Conseil d'Etat, 9 / 8 SSR, du 26 février 1988, 54189, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 9 / 8 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1988-02-26
Numéro : 54189
Rapporteur : Fabre
Commissaire du gouvernement : Le Roy

Vu 1°) sous le n° 54 189, la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 14 septembre 1983, et le mémoire complémentaire, enregistré le 13 janvier 1984, présentés pour M. Gabriel Y..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement, du 8 juillet 1983, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1973, 1974, 1975 et 1976 et au titre des années 1973 et 1975 par voie de rôle mis en recouvrement le 30 mars 1979, 2°) lui accorde la décharge des impositions et des pénalités contestées ; Vu 2°) sous le n° 54 190, la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 14 septembre 1983, et le mémoire complémentaire, enregistré le 13 janvier 1984, présentés pour M. Henri Y..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement, du 8 juillet 1983, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1973, 1974, 1975 et 1976 et au titre des années 1973 et 1975 par voie de rôle mis en recouvrement le 30 mars 1979, 2°) lui accorde la décharge des impositions et des pénalités contestées ; Vu 3°) sous le n° 54 191, la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 14 septembre 1983, et le mémoire complémentaire, enregistré le 13 janvier 1984, présentés pour M. Aimé Y..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement, du 8 juillet 1983, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1973, 1974, 1975 et 1976 et au titre des années 1973 et 1975 par voie de rôle mis en recouvrement le 30 mars 1979, 2°) lui accorde la décharge des impositions et des pénalités contestées ; Vu 4°) sous le n° 54 192, la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 14 septembre 1983, et le mémoire complémentaire, enregistré le 13 janvier 1984, présentés pour M. Maurice Y..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement, du 8 juillet 1983, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1973, 1974, 1975 t 1976 et au titre des années 1973 et 1975 par voie de rôle mis en recouvrement le 30 mars 1979, 2°) lui accorde la décharge des impositions et des pénalitéscontestées ; Vu 5°) sous le n° 54 193, la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 14 septembre 1983, et le mémoire complémentaire, enregistré le 13 janvier 1984, présentés pour Mme Mireille X..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement, du 8 juillet 1983, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquelles M. Patrice X... a été assujetti respectivement au titre des années 1973, 1974, 1975 et 1976 et au titre des années 1973 et 1975 par voie de rôle mis en recouvrement le 30 mars 1979, 2°) lui accorde la décharge des impositions et des pénalités contestées ; Vu 6°) sous le n° 54 194, la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 14 septembre 1983, et le mémoire complémentaire, enregistré le 13 janvier 1984, présentés pour M. Patrice X..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement, du 8 juillet 1983, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1973, 1974, 1975 et 1976 et au titre des années 1973 et 1975 par voie de rôle mis en recouvrement le 30 mars 1979, 2°) lui accorde la décharge des impositions et des pénalités contestées ; Vu les autres pièces des dossiers ; Vu le code général des impôts ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Fabre, Maître des requêtes, - les observations de Me Choucroy, avocat de M. Gabriel Y... et autres, - les conclusions de M. Le Roy, Commissaire du gouvernement ; Considérant que les requêtes susvisées sont dirigées contre les jugements du 8 juillet 1983 par lesquels le tribunal administratif de Montpellier a rejeté les demandes de MM. Gabriel Y..., Henri Y..., Aimé Y..., Maurice Y... et Patrice X... tendant à la décharge, d'une part, des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles ces contribuables ont respectivement été assujettis au titre des années 1973, 1974, 1975 et 1976, d'autre part, des cotisations à la majoration exceptionnelle assignées à ces mêmes contribuables au titre des années 1973 et 1975 en conséquence du rattachement au revenu global imposable de chacun d'eux d'une quote-part des bénéfices réels, évalués d'office, provenant de terres à destination viticole qu'ils auraient selon l'administration exploitées durant ces années en société de fait ; que ces requêtes présentent à juger les mêmes questions liées au point de savoir si l'existence d'une société est établie ; qu'il y a lieu de joindre ces requêtes pour statuer par une seule décision ; Sur la régularité des jugements attaqués : Considérant qu'en vertu de l'article 1939 du code général des impôts, alors en vigueur, en cas de silence gardé par le directeur sur la réclamation pendant plus de six mois, le contribuable peut saisir le tribunal administratif ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque le délai de six mois est expiré, le contribuable a la faculté, mais non l'obligation, de saisir le tribunal administratif et que, par suite, sans préjudice des dispositions, ultérieurement entrées en vigueur, du III de l'article 81 de la loi du 30 décembre 1986, modifié par l'article 93 de la loi du 30 décembre 1987, le contribuable peut soulever devant le tribunal, dans la limite des