CAA de PARIS, 2ème chambre, 29/06/2022, 21PA00457, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-06-29
Numéro : 21PA00457
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Fabien  PLATILLERO
Commissaire du gouvernement : Mme JIMENEZ
Avocat(s) : SCP ARBOR TOURNOUD & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : 1°) M. A... B... a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008. Par un jugement n° 1908407/7 du 30 novembre 2020, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. 2°) M. A... B... a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009, 2010 et 2011. Par un jugement n° 1908344/9 du 7 octobre 2021, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : I- Par une requête enregistrée le 19 janvier 2021 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles et transmise par une ordonnance du 21 janvier 2021 à la Cour où elle a été enregistrée sous le numéro 21PA00457 et un mémoire enregistré le 9 septembre 2021, M. B..., représenté par Me Marc Tournoud, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1908407/7 du 30 novembre 2020 du Tribunal administratif de Montreuil ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant ce tribunal ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 400 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. B... soutient, dans le dernier état de ses écritures, que : - il disposait d'un délai de dix ans pour former une réclamation préalable en application du deuxième alinéa de l'article L. 169 et de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales ; - l'autorité de chose jugée ne peut lui être opposée s'agissant de la procédure d'imposition ; - la procédure de taxation d'office est irrégulière, en l'absence d'obligation de souscrire une déclaration de bénéfices et de preuve de l'exercice d'une activité génératrice de bénéfices industriels et commerciaux ; - la seule défaillance déclarative ne permettait pas l'application de la majoration pour activité occulte. Par un mémoire en défense enregistré le 18 mars 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - il est fondé à se prévaloir de l'autorité de chose jugée ; - la réclamation était tardive ; - les moyens invoqués par M. B... ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 2 septembre 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 24 septembre 2021. II- Par une requête enregistrée le 29 janvier 2021 sous le numéro 21PA00510, M. B..., représenté par Me Marc Tournoud, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1908407/7 du 30 novembre 2020 du Tribunal administratif de Montreuil ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant ce tribunal ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 400 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. B... soutient que : - il disposait d'un délai de dix ans pour former une réclamation préalable en application du deuxième alinéa de l'article L. 169 et de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales ; - la procédure de taxation d'office est irrégulière, en l'absence d'obligation de déclaration ; - il ne pouvait être imposé dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; - l'article 155 A du code général des impôts ne s'appliquait pas, dès lors qu'il n'est pas domicilié en France et que son activité s'effectue hors de France. III- Par une requête et un mémoire enregistrés les 12 octobre 2021 et 7 février 2022 sous le numéro 21PA05386, M. B..., représenté par Me Marc Tournoud, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1908344/9 du 7 octobre 2021 du Tribunal administratif de Montreuil ; 2°) de prononcer la décharge sollicité devant ce tribunal ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 400 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - compte tenu de la nature et des conditions d'exercice de son activité, l'administration a irrégulièrement mis en œuvre une procédure de taxation d'office en vue de l'imposer dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; - en l'absence d'activité occulte, la majoration correspondante ne pouvait être appliquée. Par un mémoire en défense enregistré le 4 novembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - il est fondé à se prévaloir de l'autorité de chose jugée ; - les moyens invoqués par M. B... ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 7 février 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 7 mars 2022. Vu les autres pièces des dossiers. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. C..., - et les conclusions de Mme Jimenez, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. M. B..., résident fiscal suisse, est administrateur et actionnaire majoritaire de la société D... qui a son siège social en Suisse et a pour activité la recherche et le développement, la production et la commercialisation de matières premières végétales ou assimilées naturelles destinées à l'industrie pharmaceutique, cosmétique et agroalimentaire et les secteurs dérivés, ainsi que toute opération commerciale convergente. Dans le cadre d'une convention de prestations de service conclue le 31 juillet 2006, la société D... a facturé à la société E..., établie en France, des prestations réalisées par M. B.... A la suite de vérification de comptabilité de cette société, l'administration a fait application des dispositions de l'article 155 A du code général des impôts en intégrant dans le revenu imposable de M. B..., dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, les sommes facturées par la société D... à la société E..., en estimant que M. B... assurait directement ces prestations à partir d'une installation fixe d'affaires située dans les locaux de cette dernière société en France, par une proposition de rectification du 30 novembre 2010. M. B... a également fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité individuelle exercée en France au titre des prestations facturées par la société D... à la société E..., à l'issue de laquelle une proposition de rectification du 11 décembre 2015 lui a été adressée. Au terme de ces procédures, M. B... a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, d'une part, au titre des années 2007 et 2008, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 80 % prévue au c) du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, mises en recouvrement le 30 avril 2012, et, d'autre part, au titre des années 2009, 2010 et 2011, assorties des intérêts de retard et de la même majoration, mises en recouvrement le 31 juillet 2016. M. B... relève appel des jugements des 30 novembre 2020 et 7 octobre 2021 par lesquels le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions. Sur la requête n° 21PA00510 : 2. La requête enregistrée le 29 janvier 2021 sous le numéro 21PA00510 est identique à la requête initiale enregistrée sous le numéro 21PA00457, déposée le 19 janvier 2021 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles et transmise par une ordonnance du 21 janvier 2021 à la Cour de céans. Dans ces conditions, ce document constitue un double et doit, par suite, être radié du registre du greffe de la Cour. Sur la jonction : 3. Les requêtes enregistrées sous les numéros 21PA00457 et 21PA05386 concernent un même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour qu'il soit statué par un seul arrêt. Sur la régularité du jugement du 30 novembre 2020 du Tribunal administratif de Montreuil : 4. Aux termes de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales : " Dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de rectification de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations ". Aux termes de l'article L. 169 du même livre, dans sa rédaction applicable au litige : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite ". 5. Il résulte des dispositions de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales que le délai de réclamation dont dispose le contribuable est égal au délai de reprise dont a effectivement usé l'administration fiscale à son égard. En conséquence, même si les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales précitées prévoient, par exception, un délai spécial de reprise de dix ans lorsque le contribuable exerce une activité occulte, ces dispositions n'ont pas pour effet de porter le délai de réclamation d'un contribuable exerçant une telle activité occulte à dix ans lorsque l'administration a usé de son droit de reprise à son égard dans le délai de droit commun de trois ans. 6. Il résulte de l'instruction que l'administration a mis en œuvre son droit de reprise à l'égard de M. B..., concernant les prestations de services effectuées auprès de la société E... au titre des années 2007 et 2008 imposées à son nom sur le fondement de l'article 155 A du code général des impôts, dans le délai de trois ans, la proposition de rectification du 30 novembre 2010 ayant été régulièrement notifiée. Ainsi, même si l'administration a opposé à M. B... l'exercice d'une activité occulte, celui-ci ne disposait pas d'un délai de réclamation de dix ans, dès lors que l'administration a notifié les rectifications dans le délai normal de reprise et n'a pas eu recours au délai de dix ans prévu au deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales. Par suite, la réclamation préalable du 19 décembre 2018, adressée à l'administration par M. B... et tendant à la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008, était tardive au regard de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales, le requérant ne contestant pas que le délai de réclamation prévu par l'article R. 196-1 du même livre était également expiré lorsqu'il a présenté sa réclamation. A cet égard, la circonstance que, par une proposition de rectification du 11 décembre 2015, l'administration a fait application du deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales pour assujettir M. B... à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2009, 2010 et 2011 à raison de la même activité occulte est sans incidence. Dans ces conditions, c'est à bon droit que le tribunal a estimé que la réclamation présentée par M. B... était tardive et, par suite, que sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008 était irrecevable. Sur la régularité de la procédure d'imposition au titre des années 2009 à 2011 : 7. Aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales (...) lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : (...) 3° Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 (...) ". Aux termes du deuxième alinéa de l'article L. 169 de ce livre : " (...) L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite (...) ". 8. L'administration a imposé M. B... sur le fondement de l'article 155 A du code général des impôts, au titre des prestations facturées par la société D... à la société E..., dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, après avoir procédé à une évaluation d'office sur le fondement des articles L. 68 et L. 73 du livre des procédures fiscales compte tenu du caractère occulte de l'activité ainsi réalisée par M. B.... Celui-ci soutient qu'il ne pouvait faire l'objet d'une telle évaluation d'office, dès lors que les sommes qu'il a perçues ne résultaient pas de l'exercice d'une activité commerciale mais étaient imposables dans la catégorie des traitements et salaires ou des bénéfices non commerciaux. 9. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 11 décembre 2015, que les sommes réintégrées aux revenus de M. B... ont été perçues à raison de prestations de services réalisées par l'intéressé dans le cadre d'une convention conclue le 31 juillet 2006 entre les sociétés D... et la société E..., facturées par la première à la seconde. Alors qu'il n'est pas contesté que c'est à juste titre que l'administration a écarté la convention conclue le 11 janvier 2010 entre ces mêmes sociétés, en l'absence notamment de date certaine, il résulte de la convention du 31 juillet 2006, qualifiée par l'administration de convention d'assistance, de conseil et de représentation, que la société D... s'engageait à fournir son assistance et à réaliser des prestations de services dans des domaines tels que le marketing et les appuis commerciaux pour la mise en place d'une stratégie commerciale, le " contact avec les fournisseurs ", la conception/création de nouveaux produits, la " représentation extérieure au siège ", l'aide au " développement de la clientèle " et la négociation de la " vente de produits pour le compte et au nom " de la société E.... Il n'est pas contesté que M. B... a déclaré, au cours des opérations de contrôle, qu'il s'agissait d'une activité d'intermédiaire en achat de marchandises à l'international. M. B... était chargé de prospecter personnellement des " cibles " à l'étranger et de présenter au " service achat " de la société E... des marchandises conformes au cahier des charges remis, la société demeurant libre de décider de formuler ou non l'ordre d'achat. 