CAA de LYON, 5ème chambre - formation à 3, 29/10/2015, 12LY01815, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2015-10-29
Numéro : 12LY01815
Président : M. PRUVOST
Rapporteur : M. François  POURNY
Commissaire du gouvernement : Mme CHEVALIER-AUBERT
Avocat(s) : BONNET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SAS Maison E...a demandé au tribunal administratif de Dijon de lui accorder la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004, 2005 et 2006 et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1100376 du 10 mai 2012, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 16 juillet 2012, la SAS MaisonE..., représentée par Me B..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Dijon, en date du 10 mai 2012 ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes. Elle soutient que : - le profit sur le Trésor notifié correspond à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée infondés ; - le rejet lors d'un précédent contrôle de factures comptabilisées en frais généraux, au motif qu'il s'agissait d'immobilisations, a fait l'objet d'une transaction qui fait obstacle à ce que l'administration se prévale de l'application des pénalités pour manquement délibéré aux droits correspondant à cette rectification pour reprendre les amortissements pratiqués sur les immobilisations concernées, les réponses ministérielles faites à MM. D...et F...publiées au Journal officiel de l'Assemblée nationale les 14 juin 1961 et 26 avril 1982 et reprises dans la documentation administrative autorisant la pratique d'un amortissement sur de telles immobilisations pour les années restant à courir ; - trois factures Staff 58 concernant des travaux d'entretien d'immeubles exploités par l'entreprise ont été rejetées à tort de ses charges ; - la réalité d'achats de merrains en Ukraine est établie, ces merrains faisant partie des stocks de l'entreprise et les factures ayant été réglées à des sociétés anglaises désignées par les vendeurs, dont la société Maison E...n'était pas en mesure de contrôler la situation fiscale, l'administration ne répondant pas sur le principe de confiance légitime attaché au système des règlements financiers internationaux ; - trois factures correspondant à des acquisitions de vins de Champagne ont été rejetées à tort au seul motif que leur intitulé était erroné alors que ces vins ont été utilisés pour les besoins commerciaux de l'exploitation ; - les frais engagés par MM. A...et C...E...sont justifiés et ont été engagés dans l'intérêt de l'entreprise ; - l'administration n'a pas été en mesure de prouver que des véhicules mis à disposition de M. A...E...et de deux cadres de l'entreprise avaient été utilisés à des fins personnelles, l'acceptation par les deux salariés concernés du redressement correspondant à cet avantage en nature n'étant pas opposable à la société MaisonE... ; - les deux factures Tapis de France et la facture Evelyne et Serge concernent la location d'objets de décoration et de matériels de réception pour l'inauguration d'un bâtiment le 18 octobre 2003 ; - la facture Bourgeot de 4 181 euros concerne une dépense d'entretien relative au changement d'une pièce essentielle d'une climatisation ; - la réduction des bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés entraîne la réduction des bases d'imposition aux contributions sur l'impôt sur les sociétés. Par un mémoire en défense, enregistré le 22 novembre 2012, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens de la requête sont infondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Pourny, - et les conclusions de Mme Chevalier-Aubert, rapporteur public. 1. Considérant que la SAS MaisonE..., qui a pour activité l'exploitation forestière et la fabrication de merrains, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés et les contributions additionnelles à cet impôt, sur les exercices clos les 30 septembre 2004, 2005 et 2006 ; qu'à la suite de ce contrôle, la SAS Maison E...a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés, établies selon la procédure contradictoire, résultant de rectifications relatives à des amortissements non déductibles, des immobilisations comptabilisées en charge, des dépenses n'ayant pas été engagées dans l'intérêt de l'exploitation, des dépenses insuffisamment justifiées, des frais de déplacements et autres dépenses réglées sans facture par cartes bancaires, des avantages en nature non comptabilisés et des profits sur le Trésor ; que ces impositions ont été assorties de majorations pour manquement délibéré ; que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté la demande de la SAS Maison E...tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; que la SAS Maison E...relève régulièrement appel de ce jugement ; Sur les amortissements non déductibles : 2. Considérant que l'administration fiscale ayant, lors d'un précédent contrôle, rapporté aux résultats imposables d'exercices antérieurs des immobilisations que la SAS Maison E...avait comprises dans ses frais généraux, cette dernière a procédé à l'inscription de ces immobilisations à son actif, au titre des exercices clos en 2003 et 2004, et a amorti ces immobilisations à compter de cette inscription ; que, par la proposition de rectification du 23 octobre 2008, concernant les exercices clos en 2005 et 2006, l'administration fiscale a remis en cause les amortissements pratiqués à raison de ces immobilisations, au motif qu'elles correspondaient aux dotations minimales que la société aurait dû comptabiliser antérieurement en application de l'article 39 B du code général des impôts ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicables aux sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...), notamment : (...) 2° (...) les amortissements réellement effectués par l'entreprise, (...) " ; qu'aux termes de l'article 39 B du même code : " A la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation. A défaut de se conformer à cette obligation, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée. " ; 4. Considérant qu'il n'est pas contesté que les amortissements réintégrés par l'administration dans les résultats des exercices clos en 2005 et 2006 correspondent à des fractions d'amortissements qui avaient été différés par la requérante au cours d'exercices antérieurs à un précédent contrôle ; que, dès lors, l'administration fiscale pouvait, sur le fondement des dispositions de l'article 39 B du code général des impôts, retenir que la requérante avait définitivement perdu le droit de déduire ces fractions d'amortissements et les réintégrer aux résultats des exercices clos en 2005 et 2006 ; 5. Considérant que si la requérante entend se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de la doctrine administrative contenue dans la documentation de base sous la référence 4 D 153 n° 7 au 26 novembre 1996, le paragraphe 7 de la documentation de base 4 D 153 du 26 novembre 1996 constitue une simple recommandation qui n'est pas susceptible d'être opposée à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ainsi que l'ont relevé à juste titre les premiers juges ; qu'il en va de même de la doctrine administrative contenue dans la réponse ministérielle faite à M.F..., publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale le 26 avril 1982 ; qu'enfin, les dispositions de l'article 39 B du code général des impôts étant issues de la loi n° 65-566 du 12 juillet 1965, la requérante ne saurait, en tout état de cause, se prévaloir utilement d'une réponse ministérielle à M.D..., publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale le 14 juin 1961, antérieure à l'entrée en vigueur de cette loi ; que, dès lors, la requérante ne pouvant utilement se prévaloir de la doctrine administrative invitant l'administration à limiter l'application des dispositions de l'article 39 B du code général des impôts aux cas manifestement abusifs, le moyen tiré de l'abandon des majorations de mauvaise foi dont avaient été assorties les impositions procédant des redressements notifiés à la requérante en 2003 est, en tout état cause, inopérant à l'encontre des impositions en litige au titre des années 2005 et 2006 ; Sur les immobilisations comptabilisées en charge : 6. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés " ; qu'aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; 7. Considérant que peuvent être compris dans les frais généraux et constituer des charges d'un exercice déterminé les dépenses qui n'ont d'autre objet que de maintenir les différents éléments de l'actif immobilisé de l'entreprise en un état tel que leur utilisation puisse être poursuivie conformément à leur objet jusqu'à la fin de la période correspondant à leur durée probable d'utilisation ; qu'en revanche, ne constituent des charges déductibles des résultats en vue de la détermination du bénéfice imposable ni les dépenses qui ont, en fait, pour résultat l'entrée d'un nouvel élément dans l'actif immobilisé d'une entreprise, ni les dépenses qui entraînent normalement une augmentation de la valeur pour laquelle un élément immobilisé figure à son bilan, ni les dépenses qui ont pour effet de prolonger d'une manière notable la durée probable d'utilisation d'un élément de l'actif immobilisé ; que la durée probable d'utilisation d'un tel élément s'apprécie à la date de son acquisition ou de sa création ; 8. Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a relevé dans la proposition de rectification du 20 décembre 2007 concernant l'exercice clos en 2004 que la SAS Maison E...a acquis le 30 août 2004 une climatisation auprès du fournisseur Bourgeot pour un montant de 4 180,60 euros hors taxe et comptabilisé cette dépense en tant que dépense d'entretien et de réparation ; que si la requérante soutient qu'il ne s'agit pas du remplacement d'un matériel complet mais de l'entretien d'un matériel à usage constant, elle ne conteste pas que cette acquisition a pour effet de prolonger d'une manière notable la durée probable d'utilisation d'un élément d'actif immobilisé ; que, par suite, elle n'est pas fondée à contester le rejet de cette dépense de ses charges immédiatement déductibles ; 9. Considérant, en second lieu, que l'administration fiscale a réintégré aux résultats de l'exercice clos en 2005 trois factures du fournisseur Staff 58 pour des montants hors taxe de 14 112 euros au 1er mars 2005, 14 950 euros au 3 mai 2005 et 33 523 euros au 17 août 2005 ; que la SAS Maison E...soutient que ces dépenses se rapportent à la remise en état et à l'entretien d'immeubles exploités par l'entreprise ; que, toutefois, la première facture correspond à la démolition d'un mur de trente sept mètres de long et deux mètres cinquante de hauteur avec enlèvement de tuiles, liteaux, chevrons et pannes, coulage de béton vibré et montage de parpaings, ce qui ne saurait correspondre à des travaux d'entretien d'un immeuble existant ; que, de même, la deuxième facture, qui fait état de travaux de nettoyage haute pression, travaux de toiture et de travaux de ravalement est présentée comme correspondant à l'extension des bureaux, ce qui ne constitue pas davantage des dépenses d'entretien ; qu'enfin, la troisième facture, comprenant des travaux de rénovation de toiture, dallage, enlèvement d'un plafond et ravalement, correspond à la réfection complète d'une grange, de tels travaux ne pouvant être assimilés à des travaux d'entretien immobilier ; que l'administration était par suite fondée à rejeter ces dépenses des charges de l'entreprise ; Sur les dépenses étrangères à l'intérêt de l'exploitation ou dépourvues de contrepartie : 10. Considérant que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; 11. Considérant qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; 12. Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a rejeté des charges de l'entreprise au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2004 des factures Tapis de France des 28 octobre et 6 novembre 2003 pour des montants hors taxe de 9 450 et 7 024,46 euros et Evelyne et Serge pour un montant hors taxe de 4 873,77 euros le 7 janvier 2004 concernant la location de tapis, tentes, objets de décoration, matériel de réception et de vaisselle ainsi que le nettoyage de moquette, tapis et canapés pour une soirée du 18 octobre 2003 dont la société soutient qu'elle était organisée pour l'inauguration du bâtiment atelier ; 13. Considérant que pour remettre en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé les prestations facturées par ces fournisseurs, le vérificateur a relevé que la date de cette soirée n'était pas mentionnée dans l'agenda de la société, que la liste des invités ne lui avait pas été communiquée et qu'il n'avait pas eu connaissance d'éléments de communication ou de photos permettant d'en retenir le caractère professionnel ; que ces indications n'étant pas sérieusement contredites par la requérante qui n'apporte aucun élément relatif à l'inauguration alléguée, l'administration peut être regardée comme apportant la preuve dont elle a la charge de ce que les prestations facturées n'étaient pas nécessaires à l'exploitation ; 14. Considérant, en second lieu, que la SAS Maison E...a comptabilisé au titre des exercices clos en 2005 et 2006 des factures établies par des sociétés britanniques, pour des montants hors taxe de 50 034 euros en 2005 et 59 995 euros et 45 020 euros en 2006, relatives à des achats de merrains en Ukraine ; que l'administration fiscale a refusé d'admettre la déductibilité de ces factures au motif que la réalité des achats allégués n'était pas établie ; 15. Considérant que, si la requérante se prévaut de livraisons de merrains en provenance d'Ukraine au cours de l'année 2008, accompagnées de factures rectificatives, l'administration fiscale fait valoir que la requérante, qui n'a produit, en-dehors des factures litigieuses, aucun document justifiant ses relations avec des sociétés britanniques, a été incapable de justifier du stockage des merrains qu'elle aurait acquis au cours des exercices vérifiés, qu'il existe des discordances entre les volumes facturés au cours des exercices clos en 2005 et 2006 et les volumes livrés en 2008 et que les autorités britanniques ont indiqué que la société Lindenwood consultants Ltd, dont émane la facture du 14 janvier 2005, avait été radiée du registre des sociétés en 2000 et n'a jamais exercé d'activité commerciale et que la nature des activités de la société Westway resources Ltd, créée en 2003, qui a établi les autres factures, n'était pas connue, cette société n'ayant souscrit aucun bilan auprès de l'administration fiscale britannique ; que, dès lors, sans qu'il soit besoin de retenir le procès-verbal de déclaration du 28 février 2008, dans lequel la société requérante indiquait ne pas faire d'importation de bois, et sans que celle-ci ne puisse se prévaloir utilement d'un principe de confiance légitime qui s'attacherait au " système qui véhicule les règlements financiers internationaux ", l'administration fiscale était fondée à contester la réalité des biens acquis par la requérante et à réintégrer les montants facturés par ces sociétés britanniques dans ses résultats ; Sur les dépenses insuffisamment justifiées : 16. Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a rejeté des charges de l'entreprise des factures du fournisseur Moet Hennessy Diageo, libellées au nom de l'Auberge des Bertranges, pour des montants toutes taxes comprises de 2 279,89 euros au titre de l'exercice clos en 2004, 1 521,46 et 775,15 euros au titre de l'exercice clos en 2005 et 3 147,39 euros au titre de l'exercice clos en 2006 ; que, si la requérante, qui ne dispose pas de factures régulièrement établies à son nom, soutient que les factures libellées au nom de la société Auberge des Bertranges concernent des vins commandés par l'intermédiaire de cette dernière, qui bénéficierait de tarifs préférentiels, et servis à sa propre clientèle, elle n'apporte aucun commencement de preuve à l'appui de ses allégations ; que ce moyen doit par suite être écarté ; Sur les frais de déplacements et autres dépenses réglées par cartes bancaires : 17. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " (...) 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : (...) b. Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; (...) Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise. (... ) " ; qu'en vertu de ces dispositions, il appartient au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature des charges en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; 18. Considérant que l'administration a réintégré dans les résultats imposables de la SAS Maison E...des dépenses réglées par MM. A...et C...E...au moyen de cartes bancaires au nom de la société pour des montants de 19 403 euros au titre de l'exercice clos en 2004, 36 845 euros au titre de l'exercice clos en 2005 et 46 076 euros au titre de l'exercice clos en 2006 ; que, bien que les seuls justificatifs conservés en comptabilité soient les " facturettes " de cartes bancaires, le service a admis celles des dépenses qui pouvaient être rattachées à des rendez-vous professionnels figurant sur l'agenda des intéressés ; que pour justifier du caractère professionnel des dépenses rejetées par l'administration, la requérante soutient que MM. E...étaient chargés de son approvisionnement et de l'ensemble des relations avec sa clientèle et produit des tableaux annotés reprenant les relevés de ses cartes bancaires ; que, toutefois, en l'absence de factures, d'agendas, de notes professionnelles, ou de tout autre justificatif, ces annotations ne permettent pas d'établir l'intérêt de ces dépenses pour l'entreprise, alors que l'ensemble des dépenses justifiées par les agendas des intéressés a été admise malgré l'absence de facture ; Sur les avantages en nature : 19. Considérant qu'aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Les contribuables visés à l'article 53 A sont tenus de fournir, en même temps que la déclaration des résultats de chaque exercice, un état comportant l'indication de l'affectation de chacune des voitures de tourisme ayant figuré à leur actif ou dont l'entreprise a assumé les frais au cours de cet exercice. / Ces mêmes contribuables doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel. " ; qu'en vertu de ces dispositions, les entreprises ou les sociétés doivent inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel ; que l'absence de cette comptabilisation entraîne la réintégration du montant concerné aux bénéfices ; 20. Considérant que la SAS Maison E...a, au cours de chacun des exercices vérifiés, mis à la disposition de M. A...E...et de deux salariés des véhicules dont elle a supporté les frais alors qu'elle n'a déclaré que l'avantage en nature accordé à M. A...E...au cours des exercices clos en 2004 et 2005 ; que ces véhicules étant utilisés à titre personnel à raison de dix mille kilomètres par an pour chacun des bénéficiaires, selon les déclarations faites par la société requérante lors du débat oral et contradictoire, les coûts correspondants ont été réintroduits dans les résultats de la société à titre d'avantages en nature non comptabilisés en tant que tels, après déduction des montants déclarés au titre du véhicule mis à la disposition de M. E...pour les exercices clos en 2004 et 2005 ; que si la société requérante soutient que l'acceptation par ses salariés des redressements les concernant ne lui est pas opposable, l'administration ne s'est pas fondée sur les déclarations des salariés ou sur leur acceptation des rectifications qui leur ont été notifiées pour retenir une utilisation personnelle des véhicules à hauteur de dix mille kilomètres par an, cette évaluation, qui conduit à une évaluation de l'avantage accordé à M. E...inférieure au montant qui avait été déclaré pour 2005, étant fondée sur les propres déclarations de la société requérante au cours de la vérification de comptabilité ; qu'il n'est pas contesté que les véhicules concernés ont fait l'objet d'une utilisation à des fins personnelles par les personnes qui en avaient la disposition ; que, dès lors, l'évaluation de cet avantage n'étant pas sérieusement contestée, l'administration peut être regardée comme apportant la preuve du bien fondé de cette rectification ; Sur le profit sur le Trésor : 21. Considérant que la requérante n'établit pas que des dépenses aient été rejetées à tort de ses charges ; que, par suite, elle n'est pas fondée à contester la rectification relative à un profit sur le Trésor qui lui a été proposée en se bornant à soutenir qu'elle devra être abandonnée pour les mêmes raisons que celles développées dans le cadre de la contestation du rejet de ses charges ; 22. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SAS Maison E...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SAS Maison E...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Maison E...et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 8 octobre 2015 à laquelle siégeaient : M. Pruvost, président de chambre, M. Pourny, président-assesseur, Mme Bourion, premier conseiller. Lu en audience publique, le 29 octobre 2015. '' '' '' '' 2 N° 12LY01815