Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 30/04/2015, 14NT01072, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-04-30
Numéro : 14NT01072
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : M. Franck  ETIENVRE
Commissaire du gouvernement : Mme WUNDERLICH
Avocat(s) : ATLANTIC JURIS

Vu le recours et les pièces complémentaires, enregistrés respectivement les 11 avril et 11 juin 2014, présentés par le ministre des finances et des comptes publics ; le ministre des finances et des comptes publics demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1112053 du 9 janvier 2014 en tant que le tribunal administratif de Nantes a accordé à M. et Mme B...la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2008, 2009 et 2010 correspondant à la réduction des bases d'imposition, dans la catégorie des traitements et salaires, à hauteur de 3 980,08 euros pour 2008, 9 759,09 euros pour 2009 et 6 175,78 euros pour 2010 ; 2°) de remettre à la charge de M. et Mme B...la somme de 5 377 euros que l'administration leur a restituée en exécution de ce jugement ; il soutient que : - l'exonération prévue par les dispositions du 5° du I de l'article 81 quater du code général des impôts est réservée aux heures supplémentaires ou temps de travail additionnel réalisés par les agents publics limitativement énumérés à l'article 1er du décret du 4 octobre 2007 ; le temps de travail additionnel réalisé par les praticiens hospitaliers à temps plein n'est pas mentionné dans cette liste et n'entre ni dans le champ de la loi du 21 août 2007 ni dans celui du décret du 4 octobre 2007 ; - les praticiens hospitaliers, s'ils contribuent à constituer le personnel des établissements publics de santé, ne sont pas des fonctionnaires titulaires ou des agents publics non titulaires relevant de la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986 ; leur statut relève des articles L. 6152-1 et R. 6152 1 et suivants du code de la santé publique qui les distinguent expressément de la fonction publique hospitalière ; - la volonté d'appliquer le dispositif aux praticiens hospitaliers, un temps exprimée au cours des travaux parlementaires, n'a pas été reprise dans le texte finalement adopté qui concerne les agents publics ; - à titre subsidiaire, les documents produits par M. B...ne permettent pas d'établir qu'il aurait perçu des éléments de rémunération pouvant bénéficier de l'exonération fiscale prévue au 5° du I de l'article 81 quater du code général des impôts ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 31 octobre 2014, présenté pour M. et Mme A...B..., par Me Tertrais, avocat, qui concluent au rejet du recours et à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ils soutiennent que : - M. B...est fondé à bénéficier de l'exonération fiscale prévue au 5° du I de l'article 81 quater du code général des impôts s'agissant des sommes qu'il a perçues pour temps de travail additionnel effectif ; les praticiens hospitaliers sont bien des agents publics ; - ils peuvent se prévaloir de l'illégalité, par la voie de l'exception, du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007 ; le pouvoir réglementaire a excédé ses attributions en excluant les praticiens hospitaliers du champ d'application de la loi alors qu'il ressort des débats parlementaires que le législateur les avait entendu inclure dans le dispositif d'exonération ; - le refus du bénéfice de l'exonération fiscale aux praticiens hospitaliers titulaires méconnaît le principe d'égalité devant l'impôt au sens de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ; d'une part, certains praticiens hospitaliers titulaires ont obtenu un dégrèvement, ce qui constitue une prise de position fiscale ; d'autre part, les praticiens hospitaliers contractuels bénéficient de cette exonération fiscale ; il n'existe aucune différence de situation entre ces deux catégories d'agents publics ; - la circulaire du 20 décembre 2007 ne peut leur être opposée ; - les attestations de l'employeur produites en première instance constituent une preuve suffisante de l'existence et du montant des rémunérations entrant dans le champ d'application de l'exonération ; en application de l'article 170 du code général des impôts, les bases d'imposition sont déterminées à partir de la déclaration du contribuable, sous le contrôle de l'administration ; un praticien hospitalier est dans l'impossibilité d'imposer à son employeur le respect de ses obligations déclaratives ; l'administration a induit ce dernier en erreur en estimant que les praticiens hospitaliers ne peuvent pas bénéficier de l'exonération ; il ne leur