conclusions de sa réclamation au directeur, mais à tout moment de la procédure, tout moyen nouveau, même reposant sur une cause juridique autre que celle qui fondait sa demande initiale, tant que le directeur n'a pas notifié une décision expresse de rejet de la réclamation introduite par le contribuable ; Considérant qu'il ressort des pièces des dossiers de première instance que le tribunal a été saisi des demandes sur lesquelles il s'est prononcé alors que l'administration n'avait pas pris, sur les réclamations dont elle a été saisie, de décisions expresses de rejet ; que les mémoires en défense devant le tribunal administratif par lesquels le directeur des services fiscaux du Gard a conclu au rejet des demandes n'ont pas le caractère d'une décision expresse de rejet ; que, si le ministre fait valoir que, par des jugements, devenus définitifs, en date du 8 février 1983, le tribunal administratif de Montpellier a au contraire reconnu, dans ses motifs, une telle portée aux mémoires en défense susmentionnés, il ressort de l'examen de ces jugements que lesdits motifs ne sont pas le support nécessaire du dispositif ; que, dès lors, ils n'ont pas l'autorité de la chose jugée ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif a écarté comme irrecevable le moyen relatif à la régularité de la procédure d'imposition soulevé par les demandeurs dans des mémoires additionnels présentés le 21 juin 1983 ; qu'ainsi ces jugements doivent être annulés ; Considérant qu'il y a lieu pour le Conseil d'Etat, dans les circonstances de l'espèce, d'évoquer le litige et de statuer immédiatement sur les demandes présentées par les requérants devant le tribunal administratif de Montpellier ; Sur le régime d'imposition et la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que l'existence d'une société de fait pour l'exploitation d'une entreprise doit résulter tant d'apports en capital ou en industrie à cette entreprise par deux ou plusieurs personnes que de la disposition par ces dernières des pouvoirs de contrôle reconnus aux membres de toutes sociétés sur la marche de l'entreprise et de leur participation aux bénéfices et aux pertes ; Considérant que, pour soutenir qu'il existait entre les membres de la famille Y... une société de fait, l'administration fait valoir que, durant les années d'imposition, M. Gabriel Y..., ses fils, Henri Y..., Aimé Y... et Maurice Y..., sa fille, Mireille X..., et M. Patrice X..., époux de cette dernière, ont exploité en commun l'ensemble des terres, d'une superficie totale d'environ 41 hectares qui leur appartenaient en propre sur le territoire de la commune de Tavel, en prenant, chacun, une part active à la conduite de l'exploitation et de ses travaux ainsi qu'aux décisions impliquées par cette exploitation commune ; qu'ils ont utilisé des moyens d'exploitation communs tant pour la culture de ces terres en vignes que pour la vinification, dans un chai unique, des récoltes et pour la commercialisation des vins sous la dénomination unique "Y... Gabriel et fils" ; qu'ils ont effectué le paiement des charges d'exploitation et encaissé les recettes d'exploitation sur les mêmes comptes bancaire et postal, ou en utilisant la même caisse ; qu'ils ont, enfin retiré de cette activité l'intégralité ou l'essentiel de leurs ressources et participé de ce fait, aux bénéfices de l'exploitation, même s'il n'existait entre eux aucune convention écrite sur ce point ; que, compte tenu de ces éléments d'appréciation, qui peuvent être tenus pour établis, en l'état de l'instruction, les intéressés, qui ne peuvent utilement faire état de ce qu'ils étaient personnellement affiliés à la mutualité sociale agricole et électeurs, dans le collège des exploitants, pour la chambre d'agriculture, doivent être regardés comme ayant constitué entre eux une société de fait, conformément, d'ailleurs, à la position qu'ils ont eux mêmes prise, en optant conjointement, dès le 30 juin 1968, pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant que les requérants ne sont pas fondés, pour soutenir que l'existence d'une société de fait entre eux doit rester sans conséquences fiscales, à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts reprises à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales du nouveau code des impôts, de la circonstance que l'administration, en ne donnant pas de suite immédiate à une mise en demeure adressée, le 12 décembre 1973, à M. Gabriel Y... de fournir la déclaration du bénéfice réel de l'exploitation, aurait tacitement admis qu'il n'existait pas de société de fait entre ce dernier et ses fils ; que l'abstention de l'administration ne saurait, en effet, constituer une interprétation formelle des textes fiscaux applicables au sens des dispositions susmentionnées ; Considérant qu'aux termes de l'article 69-A du code général des impôts, "I. 1 Les exploitants agricoles dont les recettes annuelles de deux années consécutives dépassent 500 000 F pour l'ensemble de leurs exploitations sont obligatoirement imposés d'après leur bénéfice réel, à compter de la deuxième de ces années" ; qu'il est constant que les recettes annuelles que les consorts Y... ont tirées de l'exploitation de leurs terres en société de fait ont dépassé la limite de 500 000 F, pour chacune des années 1972 à 1976, comme il ressort, d'ailleurs, des déclarations de chiffre d'affaires souscrites au nom de la société en conséquence de son option pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite, les associés devaient, au titre de chacune des années 1973 à 1976, être imposés d'après le bénéfice réel de l'exploitation ; Considérant qu'à défaut de souscription de la déclaration prévue à l'article 53 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables aux exploitants agricoles soumis au régime de l'imposition d'après le bénéfice réel en vertu de l'article 69 quater du code, l'administration était en droit d'évaluer d'office, pour chacune desdites années, le bénéfice imposable ; que si, avant de procéder à cette évaluation d'office, le service a, comme il en avait le droit, vérifié la comptabilité de la société, l'irrégularité qui, selon les contribuables, aurait affecté cette vérification ne saurait, en tout état de cause, avoir d'influence sur la régularité de la procédure d'imposition, dès lors qu'il est constant que ce ne sont pas les opérations de vérification qui ont fait apparaître qu'il y avait lieu d'évaluer d'office les bénéfices réels de la société ; Sur les bases d'imposition : Considérant qu'en vertu de l'article 69 quater du code général des impôts, le bénéfice réel de l'exploitation agricole est, sous réserve de certaines adaptations, déterminé selon les principes généraux applicables aux entreprises industrielles et commerciales, conformément aux règles tracées aux articles 38 et suivants du code, qui doivent être observées même en cas d'évaluation d'office du bénéfice net ; Considérant que les requérants critiquent la méthode suivie par l'administration pour procéder à l'évaluation d'office des bénéfices imposables de leur exploitation au titre de chacune des années d'imposition, en faisant valoir que cette méthode méconnaît les règles tracées aux articles 38 et suivants du code et que, notamment, elle aboutit à comprendre dans les résultats de l'exploitation de l'année 1973 le produit de la vente de récoltes levées l'année précédente, dont la valeur doit être réputée prise en compte dans les bénéfices forfaitaires arrêtés pour ladite année ; qu'il ressort des pièces du dossier, notamment des précisions fournies par le vérificateur dans la notification de redressements qu'il a faite à la société le 8 novembre 1977, que le bénéfice de l'exploitation a, pour chaque année d'imposition, été évalué à la différence entre le montant des ventes réalisées au cours de l'année et le montant des charges admises ; que ce mode d'évaluation méconnait les prescriptions de l'article 38 du code général des impôts, selon lesquelles il convient de se référer à la différence entre les valeurs de l'actif net à l'ouverture et à la clôture de chaque période servant de base à l'imposition, et de prendre en compte, en particulier, l'ensemble des valeurs réalisables comprises dans l'actif, au nombre desquelles les produits en stock provenant des achats ou de la production de l'entreprise ; que la critique des requérants est, par suite, fondée ; que, toutefois, l'état des dossiers ne permettant pas au Conseil d'Etat de porter une appréciation sur l'existence et l'ampleur de l'exagération des bases d'imposition qui a pu résulter de la méthode erronée appliquée par l'administration, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, d'ordonner avant de statuer sur les demandes, qu'il soit procédé à une expertise aux fins de déterminer, au vu de tous éléments, comptables et extra-comptables, que produiront les consorts Y... et X..., et conformément aux règles tracées aux articles 69 quater du code général des impôts et 38 sexdecies C à 38 sexdecies J de l'annexe III audit code, le bénéfice réel de leur exploitation commune au cours de chacune des années 1973 à 1976 incluse ;Article 1er : Les jugements susvisés du tribunal administratif de Montpellier du 8 juillet 1983 sont annulés.Article 2 : Avant de statuer sur les demandes présentées devant le tribunal administratif de Montpellier par M. Gabril Y..., M. Henri Y..., M. Aimé Y..., M. Maurice Y..., Mme Mireille X... et M. Patrice X..., il sera procédé, par un expert comptable, désigné d'un commun accord par les parties si celles-ci s'entendent, dans un délai de deux mois à compter de la notification de la présente décision, sur le nom de cet expert, à défaut, par le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat, à une expertise aux fins de déterminer, au vu de tous éléments, comptables et extra-comptables, que produiront les consorts Y... et X..., et conformément aux règles tracées aux articles 69 quater du code général des impôts et 38 sexdecies C à 38 sexdecies J de l'annexe III audit code, le bénéfice réel de leur exploitation au cours de chacune des années 1973, 1974, 1975 et 1976.Article 3 : La partie la plus diligente fera connaître au secrétaire du contentieux du Conseil d'Etat le nom de l'expert désigné d'un commun accord et, à défaut à l'expiration du délai mentionné à l'article 2, l'impossibilité de parvenir à un accord sur le nom de l'expert.Article 4 : L'expert est dispensé du serment.Article 5 : L'expert déposera son rapport dans les trois mois à compter de la date où les pièces du dossier, transmises par le secrétariat du contentieux, lui seront parvenues.Article 6 : La présente décision sera notifiée à M. Gabriel Y..., M. Henri Y..., M. Aimé Y..., M. Maurice Y..., Mme Mireille X... et M. Patrice X..., ainsi qu'au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget.