CAA de NANTES, 1ère chambre, 24/11/2016, 15NT00085, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-11-24
Numéro : 15NT00085
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : Mme Sylvie  AUBERT
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : CABINET FIDAL (TOURS)

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Etablissements A...et fils a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la réduction des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009 à 2011. Par un jugement n° 1302605 du 12 novembre 2014, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 13 janvier et 28 juillet 2015, la SAS Etablissements A...et fils, représentée par MeC..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif d'Orléans du 12 novembre 2014 ; 2°) de prononcer la réduction des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009 à 2011 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'argumentation de l'administration fondée sur l'application combinée de dispositions du code général des impôts et du code de la sécurité sociale ne peut conduire à l'assujettissement des rémunérations versées à ses deux directeurs généraux à la taxe sur les salaires avant 2013 ; - en leur qualité de mandataires sociaux, ces deux dirigeants ne sont pas placés dans un lien de subordination à l'égard d'un employeur, selon la définition de ces deux notions par la documentation de base 5 L-141 n° 2 du 1er juin 1995 et 5-L-5-02 n° 3 du 12 septembre 2002 reprise au n° 20 du BOI-TPS-TS du 12 septembre 2012 et la jurisprudence de la Cour de cassation ; en outre, la réponse ministérielle n° 16525 (JO Sénat Q du 14 avril 2011) précise que la qualité de salarié d'un mandataire social ne peut résulter de son affiliation au régime de sécurité sociale ; - les rémunérations versées aux mandataires sociaux ne sont soumises à la taxe sur les salaires par aucun texte ; - son activité financière est limitée. Par un mémoire en défense, enregistré le 7 mai 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Aubert, - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public. 1. Considérant que la société par actions simplifiée (SAS) Etablissements A...et fils a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009 à 2011 résultant de la prise en compte, dans l'assiette de la taxe, des rémunérations versées à ses deux directeurs généraux ; qu'elle relève appel du jugement du 12 novembre 2014 par lequel le tribunal administratif a rejeté cette demande ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 231 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) et à la charge des personnes ou organismes (...), qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. " ; qu'il résulte des travaux parlementaires relatifs à l'article 10 de la loi du 30 décembre 2000 de finances pour 2001, dont sont issues ces dispositions, qu'en alignant l'assiette de la taxe sur les salaires sur celle des cotisations de sécurité sociale, le législateur a entendu y inclure les rémunérations des dirigeants de sociétés visés à l'article L. 311-3 du code de la sécurité sociale et notamment celles des présidents et dirigeants des sociétés par actions simplifiées ; que, par suite, le moyen de la société tiré de ce que les rémunérations de son président et de son directeur général étaient exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires dès lors que les dirigeants de sociétés n'ont pas la qualité de salariés au sens du droit du travail doit être écarté ; 3. Considérant que lorsque les activités d'une entreprise sont, pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, réparties en plusieurs secteurs distincts, la taxe sur les salaires doit être déterminée par secteur, en appliquant aux rémunérations des salariés affectés spécifiquement à chaque secteur le rapport d'assujettissement propre à ce secteur ; que, toutefois, la taxe sur les salaires des personnels concurremment affectés à plusieurs secteurs doit être établie en appliquant à leurs rémunérations le rapport existant pour l'entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total ; 4. Considérant que les fonctions de directeur général d'une société anonyme ou d'une société par actions simplifiée confèrent à leurs titulaires, en vertu de l'article L. 225-56 du code de commerce, les pouvoirs les plus étendus dans la direction de la société et que le président du conseil d'administration est investi, aux termes de l'article L. 225-51 du même code, d'une responsabilité générale ; que, s'agissant d'une société holding, ces pouvoirs s'étendent en principe au secteur financier, même si le suivi des activités est sous-traité à des tiers ou confié à des salariés spécialement affectés à ce secteur et si le nombre des opérations relevant de ce secteur est très faible ; que, toutefois, s'il résulte des éléments produits par l'entreprise que certains de ses dirigeants n'ont pas d'attribution dans le secteur financier, notamment lorsque, compte tenu de l'organisation adoptée, l'un d'entre eux est dépourvu de tout contrôle et responsabilité en la matière, la rémunération de ce dirigeant doit être regardée comme relevant entièrement des secteurs passibles de la taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, comme placée hors du champ de la taxe sur les salaires ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SAS