appartient pas de produire les bulletins de paie avec les mentions exigées par l'administration fiscale ni un document indiquant le nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires effectuées ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 12 mars 2015, présenté par le ministre des finances et des comptes publics ; il persiste dans ses conclusions par les mêmes moyens ; il soutient en outre que s'agissant de rémunérations déclarées initialement comme imposables à l'impôt sur le revenu, la seule production par le contribuable d'une attestation établie par l'employeur pour les besoins de la cause en indiquant uniquement un montant de rémunération "de temps de travail additionnel" n'est pas suffisante pour justifier que les sommes en cause correspondent effectivement à des rémunérations perçues à titre d'indemnités forfaitaires pour travail additionnel accompli au-delà des obligations de service hebdomadaires alors que le décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007 portant application aux agents publics de l'article 1er de loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 précise que l'exonération fiscale est subordonnée "à la mise en oeuvre par l'employeur de moyens permettant de comptabiliser de façon exacte les heures supplémentaires ou le temps de travail additionnel effectivement accomplis ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 1er avril 2015, présenté pour M. et Mme B...; ils persistent dans leurs conclusions par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la santé publique ; Vu la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986 ; Vu la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 modifiée ; Vu le décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007 modifié ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 avril 2015 : - le rapport de M. Etienvre, premier conseiller, - les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public, - et les observations de Me Tertrais, avocat représentant M. et Mme B...; Vu la note en délibéré, enregistrée le 16 avril 2015, présentée pour M. et Mme B...; 1. Considérant que M. A...B..., praticien hospitalier du centre hospitalier départemental de la Vendée, qui avait déclaré, dans la catégorie des traitements et salaires, les montants de 89 006 euros, 85 881 euros et 80 740 euros au titre de l'impôt sur le revenu des années 2008, 2009 et 2010, a demandé, les 31 août 2011 et 12 décembre 2011, à l'administration fiscale que les sommes de 4 712,47 euros, 7 728,60 euros et 5 442,42 euros perçues selon lui pour paiement d'heures supplémentaires soient exonérées de l'impôt sur le revenu sur le fondement des dispositions du 5° du I de l'article 81 quater du code général des impôts et demandé, en conséquence, la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre de ces trois années ; que, par jugement du 9 janvier 2014, le tribunal administratif de Nantes a donné satisfaction sur ce point à M. et Mme B...; que le ministre des finances et des comptes publics relève dans cette mesure appel de ce jugement ; Sur le bien-fondé des impositions : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 81 quater du code général des impôts alors en vigueur : "I.- Sont exonérés de l'impôt sur le revenu : (...) / 5° Les éléments de rémunération versés aux agents publics titulaires ou non titulaires au titre, selon des modalités prévues par décret, des heures supplémentaires qu'ils réalisent ou du temps de travail additionnel effectif ; (...) / II.- L'exonération prévue au premier alinéa du I s'applique : (...) 3° Aux éléments de rémunération mentionnés au 5° du I dans la limite des dispositions applicables aux agents concernés (...)" ; qu'il résulte des termes mêmes de ces dispositions que l'exonération de l'impôt sur le revenu s'appliquait à l'ensemble des agents publics titulaires ou non titulaires ; que, les praticiens hospitaliers à temps plein ou à temps partiel, qui ont la qualité d'agent public, entraient donc dans le champ de cette exonération de l'impôt sur le revenu, alors même qu'ils ne sont pas régis par la loi du 9 janvier 1986 portant dispositions statutaires relatives à la fonction publique hospitalière ; que, dès lors, contrairement à ce que soutient le ministre, les dispositions précitées de l'article 81 quater du code général des impôts s'appliquaient aux praticiens hospitaliers à temps plein des hôpitaux publics ; 3. Considérant toutefois qu'il résulte de ces mêmes dispositions que le législateur a renvoyé à un décret pour la définition des modalités selon lesquelles étaient pris en compte les éléments de