CAA de BORDEAUX, 3ème chambre - formation à 3, 14/03/2017, 15BX00233, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2017-03-14
Numéro : 15BX00233
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Sylvie  CHERRIER
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : SELAS LLC ET ASSOCIES NICE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La Société d'Investissement de l'Océan Indien (SIOI) a demandé au tribunal administratif de La Réunion de prononcer la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, et des pénalités y afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2005, 2006 et 2007, d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, et des pénalités y afférentes, auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2005 au 30 juin 2008. Par un jugement n° 1200643 du 20 novembre 2014, le tribunal administratif de La Réunion a substitué à la majoration de 80 % dont étaient assortis les rappels d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SIOI, la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par le a) de l'article 1729 du code général des impôts, et a rejeté le surplus de la demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés respectivement les 19 janvier 2015 et 22 octobre 2015 la SIOI, représentée par Me D..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de La Réunion du 20 novembre 2014 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. ---------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu : - les autres pièces du dossier ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Sylvie Cherrier, - les conclusions de M. C... de la Taille Lolainville, rapporteur public, - et les observations de MeA..., représentant la société SIOI. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Société d'Investissement de l'Océan Indien (SIOI) exerce une activité de construction immobilière. Son capital est détenu à hauteur de 95 % par la SARL SBTP, les deux sociétés ayant pour dirigeant commun M. E... B...qui lui-même possède 80 % des parts de la SARL SBTP. A la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration a remis en cause, au titre de l'impôt sur les sociétés, la comptabilisation dans les charges de l'exercice clos le 30 novembre 2005 des sommes portées sur trois factures se rattachant aux opérations de lotissement " Le Manchy ", " Entre Ciel et Terre " et " Cache-Cache ", ainsi que la comptabilisation dans les charges de l'exercice clos le 30 novembre 2007 de la somme portée sur une facture afférente à l'opération de lotissement " Pigeon Vole ". Elle a également remis en cause, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, la déduction, sur la déclaration CA3 d'octobre 2007 souscrite par la société SIOI, de la taxe mentionnée sur les factures afférentes aux lotissements " Entre Ciel et Terre " et " Cache-Cache ". Les rappels d'impôt sur les sociétés et de TVA en résultant ont été mis en recouvrement le 16 septembre 2010, assortis de majorations de 80 % pour manoeuvres frauduleuses. Saisi par la SARL SIOI d'une demande en décharge de ces impositions et pénalités, le tribunal administratif de La Réunion, par un jugement du 20 novembre 2014, a substitué à la majoration de 80 % dont étaient assortis les rappels d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions du a) de l'article 1729 du code général des impôts, et a rejeté le surplus de la demande. La SARL SIOI fait régulièrement appel de ce jugement. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en oeuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n'en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée. 3. Il ressort des pièces du dossier que le vérificateur a obtenu du procureur de la république auprès du tribunal de grande instance de Saint-Denis la communication d'un procès-verbal d'investigation auquel était joint des " copies d'écran " extraites du disque dur de l'ordinateur utilisé par M. B.... Ces " copies d'écran " font apparaître l'historique des fichiers " Word " et " Excel " des factures de dédommagement afférentes aux lotissements " Le Manchy ", " Entre Ciel et Terre " et " Cache-Cache ", ainsi que de la convention de dédommagement relative au lotissement " Pigeon Vol ". Ces documents ne constituent pas des pièces comptables de la SARL SIOI, pour laquelle seuls les originaux desdites factures, qu'elle a d'ailleurs elle-même communiqués au vérificateur, pouvaient revêtir un tel caractère. Par suite, le moyen tiré de ce que la procédure d'imposition serait irrégulière faute pour le vérificateur d'avoir soumis les renseignements obtenus auprès de l'autorité judiciaire à un débat oral et contradictoire doit être écarté. 