CAA de LYON, 2ème chambre, 14/10/2021, 19LY02326, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2021-10-14
Numéro : 19LY02326
Président : M. PRUVOST
Rapporteur : M. Dominique  PRUVOST
Commissaire du gouvernement : Mme VINET
Avocat(s) : CHAREYRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SARL Le Taburle a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2013 et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1703041-1703174 du 29 mai 2019, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et un mémoire, enregistrés le 18 juin 2019 et le 22 janvier 2020, la SARL Le Taburle, représentée par Me Chareyre, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SARL Le Taburle soutient que : - elle a été privée de la garantie d'un débat oral et contradictoire pendant les opérations de vérification sur place dès lors que le gérant n'a pas été informé des interventions du vérificateur ; - les documents transmis par les autorités allemandes et roumaines dans le cadre de de demandes d'assistance administrative internationale n'ont pas été soumis au débat oral et contradictoire notamment lors de la réunion de synthèse ; - la proposition de rectification est insuffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; - la communication sur sa demande des documents transmis à l'administration fiscale par les autorités allemandes et roumaines est intervenue après l'expiration du délai prorogé de réponse à la proposition de rectification en méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; - l'administration ne prouve pas qu'elle ne pouvait ignorer que les factures délivrées par son fournisseur mentionnant une taxe sur la valeur ajoutée sur marge étaient erronées et que le régime de taxation sur la marge n'était pas applicable ; - l'application de la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée. Par un mémoire enregistré le 30 décembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens de la SARL Le Taburle ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Pruvost, président, - les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique, - et les observations de Me Chareyre, représentant la SARL Le Taburle ; Considérant ce qui suit : 1. La SARL Le Taburle, qui exploite un restaurant pendant la saison touristique à l'Alpe d'Huez (Isère) et exerce également des activités de marchand de biens et de mandataire automobile, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2013, au terme de laquelle la vérificatrice a notamment remis en cause le régime d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge appliqué par elle lors de la revente de six véhicules d'occasion. Elle a été assujettie, suivant la procédure contradictoire, à des compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels l'administration a appliqué la majoration de 40 % pour manquement délibéré. La SARL Le Taburle relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes. Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui la régularité de la vérification de comptabilité : 2. D'une part, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables ". Dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une société commerciale a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec les mandataires sociaux, soit avec leurs conseils, préposés ou mandataires de droit ou de fait. 3. En l'espèce, il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité s'est déroulée du 21 novembre 2014 au 4 décembre 2015. Il ressort des pièces produites à la suite de la mesure d'instruction ordonnée par la cour que, le 21 novembre 2014, le gérant de la SARL Le Taburle a demandé que les opérations de contrôle se déroulent au cabinet de son expert-comptable et a autorisé Mme B... A..., expert-comptable, à " répondre aux demandes d'explications concernant les opérations comptables " et à " fournir les documents comptables ". Il n'est pas allégué que le vérificateur se serait refusé à tout échange de vues avec l'expert-comptable désigné pour représenter la société au cours des opérations de contrôle. Dans ces conditions, la seule circonstance, à la supposer établie, que le gérant de la SARL le Taburle n'aurait pas été informé des dates des réunions entre le vérificateur et la représentante désignée et qu'il n'a été présent que lors la première intervention du 21 novembre 2014 et de la dernière réunion de synthèse du 18 décembre 2015 au cours de laquelle ont été présentés les rappels envisagés ne suffit pas à établir que la vérification de comptabilité a été conduite dans des conditions n'ayant pas offert à la SARL Le Taburle la possibilité d'un débat oral et contradictoire. Le moyen tiré de ce qu'elle a été privée de cette garantie doit dès lors être écarté. 4. D'autre part, si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en œuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il en va différemment lorsque les documents qui lui sont communiqués ne présentent pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée. 5. Il résulte de l'instruction que l'administration a effectué des demandes d'assistance administrative auprès des autorités fiscales allemandes et roumaines le 24 mars 2015. Les pièces obtenues, qui consistent en des factures de vente des véhicules en cause entre entreprises allemandes puis entre ces entreprises et les fournisseurs de la SARL Le Taburle, ainsi que la facture de l'entreprise ayant procédé au transport des véhicules de l'Allemagne vers la France, ne présentent pas le caractère de pièces comptables. Par suite, la SARL Le Taburle ne peut utilement se prévaloir de l'absence de débat oral et contradictoire pour démontrer que la procédure d'imposition suivie à son encontre aurait été irrégulière. En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification : 6. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, l'année d'imposition, la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, afin de permettre au contribuable de formuler ses observations. 