Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3e chambre, du 26 mai 1998, 95BX01545, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1998-05-26
Numéro : 95BX01545
Rapporteur : A. de MALAFOSSE
Commissaire du gouvernement : D. PEANO

Vu le recours et le mémoire complémentaire enregistrés respectivement le 20 octobre 1995 et le 21 février 1996 au greffe de la Cour, présentés par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU PLAN ; Le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU PLAN demande à la Cour : 1 ) d'annuler le jugement en date du 10 juillet 1995 par lequel le tribunal administratif de Pau a accordé à M. X... la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée à laquelle il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1990 ; 2 ) de remettre à la charge de M. X... 104 879 F de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1988 et 46 016 F pour les années 1989 et 1990, ainsi que les pénalités correspondantes ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 avril 1998 : - le rapport de A. de MALAFOSSE ; - et les conclusions de D. PEANO, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : "Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel" ; que selon l'article 256 A du même code : "Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au troisième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes , leur situation au regard des autres impôts ou la nature de leur intervention ...les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités ...des professions libérales ou assimilées ..." ; qu'aux termes de l'article 261 dudit code : "Sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée : ...4 (professions libérales et activités diverses) 1 Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées ..." ; que le législateur a entendu ainsi exonérer uniquement les soins dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées par une disposition législative ou par un texte pris en application d'une telle disposition ; que l'article 2-1 de l'arrêté du 6 janvier 1962, pris pour l'application de l'article L. 372-10 du code de la santé publique, inclut dans la liste des "actes médicaux" qui "ne peuvent être pratiqués que par les docteurs en médecine", "d'une façon générale, tous les traitements dits d'ostéopathie" ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que les soins d'ostéopathie qui ne sont pas dispensés par des médecins sont soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant que l'administration a assujetti M. X..., qui possède le diplôme de masseur-kinésithérapeute et exerce son activité de façon libérale, à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1990 à raison des honoraires perçus en contrepartie des actes qui n'étaient pas remboursés par les organismes de sécurité sociale ; que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration qui, dans les notifications de redressements adressées au contribuable, avait motivé cet assujettissement en relevant notamment que l'intéressé ne pouvait pas revendiquer, pour les actes litigieux, le bénéfice de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 261-4-1 précitées du code général des impôts et n'était pas docteur en médecine, est recevable à invoquer en appel, sur le même fondement légal, le fait que M. X... exerce une activité d'ostéopathe ; Considérant que le requérant ne conteste pas exercer cette activité d'ostéopathe et ne pas être titulaire du diplôme de docteur en médecine ; que, par suite, en vertu des dispositions précitées, les soins d'ostéopathie dispensés par l'intéressé entrent dans le champ d'application de l'article 256 précité du code général des impôts et ne peuvent bénéficier de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 261-4-1 du même code ; qu'il s'ensuit que le ministre de l'économie et des finances est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a fait droit à la demande de M. X... tendant à la décharge de la taxe contestée, en se fondant sur le motif que les massages pratiqués par les masseurs-kinésithérapeutes entrent dans le champ d'application dudit article 261-4-1 ; qu'il appartient toutefois à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens invoqués par M. X... à l'appui de sa demande en décharge ; Considérant que, compte tenu de ce qui a été dit précédemment, les moyens tirés de ce que l'article 261-4-1 n'exclut pas de son champ d'application les actes qui ne sont pas remboursés par les organismes de sécurité sociale, de ce que l'administration n'a pas à rechercher la finalité, thérapeutique ou non, des soins prodigués, de ce que les soins dispensés par l'intéressé résultaient de prescriptions médicales et de ce qu'il était inscrit comme ostéopathe sur les listes de la direction départementale des affaires sanitaires et sociales, sont inopérants ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances est fondé à demander l'annulation du jugement attaqué et le rétablissement de la taxe sur la valeur ajoutée à laquelle M. X... a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1990 ; Sur les conclusions de M. X... tendant à l'application des dispositions de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante, soit condamné à verser à M. X... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés non compris dans les dépens ;Article 1ER : Le jugement du tribunal administratif de Pau en date du 10 juillet 1995 est annulé.Article 2 : La taxe sur la valeur ajoutée dont la décharge a été accordée par ledit jugement, ainsi que les pénalités y afférentes, sont remises intégralement à la charge de M. X....Article 3 : Les conclusions de M. X... présentées sur le fondement de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel sont rejetées.