Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (ter), du 7 décembre 2004, 00DA01085, mentionné aux tables du recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3 (TER)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2004-12-07
Numéro : 00DA01085
Président : M. Gipoulon
Rapporteur : M. Jean-Eric  Soyez
Commissaire du gouvernement : M. Paganel

Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai les 8 septembre et 7 novembre 2000, présentés par la SOCIETE ANONYME SANA dont le siége est parc d'activités rue d'Epinoy BP 08 à Templemars (59175), représentée par son président-directeur général ; la SOCIETE ANONYME SANA demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement no 9704287-9902033-9903091 en date du 29 juin 2000 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté ses demandes tendant d'une part, à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1993, 1994, 1995, 1996 et des pénalités afférentes, d'autre part, à la restitution d'avoirs fiscaux pour 1993, et enfin au remboursement des frais irrépétibles ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) à titre subsidiaire, de lui accorder la restitution intégrale de l'avoir fiscal au titre de l'exercice 1993 ; 4°) de condamner l' Etat à lui verser la somme de 24 210 francs au titre des frais irrépétibles ; Elle soutient que les premiers juges ont entaché d'irrégularité ledit jugement en soulevant d'office un motif de redressement distinct du fondement juridique retenu par l'administration dans la procédure de redressement ; qu'ils ont fait une inexacte application de l'article 145 du code général des impôts, en ce qui concerne les conditions de détention des titres de participation que doit satisfaire une société qui se prévaut du régime fiscal des sociétés mères ; que cette application n'est pas compatible avec la directive européenne du 23 juillet 1990 ; qu'elle est contraire à l'interprétation de la loi fiscale qui découle de l'instruction du 3 août 1992 ; que les auteurs de l'article 54 de l'annexe II au code général des impôts ont excédé leur compétence ; qu'en refusant, sur la base de l'article 209 bis 1 du même code, la restitution de la partie de l'avoir fiscal pour l'exercice 1993 qui excède ses cotisations à l'impôt sur les sociétés dues au titre des dividendes perçus au cours de cet exercice, l'administration se fonde sur une disposition inconstitutionnelle et rompt l'égalité entre les personnes physiques et morales ; que l'intérêt de retard infligé constitue une sanction qu'il appartient à la Cour de réduire ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense enregistré le 28 juin 2001, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la Cour de rejeter la requête ; à cette fin, il soutient qu'il résulte de la combinaison de l'article 145 du même code et de l'article 54 de l'annexe II à ce code que seule la propriétaire des actions peut bénéficier du régime fiscal des sociétés mères ; que ni l'article 119 ter du même code ni l'instruction du 3 août 1992 ni la directive européenne du 23 juillet 1990 ne s'appliquent à l'espèce ; que l'inconstitutionnalité de la loi du 12 juillet 1965 instituant l'article 209 bis 1 du même code ne peut être soulevée devant le juge administratif ; que les intérêts de retard qui ne sont pas des sanctions, ne peuvent être modulés par le juge de l'impôt ; Vu les mémoires en réplique présentés par la SOCIETE ANONYME SANA, enregistrés dans les mêmes conditions les 2 août 2001 et 5 mars 2003 ; la SOCIETE ANONYME SANA reprend les conclusions de sa requête et les mêmes moyens ; elle entend, en outre, substituer au moyen tiré de l'inconstitutionnalité de l'article 209 bis 1 du code précité celui tiré de ce que la rupture d'égalité qu'il crée méconnaît les stipulations de l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le nouveau mémoire en défense enregistré le 2 juillet 2003, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la Cour de rejeter la requête ; à cette fin, il fait valoir que la contribuable ne rapporte pas la preuve que le litige porte sur des droits patrimoniaux protégés par la convention mentionnée ci-dessus ; qu'en tout état de cause, la contribuable se trouve dans une situation objectivement différente de celle des redevables de l'impôt sur le revenu ; Vu le mémoire en réplique présenté par la SOCIETE ANONYME SANA, enregistré dans les mêmes conditions le 30 juillet 2003 ; la SOCIETE ANONYME SANA reprend les conclusions de