Cour administrative d'appel de Nancy, du 20 février 1992, 90NC00559, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1992-02-20
Numéro : 90NC00559
Rapporteur : VINCENT
Commissaire du gouvernement : FELMY

Vu le recours, enregistré le 11 octobre 1990, présenté au nom de l'Etat par le MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE D'ETAT, MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET ; Le ministre demande à la Cour : 1°/ d'annuler le jugement du 12 juin 1990 par lequel le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a accordé à M. Y... la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1983 à 1986 ; 2°/ de rétablir M. Y... au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1983 à 1986 à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui lui ont été assignés ; 3°/ à titre subsidiaire, de rétablir M. Y... au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1985 à 1986 à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui lui ont été assignés ou, à défaut, de le rétablir au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1985 et 1986 à raison des droits correspondant à une base de 341 864 F en 1985 et de 933 687 F en 1986, et de réformer en ce sens le jugement susvisé ; Vu l'ordonnance du président de la 1ère chambre de la cour, portant clôture de l'instruction à compter du 30 janvier 1992 à 12 heures ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 janvier 1992 : - le rapport de Monsieur VINCENT, Conseiller, - et les conclusions de Mme FELMY, Commissaire du Gouvernement ; Considérant qu'aux termes de l'article 69 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 1983 : I. "Lorsque les recettes d'un exploitant agricole, pour l'ensemble de ses exploitations, dépassent une moyenne de 500 000 F mesurée sur deux années consécutives, l'intéressé est obligatoirement imposé d'après son bénéfice réel, à compter de la deuxième de ces années" ; qu'aux termes de l'article 69 du même code, dans sa rédaction applicable aux années 1984 et ultérieures : I. "Lorsque les recettes d'un exploitant agricole, pour l'ensemble de ses exploitations, dépassent une moyenne de 500 000 F mesurée sur deux années consécutives, l'intéressé est obligatoirement imposé d'après son bénéfice réel à compter de la première année suivant la période biennale considérée" ; qu'en vertu de l'article 69 B dudit code : "Les exploitants agricoles imposés, en raison de leurs recettes, d'après un régime de bénéfice réel au titre de l'année 1984 ou d'une année ultérieure, sont soumis définitivement à un régime de cette nature" ; qu'enfin, aux termes de l'article 38 sexdecies A de l'annexe III au même code : "Les recettes à retenir pour l'appréciation de la limite de 500 000 F prévue à l'article 69 A ... s'entendent de toutes les sommes encaissées au cours de l'année civile ..." ; Considérant que M. Y..., exploitant viticulteur, initialement imposé sous le régime du bénéfice forfaitaire, a été assujetti à un complément d'impôt sur le revenu au titre des années 1983 et 1984 et à une imposition primitive sur le revenu au titre des années 1985 et 1986, déterminée d'après ses bénéfices agricoles réels, l'administration ayant estimé que la moyenne des recettes de l'intéressé excédait la limite de 500 000 F au titre de la période biennale 1982-1983 ; que le MINISTRE DELEGUE CHARGE DU BUDGET fait appel de la décision par laquelle le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a estimé que les recettes encaissées par M. Y... ne le rendaient pas imposable selon le bénéfice réel au titre des années 1983 à 1986 ; Sur les conclusions principales du recours du ministre : Considérant qu'il est constant que M. Y... a conclu le 8 septembre 1981 une vente de vin pour un montant de 830 800 F ; qu'estimant que les délais de règlement consentis, supérieurs à deux ans, s'écartaient très sensiblement des pratiques en vigueur pour le commerce des vins de champagne, l'administration a regardé la facture litigieuse comme correspondant, d'une part, à une vente de biens dont le prix est mis à disposition du vendeur dès l'année 1981, d'autre part, à un prêt à moyen terme consenti par le vendeur et portant sur la totalité des sommes dont il aurait eu ainsi la disposition ; qu'elle a par