Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, du 28 février 2006, 03MA01257, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 4EME CHAMBRE-FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2006-02-28
Numéro : 03MA01257
Président : M. RICHER
Rapporteur : Mme Evelyne  PAIX
Commissaire du gouvernement : M. BONNET

Vu 1°/ la requête, enregistrée le 23 juin 2003, sous le n° 03MA01257, présentée par M. Jean-Paul X, demeurant ... M. Jean-Paul X demande à la Cour : - de réformer le jugement en date du 11 mars 2003 par lequel le Tribunal administratif de Nice a partiellement rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamées au titre des années 1989 à 1991 et du prélèvement social pour les années 1990 et 1991 ; - de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3.000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 janvier 2006 ; - le rapport de Mme Paix, rapporteur ; - et les conclusions de M. Bonnet, commissaire du gouvernement ; Vu les notes en délibéré présentées dans les deux instances par M. Jean-Paul X, enregistrées le 31 janvier 2006 ; Considérant que M. Jean-Paul X qui exerce la profession de marchand de biens a fait l'objet au titre de son activité professionnelle d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 1989, 1990 et 1991 ; que la société civile immobilière X, société civile de gestion dont M. Jean-Paul X est associé à 60 %, a fait l'objet de contrôles ayant entraîné des notifications de redressements au titre des années 1989 à 1991 portant sur des loyers non comptabilisés et des travaux effectués par un locataire et réintégrés dans le chiffre d'affaires et les résultats, et que les redressements ont été également notifiés aux associés de la société dans la catégorie des revenus fonciers ; que M. Jean-Paul X relève appel du jugement en date du 11 mars 2003 par lequel le Tribunal administratif de Nice n'a fait que partiellement droit à sa demande de décharge des redressements résultant du contrôle effectué sur la société ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE interjette également appel du même jugement en tant qu'il a fait droit aux conclusions de M. Jean-Paul X au titre de l'année 1989 ; Sur l'étendue du litige : Considérant que par décision en date du 13 janvier 2004, postérieure à l'introduction de la requête d'appel de M. Jean-Paul X, le MINISTRE DE L'ECONOMIE DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE lui a accordé le dégrèvement des sommes qui lui avaient été réclamées au titre du prélèvement social pour les années 1990 et 1991 ; que les conclusions de la requête de M. Jean-Paul X sont donc sur ce point sans objet ; Sur la régularité du jugement : Considérant que le Tribunal administratif de Nice a jugé que la procédure de redressement suivie avec la société était régulière, les notifications de redressements étant suffisamment motivées et la société ayant été suffisamment informée de l'ensemble des éléments sur lesquels s'était fondé le service ; qu'ainsi le jugement, qui n'était pas tenu de répondre à l'ensemble des arguments soulevés par M. Jean-Paul X au soutien de ses moyens est suffisamment motivé ; Sur le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE au titre de l'année 1989 : Considérant que lorsque l'administration entend, en application des dispositions du livre des procédures fiscales, procéder à un redressement, il lui appartient de mentionner, dans la notification de redressement, la nature de la procédure d'imposition qu'elle a décidé de suivre à cette fin ; que, toutefois, l'omission de cette mention ou l'erreur que cette dernière pourrait comporter n'entache pas d'irrégularité la procédure en cause lorsque cette omission ou erreur n'a pas eu pour effet de priver le contribuable de l'une des garanties de procédure dont il était en droit de bénéficier ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour accorder à M. Jean-Paul X la décharge des redressements qui lui ont été assignés au titre de l'année 1989, le Tribunal administratif de Nice a relevé que la notification de redressements en date du 29 septembre 1992 relative aux bénéfices industriels et commerciaux de l'année 1989 ne mentionnait pas la procédure mise en oeuvre ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que tant pour les redressements au titre de l'année 1989 faisant l'objet de la notification du 29 septembre 1992 en matière de bénéfices industriels et commerciaux que pour ceux visés par la notification du 14 décembre 1992 en matière de revenus fonciers, la procédure