Conseil d'Etat, 8 / 7 SSR, du 16 juin 1982, 25426, publié au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 8 / 7 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1982-06-16
Numéro : 25426
Président : M. Lasry
Rapporteur : M. Quandalle
Commissaire du gouvernement : M. Léger

Requête de M. X... tendant à : 1° l'annulation d'un jugement du tribunal administratif de Marseille du 29 mai 1980 rejetant sa demande en réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre des années 1971 et 1972 ; 2° la réduction sollicitée ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; le code général des impôts ; la loi du 30 décembre 1977 ; Considérant que M. X..., professeur de droit à l'université Y..., était propriétaire en 1971 et 1972 d'un appartement de 5 pièces, acquis en 1970, qui constituait sa résidence principale et dans lequel il avait affecté une pièce à l'exercice de sa profession ; que, dans les déclarations de ses revenus des années 1971 et 1972, il a, d'une part, opté, en ce qui concerne ses revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires, pour le régime des frais réels et à ce titre a déduit une somme de 3 960 F correspondant au cinquième des intérêts dont il était redevable pour chacune de ces deux années à raison d'emprunts contractés pour l'acquisition de ladite résidence principale, part qui selon lui était afférente à la pièce affectée à sa profession ; qu'il a, d'autre part, déduit de son revenu global, comme l'y autorisait l'article 156-II 1 bis a du code général des impôts, 6 500 F de ces mêmes intérêts, limite de déduction alors autorisée compte tenu des personnes à sa charge ; que l'administration, n'admettant pas que M. X... puisse opérer au titre de son habitation principale une déduction de frais réels s'ajoutant à celle que prévoit l'article 156-II 1 bis a pour le revenu global, a réintégré la somme de 3 960 F dans les salaires imposables des années 1971 et 1972 ; que, saisi par le contribuable à la suite du rejet, sur ce point, des réclamations présentées au directeur des services fiscaux, le tribunal administratif a, par le jugement attaqué, rejeté la demande de M. X... ; Sur les conclusions principales de la requête de M. X... : Cons. qu'aux termes de l'article 158 du code général des impôts : " 5. Les revenus provenant de traitements publics et privés, indemnités, émoluments, salaires et pensions ... sont déterminés conformément aux dispositions des articles 79 à 91 " ; qu'aux termes de l'article 83 du même code : " le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : ... 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, après défalcation des retenues visées aux 1° et 2° et des cotisations visées au 1° bis ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts dans le délai prévu à l'article 1932 " ; Cons. qu'il est constant que M. X... ne disposait en 1971 et 1972 à l'université Y... d'aucun bureau pour y exercer ses activités de professeur de droit ; qu'eu égard à cette circonstance particulière et à la nature de la profession, pour l'exercice de laquelle l'intéressé doit normalement pouvoir disposer d'un bureau, les intérêts des emprunts contractés pour l'acquisition de l'habitation principale qui comprend une pièce utilisée comme bureau sont de nature à constituer, pour une part, des frais inhérents à la fonction ou à l'emploi au sens de l'article 83-3° précité ; Cons. toutefois que, pour déterminer cette part, il convient, en premier lieu, de tenir compte de ce que ladite pièce pouvait être utilisée à des fins autres que celles relevant de l'activité professionnelle salariée du contribuable ; qu'il sera fait, de ce premier point de vue, une juste appréciation des circonstances de l'espèce en décidant que seule la moitié de la part d'intérêt afférents à la pièce professionnelle peut être admise en déduction au titre des frais réels ; qu'il convient, en second lieu, de déterminer cette part d'intérêts, comme le soutient le ministre, d'après le rapport existant entre la seule superficie de ladite pièce, soit 15 m2, et la superficie totale de l'habitation où elle se trouvait, soit 117 m2, à l'exclusion de toute autre méthode ; qu'il en résulte que les frais réels justifiés que M. X... pouvait déduire des salaires perçus en 1971 et 1972 ne doivent pas excéder respectivement 1 244 F et 1 302 F ; Cons., il est vrai, que le ministre, pour faire échec à une telle déduction, invoque les dispositions de l'article 156 du code général des impôts aux termes desquelles " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque contribuable. Ce revenu net est déterminé ... sous déduction : ... II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : ... 1° bis a Intérêts afférents aux dix premières annuités des prêts contractés pour la construction, l'acquisition ou les grosses réparations des immeubles dont le propriétaire se réserve la jouissance ... La déduction est toutefois limitée à 5 000 F, cette somme étant augmentée de 500 F par personne à la charge du contribuable au sens de l'article 196. Ces dispositions ne s'appliquent qu'en ce qui concerne les immeubles affectés à l'habitation principale des redevables " ; que le ministre en déduit que la déduction ainsi admise de manière limitative fait obstacle à toute autre déduction d'intérêts afférents à l'acquisition de l'habitation du contribuable ; Mais considérant que les déductions prévues à l'article 156-II du code sont, d'après les termes mêmes de ce texte, indépendants de l'évaluation des revenus des différentes catégories ; qu'il s'ensuit que doit être prohibé tout double emploi entre une déduction admise en vertu des règles régissant la détermination d'un revenu catégoriel et une déduction que le contribuable entendrait opérer sur le fondement de l'article 156-II, mais qu'à l'inverse, lorsqu'il n'y a pas double emploi, toute déduction conforme aux règles régissant un revenu catégoriel doit être admise, même si elle porte sur des charges qui sont de même nature que celles dont la déduction est autorisée à l'article 156-II ; qu'en l'espèce, les déductions qui, selon le mode de calcul et pour les montants précisés plus haut, doivent être admises pour la détermination des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires ne font pas double emploi avec les déductions pratiquées par l'intéressé, sur le fondement de l'article 156-II, en ce qui concerne les intérêts afférents à l'acquisition de son habitation principale, abstraction faite de la pièce à usage de bureau ; Sur les conclusions subsidiaires de la requête : Cons. que M. X... demande à titre subsidiaire, pour le cas où les déductions d'intérêts qu'il a pratiquées au titre de ses frais professionnels ne seraient pas admises, que soit prise en compte dans ces frais une somme de 2 553 F par an correspondant, selon lui, à la dépréciation qu'aurait subie la pièce utilisée comme bureau ; Cons. que, d'une part, ces conclusions subsidiaires deviennent sans objet dans la mesure où les conclusions principales sont partiellement accueillies par la présente décision ; que, d'autre part, la dépréciation dont le requérant fait état n'est pas établie ; Cons. qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... est seulement fondé à demander la déduction, au titre de ses frais professionnels réels, d'une somme de 1 244 F en 1971 et d'une somme de 1 302 F en 1972, ainsi que la réformation en ce sens du jugement attaqué ; réduction de l'impôt sur le revenu au titre des années 1971 et 1972 après déduction, dans la catégorie des traitements et salaires, de frais professionnels réels comprenant, au titre des intérêts d'emprunts pour l'acquisition de son habitation principale, les sommes respectives de 1 244 F et 1 302 F ; décharge de la différence ; réformation du jugement en ce sens ; rejet du surplus .