suite rap-porté ladite somme aux bénéfices de l'année 1981 et les intérêts stipulés au contrat aux résultats de l'année 1983 ; que pratiquant la même analyse s'agissant d'une facture de 101 hectolitres de vin en date du 31 décembre 1981, qui prévoyait un règlement en deux échéances au 15 février 1983 et au 15 mai 1984, l'administration a estimé que celle-ci correspondait à une vente dont le prix était mis à disposition dès le 15 mai 1982, date initiale de règlement mentionnée dans une lettre du 28 décembre 1981 de la société de courtage intervenue dans la transaction, assortie d'un prêt à moyen terme d'une durée de trente trois mois, et a tiré les conséquences fiscales de cette interprétation au regard de l'année de rattachement des sommes dont s'agit ; qu'enfin, effectuant le même raisonnement à propos d'une vente de vins consentie le 5 janvier 1983 pour une somme de 473 410 F comportant des règlements échelonnés en 1985 et 1986, l'administration a rapporté à l'année 1983 une fraction de cette somme censée correspondre au prix de vente hors intérêts ; Considérant que pour l'application de l'article 69 susrappelé du code général des impôts relatif au plafond du forfait, il y a lieu de retenir l'ensemble des sommes effectivement encaissées au titre de la vente des produits de l'exploitation au cours de l'année civile ; qu'une somme peut être regardée comme encaissée à la date où le bénéficiaire en a la libre disposition ; Considérant que l'administration a expressément écarté comme fondement juridique des redressements litigieux l'existence d'un acte anormal de gestion ; qu'au demeurant lorsqu'un contribuable en retire un intérêt commercial ou financier, le fait de différer l'encaissement d'un prix de vente ne constitue pas un acte anormal de gestion ; qu'en l'espèce, il ne ressort pas du dossier que les opérations en cause n'auraient pas été conformes à l'intérêt de l'entreprise, dès lors que les intérêts versés par l'acheteur ont représenté une source de revenus importante pour l'exploitation ; Considérant que ces opérations constituent des ventes avec paiement différé du prix ; que ni la circonstance que les délais de paiement convenus sont sensiblement supérieurs à ceux habituellement consentis pour ce type de transaction, ni le fait, à le supposer établi, que M. Y... aurait dans un but de "placement financier" recherché un paiement différé accompagné de paiement d'intérêts alors qu'il aurait pu conclure des ventes avec un paiement plus rapide, ni enfin le constat que les intérêts versés à M. Y... ne constituaient pas des intérêts de retard mais étaient comparables dans leur montant à ceux rémunérant sur le marché financier la mise à disposition d'un capital ne permettent, comme le prétend l'administration, de regarder le produit de ces cessions comme mis à la disposition de l'exploitant au terme d'un délai correspondant aux conditions usuelles de vente en matière de vins de champagne, soit six mois et le maintien des sommes entre les mains de l'acheteur comme constituant un prêt à intérêt ; qu'en effet les sommes en cause sont restées constamment à la disposition de l'acheteur et ont présenté jusqu'à leur encaissement par M. Y... la nature juridique de prix de cession du vin de champagne vendu par ce dernier et non celle d'un capital qu'il aurait mis à la disposition de l'acheteur ; Considérant que si l'administration écarte formellement le recours à la procédure d'abus de droit, l'argumentation qu'elle développe tend à faire admettre que les ventes avec différé de paiement conclues par M. Y... n'avaient pour but que d'éluder l'impôt que l'intéressé aurait supporté comme assujetti au régime des bénéfices agricoles réels s'il n'avait pas passé ces actes ; que s'il appartient au juge de requalifier comme correspondant à un abus de droit une situation de fait sur laquelle l'administration se fonde pour procéder à un redressement, il ne lui revient pas par contre de soulever d'office le moyen tiré de l'existence d'un abus de droit lorsque l'administration a elle même formellement renoncé à donner ce fondement légal à un redressement ; qu'au surplus, en l'espèce, l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe que les ventes réalisées par M. Y... ne comportaient des