sa requête et les mêmes moyens ; elle soutient, en outre, que la non restitution de l'avoir fiscal constitue une atteinte à ses droits patrimoniaux ; que la loi institue une discrimination entre personnes morales d'une même catégorie ; Vu le nouveau mémoire en défense enregistré le 2 décembre 2003, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la Cour de rejeter la requête ; à cette fin, il s'en remet à ses précédentes écritures ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu la loi n° 66-537 du 24 juillet 1966 ; Vu la directive n° 90/435 du 23 juillet 1990 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 novembre 2004 à laquelle siégeaient M. Gipoulon, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et M. Soyez, premier conseiller : - le rapport de M. Soyez, rapporteur ; - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SOCIETE ANONYME SANA a pris en location-gérance les activités de la société anonyme Anciens Etablissements SANA ; que les 6 juin 1989 et 28 mai 1990 M. X, son président directeur général, et M. Y, lui ont cédé l'usufruit de leurs titres nominatifs dans cette seconde société dont ils détenaient 99 % du capital ; qu'elle tient des articles 11 et 12 des statuts de la société anonyme Anciens Etablissements SANA , pour chaque action ainsi détenue, le droit de vote et de représentation aux assemblées générales dans les conditions légales et réglementaires, sauf aux assemblées générales extraordinaires où le droit de vote est exercé par le nu-propriétaire ; qu'elle a opté pour ses exercices 1992, 1993 et 1994, pour le régime fiscal des sociétés mères prévu aux articles 145 et suivants du code général des impôts ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité survenue en 1996 portant sur les exercices 1993 et 1994, le service a remis en cause ce régime fiscal et réintégré dans les bases imposables de la contribuable les avoirs fiscaux liés aux dividendes versés par la société anonyme Anciens Etablissements SANA ; qu'à la suite d'une réclamation en date du 10 septembre 1997, le service n'a, conformément aux articles 209 bis du même code, imputé l'avoir fiscal de la contribuable que dans la limite de l'impôt sur les sociétés auquel elle était assujettie au titre de l'exercice 1993 ; que le Tribunal administratif de Lille a rejeté tant ses demandes en décharge que celles tendant à la restitution intégrale de son avoir fiscal ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment de la décision de rejet en date du 7 novembre 1997 que le service s'est fondé tant sur l'article 145 et suivants du code général des impôts que sur l'article 54 de l'annexe II à ce code ; qu'il ressort des termes mêmes de son mémoire en défense présenté le 20 avril 1999 devant les premiers juges, qu'il a estimé que la condition de détention en pleine propriété découlait plus particulièrement, mais non exclusivement de ce dernier article ; qu'ainsi, le moyen tiré que les premiers juges ont soulevé d'office et sans en donner communication préalable aux parties, pour rejeter la demande qui leur était soumise, le sens et la portée de l'article 145 mentionné ci-dessus, manque en fait ; Sur le bien fondé des impositions : En ce qui concerne le régime fiscal des sociétés mères prévu à l'article 145 du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de cet article, dans sa version applicable à l'espèce : 1. Le régime fiscal des sociétés mères, tel qu'il est défini aux articles 146 et 216, est applicable aux sociétés et autres organismes soumis à l'impôt sur les sociétés au taux normal qui détiennent des participations satisfaisant aux conditions ci-après : a. Les titres de participation doivent revêtir la forme nominative ou être déposés dans un établissement désigné par l'administration ; b. Lorsque le prix de revient de la participation détenue dans la société émettrice est inférieur à 150 millions de francs, les titres de participation doivent représenter au moins 10 % du capital de la société émettrice ; ce prix de revient et ce pourcentage s'apprécient à la date de mise en paiement des produits de la participation. (...) ; c. Les titres de participation doivent avoir été souscrits à l'émission. A défaut, la personne morale participante doit avoir pris l'engagement de les conserver pendant un délai de deux ans ; d. Les titres prêtés dans les conditions du chapitre V modifié de la loi nº 87-416 du 17 juin 1987 sur l'épargne ne peuvent être pris en compte par les