Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre , 07/10/2015, 14PA02266, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-10-07
Numéro : 14PA02266
Président : Mme APPECHE
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : M. EGLOFF
Avocat(s) : SELARL JTBB AVOCATS

Vu la requête, enregistrée le 23 mai 2014, présentée pour la société Canonne Réaumur dont le siège est 88 boulevard Sébastopol à Paris (75003), par MeA... ; la société Canonne Réaumur demande à la Cour ; 1°) d'annuler le jugement n°1307489 du 28 mars 2014 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période allant du 1er septembre 2007 au 31 janvier 2011, ainsi que des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - les investigations effectuées le 7 mars 2011 par le service excèdent le champ du contrôle inopiné ; - la copie de fichiers ne pouvait être effectuée dans le cadre d'un contrôle inopiné ; - le contribuable a été privé des garanties dont il aurait fait l'objet dans le cadre d'une procédure de visite domiciliaire ; - le service a méconnu de ce fait l'article 6 §3 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - des pressions ont été exercées sur M.B... ; - les ruptures de sequentialité dans le fichier de facturation peuvent s'expliquer par des mises en attente de produits ; - dans le cadre d'autres vérifications, il existe une différence significative entre les trous figurant dans le fichier des factures et le nombre de règlements manquants retenu par le vérificateur ; - le montant du ticket moyen représentatif des règlements manquants ne saurait prendre en compte les règlements par carte et par chèques ; - la comparaison entre le mois ayant le plus de trous et le mois ayant le moins de trou ne permet pas de conclure à la dissimulation des recettes espèces dont se prévaut le service ; - la reconstitution effectuée par le service aboutit à un taux de marge exagéré et dont l'évolution est erratique ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 8 septembre 2014, présenté pour le ministre des finances et des comptes publics qui conclut au rejet de la requête : il soutient que : - les investigations effectuées le 7 mars 2011 par le service n'excèdent pas le champ du contrôle inopiné ; - les ruptures de séquentialité dans le fichier de facturation ne peuvent s'expliquer que par des suppressions de règlements en espèces ; - les calculs de la société tendant à déterminer le montant moyen du ticket manquant à partir des seuls encaissements espèces ne peuvent être retenus ; - la société n'établit pas le caractère exagéré des taux de marge retenus ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 14 novembre 2014, présenté pour la société Cannone Réaumur qui maintient ses conclusions précédentes par les mêmes moyens ; elle soutient en outre que les pénalités ont été établies en méconnaissance des dispositions de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 septembre 2015 : - le rapport de M. Magnard, premier conseiller, - les conclusions de M. Egloff, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour la société Cannone Réaumur ; Et connaissance prise de la note en délibéré, enregistrée le 25 septembre 2015, présentée pour la société Canonne Réaumur ; 1. Considérant que la société Canonne Réaumur fait appel du jugement n°1307489 du 28 mars 2014 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période allant du 1er septembre 2007 au 31 janvier 2011, ainsi que des pénalités correspondantes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / (...) En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil " ; que s'étant présenté au siège social de la société Canonne Réaumur le 7 mars 2011, le vérificateur a remis au représentant légal de cette société un avis de vérification l'informant qu'il allait réaliser un contrôle inopiné sur le fondement des dispositions précitées ; qu'il a procédé à diverses constatations relatives aux moyens matériels et informatiques d'exploitation et au personnel employé par l'entreprise ; que, s'agissant de la comptabilité de l'entreprise, il a constaté que celle-ci était tenue de manière informatisée et que la société déclarait n'avoir conservé aucune copie des fichiers édités par son logiciel de caisse pour la période antérieure au 27 janvier 2011, date à laquelle elle a changé de prestataire informatique ; que, ces données ayant cependant été, selon la société, conservées par ce prestataire, le vérificateur a demandé que le serveur les contenant lui soit apporté ; que ce serveur s'est toutefois révélé inutilisable ; qu'une copie de certains autres fichiers informatiques relatifs à la comptabilité de l'entreprise a cependant été réalisée sur une clef USB laissée par le vérificateur, sous enveloppe scellée, dans les locaux de l'entreprise ; que la société requérante soutient que ces investigations excèdent le champ défini par les dispositions précitées et relèvent de celui de la visite domiciliaire définie par l'article L. 16 B du même livre, qui l'encadre de garanties dont elle aurait été privée ; 3. Considérant toutefois que la vérification de l'existence d'une sauvegarde de fichiers informatiques comportant des données comptables et de l'état du serveur informatique contenant ces données n'excède pas le champ du contrôle de l'existence et de l'état des documents comptables, au sens des dispositions précitées, alors même que ledit serveur a été apporté dans les locaux de l'entreprise à la demande du vérificateur ; qu'en affirmant sans plus de précisions que le vérificateur