Conseil d'État, 3ème et 8ème sous-sections réunies, 29/06/2011, 317234, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 3ème et 8ème sous-sections réunies
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2011-06-29
Numéro : 317234
Président : M. Philippe Martin
Rapporteur : Mme Fabienne Lambolez
Commissaire du gouvernement : Mme Emmanuelle Cortot-Boucher
Avocat(s) : SCP CELICE, BLANCPAIN, SOLTNER

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 16 juin et 10 septembre 2008 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SCP CROZAT-BARRAULT-MAIGROT, dont le siège est 2, place Casimir Périer, BP 4095, à Troyes (10018), agissant en qualité de liquidateur de la SOCIETE AM FINANCES, dont le siège est 24 rue de Vannes à Aix-en-Othe (10160) ; la SCP CROZAT-BARRAULT-MAIGROT demande au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler l'arrêt n° 06NC01480 du 10 avril 2008 par lequel la cour administrative d'appel de Nancy, faisant droit au recours du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, a annulé le jugement du 27 juillet 2006 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne déchargeant la société AM Finances des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt mis à sa charge au titre des exercices clos en 1994 et 1995 et remis à la charge de la société l'intégralité des impositions correspondantes ; 2°) réglant l'affaire au fond, de rejeter l'appel du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code de commerce ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 66-537 du 24 juillet 1966 ; Vu le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de Mme Fabienne Lambolez, Maître des Requêtes, - les observations de la SCP Célice, Blancpain, Soltner, avocat de la SCP CROZAT-BARRAULT-MAIGROT, agissant en qualité de liquidateur de la SOCIETE AM FINANCES, - les conclusions de Mme Emmanuelle Cortot-Boucher, rapporteur public ; La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Célice, Blancpain, Soltner, avocat de la SCP CROZAT-BARRAULT-MAIGROT, agissant en qualité de liquidateur de la SOCIETE AM FINANCES ; Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SA Textiles d'Aix, qui exerçait son activité dans l'industrie et le commerce de la bonneterie, a été constituée par acte sous seing privé du 9 novembre 1994 avec un capital social de 250 000 francs et immatriculée au registre du commerce et des sociétés le 21 novembre 1994 ; qu'elle a bénéficié, par acte du 25 novembre 1994, d'un apport partiel d'actif de la part de la société Maurice Agofroy, consistant en un établissement de fabrication de bonneterie et en divers droits incorporels relatifs à l'exploitation de cet établissement, dont la valeur nette a été fixée à la somme de 10 250 000 francs au 30 juin 1994, date de clôture du dernier exercice de la société apporteuse ; qu'en application de l'article 387 de la loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales alors en vigueur, devenu l'article L. 236-22 du code de commerce, l'opération a été soumise par les parties aux dispositions applicables aux scissions de sociétés, prévues par les articles 382 à 386 de la même loi, devenus les articles L. 236-16 à L. 236-21 du code de commerce ; que la convention d'apport stipulait que la société bénéficiaire reprendrait rétroactivement toutes les opérations actives et passives de l'exploitation du fonds transmis du 30 juin 1994 jusqu'au jour de la réalisation définitive de l'apport et que les éléments de passif de la société apporteuse seraient mis à la charge de la société bénéficiaire à cette même date ; que les assemblées générales extraordinaires des deux sociétés, qui se sont tenues le 28 décembre 1994, ont d'une part approuvé l'opération, d'autre part adopté une modification de la dénomination sociale de chacune des sociétés, la société apporteuse, SA Maurice Agofroy, devenant SA MD FINANCES, et la société bénéficiaire, SA Textiles d'Aix, reprenant la dénomination de SA Maurice Agofroy ; que, pour la détermination de l'impôt sur les sociétés dont elle était redevable à raison de l'exercice clos le 30 juin 1995, la SA Maurice Agofroy a calculé le bénéfice net de l'exercice d'après les résultats d'ensemble de ses opérations de toute nature, y compris les opérations liées à l'exploitation, par l'ancienne société Maurice Agofroy, du fonds apporté à la SA Textiles d'Aix entre le 1er juillet 1994 et le 28 décembre 1994 ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité portant, pour chacune des deux sociétés, sur la période comprise entre le 1er janvier 1994 et le 30 juin 1996, l'administration fiscale, en premier lieu, a remis en cause la prise en compte, dans les écritures de la SA Maurice Agofroy, des opérations liées au fonds apporté réalisées entre le 1er juillet et le 21 novembre 1994 et les a prises en compte pour la détermination du résultat de la SA MD FINANCES, en deuxième lieu, a taxé comme revenu distribué à la société bénéficiaire de l'apport le résultat rattachable aux actifs ayant fait l'objet de l'apport pour la période comprise entre le 1er juillet et le 20 novembre 1994, et, enfin, a remis en cause la déduction, par la société bénéficiaire de l'apport, des amortissements correspondant aux biens transférés ; que le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, par un jugement du 27 juillet 2006, a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés et des intérêts de retard mis à la charge de la SA MD FINANCES, entre-temps devenue SOCIETE AM FINANCES ; que toutefois la cour administrative d'appel de Nancy, sur appel du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, a remis ces impositions à la charge des deux sociétés par un arrêt du 10 avril 2008 ; que la SCP CROZAT-BARRAULT-MAIGROT, liquidateur de la SOCIETE AM FINANCES, se pourvoit en cassation contre cet arrêt ; Sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen du pourvoi ; Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 5 de la loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales, devenu l'article L. 210-6 du code de commerce : Les sociétés commerciales jouissent de la personnalité morale à dater de leur immatriculation au registre du commerce et des sociétés (...)/ Les personnes qui ont agi au nom d'une société en formation avant qu'elle ait acquis la jouissance de la personnalité morale sont tenues solidairement et indéfiniment responsables des actes ainsi accomplis, à moins que la société, après avoir été régulièrement constituée et immatriculée, ne reprenne les engagements souscrits. Ces engagements sont alors réputés avoir été souscrits dès l'origine par la société. ; qu'aux termes de l'article 372-2 de la même loi, devenu l'article L. 236-4 du code de commerce : La fusion ou la scission prend effet : /1° En cas de création d'une ou plusieurs sociétés nouvelles, à la date d'immatriculation, au registre du commerce et des sociétés, de la nouvelle société ou de la dernière d'entre elles (...) ; qu'enfin, aux termes de l'article 387, devenu l'article L. 236-22 du code de commerce : La société qui apporte une partie de son actif à une autre société et la société qui bénéficie de cet apport peuvent décider d'un commun accord de soumettre l'opération aux dispositions des articles 382 à 386 , devenus les articles L. 236-16 à L. 236-21 du code de commerce ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : Le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. (...) ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un bilan doit être établi à la date de clôture de chaque période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt et que ce bilan doit exprimer de manière régulière et sincère la situation de l'entreprise, telle qu'elle résulte à cette date des opérations de toute nature faites par l'entreprise ; que si, parmi ces opérations, figurent des contrats conclus avec des tiers dans le cadre d'une gestion commerciale normale, les conséquences de ces contrats pour l'entreprise, qu'il s'agisse des droits et des obligations résultant de leurs stipulations ou des profits et des charges entraînés par leur exécution, doivent donc être reprises dans le bilan établi à la date de clôture de la période au cours de laquelle les contrats ont été conclus, mais ne peuvent l'être dans le bilan précédent, expression de la situation de l'entreprise à une date à laquelle les contrats n'étaient pas encore conclus ; que, par suite, lorsqu'un effet rétroactif est attaché à ces contrats par la volonté des parties ou par la loi civile ou commerciale, les conséquences de cette rétroactivité peuvent affecter les résultats de la période au cours de laquelle de pareils contrats ont été effectivement conclus, mais ne peuvent en aucun cas conduire à rectifier ceux de la période précédente ; qu'en application des ces règles, pour la détermination des bénéfices imposables d'une société anonyme créée pour recevoir l'apport d'un fonds constituant une branche autonome d'activité détaché d'une société existante, le premier bilan dans lequel doivent être prises en compte les conséquences des stipulations de la convention d'apport est le bilan de clôture de l'exercice au cours duquel la société a été légalement constituée ; Considérant que les dispositions précitées de l'article 372-2 de la loi du 24 juillet 1966, telles que modifiées par la loi du 5 janvier 1988 relative aux fusions et aux scissions de sociétés commerciales, qui n'ont fait qu'expliciter, pour les besoins de la transposition de directives communautaires, la règle qui découlait déjà de l'article 5 de la même loi, selon laquelle lorsqu'une fusion ou une scission donne lieu à la création d'une société nouvelle, celle-ci jouit de la personnalité morale à compter de son immatriculation au registre du commerce et des sociétés, ne sauraient faire obstacle ni à ce que les parties à une opération entrant dans le champ d'application de l'article 372-2 donnent effet à l'opération à une date antérieure à celle à laquelle la personnalité de la société nouvelle est acquise, ni à ce que cet effet rétroactif soit pris en compte sur le plan fiscal, dans la limite du jour d'ouverture de l'exercice au cours duquel la société nouvelle a été immatriculée au registre du commerce et des sociétés, la convention rétroactive restant sans incidence sur le bilan de clôture du ou des exercices précédents de la société apporteuse ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la cour administrative d'appel de Nancy a commis une erreur de droit en jugeant que les dispositions du 1° de l'article 372-2 de la loi du 24 juillet 1966 