Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3e chambre, du 29 mai 2001, 96BX02073 96BX02074, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2001-05-29
Numéro : 96BX02073 96BX02074
Rapporteur : Mme Boulard
Commissaire du gouvernement : M. Heinis

Vu 1?) la requête enregistrée par télécopie au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux le 11 octobre 1996 sous le n? 96BX02073 et son original enregistré le 15 octobre 1996 présentés pour la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE, dont le siège social est ... ; la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE OCCITANIE demande que la cour : - annule le jugement en date du 27 juillet 1996, par lequel le tribunal administratif de Toulouse lui a accordé une réduction insuffisante de la taxe professionnelle à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1990 dans les rôles de la commune du Muret mis en recouvrement le 31 octobre 1990 et de la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie à laquelle elle a été assujettie au titre de cette même année dans les rôles de la commune mis en recouvrement le 31 octobre 1990 ; - lui accorde la réduction et la décharge sollicitées devant le tribunal administratif ; - condamne l'Etat au paiement d'intérêts moratoire sur le fondement de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; - condamne l'Etat à lui verser la somme de 36.000 F, en remboursement des frais engagés en première instance et en appel, sur le fondement de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu 2?) la requête enregistrée par télécopie le 11 octobre 1996 sous le n? 96BX02074 et son original enregistré le 19 octobre 1996 présentés pour la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE ; la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE demande que la cour : - annule le jugement en date du 27 juillet 1996, par lequel le tribunal administratif de Toulouse lui a accordé une réduction insuffisante de la taxe professionnelle à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1991 dans les rôles de la commune du Muret mis en recouvrement le 31 octobre 1991 et de la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie à laquelle elle a été assujettie au titre de cette même année dans les rôles de la commune mis en recouvrement le 31 octobre 1990 ; - lui accorde la réduction et la décharge sollicitées devant le tribunal administratif ; - condamne l'Etat au paiement d'intérêts moratoires sur le fondement de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; - condamne l'Etat à lui payer la somme de 36.000 F, en remboursement de frais engagés en première instance et en appel, sur le fondement de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel et le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 mai 2001 : - le rapport de Mme Boulard, premier conseiller ; - les observations de Me X..., avocat pour la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE ; - et les conclusions de M. Heinis, commissaire du gouvernement ; Considérant que les deux requêtes n? 96BX02073 et 96BX02074 présentées par la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE, qui concernent la taxe professionnelle et la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie auxquelles cette société a été assujettie au titre de 1990 et 1991, présentent à juger des questions semblables ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un même arrêt ; En ce qui concerne la taxe professionnelle : Considérant que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Toulouse a réduit la taxe professionnelle mise à la charge de la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE au titre des années 1990 et 1991 en excluant de ses bases d'imposition une part de la valeur locative des immobilisations regardée comme affectée "à l'usage exclusif des médecins" exerçant à titre libéral dans les locaux de la clinique ; qu'il a estimé cette part à 10,43 % pour 1990 et 8,84 % pour 1991 ; qu'en conséquence, il a prononcé, par les articles 1 et 2 des jugements contestés, la réduction des bases de taxe professionnelle d'un montant de 125.456 F au titre de 1990 et de 127.218 F au titre de 1991 ; que les premiers juges ont rejeté le surplus des conclusions relatives aux taxes professionnelles dont il s'agit, en refusant, d'une part, de retenir une proportion supérieure d'utilisation par les médecins des biens de la clinique, d'autre part, en écartant le moyen tiré d'une prise en compte erronée d'agencements et installations pour la détermination de la valeur locative servant d'assiette aux dites taxes ; que la SARL conteste ces jugements en tant qu'ils ont fait une évaluation insuffisante, selon elle, de ses biens affectés