10. M. B... fait valoir qu'il aurait été dans un lien de subordination à l'égard de la société E..., dès lors que cette société lui fournissait l'ensemble des moyens matériels nécessaires à l'activité, alors qu'il ne disposait d'aucun moyen propre lui permettant d'exercer une activité indépendante à titre personnel, qu'il travaillait exclusivement et à temps plein pour la société E... à l'égard de laquelle il se trouvait en situation de dépendance économique, que sa rémunération était constituée d'une part fixe par jour de travail et d'une part proportionnelle au chiffre d'affaires et qu'il figurait dans l'organigramme de la société E... dans un poste d'autorité. Toutefois, il résulte de l'instruction, notamment des déclarations de Mme Grandjean, présidente et actionnaire majoritaire de la société E..., que la ligne téléphonique ouverte à M. B... " n'était destinée qu'à assurer une permanence téléphonique pour le compte de son prestataire, particulièrement utile lorsqu'il se trouve à l'étranger " et que la société E... " rembourse les frais engagés par son prestataire lorsque M. B... est accompagné, pour la mission, par un membre du personnel salarié ". Il résulte également des déclarations de M. B... au cours des opérations de contrôle que l'exercice de son activité pour le compte d'un client unique était justifié par l'absence de temps pour prospecter d'autres clients potentiels et qu'en dépit de son intégration dans l'organigramme de la société, il ne disposait d'aucun pouvoir d'engagement à l'égard de cette dernière. Il résulte en outre des stipulations de la convention du 31 juillet 2006 que, si la rémunération des prestations comportait une part fixe, elle-même fonction du nombre de jours d'intervention, elle comportait également une part variable égale à 7 % du chiffre d'affaires réalisé et encaissé par la société E.... Enfin, aucun des arguments avancés par M. B... ne caractérise l'exercice d'un pouvoir de direction, de contrôle et de sanction de la société E..., alors qu'il résulte de la convention du 31 juillet 2006, dont l'article 4 stipulait que la société D... assumerait les risques inhérents à son activité, ainsi que des déclarations faites en cours de contrôle, que M. B... disposait d'une liberté d'organisation et de gestion de son activité et qu'il était autonome dans ses méthodes de travail, son fonctionnement et ses dépenses. 11. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que, compte tenu de sa nature et de ses caractéristiques, l'activité de M. B... constituait une activité d'agent d'affaires, commerciale par nature et imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, en application des dispositions de l'article L. 110-1 du code de commerce, selon lequel " La loi répute actes de commerce : (...) 6° Toute entreprise de (...) bureaux d'affaires (...) " et de l'article 34 du code général des impôts, selon lequel " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale ", et non pas une activité imposable dans la catégorie des traitements et salaires pas plus, en tout état de cause, que dans la catégorie des bénéfices non commerciaux " en qualité de dirigeant de fait " de la société E.... Dès lors que l'activité commerciale de M. B... était exercée à partir d'une base fixe d'affaires située en France où était localisé l'ensemble des services nécessaires à l'exercice de ces activités et que l'intéressé n'a pas déposé les déclarations qu'il était tenu de souscrire au titre de son activité commerciale et n'a pas fait connaître cette activité, celle-ci revêtait un caractère occulte. Par suite, à supposer même que la mise en demeure de déposer des déclarations du 26 octobre 2012 n'ait pas été régulièrement notifiée, l'administration pouvait régulièrement évaluer d'office les bénéfices industriels et commerciaux de M. B..., en application des dispositions précitées de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales et du 3°) de l'article L. 68 du même livre. Sur les pénalités : 12. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration (...) entraîne l'application (...) d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte (...) ". 13. Compte tenu de ce qui a été dit précédemment, l'activité exercée par M. B... présentait un caractère occulte. Il n'est dès lors et en tout état de cause pas fondé à soutenir, au titre des années 2009 à 2011, que l'administration ne pouvait mettre à sa charge la majoration prévue au c) de l'article 1728 du code général des impôts. 14. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner l'exception de chose jugée opposée par le ministre, que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes. Ses conclusions aux fins d'annulation de ces jugements et de décharge, en droits et majorations, des impositions en litige doivent dès lors être rejetées. Sur les frais liés au litige : 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, les sommes que M. B... demande au titre des frais qu'il a exposés. DECIDE : Article 1er : Le document enregistré sous le numéro 21PA00510 est radié du registre du greffe de la Cour administrative d'appel de Paris. Article 2 : Les requêtes n° 21PA00457 et 21PA05386 de M. B... sont rejetées. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. Délibéré après l'audience du 15 juin 2022, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - M. Platillero, président assesseur, - M. Magnard, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 29 juin 2022. Le rapporteur, F. C...Le président, I. BROTONS Le greffier, J. CHAMPESMELa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 Nos 21PA00457, 21PA00510, 21PA05386