Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 28 juin 2002, 98NT02707, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2002-06-28
Numéro : 98NT02707
Rapporteur : M. GRANGE
Commissaire du gouvernement : Mme MAGNIER

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 18 décembre 1998, présentée pour M. et Mme X..., par Me SIMONNEAU, avocat au barreau de Tours ; M. et Mme X... demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 96-915 en date du 20 octobre 1998 par lequel le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1991 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 30 000 F au titre de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 juin 2002 : -le rapport de M. GRANGE, premier conseiller, -les observations de Me SIMONNEAU, avocat de M. et Mme X..., -et les conclusions de Mme MAGNIER, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. et Mme X... contestent la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1991 à la suite de la remise en cause par l'administration de déficits fonciers déduits de leur revenu global des années 1990 et 1991 à raison de dépenses qu'ils ont engagées pour la remise en état du domaine de la Bourdaisière dont ils étaient propriétaires à Montlouis-sur-Loire (Indre-et-Loire), et dont une partie était ouverte au public ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'il ressort du jugement que le tribunal s'est expressément prononcé, par des motifs suffisamment explicites, sur la contestation soulevée par M. et Mme X... concernant la déductibilité des dépenses relatives à l'acquisition d'animaux et de plantes utilisés pour l'aménagement du parc ; que, par ailleurs, il résulte de l'instruction que l'administration a pris en compte, en abandonnant le redressement correspondant au stade de la réponse aux observations du contribuable, la circonstance que les contribuables avaient personnellement payé des factures adressées à l'EURL CLB ; que le tribunal administratif a pu, par suite, sans commettre d'irrégularité, s'abstenir de répondre au moyen, qui était inopérant, soulevé par les requérants sur ce point ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, d'une part, qu'il ressort de l'examen des notifications de redressements adressées à M. et Mme X... le 22 décembre 1993 pour l'année 1990 et le 11 mai 1994 pour l'année 1991, que l'administration a indiqué, de manière précise et circonstanciée, la nature et les motifs des redressements envisagés, et la catégorie d'imposition ; qu'elle a précisé que les recettes seraient réparties entre deux secteurs d'activité distincts compte tenu du fait qu'une partie seulement du domaine était inscrite à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques et proposé une clé de répartition ; qu'elle a en outre explicité les raisons de la prise en compte d'une partie seulement des intérêts d'emprunts déduits, et exposé la méthode de détermination de la réintégration opérée à ce titre ; que ces notifications, alors même que l'argumentation du vérificateur serait, selon les requérants, entachée de contradictions, doivent être regardées comme suffisamment motivées au regard des exigences de l'article L.57 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elles mettaient les contribuables en mesure de présenter utilement leurs observations ; Considérant, d'autre part, qu'il ressort des pièces du dossier que le vérificateur a informé les contribuables dans la notification de redressements du 11 mai 1994 des conséquences financières des redressements, en application de l'article L.48 du livre des procédures fiscales ; qu'aucune disposition ne faisait obligation à l'administration d'indiquer, dans la réponse aux observations du contribuable du 29 août 1994 sur cette notification, les conséquences financières des redressements maintenus ; que cette abstention ne saurait constituer une violation des dispositions de l'article L.49 du même livre qui font obligation à l'administration de porter les résultats du contrôle effectué à la connaissance du contribuable ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne le régime d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : "L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés ... que possèdent les membres du foyer fiscal ... sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année donnée dans une catégorie de revenus ... Toutefois n'est pas autorisée l'imputation : ... 3° Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des cinq années suivantes ; cette disposition n'est pas applicable ... aux propriétaires de monuments classés monuments historiques, inscrits à l'inventaire supplémentaire ou ayant fait l'objet d'un agrément ministériel ... II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : 1° ter. Dans les conditions fixées par décret, les charges foncières afférentes aux immeubles classés monuments historiques ou inscrits à l'inventaire supplémentaire ..." ; Considérant qu'il ressort des pièces du dossier qu'un arrêté du 26 mars 1947 du ministre de l'éducation nationale, de la jeunesse, des arts et des lettres a inscrit à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques des parties du domaine de la Bourdaisière constituées par les communs, les douves, une ancienne chapelle, le parc avec une porte du XVIè siècle ; que si les requérants invoquent des courriers qui leur ont été adressés le 22 novembre 1994 par le Conservateur régional des monuments historiques d'Orléans, et les 30 janvier et 12 novembre 1996 et 6 août 1997 par le service départemental de l'architecture, ces correspondances n'ont pas eu pour objet, et n'auraient pu légalement avoir pour effet, d'étendre la portée de la décision d'inscription précitée ; que les intéressés ne peuvent utilement se prévaloir ni de ces lettres ni de la documentation administrative 5 B 2422 du 1er juillet 1988 dans les prévisions de laquelle ils n'entrent pas, pour soutenir que l'ensemble des éléments composant le domaine, et notamment le château qui y a été édifié au XIXè siècle et est dissociable du reste du domaine, bénéficierait du régime prévu par les dispositions précitées de