aux praticiens exerçant à titre indépendant et qu'ils ont refusé de rectifier l'erreur qu'elle invoquait quant aux modalités d'impositions de certains agencements et installations ; que, par voie d'appel incident, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conteste les réductions accordées à la société et demande le rétablissement des droits correspondants ; Sur les biens utilisés par les médecins : Considérant qu'aux termes de l'article 1448 du code général des impôts : "La taxe professionnelle est établie suivant la capacité contributive des redevables appréciée d'après des critères économiques en fonction de l'importance des activités exercées par eux sur le territoire de la collectivité bénéficiaire ou dans la zone de compétence de l'organisme concerné" ; qu'aux termes de l'article 1467 du code général des impôts, "la taxe professionnelle a pour base : 1? ...a) la valeur locative ... des immobilisations corporelles dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle" ; que les immobilisations dont la valeur locative est ainsi intégrée dans l'assiette de la taxe professionnelle sont les biens placés sous le contrôle du redevable et que celui-ci utilise matériellement pour la réalisation des opérations qu'il effectue ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que si, dans le cadre de conventions qui offraient aux médecins exerçant à titre indépendant des garanties quant à la durée des relations contractuelles et à l'exercice de leur art, la SOCIETE DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE a autorisé l'utilisation de certains de ses locaux et matériels par ces praticiens, lesquels, en contrepartie, lui reversaient une fraction que la société indique correspondre à 7,5 % de leurs honoraires, elle conservait cependant le contrôle des locaux et des équipements, choisis par elle, et dont elle assumait l'entretien et le renouvellement ainsi que les frais correspondants, et dont l'exploitation, grâce à un personnel médical qu'elle choisissait, constituait l'objet même de son activité ; qu'ainsi, la clinique doit être regardée comme ayant disposé, au sens de l'article 1467 précité du code général des impôts, des locaux et équipements techniques utilisés par les praticiens en application des contrats qu'ils avaient conclus avec celle-ci ; Considérant, il est vrai que la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les dispositions de l'instruction 6 E-3-76 reprises au paragraphe 12 de la documentation de base 6 E 2211 à jour au 1er septembre 1991, qui visent "le cas des médecins exerçant leur activité à titre personnel dans un établissement hospitalier" ; que ces dispositions traitent de la valeur locative à retenir dans la base imposable de ces médecins et n'envisagent de retrancher de la valeur locative imposable au nom de la clinique que les valeurs retenues dans les bases personnelles des médecins ; qu'il n'en résulte pas que, dans le cas, qui est celui de l'espèce, où il n'est pas établi que des biens de l'établissement ont été effectivement compris dans les bases personnelles des praticiens, l'administration ait entendu donner des dispositions de l'article 1467 précité une autre interprétation que celle dont il a été fait application ci-dessus ; qu'au demeurant, les impositions primitives dont la réduction est demandée par la société ont été établies d'après les éléments que celle-ci a déclarés sans avoir pratiqué de déductions au titre de biens utilisés par les praticiens exerçant dans ses locaux ; que la clinique ne peut donc être regardée comme ayant fait application de la doctrine qu'elle invoque ; qu'en tout état de cause, la société ne saurait utilement se prévaloir de l'instruction 6 E 19-93, postérieure à l'établissement des impositions en litige, ni quant au commentaire de la loi fiscale que cette dernière doctrine contient ni quant à la détermination de son propre champ d'application dans le temps ou de celui d'instructions précédentes ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Toulouse a exclu de la base d'imposition à la taxe professionnelle due au titre des années 1990 et 1991 par la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE, la valeur locative des locaux et équipements utilisés par les médecins qu'elle avait autorisés par contrat à exercer, à titre libéral, en son sein ; que, de manière corrélative, la société requérante n'est pas fondée à se plaindre de ce que ce même tribunal aurait fait une évaluation insuffisante de cette utilisation ; Sur la prise en compte d'installations et d'agencements : Considérant qu'aux termes de l'article 1469 du code général des impôts : "La valeur locative est déterminée comme suit : 1? Pour les biens passibles d'une taxe foncière, elle est calculée suivant les règles calculées pour l'établissement de cette taxe ; ... 