Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 03/12/2007, 05BX00213, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2007-12-03
Numéro : 05BX00213
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. David  LABOUYSSE
Commissaire du gouvernement : M. POUZOULET
Avocat(s) : MARINOSA

Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 1er février 2005, présentée pour la SA CDA du SUD-OUEST, dont le siège social est route de Pau à Ibos (65420), représentée par le président de son directoire ; La SA CDA du SUD-OUEST demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement, en date du 27 décembre 2004, par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à obtenir la décharge, en droit et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1997 ; 2°) d'ordonner la décharge des impositions et pénalités en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 novembre 2007 : - le rapport de M. Labouysse ; - et les conclusions de M. Pouzoulet, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SA CDA du SUD-OUEST, qui exploite deux centres commerciaux sous l'enseigne Leclerc, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 1997 et 1998 ; qu'elle a demandé la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1997 ; que ces redressements procèdent de la réintégration dans ses résultats de l'exercice clos le 31 décembre 1997, d'une part, de la perte correspondant aux abandons des créances qu'elle détenait à l'encontre de la société financière du Bosquet et de la société anonyme Sodibay, d'autre part, du montant des intérêts de retard dont avaient été assortis les droits d'enregistrements assignés à la société requérante à la suite d'un redressement opéré au titre d'une année antérieure ; Sur les abandons de créances : Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, « 1 (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt (...). L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés » ; qu'il résulte de ces dispositions que seules peuvent être prises en compte, pour la détermination du bénéfice net d'un exercice, les opérations faites par la société avant la clôture de l'exercice ; Considérant que la contestation relative aux abandons des créances détenues à l'encontre de la société financière du Bosquet et de la société Sodibay que la SA CDA du SUD-OUEST avait consentis et qu'elle a déduits de ses résultats au titre de l'exercice clos le 31 décembre 1997, est relative, non au principe de leur déductibilité, mais à leur date d'inscription en comptabilité en vue de leur rattachement à un exercice déterminé ; que l'administration produit, afin d'établir que les décisions accordant ces abandons ont été prises lors de l'exercice clos le 31 décembre 1994, des factures datées du 31 décembre 1994 relatives auxdits abandons et émanant des sociétés auxquelles ils ont été consentis ; que ces factures indiquent que la valeur de ces créances sera inscrite au débit du compte de la SA CDA du SUD-OUEST ; que l'administration affirme en outre, sans être contestée, que les montants correspondants à la perte qui est résultée de ces abandons ont été inscrits dans la comptabilité des sociétés auxquelles ils ont été accordés au titre de l'exercice clos en 1994 ; que la société requérante n'apporte aucun justificatif à l'appui de son affirmation selon laquelle la décision sur ces abandons de créances n'a été prise qu'au cours de l'exercice clos le 31 décembre 1997 ; que, dans ces conditions, le service des impôts doit être regardé comme apportant la preuve, qui lui incombe, de ce que les décisions sur ces abandons de créances ont été prises par la SA CDA du SUD-OUEST durant l'exercice clos le 31 décembre 1994, alors même qu'elles n'auraient pas été, à cette date, formalisées par une délibération de son conseil d'administration ; que, par suite, le montant correspondant à ces abandons ne pouvant, sans contrevenir au principe d'annualité de l'impôt, être comptabilisé au titre d'un exercice ultérieur, l'administration fiscale a pu réintégrer ledit montant dans les résultats de l'exercice clos le 31 décembre 1994 ; Sur les intérêts de retard : Considérant que les premiers juges ont exposé les raisons pour lesquelles ils ont écarté le moyen soulevé par la SA CDA du SUD-OUEST et tiré de ce que la pénalité dont le service des impôts a remis en cause la déduction sanctionnait la méconnaissance non d'une règle d'assiette mais d'une règle de recouvrement ; qu'ils ont en particulier relevé que cette pénalité sanctionnait un défaut de déclaration ; qu'ils ont, ce faisant, quelle que soit la pertinence de cette motivation et alors qu'ils n'étaient pas tenus de répondre à l'ensemble des arguments présentés par la société, suffisamment motivé leur jugement en ce qui concerne ce chef de redressement ; Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : « ( ) 2. Les ( ) pénalités de toute nature mises à la charge des contrevenants aux dispositions légales régissant (...) l'assiette, des impôts, contributions et taxes, ne sont pas admises en déduction des bénéfices soumis à l'impôt » ; que les intérêts de retard qui sanctionnent une infraction commise, même de bonne foi, par le contribuable en ce qui concerne l'assiette de l'impôt ont le caractère de pénalités au sens de l'article 39-2 précité, même s'ils tendent seulement, eu égard à la manière dont la loi prescrit de les calculer, à réparer le préjudice causé au trésor par le retard avec lequel les droits éludés sont mis en recouvrement ; Considérant que, par acte notarié du 7 mai 1991, la société requérante a acquis la propriété d'un terrain non bâti, en se plaçant sous le régime du I de l'article 691 du code général des impôts, alors applicable, aux termes duquel « Sont exonérées ( ) de droit d'enregistrement, lorsqu'elles donnent lieu au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, les acquisitions : 1° De terrains nus ( ) » ; que la société a acquitté la taxe sur la valeur ajoutée sur l'acquisition de ce terrain ; que, toutefois, l'exonération des droits d'enregistrement prévue par l'article 691 du code lorsque le contribuable a acquitté cette taxe, suppose, en vertu du même article, que celui-ci justifie de l'exécution des travaux auxquels il s'était engagé dans l'acte d'acquisition dans un délai de quatre ans à compter de cet acte ; que l'article 1840 G ter du code général des impôts alors applicable prévoyait qu'à défaut de production de cette justification, qui était imposée par l'article 691 du code, « l'acquéreur était tenu d'acquitter ( ) l'imposition dont il avait été exonéré ( ) » ; que, pour n'avoir pas justifié, dans ce délai de quatre ans, de l'exécution des travaux qu'elle était tenue de réaliser, la SA CDA du SUD-OUEST a fait l'objet, en application de l'article 1840 G ter du code, d'un redressement en matière de droits d'enregistrement qui a été assorti de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts ; que le service des impôts a réintégré, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 1997, la somme correspondante, que la société avait déduite de son bénéfice, au motif que cet intérêt de retard devait être regardé comme une pénalité d'assiette dont la déduction des bénéfices n'est pas admise en application des dispositions précitées de l'article 39-2 du code général des impôts ; Considérant que c'est à défaut de justifier de la réalisation, dans les quatre ans, des travaux qu'elle s'était engagée à effectuer dans l'acte d'acquisition qu'à la suite d'une notification de redressement la SA CDA du SUD-OUEST a été assujettie à des droits d'enregistrement auxquels ont été ajoutés les montants correspondant à l'intérêt de retard pouvant être réclamé sur le fondement de l'article 1727 du code général des impôts ; que cet intérêt de retard n'a ainsi pu avoir pour objet de sanctionner la tardiveté du paiement par la société de ces droits d'enregistrement ; qu'en réalité, en ne justifiant pas de l'une des conditions lui permettant de bénéficier du régime d'exonération des droits d'enregistrement, sous lequel elle avait entendu se placer, la société a méconnu une règle relative à l'assiette de ces droits ; qu'il en résulte que l'intérêt de retard dont a été assorti le rappel des droits d'enregistrement présente le caractère d'une pénalité relative à l'assiette de ces droits ; qu'une telle pénalité n'est pas déductible des bénéfices en application des dispositions précitées du 2 de l'article 39 du code général des impôts ; Considérant que si la documentation administrative de base référencée 4 C-622 à jour au 30 octobre 1997, dont se prévaut la SA CDA du SUD-OUEST sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, précise que les intérêts de retard sont déductibles du bénéfice imposable dans la mesure où les cotisations auxquelles ils s'appliquent sont elles-mêmes déductibles, elle indique également que ces intérêts de retard doivent, pour être déductibles, sanctionner la méconnaissance d'une règle de recouvrement de l'impôt ; qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que les intérêts de retard, que la société a déduits de ses résultats imposables, sanctionnent la méconnaissance d'une règle d'assiette ; que, par suite, la société n'entre pas dans les prévisions de la doctrine qu'elle invoque ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA CDA du SUD-OUEST n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à obtenir la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1997 ; que, par suite, les conclusions présentées par la SA CDA du SUD-OUEST sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SA CDA du SUD-OUEST est rejetée. 4 No 05BX00213