CAA de NANCY, 2ème chambre - formation à 3, 30/11/2017, 16NC00054, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2017-11-30
Numéro : 16NC00054
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : M. Franck  ETIENVRE
Commissaire du gouvernement : Mme PETON
Avocat(s) : BONHOMME GOBLET AVOCATS ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) Pilot'Auto Ecole a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle été assujettie au titre des années 2005 et 2006 ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1301269 du 10 novembre 2015, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande. La société à responsabilité limitée (SARL) Pilot'Auto Ecole a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de rétablir le déficit de l'exercice clos le 31 décembre 2007 au montant initialement déclaré. Par un jugement n° 1400821 du 10 novembre 2015, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande. M. et Mme A...C...ont demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005, 2006 et 2007. Par un jugement n° 1301268 du 10 novembre 2015, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : I.) Par une requête, enregistrée le 12 janvier 2016, sous le n° 16NC00052, la SARL Pilot'Auto Ecole, représentée par MeF..., demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1301269 du 10 novembre 2015 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne ; 2°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle été assujettie au titre des années 2005 et 2006 ainsi que des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - c'est à tort que le service a remis en cause la déductibilité des compléments de rémunération versés en 2005 et 2006 à son gérant ; - c'est à tort que le service a remis en cause certains compléments de rémunération versés en 2005 et 2006 à M. D...et MmeC... ; - l'administration fiscale ne justifie pas du bien-fondé de l'application des majorations de 80 % pour manoeuvres frauduleuses. Par un mémoire en défense, enregistré le 9 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. II.) Par une requête, enregistrée le 12 janvier 2016, sous le n° 16NC00053, la SARL Pilot'Auto Ecole, représentée par MeF..., demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1400821 du 10 novembre 2015 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne ; 2°) de rétablir le déficit de l'exercice clos le 31 décembre 2007 au montant initialement déclaré ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - c'est à tort que le service a remis en cause la déductibilité des compléments de rémunération versés en 2007 à son gérant ; - c'est à tort que le service a remis en cause certains compléments de rémunération versés en 2007 à M. D...et MmeC... ; - l'administration fiscale ne justifie pas du bien-fondé de l'application des majorations de 80 % pour manoeuvres frauduleuses. Par un mémoire en défense, enregistré le 9 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. III.) Par une requête, enregistrée le 12 janvier 2016, sous le n° 16NC00054, M. et MmeC..., représentés par MeF..., demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1301268 du 10 novembre 2015 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée en première instance ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - c'est à tort que les sommes de 1 500 euros et 7 700 euros en 2005, 23 000 et 20 339 euros en 2006 et 4 900 euros et 6 910 euros en 2007 ont été imposées comme des revenus distribués dès lors que ces compléments de rémunération étaient déductibles des résultats de la SARL Pilot'Auto Ecole ; - l'administration fiscale ne justifie pas du bien-fondé de l'application des majorations de 80 % pour manoeuvres frauduleuses. Par un mémoire en défense, enregistré le 9 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Vu : - les autres pièces des dossiers. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Etienvre ; - et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public. 1. Considérant, d'une part, qu'à l'issue de deux vérifications de comptabilité dont la société à responsabilité limitée (SARL) Pilot'Auto Ecole a fait l'objet, l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction, en tant que charges déductibles des résultats imposables des exercices clos en 2005, 2006 et 2007, de compléments de rémunération versés à M. A...C..., associé-gérant, à M. B...D..., associé-salarié et à Mme E...C..., salariée et épouse de M. A...C...; que la SARL Pilot'Auto Ecole a été, en conséquence, assujettie au titre des années 2005 et 2006 à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ; que ces droits ont été assortis de pénalités ; que le déficit déclaré par la SARL Pilot'Auto Ecole au titre de l'exercice 2007 a été par ailleurs réduit à concurrence du montant des rémunérations jugées non déductibles ; que, d'autre part, à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des années 2005 et 2006 de M. et Mme C..., l'administration fiscale a estimé que les sommes de 1 500 euros et 23 000 euros versées à M. C...par la SARL Pilot'Auto Ecole et 7 700 euros et 20 339 euros versées à Mme C...à titre d'éléments de rémunération et dont la déductibilité des résultats de la société a été remise en cause constituaient des revenus distribués imposables sur le fondement du d de l'article 111 du code général des impôts ; que le service a procédé à la même imposition, dans le cadre d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des époux C...portant sur l'année 2007, des sommes de 4 900 euros et 6 910 euros ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2011 ; que ces droits ont été assortis de pénalités ; que la SARL Pilot'Auto Ecole relève appel du jugement n° 1301269 du 10 novembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006 et des pénalités dont ces droits ont été assortis ainsi que du jugement n° 1400821 du 10 novembre 2015 par lequel le même tribunal a rejeté sa demande tendant au rétablissement du déficit initialement déclaré ; que M. et Mme C...relèvent appel du jugement n° 1301268 du 10 novembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005, 2006 et 2007 ainsi que des pénalités dont ces droits ont été assortis ; 2. Considérant que les requêtes, enregistrées sous les n°s 16NC00052, 16NC00053 et 16NC00054, tendent à juger des mêmes questions ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ; Sur les conclusions aux fins de décharge : En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : S'agissant des rectifications en matière d'impôt sur les sociétés : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (...) " ; 4. Considérant qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Quant aux rémunérations de M. A...C... : 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les rectifications en cause résultent uniquement de la remise en cause du caractère déductible de primes exceptionnelles versées à M.C..., gérant ; 6. Considérant qu'en vertu du VI de l'article 12 des statuts de la SARL Pilot'Auto Ecole, " Chacun des gérants a droit, en rémunération de ses fonctions, à un traitement fixe ou proportionnel ou à la fois fixe et proportionnel, dont le montant et les modalités de règlement sont déterminés par décision collective ordinaire des associés " ; 7. Considérant qu'il résulte de ces stipulations qu'en l'absence d'une telle décision collective des associés, un complément de rémunération versé au gérant de la société ne peut permettre de regarder la charge correspondante comme déterminée dans son principe et son montant ; 8. Considérant que si les associés n'ont pas expressément déterminé, avant la clôture des exercices clos en 2005, 2006 et 2007, le montant des compléments de rémunération versés à M.C..., il résulte de l'instruction que l'assemblée générale ordinaire des associés doit être regardée comme ayant, lors de l'approbation des comptes des exercices en cause, les 15 juin 2006, 30 juin 2007 et 30 juin 2008, tacitement approuvé le principe du versement à M. C... des primes exceptionnelles litigieuses ; que la même assemblée doit également être regardée comme ayant approuvé le montant de ces primes dès lors que le total des rémunérations de M. C...figurant dans ces comptes correspond à la somme des salaires bruts et de ces primes exceptionnelles ; que pour s'opposer à la déduction desdites sommes, l'administration ne saurait utilement faire valoir la circonstance, sans incidence, selon laquelle les rémunérations effectivement versées et comptabilisées ne correspondaient pas aux montants mensuels nets à payer figurant sur les bulletins de salaires initialement présentés lors de la vérification de comptabilité ; qu'il s'ensuit que la SARL Pilot'Auto Ecole est fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale, qui ne conteste pas sérieusement le caractère effectif du travail du gérant, a refusé d'admettre en déduction les sommes de 3 957 euros, 39 272 euros et 11 441 euros ; Quant aux rémunérations de Mme C...et M.D... : 9. Considérant qu'il appartient à la SARL Pilot'Auto Ecole de produire tout élément établissant que les rémunérations versées à M.D..., associé-salarié et à MmeC..., salariée, correspondent à un travail effectif et justifiant donc du principe même de la déductibilité de ces charges ; 10. Considérant que la société requérante ne soutient pas que les compléments de rémunération versés à M. D...et Mme C...l'ont