contradictoire a été effectivement utilisée ; que M. Jean-Paul X a été invité à produire ses observations, ce dont il a usé à la suite de chacune des notifications, et que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, incompétente en matière de revenus fonciers, a été saisie à sa demande en matière de bénéfices industriels et commerciaux ; que par ailleurs, M. Jean-Paul X n'indique pas précisément de quelle garantie il prétend avoir été privé ; que, par suite, le MINISTRE DE L'ECONOMIE DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Nice s'est fondé sur l'absence de mention de la procédure d'imposition suivie dans la notification de redressement du 29 septembre 1992 pour accorder la décharge des impositions contestées ; Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. Jean-Paul X, à l'exception de ceux qui ont été expressément rejetés par le jugement attaqué et qui ne sont pas repris en appel ; S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que les notifications de redressements en date des 29 septembre 1992 en matière de bénéfices industriels et commerciaux, et 14 décembre 1992 en matière de revenus fonciers mentionnaient la nature, le montant et les motifs des redressements envisagés ; que ces indications étaient suffisamment explicites et détaillées pour permettre à M. Jean-Paul X de présenter ses observations, ainsi qu'il l'a d'ailleurs fait par lettres des 7 octobre 1992, s'agissant des bénéfices industriels et commerciaux, et 14 décembre 1992 en matière de revenus fonciers ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'obligeait l'administration à mentionner dans ces notifications les articles du code des impôts sur lesquels les redressements étaient fondés ; qu'il en résulte que M. Jean-Paul X n'est pas fondé à soutenir que ces notifications seraient pour ce seul motif, insuffisamment motivées ; S'agissant du bien fondé des redressements au titre de l'année 1989 : Considérant, en premier lieu, que l'abandon de créances accordées par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. Jean-Paul X a acquis le 26 avril 1984 un immeuble situé au 2/4 rue Sacha Guitry à Nice , pour un prix de 4.676.000 F ; qu'il a revendu cet immeuble le 19 avril 1989 au même prix que celui d'acquisition à la SCI X détenue par lui même à 60 % et pour le reste par les membres de sa famille ; que la revente au bout de cinq ans et après réalisation de travaux de ce bien immobilier au même prix que celui d'acquisition ne s'est accompagnée d'aucune contrepartie pour lui et que la vente ainsi consentie à la société civile immobilière X a été considérée au terme d'un arrêt en date du 12 octobre 1999 de la cour d'appel d'Aix en Provence passé en force de chose jugée, comme l'ayant été dans son intérêt personnel ; qu'il en résulte que l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l'acte anormal de gestion ainsi commis par M. Jean-Paul X dans le cadre de son activité de marchand de biens, et par voie de conséquence du bien-fondé de la réintégration dans ses revenus de la minoration de prix ainsi consentie ; Considérant en second lieu que M. Jean-Paul X conteste également l'estimation retenue pour l'immeuble litigieux en soutenant que la valeur du m2 et la surface totale de l'immeuble auraient été majorés par l'administration fiscale ; que s'agissant du prix au m2 retenu, l'administration fiscale a ramené le prix initialement fixé à 7.089 F au m2 à 4.014 F au m2 conformément aux avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et par la commission de conciliation ; que M. X qui ne propose aucun autre élément d'appréciation, n'établit pas que la valeur ainsi retenue serait excessive ; qu'enfin l'administration fiscale soutient sans être contredite que la superficie retenue de 2 989 m² est conforme au rapport d'expertise ordonnée par le TGI de Nice lors d'une instance judiciaire opposant M. X au précédent propriétaire, la SA SEIT ; que dans ces conditions la production d'une attestation de superficie datée de 2001 et non contradictoire ne saurait suffire à établir que la superficie ainsi retenue serait erronée ; que dès lors les conclusions de M. Jean-Paul X tendant à la décharge des redressements provenant de la réintégration dans ses revenus de l'insuffisance de prix ainsi constatée doivent être rejetées ; Sur la requête de M. Jean-Paul X : Considérant que dans sa requête d'appel, M. Jean-Paul X ne contestait pas seulement la régularité du jugement attaqué, mais également la procédure d'imposition et le bien fondé de la réintégration de certaines sommes ; que dès lors l'appelant pouvait, en application des dispositions de l'article L. 199-C du livre des procédures fiscales, invoquer tout autre moyen jusqu'à la clôture de l'instruction ; que par suite la fin de non recevoir tirée par le MINISTRE DE L'ECONOMIE DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE de l'irrecevabilité partielle de la requête ne peut qu'être écartée ; S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : Considérant en premier lieu qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. » ; qu'il résulte de l'instruction que les notifications de redressements adressées par l'administration fiscale à la société civile immobilière X le 7 octobre 1993 s'agissant des loyers non déclarés et le 12 décembre 1994 s'agissant des travaux effectués par la société locataire étaient suffisamment précises pour permettre à la société d'engager valablement une discussion avec l'administration ; que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, relatif aux procédures d'imposition d'office est inopérant s'agissant de la procédure contradictoire de redressement ; qu'en outre s'il fait valoir qu'à la suite des notifications adressées à la société, M. Jean-Paul X a également été destinataire de deux notifications de redressements, en date des 7 octobre 1993 et 23 août 1995, ces notifications qui renvoyaient à celles effectuées à la société, et étaient accompagnées des extraits des notifications faites à celles-ci et étaient également suffisamment précises quant au fondement et au montant des redressements réclamés à M. Jean-Paul X ; qu'enfin contrairement à ce que celui-ci soutient, le montant des redressements cumulés des deux notifications de redressements des 7 octobre 1993 et 23 août 1995 est supérieur pour l'année 1991, aux impositions mises effectivement en recouvrement pour cette année ; Considérant en deuxième lieu qu'à la suite de la réponse faite par la société civile immobilière X à la notification de redressements qui lui avait été adressée le 7 octobre 1993, l'administration fiscale a répondu aux observations de la société contribuable le 23 novembre 1993 ; que par ailleurs la société avait été informée dès le 8 juillet 1993 de l'origine des renseignements obtenus par l'administration fiscale et y avait répondu le 20 juillet suivant ; que le vérificateur n'était dès lors pas tenu de répondre aux nouvelles observations de la société, en date du 20 décembre suivant, ces observations ne constituant que la suite de la discussion avec l'administration fiscale et non pas une demande de communication des documents obtenus auprès de la société Eurogastronomie ; que dans ces conditions, le moyen tiré par M. Jean-Paul X de l'irrégularité de la procédure de redressement doit être rejeté ; Considérant en troisième lieu que la circonstance que la procédure de vérification de comptabilité de la société civile immobilière X, précédemment menée au cours du premier trimestre 1993, ait été close par un avis d'absence de redressement n'interdisait pas à l'administration fiscale de procéder à un contrôle sur pièces de certains documents de la société, et ne saurait à elle seule révéler un détournement de procédure ; S'agissant du bien fondé des redressements : Considérant en premier lieu que si M. Jean-Paul X soutient qu'il appartenait à l'administration fiscale d'établir le montant des loyers redressés par elle au titre de chacune des années 1990 et 1991, celle-ci indique avoir réintégré dans les écritures de la société des loyers versés par la société Eurogastronomie, pour des montants de 921.123 F HT au titre de l'année 1990 et de 1.634.193 F HT au titre de l'année 1991, sur la base des éléments communiqués par cette dernière société, alors que tant la société X que ses associés contestent ces sommes, et soutiennent que le loyer annuel imposé ne pouvait s'élever à ces montants compte tenu du loyer prévu par les contrats de bail, et de la circonstance qu'en l'absence de reliquat d'une année ou paiement anticipé d'une autre année, la société X n'a pu encaisser plus que 897.000 F HT au titre de l'année 1990 et 882.750 F HT au titre de l'année 1991 ; qu'est produite à l'appui de ces affirmations, une photocopie des contrats de bail qui ont été conclu ; que dès lors l'administration fiscale, qui ne formule pas de critique utile sur la valeur probante de ces documents et ne produit pas de justificatifs des chiffres avancés, ne saurait être regardée comme apportant la preuve du bien fondé des sommes ainsi réintégrées ; qu'il en