Cour administrative d'appel de Nancy, 2e chambre, du 4 avril 2000, 95NC00557, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2000-04-04
Numéro : 95NC00557
Rapporteur : Mme GESLAN-DEMARET
Commissaire du gouvernement : M. STAMM

(Deuxième Chambre) Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 3 avril 1995, sous le n 95NC00557, présentée par la S.A. SPIM, dont le siège est ..., représentée par le président du conseil d'administration ; La S.A. SPIM demande à la Cour : - d'annuler le jugement n 921368 en date du 31 janvier 1995 par lequel le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1986, 1987 et 1988 ; - de lui accorder la réduction de ces impositions ; - de condamner l'Etat à lui rembourser les frais exposés tant en première instance qu'en appel ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 mars 2000 : - le rapport de Mme GESLAN-DEMARET, Premier Conseiller, - et les conclusions de M. STAMM, Commissaire du Gouvernement ; Considérant qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de la S.A. SPIM, l'administration a notamment réintégré dans ses résultats une prime de 300 000 F versée à M. X..., président du conseil d'administration à la clôture de l'exercice 1987 qui a eu pour effet, selon elle, de porter à un niveau excessif ses rémunérations, ainsi que des cotisations à des régimes de retraite complémentaires et d'assurance-vie souscrits au profit de M. X..., regardés comme constituant des rémunérations occultes et enfin la remise en cause du crédit d'impôt recherche d'un montant de 322 946 F obtenu au titre de l'exercice 1987 ; que la S.A. SPIM conteste le bien-fondé de ces redressements ; Sur le caractère excessif des rémunérations de M. X... au titre de l'exercice 1987 : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en vertu de l'article 209 du même code, à la détermination de l'assiette de l'impôt sur les sociétés : "Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1 les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'oeuvre ... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursement de frais" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la S.A. SPIM a versé en 1987, à son dirigeant, M. X..., une prime exceptionnelle de 300 000 F, qui a eu pour effet de porter 1 079 824 F le montant de sa rémunération ; que les résultats exceptionnels enregistrés par la S.A.SPIM lors de l'exercice 1987, au cours duquel le chiffre d'affaires a progressé de 45 % et o le résultat comptable a été multiplié par seize par rapport à celui de l'année précédente, sont directement imputables à l'activité de M. X..., qui assume seul les fonctions de direction administrative et commerciale, nonobstant la présence à ses côtés d'un directeur technique et d'un directeur pour l'établissement secondaire de Creil ; que les entreprises choisies comme termes de comparaison, si elles ont des chiffres d'affaires et une masse salariale de niveaux comparables, ne peuvent être néanmoins tre tenues comme similaires dès lors que le résultat comptable de la S.A. SPIM, d'un montant de 1 524 055 F, leur est 18 fois supérieur ; que dans ces conditions, et alors m me que la S.A. SPIM avait initialement reconnu que ce versement n'avait d'autre objet que de rendre créditeur le compte courant de M. X..., qui présentait alors un solde débiteur de 280 709 F, elle doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe, dès lors qu'elle avait accepté le redressement dans sa réponse à la notification, que l'augmentation de la rémunération de l'intéressé de 90 % ne peut être regardée comme ayant eu pour effet de porter à un niveau excessif l'ensemble de sa rémunération ; Sur la déductibilité des cotisations des régimes surcomplémentaires de retraite : Considérant que, parmi les dépenses de personnel déductibles en vertu des dispositions susrappelées de l'article 39-1.1 du code général des impôts, qui doivent avoir été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise, figurent les cotisations versées par celle-ci au titre d'un régime de retraite, dans la mesure où ledit régime s'applique à l'ensemble du personnel ou à certaines catégories de celui-ci ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la S.A. SPIM a souscrit deux contrats "Superretraite" auprès de la compagnie "La Mondiale", au profit de la catégorie de personnel des "cadres de direction" ; que, toutefois, dans la mesure o ce régime ne bénéficie qu'au seul président du conseil d'administration M. X..., à l'exclusion des deux autres directeurs qui l'assistent, qui constituent des personnels de direction, nonobstant le fait qu'ils ne disposeraient d'aucun pouvoir hiérarchique, il ne peut tre regardé comme ayant vocation s'appliquer une catégorie de personnel suffisamment large ; que dans ces conditions, un tel régime ne peut être regardé comme un engagement de caractère général et impersonnel seul de nature à permettre la déduction des cotisations y afférentes ; Considérant par ailleurs, que la S.A. SPIM ne peut utilement se prévaloir d'une note de la direction des services fiscaux de Loire-Atlantique qui confirmerait que les cadres dirigeants constituent une catégorie de personnel parfaitement définissable, qui ne constitue pas, en tout état de cause, une prise de position formelle sur sa situation de fait qui serait opposable l'administration sur le fondement de l'article L.80-B du livre des procédures fiscales d s lors qu'elle est adressée un autre contribuable ; Sur la déductibilité des