Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 06/03/2007, 05VE01666, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2007-03-06
Numéro : 05VE01666
Président : Mme VETTRAINO
Rapporteur : Mme Dominique  BRIN
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : DUBAULT

Vu la requête, enregistrée le 19 août 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles sous le n° 05VE01666, présentée pour la SA BREA représentée par Mme Monique BAREA, liquidateur, demeurant 125, boulevard Henri Barbusse à Romainville (92230), par Me Dubault ; Elle demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 0008119 en date du 14 juin 2005 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise ne lui a accordé qu'une décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt, assorties des intérêts de retard, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1994, 1995, 1996 et 1997 ; 2°) de lui accorder la décharge de l'imposition restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le paiement de la somme de 3 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient qu'au regard de l'article L.57 du livre des procédures fiscales, la notification de redressement du 5 décembre 1997 n'est pas suffisamment motivée en ce qui concerne la détermination du montant des intérêts à réintégrer dans les résultats en tant que rémunération des avances consenties ; que, par ailleurs, pour déterminer le montant des droits supplémentaires d'impôt sur les sociétés, le service a retenu diverses bases d'imposition sans apporter de précision sur l'origine et les moyens de détermination de ces sommes ; qu'elle invoque les dispositions de la documentation de base 13 L.1513, n° 73 du 1er avril 1995 ; que c'est en vue de consolider la situation de sa filiale, la SCI MRB, que la société BREA lui a accordé des avances sans intérêt ; qu'il s'agit d'un acte de gestion normale ; que l'administration n'a pas établi que ces avances n'ont pas été consenties dans l'intérêt de la société BREA ; qu'à titre subsidiaire, le redressement devrait être limité à la fraction des intérêts correspondant à la part des droits dans la SCI MRB détenue par les autres associés que la société BREA ; que la provision pour dépréciation de créances représentant les avances consenties à la SCI MRB que la société BREA a inscrite au bilan de l'exercice clos en 1994 est justifiée ; qu'en effet, s'il y avait eu liquidation de la SCI MRB à la clôture de son exercice 1995, cette dernière aurait inévitablement dégagé une insuffisance d'actif net ; que la créance de la société BREA devrait rester douteuse à hauteur de 2 450 000 F ; que les droits supplémentaires d'impôt sur les sociétés ont été assortis d'intérêts de retard au taux de 0,75 % par mois ; que cet intérêt de retard constitue une sanction ; que l'administration, dans la notification de redressement, aurait dû opérer une distinction entre la quote-part de l'intérêt de retard uniquement destinée à réparer le préjudice pécuniaire subi par le Trésor et celle correspondant à une sanction devant être motivée ; que ceci résulte de la documentation de base 13 L. 1611, n° 1 du 1er juillet 2002 ; que, par suite, les intérêts de retard doivent être déchargés dans leur intégralité ; qu'à titre subsidiaire, il convient de limiter le montant des intérêts de retard au seul montant de l'intérêt légal tel qu'il était en vigueur au cours de la période concernée ; que l'article L. 247 du livre des procédures fiscales issu de l'article 35 de la loi de finances pour 2004 atteste bien de la coloration pénale des intérêts de retard ; ... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 février 2007 : - le rapport de Mme Brin, président assesseur ; - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Sur la motivation de la notification de redressement : Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de comptabilité de la société BREA portant sur les exercices clos les 30 juin 1994, 1995, 1996 et 1997, l'administration a regardé comme constituant un acte de gestion anormale l'octroi par cette société à sa filiale la SCI MRB d'avances sans intérêt et a refusé la déduction d'une provision pour dépréciation de créance ; Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : « L'administration adresse une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation » ; Considérant qu'il résulte de ce document que la notification de redressement en date du 5 décembre 1997, s'agissant du chef de redressement relatif à l'acte de gestion anormale, mentionne : « Il y a donc lieu de rapporter aux résultats le manque à gagner. Concernant le taux, il sera retenu la moyenne des taux de rendement brut à l'émission des obligations des sociétés privées » ; qu'elle précise en outre, pour chacun des exercices concernés, les modalités de calcul des rehaussements qui tiennent compte du montant de l'avance et du taux ainsi retenu ; que ces indications qui exposent, sur le point contesté, les éléments de droit et de fait de nature à justifier le principe et le mode de calcul du redressement envisagé, alors même que les premiers juges ont décidé de ramener à 4,5 % le taux de l'intérêt applicable, étaient suffisantes pour permettre à la contribuable de formuler utilement des observations ; qu'en se bornant à faire valoir, sur les autres points contenus dans ce document, que le service a retenu diverses bases d'imposition sans apporter aucune précision sur l'origine et les moyens de détermination de ces sommes, la requérante ne met pas la Cour en mesure d'apprécier la portée de ses allégations ; que, par suite, la société BREA n'est pas fondée à soutenir que la notification de redressement du 5 décembre 1997 serait insuffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales précité ; Considérant, d'autre part, que la requérante ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du même livre, le contenu du n° 73 de la documentation administrative de base 13 L. 1513, 1er avril 1995, dès lors qu'il porte sur la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société anonyme BREA, qui exerçait l'activité de bureau d'études et d'architecte, avait pour principaux associés les membres de la famille X ; qu'elle détenait 70 % des parts de la SCI MRB, elle-même propriétaire d'immeubles donnés à bail commercial ou d'habitation soit à la société BREA, soit aux membres de la famille X, soit à des sociétés détenues par eux ; En ce qui concerne les avances sans intérêt consenties par la société BREA à sa filiale la SCI MRB : Considérant que la société BREA a consenti à la SCI MRB des avances sans intérêt comptabilisées pour un montant de 3 820 135 francs au titre de l'exercice clos le 30 juin 1994 et de 3 518 042 francs au titre de chacun des trois exercices suivants ; que l'administration, estimant que la renonciation à percevoir les intérêts avait constitué un acte de gestion anormale de la part de la société BREA, a réintégré la somme représentative des intérêts dans ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés ; Considérant que les avances sans intérêt accordées par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que cette règle doit recevoir application même si le bénéficiaire de ces avances est une filiale de la société, hormis le cas où la situation des deux sociétés serait telle que la société-mère puisse être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à une filiale en difficulté ; Considérant, en premier lieu, que la requérante invoque la situation de difficulté de sa filiale dont elle détenait 70 % des parts sociales ; que si elle fait valoir que la SCI MRB a enregistré des pertes de 9 509, 70 247 et 83 344 francs durant les exercices clos respectivement en 1995, 1996 et 1997, elle ne conteste toutefois pas que l'actif net comptable de cette société était positif, ni ne démontre, comme il sera dit ci-dessous, que son actif net réel était surévalué ; qu'une telle situation ne saurait faire regarder la SCI MRB comme étant en difficulté ; que si la requérante soutient qu'elle a agi afin de préserver son renom et son crédit, elle n'apporte aucune justification sur ce point, alors que la SCI MRB n'était que son bailleur ; que, par suite, société BRÉA ne justifie pas avoir retiré de sa renonciation à percevoir les intérêts litigieux une contrepartie commerciale ou financière, ni avoir agi par là-même dans son intérêt propre ; Considérant, en second lieu, que si la requérante demande la limitation des redressements à proportion des parts non détenues par la société BREA dans le capital de la SCI MRB, soit 30 %, la renonciation aux intérêts en litige doit être regardée comme un acte de gestion anormale pour l'entièreté de leur montant sans qu'il y ait lieu de prendre en compte la proportion des parts détenues par la société-mère dans sa filiale ; Considérant qu'il suit de là que l'administration pouvait à bon droit décider de réintégrer les intérêts litigieux dans les résultats de la société BREA ; En ce qui concerne la réintégration d'une provision sur créance : Considérant que la société BREA a constitué au titre de l'exercice clos le 30 juin 1995 une provision d'un montant de 1 934 923 francs destinée à constater la dépréciation des créances représentatives des avances qu'elle détenait sur sa filiale la SCI MRB ; que l'administration a réintégré cette somme dans les résultats imposables de la société BREA à l'impôt sur les sociétés ; Considérant, en premier lieu, que la requérante, pour justifier cette provision, soutient que l'actif net de la SCI MRB était surévalué par rapport au montant probable du produit de la liquidation de cette société ; qu'elle s'appuie à cette fin sur les éléments d'un rapport d'expertise du 4 mars 1994 établi par un architecte expert près la Cour d'appel de Paris dont il ressort que la valeur vénale actualisée des biens immobiliers figurant à l'actif de la SCI MRB par rapport à leur valeur nette comptable serait telle qu'en cas de liquidation au 31 décembre 1995, cette société aurait été dans