Cour administrative d'appel de Versailles, 3ème Chambre, 22/01/2019, 17VE01731, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-01-22
Numéro : 17VE01731
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Yann  LIVENAIS
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : MARSHALL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... B...a demandé au Tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010. Par un jugement n° 1505997 du 29 mars 2017, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise, après avoir constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer, à hauteur de la somme de 199 780 euros sur les conclusions aux fins de décharge présentées par M.B..., a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires de contributions sociales et des majorations correspondantes, en ce qu'elles résultaient des rehaussements notifiés en matière d'impôt sur les sociétés à la société Comptoir Monceau Or, et a rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 31 mai 2017, M. B..., représenté par Me Marshall, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement, en ce qu'il a rejeté le surplus de sa demande ; 2° de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 3° de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la procédure d'imposition est irrégulière au regard des dispositions de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales, dans la mesure où elle a concerné une année ayant déjà fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ; ces dispositions, en ce qu'elles ne s'appliqueraient pas aux contributions sociales, seraient susceptibles de faire l'objet d'une question prioritaire de constitutionnalité, une telle exclusion étant contraire au principe, à valeur constitutionnelle, d'égalité devant les charges publiques ; - elle est également irrégulière au regard des dispositions de l'article L. 12 du même livre pour dépassement du délai maximal d'un an, dans la mesure où la proposition de rectification qui lui a été notifiée le 25 octobre 2013 s'inscrit nécessairement dans le prolongement de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet au titre des années 2009 et 2010, alors même que ce contrôle, en ce qui concerne cette dernière année, s'est achevé le 21 février 2013 et n'a fait l'objet d'aucune mesure d'extension ; - la proposition de rectification qui lui a été notifiée est insuffisamment motivée ; - l'administration fiscale doit justifier du bien-fondé des redressements par l'existence et le montant des sommes réputées distribuées ainsi que de leur appréhension ; elle ne rapporte pas la preuve, d'une part, de ce que la société Hagil aurait procédé à des distributions, faute d'établir que sa comptabilité, d'ailleurs tenue par un expert-comptable défaillant, était non probante et alors que la reconstitution du chiffre d'affaire de cette société opérée par l'administration est radicalement viciée ; elle n'établit pas davantage qu'il aurait appréhendé les sommes ainsi distribuées en qualité de maître de l'affaire ; - les pénalités mises à sa charge seront dégrevées par voie de conséquence de la décharge des impositions supplémentaires ; - l'administration ne démontrant pas qu'il a souhaité éluder l'impôt, la majoration pour manquement délibéré prévue par l'article 1729 du code général des impôts ne pouvait lui être appliquée. .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Livenais, - et les conclusions de M. Huon, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. B...est gérant et associé minoritaire, notamment, des sociétés Hagil et Comptoir Monceau Or, qui exercent une activité de négoce de métaux précieux. Ces deux sociétés ont fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant entre autres sur l'exercice clos en 2010, à l'issue de laquelle elles se sont vues notifier par l'administration fiscale des rehaussements d'impôt sur les sociétés procédant, en particulier, de la réintégration dans leurs bénéfices imposables de sommes correspondants à des revenus réputés distribués. M.B..., regardé par l'administration fiscale comme ayant appréhendé ces revenus, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2010 à l'issue duquel le service vérificateur lui a notifié, par proposition de rectification du 25 octobre 2013, des redressements en matière d'impôt sur le revenu, d'ailleurs abandonnés après que M. B...a formé une réclamation préalable contre ces impositions supplémentaires, ainsi que des rehaussements en matière de contributions sociales. M. B...relève appel du jugement du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise en date du 29 mars 2017, en ce que ce dernier, après avoir constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer, à hauteur de la somme de 199 780 euros sur ses conclusions aux fins de décharge et prononcé la décharge des cotisations supplémentaires de contributions sociales et des majorations correspondantes contestées, en ce qu'elles résultaient des rehaussements notifiés en matière d'impôt sur les sociétés à la société Comptoir Monceau Or, a rejeté le surplus de sa demande. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des rectifications pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts ou que l'administration n'ait dressé un procès-verbal de flagrance fiscale dans les conditions prévues à l'article L. 16-0 BA, au titre d'une période postérieure. ". 3. D'une part, ces dispositions précitées de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales visent exclusivement l'impôt sur le revenu à l'exclusion de toute autre imposition, y compris les contributions sociales qui constituent des impositions distinctes. Contrairement à ce qu'affirme M.B..., le législateur, en adoptant ces dispositions précises et dénuées d'ambiguïté, n'a pas entendu étendre l'application de cet article à ces contributions sociales alors notamment que leur institution est antérieure aux dernières modifications de cette disposition. Ainsi, la circonstance que le requérant se soit vu mettre à sa charge les redressements de contributions sociales en cause au titre de l'année 2010, alors qu'il avait auparavant fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle engagé à compter du 20 février 2012 au titre des années 2009 et 2010, sans d'ailleurs que ce contrôle n'ait donné lieu à la notification de rehaussements d'imposition au titre de cette dernière année, n'emporte donc pas méconnaissance de ces dispositions de nature législative. 