Cour administrative d'appel de Lyon, 2e chambre, du 21 juin 1994, 93LY00508, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Lyon
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1994-06-21
Numéro : 93LY00508
Rapporteur : Mlle PAYET
Commissaire du gouvernement : Mme HAELVOET

Vu, enregistrée au greffe de la cour le 13 avril 1993, la requête présentée pour la SARL Clinique de CONTES, dont le siège est à CONTES (06390) par Me X..., avocat ; La SARL Clinique de CONTES demande à la cour : 1°) d'annuler les trois jugements n°92.3256, 89.254 F et 86.840 F-89.253 F en date du 17 décembre 1992 par lesquels le tribunal administratif de Nice a rejeté ses demandes tendant notamment à la décharge des compléments d'imposition à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 1986 et 1987, à l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée et au remboursement des sommes acquittées à ce titre depuis 1983 ; 2°) de faire droit à sa demande d'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée et d'ordonner le remboursement de la somme de 913 602 francs versée à ce titre ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 mai 1994 : - le rapport de Mlle PAYET, conseiller ; - et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SARL Clinique de Contes demande l'annulation des jugements n° 89-254 et 86-840-253 en date du 17 décembre 1992 par lesquels le tribunal administratif de Nice a rejeté ses demandes dirigées contre le principe de son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée et tendant au remboursement de ladite taxe, dans la mesure où elle aurait été indûment payée depuis le 1er janvier 1983 ; que la SARL Clinique CONTES fait aussi appel du jugement n° 92-3256 en date du 17 décembre 1992 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des compléments d'impositions à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 1986 et 1987 ; Sur la recevabilité des demandes devant le tribunal administratif : Considérant qu'aux termes de l'article R.190-1 du livre des procédures fiscales : "Le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial de l'administration des impôts dont dépend le lieu de l'imposition." ; qu'aux termes de l'article R.200-2 du même code : "( ...) Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ( ...)" ; Considérant, en premier lieu, qu'en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, la demande formulée par la clinique devant le tribunal administratif n'a pas été précédée d'une réclamation auprès de l'administration fiscale ; que, dès lors, son recours était irrecevable en application des dispositions précitées ; Considérant, en second lieu, que si, par sa requête introductive d'instance et son mémoire complémentaire, enregistrés au greffe du tribunal administratif les 11 décembre 1986 et 9 mars 1989, la société demandait, d'une part le remboursement de l'ensemble de la taxe sur la valeur ajoutée spontanément acquittée par elle depuis le début de son activité, d'autre part l'annulation des opérations de mise en recouvrement de la taxe mise à sa charge à la suite de la vérification de comptabilité portant sur les exercices 1985 à 1987, elle ne justifie que d'une réclamation en date du 20 juin 1984 demandant la restitution d'une somme de 36 121 francs afférente à la taxe sur la valeur ajoutée réglée au titre de la période s'étendant du mois de mars 1983 au mois de mars 1984 ; qu'en effet, si par une seconde réclamation datée du 16 juin 1986, la société a effectivement demandé l'exonération totale de la taxe sur la valeur ajoutée et la "suspension des paiements", cette dernière réclamation n'était pas assortie d'une demande de restitution des taxes antérieurement acquittées mais se bornait à solliciter pour l'avenir une exonération de la taxe sur la valeur ajoutée et ce, avant même toute décision administrative, tandis que les rappels consécutifs à la vérification de comptabilité n'ont de leur côté, donné lieu à aucune réclamation préalable de sa part ; qu'ainsi, les demandes de la société devant la juridiction administrative ne sont recevables que dans la limite d'un montant de 36 121 francs et pour la seule période s'étendant du 1er mars 1983 au 31 mars 1984 ; qu'à cet égard, le moyen tiré de ce que les règles de procédure et délais résultant des dispositions du droit interne ne sauraient faire échec à l'application des dispositions du droit communautaire, est inopérant, s'agissant de l'exigence d'une réclamation préalable à toute action contentieuse devant le juge de l'impôt ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant que, ainsi qu'il a été dit plus haut, la demande d'exonération de taxe sur la valeur ajoutée formulée par la clinique de Contes n'est recevable que pour la taxe afférente à la période s'étendant de mars 1983 à mars 1984 pour un montant de 36 121 francs correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des facturations adressées aux praticiens durant la même période, et représentant leur participation aux dépenses de la clinique en contrepartie de l'utilisation des appareils de radiologie, de la mise à disposition du personnel, des frais de secrétariat et des frais divers de fonctionnement ; Considérant qu'aux termes de l'article 13 A de la 6ème directive européenne, relatif aux exonérations de la taxe sur la valeur ajoutée en faveur de certaines activités d'intérêt général : "1. Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent, dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels : ( ...) b) L'hospitalisation et les soins médicaux ainsi que les opérations qui leur sont étroitement liées, assurés par des organismes de droit public ou, dans des conditions sociales comparables à celles qui valent pour ces derniers, par des établissements hospitaliers, des centres de soins médicaux et de diagnostic et d'autres établissements de même nature dûment reconnus ; c) Les prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l'exercice des professions médicales et paramédicales telles qu'elles sont définies par l'Etat membre concerné ; ( ...) 2. a) Les Etats membres peuvent subordonner, cas par cas, l'octroi, à des organismes autres que ceux de droit public, de chacune des exonérations prévues au paragraphe 1 sous b), ( ...) au respect de l'une ou plusieurs des conditions suivantes : - les organismes en question ne doivent pas avoir pour but la recherche systématique du profit, les bénéfices éventuels ne devant jamais être distribués mais devant être affectés au maintien ou à l'amélioration des prestations fournies ( ...) - ils doivent pratiquer des prix homologués par les autorités publiques ou n'excédant pas de tels prix homologués ou, pour les opérations non susceptibles d'homologation des prix, des prix inférieurs à ceux exigés pour des opérations analogues par des entreprises commerciales soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, ( ...) b) Les prestations de services et les livraisons de biens sont exclues du bénéfice de l'exonération prévue au paragraphe 1 sous b) ( ...) si : - elles ne sont pas indispensables à l'accomplissement des opérations exonérées, ( ...)" ; qu'aux termes de l'article 17 de la même directive : "5. En ce qui concerne les biens et les services qui sont utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction visées aux paragraphes 2 et 3 et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la déduction n'est admise que pour la partie de la taxe sur la valeur ajoutée qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations ( ...) Toutefois, les Etats membres peuvent : a) autoriser l'assujetti à déterminer un prorata pour chaque secteur de son activité, si des comptabilités distinctes sont tenues pour chacun de ces secteurs ; ( ...)" ; que ces dispositions communautaires ont été introduites dans le droit interne notamment par l'article 261-4 du code général des impôts, aux termes duquel sont exonérés : "1° Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales ( ...) ; 1° bis Les frais d'hospitalisation et de traitement dans les établissements de soins mentionnés à l'article 31 de la loi n° 70-1318 du 31 décembre 1970 portant réforme hospitalière." ; que, pour l'application des dispositions qui précèdent, seules ouvrent droit à déduction les opérations qui sont étroitement liées aux soins qui seraient eux-mêmes exonérés ; Considérant qu'à supposer même que la SARL Clinique de Contes réunirait les conditions posées par les textes précités pour bénéficier de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée correspondant aux seuls actes de soins, soit en l'espèce l'utilisation des appareils de radiologie, elle n'établit pas, à défaut d'une comptabilité distincte par secteur, le prorata desdits actes au regard des autres prestations pour lesquelles l'exonération ne saurait être admise, faute d'être "étroitement liées" aux soins médicaux proprement dits ; Considérant enfin que la requérante ne saurait se prévaloir de l'article 261-7-2° du code général des impôts, applicable aux années en litige, ni de la doctrine qui l'interprète, dès lors notamment qu'elle ne justifie pas d'un équipement sanitaire insuffisant du secteur géographique dans lequel elle est installée et que, d'autre part, ses méthodes de gestion ne sont pas caractéristiques d'une exploitation non lucrative ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SARL Clinique de CONTES n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande ;Article 1er : La requête de la SARL Clinique de CONTES est rejetée.