rémunération versés aux agents publics titulaires ou non titulaires au titre des heures supplémentaires qu'ils réalisaient ou de leur temps de travail additionnel effectif ; qu'en vertu des dispositions de l'article 2 du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007, l'exonération prévue par la loi est subordonnée à la mise en oeuvre par l'employeur de moyens permettant de comptabiliser de façon exacte les heures supplémentaires ou le temps de travail additionnel ainsi qu'à l'établissement par celui-ci, éventuellement sur support dématérialisé, d'un document indiquant, par mois civil, ou pour les agents dont le cycle de travail excède un mois, à la fin de chaque cycle et pour chaque salarié, le nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires travaillées effectuées au sens de l'article 1er du décret et la rémunération y afférente ; 4. Considérant que M.B..., praticien hospitalier employé à temps complet par le centre hospitalier départemental de la Vendée, a produit, en première instance, une attestation établie le 14 novembre 2011 par le directeur des affaires médicales de ce centre hospitalier, accompagnée de ses bulletins de salaire, certifiant qu'il a effectué au titre des années d'imposition litigieuses des heures en plages additionnelles ayant donné lieu à rémunération pour des montants nets, respectivement, de 3 980,08 euros pour 2008, 9 759,09 euros pour 2009 et 6 175,78 euros pour 2010 ; que ces documents n'indiquent cependant pas de manière détaillée le nombre d'heures supplémentaires réalisées par l'intéressé, contrairement aux exigences posées par les dispositions de l'article 2 du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007 ; que la circonstance que M. B...n'a pu obtenir de son employeur un document plus précis est inopérante ; qu'au surplus, il ne résulte pas de l'instruction que l'employeur de M. B...ait mis en oeuvre des moyens de contrôle permettant de comptabiliser de façon exacte les heures supplémentaires ou le temps de travail additionnel effectivement accomplis comme l'exigent les dispositions de l'article 2 du décret du 4 octobre 2007 ; que c'est dès lors à tort que les premiers juges ont estimé que les sommes dont il s'agit devaient être exonérées de l'impôt sur le revenu au titre des années en litige en application des dispositions précitées du 5° du I et du 3° du II de l'article 81 quater du code général des impôts ; 5. Considérant qu'il appartient à la Cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme B...; 6. Considérant que M. et Mme B...ne peuvent utilement se prévaloir, sur le terrain de la loi fiscale, de ce que des dégrèvements auraient été accordés à d'autres praticiens hospitaliers ; que les copies des avis de dégrèvement qu'ils produisent, non motivés, ne sauraient par ailleurs constituer une prise de position formelle dont ils pourraient se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; 7. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre des finances et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'article 1er du jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a réduit les bases de l'impôt sur le revenu de M. et Mme B...au titre des années 2008 à 2010 et leur a accordé la restitution des cotisations d'impôt sur le revenu correspondant à ces réductions ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 8. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, verse à M. et Mme B...la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : L'article 1er du jugement du tribunal administratif de Nantes en date du 9 janvier 2014 est annulé. Article 2 : La demande de réduction présentée par M. et Mme B...devant le tribunal administratif de Nantes est rejetée. Article 3 : Les sommes de 3 980,08 euros, 9 759,09 euros et 6 175,78 euros sont respectivement réintégrées dans les bases de M. et Mme B...à l'impôt sur le revenu des années 2008, 2009 et 2010. Article 4 : Les cotisations d'impôt dont M. et Mme B...ont obtenu la décharge devant le tribunal administratif de Nantes sont remises à la charge de ces derniers. Article 5 : Les conclusions de M. et Mme B...tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à au ministre des finances et des comptes publics et à M. et Mme A...B.... Délibéré après l'audience du 9 avril 2015, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - Mme Aubert, président-assesseur, - M. Etienvre, premier conseiller. Lu en audience publique, le 30 avril 2015. Le rapporteur, F. ETIENVRE Le président, F. BATAILLE Le greffier, C. CROIGER La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' N° 14NT01072 2 1