CAA de MARSEILLE, 3ème chambre - formation à 3, 10/05/2016, 14MA01757, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-05-10
Numéro : 14MA01757
Président : Mme PAIX
Rapporteur : Mme Ghislaine  MARKARIAN
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : SELARL SEXTANT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B... a demandé au tribunal administratif de Marseille la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 à 2010. Par un jugement n° 1108145 du 10 décembre 2013, le tribunal administratif de Marseille a fait droit à sa demande. Procédure devant la Cour : Par un recours enregistré le 3 avril 2014, et un mémoire enregistré le 12 février 2016, le ministre chargé du budget demande à la Cour : 1°) d'annuler les articles 1er et 2 du jugement du tribunal administratif de Marseille du 10 décembre 2013 ; 2°) de rejeter la demande de M. B...présentée devant le tribunal administratif de Marseille ; 3°) de rétablir M. B...au rôle de l'impôt sur le revenu au titre des années 2008 à 2010 en droits ; Il soutient que : - le décret du 4 octobre 2007 codifié à l'article 81 quater du code général des impôts exclut du champ d'application de l'exonération de l'impôt sur le revenu les rémunérations versées aux praticiens hospitaliers au titre du temps de travail additionnel ; -,les pièces produites ne répondent pas aux prescriptions de l'article 2 du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007. Par un mémoire en défense, enregistré le 29 juillet 2015, et un mémoire complémentaire enregistré le 22 février 2016, M. B..., représenté par Me C... de la SELARL SEXTANT, conclut au rejet du recours du ministre et à ce qu'une somme de 2 500 euros soit mise à la charge de l'Etat en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - les indemnités qui lui ont été versées au titre du temps de travail additionnel entrent dans les prévisions du 5° de l'article 81 quater du code général des impôts ; - l'attestation établie par le centre hospitalier d'Arles et les bulletins de paie satisfont aux conditions posées par l'article 2 du décret du 4 octobre 2007 ; - le décret du 4 octobre 2007 a excédé les modalités d'application de l'article 1er de la loi TEPA codifié sous l'article 81 quater du code général des impôts en excluant les praticiens hospitaliers et le temps additionnel effectif qu'ils réalisent du champ d'application de l'exonération d'impôt sur le revenu ; - l'exclusion des praticiens hospitaliers du bénéfice du dispositif d'exonération des heures additionnelles est contraire aux stipulations de l'article 14 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales qui prohibent des discriminations injustifiées ; - compte tenu de la différence de traitement entre les différents praticiens, l'administration méconnaît l'article 13 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1989 et le principe de l'indivisibilité de la République ; - les pièces qu'il a produites justifient du temps de travail additionnel effectué. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de la santé publique ; - la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986 portant dispositions statutaires relatives à la fonction publique hospitalière ; - la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat ; - le décret n° 2002-598 du 25 avril 2002 relatif aux indemnités horaires pour travaux supplémentaires ; - le décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007 portant application aux agents de droit public de l'article 1er de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat ; - l'arrêté du 30 avril 2003 relatif à l'organisation et à l'indemnisation de la continuité de soins et de la permanence pharmaceutique dans les établissements publics de santé et dans les établissements publics d'hébergement pour personnes âgées dépendantes ; - le code de justice administrative. Le président de la Cour a désigné Mme Evelyne Paix, président assesseur, pour présider la formation de jugement en cas d'absence ou d'empêchement de M. Bédier, président de la 3ème chambre, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Markarian, - et les conclusions de M. Maury, rapporteur public. 1. Considérant que M. B..., praticien au centre hospitalier d'Arles, a été imposé à l'impôt sur le revenu au titre des années 2008 à 2010 conformément aux déclarations qu'il a souscrites, lesquelles mentionnaient la totalité des salaires qui lui avaient été versés ; qu'il a réclamé la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu résultant de ses déclarations en se prévalant de l'exonération prévue au 5° du I de l'article 81 quater du code général des impôts à hauteur des sommes qu'il avait perçues en rémunération du temps additionnel effectué, en sus de son service réglementaire, dans le cadre de son activité de praticien hospitalier, soit 33 820 euros en 2008, 30 372 euros en 2009 et 33 289 euros en 2010 ; que sa réclamation a été rejetée par l'administration le 8 novembre 2011 ; que par un jugement du 10 décembre 2013, le tribunal administratif de Marseille a fait droit à sa demande tendant à la réduction de ses cotisations primitives d'impôt sur le revenu pour les années 2008 à 2010 ; que le ministre chargé du budget relève appel de ce jugement ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 81 quater du code général des impôts, en vigueur durant les années en litige et depuis abrogé par la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 : " I.- Sont exonérés de l'impôt sur le revenu : (...) / 5° Les éléments de rémunération versés aux agents publics titulaires ou non titulaires au titre, selon des modalités prévues par décret, des heures supplémentaires qu'ils réalisent ou du temps de travail additionnel effectif (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 6152-23 du code de la santé publique : " Les praticiens hospitaliers à temps plein perçoivent après service fait : 1° Des émoluments mensuels variant selon l'échelon des intéressés (...). / 2° des indemnités et allocations dont la liste est fixée par décret. " ; que selon l'article D. 6152-23-1 du même code, applicable aux praticiens hospitaliers à temps plein : " Les indemnités et allocations mentionnées au 2° de l'article R. 6152-23 sont : / 1° Des indemnités de participation à la permanence des soins ou de réalisation de périodes de travail au-delà des obligations de service hebdomadaires : / (...) b) Des indemnités forfaitaires pour tout temps de travail additionnel accompli, sur la base du volontariat, au-delà des obligations de service hebdomadaires (...)