différés de paiement d'une durée exceptionnelle que dans le seul but d'éluder l'impôt, dès lors que les intérêts qu'il a perçus en échange de ces délais de règlement constituaient une ressource financière substantielle pour son exploitation, dont il n'est pas contesté que la bonne marche ne nécessitait pas la disposition immédiate de liquidités ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DELEGUE CHARGE DU BUDGET n'établit pas que les trois opérations précitées révéleraient de la part de M. Y... l'intention de réduire artificiellement les recettes encaissées au titre des années 1982 et 1983 afin d'éviter l'imposition des bénéfices agricoles selon le régime réel au titre des années 1983 à 1986 ; qu'il n'est ainsi pas fondé à demander l'annulation du jugement attaqué ; Sur les conclusions subsidiaires tendant à l'imposition de M. Y... selon le bénéfice réel au titre des années 1985 et 1986 : Considérant qu'une somme mise à la disposition de l'exploitant et que celui-ci s'est volontairement abstenu d'encaisser, alors qu'il pouvait la percevoir ou la porter à son compte, doit être regardée comme encaissée ; qu'en l'espèce cependant, en modifiant le 31 janvier 1983 les conditions de règlement des vins livrés en application de la facture du 31 décembre 1981 de sorte à reporter du 15 mai 1984 au 5 janvier 1985 le versement d'une partie du prix de vente d'un montant de 25 000 F, M. Y... n'a pas éludé la perception des sommes en cause mais a convenu avec l'acquéreur le report de leur mise à disposition ; que si le ministre soutient que cette modification a eu pour seul objet de maintenir en deça de 500 000 F la moyenne biennale des recettes afférentes aux années 1983 et 1984 et, par voie de conséquence, de faire obstacle à l'imposition de M. Y... selon le bénéfice réel à compter du 1er janvier 1985, il n'en apporte pas la preuve, dès lors qu'il ne résulte de l'instruction ni que l'intéressé était en mesure de savoir en janvier 1983 que le seul report du 15 mai 1984 au 5 janvier 1985 d'une somme de 25 000 F aurait eu pour effet de maintenir la moyenne biennale des recettes de 1983 et 1984 en deça de 500 000 F, ni que ce report aurait été effectué à sa seule initiative ; qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DELEGUE CHARGE DU BUDGET n'est pas fondé à soutenir que M. Y... devrait en tout état de cause être soumis au régime d'imposition selon le bénéfice réel à compter du 1er janvier 1985 ; Sur les conclusions subsidiaires tendant au rétablissement de M. Y... au rôle des années 1985 et 1986 à concurrence du montant des bénéfices agricoles forfaitaires : Considérant qu'il est constant que, l'administration ayant remis en cause l'imposition de M. Y... selon le régime forfaitaire avant la publication des barèmes applicables aux années 1985 et 1986, celui-ci n'a été assujetti à aucune imposition primitive au forfait au titre desdites années ; que par suite, eu égard à ce qui précède, le MINISTRE DELEGUE CHARGE DU BUDGET est fondé à demander que M. Y... soit rétabli, par voie de compensation, au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1985 et 1986 à concurrence des droits correspondant à un bénéfice forfaitaire non contesté de 341 864 F en 1985 et de 933 050 F en 1986, soit à une base imposable de 933 687 F à raison des revenus de capitaux mobiliers par ailleurs déclarés au titre de cette dernière année ; Sur les conclusions de M. Y... tendant au remboursement des frais de justice exposés : Considérant que M. X... ne précise ni la nature, ni le montant des frais de justice dont il demande le remboursement ; que par suite, ces conclusions ne peuvent qu'être rejetées ;Article 1 : M. Y... est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu à raison des droits correspondant à une base de 341 864 F au titre de l'année 1985 et de 933 687 F au titre de l'année 1986.Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Châlons-sur-Marne en date du 12 juin 1990 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 3 : Le surplus des conclusions du recours du MINISTRE DELEGUE CHARGE DU BUDGET et les conclusions de M. Y... tendant au remboursement des frais irrépétibles sont rejetés.Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DELEGUE AU BUDGET et à M. Y....