Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 24/03/2016, 15MA02510, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-03-24
Numéro : 15MA02510
Président : M. BEDIER
Rapporteur : Mme Evelyne  PAIX
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : MOREAU

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. E... a demandé au tribunal administratif de Bastia de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010 ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1400150 en date du 16 avril 2015, le tribunal administratif de Bastia a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 19 juin 2015, les héritiers de M. E..., représentés par Me B..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du 16 avril 2015 du tribunal administratif de Bastia ; 2°) de prononcer la décharge demandée à concurrence de la somme de 341 844 euros. Ils soutiennent que : - M. E... a réalisé des opérations de construction vente au cours de l'année 2010 et a spontanément déclaré les revenus en résultant dans la catégorie des plus-values immobilières des particuliers ; les cessions ont fait l'objet d'actes notariés et la taxe sur la valeur ajoutée a été acquittée ; l'activité n'est, en tout état de cause, pas occulte ; le débat ne porte que sur la qualification du revenu ; - c'est à tort que l'administration fiscale et le tribunal ont retenu que les activités avaient un caractère commercial ; en décidant que les ventes opérées en 2010 avaient un caractère privé, M. E... a pris une décision de gestion opposable à l'administration ; - les opérations effectuées ont été dictées par un contexte économique impliquant pour les associés de la SCI Sasama le besoin de se procurer des liquidités à partir de leurs actifs de peur de les voir se dévaluer ; ils ont profité des opportunités qui leur ont été offertes ; M. E... lui-même n'a procédé à aucune opération de cession en 2009 ; Mme A..., son associée, en a réalisé une seule ; en 2010, M. E... a réalisé six opérations alors que son associée n'en a réalisé aucune ; la qualification retenue emporte des conséquences pour l'ensemble des associés alors que Mme A... n'a réalisé qu'une seule cession à titre personnel sur cette période ; - s'agissant des prélèvements sociaux, dès lors que les opérations ont un caractère purement patrimonial, les redressements devront également être abandonnés ; - en application de la doctrine administrative référencée BOI-CF-INF-10-20-10, n° 40, du 12 septembre 2012, la qualification d'activité occulte n'est pas retenue lorsque, comme c'est le cas de M. E..., les revenus ont été déclarés dans une mauvaise catégorie ; M. E... n'a aucunement eu pour volonté d'éluder l'impôt et ne s'est livré à aucune dissimulation ; - les versements effectués par Mme D... s'expliquent par la circonstance que M. E... a construit une maison pour elle au Maroc ; les fonds nécessaires à la réalisation de la maison ont été débloqués par M. E..., avancés par lui-même par l'intermédiaire de son notaire au Maroc et Mme D... l'a ensuite remboursé ; - la somme de 15 000 euros qui a été versée à M. E... par son frère constitue un prêt familial, lequel n'est soumis à aucun formalisme particulier. Par un mémoire en défense, enregistré le 21 octobre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués par les héritiers de M. E... ne sont pas fondés. Vu : - les autres pièces du dossier ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Paix, - et les conclusions de M. Maury, rapporteur public. 1. Considérant que M. E... a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2009 et 2010 ; qu'à l'issue de cet examen, l'administration fiscale a procédé à la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée ; qu'en outre, elle a estimé que M. E... avait exercé une activité occulte de construction vente de maisons individuelles, a évalué d'office les résultats de cette activité et a en conséquence taxé M. E... dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; qu'elle a également réintégré dans les bénéfices industriels et commerciaux de M. E... des revenus provenant de la SCI Sasama, dans laquelle M. E... détenait des parts ; qu'à la suite du décès de M. E..., survenu le 1er décembre 2014, ses héritiers demandent à la Cour d'annuler le jugement du tribunal administratif de Bastia du 16 avril 2015 qui a rejeté la demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. E... a été assujetti au titre des années 2009 et 2010 ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ; Sur le principe de l'imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux des profits immobiliers réalisés par M. E... : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales imposables selon (...) un régime de bénéfice réel (...), lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...) " ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article 35 du code général des impôts : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés. 1° bis Personnes qui, à titre habituel, achètent des biens immeubles, en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux (...) " ; que l'application de ces dispositions est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent, dès l'origine, d'une intention spéculative et présentent un caractère habituel ; 4. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que M. E..., qui était par ailleurs gérant de la SARL Maria Constructions située à Luciana et qui avait pour objet la construction et la vente de maisons, et gérant de la SCI Sasama ayant le même objet, et dont la compagne était également associée de la SARL Maria Constructions et de la SCI Sasama, a vendu, au cours de l'année 2010, six maisons individuelles édifiées par ses soins entre 2009 et 2010 ; que cette activité doit être regardée, compte tenu du nombre des opérations et de la période très brève au cours de laquelle elles ont été réalisées, comme ayant revêtu un caractère habituel et révélant une intention spéculative la plaçant dans le champ d'application des dispositions du 1° bis de l'article 35 du code général des impôts ; que si les héritiers du contribuable soutiennent que les cessions des immeubles seraient intervenues dans le cadre de la gestion du patrimoine privé de M. E..., cette argumentation ne saurait être sérieusement soutenue eu égard au nombre de ventes réalisées et alors, par ailleurs, que les deux sociétés dont M. E... assurait la gérance sont également intervenues pour construire et vendre des maisons individuelles ; que c'est donc à bon droit que le tribunal administratif de Bastia a considéré que l'activité ainsi développée constituait une activité commerciale et que les revenus issus de cette activité de construction vente ont été imposés par voie d'évaluation d'office dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; 5. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (...) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées au 1 de l'article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...) " et qu'aux termes de l'article 12 du même code : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année " ; 6. Considérant que M. E... était associé de la SCI Sasama à raison d'une part sur 3 725 en 2009 et de 3 801 parts sur les 7 725 composant la société en 2010 ; que cette société civile immobilière a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des années 2009 et 2010 à l'issue de laquelle l'administration fiscale a estimé qu'elle avait exercé une activité de construction vente, soumise aux bénéfices industriels et commerciaux ; que, de fait, il résulte de l'instruction que la SCI Sasama a acquis deux parcelles en vue de les diviser, d'y édifier des constructions et de les revendre, a réalisé quatre ventes au cours de la période correspondant aux années 2009 et 2010 et que les opérations auxquelles elle s'est livrée au cours de cette période de deux ans suffisent à conférer un caractère habituel et une intention spéculative à son activité ; que les bénéfices de la société étaient donc imposables en application des dispositions du 1° bis du I de l'article 35 du code général des impôts ; que, par suite, c'est à bon droit que le tribunal administratif de Bastia a rejeté la demande de M. E... tendant à la décharge des impositions, contestées seulement dans leur principe et non dans leur montant, résultant de la réintégration dans les revenus de ce dernier des sommes perçues à proportion de la qualité d'associé de la SCI Sasama ; Sur les revenus d'origine indéterminée : 7. Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, il appartenait à M. E..., régulièrement taxé d'office sur le fondement de l'article L. 69 du même livre, d'apporter la preuve de l'exagération des impositions mises à sa charge ; 8. Considérant, en premier lieu, que pour rejeter la contestation de M. E... relative à trois chèques de 22 000, 20 000 et 10 000 euros encaissés en 2009 et à un chèque de 21 282 euros encaissé en 2010, sommes taxées d'office en tant que revenus d'origine indéterminée, le tribunal administratif de Bastia a retenu que, si M. E... soutenait que ces sommes provenaient d'un remboursement effectué par une cliente pour laquelle il aurait réalisé une maison à Marrakech, avec des fonds issus d'une vente immobilière réalisée par lui au Maroc, il ne l'établissait pas par les seuls documents produits consistant en un acte de vente établi devant notaire pour la vente d'une maison et d'une procuration de la cliente n'indiquant à aucun moment que M. E...aurait été investi d'un pouvoir financier ; qu'en l'absence de tout élément nouveau sur ce point, il y a lieu de confirmer le jugement par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ; 9. Considérant, en second lieu, que le tribunal administratif de Bastia a rejeté l'argumentation du contribuable s'agissant d'un versement d'un montant de 15 000 euros effectué en 2009, dont celui-ci soutenait qu'il s'agissait d'un prêt familial de son frère ; qu'eu égard à l'absence de toute pièce nouvelle et de toute argumentation nouvelle, il y a lieu de confirmer également les motifs retenus par les premiers juges qui ont relevé à bon droit que la matérialité d'un mouvement de fonds correspondant au prêt familial allégué n'était justifiée par aucun élément ; Sur l'application des pénalités : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 10. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte (...) " ; 11. Considérant que, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives ; 12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. E... n'a pas porté à la connaissance d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce son activité de construction vente de maisons individuelles ; qu'il n'a pas souscrit de déclaration de revenu catégoriel relative à des bénéfices industriels et commerciaux ou de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée relative à cette activité, pas davantage qu'il n'a mentionné cette activité dans ses déclarations de revenu global ; que s'il a acquitté la taxe sur la valeur ajoutée exigible sur les imprimés n° 942, réservés à la mutation d'immeubles soumis à la taxe sur la valeur ajoutée, a effectué les cessions par acte notarié et a déclaré les plus-values réalisées lors des ventes immobilières en tant que plus-values de particulier prévues par le régime de l'article 150 U du code général des impôts, ces seules circonstances sont insuffisantes pour permettre de considérer que M. E...aurait commis une erreur en ne s'acquittant pas de ses obligations déclaratives, dès lors que l'intéressé était membre de plusieurs sociétés ayant pour objet la vente de maisons individuelles, qu'il a lui-même vendu plusieurs maisons avec sa compagne au cours de la période correspondant aux années 2007 à 2009 ainsi que six ventes en 2010, pour un montant total de 1 124 600 euros ; qu'il en résulte que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du caractère occulte de l'activité ainsi exercée ; que, par suite, les héritiers de M. E... ne sont pas fondés à demander la décharge de la majoration qui a été infligée à M. E... sur le fondement de l'article 1728 du code général des impôts ; En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative : 13. Considérant que les héritiers de M. E... ne sont pas fondés à demander le bénéfice de l'instruction administrative référencée BOI-CF-PGR-10-70 du 12 septembre 2012, selon laquelle " il est précisé que le délai spécial de reprise [pour activité occulte] ne peut s'appliquer, s'agissant d'une activité déterminée, à un impôt donné pour lequel le contribuable est défaillant lorsque celui-ci a souscrit, dans les délais, des déclarations au titre d'autres impôts concernant cette même activité ", qui, postérieure aux années d'imposition, est relative au délai de reprise en cas d'activité occulte et non aux pénalités de l'article 1728 du code général des impôts ; 14. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que les héritiers de M. E... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bastia a rejeté la demande de M. E... ; DÉCIDE : Article 1er : La requête des héritiers de M. E... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié aux héritiers de M. C... E...et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. Délibéré à l'issue de l'audience du 10 mars 2016, à laquelle siégeaient : - M. Bédier, président de chambre, - Mme Paix, président assesseur, - Mme Markarian, premier conseiller. Lu en audience publique, le 24 mars 2016. '' '' '' '' N°15MA02510 6