l'impossibilité de régler son passif par la réduction de son actif ; que, toutefois, il ressort de ce rapport que l'insuffisance d'actif alléguée résulte non d'une dépréciation des actifs immobilisés mais de la pratique d'abattements systématiques sur la valeur des immeubles libres, en raison de leur occupation, variant de 50 à 65 % ; qu'eu égard aux circonstances, d'une part, que certains des locaux d'habitation étaient occupés par les enfants X, codétenteurs de parts de la SCI MRB, qui lui versaient des loyers sous-évalués et, d'autre part, que la qualité des occupants des immeubles en cause - soit la société BREA, soit M. et Mme X ainsi que leurs enfants ou encore des sociétés détenues par eux - rendait incertain le versement d'une indemnité en cas d'aliénation des biens et que, dès lors que la requérante n'apporte aucune explication particulière sur la décote pratiquée, les taux des abattements appliqués ne sauraient être regardés comme établissant la réalité de la surévaluation de l'actif net de la SCI MRB ; que les documents produits devant la Cour relatifs à la cession en avril 2005 de droits sociaux concernant les SCPI Buroboutic et Elysées Pierre ne démontrent pas à eux seuls la dépréciation de l'ensemble des immeubles de la SCI MRB ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a procédé à la réintégration dont s'agit ; Considérant, en second lieu, que la requérante demande le maintien de la provision en raison du caractère douteux de la créance à concurrence de 2 450 000 francs, soit à hauteur de sa participation dans la SCI MRB ; Considérant qu'une créance à recouvrer ne peut faire l'objet d'une provision que si son recouvrement a été reconnu douteux ; qu'en raison du fait que les membres d'une société civile immobilière sont tenus des dettes de celle-ci à l'égard des créanciers, une créance sur une société de cette forme ne peut être réputée douteuse que si elle est reconnue comme telle à l'égard non seulement de la société elle-même mais aussi de ses membres ; qu'en l'espèce, d'une part, la surévaluation de l'actif net eu égard au produit probable d'une liquidation de la SCI MRB n'est pas établie et, d'autre part, il n'est pas allégué que la créance que la société BREA avait sur la SCI MRB fût d'un recouvrement douteux eu égard à la situation de ses membres, autres que la société BREA ; que le caractère douteux de la créance n'étant pas établi, la demande de la requérante ne peut qu'être rejetée ; Sur les intérêts de retard : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : « Le défaut ou l'insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou somme établis ou recouvrés par la direction générale des impôts donnent lieu au versement d'un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toute sanction. Cet intérêt n'est pas dû lorsque sont applicables les dispositions de l'article 1732 ou les sanctions prévues aux articles 1791 à 1825 F. Le taux de l'intérêt de retard est fixé à 0,75 % par mois. Il s'applique sur le montant des sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé. » ; Considérant que l'intérêt de retard institué par ces dispositions vise essentiellement à réparer les préjudices de toutes natures subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié ; Considérant, en premier lieu, que les intérêts de retard prévus au premier alinéa de l'article 1727 précité s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction ; que, par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir que le défaut de motivation sur ce point de la notification de redressement constituerait une irrégularité ; qu'en outre, elle ne peut, en tout état de cause, utilement invoquer la documentation administrative de base 13 L. 1611 n° 1 du 1er juillet 2002, dont d'ailleurs elle ne précise pas la teneur, dès lors qu'elle est postérieure à la mise en recouvrement des intérêts de retard en litige ; Considérant, en second lieu, qu'à titre subsidiaire la requérante demande que le taux des intérêts de retard mis à sa charge soit ramené à celui de l'intérêt légal en faisant valoir que le taux de l'intérêt de retard appliqué est disproportionné par rapport au préjudice réellement subi par le Trésor public ; qu'à cet égard, d'une part, n'est pas pertinente la référence au taux de l'intérêt légal qui ne reflète qu'imparfaitement le taux du marché monétaire, et, d'autre part, est sans incidence sur le taux de l'intérêt légalement applicable la possibilité offerte par l'administration par l'article L.247 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à compter de l'année 2004, de procéder à des remises à titre gracieux des intérêts de retard ; que, par suite, ces conclusions subsidiaires doivent être rejetées ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société BREA n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; que doivent, en conséquence, être rejetées les conclusions de la requête tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de la société BREA est rejetée. 05VE01666 2