aurait "dicté à M. B...de nombreuses phrases informatiques qu'il a dû inscrire dans le logiciel ", la société n'établit pas l'existence d'investigations excédant le dit champ ; que si la société Canonne Réaumur soutient qu'elle a fait l'objet de pressions de la part du vérificateur, elle ne l'établit pas en faisant état d'une information qui lui aurait été donnée sur la procédure d'opposition à contrôle fiscal et les sanctions qui y sont attachées ; que dès lors qu'il n'est pas allégué par la société requérante que le vérificateur aurait procédé à un contrôle de l'exactitude ou de la cohérence des données, ni qu'il en aurait emporté une copie, la circonstance qu'il a placé dans une enveloppe scellée une copie des fichiers informatiques présents afin d'attester de leur état à la date du contrôle inopiné ne saurait non plus être considérée comme excédant le champ de ce contrôle ; que la société Canonne Réaumur ne saurait utilement se prévaloir de ce que des dispositions ultérieures ont encadré la possibilité pour l'administration de réaliser des copies de fichiers comptables informatisés et, notamment, d'en emporter une ; qu'aucune des opérations consignées dans l' " état contradictoire des constatations matérielles effectuées dans le cadre de la procédure de contrôle inopiné " signé par M.B..., responsable de l'entreprise contrôlée, ne révèle la mise en oeuvre d'investigations ne se limitant pas à des constatations relatives aux moyens matériels et informatiques d'exploitation et au personnel employé par l'entreprise ; que, par suite, le vérificateur ne saurait être regardé, en n'ayant pas eu recours à la procédure de visite domiciliaire prévue par les dispositions de l'article L. 16 B, comme ayant commis un détournement de procédure ni comme ayant méconnu de ce fait les stipulations de l'article 6 §3 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que l'appréciation à laquelle a procédé le Tribunal de grande instance d'Evry statuant en matière correctionnelle dans un jugement du 18 février 2014 concernant un autre contribuable, en estimant que des opérations n'avaient pas la caractéristique de celles autorisées dans le cadre d'un contrôle inopiné, ne saurait être regardée comme une constatation de fait revêtue de l'autorité de la chose jugée dans la présente instance ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 4. Considérant que le vérificateur a constaté l'effacement de certaines recettes de la société Canonne Réaumur par le truchement d'une fonctionnalité de son logiciel de caisse, dont chaque utilisation engendre une rupture dans la liste des facturations ; qu'il a, par suite, écarté la comptabilité comme dépourvue de caractère sincère et probant et reconstitué les recettes de la société requérante en affectant à chaque " trou " de facturation la recette moyenne constatée et la répartition moyenne constatée entre les différents taux de taxe sur la valeur ajoutée au cours de l'exercice correspondant ; que la société Canonne Réaumur soutient que cette méthode de reconstitution de ses recettes est radicalement viciée et excessivement sommaire ; 5. Considérant, d'une part, que la société Canonne Réaumur soutient que le nombre de recettes effacées retenu par l'administration est surévalué, dès lors que certaines opérations non frauduleuses, et notamment toutes les opérations, telles que commande d'un produit, oubli de carte vitale, avance de boites de médicaments et préparation de commandes, entrainant une mise en attente de produits, engendrent une rupture dans la liste de facturation, qui ne correspond à aucune suppression de recettes ; que cependant, elle ne conteste ni avoir utilisé la fonctionnalité de son logiciel de caisse permettant d'effacer des recettes, ni que l'usage de cette fonctionnalité a pour effet d'engendrer des ruptures dans la liste de facturation ; qu'il résulte des éléments factuels relevés par le vérificateur et non contestés par la société qu'il existe une corrélation inverse très nette entre le nombre de ruptures dans la liste de facturation au cours d'un mois donné et la part dans l'ensemble des recettes enregistrées en comptabilité des paiements en espèces de produits vendus sans ordonnance, seuls affectés par l'outil de suppression de recettes ; qu'il résulte de la proposition de rectification que l'absence de conservation des données comptables informatisées, que la société requérante avait l'obligation de présenter au vérificateur, ne permet pas de déterminer le nombre de ruptures dans la liste de facturation ne correspondant pas à des recettes effacées ; qu'en se bornant à énumérer des circonstances dans lesquelles une rupture dans la liste de facturation ne correspondrait pas à une recette frauduleusement supprimée, sans établir ni même alléguer que ces circonstances survenaient fréquemment au cours des exercices litigieux ni expliquer la grande disparité dans le nombre de ruptures survenant d'un mois sur l'autre, la société Canonne Réaumur ne critique pas valablement l'évaluation par l'administration fiscale des recettes dissimulées ; que la circonstance que dans le cadre de vérifications effectuées à l'égard d'autres contribuables le vérificateur ait admis un nombre de règlements manquants inférieur aux " trous " figurant dans le fichier des factures ne saurait être regardée comme une interprétation de la situation de fait de l'intéressée invocable sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; 6. Considérant, d'autre part, que la société requérante soutient