CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 13/10/2015, 13VE01211, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-10-13
Numéro : 13VE01211
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Yves  BERGERET
Commissaire du gouvernement : M. COUDERT
Avocat(s) : CABINET ARSENE TAXAND

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SA BP FRANCE a demandé au Tribunal administratif de Montreuil la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie, en droits et pénalités, pour un montant de 416 830 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2004 et de 169 726 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2005. Par un jugement n° 1200121 du 21 février 2013, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 19 avril 2013, et des mémoires enregistrés le 12 septembre 2013 et le 19 juin 2015, la SA BP FRANCE, représentée par Me Recoules, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de la décharger des impositions en litige ; 3° de mettre à la charge de l'État la somme de 4 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - ainsi que l'admet le jugement attaqué, sur les deux années concernées, ni la 6ème directive ni le code général des impôts ne fixaient un seuil monétaire pour la définition des cadeaux de " très faible valeur " ouvrant droit, par dérogation, à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 1° de l'article 238 de l'annexe II au code général des impôts ainsi que les modalités de détermination de ce seuil ; il n'y a donc pas lieu d'appliquer le seuil de 31 euros et de tenir compte de la distribution de plusieurs cadeaux à un même bénéficiaire sur une même année, comme le prévoyait la doctrine fiscale alors en vigueur, à savoir l'instruction administrative référencée 3 D-3-82 du 23 février 1982 et la documentation administrative de base référencée 3 D-1535 n° 36 du 2 novembre 1996, qui ajoute à la loi et n'est donc pas opposable au contribuable ; - en toute hypothèse, elle apporte des éléments établissant, par une méthode empirique déterminant la valeur unitaire des cadeaux en fonction des stocks et du nombre de titulaires de cartes de fidélité permettant, au moyen de cumuls de points, l'accès à des cadeaux, que la valeur unitaire de ces cadeaux, très inférieure au seuil fixé par la doctrine, est d'une très faible valeur au sens de la loi fiscale, sur chacune des deux années concernées, ce que, d'ailleurs, l'outil de suivi comptable mis en place sur les années suivantes permet de confirmer ; - la méthode de reconstitution qu'elle a présentée, fondée sur des données réelles et des hypothèses prudentes, est probante pour déterminer la faible valeur des biens distribués au sens de l'article 238 de l'annexe II au code général des impôts alors applicable ; - les factures d'achat qu'elle verse au dossier permettent au demeurant d'établir la " très faible valeur " unitaire des biens remis gratuitement à sa clientèle, soit moins d'un euro pour leur très grande majorité ; la lettre même de l'article 238 de l'annexe II au code général des impôts ne permet pas de tenir compte de plusieurs distributions éventuelles à un même bénéficiaire sur chaque année ; à cet égard, si la Cour de justice de l'Union européenne (30 septembre 2010, aff C-581/08, EMI Group Ltd) a validé au regard du droit communautaire la loi britannique prévoyant une appréciation du seuil par an et par bénéficiaire, il n'en résulte aucunement que cette méthode s'impose, en dehors de toute obligation législative ou règlementaire en droit français ; en tout état de cause, eu égard à la valeur effective unitaire précitée, il est très peu probable que des clients aient pu bénéficier au cours d'une même année de cadeaux pour une valeur cumulée supérieure à 31 euros ; - subsidiairement, la distribution de ces cadeaux s'inscrit dans l'opération dite " Bienvenue ", reconduite chaque année depuis 1997, qui est une opération publicitaire au sens de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne et du rescrit du 9 septembre 2008 n° 2008/20 TCA, et par conséquent, dès lors qu'elle est en lien direct avec l'activité taxable de la société, ouvre droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 1 de l'article 271- I du code général des impôts, quelle que soit la valeur unitaire des cadeaux offerts dans le cadre de cette opération ; cette opération " Bienvenue " permet en effet de fidéliser les clients, et il est démontré qu'elle permet le maintien d'environ un quart ou un cinquième du chiffre d'affaires des stations-services de la marque qui y participent ; - l'administration ne nie pas l'intérêt commercial de l'opération " Bienvenue " et ne peut donc utilement faire valoir des motifs économiques ou de protection de la concurrence pour refuser la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé l'achat des cadeaux distribués dans le cadre de cette opération qui se rattache à l'activité économique taxable et qui a un impact sur le montant des ventes, quelle que soit la valeur des biens en cause. ..................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 77/388/CEE du Conseil des communautés européennes du 31 mai 1977 ; - le code général des impôts ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Bergeret, - les conclusions de M. Coudert, rapporteur public, - et les observations de MeA..., substituant Me Recoules, pour la SA BP FRANCE. 1. Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la SA BP FRANCE portant sur les exercices clos en 2004 et 2005, l'administration fiscale a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à l'acquisition de cadeaux remis gratuitement aux clients de ses stations-services et aux prestations de services afférentes au stockage, à l'emballage et à la livraison de ces cadeaux ; que la SA BP FRANCE relève appel du jugement du 21 février 2013 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été ainsi assujettie, en droits et pénalités, pour un montant de 416 830 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2004 et de 169 726 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2005 ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : Sur le moyen principal : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) " ; qu'aux termes de l'article 273 du même code : " 1. Des décrets en Conseil d'Etat déterminent les conditions d'application de l'article 271 (...) 