font obstacle à la prise en compte de l'effet rétroactif stipulé par les parties à une opération de fusion ou de scission donnant lieu à la création d'une société nouvelle, pour la détermination des bases imposables de cette société ; que, par suite, la SCP CROZAT-BARRAULT-MAIGROT est fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque ; Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, en application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler l'affaire au fond ; Considérant, en premier lieu, que la SOCIETE AM FINANCES n'a contesté que les redressements notifiés au titre de la fixation au 21 novembre 1994 de la date d'effet de l'opération d'apport en litige, lesquels n'ont eu d'incidence que sur l'exercice clos en 1995 ; que dès lors, le ministre est fondé à soutenir qu'en accordant à la société la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt au titre de l'exercice clos en 1994 et de ceux qui correspondent à un redressement d'un montant de 7 817 francs notifié au titre de l'exercice clos en 1995 mais non contesté, le tribunal a statué au-delà des conclusions dont il était saisi ; Considérant, en deuxième lieu, que, contrairement à ce que soutient le ministre, le tribunal a répondu, en le jugeant inopérant, au moyen tiré de ce que l'article 372-2 de la loi du 24 juillet 1966, codifié à l'article L. 236-4 du code de commerce, faisait obstacle à ce que la SOCIETE AM FINANCES puisse se prévaloir des effets rétroactifs attachés à la convention d'apport partiel d'actif conclue avec la société Maurice Agofroy ; Considérant, en troisième lieu, qu'il y a lieu de prendre en compte, pour la détermination des résultats imposables à l'impôt sur les sociétés d'une société nouvelle créée par apport partiel d'actif, l'effet rétroactif que les parties ont entendu attacher à la convention d'apport, dans les conditions exposées ci-dessus ; qu'il est constant que, s'agissant de la société apporteuse, l'exercice précédant l'opération d'apport s'achevait le 30 juin 1994 et que la convention qui a prévu, à compter du 1er juillet 1994, la reprise par la société Textiles d'Aix devenue SA Maurice Agofroy, des profits et des charges résultant de l'exploitation de l'actif transféré a été définitivement conclue le 28 décembre 1994 ; qu'il résulte par ailleurs de l'instruction qu'aux termes de l'article 17 des statuts de la société Maurice Agofroy, l'exercice social commence le 1er juillet et finit le 30 juin et que l'article 21 prévoit qu' exceptionnellement, le premier exercice social a été fixé de façon à comprendre le temps écoulé depuis [l']immatriculation jusqu'au 30 juin 1995. En outre, les actes accomplis pour son compte pendant la période de constitution et repris par la société seront rattachés à cet exercice ; que, dans ces conditions, pouvaient être rattachées au résultat du premier exercice de la société Maurice Agofroy les opérations d'exploitation du fonds transmis réalisées entre la date du 1er juillet 1994 et la date de la réalisation définitive de l'apport, soit le 28 décembre 1994 et non, comme le soutient le ministre, les seules opérations réalisées pendant la période courant du 21 novembre 1994, date d'immatriculation au registre du commerce et des sociétés de la société Maurice Agofroy, et le 28 décembre 1994 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a accordé la décharge des impositions qui ont été assignées à la SOCIETE AM FINANCES au titre de l'exercice clos en 1994, et de celles qui correspondent au redressement d'un montant de 7 817 francs au titre de l'exercice clos en 1995 ; que le surplus de ses conclusions d'appel doit être rejeté ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la SCP CROZAT-BARRAUT-MAIGROT agissant en qualité de liquidateur de la SOCIETE AM FINANCES, de la somme de 5 000 euros au titre des frais exposés par elle devant le Conseil d'Etat et la cour administrative d'appel de Nancy et non compris dans les dépens ; D E C I D E : -------------- Article 1 : L'arrêt du 10 avril 2008 de la cour administrative d'appel de Nancy est annulé. Article 2 : Le jugement du 27 juillet 2006 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne est réformé en ce qu'il accorde à la SOCIETE AM FINANCES la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt, en droits et pénalités, assignés à la SOCIETE AM FINANCES au titre de l'exercice clos en 1994 et de celles qui correspondent au redressement d'un montant de 7 817 francs notifié au titre de l'exercice clos en 1995. Article 3 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt, en droits et pénalités, assignés à la SOCIETE AM FINANCES au titre de l'exercice clos en 1994 et celles qui correspondent au redressement d'un montant de 7 817 francs notifié au titre de l'exercice clos en 1995, sont remises à sa charge. Article 4 : Le surplus des conclusions d'appel du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est rejeté. Article 5 : L'Etat versera à la SCP CROZAT-BARRAUT-MAIGROT agissant en qualité de liquidateur de la SOCIETE AM FINANCES, une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 6 : La présente décision sera notifiée à la SCP CROZAT-BARRAUT-MAIGROT agissant en qualité de liquidateur de la SOCIETE AM FINANCES et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement.