Conseil d'Etat, 7 / 9 SSR, du 14 décembre 1983, 32471, mentionné aux tables du recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 7 / 9 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1983-12-14
Numéro : 32471
Président : M. de Bresson
Rapporteur : M. André
Commissaire du gouvernement : Mme Latournerie

VU LA REQUETE ET LE MEMOIRE, ENREGISTRES AU SECRETARIAT DU CONTENTIEUX DU CONSEIL D'ETAT LE 18 MARS LE 1ER JUILLET 1981, PRESENTES POUR M. X..., DEMEURANT ..., AU ... ... ET TENDANT A CE QUE LE CONSEIL D'ETAT : 1° ANNULE UN JUGEMENT, EN DATE DU 24 DECEMBRE 1980, PAR LEQUEL LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE NANTES A REJETE SA DEMANDE EN DECHARGE DES SUPPLEMENTS D'IMPOT SUR LE REVENU AUXQUELS IL A ETE ASSUJETTI POUR LES ANNEES 1969, 1970, 1971 ET 1972 ; 2° PRONONCE LA DECHARGE DES IMPOSITIONS CONTESTEES ; VU LE CODE GENERAL DES IMPOTS ; VU L'ORDONNANCE DU 31 JUILLET 1945 ET LE DECRET DU 30 SEPTEMBRE 1953 ; VU LA LOI DU 30 DECEMBRE 1977 ; CONSIDERANT QUE LA SOCIETE CIVILE IMMOBILIERE "B...", DONT M. X... DETIENT DEUX CENTS PARTS SUR 3 050, A DONNE A BAIL, PENDANT LES ANNEES 1969, 1970, 1971 ET 1972, A LA SOCIETE ANONYME "A..." UN IMMEUBLE SIS AU ..., ... A ... RUE ... ; QUE LA SOCIETE CIVILE A OPTE POUR L'ASSUJETTISSEMENT DE SES OPERATIONS A LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE PAR APPLICATION DE L'ARTICLE 260 DU CODE GENERAL DES IMPOTS ; QUE LE SERVICE A ESTIME QUE LES REVENUS NETS FONCIERS IMPOSABLES AU NOM DE CHAQUE ASSOCIE COMPRENAIENT LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE AYANT AFFECTE LES RECETTES LOCATIVES. QUE M. X... DEMANDE DECHARGE DES COMPLEMENTS D'IMPOT SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES, PUIS D'IMPOT SUR LE REVENU, QUI LUI ONT ETE ASSIGNES POUR CE MOTIF, AU TITRE DES ANNEES 1969 A 1972, SOIT AVANT L'ENTREE EN VIGUEUR DE L'ARTICLE 1ER DE LA LOI DU 7 JUIN 1977, CODIFIE A L'ARTICLE 33 QUATER DU CODE GENERAL DES IMPOTS, QUI DISPOSE QUE, POUR LA DETERMINATION DU REVENU FONCIER IMPOSABLE DES PERSONNES QUI SOUMETTENT LES LOYERS DE LEURS IMMEUBLES A LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE, LES RECETTES BRUTES AINSI QUE LES DEPENSES DEDUCTIBLES "SONT RETENUES POUR LEUR MONTANT HORS TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE" ; CONSIDERANT QU'IL EST CONSTANT QUE LA SOCIETE CIVILE IMMOBILIERE "B..." ETAIT AU NOMBRE DES SOCIETES VISEES PAR L'ARTICLE 1655 TER DU CODE GENERAL DES IMPOTS, DONT LE DEUXIEME ALINEA DISPOSE QUE : "... LES ASSOCIES ... SONT PERSONNELLEMENT