4. D'autre part, si M. B...soutient que les dispositions précitées de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales porteraient atteinte au principe d'égalité des contribuables devant les charges publiques, en ce qu'elles réserveraient leurs effets au seul impôt sur le revenu, il est constant qu'il n'a pas présenté devant la Cour de mémoire distinct, avant la clôture de l'instruction, tendant à ce que soit transmise une question prioritaire de constitutionnalité relative à cette question. Il ne peut donc utilement exciper de l'inconstitutionnalité éventuelle de ces dispositions. 5. En deuxième lieu, l'article L. 12 du livre des procédures fiscales prévoit : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. (...) Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification... ". 6. Ainsi qu'il est dit au point 3., M. B...a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle qui, en l'absence de rehaussements notifiés au titre de l'année 2010 à la suite de ce contrôle, s'est achevé pour ce qui concerne cette année à l'issue de la période de vérification d'une année ouverte par l'envoi de l'avis de vérification du 20 février 2012, soit en l'espèce le 21 février 2013. Les redressements donnant lieu au présent litige, notifiés à l'intéressé le 25 octobre 2013, procèdent quant à eux d'un contrôle sur pièces diligenté après le 21 février 2013 et portant, non sur l'ensemble de la situation fiscale de M.B..., mais sur les conséquences à tirer, pour ce qui le concerne, de l'appréhension des distributions opérées par la société Hagil, qui ont été révélées par la vérification de la comptabilité de cette société au titre de l'exercice clos en 2010 et achevée par la notification d'une proposition de rectification en matière d'impôt sur les sociétés du 1er août 2013. La proposition de rectification du 25 octobre 2013 procède donc d'une procédure distincte de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M.B..., que l'administration fiscale pouvait légalement engager en matière de contributions sociales pour les motifs exposés au point 3. Par voie de conséquence, la notification de cette proposition de rectification ne saurait révéler la poursuite de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. B...au-delà de la période d'une année prévue par les dispositions précitées de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales. 7. En troisième et dernier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) ". L'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) ". 8. Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit désigner l'impôt concerné, l'année d'imposition, la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. 9. La proposition de rectification du 25 octobre 2013 mentionne notamment l'année d'imposition concernée et les articles 109 et 111 du code général des impôts ainsi que les articles 1600-O C, 1600-O F bis et 1600-O G du même code, applicables en matière de contributions sociales. Elle indique également la base imposable et le montant des droits supplémentaires afférents aux différentes contributions sociales en cause. Elle précise enfin que cette rectification fait suite à la vérification de la comptabilité de la société Hagil dont M. B...est le gérant et qui a permis d'établir qu'en qualité de maître de l'affaire, le requérant pouvait être regardé comme ayant appréhendé les revenus distribués par cette société à raison de l'occultation de recettes ainsi qu'il avait été notifié à la société Hagil par une proposition de rectification en date du 1er août 2013. Cette dernière, annexée à la proposition de rectification du 25 octobre 2013 qui y fait référence, expose avec une précision suffisante les motifs de fait ayant conduit l'administration fiscale à identifier l'existence de revenus distribués par cette société. Enfin, et contrairement à ce qu'affirme M.B..., le service vérificateur n'était pas tenu de mentionner à nouveau, pour ce qui concerne les contributions sociales, les motifs de fait des redressements découlant tant de la vérification de comptabilité de la société Hagil que du contrôle sur pièces déjà indiqués pour l'impôt sur le revenu. Il suit de là que la proposition de rectification du 25 octobre 2013 est suffisamment motivée au regard des obligations mises à la charge de l'administration par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Sur le bien-fondé des impositions : 10. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / (...) " ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ". 11. L'administration supporte la charge de la preuve de l'existence et du montant des revenus distribués ainsi que de leur appréhension par le contribuable, dès lors que ce dernier, comme c'est le cas en l'espèce, n'a pas accepté les redressements, notifiés selon la procédure contradictoire. Toutefois le contribuable, seul maître d'une affaire, est réputé avoir appréhendé les distributions réalisées par la société qu'il contrôle sauf preuve contraire. 12. En premier lieu, aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration ". 13. Il résulte de l'instruction qu'au cours des opérations de contrôle de la société Hagil, le service vérificateur a demandé la présentation de divers documents et justificatifs qui n'ont été que partiellement fournis, ce qui l'a amené à dresser le 30 octobre 2012, un procès-verbal de défaut de présentation partielle de comptabilité. Il ressort de ce procès-verbal du 30 octobre 2012 ainsi que de la proposition de rectification adressée à la société Hagil le 1er août 2013 que plusieurs documents comptables n'ont pas été présentés par la société requérante, notamment de nombreuses factures d'achat et de vente, et le livre d'inventaire de deux magasins, tandis que de nombreuses irrégularités ont été constatées, notamment le défaut de comptabilisation de certaines factures d'achat et de vente sur l'ensemble de la période contrôlée, des discordances entre les factures de ventes et les recettes comptabilisées ainsi qu'entre les recettes espèces comptabilisées et celles inscrites sur le livre de caisse. Eu égard à ces nombreuses irrégularités, et pour ces seuls motifs, l'administration était fondée à écarter la comptabilité comme non sincère et probante. 14. En outre, pour reconstituer les recettes de la SARL Hagil, le service vérificateur a, pour les deux années vérifiées, pris en compte le chiffre d'affaires déclaré par la société en y ajoutant, d'une part, le montant des ventes non déclarées, déterminé par application d'un taux de marge de 1,03 sur les achats, d'autre part, le montant des discordances relevées entre les recettes déclarées et celles portées sur le livre de caisse. Ce coefficient de marge de 1,03 a été déterminé sur la base des achats et des ventes déclarés par la société. Dans ces conditions, et comme l'ont d'ailleurs jugé par un jugement et un arrêt devenus définitifs le Tribunal administratif de Paris, puis la Cour administrative d'appel de Paris, saisis par la société Hagil d'une demande en décharge des impositions supplémentaires résultant de cette vérification de comptabilité, cette méthode de reconstitution, qui reposait sur les éléments propres à l'entreprise, n'était pas viciée dans son principe. La société Hagil qui, d'ailleurs, n'a proposé aucune méthode alternative de reconstitution, ne critique pas utilement celle retenue par l'administration fiscale en se bornant à soutenir, d'une part, que sa comptabilité a été établie, à son insu, par une personne ayant usurpé la qualité d'expert-comptable, cette circonstance étant sans incidence sur le bien-fondé de la reconstitution du chiffre d'affaires, et d'autre part, que ses effectifs étaient insuffisants pour réaliser le chiffre d'affaires reconstitué, alors au demeurant qu'au titre de l'exercice clos en 2011 le chiffre d'affaires déclaré était près de deux fois supérieur à celui de 2010, sans que les conditions d'exploitation n'aient changé. 15. La reconstitution du chiffre d'affaires de la société Hagil a ainsi permis de mettre en évidence l'existence de recettes non déclarées pour un montant total de 2 538 014 euros, provenant, notamment, de recettes en espèces non déclarées portant en particulier sur des transactions d'or monétaire et de sommes correspondant prétendument à des livraisons d'or facturées à la société luxembourgeoise Gemmeco, dont M. B...est administrateur, sans que ces livraisons ne correspondent aux enregistrements comptables de cette dernière société. En l'absence de toute justification d'un décaissement de ces recettes pour les besoins de l'activité de la société Hagil, l'administration fiscale rapporte, dans ces conditions, la preuve qui lui incombe de l'existence et du montant des distributions consenties par cette société. 16. En second lieu, l'administration fiscale fait valoir M. B...détient 49 % des parts sociales de la société Hagil, dont le reste du capital est détenu par la compagne et le fils de l'intéressé, qu'il est le gérant de cette société, qu'il détient seul la signature sur le compte bancaire de cette société et que, par ailleurs, il est seul habilité au sein de la société à procéder aux transactions intéressant l'or monétaire, sur lesquelles l'essentiel des recettes non comptabilisées a été réalisé. Compte tenu de ces éléments, qui caractérisent l'existence d'un pouvoir exclusif de direction de la société Hagil détenu et exercé par M.B..., l'administration fiscale doit être regardée, en l'absence de toute allégation selon lesquelles la compagne et le fils du requérant participeraient à la direction de la société, comme établissant que l'intéressé s'est comporté en seul maître de l'affaire et justifie, de ce fait, l'existence d'une présomption d'appréhension par l'intéressé des revenus distribués par la société Hagil. M. B...ne saurait remettre en cause l'existence de cette présomption d'appréhension en se bornant à soutenir que l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle n'aurait pas donné lieu à la constatation d'anomalies dans ses comptes bancaires ou son patrimoine révélant l'utilisation de ces revenus distribués et qu'il ne se serait pas conclu par des rectifications au titre de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt de solidarité sur la fortune. Dans ces conditions, l'administration fiscale était fondée à réintégrer les distributions en cause dans le revenu imposable de M. B...et à y appliquer les redressements de contributions sociales en litige. Sur les pénalités : 17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". 18. D'une part, il résulte de ce qui est dit précédemment que M. B...n'est pas fondé à soutenir qu'il doit être déchargé de l'application de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts par voie de conséquence de l'absence de bien-fondé des cotisations supplémentaires de contributions sociales mises à sa charge. 19. D'autre part, pour justifier l'application de pénalités pour manquement délibéré aux rectifications établies en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge des requérants, l'administration fiscale s'est fondée sur la nature des irrégularités comptables et des omissions déclaratives commises par la société Hagil, sur le montant des revenus distribués par cette dernière ainsi que sur la circonstance que M.B..., maître de l'affaire, ne pouvait ignorer l'existence de recettes omises ni, plus généralement, la nature et la gravité des manquements entachant la comptabilité de sa société ainsi que les minorations de son chiffre d'affaires. En se fondant sur ces éléments, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de M. B...d'éluder l'impôt. C'est par suite à bon droit qu'elle a appliqué la majoration en cause. 20. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. 7 N° 17VE01731