2?) Les équipements et biens mobiliers dont la durée d'amortissement est égale à trente ans sont évalués suivant les règles applicables aux bâtiments industriels ... 3?) Pour les autres biens, lorsqu'ils appartiennent au redevable, lui sont concédés ou font l'objet d'un contrat de crédit-bail mobilier, la valeur locative est égale à 16 % du prix de revient" ; Considérant que la SOCIETE DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE fait valoir que des agencements et des installations qu'elle soutient porter sur des biens faisant corps avec la construction, ont été imposés à tort à la taxe professionnelle pour 1990 et 1991 au titre des biens non passibles de la taxe foncière visés par le 3? de l'article 1469 du code général des impôts, alors que leur valeur est déjà incluse, dit-elle, dans la valeur locative foncière de l'immeuble ; Considérant que la société requérante produit, à l'appui de son moyen, une liste de dépenses et fournit des factures correspondantes ; que, toutefois, elle reconnaît ne pouvoir produire la facture relative à des travaux d'aménagements réalisés au 4ème étage de l'immeuble d'un montant de 75.953 F ni celle émise par le fournisseur Soprema pour des travaux d'un montant de 39.700 F ; qu'en l'absence de document permettant de les identifier davantage, et alors que l'administration s'est prévalue d'une insuffisance de justification, ces dépenses ne peuvent être retenues comme afférentes à des biens passibles d'une taxe foncière ; que, s'agissant des autres travaux, il ressort des indications figurant sur la facture n? 4 émanant du fournisseur "SERC-Cubilié" d'un montant de 12.884 F qu'elle concerne l'installation de mobiliers et matériels techniques ; qu'il en va de même de la facture n? 27/6 du fournisseur "Simon Bassi" d'un montant de 79.725 F ainsi que la facture n? 27/12 du fournisseur "Midi-store" relative à la fourniture et à la pose de stores en tissu pour un montant de 11.695 F ; que les mentions des factures n? 27/10 d'un montant de 35.818 F et n? 27/11 d'un montant de 12.959 F, émanant toutes deux du fournisseur "Duffour et Igon", ne permettent pas de les regarder autrement que comme relatives à du matériel, même si cet équipement est pour une part fixé à la construction ; que les mentions "extraction linge sale" de la facture n? 25 émanant du fournisseur Danton Rogeat pour un montant de 9.000 F et n'ayant fait l'objet d'aucun commentaire de la part de la société, ne sont pas suffisamment explicites pour pouvoir regarder les travaux facturés comme se rapportant à des biens passibles de la taxe foncière ; qu'au total, le montant des travaux ne pouvant être rangés parmi ceux affectant les biens passibles d'une taxe foncière s'élève à la somme de 277.734 F ; Considérant, que pour le reste des éléments produits, il en résulte qu'ils ont trait à des travaux de plomberie tels que l'installation de sanitaires ou de pièces de chaufferie, de menuiserie relatifs notamment aux huisseries, dont des portes à ouverture automatique, de carrelage, de plâtrerie pour installation en particulier de cloisons et faux plafonds, d'électricité, de climatisation et de ventilation, d'aménagements de réseaux de distribution des fluides ; que ces dépenses, d'un montant total de 707.059 F, qui portent sur des éléments qui s'incorporent à la construction et qui touchent à la consistance même des locaux exploités par la société, entrent dans la détermination de la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière visés par le 1? de l'article 1469 du code général des impôts ; qu'ils relèvent de cette catégorie, même s'ils concernent des locaux comme la salle d'accouchement ou la salle de réanimation et de soins intensifs, et des aménagements comme le réseau de distribution des fluides, propres à l'activité hospitalière à laquelle est affecté l'immeuble, dès lors que cette affectation et ces aménagements normalement requis par la vocation des lieux, font partie des critères prévus, en matière d'immeubles de cette nature, par les règles fixées pour l'établissement de la taxe foncière auxquelles renvoient les dispositions du 1? de l'article 1469 du code général des impôts ; qu'en tout état de cause et alors qu'il est loisible à l'administration de formuler une demande de substitution de base légale ou de compensation sans que le juge puisse y procéder d'office, les modalités de taxation prévues par les dispositions du 3? de l'article 1469 du code général des impôts ne sauraient s'appliquer à des biens qui par nature relèvent des dispositions du 1? de ce même article 1469, faute qu'aient été appliquées ces dernières