également que le montant moyen affecté par l'administration fiscale à chacune de ces recettes réintégrées, qui correspond à la recette moyenne des produits vendus hors ordonnances au cours de l'exercice correspondant, est surévalué dès lors qu'il prend en compte les paiements par carte bancaire et par chèque, d'un montant supérieur aux paiements en espèces, seuls affectés par l'effacement frauduleux de recettes ; qu'elle produit, pour quatre mois de l'exercice 2009, des éléments de sa comptabilité dont il ressort que le montant moyen des recettes par chèque et celui des recettes par carte bancaire est nettement supérieur au montant de la recette moyenne retenue par l'administration pour reconstituer son chiffre d'affaires au titre de cet exercice ; que cependant, ces pièces, qui ne portent d'ailleurs que sur quatre mois d'un seul exercice et qui ne distinguent pas entre les recettes afférentes à des achats sur ordonnance et celles afférentes à des achats sans ordonnance, seuls concernés par l'effacement frauduleux des recettes et seuls pris en compte par l'administration dans son calcul, ne permettent pas de déterminer le nombre de recettes en espèces ni, par suite, la recette moyenne en espèces que l'administration aurait dû, selon la société requérante, retenir ; que l'invocation à cet égard du ticket moyen espèces hors tiers payant constaté au cours d'une période postérieure à la période vérifiée est à cet égard dépourvue de portée ; qu'en conséquence, il n'est produit aucun élément permettant d'établir, comme il est soutenu, que les paiements par carte bancaire et par chèque seraient nécessairement supérieurs aux paiements en espèces, seuls affectés par l'effacement frauduleux de recettes ; que la société requérante ne critique pas utilement la méthode de reconstitution de ses recettes retenue par l'administration en contestant les calculs par lesquels, dans la réponse qu'elle a faite à ses observations relatives à la proposition de rectification, l'administration a illustré la cohérence du résultat auquel elle était parvenue par rapport aux enregistrements comptables disponibles, dès lors que ces calculs n'ont pas été utilisés pour déterminer les recettes taxables ; que cette illustration, qui était fournie à simple titre d'exemple, ne saurait justifier qu'il soit retenu, pour fixer le montant moyen des recettes supprimées, le montant du ticket moyen constaté dans la comptabilité, d'ailleurs dépourvue de valeur probante ainsi qu'il a été dit ci-dessus, du seul mois où le nombre de trous dans la facturation est le plus faible ; 7. Considérant, enfin, que si la société Canonne-Réaumur soutient que le contexte économique et la situation financière de la société, qui avait réalisé des pertes avant les exercices contrôlés, ne lui permettaient pas de dissimuler des recettes, cette circonstance n'est pas de nature à établir le caractère exagéré des rectifications, alors que l'existence d'une dissimulation d'une partie des recettes est avérée ; qu'elle ne peut utilement comparer le taux de marge rectifié du premier exercice vérifié avec celui de l'exercice précédent, dès lors que les conditions d'exploitation étaient différentes, l'exploitant ayant changé et l'entreprise se trouvant, selon ses propres termes, en pleine restructuration ; que si elle soutient que le taux de marge résultant des rectifications est trop élevé et que le taux retenu pour 2008 est aberrant, elle ne l'établit pas en se référant à une moyenne nationale tirée d'une publication professionnelle et au taux de marge réalisé par un autre exploitant avant le début de la période vérifiée ; que si elle soutient que le taux de marge rectifié connaît des variations erratiques au cours des exercices vérifiés, celles-ci, qui ne dépassent pas 1,7 point de pourcentage, ne sauraient suffire à remettre en cause la méthode de reconstitution de ses recettes ; Sur les pénalités : 8. Considérant que le seul fait, pour un vérificateur, de procéder au contrôle sur place de la comptabilité informatisée d'un contribuable et de lui demander les éléments permettant l'accès au données informatiques qu'il détient ne saurait être regardé comme une obligation pesant sur l'intéressé de s'incriminer lui-même et par suite ne méconnait pas les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales en tant que ces stipulations sont regardées comme garantissant le droit de ne pas contribuer à sa propre incrimination ; que par suite le moyen tiré de ce que le vérificateur n'a pas précisé que l'intéressé pouvait refuser de lui procurer chez le prestataire informatique le serveur permettant l'analyse de ses données comptables et aurait en conséquence méconnu lesdites stipulations ne peut qu'être écarté ; que la société Cannone Réaumur ne soulève aucun autre moyen propre aux pénalités qui lui ont été appliquées ; 9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : La requête de la société Canonne Réaumur est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Canonne Réaumur et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France Est. Délibéré après l'audience du 23 septembre 2015 à laquelle siégeaient : Mme Appèche, président assesseur, M. Magnard, premier conseiller, M. Legeai, premier conseiller. Lu en audience publique le 7 octobre 2015. Le rapporteur, M. MAGNARDLe président assesseur, En application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative S. APPECHE Le greffier, P. LIMMOIS La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 7 N° 11PA00434 2 N° 14PA02266