CAA de LYON, 2ème chambre, 11/01/2024, 22LY01052, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2024-01-11
Numéro : 22LY01052
Président : M. PRUVOST
Rapporteur : M. Arnaud  POREE
Commissaire du gouvernement : Mme LESIEUX
Avocat(s) : KELTEN FISCAL AVIGNON

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SARL Hiver Native a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012, 2013 et 2014, ainsi que des pénalités correspondantes. Par des jugements n° 1906480 et 1906484 du 10 février 2022, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes. Procédure devant la cour I- Par une requête, enregistrée le 7 avril 2022 sous le n° 22LY01052, la SARL Hiver Native, représentée par Me Zelteni, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1906484 du 10 février 2022 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens et une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement, qui ne se prononce pas sur ses conditions d'exploitation admises par l'administration lors d'une précédente vérification de comptabilité, est irrégulier ; - sa comptabilité est probante et sincère ; - il faut prendre en considération les taux de pertes, d'offerts et les coefficients qui ont été admis par l'administration lors d'une précédente vérification de comptabilité ; - la pinte de bière contient entre 56 et 58 cl et non 50 cl ; - elle pratique pour les tour-opérateurs des tarifs et des offerts spécifiques ; - il faut prendre en compte ses tableaux permettant la répartition des ventes entre les différents alcools ; - le taux de perte de la bière à retenir est de 20 à 40 %. Par un mémoire en défense, enregistré le 4 novembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les moyens invoqués par la SARL Hiver Native ne sont pas fondés ; - les conclusions de la requérante concernant les dépens sont irrecevables. Par ordonnance du 13 mars 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 14 avril 2023. II- Par une requête, enregistrée le 7 avril 2022 sous le n° 22LY01055, la SARL Hiver Native, représentée par Me Zelteni, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1906480 du 10 février 2022 ; 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens et une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement, qui ne se prononce pas sur ses conditions d'exploitation admises par l'administration lors d'une précédente vérification de comptabilité, est irrégulier ; - sa comptabilité est probante et sincère ; - il faut prendre en considération les taux de pertes, d'offerts et les coefficients qui ont été admis par l'administration lors d'une précédente vérification de comptabilité ; - la pinte de bière contient entre 56 et 58 cl et non 50 cl ; - elle pratique pour les tour-opérateurs des tarifs et des offerts spécifiques ; - il faut prendre en compte ses tableaux permettant la répartition des ventes entre les différents alcools ; - le taux de perte de la bière à retenir est de 20 à 40 %. Par un mémoire en défense, enregistré le 4 novembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les moyens invoqués par la SARL Hiver Native ne sont pas fondés ; - les conclusions de la requérante concernant les dépens sont irrecevables. Par ordonnance du 13 mars 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 14 avril 2023. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Porée, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique ; Considérant ce qui suit : 1. La SARL Hiver Native, qui exploite un débit de boissons sous le nom commercial Drop Zone dans la station de sport d'hiver de Tignes - Val Claret, a fait l'objet d'un contrôle inopiné et d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 30 juin 2012, 2013 et 2014. Le vérificateur a estimé que la comptabilité était irrégulière et non probante et il a procédé à la reconstitution extra-comptable du chiffre d'affaires et du bénéfice de la société. La société a été assujettie, en conséquence de cette reconstitution, à des compléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices vérifiés ainsi qu'à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la même période. Par deux jugements du 10 février 2022 dont la SARL Hiver Native relève appel par deux requêtes distinctes, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes de décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes. 2. Les requêtes n° 22LY01052 et n° 22LY01055, présentées par la SARL Hiver Native présentent à juger les mêmes questions. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt. Sur la régularité des jugements attaqués : 3. Aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés. ". 4. Si la SARL Hiver Native entend critiquer la régularité des jugements, le tribunal administratif a répondu, de manière suffisamment circonstanciée, sur le taux de perte de la bière de 15 % retenu par l'administration, et sur les offerts consentis aux clients en écartant le taux d'offerts de 25 % retenu lors de la précédente vérification de comptabilité, étant précisé, à cet égard, que les premiers juges n'étaient pas tenus de répondre à chacun des arguments exposés par la requérante et notamment à celui tiré des taux de marge retenus par l'administration fiscale lors d'une précédente vérification de comptabilité. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité des jugements contestés doit être écarté. Sur le rejet de la comptabilité : 5. D'une part, aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. (...) ". Aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " I. - Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. (...) Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l'article L. 169. (...) ". 6. La SARL Hiver Native n'a produit au vérificateur que des tickets Z mensuels de ses recettes qui récapitulent seulement les ventes par familles de boissons (" bières ", " softs ", " alcools ", " divers bar "), sans mentionner le nombre exact de boissons vendues ni leur tarif. La société requérante n'a pas remis au vérificateur un relevé détaillé des opérations permettant de contrôler le montant exact des ventes, notamment les bandes de caisse enregistreuse alors qu'elle disposait d'une caisse informatisée gérée par un logiciel de caisse. Les tableaux produits par la SARL Hiver Native n'ont pas de valeur probante dès lors qu'ils ont été établis postérieurement aux périodes d'imposition en litige, sur la base des tickets Z, et sans précision relativement au nombre exact de boissons vendues et à leur tarif à l'unité. 7. D'autre part, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) ". 8. La SARL Hiver Native invoque le paragraphe n° 40 de la doctrine administrative BOI-BIC-DECLA-30-10-20-50 du 17 mars 2014 aux termes duquel : " Toutefois, pour tenir compte des conditions d'exercice du commerce de détail, lorsque la multiplicité et le rythme élevé des ventes de faible montant font pratiquement obstacle à la tenue d'une main courante, il est admis que l'enregistrement global des recettes en fin de journée ne suffise pas à lui seul à faire écarter la comptabilité présentée ". Toutefois, ce paragraphe n° 40 poursuit en mentionnant que " à condition toutefois que celle-ci soit, par ailleurs, bien tenue et que les résultats - et notamment le bénéfice brut - qu'elle accuse soient en rapport avec l'importance et la production apparente de l'entreprise. " et le paragraphe n° 50 de cette doctrine dispose que : " Mais il va de soi que, si l'entreprise utilise une caisse enregistreuse ou recourt à des fiches de caisse, le fait de n'avoir pas conservé ces fiches ou les rouleaux des caisses enregistreuses peut constituer, en l'absence d'une main courante correctement remplie, l'un des motifs du rejet de la comptabilité (rapprocher : CE, arrêt du 28 mars 1973 n° 80097). (...) ". Or, la SARL Hiver Native ne produit pas les rouleaux de sa caisse enregistreuse. Par suite, la société requérante n'est pas fondée, en tout état de cause, à se prévaloir du paragraphe n° 40 de la doctrine précitée pour contester le rejet de sa comptabilité. 9. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la comptabilité de la requérante. Sur la reconstitution de chiffres d'affaires : 10. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. (...) ". 11. Il résulte des points 6 à 9 que la comptabilité de la SARL Hiver Native comporte de graves irrégularités. En outre, les impositions en litige ont été établies conformément à l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 7 avril 2017. Ainsi, la charge de la preuve de l'exagération des impositions mises en recouvrement incombe à la SARL Hiver Native. 12. Il ressort de la proposition de rectification du 30 juin 2015 que le vérificateur a retenu le dosage pour une pinte de bière fourni par le gérant de la SARL Hiver Native, soit 56 cl, tout en précisant que ce volume représente, par rapport à la dose normale de 50 cl, un surcroît de 15 % normalement pris dans les pertes et offerts. Si la SARL Hiver Native soutient que la pinte de bière servie peut aller jusqu'à 58 cl dès lors que la contenance de ses verres est de 58,30 cl, elle ne l'établit pas, alors que son comptable a indiqué dans son courriel du 27 avril 2015 transmis lors de la vérification de comptabilité pour le compte de son gérant que la pinte de bière correspondait à 56 cl. 13. La SARL Hiver Native soutient qu'elle pratique des tarifs de groupe pour les clients des tour-opérateurs ainsi qu'une politique d'offerts spécifique pour ceux-ci. La réponse aux observations du contribuable du 26 octobre 2015 a déjà pris en considération les factures au nom de la société Sundio Group B.V. Bahialaan de Rotterdam du 25 janvier 2013 concernant 14 fûts de 30 litres et au nom de la société Skikot Handelsnaam van Sundio Group de Zürich du 12 février 2014 concernant notamment 29 fûts de 30 litres. En outre, il ressort des décisions d'acceptation partielle des réclamations préalables du 2 août 2019 que le directeur des finances publiques de la Savoie a admis de prendre en compte des offerts sur la base des courriels de la société Wasteland Ski du 2 novembre 2011 au titre de l'exercice clos en 2012 et au nom de la société Crystal Ski du 8 juillet 2015 au titre des trois exercices contrôlés. Si la SARL Hiver Native se prévaut d'un courriel de la société TUI UK du 8 juillet 2015, les offerts concernant le personnel et les clients de la société Crystal Ski que ce courriel retrace ont déjà été pris en compte dans le cadre des décisions d'acceptation partielle des réclamations préalables précitées du 2 août 2019. De plus, si la SARL Hiver Native a reçu le 22 novembre 2011 un courriel pour la société Skikot / Odyssée, elle ne démontre pas que cette société