Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 11/12/2014, 12MA03871, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-12-11
Numéro : 12MA03871
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : Mme Ghislaine  MARKARIAN
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : SCP ALCADE ET ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 18 septembre 2012, présentée pour Mme E... C..., demeurant..., par la SCP Alcade et associés agissant par Me A...; Mme C...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°1004306 du 17 juillet 2012 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2004 ainsi que des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 300 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code civil ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 novembre 2014, - le rapport de Mme Markarian, premier conseiller ; - les conclusions de M. Maury, rapporteur public ; - et les observations de MeA..., associé de la SCP Alcade et associés, avocat de Mme C... ; 1. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Parc des Vautes, qui avait acquis le 7 août 1998 des terrains sur le territoire de la commune de Saint-Gely-du-Fesc, a entrepris, en sa qualité d'aménageur, la commercialisation de ces terrains en lots ; que la SARL Parc des Vautes a cédé, le 26 mars 2004, à ses quatre associés, dont M.B..., des terrains à bâtir situés dans ce lotissement ; que l'administration fiscale a relevé que les cessions ainsi opérées l'avaient été à un prix inférieur à leur valeur vénale et présentaient le caractère d'une libéralité constitutive d'un acte anormal de gestion ; qu'elle a en conséquence notifié à Mme C..., co-indivisaire du terrain cédé à M.B..., une rectification des bases de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2004 sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts ; que Mme C...relève appel du jugement du 17 juillet 2012 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2004 ainsi que des pénalités correspondantes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant que la requérante soutient, comme en première instance, que la proposition de rectification, qui lui a été adressée le 19 décembre 2007, est entachée d'insuffisance de motivation, au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, au motif qu'elle ne comporte aucune motivation la concernant, seul M. D...étant visé et le calcul de l'insuffisance de prix constaté ne concernant que ce dernier ; 3. Considérant que la proposition de rectification en date du 19 décembre 2007 est établie au nom de la requérante et comporte les références cadastrales et le prix du terrain qu'elle a acquis ; que si cette proposition de rectification reprend, par erreur, pour l'exposé de la méthode de détermination de la valeur vénale du terrain en cause, le terrain de M.D..., les conséquences financières mentionnées dans la proposition de rectification concernent toutefois la requérante ; que dans sa réponse à cette proposition de rectification, la requérante n'a d'ailleurs évoqué aucune difficulté de compréhension, la réponse de l'administration à ses observations reprenant d'ailleurs les éléments de calcul propres à MmeC... ; qu'ainsi, et dans la mesure où la proposition de rectification lui a permis de présenter ses observations, elle n'a été privée d'aucune garantie ; que, dès lors, la procédure d'imposition ne peut être regardée comme irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions : 4. Considérant qu'en vertu du 3 de l'article 158 du code général des impôts sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code ; qu'aux termes de l'article 111 de ce code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : .../ c. Les rémunérations et avantages occultes (...) " ; 5. Considérant qu'en cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente comme en l'espèce, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions de l'article 111 c du code général des impôts, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause ; que la preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession ; 6. Considérant qu'ainsi que le prévoyaient les contrats de réservation signés le 20 juin 2000, la SARL Parc des Vautes a vendu, le 26 mars 2004, à chacun de ses quatre associés, dont M.B..., un terrain, d'une superficie de 3 355 m² s'agissant du terrain de la requérante en indivision avec M.B..., au prix de 152 450 euros, soit un prix au mètre carré de 45,44 euros ; que l'administration relève, ce que conteste la requérante, d'une part, que seule la date de cession en 2004 doit être prise en compte dans la méthode d'évaluation par comparaison de la valeur vénale des terrains à bâtir en cause et, d'autre part, que le prix au mètre carré des terrains vendus aux quatre associés de cette société est inférieur au prix moyen qu'elle a établi de 131 euros, puis ramené à 115 euros après avoir pris en compte l'absence de frais de commercialisation des terrains en litige ; 7. Considérant que le contrat de réservation conclu le 20 juin 2000 entre la SARL Parc des Vautes d'une part et M. B...et Mme C...d'autre part, qui ne prévoit aucune obligation d'achat pour ces derniers et ne comporte aucune date limite d'acceptation et de réitération par acte authentique, doit s'analyser comme une promesse unilatérale de vente ; qu'une telle promesse simplement acceptée par les bénéficiaires et qui ne lie que le seul promettant est toutefois nulle et de nul effet, en application de l'article 1589-2 du code civil, si elle n'est pas constatée par un acte authentique ou par un acte sous seing privé enregistré dans le délai de dix jours à compter de la date de son acceptation par les bénéficiaires ; qu'il est constant que ce contrat de réservation n'a pas fait l'objet de ces formalités ; qu'ainsi que l'ont