CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 30/01/2020, 18MA02031, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-01-30
Numéro : 18MA02031
Président : Mme BERNABEU
Rapporteur : Mme Audrey  COURBON
Commissaire du gouvernement : M. OUILLON
Avocat(s) : ALCYACONSEIL AVOCATS ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme A... J... ont demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012. Par un jugement n° 1601434 du 2 mars 2018, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 2 mai 2018, M. et Mme J..., représentés par Me E..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nîmes du 2 mars 2018 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens ainsi que la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - les sommes de 19 232,37 euros et de 14 250 euros inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. J... dans les écritures de la SARL LR Concept, respectivement en 2011 et 2012, ne constituent pas des revenus distribués mais une rémunération imposable dans la catégorie des traitements et salaires, qui ne peut être soumise à la majoration de 25 % en base prévue au 7 de l'article 158 du code général des impôts ; de plus, l'administration ne démontre pas qu'ils auraient appréhendé ces sommes ; - le chèque du Crédit Foncier de France d'un montant de 1 568,80 euros ne constitue pas un revenu distribué mais correspond à un paiement en faveur de la SARL LR Concept que M. J... a encaissé à tort sur son compte personnel ; - l'administration a considéré à tort que des encaissements sur leurs comptes bancaires constituaient des revenus d'origine indéterminée ; - le chèque de 4 200 euros du 8 février 2011 et le chèque de 3 345 euros du 11 juillet 2012 correspondent au remboursement d'un prêt consenti à M. C... ; - la somme de 5 000 euros encaissée le 12 juillet 2011 correspond au produit de la vente d'un canapé et d'un home cinéma à M. I... ; - les versements effectués en 2011 par les sociétés TDSP (2 990 euros), Bâti Group (2 000 euros) et AEI (1 000 euros) constituent des commissions d'apporteurs d'affaires imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, comme cela a été admis pour son associé, M. G... ; - le versement de 2 600 euros effectué en 2012 par la SARL Immobilière du Sud, dont M. J... est associé, correspond au remboursement de frais de déplacement pour un projet de lotissement dans le Var ; - la facture de l'entreprise H..., d'un montant de 38 870 euros et celle de la société Chambost, d'un montant de 7 679,85 euros, réglée en septembre 2011, doivent être prises en compte pour la détermination de la plus-value immobilière réalisée en 2012. Par un mémoire en défense, enregistré le 31 août 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. Par lettre du 28 novembre 2019, les parties ont été informées de ce que la Cour était susceptible de relever d'office le moyen tiré de l'inconstitutionnalité de la majoration prévue par le 2° de l'article 158-7 du code général des impôts, appliquée aux contributions sociales des années 2011 et 2012 afférentes aux revenus distribués par la SARL LR Concept, en vertu des décisions du Conseil constitutionnel n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. La présidente de la Cour a désigné Mme F..., présidente assesseure, pour présider la formation de jugement, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme D..., - et les conclusions de M. Ouillon, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. A l'issue de la vérification de comptabilité de la société à responsabilité limitée (SARL) LR Concept, dont M. J... est associé à hauteur de 50 % et gérant, ainsi que d'un examen de leur situation fiscale personnelle, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme J... des rectifications de leurs bases d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2011 et 2012, assorties de pénalités, à raison de revenus considérés comme distribués par la SARL LR Concept, de revenus d'origine indéterminée et de la remise en cause du montant déclaré au titre d'une plus-value immobilière. M. et Mme J... relèvent appel du jugement du 2 mars 2018 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande tendant à la décharge des compléments d'imposition auxquels ils ont ainsi été assujettis. I. Sur les conclusions à fin de décharge : En ce qui concerne les revenus distribués par la SARL LR Concept : S'agissant du bien-fondé de l'imposition : 2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / (...) ". Il résulte de ces dispositions qu'en cas de refus des rehaussements par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve tant de l'existence et du montant des distributions et que de leur appréhension par le contribuable. Toutefois, les sommes inscrites au crédit de comptes courants d'associés ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus distribués, imposables, par suite, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année de leur inscription. 3. Sur le fondement de ces dispositions, l'administration a réintégré dans les bases d'imposition de M. et Mme J..., d'une part, les sommes de 19 233 euros en 2011 et 14 250 euros en 2012 comptabilisées au crédit de son compte courant d'associé dans les écritures de la SARL LR Concept et, d'autre part, la somme de 1 568 euros encaissée par chèque sur le compte bancaire personnel de M. J.... 4. S'agissant des sommes créditées sur le compte courant d'associé de M. J..., les requérants soutiennent qu'il s'agit de rémunérations versées par cette société, imposables dans la catégorie des traitements et salaires. Ils n'en apportent toutefois pas la preuve, en l'absence de production de tout justificatif en ce sens, tel que contrat de travail, bulletin de salaire ou décision de l'assemblée générale de la SARL décidant du versement d'une rémunération à son gérant. Au surplus, M. et Mme J... ne contestent pas que les sommes en litige ont été versées en espèces ou par chèque sur les comptes bancaires personnels de M. J... par la SARL Concept. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a imposé ces sommes entre les mains de M. et Mme J... dans la catégorie des revenus distribués, en les assortissant de la majoration de 25 % en base prévue au 7 de l'article 158 du code général des impôts, applicable aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice. 5. S'agissant du chèque de 1 568 euros émis par le Crédit Foncier de France, dont il est constant qu'il a été encaissé sur le compte bancaire personnel de M. J..., les requérants se bornent à faire valoir qu'il s'agit d'un paiement en faveur de la SARL Concept encaissé à tort et ne justifient aucunement du remboursement de cette somme. Dès lors, l'administration fiscale, qui démontre l'existence et l'appréhension de cette distribution, était fondée à l'imposer entre leurs mains dans la catégorie des revenus distribués. S'agissant de l'application de la majoration de 25 % prévue par l'article 158 du code général des impôts : 6. Aux termes du 7 de l'article 158 du code général des impôts : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : / (...) 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice (...) ". Aux termes du I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale relatif à la contribution sociale sur les revenus du patrimoine : " Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France (...) sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu (...) :/ (...) c) Des revenus de capitaux mobiliers (...) ". 7. Pour l'application et l'interprétation d'une disposition législative, les autorités administratives et le juge sont liés par les réserves d'interprétation dont une décision du Conseil constitutionnel, statuant sur le fondement de l'article 61-1 de la Constitution, assortit la déclaration de conformité à la Constitution de cette disposition. 8. Dans sa décision n° 2016-610 QPC du 10 février 2017, le Conseil constitutionnel a déclaré conforme à la Constitution le c du paragraphe I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, sous la réserve que ces dispositions ne sauraient, sans méconnaître le principe d'égalité devant les charges publiques, être interprétées comme permettant l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour l'établissement des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnés au c de l'article 111 du même code. Par sa décision n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017, le Conseil constitutionnel a étendu cette réserve d'interprétation aux contributions sociales assises sur les bénéfices ou revenus mentionnés au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, au nombre desquels figurent les revenus distribués de l'article 109 du même code. 9. M. et Mme J... ont été imposés aux contributions sociales au titre des années 2011 et 2012 à raison des revenus distribués mentionnés au point 3 du présent arrêt sur le fondement de l'article 109 du code général des impôts. Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que c'est à tort que, pour déterminer le montant de ces impositions, l'administration fiscale a appliqué le coefficient de 1,25 prévu par les dispositions du 7 de l'article 158 du code général des impôts à la base imposable aux contributions sociales. Il y a lieu, par suite et sans qu'il soit besoin d'examiner le moyen soulevé par les appelants, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions ayant résulté de la majoration de la base imposable constituée par les revenus distribués par la SARL LR Concept. En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : 10. Aux termes des dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ". Aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Enfin, l'article L. 193 de ce livre dispose : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". 11. Il résulte de l'instruction que M. et Mme J..., en l'absence de justifications apportées quant à l'origine de certains crédits figurant sur leurs comptes bancaires au titre des années 2011 et 2012, ont été imposés d'office sur les sommes concernées en application des dispositions précitées de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. Il leur incombe, dès lors, d'apporter la preuve du caractère exagéré des impositions ainsi mises à leur charge. 12. M. et Mme J... soutiennent que le chèque de 4 200 euros, encaissé le 8 février 2011, et le chèque de 3 345 euros, encaissé le 11 juillet 2012, correspondent au remboursement d'un prêt consenti à un ami, M. C..., qui aurait été autorisé par M. J... à acheter des matériaux en utilisant son compte au sein de l'entreprise Chausson Matériaux. S'ils produisent, outre la copie du chèque de 3 345 euros émis par M. C..., une facture de l'entreprise Chausson Matériaux du 30 avril 2012, adressée à M. J... et mentionnant 3 352,30 euros de matériaux au nom de M. B... C..., ce document ne permet pas de justifier de l'existence du prêt allégué, dès lors qu'il est largement postérieur au premier encaissement constaté sur le compte bancaire de M. J..., intervenu en février 2011 et que le montant qu'il mentionne ne correspond pas à celui des crédits en litige. Dans ces conditions, les requérants ne démontrent pas le caractère non imposable des sommes concernées. 