dispositions ; qu'en l'espèce, l'administration ne demande aucune substitution de base légale ni compensation et les aménagements et installations susdécrits doivent être réputés intégrés dans la valeur locative foncière de l'immeuble ; Considérant que la doctrine administrative citée par la société à propos de la définition des biens passibles d'une taxe foncière ne fait pas d'autre lecture de la loi que celle indiquée ci-dessus ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société est seulement fondée à soutenir que c'est à tort qu'ont été retenus les aménagements et installations d'un montant de 707.059 F au titre des biens relevant du 3? de l'article 1469 du code général des impôts et à demander de ce chef une réduction de sa base d'imposition au titre de 1990 et 1991 et, partant, la réduction de la taxe professionnelle qui lui a été assignée pour ces deux années ; En ce qui concerne la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie : Considérant qu'aux termes de l'article 1600 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : "Il est pourvu aux dépenses ordinaires des chambres de commerce et d'industrie au moyen d'une taxe additionnelle à la taxe professionnelle ... Sont exonérés de cette taxe : les redevables exercent exclusivement une profession non commerciale ..." ; Considérant que l'activité exercée par une société exploitant une clinique, qui a pour objet l'exploitation de moyens en personnel, locaux et matériel et qui s'exerce selon les règles de droit privé, comporte l'accomplissement habituel d'actes de nature commerciale ; que la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE ne peut être regardée, dès lors, comme exerçant exclusivement une profession non commerciale ; qu'il s'ensuit que l'exonération prévue par l'article 1600 du code général des impôts ne lui est pas applicable ; Considérant que si la société requérante invoque sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le paragraphe n? 4 de la documentation administrative de base 6 F 3211, qui dispose que les contribuables dont l'activité non commerciale présente un caractère prépondérant sont exonérés en totalité de la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie, elle n'établit pas, en se bornant à produire une ventilation de son chiffre d'affaires dénuée de toute justification, et même de précision quant aux critères retenus pour opérer cette ventilation, que les actes de nature non commerciale accomplis dans la clinique qu'elle exploite présentent un caractère prépondérant ; qu'il suit de là que la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE ne peut demander à bénéficier de l'exonération de la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie ; que, toutefois, elle a droit à une réduction de cette taxe, qui est additionnelle à la taxe professionnelle, correspondant à la réduction des bases de cette dernière taxe au titre de 1990 et 1991 résultant de ce qui est dit ci-dessus ; que les jugements contestés du tribunal administratif devront donc être réformés en ce sens ; En ce qui concerne les intérêts moratoires : Considérant que le tribunal administratif a rejeté comme irrecevables les demandes de la SARL tendant au versement d'intérêts moratoires, faute d'un litige né et actuel sur ce point entre elle-même et le comptable ; que la société ne conteste pas l'irrecevabilité qui lui a été ainsi opposée ; que, par suite et en tout état de cause, ses conclusions aux fins de paiement de pareils intérêts ne sauraient être accueillies ; Sur les frais irrépétibles : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de condamner l'Etat à verser à la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE une somme de 6.000 F au titre de frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;Article 1er : Les bases de la taxe professionnelle assignée à la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE au titre des années 1990 et 1991 seront calculées en réduisant d'un montant de 707.059 F les biens pris en compte au titre du 3? de l'article 1469 du code général des impôts.Article 2 : La SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE est déchargée des droits de taxe professionnelle et de taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article premier.Article 3 : Les jugements du tribunal administratif de Toulouse en date du 27 juillet 1996 sont réformés en ce qu'ils ont de contraire au présent arrêt.Article 4 : L'Etat versera la somme de 6.000 F à la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.Article 5 : Le surplus des recours du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ainsi que le surplus des conclusions de la SARL DE GERANCE DE LA CLINIQUE D'OCCITANIE sont rejetés.