CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 15/03/2016, 14LY01931, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2016-03-15
Numéro : 14LY01931
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Emmanuelle  TERRADE
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : JURISOPHIA SAVOIE - BUREAU D'AIX LES BAINS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL LJC Bar Le Miolans a demandé au tribunal administratif de Grenoble de lui accorder : - la réduction des compléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2006, 2007 et 2008 et des pénalités correspondantes ; - la réduction des droits de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 et des pénalités correspondantes. Par un jugement n°1004994 du 18 avril 2014, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 16 juin 2014 et un mémoire, enregistré le 1er décembre 2014, la SARL LJC Bar Le Miolans, représentée par Mes Crosnier-Martel et A...de la SELARL Jurisophia, demande à la cour : 1°) à titre principal, d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble, en date du 18 avril 2014 ; 2°) en tout état de cause de lui accorder la décharge des impositions contestées restant à sa charge et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - elle maintient ses conclusions et moyens présentés en première instance ; - à titre principal, elle a été privée des garanties offertes au contribuable ; quand bien même ses observations ont été présentées tardivement après l'expiration du délai qui lui était imparti, l'administration n'a pas répondu à ses observations ; en vertu de la doctrine BOI-CF-IR-10-50 n° 400 " le service devra éventuellement tenir compte des observations présentées tardivement si elles sont de nature, au regard d'une instance ultérieure, à mettre en cause le bien-fondé des impositions " ; ses observations visaient précisément à remettre en cause le bien-fondé des impositions litigieuses relevant les incohérences de l'administration dans la reconstitution du chiffre d'affaires ; la réponse de l'administration fiscale aux observations du contribuable a pour but de faire connaître à celui-ci les éléments relatifs au bien-fondé des impositions sur lesquels l'administration s'appuie pour écarter ses arguments et lui permettre de contester utilement lesdits redressements ; dans le cadre de cette réponse, l'administration informe le contribuable de sa faculté de saisir, le cas échéant, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires lorsque les redressements en cause relèvent de la compétence de cette commission ; en l'espèce la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires était compétente pour connaître du différend relatif à la détermination du résultat industriel et commercial et à la taxe sur la valeur ajoutée, le désaccord portant sur des questions de fait ; elle a donc été privée de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; elle n'a pu soumettre le litige à cette commission, ni d'ailleurs à l'interlocuteur départemental ; la procédure d'imposition est donc irrégulière ; - à titre subsidiaire, les impositions litigieuses sont mal fondées ; dans la mesure où elle n'utilise pas de machine à expresso et que la machine automatique qu'elle utilise nécessite, comme en atteste la société SA Cafés Folliets, fabricant de ladite machine, 9 grammes de café pour la réalisation d'un expresso, il convient de retenir une dose de 9 grammes de café, ou, à tout le moins, une dose de 8,5 grammes par café, correspondant à la dose moyenne indiquée par la société SA Cafés Folliets ; dans le cadre de la reconstitution du chiffre d'affaires correspondant aux bières pression, l'administration fiscale a considéré que toute la quantité de bière pression achetée était vendue au tarif du demi de bière pression, alors qu'elle sert une quantité de bière en " girafe " pouvant être évaluée à 5 % des fûts à un prix au litre inférieur à celui du demi ; il n'a pas été tenu compte des rétrocessions d'achat dont elle a justifié par la production d'attestations dont il incombe à l'administration fiscale de prouver le caractère factice et de démontrer le caractère erroné du montant de rétrocession correspondant ; - la majoration de 40 % mise à sa charge sur le fondement de l'article 1729 est insuffisamment motivée ; elle n'est pas justifiée dès lors que seule l'activité bar a fait l'objet d'un redressement, dont la contestation est légitime au regard des moyens développés, et qui représente moins de 10 % du chiffre d'affaires réalisé ; pour les mêmes motifs la pénalité qui s'élève à 40 % des redressements contestés n'est en tout état de cause pas proportionnée auxdits redressements ; il convient d'apprécier la proportionnalité de la sanction au regard des autres sanctions prévues par le texte ou les autres dispositions législatives pour un même type d'infraction, et