CAA de BORDEAUX, 7ème chambre (formation à 3), 14/11/2019, 17BX03932, 18BX0359, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 7ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-11-14
Numéro : 17BX03932, 18BX0359
Président : M. REY-BETHBEDER
Rapporteur : Mme Florence  MADELAIGUE
Commissaire du gouvernement : M. NORMAND
Avocat(s) : SELARL PIERRE NATALIS ET JULIEN PRAMIL-MARRONCLE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) Miroitier d'assurances a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et 2011, d'autre part, la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013. Par deux jugements n° 1503491 et n° 1503774 du 11 octobre 2017, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté ses demandes. Par ordonnance n° 416531 du 24 janvier 2018, le Conseil d'État a renvoyé la requête tendant à la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013 pour compétence devant la cour administrative d'appel de Bordeaux. Procédure devant la cour : I. Par une requête et un mémoire, enregistrés les 13 décembre 2017 et le 22 février 2019, sous le n° 17BX03932, la société Miroitier d'assurances, représentée par Me A..., demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1503491 du tribunal administratif de Bordeaux du 11 octobre 2017 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et 2011 ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration a remis en cause à tort la déduction en charge des commissions versées à la société " les experts du verre ", au titre de sa rémunération d'apporteur d'affaires ; l'existence de cette activité est établie par un courrier de renouvellement de l'accord entre les deux sociétés d'un taux de commission de 20 %, par des attestations des clients qui confirment qu'ils se sont adressés en premier lieu à la société " les experts du verre " avant de conclure avec la société Miroitier d'assurances, que ces clients appelaient la première société et n'étaient pas redirigés vers la seconde ; - la rectification opérée conduit à une double imposition dès lors que les résultats correspondant à ces commissions enregistrées en produits dans la première société n'ont pas été neutralisés ; - le prix des travaux de construction du bâtiment à usage professionnel réalisé pour la société Guynemer retenu par la société à hauteur de 180 000 euros a été remis en cause à tort ; des factures et écritures comptables confirment que le montant de 153 257 euros considéré comme omis par l'administration correspond à des travaux de gros oeuvre et de VRD réalisés par la société CAM ; - l'application des pénalités pour manquement délibéré est injustifiée. Par deux mémoires en défense, enregistrés le 12 juin 2018 et le 18 mars 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que seules les rectifications portant sur la remise en cause des commissions versées à l'Eurl " les experts du verre " et sur la minoration de produits au titre des années 2011 et 2012 sont contestés et que les moyens soulevés par la société Miroitier d'assurances ne sont pas fondés. II. Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 18BX00359, le 29 janvier 2018 et le 22 février 2019, la société Miroitier d'assurances, représentée par Me A..., demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1503774 du tribunal administratif de Bordeaux du 11 octobre 2017 ; 2°) de prononcer la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013 ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration a remis en cause à tort la déduction de la TVA ayant grevé les commissions versées à la société " les experts du verre ", au titre de sa rémunération d'apporteur d'affaires ; l'existence de cette activité est établie par un courrier de renouvellement de l'accord entre les deux sociétés d'un taux de commission de 20 %, par des attestations des clients qui confirment qu'ils se sont adressés en premier lieu à la société " les experts du verre " avant de conclure avec la société Miroitier d'assurances, que ces clients appelaient la première société et n'étaient pas redirigés vers la seconde ; la facturation par la société " les experts du Verre " mentionnait le nom du chantier ; - la rectification opérée conduit à une double imposition dès lors que les commissions ont été enregistrées en produits dans la société prestataire qui a collecté et payé la TVA sur ces produits ; - l'application des pénalités pour manquement délibéré est injustifiée. Par deux mémoires en défense, enregistrés le 12 avril 2018 et le 18 mars 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement de 1 176 euros s'agissant du complément de TVA réclamé à la société au titre de 2011 et de 597 euros s'agissant de la pénalité correspondante, et au rejet du surplus de la requête. Il soutient qu'au titre de l'année 2011 seul le rappel correspondant au rejet de la TVA déduite sur les commissions d'apporteur d'affaires est contesté et que la société ne présente aucun moyen tendant à la décharge du complément de TVA notifié et mis en recouvrement au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 mars 2013 concernant la TVA collectée sur une minoration du chiffre d'affaires et que les moyens soulevés par la société Miroitier d'assurances ne sont pas fondés. Par ordonnances du 25 février 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 20 mars 2019 à 12 heures dans les deux instances. Vu les autres pièces des dossiers. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme B... C..., - les conclusions de M. Nicolas Normand, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Miroitier d'assurances, qui exerce l'activité de remplacement de vitrage, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière d'impôt sur les sociétés, sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012 et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013 à l'issue de laquelle, par deux propositions de rectification du 16 décembre 2013 et du 5 mars 2014, elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2010 et 2011 et un complément de taxe sur la valeur ajoutée lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 mars 2013. La société Miroitier d'assurances a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge des cotisations supplémentaires et du complément précité. Par deux jugements n° 1503491 et n° 1503774 du 11 octobre 2017, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté ses demandes. Par ses requêtes, la société Miroitier d'assurances relève appel de ces jugements. 2. Les requêtes n° 17BX03932 et n° 18BX00359, présentées pour la SARL Miroitier d'assurances, présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt. Sur l'étendue du litige : 3. Par décision du 29 mars 2018 intervenue en cours d'instance d'appel, l'administration fiscale a prononcé un dégrèvement à hauteur de 1 176 euros s'agissant du rappel de TVA réclamé à la société au titre de 2011, de 597 euros s'agissant de la pénalité correspondante. À hauteur de ces sommes, les conclusions de la société appelante sont devenues sans objet et il n'y a plus lieu d'y statuer. Sur les droits et pénalités restant en litige : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : S'agissant des charges déductibles : 4. Aux termes de l'article 38-2 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. ". Aux termes du 1 de l'article 39 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ". 5. Si, en vertu des règles gouvernant la dévolution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 6. Au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012, la société Miroitier d'assurances a comptabilisé en charges déductibles de son chiffre d'affaires imposable à l'impôt sur les sociétés, les sommes de 78 633, 83 498 et 65 949 euros correspondant à des commissions facturées par la société " les experts du verre " au titre de sa rémunération d'" apporteur d'affaires ". 7. L'administration fait valoir qu'en retenant le chiffre d'affaires déclaré par la société " les experts du verre ", la part du montant des commissions passées en charge par la société appelante correspond à un pourcentage de commission irréaliste, soit 377 %, 316 % et 1 204 %, la première société étant dans l'impossibilité de facturer à la seconde un tel niveau de commission en tant qu'" apporteur d'affaires " et que cela suppose également que cette entreprise, reposant sur une seule personne, ait apporté entre 35 % et 45 % selon les années de chiffre d'affaires à la société Miroitier d'assurances. Elle ajoute qu'alors que les clients de ces sociétés sont essentiellement des particuliers confrontés à un bris de glace qui contactent l'entreprise dans l'urgence par voie d'appel téléphonique, un tel apport d'affaires n'aurait pu être réalisé que par un centre d'appel réorientant les clients potentiels de la société " les experts du verre " vers la SARL Miroitier d'assurances alors que la société " les experts du verre " ne disposait pas d'un tel centre d'appel, les appels téléphoniques effectués vers son numéro référencé sur les pages jaunes aboutissant systématiquement au centre d'appel de la SARL Miroitier d'assurances ainsi que le confirme le courrier " pages jaunes " produit en appel par le ministre. En se bornant à produire un courrier de la société Orange, selon lequel les appels téléphoniques vers le numéro de la société Les experts du verre étaient transférés vers un numéro de mobile, sans que l'identité du détenteur de ce numéro y soit précisée, l'appelante ne remet pas en cause le fait que la structure Miroitier d'assurances faisait office de centre d'appel. 8. L'administration fait, en outre, valoir, sans être contredite, que la gérante de la société " les experts du verre " a déclaré, lors de son audition par la brigade de contrôle et de recherche, que leurs appels étaient centralisés sur un portable géré par le secrétariat d'appel de la société Miroitier d'assurances, que ces derniers leur adressaient ensuite pour réaliser le devis leur poseur, qui facturait ou effectuait des cotes pour le compte de Miroitiers d'assurances qui se voyait ensuite refacturer des commissions d'apporteur d'affaires. Elle a également déclaré que sa société procédait à la réalisation de travaux pour le compte de la SARL Miroitier d'assurances, qui tenait l'ensemble de sa comptabilité, qu'elle a un ou plusieurs salariés ponctuels, notamment le poseur qui exerçait en réalité son activité de poseur pour le compte de la SARL Miroitier d'assurances, et que la constitution de la société " les experts du verre " avait " pour objet de créer une structure intermédiaire et d'optimiser le fonctionnement en créant de la facturation de prestation de services via le terme apporteur d'affaires qui constitue la plus grande partie de son chiffre d'affaires ". 