parties au contrat de prêt pour l'application du régime fiscal des sociétés mères (...) ; 6. Le régime fiscal des sociétés mères n'est pas applicable : a. Aux produits des actions de sociétés d'investissement, des sociétés de développement régional ; (...) ; b ter. Aux produits des titres auxquels ne sont pas attachés des droits de vote ; (...) ; d. Aux dividendes distribués aux actionnaires des sociétés immobilières pour le commerce et l'industrie visés au dixième alinéa du 3º quater de l'article 208 et prélevés sur les bénéfices exonérés visés au quatrième alinéa du 3º quater du même article ; e. Aux dividendes distribués aux actionnaires des sociétés agréées pour le financement des télécommunications visées à l'article 1er de la loi nº 69-1160 du 24 décembre 1969 et des sociétés qui redistribuent les dividendes d'une société immobilière pour le commerce et l'industrie en application du huitième alinéa du 3º quinquies de l'article 208 ; f. Aux dividendes distribués aux associés des sociétés agréées par le financement des économies d'énergie (SOFERGIE) et résultant de l'exercice des activités exonérées en application de l'article du 3° sexies de l'article 208 ; g. Aux produits et plus-values nettes distribuées par les sociétés du capital-risque exonérés en application du 3° septies de l'article 208 ; (...) ; qu'aux termes de l'article 216 du même code : I. Les produits nets des participations, ouvrant droit à l'application du régime des sociétés mères et visées à l'article 145, touchés au cours d'un exercice par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, (...) ; qu'aux termes de l'article 163 de loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales : Le droit de vote attaché à l'action appartient à l'usufruitier dans les assemblées générales ordinaires et au nu-propriétaire dans les assemblées générales extraordinaires. ; et qu'aux termes de l'article 54 de l'annexe II à ce code : Les personnes morales doivent se conformer aux obligations suivantes en ce qui concerne les titres de participation pour lesquels elles entendent se prévaloir du régime des sociétés mères prévu aux articles 145, 146 et 216 du code général des impôts : h. 1º Elles doivent prendre l'engagement de conserver pendant deux ans au moins la pleine propriété des titres (...) ; Considérant qu'il résulte des conditions que cet article a instituées relativement à la qualité des titres de participation, à la durée de leur détention et à l'exercice du droit de vote dont ils doivent être assortis, que le législateur a entendu réserver le bénéfice de ce régime fiscal aux titres ne représentant pas seulement une participation financière de la société détentrice, mais lui conférant également un contrôle sur la vie sociale et la politique de sa filiale ; que si la requérante soutient, en excipant des droits de vote dont elle disposait au sein de la société anonyme Anciens Etablissements SANA, que les titres détenus par elle ne correspondaient pas à ceux exclus par les dispositions du 6 b ter du même article, il est constant que ses droits ne pouvaient s'exercer, conformément aux dispositions précitées de l'article 163 de la loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales, qu'au sein des assemblées générales ordinaires de ladite société ; qu'ainsi, la SOCIETE ANONYME SANA ne pouvait participer aux assemblées générales extraordinaires dans lesquelles sont délibérées les modifications statutaires touchant, le cas échéant, l'objet, les règles de fonctionnement de cette dernière société et le montant de son capital social ; que, par suite de ces restrictions à son droit de vote, elle n'était pas en mesure d'exercer sur la société anonyme Anciens Etablissements SANA le contrôle prévu à l'article 145 ; que la société n'est dès lors pas fondée à soutenir que les dispositions de l'article 145 n'impliqueraient nullement la pleine propriété des participations et à exciper de l'illégalité de l'article 54 de l'annexe II ; Considérant qu'il résulte de ce qui vient d'être dit que si les Etats membres de la Communauté européenne tiennent des dispositions de l'article 3-2 de la directive du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal des communs applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats différents, la faculté de substituer au critère de participation dans le capital celui de détention de droits de vote, ce moyen, à supposer même qu'il soit opérant, ne peut qu'être écarté ; Considérant