Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 1 mars 1999, 96NT00007, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1999-03-01
Numéro : 96NT00007
Rapporteur : M. SANT
Commissaire du gouvernement : M. AUBERT

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 2 janvier 1996, présentée pour M. et Mme Gérard X..., demeurant ..., par Me Y..., avocat ; M. et Mme X... demandent à la Cour : 1 ) d'annuler le jugement n 93-1544 du Tribunal administratif d'Orléans, en date du 2 novembre 1995, rejetant leur demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1988 à 1990 ; 2 ) de leur accorder la décharge de l'imposition ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 février 1999 : - le rapport de M. SANT, président, - et les conclusions de M. AUBERT, commissaire du gouvernement ; Considérant que les requérants estiment que leur revenu imposable des années 1988 à 1990, n'avait pas à comporter le montant des allocations destinées à couvrir les frais professionnels de M. X... et que, pour ses frais professionnels, ils étaient en droit d'obtenir, outre la déduction forfaitaire de 10 %, la déduction forfaitaire supplémentaire prévue en faveur des inspecteurs d'assurances de la branche vie et capitalisation ; Sur l'application de la loi : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 81 du code général des impôts : "Sont affranchis de l'impôt : 1 Les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet ..." ; Considérant qu'à l'issue d'un contrôle sur pièces, les requérants ont été assujettis, selon la procédure contradictoire, à une imposition supplémentaire portant sur des allocations forfaitaires, versées à M. X... par l'Union des Assurances de Paris (UAP) mais non comprises dans le revenu imposable déclaré, la déductibilité étant partiellement admise, à concurrence de 236 557 F au titre de 1988, 346 652 F au titre de 1989 et 559 534 F au titre de 1990, compte tenu de certains justificatifs sur l'affectation des allocations à des dépenses effectivement exposées pour l'emploi exercé ; Considérant que les requérants se bornent à invoquer le caractère approximatif de l'évaluation que l'administration tolérerait dans la justification des frais et à prétendre que, M. X... ayant renoncé au régime de la déduction des frais réels, ils ont cru ne plus devoir conserver l'ensemble de leurs justificatifs ; qu'ils n'apportent aucun élément permettant de déterminer dans quelle mesure les sommes, indifféremment désignées sous le nom d'allocations ou d'indemnités et s'élevant à 30 % de sa rémunération brute, ni même, sans établir si elles sont incluses dans les premières ou si elles s'y ajoutent, dans quelle mesure les sommes désignées sous le nom de "remboursements", étaient susceptibles de correspondre à des frais véritablement inhérents à la fonction et effectivement exposés conformément à l'objet auquel elles étaient destinées ; que, calculées non pas en fonction de l'importance des frais mais en fonction de la rémunération, les allocations en cause, dont l'appellation même d'"allocations forfaitaires" ou d'"indemnités forfaitaires" manifeste le caractère forfaitaire, ne sauraient être assimilées aux allocations spéciales qui, dans la mesure où elles correspondent effectivement à des frais exposés et inhérents à la fonction, sont affranchies de l'impôt en application de l'article 81-1 précité du code général des impôts ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts : "Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : ... 3 Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. - La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut ... ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu ... - Toutefois, en ce qui concerne les catégories de professions qui comportent des frais dont le montant est notoirement supérieur à celui résultant de l'application du pourcentage prévu au deuxième alinéa, un arrêté ministériel fixe le taux de la déduction dont les contribuables appartenant à ces professions peuvent bénéficier en sus de la déduction forfaitaire visée audit alinéa. Cette déduction supplémentaire ... est calculée sur le montant global des rémunérations et des remboursements et allocations pour frais professionnels perçus par les intéressés, après application à ce montant de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ... - Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels ..." ; que l'article 5 de l'annexe IV au code fixe à 30 % le taux de la déduction supplémentaire pour frais professionnels à laquelle ont droit les contribuables exerçant la profession d'"inspecteurs d'assurances des branches vie, capitalisation et épargne" ; Considérant que, si l'administration a consenti une déduction forfaitaire supplémentaire pour frais professionnels de 30 % au titre des années 1988 et 1989, la déduction supplémentaire a été refusée à M. X... au titre de l'année 1990 ; Considérant que les requérants, qui se bornent à affirmer que M. X... occupe un poste de responsabilité et que l'ensemble du personnel d'inspection employé par l'UAP a la même fonction de base, n'établissent pas que les fonctions d'inspecteur du cadre, exercées par l'intéressé et consistant dans l'animation d'une équipe, lui permettaient effectivement d'exercer les fonctions d'inspecteur d'assurances des branches vie, capitalisation et épargne, au sens des dispositions de l'article 5 de l'annexe IV au code général des impôts ; que, dès lors, ils sont en dehors du champ d'application des dispositions ci-dessus rappelées, relatives à la déduction forfaitaire supplémentaire ; Sur le bénéfice de l'interprétation donnée par l'administration : Considérant qu'aux termes de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales : "Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi est un différent sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. - Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente" ; qu'aux termes de l'article L.80-B : "La garantie prévue au premier alinéa de l'article L.80-A est applicable : "1 Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal" ; Considérant que, d'une part, M. et Mme X..., qui n'ont produit aucun écrit du contrôleur et qui ont produit des avis de dégrèvement ne comportant aucune motivation, n'établissent pas qu'un précédent contrôleur, consulté avant l'établissement de l'impôt sur le revenu de 1988, les aurait, compte tenu des attestations qu'ils étaient à même d'obtenir de l'UAP sur les allocations forfaitaires perçues, incités à renoncer à la déduction des frais réels et en outre à présenter sur ce point une réclamation, au titre des trois années antérieures ; que, d'autre part, à supposer que les annotations qui pourraient avoir été inscrites par les agents chargés du dossier du contribuable soient de nature à préciser la position formellement prise par le service sur son appréciation de la situation de l'intéressé au regard du texte fiscal, une telle appréciation n'était susceptible d'être opposée à l'administration que si les requérants établissaient qu'elle avait été portée à leur connaissance avant la souscription de leurs déclarations de revenus ; que, dès lors qu'elles ne leur ont pas été communiquées, les requérants qui renvoient aux annotations du dossier fiscal, ne peuvent pas, en tout état de cause, davantage s'en prévaloir utilement, sur le fondement des dispositions précitées des articles L.80-A et L.80-B du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X... ne sont pas fondés à soutenir que, par le jugement attaqué, lequel est suffisamment motivé, c'est à tort que le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté leur demande ;Article 1er : La requête de M. et Mme X... est rejetée.Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.