Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, 08/06/2010, 08DA00540, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2e chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2010-06-08
Numéro : 08DA00540
Président : Mme Kimmerlin
Rapporteur : M. Bertrand  Boutou
Commissaire du gouvernement : M. Minne
Avocat(s) : CABINET DURAND

Vu la requête, enregistrée par télécopie le 26 mars 2008 et régularisée par la production de l'original le 27 mars 2008 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. et Mme Christian A, demeurant ..., par Me Durand ; M. et Mme Christian A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0700324 du Tribunal administratif de Lille en date du 24 janvier 2008 qui leur a accordé la réduction en base à hauteur de 2 500 francs (381,12 euros) des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1999 et a rejeté le surplus de leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1999, 2000 et 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 3°) de condamner l'Etat à leur payer la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent que c'est à tort que le service a taxé cinq crédits figurant sur leur compte CCP en 1999 en tant que traitements et salaires, alors qu'il s'agissait de virements en provenance d'un compte au Crédit agricole ; que ces sommes ont subi une double imposition puisqu'elles ont été taxées comme revenu d'origine indéterminée sur leur compte au Crédit agricole ; que le crédit de 124 805 francs figurant sur leur compte au Crédit agricole à la date du 24 novembre 1999 correspond au remboursement de prêts consentis à un tiers ; que les six crédits figurant sur leur compte CCP au titre de 1999 datés des 26 février, 1er mars, 31 mars, 23 juillet et 3 août (deux crédits) correspondent au remboursement d'un prêt accordé à la SARL Immo Arc ; que l'administration n'apporte pas la preuve que les sommes taxées entre leurs mains au titre de l'article 111a du code général des impôts ont été désinvesties et donc distribuées entre leurs mains ; que sept crédits retrouvés sur leur compte en 2000 les 19 avril, 27 avril, 28 avril, 31 mai, 12 juillet, 25 septembre et 4 décembre et taxés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée sont des remboursements de frais en provenance de la SARL MC Bâtiments ; que le crédit de 3 000 francs figurant sur leur compte le 10 mai 2000 correspond au remboursement d'un prêt accordé à un tiers ; que le crédit de 3 000 francs du 12 juillet 2001 correspond au remboursement d'une dépense payée pour le compte d'un tiers ; que le service n'a pas démontré l'intention d'éluder l'impôt ce qui justifie la décharge des pénalités de mauvaise foi ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 28 juillet 2008, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique qui conclut au rejet de la requête aux motifs que les contribuables supportent la charge de la preuve de l'exagération de l'imposition en ce qui concerne l'année 1999, dès lors que n'ayant pas répondu à la notification de redressement du 18 décembre 2002, ils sont réputés avoir accepté les redressements ; qu'il en est de même des crédits taxés d'office en tant que revenus d'origine indéterminée dès lors qu'ils ont été taxés d'office à bon droit, n'ayant pas répondu ou insuffisamment à l'issue des mises en demeure qui leur ont été envoyées les 14 novembre 2002, 13 et 14 février 2003 et en l'absence de réponse suffisante aux demandes de justifications et d'éclaircissements des 12 septembre, 9 et 12 décembre 2002 ; que les sommes débitées du compte ouvert au nom de Mme B et Mme A au Crédit agricole et créditées sur le compte CCP des requérants ont été à bon droit taxées dans la catégorie des traitements et salaires dès lors que les débits au compte Crédit agricole portaient la mention qu'il s'agissait de salaires versés, que M. A était en relation d'affaire avec la société MC Bâtiment dirigée par M. B ; que subsidiairement, le service demande que ces sommes soient taxées par la voie de la substitution de base légale dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée dès lors que les contribuables à qui il a été demandé de justifier l'origine de ces sommes n'ont été privés d'aucune garantie ; que les sommes taxées en tant que revenus d'origine indéterminée sur le compte Crédit agricole 4322994G n'ont pas été doublement imposées dans la mesure où leur montant montre qu'elles n'ont aucun lien avec les traitements et salaires taxés sur le compte CCP ; qu'en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée, les requérants n'établissent pas que la somme de 124 805 francs figurant sur leur compte au Crédit agricole le 24 novembre 1999 correspond au remboursement d'un prêt accordé à un tiers ; qu'ils n'établissent pas non plus que les crédits figurant sur leur compte CCP en 1999 pour 123 000 francs correspondent au remboursement de prêts consentis à la SARL Immo Arc ; qu'ils n'établissent pas que les crédits figurant sur leur compte CCP en 2000 pour 8 678 francs correspondent à des remboursements de frais ; qu'ils n'établissent pas que le crédit de 3 000 francs figurant sur leur compte CCP le 10 mai 2000 constituerait