CAA de PARIS, 5ème chambre, 16/02/2017, 15PA02464, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-02-16
Numéro : 15PA02464
Président : M. FORMERY
Rapporteur : M. Fabien  PLATILLERO
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : GENESIS AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Benta Berry a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, résultant de la remise en cause du montant de crédits d'impôt en faveur de la recherche qui lui avaient été remboursés au titre des années 2010 et 2011. Le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris a par ailleurs déféré d'office au Tribunal administratif de Paris la réclamation du 19 avril 2014 par laquelle la société Benta Berry avait demandé la décharge des mêmes sommes. Par un jugement n° 1410755 et n° 1425078 du 8 avril 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la demande et la réclamation de la société Benta Berry. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 22 juin 2015, la société Benta Berry, représentée par Me C..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1410755 et n° 1425078 du 8 avril 2015 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, résultant de la remise en cause du montant de crédits d'impôt en faveur de la recherche qui lui avaient été remboursés au titre des années 2010 et 2011 ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 91 575 euros au titre des crédits d'impôt en faveur de la recherche dus au titre des années 2010 et 2011 et les intérêts moratoires y afférents ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La société Benta Berry soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé, en ce qui concerne l'absence de prise en compte de dépenses de personnel, l'éligibilité de ces dépenses afférentes à la directrice marketing et à sa fondatrice et la justification du temps affecté à la recherche ; - la réponse aux observations du contribuable n'est pas suffisamment motivée ; - la position de l'administration n'est pas cohérente, dès lors qu'elle admet la réalisation d'opérations de recherche sans prise en compte de dépenses de personnel ; - la différence de traitement entre les entreprises qui disposent d'un département de recherche et les autres est contraire au principe d'égalité devant l'impôt ; il n'y a pas lieu de rechercher l'affectation du personnel à un département de recherche ; - le service ne peut se fonder sur les curriculum vitae et les contrats de travail pour refuser l'assimilation à la qualification d'ingénieur ; le rescrit du 10 juillet 2012 prévoit que la rémunération du personnel affecté à la recherche à temps partiel est admise au prorata ; les rescrits du 15 septembre 2009 et du 5 octobre 2010 admettent la prise en compte des rémunérations des dirigeants qui participent aux projets de recherche et l'assimilation aux ingénieurs en cas d'affectation aux opérations de recherche ; - que la directrice du marketing, dont le rôle est de guider les scientifiques, a apporté un soutien technique indispensable à la réalisation des travaux scientifiques, compte tenu de son expérience professionnelle, de sa formation pratique et des directives données aux chercheurs ; - que sa fondatrice disposait d'une expérience de recherche, était à l'initiative du processus de recherche, a réalisé un travail scientifique par l'élaboration de l'état des techniques existantes et a apporté un soutien technique au cours du processus de recherche ; le bulletin officiel des impôts BIC-RICI-10-10-10-20 n° 90 définit l'état des techniques existantes ; - le temps affecté à la recherche a été justifié et peut être déterminé de façon forfaitaire. Par un mémoire en défense enregistré le 26 août 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre soutient que : - les conclusions à fin d'annulation de la décision préalable ne sont pas recevables, de même que celles à fin de versement des intérêts moratoires, en l'absence de litige ; - les moyens invoqués par la société Benta Berry ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Platillero ; - et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public. 1. Considérant que la société Benta Berry, qui avait pour activité la commercialisation de produits cosmétiques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle le service a remis en cause le montant des dépenses de personnel qu'elle avait déclarées pour la détermination de crédits d'impôt en faveur de la recherche remboursés au titre des années 2010 et 2011 ; que, par un jugement du 8 avril 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la société Benta Berry tendant à la décharge des impositions correspondantes ainsi que la réclamation qui avait le même objet, déférée d'office au tribunal par l'administration ; qu'une procédure de liquidation judiciaire de la société Benta Berry a été ouverte par le Tribunal de commerce de Paris le 21 juin 2016, désignant Me A...comme liquidateur judiciaire ; que celui-ci fait appel du jugement du 8 avril 2015 du Tribunal administratif de Paris ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés " ; 3. Considérant que le tribunal, qui n'était pas tenu de répondre à l'intégralité des arguments invoqués par la société Benta Berry, a précisé les motifs de droit et de fait qu'il a retenus pour juger que certaines des dépenses de personnel incluses par cette société dans l'assiette des crédits d'impôt en faveur de la recherche dont elle avait bénéficié n'étaient pas éligibles, en faisant notamment état