CAA de VERSAILLES, 7ème Chambre, 17/12/2015, 14VE02840, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 7ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-12-17
Numéro : 14VE02840
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : Mme Hélène  VINOT
Commissaire du gouvernement : Mme GARREC
Avocat(s) : SELARL CABINET MATTEI

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A...B...a demandé au Tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2006, d'une part, et au titre des années 2007 et 2008, d'autre part. Par un jugement n° 1204350, 1204353 du 9 juillet 2014, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 19 septembre 2014 M. B... représenté par Me Mattei, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006, 2007 et 2008 ; 3° de mettre à la charge de l'Etat, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, le versement de la somme de 2 000 euros et le remboursement du timbre de 35 euros acquitté en première instance. Il soutient que : - les amortissements en litige ne sont pas exclus du droit à déduction par l'article 39 C du code général des impôts, puisque l'activité de location de chambres meublées dans un établissement d'hébergement pour personnes âgées (EHPAD) qu'il exerce, par l'intermédiaire de deux sociétés de famille, est systématiquement assortie de prestations de services ; - il est fondé à se prévaloir de l'instruction du 1er août 1996 4 A 7-96 ; - la doctrine antérieure à l'année 2009 était contradictoire dans l'hypothèse où le prestataire de services agit en qualité de mandataire du loueur professionnel, car l'administration considérait que le loueur en meublé professionnel était un prestataire de services dont l'activité entrait dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée, mais n'en était pas un en matière de bénéfices industriels et commerciaux et de taxe professionnelle ; l'instruction du 28 juillet 2009 référencée 4 F-3-09 interprétant la loi entrée en vigueur le 1er janvier 2009 a corrigé cette incohérence ; - le loyer versé aux sociétés à prendre en compte doit être indexé sur les résultats d'exploitation. ........................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Vinot, - et les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public. 1. Considérant qu'à l'issue du contrôle sur pièces dont ont fait l'objet les entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (Eurl) ADF1 et ADF2, dont M. B...est l'associé unique, l'administration fiscale a refusé d'admettre une partie des dotations aux amortissements comptabilisées par ces sociétés en déduction de leurs résultats imposables, et a réduit en conséquence les déficits déclarés par ces sociétés ; que, les Eurl ADF1 et ADF2 relevant du régime des sociétés de personnes prévu à l'article 8 du même code, les réductions correspondantes de l'imputation de leurs déficits sur le revenu annuel de M.B..., opérées sur le fondement du I de l'article 156 du code général des impôts, se sont traduites par le rehaussement des revenus du requérant soumis à l'impôt sur le revenu au titre des années 2006 à 2008, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et les pénalités correspondantes ont été mises en recouvrement le 30 novembre 2011, s'agissant de l'année 2006, et le 31 décembre 2011 s'agissant des années 2007 et 2008 ; que M. B...fait appel du jugement du 9 juillet 2014 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions et pénalités ; En ce qui concerne la loi fiscale : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 39 C du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur à la date des impositions en litige : "L'amortissement des biens donnés en location ou mis à disposition sous toute autre forme est réparti sur la durée normale d'utilisation suivant des modalités fixées par décret en conseil d'Etat. / En cas de location ou de mise à disposition de biens sous toute autre forme consentie par une personne physique, par une société soumise au régime prévu à l'article 8, par une copropriété visée à l'article 8 quater ou 8 quinquies, ou par un groupement au sens des articles 239 quater, 239 quater B, 239 quater C ou 239 quater D, le montant de l'amortissement des biens ou des parts de copropriété admis en déduction de la base imposable ne peut excéder, au titre d'un même exercice, celui du loyer acquis, ou de la quote-part du résultat de la copropriété, diminué du montant des autres charges afférentes à ces biens ou parts. La limitation de l'amortissement ne s'applique pas à la part de résultat revenant aux entreprises utilisatrices des biens, lorsque la location ou la mise à disposition n'est pas consentie, directement ou indirectement, par une personne physique (...)" ; 3. Considérant que, pour contester la