Cour Administrative d'Appel de Paris, 5ème Chambre, 07/10/2010, 08PA06445, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Paris
Formation : 5ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2010-10-07
Numéro : 08PA06445
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : M. Alain  VINCELET
Commissaire du gouvernement : M. GOUES
Avocat(s) : GUILLOT

Vu la requête, enregistrée le 30 décembre 2008, présentée pour la société à responsabilité limitée SEVEN SEPT, dont le siège est 104 rue de Miromesnil (75008 Paris), par Me Guillot ; la société SEVEN SEPT demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du Tribunal administratif de Paris n° 0318397/2 du 31 octobre 2008 qui a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution de 10 % à cet impôt, et de retenue à la source, ainsi que des pénalités assortissant ces cotisations, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1998 et 1999 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 208, 84 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code civil ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 septembre 2010 : - le rapport de M. Vincelet, rapporteur, - et les conclusions de M. Gouès, rapporteur public ; Considérant que la société à responsabilité limitée SEVEN SEPT a déduit de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés des années 1998 et 1999 le montant des sommes qui lui avaient été facturées par la société Shaya Trading Limited (Shaya), immatriculée en Irlande, en rémunération d'un droit de distribution sous forme de vidéogrammes, en France, en Belgique et en Suisse, d'images de la coupe du monde de football de l'année 1998 ; que l'administration a estimé que ces versements n'étaient pas justifiés et en a réintégré le montant dans les bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés de la contribuable, sur le fondement de l'article 238 A du code général des impôts ; qu'elle a assujetti cette dernière, au titre de ces années, aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution de 10 % à cet impôt impliquées par ces réintégrations ; que, parallèlement, elle a regardé les versements effectués comme des revenus distribués et a en conséquence assujetti la société à des cotisations de retenue à la source, sur le fondement de l'article 119 bis 2 du code ; qu'elle a enfin assorti l'intégralité des droits rappelés des pénalités de mauvaise foi ; que la société SEVEN SEPT demande l'annulation du jugement du 31 octobre 2008 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge de ces impositions ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant que devant le tribunal, la société a fait valoir que l'administration avait à tort qualifié de redevances les versements litigieux, lesquels étaient en fait des commissions ne relevant pas de l'article 238 A du code général des impôts ; que, toutefois, entrent dans le champ de cet article, outre les redevances proprement dites, l'ensemble des rémunérations de services payées par les personne physiques ou morales établies en France à des personnes domiciliées dans un Etat étranger et qui y sont soumises à un régime fiscal privilégié ; que, dès lors, l'applicabilité de l'article susmentionné ne dépendait pas de la qualification des sommes versées et que le tribunal n'a pas entaché son jugement d'omission à statuer en s'abstenant de les qualifier ; Sur les conclusions en décharge des impositions contestées : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L 64 du livre des procédures fiscales : Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses (...) b) ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; c) ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution (...) d'une convention. L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement de cet article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit (...) ; Considérant que dans la notification de redressements du 23 février 2001, le vérificateur a indiqué que le contrat signé entre la requérante et la société Shaya le 10 février 1999, soit plus de six mois après la finale de la coupe du monde, et alors que la commercialisation des vidéogrammes avait généré l'essentiel des recettes escomptées, apparaissait comme une répartition a posteriori des recettes au profit de la société Shaya ; qu'il ajoutait que les redevances versées en exécution de ce contrat ne correspondaient pas à des charges réelles et avaient eu pour effet de soustraire à l'impôt une part importante des produits provenant de la distribution des vidéogrammes ; que, ce faisant, il n'a pas écarté ce contrat comme étant fictif ou comme ayant été conclu dans le but exclusif d'éluder l'impôt, mais il a seulement estimé que cette convention