le remboursement d'un prêt accordé à Mme C, ni que le crédit du même montant figurant sur leur compte le 12 juillet 2001 correspondrait au remboursement de frais avancés au profit d'un tiers ; qu'en ce qui concerne les revenus distribués en provenance de la société CIAA versés sur leur compte CCP en 2000, l'administration apporte la preuve qu'ils ont été appréhendés par M. A qui, en tant qu'associé majoritaire et gérant de la société, était le maître de l'affaire ; que les sommes de 18 653 francs, 18 968 francs et 30 000 francs inscrites dans la comptabilité de la société pour règlement de fournisseurs ont été en réalité virées sur le compte bancaire du requérant ; qu'il n'est pas établi que la somme de 1 406 francs venait en remboursement de frais exposés pour la société ; que l'administration n'a pas à apporter la preuve d'un désinvestissement qui est présumé par les dispositions de l'article 111a du code général des impôts dès lors que les sommes sont mises à disposition des associés ; que la preuve de la mauvaise foi des requérants est apportée dès lors que ceux-ci ont perçu sur la période vérifiée de nombreuses sommes en franchise d'impôt sans justifier de leur origine ; que de même les revenus distribués par la société CIAA n'ont pas été déclarés et virés sciemment sur leur compte bancaire alors qu'il s'agissait de règlements de fournisseurs, ceci en toute connaissance de cause des conséquences fiscales de ce comportement, et alors même que les pénalités n'ont été appliquées qu'aux revenus d'origine indéterminée ; Vu le mémoire, enregistré le 20 mars 2009, présenté pour M. et Mme A, qui concluent aux mêmes fins que leur requête par les mêmes moyens et soutiennent au surplus qu'en ce qui concerne les sommes qualifiées de traitements et salaires, l'administration taxe à la fois des ressources (sommes créditées sur un compte) et des emplois (sommes virées ensuite sur un autre compte où elles sont à nouveau taxées comme salaires) ; que la procédure d'imposition est viciée en ce qui concerne l'année 2000 dès lors que le service a méconnu les dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales en n'indiquant pas aux contribuables avant la mise en recouvrement le montant des conséquences financières des redressements puisque ceux-ci sont en définitive supérieurs à ceux notifiés le 12 septembre 2003 ; que le service n'a à aucun moment de la procédure d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle notifié et motivé les raisons pour lesquelles il a modifié les bases et les droits dus avant contrôle pour l'année 2000 ; Vu le mémoire, enregistré le 3 avril 2009 et le certificat de dégrèvement enregistré le 18 mai 2009, présentés par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique qui conclut au non-lieu à statuer à hauteur de 111 202 francs en base au titre de l'année 1999 et pour le surplus conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens ; il soutient au surplus que les requérants ne sont pas recevables à contester les redressements en matière de revenus distribués qui n'ont fait l'objet d'aucune réclamation, seuls les redressements afférents à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ayant été contestés ; que les dernières conséquences financières notifiées dans le courrier n° 751 du 24 mai 2004 ne sont pas supérieures à celles notifiées antérieurement, ces dernières étant la somme des données reprises dans les deux notifications de redressement du 11 avril 2003, l'une consécutive à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, l'autre au contrôle de la société CIAA ; que les sommes mises en recouvrement en 2000 et 2001 ne sont pas supérieures à celles notifiées en dernier lieu le 24 mai 2004 ; qu'ainsi l'article L. 48 du livre des procédures fiscales n'a pas été méconnu ; qu'eu égard aux explications fournies par les contribuables, il y a lieu d'accorder un dégrèvement relativement aux sommes imposées en tant que salaires au titre de 1999 à hauteur de 111 202 francs en raison d'une double imposition ; que ces sommes doivent rester taxées en tant que salaires à hauteur des mêmes montants en ce qui concerne les crédits retrouvés sur le compte au Crédit agricole, ou subsidiairement ainsi que déjà demandé dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée par voie de substitution de base légale ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique le rapport de M. Bertrand Boutou, premier conseiller, les conclusions de M. Patrick Minne, rapporteur public, aucune partie n'étant présente ni représentée ; Sur l'étendue du litige : Considérant que par décision du 15 mai 2009, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Nord Lille a accordé un dégrèvement de 5 207 euros en droits et pénalités à M. et Mme A au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1999 ; que dans cette mesure, la requête est devenue sans objet ; Sur le surplus des conclusions tendant à la décharge des impositions contestées : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales dans sa version en vigueur entre le 31 décembre 2003 et le 1er juin 2004 : A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans les notifications