Cour Administrative d'Appel de Versailles, 7ème Chambre, 17/04/2014, 11VE02709, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 7ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-04-17
Numéro : 11VE02709
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : Mme Céline  VAN MUYLDER
Commissaire du gouvernement : Mme GARREC
Avocat(s) : SELARL OBADIA & TONDINI

Vu la requête, enregistrée le 22 juillet 2011, présentée pour l'association ANGEPAH dont le siège est situé UES Les Séréniales 3, rue Victor Duruy à Saint Saturnin (72650), par Me Obadia, avocat ; L'association ANGEPAH demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0708613 en date du 4 juillet 2011 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie pour les exercices clos les 31 décembre 2002 et 2003 et des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003, mis en recouvrement le 26 juillet 2006 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions correspondantes et, subsidiairement de valoriser les prestations considérées comme réalisées en fonction des coûts validés par l'administration et de prononcer la décharge des impositions correspondantes à concurrence de 78 % concernant la convention de prestation et des deux tiers concernant la convention d'assistance ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; - l'administration a remis en cause la réalité de prestations réalisées par l'UES Les Séréniales, en application d'une convention de prestations de services et d'une convention d'assistance, en se fondant d'une part sur des constatations faites lors de la vérification c'est-à-dire en 2005 et non pendant la période vérifiée soit en 2002 et 2003 et, d'autre part, sur le témoignage de la directrice de l'établissement alors que celle-ci était en conflit avec le conseil d'administration, de sorte que ses propos ne peuvent être retenus ; - l'UES Les Séréniales a bien assuré les missions prévues par les contrats, à tout le moins, dans une proportion de 78 % concernant la convention de prestations et des deux tiers pour la convention d'assistance ; - l'administration a proratisé en ne prenant pas en compte l'importance des différentes prestations réellement assurées ; une pondération doit nécessairement être appliquée en fonction de l'importance en termes de coût et de travail entre les différentes prestations ; - la taxe sur la valeur ajoutée pouvait être déduite sur les prestations de l'UES Les Séréniales alors même qu'elle n'a été immatriculée au registre du commerce qu'en novembre 2001 dès lors qu'elle a factuellement été créée début 2001 ; - l'appréciation du caractère délibéré du manquement ne peut dépendre de la seule importance de des sommes en cause ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 avril 2014 : - le rapport de Mme Van Muylder, premier conseiller, - les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour l'association ANGEPAH ; 1. Considérant que l'association ANGEPAH, qui exploitait la maison de retraite de Champceuil, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003 ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a procédé à des redressements d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt ainsi qu'à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales à l'exception de l'impôt sur les sociétés et de la contribution additionnelle à cet impôt de l'année 2003 qui ont été taxés d'office selon la procédure prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ; que l'association ANGEPAH relève appel du jugement en date du 4 juillet 2011 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie pour les exercices clos les 31 décembre 2002 et 2003 et des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003, mis en recouvrement le 26 juillet 2006 ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que, par décision en date du 1er mars 2012, postérieure à l'introduction de la requête de l'association ANGEPAH, le directeur départemental des finances publiques de l'Essonne a prononcé le dégrèvement d'un montant total de 18 050 euros correspondant aux pénalités pour manquement délibéré auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2002 ; que la requête de l'association ANGEPAH est, dans cette mesure, devenue sans objet ; Sur le surplus des conclusions de la requête : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : S'agissant de l'impôt sur les sociétés et de la contribution additionnelle à cet impôt de l'année 2002 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003 : 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; 4. Considérant que la proposition de rectification en date du 27 juillet 2005 qui précise qu'elle concerne l'impôt sur les sociétés au titre de 2002 et la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003et les rectifications du résultat imposable et les droits rappelés au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, indiquent notamment que les honoraires versés à l'UES Les Séréniales sont partiellement injustifiés, les prestations prévues par les conventions la liant à cette société étant pour partie réalisées par le personnel de l'association ANGEPAH et précisent la proportion de prestations retenues et les honoraires considérés comme injustifiés ; qu'ainsi la proposition de rectification en date du 27 juillet 2005, dont la régularité, ainsi qu'il a été dit plus haut ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs, qui permet à la contribuable de présenter utilement ses observations, est suffisamment motivée ; S'agissant de l'impôt sur les sociétés et de la contribution additionnelle à cet impôt au titre de l'année 2003 : 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) " ; 6. Considérant que la proposition de rectification en date du 27 juillet 2005 indique les honoraires versés à l'UES Les Séréniales sont partiellement injustifiés, les prestations prévues par les conventions la liant à cette société étant pour partie réalisées par le personnel de l'association ANGEPAH et précisent la proportion de prestations retenues et les honoraires considérés comme injustifiés soit 50 % pour la convention de prestations et 70 % pour la convention d'assistance ; que ces pourcentages ont été appliqués aux coût rectifiés des honoraires dont les modalités d'évaluation sont mentionnés dans un tableau en page 16 de la proposition de rectification ; que, dans ces conditions, la proposition de rectification est suffisamment motivée au regard des dispositions précitées de l'article L.76 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne bien fondé des impositions : S'agissant de l'impôt sur les sociétés : Sur la remise en cause des charges déductibles : 7. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts rendu applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code: " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; 8. Considérant qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; 9. Considérant que, contrairement à ce que soutient l'association ANGEPAH, il ne résulte pas de l'instruction que le vérificateur se serait placé à la date des opérations de vérification pour contrôler les prestations contestées au titre des années vérifiées ; 10. Considérant que si l'association requérante fait valoir que le vérificateur s'est fondé sur les déclarations de la directrice de l'établissement alors que cette dernière était en confit avec l'association, cette circonstance, à la supposer établie, est sans incidence sur le bien fondé de l'imposition ; qu'en outre, il résulte de l'instruction que le débat oral et contradictoire a eu lieu avec le président de l'association et son administrateur judiciaire ; 11. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association ANGEPAH a signé une convention de prestations de service et une convention d'assistance avec l'UES Les Séréniales ; que ces conventions prévoyaient que la rémunération de ses prestations représenterait la quote-part des coûts exposés par l'UES Les Séréniales et correspondant aux prestations fournies à l'association augmentée d'une marge de 15 % avec un niveau minimum de 3,5 % du chiffre d'affaires total de l'association ; que l'association a réglé les honoraires facturés à hauteur de 3,5 % de son chiffre d'affaires pour chaque contrat, soit deux fois la somme de 91 089,90 euros hors taxes pour l'année 2002 et deux fois la somme de 94 560 euros hors taxe pour l'année 2003 ; que l'administration a toutefois, à partir de constatations effectuées sur place remis en cause la réalité d'une partie des prestations facturées sur le fondement de ces conventions ; qu'elle a apprécié les conditions d'exécution matérielle de chacune de ces prestations et déterminé si celles-ci étaient effectivement assurées par l'UES Les Séréniales ; que, concernant la convention de prestations de service, l'administration a estimé qu'une vingtaine des prestations sur les 36 prévues par ladite convention ont été réellement exécutées par la société prestataire et, concernant la convention d'assistance, qu' une vingtaine des missions sur les 27 prévues par ladite convention ont été réellement exécutées ; qu'elle a déterminé la part des prestations effectuées par rapport au coût total des honoraires prévu par les avenants aux contrats datés du 5 février 2002 qui évaluaient par postes les honoraires à la somme de 97 415 euros pour le contrat de prestations de services et à la somme de 82 153 euros pour le contrat d'assistance ; qu'elle a ainsi retenu une somme de 48 707 euros pour les charges relatives à la convention de prestations de services et une somme de 24 645 euros pour les prestations relatives à la convention d'assistance ; que si l'association ANGEPAH conteste la méthode d'évaluation des prestations réellement effectuées et l'absence de pondération en fonction de l'importance du coût et de la nature de chaque prestation, elle n'apporte aucun élément permettant de remettre sérieusement en cause l'évaluation de l'administration ; qu'ainsi, d'une part, pour l'année 2002, il ne résulte pas de l'instruction que les charges relatives aux prestations réellement assurées par la société prestataire seraient supérieures aux sommes retenues par l'administration et d'autre part, pour l'année 2003 l'association ANGEPAH n'établit pas l'exagération des impositions ; Sur la réintégration d'un passif injustifié : 12. Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 38 du code général des impôts dans sa rédaction applicable : " 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) 4. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. (... ) " ; 13. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit est applicable pour le calcul du bénéfice imposable, sauf si le contribuable est en droit de se prévaloir de l'une des exceptions prévues ; 14. Considérant que l'administration a notamment estimé que le solde créditeur du compte " fournisseur UES Les Séréniales ", à hauteur de 193 998,08 euros hors taxes, inscrit au bilan de clôture de l'exercice 2001 était injustifié ; que si, en application de la règle de correction symétrique des bilans et du principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit résultant des dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, elle aurait pu rehausser le résultat imposable de l'association de ce montant de passif injustifié au titre de l'exercice 2002, premier exercice non prescrit, elle ne pouvait, comme le soutient l'association requérante, procéder à la rectification au titre de l'exercice 2003 qui n'est pas le premier exercice non prescrit ; que l'association ANGEPAGH est, par suite, fondée à demander la décharge correspondant à ce passif injustifié ; S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée : 15. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 269 du code général des impôts : " La taxe est exigible : (...) c) Pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits (...) " ; qu'aux termes du I de l'article 271 du même code : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) " ; que lorsque l'administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en oeuvre la procédure de redressement contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté le redressement qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis n'était pas nécessaire à l'exploitation ; 16. Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II à ce code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de service ; que dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; que si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération ; 17. Considérant que si la société UES Les Séréniales a été immatriculée au registre du commerce en novembre 2001, l'administration a apporté des éléments suffisants permettant de remettre en cause la déductibilité d'une partie de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les prestations de la convention de prestations de service et celles de la convention d'assistance de l'UES Les Séréniales pour 2002 et 2003 ; que, dès lors, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du bien fondé des rappels afférents à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ; 18. Considérant que l'association ANGEPAH sollicite la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée déduite en 2001 par anticipation afférente à des prestations de service facturées avant le 1er janvier 2002 et réglées en 2002 par l'UES Les Séréniales ; que la taxe sur la valeur ajoutée déductible a toutefois été comptabilisée au cours de l'année 2001 et l'association ANGEPAH n'établit pas que la taxe n'aurait pas été récupérée ; 19. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'association ANGEPAH n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande relative à la décharge des impositions résultant de la réintégration d'un passif injustifié ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 20. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ; 21. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de l'association ANGEPAH présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de l'association ANGEPAH à hauteur de la somme totale de 18 050 euros s'agissant des pénalités pour manquement délibéré auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2002. Article 2 : L'association ANGEPAH est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt au titre de l'exercice clos en 2002 correspondant au passif injustifié à hauteur de 193 998 euros. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de l'association ANGEPAH est rejeté. '' '' '' '' N° 11VE02709 7