4. En second lieu, les propositions de rectification adressées à la société mentionnaient expressément l'origine et la teneur du procès-verbal de gendarmerie du 28 février 2008 et les conclusions qui en ont été tirées du point de vue des impositions dues par la société. Par suite, conformément aux exigences découlant de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, la société requérante a été mise en mesure, avant la mise en recouvrement des impositions, de connaître l'origine et la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qui ont été utilisés pour établir les impositions, et de demander à l'administration communication des documents contenant ces renseignements. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 5. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : "Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...)". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. S'agissant des lotissements " Le Manchy " et " Ciel et Terre " : 6. Les sommes de 208 922,18 euros et de 281 611,75 euros qui ont été comprises dans les charges de l'exercice clos en 2005 correspondent, selon la société requérante, au dédommagement du préjudice ayant résulté, pour la société SBTP, des interruptions de travaux ayant affecté la réalisation des lotissements " Entre Ciel et Terre " et " Le Manchy ". Ces interruptions de travaux auraient duré, selon les termes d'une convention de dédommagement signée le 12 octobre 2004 par M. B...en tant que dirigeant des sociétés SIOI et SBPT, du 26 janvier 2004 au 23 juillet 2004 en ce qui concerne le lotissement " Entre Ciel et Terre ", et, selon les termes d'une seconde convention de dédommagement signée le même jour entre les mêmes parties, du 26 décembre 2003 au 16 août 2004 s'agissant du lotissement " Le Manchy ". Dès lors que ces conventions fixent le montant des sommes dues à ce titre à la SBTP, les charges dont la SARL SIOI revendique la déduction doivent, en tout état de cause, être regardées comme ayant acquis un caractère certain dans leur principe et leur montant au cours de l'exercice clos en 2004 et ne pouvaient donc pas être comptabilisées au titre de l'exercice clos en 2005. S'agissant du lotissement " Cache-Cache " : 7. En vertu d'une convention signée le 9 juin 2005 entre les sociétés SBTP et SIOI, toutes deux représentées par M.B..., la société SIOI reconnaît et accepte de prendre en charge le préjudice subi par la société SBTP du fait de l'interruption, entre le 10 mars 2003 et le 24 mars 2005, des travaux portant sur l'opération de lotissement " Cache Cache ", interruption consécutive à l'annulation par le tribunal administratif du permis de lotir. Le préjudice de la société SBTP est évalué à 122 041 euros hors taxe, montant porté sur un " devis " daté du 2 juin 2005 indiquant les bases de calcul du " dédommagement ", et repris dans une facture établie le 20 novembre 2005. 8. L'instruction permet de tenir pour acquis, ainsi que l'admet d'ailleurs l'administration devant la cour, d'une part, que les travaux de réalisation du lotissement avaient été engagés avant leur interruption entraînée par la décision de justice, d'autre part, qu'il y a bien eu interruption des travaux pendant la période indiquée. L'administration fait état de ce que, selon les constatations faites par la gendarmerie lors d'une enquête préliminaire, la facture datée du 20 novembre 2005 a été établie à partir d'un fichier numérique qui n'a été créé que le 27 avril 2006 sur l'ordinateur utilisé par le dirigeant des deux sociétés. Toutefois, elle ne soutient pas, en tout état de cause, que le devis du 2 juin 2005 et la convention du 9 juin 2005 aient été antidatés ; or, cette convention, qui fixait le montant du préjudice de la société SBTP que la société SIOI acceptait de prendre en charge, a fait normalement naître, ainsi qu'il a été dit au point 5, une dette qui a acquis un caractère certain au cours de l'exercice clos en 2005, exercice au titre duquel a été opérée la déduction contestée. Le fait que la somme dont la société SIOI s'est reconnue débitrice en 2005 n'a été acquittée par elle, ainsi qu'il résulte de l'instruction, qu'au cours de l'exercice clos en 2007, est par elle-même sans incidence sur le principe de déductibilité de la charge correspondante au titre de l'exercice 2005. N'est pas davantage de nature à remettre en cause cette déductibilité le fait que la société SBTP ait consenti à la société SIOI un rabais de 50 % sur le coût des frais d'immobilisation du chantier. Enfin, si l'administration fait valoir que le mode de calcul des " pénalités ", lesquelles représentent 29 % du marché initial, " n'est