SOUMIS A L'IMPOT SUR LE REVENU ... POUR LA PART DES REVENUS SOCIAUX CORRESPONDANT A LEURS DROITS DANS LA SOCIETE" ; QU'IL RESSORT DE CES DISPOSITIONS QUE LES MEMBRES DE LA SOCIETE DOIVENT, POUR L'APPLICATION DE L'IMPOT SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES OU DE L'IMPOT SUR LE REVENU, ETRE REGARDES COMME PROPRIETAIRES DES LOCAUX A LA PROPRIETE DESQUELS LEURS PARTS SOCIALES RESPECTIVES LEUR DONNENT VOCATION ET QU'ILS SONT IMPOSABLES, DANS LES MEMES PROPORTIONS, A RAISON DU PRODUIT DES LOCATIONS DE CES LOCAUX, DANS LA CATEGORIE DES REVENUS FONCIERS, DETERMINES CONFORMEMENT AUX ARTICLES 28 A 32 DU CODE GENERAL DES IMPOTS ; SUR L'APPLICATION DE LA LOI FISCALE : CONSIDERANT QU'AUX TERMES DE L'ARTICLE 28 DU CODE GENERAL DES IMPOTS : "LE REVENU FONCIER EST EGAL A LA DIFFERENCE ENTRE LE MONTANT DU REVENU BRUT ET LE TOTAL DES CHARGES DE LA PROPRIETE" ; CONSIDERANT QUE LE REQUERANT SOUTIENT, D'UNE PART, QUE LES LOYERS A RETENIR DANS LES RECETTES BRUTES S'ENTENDENT HORS TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE, DES LORS QUE CELLE-CI N'EST PAS ACQUISE PAR LE PROPRIETAIRE, QUI EN EST REDEVABLE ENVERS LE TRESOR ; QU'IL FAIT, D'AUTRE PART, VALOIR QUE LE MONTANT DE TAXE LITIGIEUX, AYANT ETE TOTALEMENT ABSORBE PAR LE CREDIT DE TAXE DONT IL DISPOSAIT AU TITRE DES TAXES AYANT GREVE LES ELEMENTS DU PRIX DE LOCATION, LA COMPENSATION AINSI OPEREE DEVRAIT ETRE REGARDEE COMME UN PAIEMENT CONSTITUANT UNE DEPENSE DU PROPRIETAIRE ET QUE LESDITES TAXES SERAIENT AU NOMBRE DES CHARGES DE LA PROPRIETE DEDUCTIBLES POUR LA DETERMINATION DU REVENU NET ; CONSIDERANT, EN PREMIER LIEU, QU'AUX TERMES DE L'ARTICLE 29 DU CODE GENERAL DES IMPOTS : "... LE REVENU BRUT DES IMMEUBLES OU PARTIES D'IMMEUBLES DONNES EN LOCATION EST CONSTITUE PAR LE MONTANT DES RECETTES BRUTES PERCUES PAR LE PROPRIETAIRE, AUGMENTE DU MONTANT DES DEPENSES INCOMBANT NORMALEMENT A CE DERNIER ET MISES PAR LES CONVENTIONS A LA CHARGE DES LOCATAIRES ET DIMINUE DU MONTANT DES DEPENSES SUPPORTEES PAR LE PROPRIETAIRE POUR LE COMPTE DES LOCATAIRES..." ; QU'IL RESULTE DES DISPOSITIONS COMBINEES DES ARTICLE 260 ET 283 DU MEME CODE QUE LE REDEVABLE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE EST LA PERSONNE QUI REALISE LES OPERATIONS IMPOSABLES, C'EST-A-DIRE, EN CAS DE LOCATION D'UN IMMEUBLE DESTINE A UN USAGE INDUSTRIEL ET COMMERCIAL, LE PROPRIETAIRE QUI DONNE CET IMMEUBLE A BAIL ET QUI A OPTE POUR L'ASSUJETTISSEMENT DE CETTE OPERATION A LA TAXE. QUE LE MONTANT DE LA TAXE QUE LE BAILLEUR DOIT, EN APPLICATION DE