été en vertu de contrats de travail, de conventions collectives ou d'un usage constant de l'entreprise ; que si elle se prévaut de l'approbation par l'assemblée générale ordinaire des associés des comptes des exercices clos en 2005, 2006 et 2007, cette circonstance ne saurait être regardée comme caractérisant un engagement unilatéral de l'employeur à verser de telles gratifications aux deux salariés ; qu'en ce qui concerne les heures supplémentaires versées à Mme C...et remises, pour partie, en cause par le service, la société requérante ne produit aucun élément justifiant qu'elles ont correspondu à un travail effectif ; qu'il s'ensuit que la SARL Pilot'Auto Ecole n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a refusé d'admettre en déduction les sommes de 15 825 euros, 84 066 euros et 19 242 euros ; S'agissant des revenus distribués : 11. Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) d. La fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu du 1° du 1 de l'article 39 (...) " ; 12. Considérant que M. et Mme C...sont seulement fondés, pour les mêmes motifs que ceux exposés, aux points 5 à 10, à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a imposé en 2005, 2006 et 2007, comme des revenus distribués sur le fondement du d de l'article 111 du code général des impôts, les sommes de respectivement 1 500 euros, 23 000 euros et 4 900 euros ; En ce qui concerne les pénalités : 13. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration " ; 14. Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit précédemment que la SARL Pilot'Auto Ecole et M. et Mme C...sont fondés à demander la décharge des pénalités mises à leur charge consécutivement au refus d'admettre en déduction les compléments de rémunération versés à M.C... mentionnés au point 12 ; 15. Considérant, en revanche, que, comme il a été dit précédemment, les requérants ne justifient pas du caractère obligatoire des compléments de rémunération versés à Mme C... et M. D...en 2005, 2006 et 2007 dont la déduction est remise en cause et n'établissent pas, en ce qui concerne les sommes versées à Mme C...à titre d'heures supplémentaires, que celles-ci correspondent à un travail effectif ; qu'il résulte, par ailleurs, de l'instruction, comme le fait valoir l'administration, que la société requérante a entendu dissimuler à l'administration fiscale la nature exacte des prélèvements opérés par ces deux salariés sur le compte bancaire de la société en éditant a posteriori des bulletins de salaires mentionnant le paiement de ces gratifications et heures supplémentaires pour des montants correspondant aux prélèvements effectués ; qu'il suit de là que l'administration fiscale apporte la preuve tant de l'existence d'un manquement délibéré que de l'intention de la société requérante et de M. et MmeC..., qui assuraient respectivement les fonctions de dirigeant et de responsable de la comptabilité, d'égarer ou de restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérants sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté l'intégralité de leurs demandes ; Sur les conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie principalement perdante dans la présente instance, le versement de la somme que les requérants demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Les bases de l'impôt sur les sociétés dû par la SARL Pilot'Auto Ecole au titre de l'année 2005 sont réduites d'une somme de 3 957 euros. Article 2 : Les bases de l'impôt sur les sociétés dû par la SARL Pilot'Auto Ecole au titre de l'année 2006 sont réduites d'une somme de 39 272 euros. Article 3 : Le déficit de l'exercice clos en 2007 de la SARL Pilot'Auto Ecole est porté de 41 763 euros à 53 204 euros. Article 4 : Il est accordé à la SARL Pilot'Auto Ecole décharge des droits et pénalités correspondant aux réductions en base prononcées aux articles 1er et 2 ci-dessus. Article 5 : Les revenus de capitaux mobiliers de M. et Mme C...des années 2005, 2006 et 2007 sont réduits respectivement des sommes de 1 500 euros, 23 000 euros et 4 900 euros. Article 6 : Il est accordé M. et Mme C...décharge des droits et pénalités correspondant aux réductions en base prononcées à l'article 5 ci-dessus. Article 7 : Les jugements n° 1301268, 1301269 et 1400821 du 10 novembre 2015 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne sont réformés en ce qu'ils ont de contraire au présent arrêt. Article 8 : Le surplus des conclusions des requêtes de la SARL Pilot'Auto Ecole et de M. et Mme C...est rejeté. Article 9 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Pilot'Auto Ecole, à M. et Mme C... et au ministre de l'action et des comptes publics. 8 N°s 16NC00052,16NC00053,16NC00054