9. Il suit de ce qui a été exposé aux deux points précédents que l'administration doit être regardée comme apportant suffisamment d'éléments qui démontrent que les commissions facturées ne correspondaient pas à une opération réelle. En se bornant à faire état d'un courrier du 18 novembre 2009 par lequel la société Miroitier d'assurances renouvelait son accord d'apport d'affaires à la société " les experts du verre " moyennant un taux de commission de 20 %, et de cinq attestations de clients témoignant de ce qu'ils ont été mis en relation avec la SARL Miroitier d'assurances par la société " les experts du verre ", la société appelante ne justifie pas de la réalité de la prestation d'apporteur d'affaires. Par suite, la SARL Miroitier d'assurances ne justifie pas du principe même de la déductibilité de la somme des sommes de 78 633, 83 498 et 65 949 euros au titre des exercices concernés en tant que charges imputables sur le bénéfice imposable en application de l'article 39 du code général des impôts. S'agissant des travaux de construction d'un bâtiment à usage professionnel : 10. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (...) ". 11. Au cours des opérations de contrôle, le vérificateur a relevé que la société appelante avait facturé à la société Guynemer la construction d'un bâtiment à usage professionnel réalisé en 2011 pour un montant total HT de 333 257,76 euros et n'a comptabilisé et déclaré que 180 000 euros en prestations de services correspondant aux cinq factures d'acomptes qu'elle a comptabilisées et présentées. Dans le cadre du droit de communication exercé le 12 décembre 2013, le vérificateur a demandé à la SCI Guynemer de lui communiquer le grand livre " fournisseur " et la copie du devis initial qui ne lui ont pas été communiqués. 12. La société appelante soutient que les acomptes d'un montant total de 180 000 euros comptabilisés en vente au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2011, correspondent aux seuls travaux qu'elle a réalisés pour le compte de la société Guynemer, et que les factures et écritures comptables qu'elle produit confirment que le montant de 153 257 euros, considéré comme omis par l'administration, correspond à des travaux de gros oeuvre et de voirie et réseaux réalisés par la société CAM. 13. Toutefois, six des huit factures de la société CAM produites, qui font référence à un devis non produit du 29 août 2011 au nom de la société CAM, mentionnent des travaux de constructions de quatre ateliers pour un montant HT de 200 255 euros qui ne permettent pas de faire de lien avec les travaux réalisés par l'appelante de construction d'un immeuble à usage professionnel, pas plus que l'extrait du journal des ventes de ladite société alors, au demeurant, qu'au vu de ces factures la société CAM a réalisé pour les quatre ateliers l'intégralité des travaux de construction. De plus, ni la copie d'un permis de construire modificatif, produit en première instance, dont il n'est pas établi qu'il concernerait ces travaux, ni la copie des comptes fournisseurs SARL Miroitier d'assurances et CAM au sein de la SCI Guynemer relatifs aux seuls exercices 2012 et 2013 ne sont susceptibles d'établir ce lien. Par suite, la société appelante n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, en l'absence d'observation à la proposition de rectifications du 5 mars 2014, que l'administration a, à tort, rattaché à l'exercice clos en 2011 un montant supplémentaire de travaux de 153 257,76 euros. En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 14. En vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II à ce code, dans leur rédaction applicable au litige, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance. Si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération. 15. Ainsi qu'il a été dit aux points 7 à 9, l'administration est fondée à estimer que les montants facturés à la société Miroitier d'assurances par la société " les experts du verre ", au titre de sa rémunération d'" apporteur d'affaires " correspondent à des prestations fictives facturées à cette dernière par la société " les experts du verre ". La société appelante n'apporte aucun début de preuve de la réalité des prestations ainsi facturées. C'est, dès lors, à bon droit que l'administration a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux factures émises par la société " les experts du verre ". En ce qui concerne les pénalités : 16. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". 17. À l'appui de sa contestation de la majoration de 40 % pour manquement délibéré que l'administration lui a appliquée sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts, la société Miroitier d'assurances ne se prévaut devant la cour d'aucun élément de fait ou de droit nouveau par rapport à l'argumentation développée devant le tribunal. Par suite, il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges aux points 10 et 11 de leurs décisions. 18. Il résulte de tout ce qui précède que la société Miroitier d'assurances n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté le surplus de ses demandes. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société Miroitier d'assurances à hauteur de 1 176 euros s'agissant du complément de TVA réclamé à la société au titre de 2011, et de 597 euros s'agissant de la pénalité correspondante. Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes de la SARL Miroitier d'assurances est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Miroitier d'assurances, à la SCP Silvestri Baujet et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera, en outre, adressée à la direction de contrôle fiscale sud-ouest. Délibéré après l'audience du 17 octobre 2019 à laquelle siégeaient : M. Éric Rey-Bèthbéder, président, Mme Frédérique Munoz-Pauziès, président-assesseur, Mme B... C..., premier conseiller, Lu en audience publique, le 14 novembre 2019. Le rapporteur, Florence C... Le président, Éric Rey-Bèthbéder La greffière, Camille Péan La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 6 N° 17BX03932-18BX00359