Cour administrative d'appel de Lyon, 2e chambre, du 24 novembre 1999, 96LY00110, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Lyon
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1999-11-24
Numéro : 96LY00110
Rapporteur : M. GAILLETON
Commissaire du gouvernement : M. MILLET

Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la cour respectivement les 17 janvier 1996 et 21 mai 1997, présentés pour la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE", dont le siège est situé ..., par la SCP d'avocats Serries-Ramponneau ; La SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 91667 en date du 19 octobre 1995 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande en décharge du prélèvement sur les profits de construction qui lui a été réclamé au titre de l'année 1982 par avis de mise en recouvrement du 7 septembre 1988, ainsi que des pénalités dont il reste assorti ; 2°) de prononcer la décharge demandée et de condamner l'Etat à lui rembourser les frais exposés ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 novembre 1999 : - le rapport de M. GAILLETON, premier conseiller ; - les observations de - et les conclusions de M. MILLET, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par décision en date du 25 juin 1997, le directeur des services fiscaux de la Haute-Savoie a prononcé le dégrèvement en pénalités, à concurrence d'une somme de 13 475 francs, du prélèvement sur les profits de construction réclamé à la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" au titre de l'année 1982 ; que les conclusions de la requête de la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la prescription : Considérant que le I de l'article 18 de la loi n° 86-824 du 11 juillet 1986, portant loi de finances rectificative pour 1986, dont les dispositions ayant trait à l'impôt sur le revenu et à l'impôt sur les sociétés ont été reprises à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, lesquelles sont également applicables, en vertu de l'article L. 169-A du même livre, à tous les prélèvements et taxes tenant lieu de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, a fixé à la fin de la troisième année, et non plus, comme précédemment, de la quatrième année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due, le terme du délai dans lequel l'administration fiscale peut réparer les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette de l'un de ces impôts, ainsi que les insuffisances, inexactitudes ou erreurs d'imposition ; que le IV du même article 18 de la loi du 11 juillet 1986, dont les dispositions ont été, sur ce point, reprises au 1° de l'article L. 168 A du livre des procédures fiscales, a cependant maintenu la possibilité pour l'administration d'exercer son droit de reprise jusqu'à la fin de la quatrième année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due à l'égard des contribuables ayant fait l'objet d'une vérification de comptabilité en vue de laquelle l'envoi ou la remise de l'avis de vérification prévu par l'article L. 47 du même livre a été effectué à une date antérieure au 2 juillet 1986 ; que le ministre a néanmoins indiqué, dans sa réponse du 3 novembre 1986 à une question posée par M. Y..., député, qu'il avait donné l'instruction à ses services d'appliquer le nouveau délai de reprise limité à trois ans aux opérations qui auront effectivement commencé après le 1er juillet 1986, bien que l'avis de vérification ait été adressé aux contribuables avant cette date ; qu'une instruction du 4 mai 1987, publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 13 L-2-87, a fixé les conditions et modalités de mise en oeuvre de cette "mesure d'adaptation de l'entrée effective du nouveau délai de reprise", en précisant notamment que, pour l'application de celle-ci, "le début effectif des opérations de contrôle" s'apprécierait, en ce qui concerne les opérations de comptabilité, "à la date de la première intervention sur place ou à celle qui avait été initialement prévue par le vérificateur et mentionnée sur l'avis de vérification, lorsque le contribuable a demandé, et obtenu, le report de cette intervention" ; Considérant qu'au soutien de ses conclusions tendant à la décharge du prélèvement sur les profits de construction qui lui a été réclamé au titre de l'année 1982, la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" invoque notamment la réduction, de quatre à trois ans, du délai de reprise ouvert par l'administration, résultant de l'article 18 de la loi du 11 juillet 1986, en se prévalant, sur le fondement de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales, des termes de la réponse ministérielle et de l'instruction précitées, ce délai devant, selon elle, être regardé comme expiré à la date du 6 octobre 1986, à laquelle les redressements dont procède l'imposition contestée ont été notifiés, du fait que la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, annoncée par un avis du 4 juin 1986, n'a effectivement commencé qu'après le 1er juillet 1986 ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification dont s'agit avait fixé au 19 juin 1986 la date de la première intervention sur place du vérificateur, et que cette date, bien