pas fondé sur des critères objectifs " et que " le quantum se révèle en toute hypothèse supérieur au montant des travaux censés avoir été effectués avant l'interruption du chantier " représentant 23 % du marché, elle ne conteste pas ainsi utilement les bases de calcul du préjudice invoqué par la société SBTP telles qu'elles apparaissent sur le devis du 2 juin 2005 et qui sont constituées, d'une part, de frais de sécurisation du site avant arrêt du chantier, d'autre part, de frais journaliers d'immobilisation du matériel et du personnel mentionnés dans ce devis, pendant la période d'interruption du chantier. Dès lors, par les motifs qu'elle invoque, l'administration ne remet pas en cause de façon pertinente les éléments produits par la société requérante afin de justifier le caractère déductible de la charge litigieuse. S'agissant du lotissement " Pigeon vole " : 9. En vertu d'une convention signée le 1er octobre 2007 entre les sociétés SBTP et SIOI, toutes deux représentées par M.B..., la société SIOI reconnaît et accepte de prendre en charge le préjudice subi par la société SBTP du fait de l'interruption des travaux portant sur le lotissement " Pigeon vole " consécutive à la suspension de l'autorisation de lotir ordonnée par le juge des référés le 22 septembre 2005, qui a entraîné un ordre d'interruption des travaux donné par la SIOI à la SBTP le 9 décembre 2005, les travaux n'ayant pu reprendre que le 2 juin 2006 après l'annulation par le Conseil d'Etat du jugement ordonnant la suspension. Le préjudice de la société SBTP est évalué à 291 925 euros hors taxe, montant porté sur une facture datée du 8 octobre 2007. 10. En ce qui concerne cette opération, l'administration fait notamment valoir que les mentions de la convention ne peuvent être tenues pour exactes dans la mesure où des décomptes de travaux ont été établis par la société SBTP les 28 février, 30 mars et 30 avril 2006, soit pendant la période censée avoir été celle de l'interruption des travaux. Si la société SIOI soutient que le décompte du 28 février 2006 correspond aux travaux exécutés jusqu'au 22 septembre 2005, jour de l'interruption du chantier, cette allégation est peu vraisemblable au regard du décalage de plus de cinq mois entre ces deux dates et au surplus ne concorde pas avec le fait que la convention susmentionnée n'évoque que la date du 9 décembre 2005 comme étant celle de l'ordre donné à la société SBTP d'interrompre les travaux. En outre, la société SIOI reconnaît que les travaux ont repris entre le 10 février et le 20 avril 2006 malgré l'interdiction, de sorte que les indications de la convention mentionnant une interruption continue jusqu'au 2 juin 2006 sont inexactes. Compte tenu des incohérences et incertitudes quant aux dates pendant lesquelles le chantier a été effectivement interrompu, la consistance et l'étendue du préjudice qu'aurait subi la société SBTP au titre de cette opération ne peuvent être regardées comme établies. Dans ces conditions, le bien-fondé de la déduction de la somme litigieuse ne peut pas être admis. En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 11. En vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II à ce code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance. Si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération. S'agissant de la taxe mentionnée sur la facture datée du 20 novembre 2005 afférente au lotissement " Cache Cache " : 12. Il résulte de l'instruction que, comme le fait valoir l'administration, la facture de la société SBTP datée du 20 novembre 2005 apparaît dans un fichier créé le 27 avril 2006 sur l'ordinateur du dirigeant de la société. Toutefois, cette date de création du fichier sur le disque dur de cet ordinateur ne suffit pas à tenir pour établi que le fichier n'a pas été créé auparavant sur un autre disque dur d'où il aurait été transféré. Surtout, dès lors que, comme il a été dit au point 8 ci-dessus, il ya bien eu interruption des travaux pendant la période indiquée par la convention de dédommagement, laquelle n'apparaît pas elle-même comme antidatée, le seul décalage de date invoqué par l'administration ne permet pas de regarder la facture litigieuse comme une facture fictive ou de complaisance, les autres éléments invoqués par l'administration, déjà évoqués au même point 8, n'étant pas pertinents pour démontrer que cette facture présenterait un tel caractère. Dès lors, la taxe mentionnée sur cette facture, soit 10 373, 49 euros, doit être admise en déduction, sans que l'administration puisse utilement soutenir que le montant facturé est excessif. L'admission de cette déduction fait obstacle à ce que