7. La proposition de rectification du 18 décembre 2015 comporte l'énoncé des motifs de droit et de fait ayant conduit l'administration à remettre en cause le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge appliquée par la SARL Le Taburle. Elle indique les montants concernés, ainsi que, pour chacun des véhicules en cause, les motifs pour lesquels le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge n'était pas applicable et les raisons pour lesquelles la société requérante pouvait être regardée comme n'ayant pu l'ignorer. Par suite, la proposition de rectification a mis la société requérante en mesure de présenter utilement ses observations et d'engager une discussion contradictoire avec l'administration, ce qu'elle a d'ailleurs fait. Le moyen tiré d'une insuffisante motivation de la proposition de rectification doit être écarté. En ce qui concerne la communication des documents obtenus des autorités étrangères : 8. D'autre part, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 9. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. 10. Il résulte de l'instruction que les documents obtenus par l'administration fiscale française dans le cadre des demandes d'assistance administrative formulées auprès des autorités allemandes et roumaines le 24 mars 2015 ont été communiqués à la SARL Le Taburle, conformément à sa demande, par un courrier du 3 mars 2016 parvenu à la société le 9 mars 2016, soit avant la mise en recouvrement des impositions. La circonstance que cette communication est intervenue après l'expiration du délai de réponse imparti à la société pour présenter ses observations en réponse à la proposition de rectification est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors qu'aucune disposition ne l'impose. Il suit de là que le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : 11. Aux termes du I de l'article 256 bis du code général des impôts : " 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises (...) / 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion (...) effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en œuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ". Aux termes de l'article 297 A du même code : " I. 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". Aux termes de l'article 297 E de ce code : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ". 12. Il résulte des dispositions précitées qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions de l'article 297 E dudit code, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. L'administration ne peut refuser à un assujetti qui a reçu une facture sur laquelle figurent des mentions relatives au régime de la marge bénéficiaire, le droit d'appliquer le régime de la marge bénéficiaire, même s'il résulte d'un contrôle postérieur effectué par elle que l'assujetti-revendeur ayant fourni les biens d'occasion n'avait pas effectivement appliqué ce régime à la livraison de ces biens, à moins d'établir que l'assujetti n'a pas agi de bonne foi ou qu'il n'a pas pris toutes les mesures raisonnables en son pouvoir pour s'assurer que l'opération qu'il effectue ne le conduit pas à participer à une fraude fiscale. 13. Lorsqu'une entreprise produit des factures émanant de ses fournisseurs qui mentionnent que les ventes de véhicules s'effectuaient sous le régime de la taxe sur la marge mentionné ci-dessus, il incombe à l'administration, si elle s'y croit fondée, de démontrer, d'une part, que les mentions portées sur ces factures sont erronées, d'autre part, que le bénéficiaire de ces achats de véhicules savait ou aurait dû savoir que les opérations présentaient le caractère d'acquisitions taxables sur l'intégralité du prix de revente à ses propres clients, sans que pèse sur le contribuable l'obligation de vérifier la qualité d'assujetti revendeur de ses fournisseurs. 14. En premier lieu, la SARL le Taburle ne conteste pas le caractère erroné des mentions figurant sur les factures de ses fournisseurs, lequel est par ailleurs suffisamment établi par les éléments relevés par l'administration lors de la vérification de comptabilité et le résultat de ses demandes d'assistance administrative internationale. 15. En second lieu, l'administration a relevé, pour chacun des véhicules en cause, que la SARL Le Taburle disposait des certificats d'immatriculation des véhicules, permettant d'identifier le propriétaire initial, lequel était systématiquement un professionnel de l'automobile allemand, que celle-ci disposait de deux lettres de voiture contradictoires pour chaque véhicule, l'une indiquant un transport du véhicule depuis l'Allemagne vers la Roumanie, l'autre un transport à l'intérieur du territoire français entre l'Alsace et la Côte d'Azur. L'administration a également relevé que la SARL Le Taburle avait pratiqué l'auto-liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée lors de l'acquisition des véhicules revendus alors que le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge exclut ce mécanisme, qui s'applique à l'inverse en cas d'acquisition intracommunautaire, taxable sur l'intégralité du prix de revente. Ce faisant, l'administration a suffisamment établi que la SARL Le Taburle ne pouvait ignorer que le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge n'était pas applicable, sans que la SARL Le Taburle ne puisse utilement se prévaloir d'une erreur de l'expert-comptable alors, au demeurant, qu'elle ne conteste pas avoir déduit la taxe sur la valeur ajoutée se rapportant à ces véhicules. Sur l'application de la majoration pour manquement délibéré : 16. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". 17. Ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la SARL Le Taburle ne pouvait ignorer que le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge n'était pas applicable aux opérations visées dans la proposition de rectification. L'administration établit ainsi le caractère délibéré du manquement de la SARL Le Taburle à ses obligations déclaratives. 18. Il résulte de ce qui précède que la SARL Le Taburle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL le Taburle est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Le Taburle et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 21 septembre 2021, à laquelle siégeaient : M. Pruvost, président de chambre, Mme Evrard présidente-assesseure, Mme Lesieux, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 14 octobre 2021. 2 N° 19LY02326