résulte que le requérant est fondé à demander la décharge des redressements résultant de la différence entre les loyers réintégrés par l'administration fiscale et les loyers dont il admet les montants, soit 897.000 F HT au titre de l'année 1990 et 882.750 F HT au titre de l'année 1991 ; qu'il en résulte une réduction de la base d'imposition de l'impôt sur le revenu, soit 24.123 F HT pour 1990 et 751.443 F HT pour 1991 ; que par suite M. Jean-Paul X est fondé à demander la décharge par voie de conséquence, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1990 et 1991 en proportion de ses parts dans la société ; Considérant en second lieu que la société civile immobilière X a conclu avec la société Eurogastronomie un contrat de bail en date du 12 avril 1988 prévoyant notamment que des travaux de l'ordre de 9.000.000 F normalement à la charge du bailleur seraient effectués par la société bailleresse ; que si ce contrat a été ultérieurement annulé et remplacé par un nouveau bail en date du 6 juin 1991, une telle circonstance n'a pas d'incidence sur la qualification à donner à l'attribution gratuite à la société propriétaire des constructions et aménagements effectués par les preneurs, qui constitue, dans les conditions où elle a été prévue, un complément de loyer pour le bailleur ; que le montant de cet avantage représente, pour la société propriétaire, un revenu foncier imposable au titre de l'année où celle-ci en a eu la disposition ; que dès lors c'est à bon droit que les travaux effectués par la société Eurogastronomie ont été réintégrés dans les revenus fonciers de la société civile immobilière X au titre de l'année 1991, nonobstant la circonstance qu'un autre bail a remplacé le précédent ; que c'est donc à bon droit que M. Jean-Paul X a été imposé à raison de sa participation dans la société du fait de la perception de ces revenus ; que s'il soutient que la prise en considération par les premiers juges, qui ont admis de ne prendre en compte que la valeur des travaux effectivement réalisés, des justificatifs produits en première instance pour un montant de 95.997,15 euros serait erronée, lesdits travaux devant être évalués au 31 mars 1991, date à laquelle ils sont revenus dans le patrimoine de la société civile immobilière, la société ne fournit aucun élément chiffré permettant d'établir ses prétentions ; qu'au surplus, à défaut de précision sur la nature exacte et l'ampleur des travaux réalisés ceux-ci ne peuvent en tout état de cause être admis en déduction au sens de l'article 31-1 1° du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le Tribunal administratif de Nice a accordé à M. Jean-Paul X la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1989 ; que par ailleurs M. Jean-Paul X est seulement fondé à demander la réduction de sa base d'imposition à raison de la réduction de la base des revenus fonciers de la SCI X, et compte tenu de sa participation dans cette société ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce de faire droit aux conclusions présentées par M. Jean-Paul X et de condamner le MINISTRE DE L'ECONOMIE DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE à lui payer la somme de 500 euros ( cinq cents euros ) ; DECIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. Jean-Paul X tendant à la décharge du prélèvement social au titre des années 1990 et 1991 et, en ce qui concerne l'impôt sur le revenu à concurrence des sommes de 1.287,80 euros ( mille deux cent quatre vingt sept euros et quatre vingt centimes ) au titre de l'année 1990, et de 8.692,49 euros ( huit mille six cent quatre vingt douze euros et quarante neuf centimes ) au titre de l'année 1991. Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. Jean-Paul X a été assujetti au titre de l'année 1989 sont remises à sa charge. Article 3 : L'imposition sur le revenu de M. Jean-Paul X au titre des années 1990 et 1991 est réduite en conséquence de la réduction de la base, de 24.123 F HT pour 1990 et 751.443 F HT pour 1991 des revenus fonciers de la SCI X, à proportion de la participation de 60 % de M. Jean-Paul X dans la SCI X. Article 4 : Le jugement du 11 mars 2003 du Tribunal administratif de Nice est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : L'Etat est condamné à payer à M. Jean-Paul X la somme de 500 EUR ( cinq cents euros ) . Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Jean-Paul X est rejeté. Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean-Paul X et au ministre de l'économie des finances et de l'industrie. 03MA01257 03MA01564 8