échanges sur l'ensemble de la période ; que la société se borne à relever des anomalies de méthode, mais ne précise pas concrètement l'impact de la prise en compte supposée erronée des échanges et des stocks dans la reconstitution des chiffres d'affaires effectuée par l'administration et a fortiori dans les chiffres d'affaires retenus en dernier lieu par les premiers juges ; qu'elle indique d'ailleurs que ses logiciels utilisés sur la période litigieuse étaient défaillants et reconnaît que ses vendeurs ont commis des erreurs de comptabilisation ; que la circonstance que la comptabilité soit regardée comme non probante ne faisait pas obstacle à ce que des éléments tirés de cette comptabilité soient retenus pour opérer des redressements ; qu'en l'absence de comptabilité probante de la SARL Fighter et de justification dans le cadre du présent contentieux sur le calcul du taux de démarque, des coefficients de marge invoqués et des factures non prises en compte, il ne ressort pas de l'instruction que les chiffres d'affaires déterminés par les premiers juges sont évalués de façon excessive ; qu'en l'absence de données plus précises fournies par l'administration et par la société requérante, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de confirmer la juste appréciation faite par les premiers juges ; Sur les provisions pour dépréciation des stocks : 11. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. (...) S'agissant des produits en stock à la clôture d'un exercice, les dépenses non engagées à cette date en vue de leur commercialisation ultérieure ne peuvent, à la date de cette clôture, être retenues pour l'évaluation de ces produits en application des dispositions du 3 de l'article 38, ni faire l'objet d'une provision pour perte. " ; qu'il résulte des dispositions précitées qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise ; 12. Considérant que la société requérante se borne à soutenir qu'il est impossible d'établir des données statistiques en raison de l'obsolescence rapide des produits et à se référer à un taux de 28 % appliqué en 2007 pour ses provisions ; que la société requérante n'établit ainsi pas plus en appel qu'en première instance, que les provisions litigieuses pouvaient être déduites des bénéfices imposables des exercices clos en 2004 et 2005 ; 13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Figther n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de ses demandes ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL Fighter la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL Fighter est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Fighter, à Me F...B..., mandataire liquidateur, et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 18 avril 2013 à laquelle siégeaient : M. Montsec, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Chevalier-Aubert, premier conseiller. Lu en audience publique, le 16 mai 2013. '' '' '' '' 1 2 N° 11LY02999