Cour administrative d'appel de Bordeaux, 4e chambre, du 21 février 2002, 98BX00655, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 4E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2002-02-21
Numéro : 98BX00655
Rapporteur : M. Samson
Commissaire du gouvernement : M. Chemin

Vu la requête, enregistrée le 16 avril 1998 au greffe de la cour sous le n° 98BX00655, et le mémoire enregistré le 12 juillet 1999, présentés pour M. Jean Y..., demeurant à Barèges (Hautes-Pyrénées) ; M. Jean Y... demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement, en date du 17 février 1998, par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1986 à 1988 à l'issue d'une vérification de comptabilité, portant sur la même période, des activités de boucherie-charcuterie, bar, et location d'appartements meublés exercées par la société de fait Sabathié dont il est associé ; 2°) de prononcer la décharge demandée ainsi que le sursis de paiement des sommes en cause ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 janvier 2002 : - le rapport de M. Samson, premier conseiller ; - les observations de Mme X..., représentant le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; - et les conclusions de M. Chemin, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que la société de fait Sabathié, qui exerce à Barèges les activités de boucherie-charcuterie, de bar et de location d'appartements meublés, a été l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices allant du 1er janvier 1986 au 30 juin 1988 ; que le montant des rehaussements consécutifs à cette vérification a été, pour la part revenant M. Jean Y... dans les bénéfices sociaux, retenu comme base des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu assignées à l'intéressé au titre des années 1986 à 1988 ; Considérant, en premier lieu, que la notification de redressement, adressée le 23 octobre 1989 notamment à M. Jean Y... en sa qualité d'associé de la société de fait Sabathié et dont la motivation est critiquée par le requérant en ce qui concerne l'activité de location d'appartements meublés, indique les modalités de détermination des recettes de cette activité, conformément aux prescriptions de l'article L.57 du livre des procédures fiscales, en distinguant pour chacun des exercices vérifiés les Apériodes de cure , de Ahaute-saison et les Aautres périodes avec une précision suffisante pour mettre M. Jean Y... en état de pouvoir formuler utilement ses observations ; que, par suite, le moyen tiré du non respect des dispositions de l'article L.57 du livre des procédures fiscales doit être écarté ; Considérant, en second lieu, que M. Y... soutient que l'administration n'était pas en droit de rejeter la comptabilité de la société de fait Y... et de procéder à la reconstitution de son chiffre d'affaires à l'origine des rehaussements litigieux ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que, pour la période vérifiée, ladite comptabilité comprenait, pour les activités de bar et de boucherie-charcuterie, un relevé journalier global des recettes sans aucun détail ni pièces justificatives ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le registre des ventes de moutons entiers d'une valeur unitaire supérieure à 500 F ait été présenté lors de la vérification de la comptabilité ; que, pour l'activité de location d'appartements meublés, en l'absence de pièces justificatives, telles que les doubles de factures, le seul registre des locations ne saurait attester de la réalité du chiffre d'affaires déclaré ; que si M. Y... fait valoir que l'article 3 du décret n° 83-1020 du 29 novembre 1983 repris à l'article 17 du code du commerce l'autorisait à récapituler sur une pièce unique les opérations réalisées au cours d'une même journée et que les dispositions de l'article 286, 3° du code général des impôts, alors en vigueur, permettaient une globalisation dans la comptabilité journalière des opérations au comptant d'un montant unitaire inférieur à 500 F, ces facultés ne dispensaient pas la société de fait de tenir et conserver un justificatif des opérations ayant concouru à former les sommes ainsi inscrites ; que M. Y... ne peut utilement se prévaloir d'instructions administratives admettant, à certaines conditions, l'enregistrement global des recettes quotidiennes, dès lors qu'elles sont relatives à la procédure d'imposition et ne peuvent ainsi être invoquées sur le fondement de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, et sans qu'il y ait même lieu de se prononcer sur la portée des autres anomalies relevées par le vérificateur, c'est à bon droit qu'après avoir écarté la comptabilité de la société de fait Sabathié comme non probante, l'administration a procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires pour la période litigieuse ; que les impositions résultant de cette reconstitution ayant été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, saisie du désaccord existant entre l'administration et les associés de la société de fait Sabathié, il appartient, en conséquence, au requérant, en vertu des dispositions de l'article L.192 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable en l'espèce, d'apporter la preuve de leur caractère exagéré ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la reconstitution des chiffres d'affaires : Considérant, en premier lieu, que, pour soutenir que l'évaluation faite par l'administration du chiffre d'affaires provenant de la location des appartements meublés serait excessive, M. Y... fait valoir que la fréquentation retenue de 19,5 semaines par an est exagérée ; que, toutefois, le taux de fréquentation de quatorze semaines par an calculé pour les appartements meublés par une agence immobilière locale constitue une moyenne toutes clientèles confondues et ne peut être transposée au cas particulier dont la clientèle est principalement constituée de curistes et qu'au surplus, alors que la saison thermale s'étend du 15 mai au 15 septembre, soit durant 16 semaines environ, l'administration n'a retenu que 12,6 semaines de cure et que la période retenue au titre de la Ahaute-saison a été limité à une durée de 4 semaines par an ; qu'en outre si M. Y... soutient qu'un des quinze appartements en cause aurait été occupé par le fils de l'un des salariés de la société de fait, il n'apporte aucun élément probant à l'appui de cette allégation ; que, dans ces conditions, le requérant n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases des impositions litigieuses relatives à la location des appartements meublés ; Considérant, en deuxième lieu, que pour soutenir que l'évaluation faite par l'administration du chiffre d'affaires provenant de l'exploitation du bar serait excessive, M. Y... fait valoir que le nombre de Ademis soutirés d'un fût de bière, retenu par l'administration, serait exagéré compte tenu des pertes au soutirage, que les doses de pastis et de café seraient inadaptées et que les offerts à la clientèle ainsi que les prélèvements effectués par le personnel seraient insuffisamment pris en compte ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que le coefficient multiplicateur sur achats a été obtenu en comparant, à partir des données recueillies dans l'entreprise, le prix d'achat et prix de vente des boissons, après détermination par bouteille et selon les types de boissons, du nombre de doses servies à la clientèle ; que l'administration a ensuite, après avoir pratiqué un abattement de 5 % pour tenir compte notamment tant des pertes que de la consommation du personnel et des tournées gratuites, appliqué ce coefficient aux achats commercialisés de chacune des années comprises dans la période vérifiée ; que, conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration a ensuite ramené ledit coefficient, initialement fixé à 4,48, à 4,40 pour l'exercice clos en 1988 et à 4,22 pour les exercices clos en 1986 et 1987 ; que le requérant ne démontre pas que les fonctions électives de l'un des associés justifieraient un abattement supérieur à celui qui a été admis par ladite commission ; que si les pertes de bière au soutirage n'ont pas été prises en compte pour déterminer le nombre de doses par fût, elles l'ont été effectivement au niveau de l'abattement susmentionné qui a été accru par ladite commission ; que, dans ces conditions, le requérant n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases des impositions litigieuses relatives à l'exploitation du bar ; Considérant, en troisième lieu, que pour soutenir que l'évaluation faite par l'administration des recettes provenant du commerce de boucherie-charcuterie serait excessive, M. Y... fait valoir que le vérificateur n'a utilisé qu'une seule méthode de reconstitution du chiffre d'affaires et que la méthode-type de découpe appliquée est inadaptée aux conditions de l'exploitation de l'entreprise et que l'administration n'a tenu compte que de façon insuffisante des pertes, des prélèvements par le personnel ainsi que des remises accordées aux collectivités et a oublié l'incidence sur la marge bénéficiaire des ventes d'animaux entiers ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que l'administration a reconstitué le chiffre d'affaires de la boucherie-charcuterie en se fondant sur de nombreux éléments propres à l'entreprise et notamment le montant des prélèvements tels que comptablisés par la société ou les prix pratiqués communiqués au vérificateur par le contribuable ; que si les constatations opérées dans les boucheries-charcuteries de la région ont été utilisées par le vérificateur pour s'assurer de la pertinence de sa méthode de reconstitution, les coefficients observés à cette occasion n'ont pas servi au calcul du chiffre d'affaires reconstitué détaillé dans la notification de redressement, le contribuable ne pouvant dès lors utilement se prévaloir de la non communication des éléments recueillis auprès d'autres commerçants ; que, contrairement aux affirmations du requérant, il a été tenu compte d'une marge bénéficiaire réduite pour quarante bêtes vendues entières ou par moitié, et cela même en l'absence du registre requis en la matière qui n'a été produit par le contribuable que devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que les coefficients multiplicateurs sur achats retenus résultent effectivement de l'application de tableaux de découpe-type de la profession mais également, à la demande de ladite commission, des considérations formulées par les exploitants ainsi que de données issues de la reconstitution de découpe pratiquée dans l'entreprise, hormis celles aboutissant pour certains morceaux à une vente à perte ; que le vérificateur, qui n'était pas tenu d'utiliser plusieurs méthodes de reconstitution du chiffre d'affaires, a effectivement tenu compte des diverses pertes subies ainsi que des remises accordées aux collectivités, le contribuable n'apportant aucun élément probant pour démontrer leur caractère insuffisant et ne pouvant utilement invoquer sur le fondement de l'article L 80 A l'instruction n° 13L 6-76 du 4 août 1976 dès lors qu'elle ne constitue qu'une simple recommandation de l'administration à ses agents ; que, dans ces conditions, le requérant n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases des impositions litigieuses relatives au commerce de boucherie-charcuterie ; En ce qui concerne la réintégration de charges et le rehaussement des stocks : Considérant, d'une part, que la société a comptabilisé en charges la totalité des dépenses, professionnelles et personnelles, de téléphone, d'électricité et de fuel ; que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, dans sa séance du 8 novembre 1990, n'a pas remis en cause la reprise des dépenses non professionnelles évaluées par l'administration à 20 % du total des dépenses d'électricité et de fuel et à 50 % des consommations téléphoniques, compte tenu des fonctions électives de l'un des associés ; que le taux de 10 % revendiqué par le contribuable pour ces trois rubriques n'est conforté par aucun élément probant figurant au dossier ; Considérant, d'autre part, qu'en vertu de l'article 38 ter du code général des impôts, les emballages non récupérables doivent figurer dans le stock de fin d'exercice ; que le stock litigieux ayant été rehaussé à partir de factures établies entre le 8 décembre 1987 et le 30 juin 1988, les redressements consécutifs ne pouvaient, comme le revendique le contribuable, lui être notifiés au titre du premier exercice vérifié, soit l'exercice clos le 30 juin 1986 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Jean Y... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1986, 1987 et 1988 ;Article 1er : La requête de M. Jean Y... est rejetée.