qu'elle ait été ultérieurement reportée à la demande de la société, constitue, au regard de l'instruction du 4 mai 1987 et en vertu des termes mêmes de cette instruction, celle du "début effectif des opérations de contrôle" ; que, par suite, le moyen de la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" pris de la prescription de l'année 1982 doit être, en tout état de cause, être écarté ; Sur la base d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 235 quinquies du code général des impôts alors en vigueur : " I. Les profits réalisés du 1er janvier 1982 jusqu'au 31 décembre 1986 à l'occasion de cessions habituelles d'immeubles ou fractions d'immeubles construits en vue de la vente ou de droits s'y rapportant, par des personnes physiques et par des sociétés visées aux articles 8 et 239 ter, sont soumis, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, à un prélèvement de 50 p. 100. Il est assis sur le résultat de l'ensemble des opérations effectuées au cours de l'année civile. II. Le prélèvement est liquidé et acquitté au vu d'une déclaration, dont le modèle est fixé par l'administration, établie par le cédant et déposée avant le 31 mars de chaque année auprès de la recette des impôts correspondant au lieu de souscription de la déclaration de résultats ..." ; Considérant, en premier lieu, que, lorsqu'un associé d'une société dont les profits sont soumis au prélèvement susmentionné acquiert à un prix inférieur à sa valeur réelle un immeuble construit par la société en vue de sa vente, la libéralité, correspondant à la différence entre cette valeur réelle et le prix de cession, dont il bénéficie ainsi, doit être réputée appréhendée par voie de prélèvement et être réintégrée dans le résultat de l'entreprise en application de l'article 38-2 du code aux termes duquel le bénéfice net imposable "est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt ... augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés" ; qu'une réintégration de cette nature doit être opérée dans les résultats de l'exercice au cours duquel l'insuffisance du prix de cession a entraîné une diminution des recettes ou des créances acquises par l'entreprise et, par suite, une diminution de l'actif net à la clôture de l'exercice ; Considérant que, par un acte en date du 19 juin 1982, la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE", qui exerçait une activité de construction-vente sur la commune de MEGEVE, a vendu à Melles Valerie et Flavia X..., qui détenaient chacune un quart de son capital, un appartement situé au premier niveau de l'immeuble qu'elle a réalisé sur cette commune, pour un prix au m de 7 348 francs ; que l'administration a estimé que ce prix était inférieur à la valeur vénale du bien en cause, qu'elle a en définitive, conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de la Haute-Savoie, estimée à la somme de 1 253 000 francs, sur la base d'un prix au m de 9 000 francs, et a réintégré la différence de prix correspondant dans le résultat des opérations effectuées au cours de l'année 1982 sur lequel est assis le prélèvement de 50 p. 100 ; Considérant que, lorsque pour l'assiette de ce prélèvement, la valeur réelle du bien cédé est substituée au prix de cession, cette valeur doit être estimée à la date du fait générateur de l'impôt ; que, même si Melles X... ont réservé l'appartement dont s'agit dès l'année 1978, il ne ressort pas des pièces du dossier que l'accord sur le prix entre les parties ait été constaté avant le 19 juin 1982, date à laquelle il a été procédé à la vente, et qu'une créance soit ainsi née au profit de la société avant cette date ; que, par suite, la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" n'est pas fondée à soutenir que la valeur vénale de l'appartement devait être appréciée à une date antérieure à celle-ci ; Considérant que pour évaluer la valeur vénale de l'appartement concerné, l'administration a retenu comme valeur de référence, d'une part, le prix de cession moyen au m de cinq autres appartements situés dans le même immeuble, soit 11 668 francs, et, d'autre part, le prix de cession moyen au m, soit 11 693 francs, constaté à l'issue de quatre autres ventes d'appartements survenues en 1982 dans d'autres immeubles de la commune de MEGEVE ; que la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" ne soutient pas que ces autres immeubles retenus comme termes de comparaison présenteraient des caractéristiques intrinsèquement différentes de celui dans lequel est situé l'appartement litigieux ; que si elle fait valoir que la valeur au m de cet appartement serait inférieure à celle retenue par l'administration, en raison, d'une part, de sa superficie importante et, d'autre part, des inconvénients qu'il peut présenter du fait de sa situation au premier niveau d'habitation, l'écart entre cette valeur et les prix ressortant des termes de comparaison mentionnés ci-dessus tient suffisamment compte, en l'espèce, de ces éléments ; que l'évaluation de l'administration tient en outre suffisamment compte de la circonstance que la négociation du bien en cause n'a pas entraîné de frais de commercialisation ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme justifiant de la somme qu'elle a retenue pour apprécier la valeur vénale du bien en cause ; Considérant, en deuxième lieu, que la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE", qui avait acquis un terrain à bâtir destiné à l'édification de deux immeubles, a retenu la totalité du prix d'acquisition du terrain pour déterminer le prix de revient de la construction du premier immeuble, achevé en 1982, au motif que la réalisation du second immeuble s'avérait impossible ; qu'il résulte toutefois de l'instruction qu'en dépit des difficultés rencontrées pour mener à bien la réalisation de la totalité de son projet, la société requérante avait déposé en 1982 une demande de permis pour l'édification d'une seconde tranche modifiée, qui a d'ailleurs été réalisée ; que, dans ces conditions, le rattachement au coût de construction du premier immeuble de l'ensemble des dépenses liées à l'acquisition du terrain ne pouvait être regardé comme certain à la clôture de l'exercice ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes des stipulations de l'article 4 de la convention franco-monégasque du 18 mai 1963 : "Les versements faits à des personnes résidant à Monaco à titre d'honoraires, de redevances, de courtage, de commissions n'ayant pas le caractère de salaires, de droits de propriété littéraire ou artistique, ne sont admis en déduction pour l'assiette de l'impôt qu'à la double condition : 1° qu'il n'existe aucun rapport de dépendance entre le bénéficiaire et l'entreprise versante. 2° que cette dernière apporte des justifications suffisantes pour établir que l'acte ou l'engagement en vertu duquel ces versements sont effectués sont sincères et ne peut pas être considéré comme dissimulant une réalisation ou un transfert de bénéfices." ; Considérant que la requérante n'apporte pas plus qu'en première instance d'élément de nature à justifier que la somme de 100 000 francs qu'elle aurait versée à titre de commissions à la société IMPRO, dont le siège est à Monaco, corresponde à des prestations réellement effectuées ; Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable "En cas de vérification simultanée des taxes sur le chiffre d'affaires, de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, les contribuables peuvent demander que le supplément de taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées afférent aux opérations d'un exercice donné soit déduit, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, des résultats du même exercice" ; qu'il résulte de ces dispositions que seuls les droits effectivement rappelés à l'issue de la vérification peuvent donner lieu à déduction ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a déduit des résultats de l'année en litige le supplément de taxe sur la valeur ajoutée, soit 24 863,54 francs, rappelé au titre de cette année ; que, par suite, la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" n'est pas fondée à demander le bénéfice d'une déduction plus importante au motif que ce supplément procède d'une compensation entre les insuffisances constatées et les droits à déduction que la société avait omis d'exercer ; Considérant, enfin, que la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" ne saurait se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article 170 de l'annexe II au code général des impôts, des moins-values qu'elle aurait réalisées au titre des exercices postérieures à 1982, qui, en tout état de cause, ne pourraient donner lieu à restitution qu'au titre de ces exercices ; Sur le montant des intérêts de retard : Considérant qu'à la suite du dégrèvement susmentionné et de celui auquel l'administration avait procédé avant l'introduction de la requête, le montant des pénalités laissé à la charge de la société requérante, soit 34 083 francs, correspond au montant des intérêts de retard au taux de 0,75 % par mois calculés pour une durée de 43 mois, soit 32,25 % ; que ce taux est conforme aux dispositions des articles 1727 A et 1728 du code général des impôts qui fixent respectivement le point de départ de l'intérêt de retard au premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'impôt devait être acquitté, soit en l'espèce le 1er avril 1983, et son point d'arrêt au dernier jour du mois de la notification de redressement, soit en l'espèce le 30 octobre 1986 ; que, par suite, la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" n'est pas fondée à soutenir que le montant de l'intérêt de retard doit être fixé à un taux de 31,5 % ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses conclusions restant en litige ; Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : Considérant que ces conclusions , non chiffrées, ne peuvent qu'être rejetées comme irrecevables ;Article 1er : A concurrence de la somme de 13 475 francs en ce qui concerne les pénalités dont est assorti le prélèvement sur les profits de construction auquel la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" a été assujettie au au titre de l'année 1982, il n'y a pas lieu de statuer sur la requête de la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE".Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SCI "LES HAUTS DE GLAIZE" est rejetée.