CAA de PARIS, 7ème chambre, 23/03/2018, 16PA02219, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2018-03-23
Numéro : 16PA02219
Président : Mme HEERS
Rapporteur : M. Brice  AUVRAY
Commissaire du gouvernement : Mme MIELNIK-MEDDAH
Avocat(s) : SELARL ZAMOUR ET ASSOCIÉS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. C... A...a demandé au Tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009. Par un jugement n° 1406602 du 12 mai 2016, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement le 8 juillet 2016 et le 10 octobre 2017, M.A..., représenté par MeB..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de l'ensemble des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 10 000 euros au titre des frais irrépétibles. M. A...soutient que : - le jugement attaqué est irrégulier pour n'avoir pas répondu au moyen tiré de ce qu'en vertu du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et de l'article 110 de ce code, les montants réputés distribués ne peuvent excéder ceux ayant servi d'assiette à la cotisation d'impôt sur les sociétés assignée à la personne morale distributrice ; - les suppléments d'impôt litigieux sont mal fondés au motif que le délai de reprise était expiré lors de leur mise en recouvrement dès lors que la proposition de rectification du 23 décembre 2011 n'a pu interrompre le cours de la prescription en raison de l'irrégularité de sa signification, dès lors que cette dernière a été faite à domicile élu sans, au préalable, l'avoir été vainement à personne ; - c'est à tort que le service, qui a procédé à la vérification de comptabilité des sociétés Vérification Industrielle (VI) et 3E, a estimé que les charges déduites par la société VI étaient fictives au regard des irrégularités entachant les factures s'y rapportant en les comparant avec celles émises par ses fournisseurs qui, en outre, tenaient une double comptabilité, de sorte que le service n'établit pas l'existence de distributions susceptibles d'être taxées entre ses mains à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux ; - il n'était pas maître de l'affaire au sein de la société Vérification Industrielle, de sorte qu'il ne peut être présumé avoir appréhendé les sommes réputées distribuées, et les sommes en cause ne lui ont pas été versées, mais l'ont été au profit de sociétés tierces, au sein desquelles il n'était pas davantage maître de l'affaire ; - le service n'indique pas la base légale de l'imposition des revenus distribués par la société 3E, laquelle n'a en outre pas été rehaussée en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2009 ; - l'application du coefficient de 1,25 à l'assiette des prélèvements sociaux a été jugée contraire à la Constitution par décisions n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017 du Conseil constitutionnel ; - la majoration pour manoeuvres frauduleuses n'est pas motivée au regard de son comportement, mais de celui des sociétés VI et 3E. Par un mémoire en défense et un nouveau mémoire, enregistrés le 21 février 2017 et le 5 février 2018, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête en toutes ses conclusions. Il soutient qu'aucun moyen d'appel n'est fondé. Par un mémoire, enregistré le 5 février 2018, le ministre de l'action et des comptes publics, après avoir prononcé des dégrèvements partiels en application des décisions n° 2016-610 QPC et 2017-643/650 QPC des 10 février et 7 juillet 2017 du Conseil constitutionnel, conclut au non-lieu à statuer à hauteur de ces dégrèvements et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Vu les autres pièces du dossier. Vu: - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de procédure civile ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Auvray, rapporteur ; - les conclusions de Mme Mielnik-Meddah, rapporteur public ; - et les observations de Me B...pour M. A.... 1. Considérant qu'après avoir diligenté une vérification de comptabilité notamment à l'égard des sociétés à responsabilité limitée Vérification Industrielle (VI) et 3E, dont M. A...est le gérant et associé, ce dernier a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur la période courue du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que, par décision du 16 février 2018, le directeur chargé de la direction du contrôle fiscal centre Ouest a prononcé, en droits et pénalités, des dégrèvements de 79 642 euros et de 87 044 euros en matière de contributions