2. Ces décrets peuvent édicter des exclusions ou des restrictions et définir des règles particulières, soit pour certains biens ou certains services, soit pour certaines catégories d'entreprises (...) " ; que selon l'article 238 de l'annexe II audit code, pris pour l'application de l'article 273 et en vigueur pendant la période en litige : " N'est pas déductible la taxe ayant grevé : 1° des biens cédés sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure à leur prix normal, notamment à titre de (...) cadeau, quelle que soit la qualité du bénéficiaire ou la forme de la distribution, sauf quand il s'agit de biens de très faible valeur (...) " ; 3. Considérant qu'à défaut de texte règlementaire applicable à l'époque des faits et définissant la notion de biens de très faible valeur au sens du 1° de l'article 238 précité de l'annexe II au code général des impôts, ceux-ci doivent être entendus comme ceux dont le prix de revient n'excède pas un plafond de l'ordre de 60 euros toutes taxes comprises, seuil d'ailleurs retenu pour la période postérieure au présent litige par l'article 28-00 A de l'annexe IV au code général des impôts, applicable à compter du 1er janvier 2006 en vertu d'un arrêté du 12 octobre 2005 ; 4. Considérant que, par les pièces qu'elle a produites devant le tribunal administratif, constituées pour l'essentiel par un état détaillé du stock de cadeaux en 2004, mentionnant les achats réalisés au cours de l'hiver 2003/2004, et une balance des stocks au 31 décembre 2005, pièces qu'elle a complétées devant la Cour par les factures d'achat, en 2004 et 2005, des cadeaux concernés, qui font état d'un montant unitaire très faible, la SA BP FRANCE doit être regardée comme établissant que la valeur d'achat des biens, ou a fortiori de chaque bien remis gratuitement à ses clients, chaque année au cours de la période en litige, de même que leur prix de revient, intégrant les prestations de service afférentes facturées à la SA BP FRANCE pour leur stockage, leur emballage et leur livraison, ne pouvait dépasser le seuil de 60 euros définissant, au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article 238 de l'annexe II au code général des impôts, les biens " de très faible valeur ", que ce seuil doive être apprécié par bien ou selon un cumul des biens versés sur une année à un même client ; qu'en effet, il résulte de l'instruction que le nombre de points donnant droit à ces " cadeaux gratuits " pour un prix de revient de 60 euros nécessite que les clients intéressés procèdent à l'acquisition d'un volume de carburant ou de lubrifiant excédant de beaucoup la consommation annuelle d'un usager quotidien et intensif du réseau routier ; qu'il suit de là que la SA BP FRANCE est fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration, qui en toute hypothèse ne peut utilement se prévaloir de l'interprétation différente exprimée dans une instruction administrative du 23 février 1982 référencée 3 D-3-82 et dans la documentation de base référencée 3 D-1535 du 2 novembre 1996, a estimé que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé l'achat de ces biens et les prestations de service afférentes à ceux-ci n'était pas déductible en application des dispositions du même article, et à demander la décharge des impositions supplémentaires objet du présent litige, dans la limite, toutefois, de la somme de 514 723 euros en droits représentant, au regard des pièces versées au dossier et plus particulièrement des tableaux de synthèse, la taxe sur la valeur ajoutée afférente au prix de revient des " cadeaux gratuits " litigieux sur l'ensemble de la période concernée ; Sur le moyen subsidiaire : 5. Considérant qu'en vertu des dispositions précitées du 1° de l'article 238 du code général des impôts alors en vigueur, les cadeaux ne pouvant être regardés comme des biens de très faible valeur ne donnent pas droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé leur prix de revient ; que, par suite, la circonstance que ces biens auraient été cédés dans le cadre d'une opération publicitaire, ainsi que le soutient la société, est sans incidence à cet égard ; que la SA BP FRANCE ne peut donc utilement, en tout état de cause, en invoquant un rescrit fiscal et les caractéristiques de l'opération " Bienvenue " dans le cadre de laquelle les " cadeaux gratuits " litigieux étaient cédés à sa clientèle, se prévaloir de ce que ces cessions auraient été opérées dans le cadre d'une opération publicitaire organisée au profit de son activité économiquement taxable ; 6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, dans la mesure précisée au point 4. ci-dessus, la SA BP FRANCE est fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 7. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par la SA BP FRANCE et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La SA BP FRANCE est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés sur la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2005 à hauteur de 514 723 euros ainsi que des pénalités correspondantes. Article 2 : Le jugement n° 1200121 du 21 février 2013 du Tribunal administratif de Montreuil est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'État versera une somme de 2 000 euros à la SA BP FRANCE en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions aux fins de décharge et aux fins d'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative présentées par la SA BP FRANCE est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 13VE01211