des pièces sur lesquelles il s'est fondé ; que, par ailleurs, dès lors que le tribunal a expressément relevé que des dépenses de sous-traitance avaient été admises, le moyen tiré de ce que les premiers juges ne se seraient pas prononcés sur l'incohérence de la position de l'administration, consistant à n'admettre aucune dépense de personnel éligible au crédit d'impôt recherche au titre de l'année 2011, manque en fait ; qu'enfin, le tribunal, qui s'est fondé sur l'absence d'éligibilité des dépenses en litige au crédit d'impôt en faveur de la recherche, n'était dès lors pas tenu d'examiner le moyen tiré de ce que le temps affecté à des opérations de recherche a été justifié ; que le jugement attaqué est ainsi suffisamment motivé ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ; que l'exigence de motivation qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales s'apprécie au regard de l'argumentation de celui-ci ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en réponse à la proposition de rectification du 17 décembre 2012, la société Benta Berry s'est prévalue, dans ses observations du 15 février 2013, de la nomenclature des niveaux de formation établie par le ministère de l'éducation nationale et du curriculum vitae de sa directrice générale, de sa responsable du marketing et de son attaché administratif et financier, pour soutenir que les dépenses de personnel correspondantes étaient éligibles au crédit d'impôt recherche ; qu'elle a également fait valoir sa création en 2010 et la déduction des dépenses au prorata du temps affecté à la recherche ; qu'après avoir rappelé les termes de la proposition de rectification et des observations de la société Benta Berry, la réponse aux observations du contribuable du 7 mars 2013 précise qu'en l'absence de nouvel élément et de pièces justificatives, le service maintient sa position initiale ; que, d'une part, la proposition de rectification se fondait déjà, parmi d'autres éléments, sur la nomenclature des niveaux de formation et les curriculum vitae des personnes en cause pour refuser l'intégration de leurs rémunérations dans le crédit d'impôt en faveur de la recherche, la société Benta Berry n'ayant ainsi apporté aucun élément auquel la proposition de rectification n'aurait pas déjà répondu ; que, d'autre part, en se bornant à se prévaloir de sa date de création, la société Benta Berry n'a apporté aucune justification de l'affectation des personnes concernées à des opérations de recherche ; qu'enfin, l'invocation de la répartition du temps de travail entre la recherche et les autres activités était sans portée, la rectification n'étant pas fondée sur ce motif ; que, dans ces conditions, compte tenu de la nature et de la consistance des observations de la société Benta Berry, la réponse aux observations du contribuable était suffisamment motivée ; Sur le bien-fondé des impositions : 6. Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations (...) " ; qu'aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III à ce code : " Le personnel de recherche comprend : 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental (...) " ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le service a constaté que les travaux de recherche invoqués par la société Benta Berry ont été effectués au sein du laboratoire de recherche en pharmacie galénique de la faculté des sciences pharmaceutiques et biologiques de l'université Paris Descartes par un docteur en pharmacie, enseignant chercheur qui dirige la spécialité " qualité des produits dermo-cosmétiques " ; que la société Benta Berry a également eu recours à une société tierce afin, notamment, de participer aux travaux de recherche et de coordination des collaborateurs de la société Benta Berry et des sous-traitants ; 8. Considérant que si la requérante fait valoir que MmeB..., sa fondatrice et directrice générale, a initié le processus de recherche, a assuré la coordination des sous-traitants de la société et a apporté un soutien technique au cours du processus de recherche, il est toutefois constant que l'intéressée, titulaire d'un diplôme de droit des affaires et qui avait exercé des fonctions de management au sein d'établissements bancaires, a été recrutée en vue de participer à la définition des objectifs et des stratégies de la société, de mettre en oeuvre la politique générale décidée par l'assemblée générale des associés et de concevoir et d'orienter l'action de la société en ce qui concerne les ressources financières, techniques, humaines et commerciales ; qu'elle n'était ainsi titulaire d'aucun diplôme, connaissance ou expérience professionnelle lui donnant les compétences pour participer à des travaux de recherche dans l'élaboration de produits de para-pharmacie ; qu'en outre, la société Benta Berry n'apporte aucun élément probant à l'appui de ses allégations selon lesquelles le soutien technique de Mme B...aurait néanmoins été indispensable aux travaux de recherche ; qu'en effet, si la requérante soutient que l'intéressée a établi un document scientifique retraçant l'état de l'art en matière de cosmétique dédiée aux jeunes adultes, qui a été transmis au laboratoire chargé des activités de recherche, ce document constitue pour l'essentiel un document de marketing qui se borne à comparer différents produits et à récapituler les actifs utilisés dans les produits existants en vue de la création de produits nouveaux, d'ailleurs établi à partir de sites internet commerciaux et non de publications scientifiques ; que ce document ne constitue ainsi pas un document scientifique retraçant l'état de l'art en matière de cosmétique dédiée aux jeunes adultes, susceptible de mettre en lumière le soutien technique indispensable de Mme B...aux travaux de recherche ; que, par ailleurs, il ne résulte pas de l'instruction, notamment de l'accord de collaboration conclu entre la société Benta Berry et l'université Paris Descartes en vue de la réalisation des travaux de recherche, qui prévoit la participation de Mme B...