prévues aux articles L. 57 et L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de redressement contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai (...) ; Considérant, en premier lieu, en ce qui concerne les redressements restant en litige notifiés selon la procédure d'imposition d'office des articles L. 16 et L. 69, que le moyen tiré de ce qu'en contradiction avec les dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, l'administration a mis en recouvrement les impositions supplémentaires pour un montant différent de celui indiqué en dernier lieu dans le courrier n° 751 du 24 mai 2004 qui a fait suite à l'avis de la commission départementale des impôts du 18 mars précédent, est inopérant, dès lors que la garantie prévue par cet article en cas de modification ultérieure des redressements notifiés en application des articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales ne trouve à s'appliquer que dans le cadre de la procédure de redressement contradictoire ; Considérant, en deuxième lieu, que pour le surplus des redressements en litige, notifiés selon la procédure de redressement contradictoire, la circonstance que le montant d'imposition supplémentaire porté sur l'avis d'imposition est inférieur d'un euro à celui notifié en dernier lieu par lettre n° 751 du 24 mai 2004, ne peut être regardée, dans les circonstances de l'espèce, compte tenu de la modicité de la différence constatée, d'ailleurs en faveur des contribuables, comme ayant affecté la régularité de la procédure d'imposition au regard de la garantie prévue par l'article L. 48 précité du livre des procédures fiscales ; Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que les impositions supplémentaires finalement notifiées dans le courrier susmentionné du 24 mai 2004 au titre de l'année 2000 résultaient de l'addition des sommes notifiées, d'une part, à la suite de l'examen de la situation fiscale personnelle des requérants, par lettre modèle 3924 des 18 décembre 2002 et 11 avril 2003 et, d'autre part, à la suite de la vérification de comptabilité de la société CIAA ayant abouti à la taxation entre les mains de M. A de revenus distribués en provenance de cette société par lettre modèle 2120 du 11 avril 2003 ; que, dès lors, c'est sans commettre d'erreur que, d'une part, le service a notifié dans ce courrier du 24 mai 2004, un montant d'imposition supplémentaire supérieur à celui notifié en conséquence du seul examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, alors même que suite à l'avis de la commission départementale des impôts, certains chefs de redressement avaient été abandonnés et que, d'autre part, le montant des impositions initiales mentionné dans le courrier du 24 mai 2004 est égal à celui des seuls revenus déclarés pour l'année 2000 par les requérants au titre de leur foyer fiscal ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : S'agissant des revenus de capitaux mobiliers : Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes (...) ; Considérant qu'à la suite de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et Mme A, le service a taxé d'office dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée un ensemble de cinq crédits figurant sur le compte CCP n° 1204431J des contribuables pour des montants de 1 406 francs à la date du 6 décembre 2000, 30 000 francs à la date du 5 avril 2000, 30 000 francs à la date du 9 mai 2000, 18 653 francs à la date du 19 septembre 2000 et 18 968 francs à la date du 12 octobre 2000, en application des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, dès lors que les contribuables, après l'envoi d'une demande de justifications et d'éclaircissements suivie d'une mise en demeure, n'avaient pas justifié la nature et l'origine de ces crédits ; qu'au stade de la réclamation, le service a requalifié ces sommes de revenus de capitaux mobiliers en provenance de la société CIAA dont M. A était l'actionnaire principal et le gérant ; que l'administration apporte la preuve qui lui incombe de ce que M. A a appréhendé ces sommes, dès lors qu'en tant qu'actionnaire principal et gérant de la société, il était le maître de l'affaire ; que si M. et Mme A soutiennent que ces sommes n'ont pas été désinvesties de la société CIAA, ils admettent toutefois qu'elles ont été versées par celle-ci ; que, par suite, en vertu de la présomption prévue par l'article 111a du code général des impôts, ces sommes sont réputées avoir été distribuées à M. A ; que si M. et Mme A soutiennent ensuite, en particulier, qu'ils ne peuvent être réputés avoir appréhendé la somme précitée de 1 406 francs qui n'a fait l'objet d'aucun redressement dans les comptes de la société CIAA, il résulte de leurs propres déclarations devant la commission départementale des impôts qu'ils ont reçu cette somme, selon eux, en remboursement de frais de la part de la société ; que dès lors qu'ils n'ont pu justifier que celle-ci correspondait effectivement au remboursement de frais avancés pour le compte de la société, le service était fondé à en taxer le montant entre leurs mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; S'agissant des revenus d'origine indéterminée : Considérant qu'aux termes de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales : Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. ; qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ; que dès lors que M. et Mme A ont été régulièrement taxés d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, pour ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée, il leur incombe d'établir l'exagération de l'imposition ; Considérant, en premier lieu, que les requérants soutiennent que le crédit de 124 805 francs du 24 novembre 1999 figurant sur leur compte au Crédit agricole n° 432994G correspond au remboursement d'un prêt de 114 000 francs consenti à M. B au cours des années 1998 et 1999 sous forme de trois versements ; que, toutefois, ils ne produisent au dossier qu'une attestation de cette personne sans date certaine ainsi qu'un relevé de compte bancaire de la société Immo Arc où figure le débit de la somme remboursée ; qu'en revanche, ni la destination des trois versements composant le prêt, ni les raisons de l'application d'un intérêt pour le remboursement de ce prêt ou de ce que la société Immo Arc s'est substituée à M. B en tant que débiteur ne sont justifiées ; que, dès lors, les requérants n'apportent pas la preuve qui leur incombe de la nature de ce crédit ; Considérant, en deuxième lieu, que les requérants soutiennent qu'à hauteur de 123 000 francs, les crédits figurant sur leur compte CCP n° 1204431J correspondent au remboursement d'un prêt de 110 000 francs consenti en mai 1998 à la SARL Immo Arc ; que, toutefois, à l'appui de ces allégations, les requérants ne produisent que le relevé de leur compte bancaire où figure le débit de cette somme ainsi qu'une attestation sans date certaine de M. B, gérant de la société ; que ni la destination des sommes prêtées, ni l'existence d'une convention de prêt ne sont établies ; que par suite, les requérants n'établissent ni l'origine, ni la nature de ce revenu ; Considérant, en troisième lieu, que les requérants n'apportent aucune preuve de ce que le crédit de 3 000 francs figurant sur leur compte CCP n° 1204431J à la date du 10 mai 2000 représenterait, ainsi qu'ils le soutiennent, le remboursement d'un prêt de 5 000 francs consenti à une tierce personne ; Considérant, en quatrième lieu, que pour soutenir que sept crédits de 3 600 francs, 493 francs, 500 francs, 528 francs, 441 francs, 1 300 francs et 1 816 francs figurant sur leur compte CCP n° 1204431J en 2000 constituent des remboursements de frais versés par la société MC Bâtiment, les requérants se bornent à produire des états de frais à en-tête de cette société sans date certaine et dont l'authenticité n'est pas avérée ; qu'ils n'apportent pas la preuve qui leur incombe de la nature et de l'origine de ces sommes ; Considérant enfin que les requérants soutiennent que le crédit de 3 000 francs figurant sur leur compte CCP n° 1204431J à la date du 12 juillet 2001 correspond au remboursement, en espèce, de frais de téléphone avancés au profit de M. B ; que toutefois, ils n'apportent pas la preuve qui leur incombe en se bornant à produire à l'appui de cette allégation le relevé de leur compte bancaire faisant apparaître un débit de 3 175,82 francs et le bordereau de dépôt de la somme de 3 000 francs en espèces ; qu'ainsi, ils ne justifient ni l'origine ni la nature de ce crédit ; En ce qui concerne les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa version applicable au litige : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p. 100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droits au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales (...) ; Considérant que pour justifier l'application aux redressements notifiés à M. et Mme A en matière de revenus d'origine indéterminée des pénalités de mauvaise foi prévues à l'article 1729 précité du code général des impôts, le service se fonde, d'une part, sur ce que les contribuables ont sciemment négligé de déclarer des revenus relevant d'autres catégories et, d'autre part, sur ce que les contribuables n'ont pu apporter la justification de la nature et de l'origine des sommes figurant sur leurs comptes bancaires ; que ces circonstances ne sauraient être de nature à établir l'intention délibérée de M. et Mme A d'éluder l'imposition des seules sommes relevant de la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; qu'il y a lieu, par suite, d'accorder la décharge de ces pénalités ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ; Considérant que dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative par M. et Mme A ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer à hauteur de 5 207 euros en droits et pénalités sur les conclusions de M. et Mme A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils sont assujettis au titre de l'année 1999. Article 2 : M. et Mme A sont déchargés des pénalités de mauvaise foi auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1999, 2000 et 2001. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Christian A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Copie sera adressée au directeur de contrôle fiscal Nord. '' '' '' '' 2 N°08DA00540