Etablissements A...et fils, société holding mixte, a deux secteurs d'activité dont l'un, à caractère financier, comprenait, au cours des années 2009 à 2011, la gestion de dividendes et le placement de trésorerie en valeurs mobilières et l'autre, à caractère technique et administratif, avait pour objet la réalisation de prestations de services destinées à ses filiales ; qu'elle était soumise au titre de ce second secteur à la taxe sur la valeur ajoutée pour moins de 90 % de son chiffre d'affaires et était, de ce fait, passible de la taxe sur les salaires pour le secteur financier de son activité ; 6. Considérant qu'au cours des années 2009 à 2011, M. A...et Mme B...ont exercé les fonctions de directeur général ; que pour établir qu'ils n'avaient pas d'attributions dans le secteur financier, la société requérante fait valoir que leurs pouvoirs ne sont pas définis par l'article 21 de ses statuts de la même manière que ceux du président du comité de direction, lequel serait seul habilité à prendre des décisions dans ce secteur, qu'il résulte de son organigramme, d'une part, que M. A...s'occupe exclusivement de la partie technique des prestations qu'elle fournit à ses filiales et du suivi des chantiers et, d'autre part, que Mme B...est exclusivement chargée des ressources humaines, des questions administratives et de la comptabilité et, enfin, que le suivi comptable de son activité financière est assuré par la société A...Constructions qui lui facture cette prestation ; que, toutefois, il ne résulte pas de ses statuts que ses deux directeurs généraux étaient dépourvus de toute attribution dans le secteur financier ; que l'organigramme produit et l'assistance de l'une de ses filiales dans le suivi comptable de l'activité de son secteur financier ne l'établissent pas davantage ; que la circonstance que cette activité serait très faible n'est pas utilement invoquée ; qu'il suit de là que M. A...et Mme B...doivent être regardés comme ayant été concurremment affectés aux deux secteurs d'activité de la SAS Etablissements A...et fils ; que la société requérante n'est dès lors pas fondée à soutenir que leurs rémunérations n'entrent pas dans l'assiette de la taxe sur les salaires en application du 1 de l'article 231 du code général des impôts ; En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 7. Considérant que la SAS Etablissements A...et fils se prévaut du lien de subordination existant nécessairement entre un employeur et ses salariés, au sens du droit du travail, auquel se réfèrent le paragraphe 3 de l'instruction 5-L-5-02 du 12 septembre 2002, reprise au n° 20 du BOI-TPS-TS du 12 septembre 2012, et le n° 30 du BOI-TPS-TS-10-10 du 22 janvier 2014, reprenant en substance le paragraphe 2 de la documentation de base 5-L-121 du 1er juin 1995, pour soutenir que les rémunérations versées à des mandataires sociaux ne doivent pas être soumises à la taxe sur les salaires ; que la précision ainsi apportée par l'administration fiscale sur la définition de la notion d'employeur ne signifie pas qu'elle aurait ainsi expressément admis que les personnes qui n'ont pas la qualité d'employeur, faute d'avoir des salariés placés en situation de subordination, seraient en toutes circonstances exclues du champ d'application de la taxe sur les salaires ; qu'il suit de là que l'instruction et la documentation de base dont la société requérante se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne contiennent pas une interprétation de la loi différente de celle dont il est fait application ; 8. Considérant, en outre, qu'en se référant, dans le paragraphe 2 de la documentation de base 5 L-141 du 1er juin 1995 reprise au BOI-TPS-20-10, aux articles L. 136-2 et L. 242-1 du code de la sécurité sociale pour la détermination des règles d'évaluation des rémunérations imposables à la taxe sur les salaires, l'administration fiscale n'a pas davantage entendu limiter l'assiette de la taxe sur les salaires aux rémunérations relevant de ces deux articles et donner ainsi une interprétation de la loi différente de celle dont il est fait application ; 9. Considérant, enfin, que la SAS Etablissements A...et fils n'est pas fondée à se prévaloir de la réponse ministérielle n° 16525, publiée au Journal Officiel du Sénat du 14 avril 2011, qui ne se rapporte pas à la situation d'un directeur général au regard de la taxe sur les salaires mais à celle du gérant d'une société, associé à hauteur de 50 % des parts de cette société et employé par elle dans le cadre d'un contrat de travail, au regard du régime de l'assurance chômage ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SAS Etablissements A...et fils n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 11. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que la société demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SAS Etablissements A...et fils est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Etablissements A...et Fils et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 3 novembre 2016, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - Mme Aubert, président-assesseur, - Mme Bougrine, conseiller. Lu en audience publique, le 24 novembre 2016 Le rapporteur S. AubertLe président F. Bataille Le greffier C. Croiger La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 1 N° 15NT00085 2 1