à un comité de suivi, que celle-ci aurait été effectivement impliquée dans le processus de recherche ; que l'attestation établie le 15 juin 2014 par une société tierce ne permet pas plus d'apprécier l'association indispensable de Mme B...aux travaux de recherche ; 9. Considérant que si la requérante fait également valoir que MmeD..., directrice du marketing, a guidé les scientifiques dans leur travail, compte tenu de son expérience professionnelle, et leur a ainsi nécessairement apporté un soutien technique indispensable à la réalisation des travaux de recherche, il est constant que l'intéressée, qualifiée et recrutée pour occuper des fonctions de marketing, n'est titulaire d'aucun diplôme, connaissance ou expérience professionnelle pour participer à des travaux de recherche dans l'élaboration de produits de para-pharmacie ; qu'en outre, il résulte du compte-rendu de l'interlocution départementale du 30 septembre 2013, dont les termes ne sont pas contestés, que Mme D...a reconnu ne pas effectuer de travaux de recherche, se bornant à donner aux chercheurs des directives afin que l'odeur des produits développés soit agréable et permette leur commercialisation ; que, par ailleurs, si la requérante se prévaut d'un certificat de stage délivré à Mme D...par un centre de formation, l'administration fait valoir sans être contredite que la formation dispensée relève du domaine de la parfumerie et ne permet pas la participation à des travaux de recherche en vue de l'élaboration de produits de parapharmacie destiné au traitement des peaux des jeunes adultes ; qu'ainsi, il ne résulte pas de l'instruction que Mme D...aurait apporté un soutien technique indispensable aux travaux de recherche ; 10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que le service a exclu des dépenses de personnel éligibles au crédit d'impôt en faveur de la recherche, en application des dispositions précitées de l'article 244 quater B du code général des impôts et de l'article 49 septies G de l'annexe III à ce code, les dépenses relatives à Mme B...et à MmeD... ; qu'à cet égard, la requérante n'est pas fondée à soutenir que la position de l'administration serait incohérente, en admettant pour l'année 2011 la réalisation d'opérations de recherche sans personnel affecté, dès lors que l'administration a admis les dépenses de sous-traitance engagées au titre des opérations de recherche ; que, par ailleurs, elle ne peut utilement soutenir qu'en exigeant l'affectation du personnel à un département de recherche, l'administration aurait illégalement ajouté à la loi et ainsi induit une différence de traitement entre entreprises contraire au principe d'égalité devant l'impôt, dès lors que la rectification en litige n'est pas fondée sur un tel motif ; qu'elle ne peut pas plus utilement se prévaloir de la justification, forfaitaire ou non, du temps affecté aux opérations de recherche, dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que les personnes en cause ont participé à de telles opérations ; 11. Considérant que la société Benta Berry n'est pas fondée à se prévaloir de la définition de l'état des techniques existantes mentionnée au bulletin officiel des impôts BIC-RICI-10-10-10-20 n° 90 et des rescrits n° 2009/53 du 15 septembre 2009, n° 2010-59 du 5 octobre 2010 et n° 2012/37 du 10 juillet 2012, qui ne comportent pas d'interprétations des dispositions législatives précitées différentes de celles dont il est fait application ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que MeA..., liquidateur judiciaire de la société Benta Berry, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la demande et la réclamation de la société Benta Berry ; Sur les conclusions tendant au versement des intérêts moratoires : 13. Considérant que, ainsi que l'oppose le ministre, en l'absence de litige né et actuel, les conclusions tendant à ce que soit ordonné le remboursement des sommes en litige assorti du versement des intérêts moratoires ne sont pas recevables et doivent, dès lors, être rejetées ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ; 15. Considérant que les dispositions précitées de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que MeA..., liquidateur judiciaire de la société Benta Berry demande au titre des frais qu'il a exposés ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de MeA..., liquidateur judiciaire de la société Benta Berry, est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à MeA..., liquidateur judiciaire de la société Benta Berry, et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal Parisien 1). Délibéré après l'audience du 2 février 2017, à laquelle siégeaient : - M. Formery, président de chambre, - Mme Coiffet, président assesseur, - M. Platillero, premier conseiller. Lu en audience publique, le 16 février 2017. Le rapporteur, F. PLATILLEROLe président, S.-L. FORMERY Le greffier, N. ADOUANELa République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 15PA02464