13. S'agissant de la somme de 5 000 euros encaissée le 12 juillet 2011, M. et Mme J... ne démontrent pas qu'elle correspondrait au produit de la vente d'un canapé et d'un home cinéma à M. I..., en se bornant à produire une attestation, au demeurant non établie dans les formes prévues à l'article 202 du code de procédure civile, rédigée par l'intéressé postérieurement au contrôle, le 24 janvier 2015. Par suite, les requérants ne justifient pas du caractère non imposable de cette somme. 14. M. et Mme J..., qui font valoir que les sommes versées par les sociétés TDSP, Bâti Group et AEI correspondent à des commissions d'apporteurs d'affaires imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, n'apportent aucun justificatif à l'appui de ce qu'ils allèguent. Ils ne sauraient, à cet égard, se prévaloir de la qualification admise par l'administration fiscale s'agissant de versements distincts opérés au profit de l'associé de M. J... dans la SARL LR Concept. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a réintégré ces sommes dans leurs bases d'imposition. 15. S'agissant de la somme de 2 600 euros versée par la SARL Immobilière du Sud le 24 mai 2012, M. et Mme J..., qui se bornent à produire des " feuilles de frais " et un document intitulé " détail des indemnités kilométriques 2012 " mentionnant un total de 2 965 euros, ne démontrent pas qu'elle correspondrait au remboursement de frais de déplacement engagés par M. J..., dont il n'est aucunement établi qu'il serait associé de cette société, pour un projet de lotissement dans le Var. Par conséquent, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a imposé cette somme en tant que revenu d'origine indéterminée. En ce qui concerne la plus-value immobilière : 16. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques (...), lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis (...), sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. ". Aux termes de l'article 150 V du même code : " La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant. ". Enfin, aux termes de l'article 150 VB de ce code : " (...) II.- Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : (...) 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives (...) ". 17. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause le montant de la plus-value déclarée par M. et Mme J... au titre de la vente, intervenue le 30 mars 2012, d'une maison à usage d'habitation située à Morières-Lès-Avignon, au prix de 225 000 euros, au motif que certaines dépenses venues majorer le prix d'acquisition de ce bien n'étaient pas justifiées. S'agissant de la facture du 8 août 2011 d'un montant de 38 870 euros, dont l'entreprise émettrice n'était identifiée que par un numéro de Siret, le droit de communication exercé par l'administration le 8 février 2016 a donné lieu à une réponse du représentant de cette entreprise, M. H..., datée du 29 février 2016, indiquant qu'il n'a jamais travaillé pour M. J... et ne dispose d'aucun document à son nom. Dans ces conditions, M. et Mme J..., qui se bornent à remettre en cause les affirmations de M. H... sans toutefois produire aucun justificatif, ne démontrent pas avoir supporté une dépense de ce montant. Les requérants ne justifient pas davantage de ce que la facture du 3 novembre 2011, d'un montant de 6 701,21 euros, émise par la société Chambost, a été payée par la seule production d'un extrait du compte client de M. J... dans la comptabilité de la société Chambost, qui fait apparaître cette facture au débit et d'une demande de versement de fonds d'un montant de 7 679,85 euros effectuée en faveur de cette entreprise auprès du Crédit Immobilier de France le 2 septembre 2011, soit à une date antérieure à celle de la facture en litige et pour un montant différent. Dans ces conditions, M. et Mme J... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a refusé de prendre en compte ces deux factures dans la détermination du montant de la plus-value imposable réalisée à l'occasion de la vente de la maison intervenue en 2012. 18. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme J... sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, à concurrence de la fraction correspondant à la majoration de 25 % des bases d'imposition, prévue au 7 de l'article 158 du code général des impôts, appliquée aux revenus distribués par la SARL LR Concept. II. Sur les dépens : 19. Le présent litige n'ayant donné lieu à aucun dépens au sens de l'article R. 761-1 du code de justice administrative, M. et Mme J... ne sont, en tout état de cause, pas fondés à solliciter qu'ils soient mis à la charge de l'Etat. III. Sur les frais liés à l'instance : 20. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. ". 21. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État une somme au titre des frais d'instance exposés par M. et Mme J... et non compris dans les dépens. D E C I D E : Article 1er : La base d'imposition de M. et Mme J... aux contributions sociales au titre des années 2011 et 2012 est réduite du montant correspondant à la majoration de 25 % prévue au 7 de l'article 158 du code général des impôts appliquée aux revenus distribués par la SARL LR Concept. Article 2 : M. et Mme J... sont déchargés, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, en conséquence de la réduction en base prononcée à l'article 1er. Article 3 : Le jugement n° 1601434 du tribunal administratif de Nîmes du 2 mars 2018 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme J... est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... J... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 16 janvier 2020, où siégeaient : - Mme F..., présidente assesseure, présidente de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative, - Mme D..., premier conseiller, - Mme Tahiri, premier conseiller. Lu en audience publique le 30 janvier 2020. 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