sociales respectivement au titre de l'année 2008 et de l'année 2009 correspondant à l'application de la majoration de 25 % que le Conseil constitutionnel a jugée contraire à la Constitution par ses décisions nos 2016-610 QPC et 2017-643 QPC des 10 février et 7 juillet 2017 ; que, par suite, les conclusions à fin de décharge formulées par M. A...sont, dans cette mesure, devenues sans objet et qu'il n'y a dès lors pas lieu d'y statuer ; Sur la régularité du jugement attaqué : 3. Considérant que M. A...reproche aux premiers juges d'avoir omis de répondre au moyen, qu'il avait invoqué dans son mémoire en réplique, tiré de ce qu'en application combinée des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 et de l'article 110 du code général des impôts, le montant des revenus réputés distribués taxés entre ses mains à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux ne pouvaient pas excéder les rehaussements de bénéfices de la personne morale distributrice ayant servi à asseoir les suppléments d'impôt sur les sociétés assignés à cette dernière ; qu'il ressort du jugement attaqué que les premiers juges n'ont pas répondu à ce moyen qui n'était pas inopérant au regard non du principe de l'imposition, mais du quantum des sommes réputées appréhendées par M.A..., lesquelles incluent la taxe sur la valeur ajoutée qui n'a pas été incluse dans les rectifications notifiées à la personne morale distributrice, en l'espèce la société Vérification Industrielle ; que, par suite, le jugement attaqué doit être annulé en tant seulement qu'il n'a pas statué sur les conclusions à fin de réduction des bases de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux assignés à M. A...à concurrence de l'inclusion, dans ces bases, de la taxe sur la valeur ajoutée ; 4. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement aux points 18 à 21 sur ces seules conclusions à fin de réduction présentées devant le tribunal administratif ; Sur le bien-fondé du surplus du jugement attaqué : En ce qui concerne la prescription du droit de reprise : 5. Considérant que les articles 653 à 664-1 du code de procédure civile déterminent les formalités exigées de l'huissier, notamment, en vertu de l'article 655, lorsque la signification à personne se révèle impossible et qu'il délivre l'acte à domicile, pour la signification des actes de la procédure judiciaire régis par ce code et des actes extrajudiciaires pour lesquels les dispositions législatives ou réglementaires applicables prévoient leur signification par acte d'huissier ; 6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu (...), le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification (...) " ; que ces dispositions sont également applicables aux prélèvements sociaux ; 7. Considérant que dès lors que le livre des procédures fiscales ne détermine pas les modalités prescrites pour la notification d'une proposition de rectification, si rien n'interdit qu'elle intervienne par voie de signification par acte d'huissier, en revanche, l'omission du respect des prescriptions prévues par les articles du code de procédure civile mentionnés au point précédent ne saurait, par elle-même, faire échec à l'interruption de la prescription du délai de reprise prévu à l'article L. 189 du livre des procédures fiscales, à moins que cette omission ne permette pas d'établir la date à laquelle est intervenue cette signification ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction et, notamment, de la proposition de rectification du 23 décembre 2011, que M.A..., qui ne le conteste au demeurant pas, a demandé lors de l'entretien avec le vérificateur en date du 7 février 2011 que toutes les pièces de procédure lui soient désormais envoyées 29, rue de Maréchal Foch à Ablon-sur-Seine, son " domicile réel ", et non plus à Le Coudray-Montceau ; qu'il est constant que la proposition de rectification du 23 décembre 2011 a fait l'objet, le 26 décembre 2011, d'une signification par acte d'huissier au 29, rue de Maréchal Foch à Ablon-sur-Seine ; que, pour dénier à cet acte de procédure son caractère interruptif et en déduire que le droit de reprise dont disposait l'administration fiscale était expiré lorsque les suppléments litigieux d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ont été mis en recouvrement, M. A...soutient que la signification faite à Ablon-sur-Seine, qui n'était selon lui qu'un domicile élu et non point son