réintégration effectuée par l'administration d'une fraction des amortissements que les Eurl ADF1 et ADF2 avaient comptabilisés, M. B... soutient qu'au cours des exercices en cause, ces sociétés louaient des chambres médicalisées dans un établissement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) dont les locataires bénéficiaient systématiquement de prestations de services telles que la fourniture journalière des repas, les soins infirmiers, ou la fourniture de linge de maison, de sorte qu'elles exerçaient une activité de location de services et non une simple activité de location de biens entrant dans le champ d'application de l'article 39 C du code général des impôts ; qu'il ajoute qu'en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'activité exercée par les Eurl ADF1 et ADF2 est assimilée à une activité de location de services, et que le loyer versé à ces sociétés, à prendre en compte pour l'application de l'article 39 C du code général des impôts, doit être indexé sur les résultats d'exploitation des sociétés ; 4. Considérant cependant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que les baux commerciaux conclus le 30 septembre 2002 par les sociétés Eurl ADF1 et ADF2, en qualité de bailleurs, et les sociétés Eisntein Valley et Orpea, en qualité de preneurs, et ayant pris effet le 2 septembre précédent, ne concernent que la mise à disposition de chambres meublées au sein d'établissements pour personnes âgées dépendantes et de résidences étudiantes, et que ces sociétés n'interviennent ni directement ni indirectement dans des prestations de services assurées au bénéfices des locataires ; que si ces baux stipulent que le preneur entend exercer dans les locaux loués une activité commerciale de résidence de services comportant la fourniture de services et prestations à sa propre clientèle, ils ne comportent aucune clause relative à un mandat de gestion qui aurait été confié aux sociétés Eisntein Valley et Orpea de sorte que ces dernières ne sauraient être regardées comme ayant exercé une activité de prestation de services en qualité de mandataires des Eurl ADF1 et ADF2 ; 5. Considérant que, dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a qualifié les baux en cause de contrats de louage de biens et non de contrats de louage de services et a, par suite, estimé qu'en application des dispositions précitées de l'article 39 C du code général des impôts, les amortissements déductibles du résultat imposable des sociétés devaient être limités, au titre de chaque exercice, au montant du loyer acquis par la société diminué du montant des autres charges afférentes aux biens en cause ; 6. Considérant, d'autre part, que la qualification retenue en matière de taxe sur la valeur ajoutée de l'activité exercée par les Eurl ADF1 et ADF2, l'assujettissement à cette taxe des loyers perçus par ces sociétés, et la circonstance qu'à compter du 1er janvier 2009 la loi a harmonisé la qualification de l'activité de ces sociétés en matière de bénéfices industriels et commerciaux et taxe sur la valeur ajoutée sont, en tout état de cause, sans incidence sur le bien-fondé de l'application de l'article 39 C du code général des impôts aux exercices 2006 à 2009 ; 7. Considérant, enfin, qu'aucune règle de droit ni même aucune considération économique ne justifie que, pour l'application de l'article 39 C du code général des impôts, le montant des loyers pris en compte dans le calcul des amortissements déductibles soit celui des loyers stipulés en 2002 indexés non pas sur l'évolution du coût de la construction mais, ainsi que le demande M.B..., sur l'évolution des résultats des Eurl ADF1 et ADF2 ; 8. Considérant qu'il suit de là que M. B...n'est pas fondé à contester l'application faite par le service des dispositions précitées de l'article 39 C du code général des impôts ; En ce qui concerne la doctrine : 9. Considérant, d'une part, que, pour les mêmes motifs que ceux énoncés au point 4, l'activité des Eurl ADF1 et ADF2 ne saurait être regardée comme entrant dans les prévisions de l'instruction du 1er août 1996 4 A 7-96 selon laquelle ne relèvent pas du régime de la location en meublé les conventions d'hébergement qui, en raison des services fournis ou proposés, ont un objet qui excède la dévolution de la jouissance d'un bien ; que, dès lors, M. B...n'est pas fondé à se prévaloir de cette doctrine ; 10. Considérant, d'autre part, que le requérant ne saurait en tout état de cause utilement se prévaloir des termes de l'instruction du 28 juillet 2009 référencée 4 F-3-09, dès lors qu'elle est postérieure aux exercices en cause ; 11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006, 2007 et 2008 ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. '' '' '' '' 2 N° 14VE02840