cotisations d'assurance-vie et d'assurance-déc s : Considérant qu'aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts : "Les contribuables visés l'article 53-A ... doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés leur personnel" ; qu'aux termes de l'article 111 du m me code : "Sont notamment considérés comme revenus distribués : ... c. les rémunérations et avantages occultes" ; Considérant que la circonstance que le défaut d'inscription en comptabilité, sous une forme explicite, de certains avantages en nature, soit sanctionné par l'application d'une amende prévue par les dispositions du 1 de l'article 1763 du code général des impôts ne fait pas obstacle ce que les avantages non comptabilisés, qui présentent ainsi un caract re occulte, soient réintégrés dans les bénéfices de la société comme revenus distribués au sens de l'article 111-c précité ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la S.A. SPIM a souscrit des contrats d'assurance-déc s et d'assurance-vie aupr s de trois compagnies d'assurance au profit de M. X... ; que les cotisations versées par la société n'ont pas été inscrites explicitement en comptabilité comme avantages en nature, comme l'exigent les dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts d s lors qu'elles figuraient simplement dans le compte général 6600 "assurances" ; que ces avantages en nature, qui ne figuraient ni sur les déclarations annuelles des salaires, n'ont pas non plus été individualisés sur un état annexe récapitulant les avantages en nature ; qu'enfin, ces cotisations n'ont pas été déclarées l'impôt sur le revenu par M. X... ; que les sommes en cause constituent donc des avantages occultes au sens de l'article 111-c du code général des impôts et ont été bon droit réintégrées dans les bénéfices imposables l'impôt sur les sociétés ; Sur le crédit d'impôt pour dépenses de recherche : Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, les entreprises industrielles, commerciales ou agricoles imposées d'apr s leur bénéfice réel peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt raison des dépenses exposées pour la réalisation d'opération de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation de prototypes ou d'installations pilotes, dont la nature est définie l'article 49 septies F de l'annexe III du m me code ; que, par ailleurs, aux termes de l'article L.45-B du livre des procédures fiscales : "La réalité de l'affectation la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration des impôts, qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de redressement, tre vérifiée par des agents du minist re chargé de la recherche et de la technologie" ; Considérant qu' l'occasion de la vérification de la comptabilité de la S.A. SPIM, l'administration a remis en cause le crédit d'impôt recherche d'un montant de 322 946 F dont elle avait bénéficié au titre de l'exercice 1987 au motif que l'étude de marché réalisée ne constituait pas une opération de recherche ; que si aux termes de l'article L.45-B du livre des procédures fiscales précité, l'administration n'est nullement tenue de recourir aux services du minist re chargé de la recherche et de la technologie pour procéder au redressement litigieux pour lequel elle restait seule compétente, rien ne lui interdit de recueillir l'avis de ces services titre consultatif ; qu'ainsi, la circonstance que, postérieurement l'envoi de la confirmation des redressements, l'administration a cru utile de solliciter l'avis du minist re chargé de la recherche et de la technologie, qui s'est d'ailleurs, révélé défavorable la société, ce dont, en tout état de cause, la S.A. SPIM a été informée le 27 juillet 1990, soit antérieurement la mise en recouvrement de l'imposition, n'a pas eu pour effet d'entacher la procédure d'imposition d'irrégularité ; que la société n'établit pas que l'étude réalisée correspondrait des opérations de recherche scientifique et technique au sens des dispositions combinées des articles 244 quaterB du code général des impôts et 49 septies F de l'annexe III du m me code, en se bornant des allégations dépourvues de pi ces justificatives ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la S.A. SPIM est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué en date du 31 janvier 1995, le tribunal administratif de Châlons-sur-Marne a rejeté sa demande en tant qu'elle portait sur la réintégration de la prime de 300 000 F versée M. X... dans ses bénéfices de l'exercice 1987 ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à verser à la S.A. SPIM une somme de 5 000 F au titre des frais exposés et non compris dans les dépens, sur le fondement des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;Article 1 : La base d'imposition l'impôt sur les sociétés de la S.A. SPIM au titre de l'exercice 1987 est réduite d'une somme de 300 000 F.Article 2 : Il est accordé la S.A. SPIM la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 1987 procédant de l'article 1er ci-dessus.Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Châlons-sur-Marne en date du 31 janvier 1995 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arr t.Article 4 : L'Etat est condamné à verser à la S.A. SPIM une somme de 5 000 F au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel.Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la S.A. SPIM est rejeté.Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la S.A. SPIM et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.