adresse personnelle, située à Le Coudray-Monceau, est irrégulière dès lors que l'huissier n'a pas, au préalable, tenté vainement une signification à personne ce qui, selon le requérant, supposait que la signification fût d'abord faite à son domicile personnel sis à Le Coudray-Montceau ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 23 décembre 2011 a été effectivement signifiée par exploit d'huissier le 26 décembre suivant à l'adresse située à Ablon-sur-Seine où M. A...avait demandé que lui soient envoyées les pièces de procédure ; que, dans ces conditions, compte tenu du principe énoncé au point 7, la proposition de rectification doit être regardée comme ayant été régulièrement signifiée le 26 décembre 2011, en admettant même que, comme M. A...l'allègue, l'huissier n'aurait pas respecté les règles prévues par le code de procédure civile ; qu'en toute hypothèse, il résulte de l'instruction et, en particulier, du courrier du 23 janvier 2012 émanant de M.A..., que ce dernier admettait explicitement avoir reçu la proposition de rectification le 26 décembre 2011 ; qu'ainsi, contrairement à ce que soutient le requérant, le droit de reprise de l'administration, qui expirait le 31 décembre 2011 pour ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux dues au titre de l'année 2008, n'était pas expiré lorsque ces cotisations ont été mises en recouvrement le 30 avril 2013 pour l'impôt sur le revenu et le 31 août 2013 pour les prélèvements sociaux ; En ce qui concerne l'existence, le montant et l'appréhension des revenus distribués par les sociétés 3E et Vérification Industrielle : 10. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; que les sommes réintégrées par l'administration dans le résultat imposable d'une société passible de l'impôt sur les sociétés ayant fait l'objet d'un redressement ne peuvent être regardées comme des revenus distribués au sens de ces dispositions que dans la mesure où elles ont été effectivement appréhendées par leur bénéficiaire ; qu'en cas de refus des redressements par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées au sens de l'article 109 du code général des impôts, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé ; que, toutefois, le contribuable est réputé avoir appréhendé les distributions réalisées par la société au sein de laquelle il est maître de l'affaire ; 11. Considérant qu'à l'issue de la vérification de la comptabilité des sociétés VI et 3E, le service a notamment remis en cause le caractère fiscalement déductible de plusieurs factures de charges qualifiées de fictives au motif qu'elles ne correspondaient à aucune réalité économique ; que, pour parvenir à cette conclusion, il résulte de l'instruction et, notamment, de la proposition de rectification du 23 décembre 2011 adressée à M.A..., que le vérificateur s'est fondé sur des anomalies affectant la forme des factures litigieuses, qu'il a détaillées, mais qu'il a également relevé que ces irrégularités étaient corroborées par des incohérences de fond révélées par l'examen de la comptabilité des fournisseurs dont la plupart ont des associés et un dirigeant identiques, en l'espèce M. A..., à savoir des prix d'acquisition de marchandises nettement supérieurs à leur valorisation en stock, des matériels acquis le même jour par deux clients différents, ou encore des facturations croisées ; qu'ainsi, le montant des charges rejetées en hors taxes par le vérificateur s'élève, pour la société 3E, à 188 699 euros au titre de l'exercice clos en 2008 et à 70 000 euros au titre de l'exercice suivant, et pour la société VI, à 988 750 euros pour l'exercice clos en 2008 et à 1 215 225 pour l'exercice suivant ; 12. Considérant que M. A... conteste le bien-fondé des rehaussements d'assiette mentionnés au point précédent au motif que l'absence d'identification des matériels et des prestations sur les factures reçues par la société 3E et la société VI ainsi que les incohérences de numérotation des factures ne sont pas le fait de ces deux sociétés, mais de celles qui ont établi les factures à leur nom, d'autant que les visites et saisies domiciliaires effectuées chez certains de leurs fournisseurs ont révélé la tenue d'une double comptabilité ; que, toutefois, comme il a été dit au point précédent, le rejet des factures de charges par le vérificateur n'est pas uniquement fondé sur des irrégularités formelles et des discordances entre les factures détenues par les sociétés 3E et VI et par leurs fournisseurs, mais sur d'autres éléments qui, mentionnés au point précédent, établissent le caractère fictif des charges dont la déductibilité a ainsi, à juste titre, été remise en cause par le service ; 13. Considérant, en deuxième lieu, que M. A...se défend d'avoir été le maître de l'affaire au sein des sociétés 3E et VI pour en déduire que le service n'établit pas qu'il aurait appréhendé les revenus réputés distribués procédant du rehaussement des résultats des sociétés 3E et VI à l'issue de la vérification de comptabilité dont elles ont fait l'objet ; 14. Considérant, toutefois, qu'il est constant que M. A...