./ Les indemnités mentionnées aux deux alinéas précédents sont versées lorsque, selon le choix du praticien, le temps additionnel accompli, les astreintes et les déplacements ne font pas l'objet d'une récupération." ; 3. Considérant que l'administration ne conteste plus, dans le dernier état de ses écritures, que les dispositions de l'article 81 quater du code général des impôts pouvaient bénéficier aux praticiens hospitaliers alors même qu'ils ne sont pas régis par la loi du 9 janvier 1986 portant dispositions statutaires relatives à la fonction publique hospitalière mais fait valoir que les documents produits par M. B... ne permettent pas de justifier du travail additionnel accompli au-delà des obligations de service hebdomadaire et ne répondent pas aux exigences de l'article 2 du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007, ce qui ferait obstacle à la décharge des impositions en litige ; 4. Considérant qu'aux termes de l'article 2 du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007 susvisé : " L'exonération fiscale et la réduction de cotisations salariales de sécurité sociale des éléments de rémunération prévus à l'article précédent sont subordonnées : à la mise en oeuvre par la hiérarchie de moyens de contrôle permettant de comptabiliser de façon exacte les heures supplémentaires ou le temps de travail additionnel effectivement accomplis / - à l'établissement par l'employeur d'un document, qui peut être établi sur support dématérialisé, indiquant par mois civil - ou, pour les agents dont le cycle de travail excède un mois, à la fin de chaque cycle - et pour chaque salarié, le nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires effectuées au sens de l'article 1er du présent décret et la rémunération y afférente. Le récapitulatif mentionné à l'article D. 241-25 du code de la sécurité sociale doit également être tenu à disposition par l'employeur. " ; que, s'agissant des praticiens hospitaliers, l'article 2 de l'arrêté du 30 avril 2003 susvisé, alors applicable, prévoit que : " A.-Les activités médicales et pharmaceutiques sont organisées en demi-journées ou par dérogation en heures dans des structures à temps médical continu. " ; que l'article 4 du même arrêté indique : " Les praticiens hospitaliers, (...) peuvent, sur la base du volontariat, assurer des périodes de temps de travail additionnel au-delà de leurs obligations de service dans les conditions fixées par leurs statuts respectifs. (... ) Le décompte du temps de travail additionnel n'intervient qu'à l'issue de chaque période de référence de quatre mois, après que la réalisation de la totalité des obligations de service hebdomadaires effectuées, en moyenne, sur cette même période aura été constatée au vu du tableau de service. " ; 5. Considérant que M. B... produit pour justifier de la réalité de l'accomplissement de temps de travail additionnel une attestation établie par le centre hospitalier d'Arles certifiant qu'il a perçu, au titre de l'indemnisation du temps de travail additionnel effectué au-delà des obligations hebdomadaires de travail, un montant net imposable de 33 820 euros en 2008, 30 372 euros en 2009 et 33 289 euros en 2010, sans toutefois préciser le nombre d'heures supplémentaires ou le nombre de plages de travail additionnel par période de référence de quatre mois ; que cette attestation, qui n'est pas suffisamment précise, ne constitue pas le document comportant l'ensemble des informations auxquelles les dispositions de l'article 2 du décret du 4 octobre 2007 subordonnent le bénéfice de l'exonération ; que les bulletins de salaires produits ne peuvent suppléer l'absence de ce document requis par l'article 2 du décret du 4 octobre 2007 et établi par l'établissement hospitalier permettant ainsi de s'assurer de la mise en oeuvre de moyens de contrôle dans la comptabilisation exacte des heures supplémentaires ou du temps de travail additionnel effectivement accomplis ; que faute de justifier de sa demande dans les conditions prévues par le décret du 4 octobre 2007, M. B... ne peut être exonéré d'impôt sur le revenu, au titre des années 2008 à 2010, sur les rémunérations perçues au titre des indemnités forfaitaires pour les temps de travail additionnels qu'il a accomplis ; 6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a accordé à M. B... le bénéfice de l'exonération prévue par le 5° du point I de l'article 81 quater du code général des impôts ; 7. Considérant qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens invoqués par M. B... tant en première instance qu'en appel ; 8. Considérant que les praticiens hospitaliers bénéficient du dispositif d'exonération des heures additionnelles ; que dès lors les moyens tirés de la violation de l'article 14 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, du principe de l'égalité des citoyens devant les charges publiques et de la disparité de traitement entre praticiens hospitaliers doivent être écartés comme inopérants ; 9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre est fondé à demander l'annulation des articles 1 et 2 du jugement du tribunal administratif de Marseille du 10 décembre 2013 ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 10. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que M. B... demande au titre de ces dispositions ; DÉCIDE : Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement du tribunal administratif de Marseille n° 1108145 du 10 décembre 2013 sont annulés. Article 2 : Les sommes de 33 820 (trente-trois mille huit cent vingt) euros, 30 372 (trente mille trois cent soixante-douze) euros et 33 289 (trente-trois mille deux cent quatre-vingt-neuf) euros sont respectivement réintégrées dans les bases de l'impôt sur le revenu des années 2008, 2009 et 2010. Article 3 : Les cotisations d'impôt correspondantes dont M. B... a obtenu la décharge devant le tribunal administratif de Marseille sont remises à sa charge. Article 4 : Les conclusions de M. B... tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié au ministre des finances et des comptes publics et à M. A... B.... Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. Délibéré à l'issue de l'audience du 21 avril 2016, où siégeaient : - Mme Paix, président assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative, - Mme Markarian, premier conseiller, - M. Sauveplane, premier conseiller. Lu en audience publique, le 10 mai 2016. '' '' '' '' N° 14MA01757 2