Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 16/12/2010, 09BX02064, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2010-12-16
Numéro : 09BX02064
Président : Mme TEXIER
Rapporteur : Mme Florence  MADELAIGUE
Commissaire du gouvernement : M. NORMAND
Avocat(s) : SEREE DE ROCH

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 24 août 2009, présentée pour M. et Mme Dominique A, demeurant ..., par Me Seree de Roch ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 0401517 en date du 26 mai 2009 du Tribunal administratif de Toulouse en tant qu'il n'a fait droit que partiellement à leur demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1997, 1998 et 1999 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 novembre 2010 : - le rapport de Mme Madelaigue, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Normand, rapporteur public ; Considérant que M. et Mme A ont fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant sur les années 1997, 1998 et 1999 ; qu'une vérification de comptabilité de l'activité d'agent commercial de Mme A portant sur l'année 1997 a également été engagée ; qu'à l'occasion de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle des époux A et des vérifications de comptabilité de la SARL Minoterie de Batigne et de la SARL immobilière du Sud-Ouest à Réalmont, l'administration a découvert que Mme A avait continué à exercer de manière occulte l'activité d'agent commercial et a procédé à un contrôle sur pièces de cette activité au titre de l'année 1998 ; que des redressements ont été notifiés, d'une part, selon la procédure de taxation d'office en matière de revenus d'origine indéterminée, d'autre part, selon la procédure contradictoire en matière de revenus catégoriels et de revenus de capitaux mobiliers ; que M. et Mme A ont saisi le Tribunal administratif de Toulouse d'une demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis en conséquence au titre des années 1997, 1998 et 1999 ; que par jugement en date du 26 mai 2009, le tribunal administratif leur a accordé la décharge des impositions auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1997 ; que M. et Mme A font appel de ce jugement en tant qu'il n'a fait droit que partiellement à leur demande ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur les fins de non-recevoir opposées par le ministre : Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne l'envoi de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié : Considérant que M. et Mme A soutiennent ne pas avoir reçu la charte des droits et obligations du contribuable vérifié avant l'engagement de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont ils ont fait l'objet et de la vérification de comptabilité de l'activité d'agent commercial exercée par Mme A, comme le prévoient les dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que l'avis concernant l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, en date du 23 juin 2000, et l'avis concernant la vérification de comptabilité, en date du 1er septembre 2000, mentionnaient explicitement qu'était jointe à ceux-ci la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; que cette mention figurait également sur les accusés de réception de ces avis ; qu'à supposer même que le document en cause ait, en réalité, fait défaut, les requérants n'établissent pas avoir accompli les diligences nécessaires pour en obtenir communication ; que l'administration fiscale doit, dès lors, être regardée comme ayant satisfait à l'obligation prévue par l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, le moyen tiré d'une prétendue méconnaissance dudit article doit être écarté ; En ce qui concerne l'octroi d'un délai supplémentaire pour répondre à la demande d'éclaircissements et de justifications : Considérant, d'une part, que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Toulouse a déchargé M. et Mme A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1997, correspondant aux revenus d'origine indéterminée notifiés pour cette même année ; que, par suite, et en l'absence d'appel incident sur ce point, il n'y a pas lieu d'examiner le moyen tiré de ce que l'administration n'aurait pas répondu à la demande d'un délai supplémentaire qu'ils avaient formulée le 5 novembre 2000, à la suite de la demande d'éclaircissements et de justifications du 5 septembre 2000 ; Considérant, d'autre part, que le défaut de réponse de l'administration à la demande de délai supplémentaire présentée à la suite de la demande d'éclaircissements et de justifications du 5 septembre 2000, qui concernait la seule année 1997, est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure de taxation d'office dont M. et Mme A ont fait l'objet au titre des années 1998 et 1999 ; qu'en outre, un délai supplémentaire de trente jours a été accordé le 5 avril 2001 à M. et Mme A pour répondre à la demande d'éclaircissements et de justifications que l'administration leur a adressée le 18 janvier 2001 ; En ce qui concerne la durée de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle : Considérant qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable : (...) Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L. 16 A. Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L. 16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger et en provenance directe de l'étranger (...) ; qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre : Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification (...) L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut normalement s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification ; que, cependant, lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration, ce délai peut être prorogé des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte courant dès le 61ème jour suivant la demande faite au contribuable par l'administration, sauf lorsque le contribuable a produit avant cette date les coordonnées exactes de l'intégralité de ses comptes, auquel cas le point de départ des délais ne court qu'à compter de la date à laquelle l'administration demande aux établissements teneurs de ces comptes que ces relevés lui soient remis ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A ont été informés de l'engagement d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle par un avis reçu le 24 juin 2000 pour les revenus des années 1997, 1998 et 1999 ; Considérant que, s'agissant de l'année 1997, la notification de redressements marquant la fin de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle est intervenue le 4 décembre 2000, soit avant l'expiration du délai d'un an visé à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ; Considérant que, s'agissant des années 1998 et 1999, l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle a été clos par l'envoi de la notification de redressements du 29 novembre 2001 ; Considérant que, d'une part, M. et Mme A n'ayant pas produit dans le délai de soixante jours courant à compter de la demande reçue par eux le 24 juin 2000, les coordonnées exactes de l'intégralité de leurs comptes bancaires, le point de départ des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte doit être fixé au 61ème jour qui suit la réception de l'avis de vérification ; que, d'autre part, l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, qui autorise la prorogation du délai pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger et en provenance directe de l'étranger, ne limite pas la prorogation du délai d'un an aux seuls chefs de redressements concernés par une demande de renseignements ; qu'ainsi, le délai d'un an prévu par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales a été régulièrement prorogé d'un délai supplémentaire de soixante-dix huit jours, courant du 61ème jour suivant la demande faite par l'administration aux contribuables de produire les relevés de compte les concernant, soit le 24 juin 2000, jusqu'à la date de réception des relevés de comptes dont ils n'avaient pas révélé l'existence, soit le 10 novembre 2000, auquel il convenait d'ajouter un délai supplémentaire accordé pour répondre à la demande d'éclaircissements et de justifications du 18 janvier 2001, soit trente jours, ainsi que le délai de douze mois et six jours qui s'est écoulé entre la demande d'assistance administrative adressée aux autorités espagnoles le 24 novembre 2000 et la notification de redressements du 29 novembre 2001 ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle aurait excédé la durée prévue par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne la mise en oeuvre de l'assistance administrative : Considérant, en premier lieu, que M. et Mme A soutiennent que les impositions en cause ont été établies selon une procédure irrégulière, faute pour l'administration de les avoir informés de ce qu'elle avait demandé l'assistance des autorités espagnoles ; que, toutefois, aucune disposition ne fait obligation au service d'informer les redevables de ce qu'il sollicite l'assistance administrative d'un autre Etat ; qu'en outre, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir de l'instruction publiée le 18 novembre 1997 sous le numéro 13 L-5-97 relative à la prorogation du délai de reprise, codifiée à l'article L. 188 A du livre des procédures fiscales, dont l'administration n'a pas fait application ; qu'il y a lieu, par adoption de ces motifs retenus à bon droit par les premiers juges, d'écarter le moyen présenté en appel par les requérants sur ce point ; Considérant, en second lieu, que s'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, l'administration n'est toutefois tenue à cette obligation qu'en ce qui concerne ceux des renseignements qu'elle a effectivement utilisés ; qu'en l'espèce, le vérificateur n'a pas utilisé les documents communiqués par les autorités espagnoles, d'ailleurs postérieurement à la notification de redressements, pour fonder les redressements qui n'avaient donc pas à être communiqués au requérant, ni même à être soumis au débat contradictoire ; En ce qui concerne le défaut d'envoi d'un avis de vérification de comptabilité : Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et Mme A et des informations obtenues dans le cadre des vérifications de comptabilité de la société Minoterie Batigne et de la société Immobilière du Sud-Ouest ont permis de constater que Mme A continuait à émettre des factures relatives à son activité individuelle d'agent commercial, de janvier à juin 1998, alors qu'elle avait déclaré avoir cessé cette activité le 24 décembre 1997 ; que cette activité n'ayant jamais été déclarée par Mme A constituait une activité occulte ; que, par suite, les dispositions précitées de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales font obstacle à ce que M. et Mme A fassent utilement valoir que la procédure aurait dû comporter l'engagement régulier d'une vérification de comptabilité en vue de l'imposition des revenus de l'année 1998 tirés de cette activité ; En ce qui concerne le défaut de mise en demeure : Considérant qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : Peuvent être évalués d'office : (...) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés, quel que soit leur régime d'imposition, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ; qu'aux termes de l'article L. 68 dudit livre : La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure ; Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure si le contribuable (...) ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce (...) ; qu'il résulte de l'instruction que Mme A n'avait déclaré, ni auprès d'un centre de formalités des entreprises ni auprès du greffe du tribunal de commerce, l'activité d'intermédiaire du secteur immobilier lors de la vente de fonds de commerce et l'activité non commerciale d'intermédiaire entre les boulangers et les minotiers pour la vente de la farine qu'elle continuait d'exercer de façon occulte en 1998 ; que, par suite, en application des dispositions précitées, l'administration n'était pas tenue de notifier à M. et Mme A une mise en demeure avant de mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office des résultats réalisés au titre de l'année en litige ; que le moyen ainsi soulevé doit dès lors être écarté ; En ce qui concerne l'insuffisante motivation des notifications de redressements et l'absence d'indication de la procédure suivie : Considérant qu'en se bornant à reproduire dans les mêmes termes les moyens présentés devant le tribunal administratif, relatifs à l'insuffisance de motivation des notifications de redressements et à l'absence d'indication de la procédure suivie, M. et Mme A ne critiquent pas utilement les motifs par lesquels les premiers juges ont écarté lesdits moyens et qu'il convient, dès lors, d'adopter ; Sur les pénalités : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressements du 29 novembre 2001 indique, de manière suffisante, les éléments de fait et de droit sur lesquels l'administration s'est fondée pour assortir de pénalités l'imposition des revenus d'origine indéterminée ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes du 1. de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant qu'en invoquant l'importance et la permanence des revenus d'origine indéterminée, que le contribuable ne pouvait ignorer, compte tenu de la position de dirigeant de Mme A dans la société Boulangerie Pâtisserie Plus, l'administration établit la volonté délibérée de M. et Mme A d'éluder une partie de l'impôt dû ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme ayant apporté la preuve de la mauvaise foi des intéressés ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Toulouse a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1997, 1998 et 1999 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 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