d'apprécier le taux de la sanction in concreto ; elle prend acte de la décision de l'administration de faire droit à ses demandes s'agissant des majorations pour manquement délibéré de 40 % et accuse réception des dégrèvements correspondants pour un montant de 5 557 euros. Par des mémoires en défense, enregistrés le 27 octobre 2014 et le 24 décembre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut qu'il n'y ait lieu de statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Il fait valoir que : - au regard des dispositions légales une réponse parvenue après l'expiration du délai prévu à l'article R. *57-1 du livre des procédures fiscales, et en l'absence de toute demande expresse de délai supplémentaire, ne peut, en principe, être prise en considération, et le contribuable est réputé avoir accepté tacitement les redressements ; l'obligation de motivation de sa réponse aux observations du contribuable n'a de portée que dans le cas où les arguments présentés par le contribuable sont de nature à requérir une analyse appropriée de la part de l'administration, or au cas particulier, dans son courrier du 24 novembre 2009 la SARL LJC Bar Le Miolans s'est bornée à indiquer qu'elle refuse la proposition de rectification au seul motif qu'elle avait " relevé un nombre significatif d'incohérences dans la reconstruction opérée dans le chiffre d'affaires " sans en préciser la teneur ; les termes succincts de ce courrier ne permettait pas à l'administration de répondre autrement qu'elle l'a fait le 27 novembre 2009 en l'informant de la possibilité de présenter une réclamation contentieuse circonstanciée après réception des avis de mise en recouvrement ; la décision de l'administration d'offrir spontanément au contribuable la possibilité d'étayer sa réponse à une proposition de rectification présente le caractère d'une mesure gracieuse ; la décision du CE 6/08/08 n° 295355 n'est pas transposable, l'administration ayant rejeté directement les observations de la société ; aucune disposition légale n'oblige l'administration à demander au contribuable d'étayer ses observations par des précisions complémentaires ou des éléments de justifications ; l'administration n'est pas tenue d'accorder un délai supplémentaire au contribuable ; il n'est pas établi qu'elle a été privée d'une garantie ; la société ne pouvait ignorer que sa réponse hors délai induisait un agrément tacite de sa part aux rectifications et rappels envisagés ; or aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne peut intervenir que si un désaccord subsiste entre l'administration fiscale et le contribuable sur un point relevant de sa compétence ; placé hors du champ d'application de ces dispositions pour avoir répondu hors délai à la proposition de rectification, la société n'a au demeurant jamais fait connaître à l'administration son souhait de solliciter la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; elle n'a d'ailleurs solliciter que l'obtention d'un recours hiérarchique dans son courrier du 10 janvier 2010, adressé plus de trente jours après la réception de la lettre de réponse de l'administration du 27 novembre 2009 ; contrairement à ses allégations, la société n'a jamais contesté la remise en cause par l'administration du caractère probant de sa comptabilité ; la doctrine invoquée ne peut lui être opposée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle est relative à la procédure d'imposition ; - elle supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions litigieuses en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales ; sa comptabilité a été écartée en raison de son caractère non probant ; - les mentions portées sur l'attestation du 13 novembre 2012 de la société fabricante de la machine à café qu'elle utilise ne permettent pas d'établir avec une précision suffisante les allégations de la société ; la société n'est pas fondée dans ses prétentions de voir porter le grammage de café à 9 gramme par tasse, fourchette haute indiquée par la SA Cafés Folliet alors que cette augmentation de grammage s'ajouterait au pourcentage de pertes et offerts de 20 % déjà retenu par l'administration pour la reconstitution du chiffre d'affaires " café " ; - elle ne justifie pas du tarif auquel les " girafes " de bière auraient été vendues au titre de chacune des années litigieuses, ni la réalité de la vente de bière pression sous la forme de " girafe ", ni le pourcentage de 5 % allégué au titre de chacune des années ; la seule production d'une photographie sans date certaine postérieurement au contrôle sur place, ne saurait être regardée comme une justification suffisante du bien-fondé de l'ensemble des affirmations ; - concernant les rétrocessions d'achat, la SARL LJC Bar Le Miolans ne peut se prévaloir d'attestations établies postérieurement à la vérification de comptabilité ; la société doit être en capacité de justifier, pour chaque exercice vérifié, tant de la comptabilisation des achats correspondants que des refacturations réalisées alors même que ces dernières ont été payées en espèces, or la comptabilité a été considérée comme non probante. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Terrade, - les conclusions de M. Besse, rapporteur public, - et les observations de MeA..., représentant la SARL LJC Bar le Miolans. 1. Considérant que la SARL LJC Bar Le Miolans, qui exerce une activité de bar, brasserie, vente à emporter, tabac, presse, Française des jeux et PMU à Saint-Pierre d'Albigny (Savoie), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 à l'issue de laquelle elle a été assujettie à des compléments d'impôt sur les sociétés et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, notifiés selon la procédure contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, assortis de majorations pour manquement délibéré ; que par jugement du 18 avril 2014, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de décharge ; que la SARL LJC Bar Le Miolans relève appel de ce jugement ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que, par une décision, en date du 23 octobre 2014, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des Finances Publiques a prononcé le dégrèvement à concurrence d'une somme 5 557 euros des majorations pour manquement délibéré en litige ; que les conclusions de la requête de la SARL LJC Bar Le Miolans sont, dans la mesure de ce montant, devenues sans objet ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " ; qu'aux termes de l'article R. *57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. " ; qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis (...) de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévu à l'article 1651 du code général des impôts (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'expression du désaccord du contribuable sur les redressements qui lui sont notifiés doit être formulée par écrit dans le délai précité et qu'en cas de réponse orale, le contribuable est regardé comme ayant tacitement accepté les redressements ; qu'en l'absence d'un désaccord exprimé dans ce délai, l'administration n'est pas tenue de donner suite à une demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires présentée par le contribuable ; 4. Considérant que l'exigence de motivation qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de l'article L. 57 précité du livre des procédures fiscales s'apprécie au regard de l'argumentation de celui-ci ; qu'en tout état de cause, l'administration n'est tenue de motiver sa réponse aux observations du contribuable que sur les éléments relatifs au bien-fondé des impositions qui lui ont été notifiées ; qu'ainsi, lorsque le contribuable vérifié ne présente pas d'observations concernant un redressement ou que ses observations ne permettent pas d'en critiquer utilement le bien-fondé, dès lors qu'elles se bornent à contester la régularité de la procédure d'imposition, l'absence de réponse de l'administration sur ce point ne le prive pas de la garantie instaurée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que ce défaut de réponse n'est enfin susceptible de priver le contribuable de la garantie découlant de la possibilité, en cas de persistance du désaccord, de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, en application de l'article L. 59 du même livre, que lorsque les redressements en cause relèvent de la compétence de cette commission ; qu'il résulte des dispositions combinées des articles L. 57, L. 59, R. 57-1 et R. *59 A du livre des procédures fiscales qu'en cas de maintien du désaccord entre l'administration et le contribuable après la production par ce dernier d'observations dans le délai d'un mois suivant la notification de redressements, le contribuable dispose d'un nouveau délai de trente jours pour demander que le litige soit soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a adressé le 16 octobre 2009 une proposition de rectification relative aux exercices clos en 2006, 2007 et 2008 dont la société requérante a accusé réception le 20 octobre 2009 ; qu'il n'est pas contesté que les observations de la SARL LJC Bar Le Miolans sont parvenues à l'administration fiscale le 24 novembre 2009 par voie électronique, et ont ainsi été formulées après l'expiration du délai de trente jours prévu à l'article R. *57-1 du livre des procédures fiscales, sans que cette société ait sollicité de prorogation de ce délai ; que la contribuable est ainsi réputée avoir accepté tacitement les redressements notifiés ; 6. Considérant que la SARL LJC Bar le Miolans ayant répondu à la proposition de rectification, ainsi qu'il vient d'être dit, après l'expiration du délai de trente jours qui lui était imparti, son moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la réponse de l'administration à ses observations est, par suite, inopérant ; 7. Considérant, au surplus, que, dans sa lettre d'observations, la SARL LJC Bar Le Miolans s'est bornée à indiquer qu'elle " relevait les incohérences de l'administration dans la reconstitution du chiffre d'affaires ", sans plus de précisions ; que l'administration, qui n'était pas tenue de solliciter des compléments auprès de la société requérante en lui accordant un nouveau délai pour répondre, a pu s'en tenir à constater dans sa réponse du 27 novembre 2009 auxdites observations : " votre réponse se borne à faire état d'incohérences sans toutefois en indiquer la teneur. En conséquence, les rectifications opérées seront mises en recouvrement en l'état " " ; 8. Considérant que, dès lors que la SARL LJC Bar Le Miolans n'avait pas manifesté de désaccord sur les redressements notifiés, l'administration n'était pas tenue de l'informer de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, elle n'a été privée d'aucune garantie ; 9. Considérant que si la SARL LJC Bar Le Miolans soutient que l'interlocuteur départemental aurait dû être saisi, alors qu'elle n'a présenté dans son courrier du 10 janvier 2010 qu'une demande de recours hiérarchique, le moyen est inopérant, la société n'ayant présenté ses observations qu'après l'expiration du délai de trente jours précité ; En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative : 10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration./ Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. " ; que la SARL LJC Bar Le Miolans ne peut utilement, sur le fondement des dispositions précitées du livre des procédures fiscales, invoquer une doctrine administrative au soutien d'un moyen relatif à la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 11. Considérant qu'aux termes de l'article R.* 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. " ; qu'ainsi qu'il a été dit précédemment la proposition de rectification du 16 octobre 2009 a été notifiée le 20 octobre 2009 à la SARL LJC Bar Le Miolans qui s'est abstenue d'y répondre dans le délai légal ; qu'ainsi la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions contestées lui incombe ; 12. Considérant que la société requérante soutient qu'il convient de retenir une dose de 9 grammes de café par tasse, ou, à tout le moins, une dose de 8,5 grammes par café, correspondant à la dose moyenne indiquée pour une machine automatique par le fabricant ; que, toutefois, il ressort de l'attestation produite par la société requérante au soutien de son moyen que le grammage indiqué pour réaliser un café sur une machine automatique est compris entre 8 et 9 grammes ; qu'ainsi la SARL LJC Bar Le Miolans n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré des redressements notifiés sur ce fondement ; 13. Considérant que la production d'un tableau global ne permet pas de déterminer les erreurs formelles, affectant la tarification des boissons, alléguées par la requérante qui n'apporte aucun élément nouveau en appel sur ce point ; 14. Considérant que si la requérante soutient que la reconstitution du chiffre d'affaires " bière " aurait dû tenir compte de la vente de 5 % des fûts sous forme de " girafe " de 250 cl sur une base tarifaire inférieure à celle du demi, elle ne produit au soutien de son moyen postérieurement au contrôle sur place que deux photographies sans date certaine, lesquelles ne permettent pas de justifier ses allégations ; qu'elle ne produit aucune facture pour l'achat des girafes ; 15. Considérant qu'en ce qui concerne les rétrocessions d'achat dont la société soutient qu'elles ont été à tort imputées sur son chiffre d'affaires, les attestations qu'elle produit, établies postérieurement à la vérification de comptabilité, ne suffisent pas à en établir l'existence et le montant alors que la comptabilité de la société, qui doit permettre de justifier, pour chaque exercice vérifié, tant de la comptabilisation des achats correspondants, que des refacturations, a été écartée comme dépourvue de caractère probant ; que la SARL ne produit aucune facture correspondant aux rétrocessions d'achat alléguées pour lesquelles elle revendique un paiement en espèces par les clients ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL LJC Bar Le Miolans n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse à la SARL LJC Bar Le Miolans une somme au titre des frais exposés en cours d'instance et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL LJC Bar Le Miolans est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL LJC Bar Le Miolans et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 16 février 2016, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Terrade, premier conseiller. Lu en audience publique, le 15 mars 2016. '' '' '' '' 2 N° 14LY01931 ld