ne pouvait servir de support à la déduction des versements ; qu'il n'a pas non plus entendu invoquer l'abus de droit en mentionnant, au paragraphe relatif aux pénalités de mauvaise foi de cette notification, et dans le seul but d'établir l'absence de bonne foi de la contribuable, que les procédés mis en oeuvre, qui ont eu pour effet et pour but de réduire la matière imposable en France, ne peuvent être considérés comme des erreurs ou des omissions, mais sont le résultats d'actes conscients et volontaires destinés à donner l'apparence de la sincérité à des déclarations en réalité inexactes de leurs auteurs, et impliquent l'intention manifeste d'éluder l'impôt ; Considérant, par ailleurs, que le service n'a pas davantage recouru à l'abus de droit en refusant de prendre en compte le précédent contrat conclu le 21 juillet 1998 entre la requérante et la société Shaya et auquel s'est substitué le contrat du 10 février 1999, pour le seul motif que ce contrat n'était pas signé de la requérante ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : S'agissant de l'impôt sur les sociétés : Considérant qu'aux termes de l'article 238 A du code général des impôts : Les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d'exploitation, de brevets d'invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré ; Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il a été dit, entrent dans le champ de cet article l'ensemble des versements effectués par des résidents de France à des non résidents bénéficiaires dans l'Etat de leur résidence d'un régime fiscal privilégié ; qu'est dès lors sans incidence la qualification de redevances des sommes en cause ; Considérant, en deuxième lieu, que lorsque l'administration se prévaut des dispositions de cet article, elle doit justifier que le bénéficiaire des rémunérations dont elle conteste la déduction est soumis hors de France à un régime fiscal privilégié par comparaison avec celui auquel il serait soumis s'il les avait perçues en France ; que lorsqu'elle apporte cette justification, il incombe au contribuable d'établir que ses versements ont une contrepartie réelle et qu'ils n'ont pas un caractère exagéré ; Considérant qu'il ressort de la réponse des autorités fiscales irlandaises à la demande de l'administration fiscale française formulée dans le cadre de l'assistance administrative entre Etats, que la société Shaya, dont le siège est situé à Dublin dans les locaux d'une société tierce spécialisée dans la constitution de sociétés, est enregistrée à compter du 1er octobre 1996 auprès du service des sociétés internationales en qualité de non résidente ; que son capital est détenu par trois sociétés domiciliées dans l'île de Man, où résident également ses administrateurs ; qu'elle n'exerce aucune activité connue en Irlande où elle ne dispose ni de personnel ni de matériel et n'y est imposable que sur ses seuls revenus de source irlandaise ; que par ailleurs les versements litigieux ont été effectués sur un compte ouvert au nom de cette société dans une agence de la Royal Bank of Scotland située sur l'île de Man et que l'administration fait valoir que le taux maximum de l'impôt sur les sociétés susceptible d'être appliqué sur ce territoire aux versements litigieux n'est que de 20 % ; qu'ainsi elle justifie que la société Shaya est en réalité établie dans un territoire situé hors de France et qu'elle y est soumise à un régime fiscal privilégié ; Considérant que pour s'opposer à la déduction des versements litigieux, l'administration s'est fondée sur ce que la requérante était la propriétaire exclusive des droits portant sur les images de la coupe du monde de football, ainsi que cela résultait des stipulations de l'article 12 du contrat qu'elle avait conclu le 27 juillet 1998 avec la société TF1 Vidéo dans le but de faire fabriquer et commercialiser par cette société des cassettes de la coupe du monde ; qu'elle ajoutait que la société Shaya n'avait pas pu lui concéder lesdits droits dès lors qu'elle ne les avait pas elle-même acquis pour la France de son cessionnaire, la société Future Investments ; Considérant, cependant, qu'il résulte de l'instruction que par une convention du 9 mars 1987, la FIFA a cédé à l' Organisation de la télévision ibroaméricaine (OTI) le droit exclusif de diffuser et d'enregistrer notamment tous les matchs de la phase finale des coupes du monde des années 1990, 1994 et 1998, sur tous systèmes télévisuels et sans limites du nombre de diffusions ; qu'en vertu de l'article 3 de cette convention l'organisation OTI avait acquis, pour les coupes des années 1994 et 1998, les droits exclusifs d'exploitation vidéo, à la seule exception des droits en langue anglaise pour les Etats-Unis, ainsi que les droits en langues anglaise et française pour le Canada ; qu'ainsi le contrat du 14 mai 1998 par lequel OTI a cédé ses droits à la société Future Investments incluait le droit de diffuser les images en France et que cette dernière société a dès lors pu transmettre à la société Shaya, par le contrat du 25 juin 1998 conclu avec cette société, ce droit de diffusion en France ; que, par suite, nonobstant les mentions figurant au contrat susmentionné du 27 juillet 1998, la requérante tenait ses droits de la société Shaya, ainsi que l'a d'ailleurs reconnu l'interlocuteur régional qui a ajouté que cette société avait rendu des services à la contribuable, dans sa réponse adressée à cette dernière le 11 décembre 2002 ; que cette circonstance ne dispense toutefois pas la requérante d'apporter la preuve qui lui incombe de la réalité des services rendus par la société Shaya et du caractère non excessif du montant des versements ; Considérant que la requérante a versé à sa cocontractante les sommes respectives de 30 961 134 F et de 4 959 975 F en 1998 et 1999 ; que la déduction de ces sommes ayant été intégralement refusée, elles ont constitué les rehaussements initiaux en base des années en cause ; que par lettre du 27 novembre 2002 elle a fait état auprès de l'interlocuteur régional de charges d'exploitation diverses au titre des deux années pour un montant total de 28 912 732 F, charges qui étaient selon elle comprises dans les sommes versées à la société Shaya ; que l'interlocuteur régional a fait droit à sa demande et admis que la déduction de la totalité de cette somme au titre des charges d'exploitation des deux années concernées était justifiée ; que si, eu égard à l'objet du contrat, il peut être tenu pour acquis que la société Shaya a rendu des services à la requérante, cette dernière n'établit pas que le reliquat des versements non admis en déduction correspondrait au coût normal de la rémunération de ces services ; qu'ainsi la contribuable ne rapporte pas la preuve qui lui incombe ; Considérant, en troisième lieu, que le montant du redressement en définitive arrêté à la suite de l'interlocution départementale de 7 200 000 F qui a tenu compte de l'admission au titre de charges déductibles de la somme de 28 912 732 F ainsi que l'avait demandé la société, ne peut être regardé comme arbitrairement déterminé ; S'agissant de la retenue à la source : Considérant qu'aux termes de l'article 119 bis du code général des impôts : (...) 2 Sous réserve des dispositions de l'article 239 bis B, les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source (...) lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur siège social ou leur domicile en France. (...) ; que l'article 109 du même code dispose que : Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...) ; Considérant, ainsi qu'il n'est au demeurant pas contesté, que les versements effectués ont bénéficié à une société qui n'a pas son siège en France ; qu'ils ont ainsi constitué des revenus distribués et étaient passibles de la retenue à la source ; En ce qui concerne les pénalités de mauvaise foi : Considérant que l'administration a initialement estimé que la société était de mauvaise foi au motif qu'elle avait mis en oeuvre des procédés destinés à réduire son imposition en France et que ce faisant, elle ne pouvait ignorer qu'elle éludait l'impôt ; que, toutefois, ainsi qu'il a été dit, la société a établi avoir acquis les droits en litige de la société Shaya, et a d'ailleurs bénéficié d'un important dégrèvement ; que, dès lors, le seul fait de ne pouvoir justifier, à hauteur du reliquat des redressements maintenus, du caractère non anormal du montant des paiements ne suffit pas à caractériser l'absence de bonne foi de l'intéressée ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société SEVEN SEPT est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en tant qu'elle tendait à la décharge des pénalités de mauvaise foi qui assortissaient le principal des droits rappelés ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de cet article font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel, la somme de 4 208, 84 euros que la société SEVEN SEPT demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : La société SEVEN SEPT est déchargée des pénalités de mauvaise foi afférentes aux cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1998 et 1999 ; qui assortissent les impositions supplémentaires mises à sa charge. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Paris n° 0318397/2 du 31 octobre 1998 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société SEVEN SEPT est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 08PA06445 Classement CNIJ : C