que l'instruction fiscale 4-J-3 du 4 septembre 1992 a trait au régime fiscal prévu à l'article 223 A du code général des impôts dans lequel une société mère peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés de son groupe ; qu'il résulte de l'instruction que la SOCIETE ANONYME SANA ne s'est pas placée sous ce régime ; que, dès lors, à supposer que cette instruction prenne en compte les participations détenues en usufruit, la requérante n'est pas fondée à en invoquer la méconnaissance à son endroit par le service ; Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 145 que les auteurs de l'article 54 de l'annexe II n'ont pas excédé leur compétence en subordonnant le bénéfice du régime, institué par le premier article, à la détention en pleine propriété des titres d'une autre société ; Considérant qu'il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration a remis en cause le régime fiscal des sociétés mères prévu à l'article 145 du code général des impôts dont se prévalait la SOCIETE ANONYME SANA ; Sur les conclusions subsidiaires tendant à la restitution intégrale par l'administration de l'avoir fiscal au titre de l'exercice 1993 : Considérant qu'aux termes de l'article 209 bis 1 du code général des impôts : 1. Les dispositions des articles 158 bis et 158 ter sont applicables aux personnes morales ayant leur siège social en France, dans la mesure où le revenu distribué est compris dans la base de l'impôt sur les sociétés dû par le bénéficiaire. Le crédit d'impôt est reçu en paiement de cet impôt. Il n'est pas restituable (...). ; Considérant que les stipulations de l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales interdisent les discriminations dans la jouissance des droits et libertés reconnus par ladite convention et ses protocoles additionnels ; qu'il suit de là que ces stipulations ne sauraient s'appliquer de façon autonome, mais doivent être invoquées à l'appui de droits et libertés dont la méconnaissance est précisément alléguée ; qu'à cet effet, la SOCIETE ANONYME SANA invoque, dans ses écritures en réplique, le droit au respect des biens institué à l'article 1er du premier protocole additionnel ; que, toutefois, le plafonnement du crédit d'impôt à concurrence de l'impôt sur les sociétés dû au titre du même exercice ne saurait être regardé comme portant atteinte par lui-même au respect des biens des redevables de cet impôt ; qu'ainsi, les dispositions précitées du code général des impôts n'ont ni pour objet ni pour effet de porter une atteinte prohibée par l'article 1er du premier protocole additionnel à ladite convention ; que, par voie de conséquence, la SOCIETE ANONYME SANA ne saurait utilement invoquer les discriminations, au sens de l'article 14 de cette convention, qu'introduiraient entre les contribuables les dispositions précitées de l'article 209 bis 1 du même code ; En ce qui concerne les intérêts de retard : Considérant qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : Le défaut ou l'insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts donnent lieu au versement d'un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toutes sanctions. (...) Le taux de l'intérêt de retard est fixé à 0,75 % par mois. Il s'applique sur le montant des sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé. ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions, que les intérêts de retard s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction ; qu'en tout état de cause, il n'appartient pas au juge de l'impôt d'en moduler le taux ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SOCIETE ANONYME SANA n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à payer à la SOCIETE ANONYME SANA la somme que demande celle-ci au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SOCIETE ANONYME SANA est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SOCIETE ANONYME SANA et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur du contrôle fiscal Nord. Délibéré après l'audience du 23 novembre 2004, à laquelle siégeaient : - M. Gipoulon, président de chambre, - Mme Signerin-Icre, président-assesseur, - M. Soyez, premier conseiller, Lu en audience publique, le 7 décembre 2004. Le rapporteur, Signé : J.E. SOYEZ Le président de chambre, Signé : J.F. GIPOULON Le greffier, Signé : G. VANDENBERGHE La République mande et ordonne au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition conforme Le greffier Guillaume VANDENBERGHE N°00DA01085 2