l'article 156 du code général des impôts ; qu'ils ne peuvent davantage se prévaloir de la documentation administrative 5 B 2426 n° 77 du 15 juin 1993 qui, en tant qu'elle indique que les services des affaires culturelles sont tenus de s'assurer que l'exécution de travaux sur les parties non classées d'un édifice ne porte pas atteinte au caractère historique ou à la qualité architecturale du bâtiment, ne contient aucune interprétation formelle de la loi fiscale qui soit opposable à l'administration des impôts ; qu'il suit de là que l'administration était fondée à calculer distinctement les revenus fonciers déclarés par les contribuables, issus de la mise en valeur du domaine, selon qu'ils se rapportent aux parties inscrites de celui-ci, dont les déficits sont seuls susceptibles d'être imputés sur le revenu global en application du 3° du I de l'article 156 précité du code général des impôts, et ceux résultant de la mise en valeur des parties non protégées au titre de la législation des monuments historiques, dont il n'est pas allégué qu'elles auraient fait l'objet d'un agrément ministériel, et dont les déficits n'étaient imputables pour les années en litige que sur les revenus fonciers des cinq années suivantes ; que, par ailleurs, les charges foncières correspondant à la partie inscrite du domaine ne peuvent être directement déduites du revenu global en vertu du 1° ter du II de l'article 156, dans la mesure où ces charges ont été prises en compte dans l'évaluation des revenus fonciers ; En ce qui concerne les recettes : Considérant qu'il est constant que le domaine était partiellement ouvert à la visite pour un droit d'entrée unique donnant accès tant à des parties protégées au titre de la législation des monuments historiques qu'à des parties non protégées, et notamment à certaines pièces du château ; que l'administration a proposé de répartir les recettes déclarées à raison de 20 % pour la partie protégée, et 80 % pour la partie non protégée, en fonction de l'importance et de l'attractivité respectives de ces différents éléments ; qu'il est constant que les contribuables, qui étaient tenus d'établir eux-mêmes des déclarations séparées selon les régimes légaux applicables, n'ont pas proposé au cours des opérations de contrôle de clé de répartition plus précise, fondée sur des éléments objectifs vérifiables ; que la méthode utilisée par le vérificateur ne saurait être regardée comme sommaire ni radicalement viciée ; que la répartition proposée en appel en fonction des surfaces respectives de la partie du château ouverte au public (154 m5) et de l'ensemble du domaine (537 353 m5) ne peut être considérée comme plus pertinente ; En ce qui concerne les charges : Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts : I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) les dépenses de réparation et d'entretien, les frais de gérance et de rémunération des gardes et concierges, effectivement supportés par le propriétaire ; b) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ; b bis) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux professionnels et commerciaux destinés à faciliter l'accueil des handicapés, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction, ou d'agrandissement ; ... d) les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés ... ; Considérant, en premier lieu, que les dépenses engagées par M. et Mme X... pour agrémenter le parc du domaine de la Bourdaisière de différents animaux, tels que cerfs, daims ou paons, et de fleurs ou arbustes d'ornement, qui excèdent de simples dépenses d'entretien, doivent être regardées comme des dépenses d'amélioration qui, ne portant pas sur des locaux affectés à l'habitation, ne sont pas déductibles des revenus fonciers en vertu des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts ; que le moyen tiré de ce que ces aménagements auraient été réalisés en vue de rendre plus attrayante la visite de ce monument inscrit et celui tiré des définitions du code civil concernant les immeubles par destination sont inopérants ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a abandonné en réponse aux observations du contribuable le redressement portant sur la réintégration de factures établies au nom de l'EURL CLB mais payées directement par M. et Mme X... ; que, par suite, le moyen tiré de ce que ces paiements seraient justifiés est inopérant ; Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'une partie des communs a été donnée en location à l'EURL CLB pour les besoins de son activité commerciale ; que, par suite, les dépenses d'amélioration exposées pour l'aménagement de ces bâtiments, et qui ne sont pas destinées à faciliter l'accueil des handicapés, ne sont pas déductibles des revenus fonciers, en vertu du b bis) de l'article 31-I-1° du code général des impôts ; que les requérants ne justifient pas, comme ils en ont la charge, que ces dépenses constitueraient de simples dépenses de réparation ou d'entretien au sens du a) du même article ; que le moyen tiré de ce que les paiements correspondants auraient été effectués par M. et Mme X... est inopérant ; que si les requérants font état d'une consultation des services fiscaux de Tours en 1989, ils n'établissent pas que l'administration aurait alors pris une position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait qui lui soit opposable sur le fondement de l'article L.80 B du livre des procédures fiscales ; Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a admis la déductibilité des intérêts des emprunts contractés par les contribuables pour l'acquisition du domaine, en les répartissant selon des modalités non contestées, entre les revenus fonciers Amonuments historiques et les revenus fonciers ordinaires ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté leur demande ; Sur l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions susmentionnées font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. et Mme X... la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;Article 1er : La requête de M. et Mme X... est rejetée.Article 2 :Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.