soit maintenu le redressement au titre du " profit TVA " opéré au titre des bénéfices de l'exercice clos en 2007 - exercice concerné par la déduction de la taxe dont il s'agit - en conséquence du refus de déduction de ladite taxe. S'agissant de la taxe mentionnée sur la facture datée du 30 avril 2005 afférente au lotissement " Ciel et Terre " : 13. Comme le fait valoir l'administration, la facture de la société SBTP datée du 30 avril 2005 apparaît dans un fichier créé le 25 avril 2006 sur l'ordinateur du dirigeant de la société. Toutefois, cette date de création du fichier sur le disque dur de cet ordinateur ne suffit pas à tenir pour établi que le fichier n'a pas été créé auparavant sur un autre disque dur d'où il aurait été transféré, et l'administration ne soutient pas que le devis du 4 octobre 2004 par lequel la société SBTP a évalué son préjudice et la convention du 12 octobre 2004 par laquelle la société SIOI a accepté d'indemniser ce préjudice ont été antidatés. Il résulte en outre de l'instruction que les travaux de réalisation du lotissement avaient été engagés lorsque l'autorisation de lotir a fait l'objet d'un recours en annulation et que ce recours a conduit la société SIOI à inviter la société SBTP à arrêter les travaux le 26 janvier 2004, puis, le tribunal administratif ayant rejeté le recours par un jugement du 29 juin 2004, à demander la reprise des travaux le 23 juillet 2004. Il ne résulte pas de l'instruction que les travaux objet du marché initial auraient été achevés à la date à laquelle les travaux ont fait l'objet d'une interruption, de sorte que la société SBTP a effectivement subi un préjudice lié à une interruption de chantier. Dès lors, la taxe mentionnée sur cette facture, soit 16 367, 18 euros, doit être admise en déduction, sans que l'administration puisse utilement soutenir que le montant facturé est excessif. L'admission de cette déduction fait obstacle à ce que soit maintenu le redressement au titre du " profit TVA " opéré au titre des bénéfices de l'exercice clos en 2007 - exercice concerné par la déduction de la taxe dont il s'agit - en conséquence du refus de déduction de ladite taxe. Sur le bien-fondé des pénalités afférentes aux impositions maintenues par le présent arrêt : 14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré. ". 15. S'agissant des rehaussements afférents aux lotissements " Le Manchy " et " Ciel et Terre ", le fait que la déduction des charges a été opérée au titre d'un exercice erroné n'est pas par elle-même de nature à démontrer une intention de la société SIOI d'éluder l'impôt. Par ailleurs, la société a démontré la réalité des interruptions de chantier. L'administration ne démontre pas que les factures sont fictives ou de complaisance ou que les montants facturés sont excessifs. Dans ces conditions, elle n'établit pas l'intention de la société d'éluder l'impôt. 16. S'agissant du rehaussement afférent au lotissement " Pigeon vole ", si les dates de l'interruption du chantier ne peuvent être déterminées avec précision, ne permettant pas ainsi de valider le montant du préjudice que la société SIOI a accepté de prendre en charge, il ne ressort pas des éléments fournis par l'administration que cette interruption n'aurait pas eu lieu. L'administration ne démontre pas le caractère fictif ou de complaisance de la facture, ni le caractère excessif des montants facturés. Dans ces conditions, elle n'établit pas l'intention de la société d'éluder l'impôt Sur les conclusions au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative : 17. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat le versement à la société SIOI de la somme de 1 300 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : Il est accordé décharge à la société SIOI, d'une part, des suppléments de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre de la période allant de janvier 2005 à juin 2008 à hauteur d'une réduction en base de 26 741 euros, d'autre part, des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt ainsi que des pénalités y afférentes, à raison d'une réduction en base de 122 041 euros au titre de l'exercice clos en 2005 et d'une réduction en base de 26 741 euros au titre de l'exercice clos en 2007. S'agissant des impositions supplémentaires maintenues par le présent arrêt, la société SIOI est déchargée des pénalités pour manquement délibéré dont elles ont été assorties. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de La Réunion du 20 novembre 2014 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera la somme de 1 300 euros à la société SIOI au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 2 N° 15BX00233