a accepté la proposition de tarif de 2,50 euros pour un verre de 25 cl de bière, alors que la société Sundio évoquait dans un courriel du 22 novembre 2011 un prix de 2 euros entre 15 heures et 18 heures. Si la société requérante a fait une proposition commerciale le 8 janvier 2013 à la société Soulsports, elle n'apporte pas de pièce démontrant que cette proposition a été acceptée. Si la SARL Hiver Native a fait à nouveau une proposition commerciale le 21 janvier 2013 à la société Soulsports, elle ne démontre pas davantage que cette proposition a été acceptée aux conditions notamment de 5 euros les 50 cl de bière et de 3 euros les 25 cl de bière après 20 heures, alors que son client proposait les tarifs de 4 euros pour une grande bière et de 2 euros pour un demi de bière. Enfin, s'il ressort d'attestations de trois salariés de la SARL Hiver Native que ladite société offrait une bouteille de shooter par groupe de 20 personnes ainsi que leur consommation aux responsables de groupes de clients, l'administration a pris en considération ces données dans le cadre des courriels précités de la société Wasteland Ski du 2 novembre 2011 et au nom de la société Crystal Ski du 8 juillet 2015, et la société requérante ne démontre pas l'existence d'autres relations contractuelles avec des tour-opérateurs. 14. L'administration a retenu un taux de perte de 15 % sur la bière à la suite de l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. La SARL Hiver Native se prévaut d'un taux de perte de bière allant de 20 à 40 % sans proposer un chiffre exact. En outre, le document d'intervention technique de la société CBS du 6 décembre 2012 et l'attestation de la SA David du 13 août 2015, qui font état d'une température trop élevée au sein du local de soutirage, n'apportent aucune précision permettant de déterminer que la perte de bière en conséquence de cette température serait supérieure au taux précité de 15 %. De plus, si une des attestations de salariés de la société requérante et une attestation d'un associé de la SARL Hiver Native précisent que la perte de bière en raison de la température pouvait aller jusqu'à la moitié d'un fût, ces attestations ne sont pas probantes eu égard à leurs termes stéréotypés. Enfin, si la société requérante soutient qu'il faut prendre en considération les effets des conditions d'utilisation des fûts de bière, des caractéristiques de la tireuse à bière et de l'intensité du tirage de bière en présence de groupes de clients, sur le taux de perte, elle n'apporte aucun élément tendant à établir le caractère insuffisant du taux retenu de 15 % en raison de ces facteurs. 15. La SARL Hiver Native invoque ses tableaux permettant la répartition des ventes entre les différents alcools. Toutefois, ces tableaux ont été établis postérieurement aux années d'imposition en litige et prennent en considération un taux de perte sur la bière supérieur à celui finalement retenu de 15 %. 16. La SARL Hiver Native se prévaut des taux de pertes de 15 %, d'offerts de 25 % et des coefficients qui ont été admis par l'administration lors d'un précédent contrôle portant sur les exercices clos en 2005, 2006 et 2007. Toutefois, l'administration a admis un taux de perte sur la bière de 15 % au titre des exercices clos en litige. De plus, s'il ressort de la position de l'administration suite au recours hiérarchique du 10 février 2009 que le centre des impôts de Moutiers a admis un taux d'offerts de 25 % pour les tour-opérateurs et les saisonniers, l'administration a retenu les offerts qui ont été indiqués dans le courriel adressé par la société requérante à la société Wasteland Ski du 3 novembre 2011 et dans le courriel de la société TUI UK du 8 juillet 2015. La SARL Hiver Native n'apporte aucune précision sur la part de saisonniers au sein de l'ensemble de sa clientèle au titre des exercices en litige. En outre, les coefficients retenus lors du contrôle antérieur ont été de 2,65 au titre de l'exercice clos en 2005, de 2,53 au titre de l'exercice clos en 2006 et de 3,69 au titre de l'exercice clos en 2007, alors que ceux retenus au titre du présent litige sont de 4,33 au titre de l'exercice clos en 2012, de 4,79 sur l'exercice clos en 2013 et de 4,05 sur l'exercice clos en 2014, à l'issue des décisions d'acceptation partielle des réclamations préalables. Ainsi, le coefficient au titre de l'exercice clos en 2007 était de 3,69 et les conditions d'exploitation de la requérante ont changé entre les deux vérifications de comptabilité puisque son chiffre d'affaires a progressé de 47 % entre les exercices clos en 2007 et 2012. 17. Il résulte de ce qui précède que la SARL Hiver Native n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et celles en tout état de cause relatives aux dépens, doivent être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : Les requêtes de la SARL Hiver Native sont rejetées. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Hiver Native et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 14 décembre 2023, à laquelle siégeaient : M. Pruvost, président de chambre, Mme Courbon, présidente-assesseure, M. Porée, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 11 janvier 2024. Le rapporteur, A. Porée Le président, D. Pruvost La greffière, N. Lecouey La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N° 22LY01052-22LY01055