L'ARTICLE 289, FAIRE APPARAITRE D'UNE MANIERE DISTINCTE SUR LA FACTURE ETABLIE PAR LUI, EST ACQUITTE PAR LE LOCATAIRE ENTRE LES MAINS DU BAILLEUR ; QUE, NONOBSTANT LA CIRCONSTANCE QUE CE MONTANT POURRA, LE CAS ECHEANT, ETRE DEDUIT DES TAXES DONT LE LOCATAIRE EST LUI-MEME REDEVABLE, IL CONSTITUE, POUR LE LOCATAIRE, L'UN DES ELEMENTS DE LA SOMME, CONTRACTUELLEMENT CONVENUE, QU'IL VERSE A TITRE DE LOYER AU PROPRIETAIRE ET QUI EST ACQUISE A CE DERNIER ; QUE, DES LORS, LES RECETTES BRUTES DU PROPRIETAIRE DOIVENT ETRE CALCULEES TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE INCLUSE ; CONSIDERANT, EN SECOND LIEU, QUE, POUR L'ETABLISSEMENT DE L'IMPOT SUR LE REVENU, SEULES PEUVENT ETRE DEDUITES DES RECETTES BRUTES LES DEPENSES DU PROPRIETAIRE QUI SATISFONT A L'UNE ET A L'AUTRE DES DEUX CONDITIONS SUIVANTES, PREMIEREMENT AVOIR ETE DECAISSEES PAR LA PROPRIETAIRE LE REVENU NET IMPOSABLE DANS LA CATEGORI E DES REVENUS FONCIERS ETANT CALCULE D'APRES LES RESULTATS D'UNE COMPTABILITE DE CAISSE, C'EST-A-DIRE D'UN COMPTE RETRACANT NON LES CREANCES ET LES DETTES, MAIS LES ENTREES ET LES SORTIES DE FONDS, DEUXIEMEMENT ETRE DEDUCTIBLES, SOIT SUR LE FONDEMENT DES DISPOSITIONS PRECITEES DE L'ARTICLE 29 DU CODE EN TANT QUE DEPENSES SUPPORTEES PAR LE PROPRIETAIRE POUR LE COMPTE DES LOCATAIRES, SOIT SUR LE FONDEMENT DES DISPOSITIONS COMBINEES DES ARTICLES 13 ET 31, EN TANT QUE CHARGES DE LA PROPRIETE OU DEPENSES EFFECTUEES EN VUE DE L'ACQUISITION OU DE LA CONSERVATION DU REVENU ; QUE LE REGLEMENT D'UNE DETTE PAR VOIE DE COMPENSATION AVEC UNE CREANCE N'ENTRAINE PAS DE SORTIE DE FONDS ET NE PEUT, DES LORS, ETRE RETENUE PAR LA COMPTABILITE DE CAISSE. QU'AINSI, EN ADMETTANT MEME QU'IL SOIT POSSIBLE D'ASSIMILER A UNE COMPENSATION ENTRE CREANCE ET DETTE ENVERS LE TRESOR LE FAIT, POUR LE PROPRIETAIRE, DE DEDUIRE, EN APPLICATION DE L'ARTICLE 271, DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE DONT IL EST LUI-MEME REDEVABLE CELLE QUI A GREVE LES ELEMENTS DU PRIX DE LA LOCATION, CETTE COMPENSATION NE CONSTITUE PAS UN PAIEMENT DANS LE CADRE DE LA DETERMINATION DU REVENU FONCIER IMPOSABLE ET NE PEUT DONC ETRE PRISE EN COMPTE A CET EGARD ; QU'AU SURPLUS, LA DEDUCTION PREVUE A L'ARTICLE 271 SUSMENTIONNE EST UN DES ELEMENTS DE LA LIQUIDATION DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE DONT LE PROPRIETAIRE EST REDEVABLE ENVERS LE TRESOR, ET NON UN MODE DE PAIEMENT DE CETTE DERNIERE TAXE PAR LA VOIE DE LA COMPENSATION ; QU'AINSI, LES SOMMES DONT LA SOCIETE CIVILE IMMOBILIERE "B..." ETAIT REDEVABLE