estimé les premiers juges, cette promesse n'avait donc ni réalité ni date certaine ; que dès lors que la cession du terrain en cause ne peut être réputée avoir eu lieu lors de la signature de cette promesse unilatérale le 20 juin 2000, la requérante ne peut critiquer la méthode de l'administration qui s'est référée au prix moyen de vente au mètre carré de transactions intervenues dans la ZAC des Vautes entre décembre 2003 et mars 2004 ; 8. Considérant que le service s'est en effet référé, pour déterminer la valeur vénale des terrains en cause, dont celui appartenant en indivision à la requérante, à cinq ventes de lots conclues de décembre 2003 à mars 2004 dans la ZAC des Vautes, représentant une valeur moyenne de 121 euros le mètre carré puis a pondéré ce résultat par le prix moyen au mètre carré de surface hors oeuvre nette de 1 212 euros environ afin de tenir compte de la superficie et de la surface hors oeuvre nette supérieures des parcelles vendues aux associés ; qu'à la suite des observations de la contribuable, le vérificateur a ensuite rabaissé la valeur moyenne ainsi obtenue de 131 euros à 115 euros le mètre carré afin de tenir compte de l'absence de frais de commercialisation relatifs aux lots en cause ; que si la requérante soutient qu'il convient de se référer, comme éléments de comparaison, à cinq ventes autres que celles retenues par le vérificateur, conclues entre septembre et novembre 2003, et de retenir des prix au mètre carré inférieurs, de 77 à 106 euros, et sollicite en appel que la valeur moyenne de 76,50 euros le mètre carré soit substituée à la valeur moyenne retenue par le service vérificateur, l'administration soutient, sans être contredite, que trois de ces cinq parcelles, qui seules se trouvent à proximité immédiate des terrains en cause, se situent en contrebas, dans une combe, alors que les terrains en cause situés au sommet de la butte qui la surplombe présentent en conséquence une valeur supérieure ; que l'administration qui n'a pas entaché son évaluation d'inexactitude doit être regardée comme ayant établi que le terrain vendu à Mme C...l'a été à un prix inférieur à sa valeur vénale ; 9. Considérant que compte tenu de la différence ainsi établie entre le prix de vente du terrain vendu à Mme C...et la valeur vénale de ce terrain, l'administration rapporte la preuve d'une libéralité ; que si la requérante fait valoir que les cessions de terrains en cause ont été effectuées à un prix préférentiel, et soutient que cet avantage, à le supposer établi, trouve une contrepartie dans la circonstance qu'il était de l'intérêt de la SARL Parc des Vautes de vendre des lots à des tiers plutôt qu'à ses associés compte tenu de la convention conclue avec la commune de Saint-Gély-du-Fesc dans la mesure où la délivrance des permis de construire des immeubles d'habitation dépendait de l'achèvement des équipements de chaque zone d'activités, cette argumentation ne peut justifier que les terrains en cause aient été vendus aux associés de la société à un prix promotionnel ; qu'ainsi que l'ont estimé les premiers juges, la renonciation de la SARL Parc des Vautes au profit de ses associés à une partie importante du prix de vente des terrains est établie et constituait par suite un acte anormal de gestion destiné à accorder un avantage aux associés qui l'ont reçu au détriment de la société ; Sur l'application de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : 10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. (...)" ; 11. Considérant que la requérante soutient que lors d'un précédent contrôle, le service a estimé que les promesses de ventes signées en juin 2000 avaient engendré des créances de la SARL Parc des Vautes sur ses associés au 31 décembre 2003 et que dès lors il appartenait au vérificateur d'apprécier, sur cet exercice, la valeur vénale des terrains en cause ; qu'elle en conclut qu'en prenant en compte comme fait générateur de la cession la délivrance plutôt que l'acte authentique postérieur, l'administration a pris une position formelle qui lui est opposable et sur laquelle il lui est interdit de revenir en procédant au titre de l'année 2004 à des suppléments d'imposition ; que la requérante ne peut toutefois invoquer utilement à son profit l'appréciation portée par l'administration fiscale sur la situation de la SARL Parc des Vautes au regard de l'article 38-2 du code général des impôts applicable en matière d'impôt sur les sociétés ; Sur les pénalités : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; 13. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B...était associé de la SARL Parc des Vautes cédante et bénéficiaire de la distribution litigieuse ; que M. B...est co-indivisaire du terrain en cause avec Mme C...; qu'à défaut toutefois de tout élément démontrant l'implication personnelle de cette dernière dans la transaction, l'administration ne pouvant se fonder sur la seule sous-évaluation de la transaction et les liens l'unissant à M. B..., Mme C...est fondée à demander la décharge des pénalités qui lui ont été appliquées ; 14. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme C...est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des pénalités ; 15. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel en la présente instance, verse à la requérante la somme qu'elle demande sur ce fondement ; D É C I D E : Article 1er : Mme C...est déchargée de la pénalité de 40 % dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2004. Article 2 : Le jugement n° 1004306 du 17 juillet 2012 du tribunal administratif de Montpellier est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus de la requête de Mme C...est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à Mme E...C...et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. '' '' '' '' N° 12MA03871 2