était gérant et associé de chacune de ces deux sociétés dont il a détenu plus de 45 % de leur capital jusqu'au 20 janvier 2009, ce qui en faisait l'associé possédant la quote-part la plus élevée, puis plus de 90 % postérieurement à cette date ; que l'intéressé avait procuration sur les comptes bancaires de ces sociétés et a signé les contrats en leurs noms ; qu'en outre, des tableaux de bord de suivi de trésorerie de la société 3E ont été saisis chez l'intéressé; que, dans ces circonstances, M. A...doit être regardé comme ayant été le maître de l'affaire au sein de ces deux entités, peu important à cet égard la circonstance, invoquée par l'intéressé sans autre précision, que le service n'aurait pas établi qu'il serait le seul à disposer de la procuration sur les comptes bancaires et le seul à être signataire des contrats conclus avec les tiers, alors surtout qu'il n'est pas contesté qu'il était le gérant de droit de ces deux sociétés et par suite, en cette qualité, leur seul représentant légal ; qu'en outre, si M. A...soutient que les clients de la société VI, que sont les sociétés BML, TSM, SDRC, CDME et France Matériel au sein desquelles il n'est pas maître de l'affaire, sont en réalité les bénéficiaires directs des sommes qualifiées de revenus distribuées par la société VI, une telle circonstance, à supposer que ces cinq fournisseurs aient été effectivement payés alors qu'ils n'avaient fourni aucune contrepartie, est par elle-même sans incidence sur l'existence de revenus réputés distribués résultant du rehaussement du bénéfice de la société VI que le service a pu, à juste titre, taxer entre les mains de M. A...qui, en sa qualité de maître de l'affaire de la société VI, ne pouvait ignorer le caractère fictif des factures émises au nom de cette société ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme établissant l'appréhension, par le requérant, des revenus distribués en cause ; 15. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 110 du code général des impôts : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) " ; que l'article 47 de l'annexe II audit code dispose que : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées " ; qu'il en résulte que l'administration ne peut mettre en oeuvre les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 que si le résultat de la personne morale passible de l'impôt sur les sociétés est bénéficiaire au titre de l'exercice en cause ; 16. Considérant que M. A...soutient que les rectifications notifiées à la société 3E au titre de l'exercice clos en 2009 n'ont pas donné lieu à la mise en recouvrement d'un supplément d'impôt sur les sociétés pour en déduire que le service n'était pas fondé à taxer entre ses mains les revenus réputés distribués procédant de ces rectifications ; 17. Considérant, toutefois, que le ministre fait valoir que, contrairement à ce que soutient M.A..., cette société s'est en réalité vu assigner une cotisation d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2009, lequel était par suite bénéficiaire ; qu'en outre, il résulte de l'instruction et, notamment, de la proposition de rectification du 23 décembre 2011, que le service a entendu fonder les rectifications en matière de revenus réputés distribués non seulement sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, mais aussi sur celles du c) de l'article 111 du même code dont l'application n'est pas régie par les dispositions de l'article 110 de ce code ; Sur la demande, présentée devant le tribunal administratif, tendant à ce que la base des revenus réputés distribués soit réduite d'un montant équivalant à la taxe sur la valeur ajoutée : 18. Considérant que M. A...relève que le service a réintégré aux bénéfices des sociétés 3E et VI des sommes correspondant au montant hors taxes des charges dont il a remis en cause le caractère déductible alors qu'il lui a assigné des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux assis sur le montant de ces charges, majoré de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures en cause ; que l'intéressé en déduit que l'intégration de cette taxe dans la base servant à la rectification litigieuse méconnaît les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 et celles de l'article 110 dès lors qu'elle a pour effet de l'imposer sur un montant excédant celui du rehaussement d'assiette à l'impôt sur les sociétés assigné aux deux sociétés ; 19. Considérant que, comme il a déjà été dit, l'administration était fondée à imposer entre les mains de M. A...les rehaussements d'assiette notifiés aux sociétés 3E et VI à raison de la remise en cause de la déductibilité de charges dont elle a établi le caractère fictif et à regarder l'intéressé comme en ayant appréhendé le montant en sa qualité de maître de l'affaire ; que si l'administration a procédé à la réintégration extra-comptable, aux bénéfices des deux sociétés, des sommes correspondant au montant hors taxes des charges fictives qu'elles avaient déduites, puis a ajouté à ces bénéfices la somme correspondant au montant de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces charges à raison des rappels de taxe sur la valeur ajoutée indûment déduite, cette décomposition n'a pas eu pour effet de remettre en cause le caractère de revenus distribués des charges litigieuses taxe sur la valeur ajoutée incluse ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la taxe sur la valeur ajoutée n'aurait pas dû être incluse dans la base d'imposition du requérant ne peut qu'être écarté ; qu'au demeurant, il résulte de l'instruction et, notamment, de la proposition de rectification du 23 décembre 2011, que le service a entendu fonder les rectifications en matière de revenus réputés distribués non seulement sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, mais aussi sur celles du c) de l'article 111 du même code ; 20. Considérant, en outre, que, pour les motifs énoncés aux points 5 à 9 du présent arrêt, le délai de reprise de l'administration n'était pas expiré lorsque le service a mis en recouvrement au nom de M. A...les suppléments litigieux d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ; 21. Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit au point 19 que la demande, présentée par l'intéressé devant le tribunal administratif, tendant à ce que la base des revenus réputés distribués soit réduite d'un montant équivalant à la taxe sur la valeur ajoutée, ne peut qu'être rejetée ; Sur la majoration pour manoeuvres frauduleuses : 22. Considérant que M. A...soutient que la majoration pour manoeuvres frauduleuses qui a assorti les suppléments litigieux d'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux est insuffisamment motivée et mal fondée ; qu'il y a toutefois lieu pour la Cour d'écarter ces moyens par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ; DECIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer à hauteur des dégrèvements prononcés le 16 février 2018 en matière de contributions sociales d'un montant, en droits et pénalités, de 79 642 euros et de 87 044 euros au titre, respectivement, de l'année 2008 et de l'année 2009. Article 2 : Le jugement n° 1406602 en date du 12 mai 2016 du Tribunal administratif de Melun est annulé en tant seulement qu'il n'a pas statué sur les conclusions à fin de réduction des bases de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux assignés à M. A... à concurrence de l'inclusion de la taxe sur la valeur ajoutée dans la base des revenus réputés distribués. Article 3 : La demande présentée par M. A...devant le Tribunal administratif de Melun, tendant aux réductions de base définies à l'article 2 ci-dessus, est rejetée. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A...est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...A...et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1). Délibéré après l'audience du 2 mars 2018, à laquelle siégeaient : - Mme Heers, président de chambre, - M. Auvray, président-assesseur, - M. Boissy, premier conseiller. Lu en audience publique le 23 mars 2018. Le rapporteur, M. AUVRAYLe président, M. HEERSLe greffier, F. DUBUY La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 16PA02219