ENVERS LE TRESOR AU TITRE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE, QUI ONT ETE ENTIEREMENT "CONTREBALANCEES" PAR LES "CREDITS" DE TAXE DONT ELLE DISPOSAIT, ET QUI N'ONT DONC DONNE LIEU A AUCUNE SORTIE DE FONDS DE LA PART DU CONTRIBUABLE, NE REMPLISSENT PAS LA PREMIERE DES DEUX CONDITIONS ENONCEES CI-DESSUS. QUE, DES LORS, LES SOMMES DONT S'AGIT NE SAURAIENT ETRE DEDUITES DES RECETTES BRUTES, SANS QU'IL SOIT BESOIN D'EXAMINER SI LA SECONDE CONDITION EUT ETE REMPLIE DANS LA MESURE OU LE PROPRIETAIRE AURAIT EU A REVERSER AU TRESOR LA PARTIE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE NON ABSORBEE PAR SES CREDITS ; SUR L'APPLICATION D'UNE INSTRUCTION DU 4 AOUT 1977, EN VERTU DE L'ARTICLE 1649 QUINQUIES E DU CODE GENERAL DES IMPOTS : CONSIDERANT QU'AUX TERMES DE L'ARTICLE 1649 QUINQUIES E DU CODE GENERAL DES IMPOTS, APPLICABLE EN L'ESPECE : "IL NE SERA PROCEDE A AUCUN REHAUSSEMENT D'IMPOSITIONS ANTERIEURES SI LA CAUSE DU REHAUSSEMENT POURSUIVI PAR L'ADMINISTRATION EST UN DIFFEREND SUR L'INTERPRETATION PAR LE REDEVABLE DE BONNE FOI DU TEXTE FISCAL ET S'IL EST DEMONTRE QUE L'INTERPRETATION SUR LAQUELLE EST FONDEE LA PREMIERE DECISION A ETE, A L'EPOQUE, FORMELLEMENT ADMISE PAR L'ADMINISTRATION. LORSQUE LE REDEVABLE A APPLIQUE UN TEXTE FISCAL SELON L'INTERPRETATION QUE L'ADMINISTRATION AVAIT FAIT CONNAITRE PAR SES INTRUCTIONS OU CIRCULAIRES PUBLIEES ET QU'ELLE N'AVAIT PAS RAPPORTEE A LA DATE DES OPERATIONS EN CAUSE, ELLE NE PEUT POURSUIVRE AUCUN REHAUSSEMENT EN SOUTENANT UNE INTERPRETATION DIFFERENTE" ; CONSIDERANT QUE L'INSTRUCTION DE LA DIRECTION GENERALE DES IMPOTS, EN DATE DU 4 AOUT 1977, RELATIVE AUX MODALITES D'APPLICATION DU REGIME D'IMPOSITION DES REVENUS FONCIERS ISSU DE L'ARTICLE 1ER DE LA LOI DU 7 JUIN 1977, EST POSTERIEURE A LA MISE EN RECOUVREMENT DES IMPOSITIONS LITIGIEUSES, LAQUELLE A EU LIEU LE 9 AOUT 1974 ; QU'AINSI, LE REQUERANT N'EST PAS RECEVABLE A SE PREVALOIR, DE LADITE INSTRUCTION, ALORS MEME QUE CELLE-CI AURAIT PREVU QUE SES DISPOSITIONS SERAIENT SUSCEPTIBLES DE S'APPLIQUER A DES CONTRIBUABLES QUI EN AURAIENT DEMANDE LE BENEFICE AVANT LE 1ER JANVIER 1978 ; CONSIDERANT QU'IL RESULTE DE TOUT CE QUI PRECEDE QUE M. X... N'EST PAS FONDE A SOUTENIR QUE C'EST A TORT QUE, PAR LE JUGEMENT ATTAQUE, LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE NANTES A REJETE SA DEMANDE ; DECIDE : ARTICLE 1ER - LA REQUETE DE M. X... EST REJETEE. ARTICLE 2 - LA PRESENTE DECISION SERA NOTIFIEE A M. X... ET AU MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET.