Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 11/06/2008, 07NT00517, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2008-06-11
Numéro : 07NT00517
Président : M. GRANGE
Rapporteur : M. Luc  MARTIN
Commissaire du gouvernement : M. HERVOUET
Avocat(s) : BERTHELOT

Vu, I, sous le numéro 07NT00517, la requête enregistrée le 1er mars 2007, présentée pour M. Daniel X, demeurant ..., par Me Berthelot, avocat au barreau de Tours ; M. X demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 04-166 en date du 3 janvier 2007 du Tribunal administratif d'Orléans en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1997, 1998 et 1999 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions supplémentaires susmentionnées ; 3°) de condamner l'Etat au paiement d'une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu, II, sous le numéro 07NT00531, la requête enregistrée le 2 mars 2007, présentée pour M. Daniel X, demeurant ..., par Me Berthelot, avocat au barreau de Tours ; M. X demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 05-387 en date du 3 janvier 2007 du Tribunal administratif d'Orléans en tant qu'il a, par son article 2, rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge, d'une part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes auxquels il a été assujetti au titre de la période du 1er avril 2000 au 31 octobre 2002 et, d'autre part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu restant à sa charge auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions susmentionnées ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces des dossiers ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 mai 2008 : - le rapport de M. Martin, rapporteur ; - et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ; Considérant que les requêtes susvisées concernent le même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre afin de statuer par un seul arrêt ; Sur la régularité du jugement attaqué n° 05-387 : Considérant qu'il résulte de l'examen du dossier de première instance que l'invocation par M. X des conditions dans lesquelles s'est déroulée la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet en matière de bénéfices industriels et commerciaux et de taxe sur la valeur ajoutée constituait, non un moyen articulé au soutien de sa demande présentée devant le tribunal administratif, mais un argument venant à l'appui de son moyen tiré de la violation du 4ème alinéa de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, la circonstance que le tribunal administratif en répondant à ce moyen ne s'est pas prononcé sur cet argument n'a pas eu pour effet d'entacher le jugement d'irrégularité ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la violation de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : Considérant qu'il ressort des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales qu'en cas de vérification de comptabilité, l'administration doit avertir en temps utile le contribuable pour que celui-ci soit en mesure de faire appel, s'il le souhaite, à un conseil ; qu'en l'espèce, M. X, qui exploite à titre individuel une entreprise de prestations de services informatiques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui s'est déroulée du 16 janvier au 14 avril 2003 et a porté, en matière de bénéfices industriels et commerciaux, sur les exercices clos les 31 mars 2000 et 2001 et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er avril 2000 au 31 octobre 2002 ; que, pendant cette vérification, la vérificatrice a informé le requérant, par un avis qu'il a reçu le vendredi 21 mars 2003, de l'engagement, à compter du jeudi 27 mars suivant, d'une seconde vérification de comptabilité portant sur le crédit d'impôt recherche dont l'intéressé avait bénéficié au titre des années 2000 et 2001 ; qu'ainsi, M. X, alors même qu'il n'a pu, en fait, obtenir ni l'assistance de son conseil le 27 mars, date d'engagement de la seconde vérification, ni le report de cet engagement à une date ultérieure, a bénéficié d'un délai suffisant de trois jours ouvrables consécutifs à compter de la réception de l'avis de vérification pour faire appel à un conseil ; qu'il ne peut utilement invoquer une violation des dispositions du 4ème alinéa de l'article L. 47 qui concernent les contrôles inopinés dès lors qu'il est constant qu'il n'a fait l'objet d'aucun contrôle de ce type ; qu'il suit de là que le moyen tiré de la violation des dispositions de l'article L. 47 doit être écarté ; S'agissant de la violation de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales : Considérant, en premier lieu, qu'antérieurement à la vérification de comptabilité susmentionnée qui a porté, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er avril 2000 au 31 octobre 2002, l'entreprise individuelle de M. X avait fait l'objet d'une vérification qui avait porté, en matière de bénéfices industriels et commerciaux, sur les exercices clos les 31 mars 1997, 1998 et 1999 et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er avril 1996 au 31 août 2000 ; que M. X soutient que l'administration, dès lors qu'elle a procédé à deux vérifications successives, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, qui ont notamment porté sur la même période du 1er avril au 31 août 2000, a méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales : lorsque la vérification de comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes pour la même période. Toutefois, il est fait exception à cette règle lorsque la vérification a été limitée à des opérations déterminées ainsi que dans les cas prévus aux articles L. 176 en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et L. 187 en cas d'agissements frauduleux (...) ; et qu'aux termes de l'article L. 176 du même livre : Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts (...) Dans le cas où l'exercice ne correspond pas à une année civile, le délai part du début de la première période sur laquelle s'exerce le droit de reprise en matière d'impôt sur le revenu et d'impôt sur les sociétés (...) ; que ces dispositions permettent à l'administration de comprendre dans une nouvelle vérification, même si cela déroge aux prescriptions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales, une fraction de période d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée ayant déjà fait l'objet d'une vérification, dès lors que cette fraction se trouve incluse dans un exercice qui se situe à l'intérieur du délai de répétition prévu en matière d'impôt sur le revenu et d'impôt sur les sociétés ; Considérant que, lors de la seconde vérification, la période du 1er avril au 31 août 2000 constituait une fraction de la période d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée incluse dans un exercice qui se situait à l'intérieur du délai de répétition en matière d'impôt sur le revenu ; que, par suite, en application des dispositions précitées, l'administration a pu inclure les opérations réalisées au cours de ladite période dans le champ de la seconde vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle de M. X sans entacher celle-ci d'irrégularité ; Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité relative au crédit d'impôt recherche des années 2000 et 2001 a été engagée, le 27 mars 2003, avant l'achèvement de la vérification de comptabilité relative aux bénéfices industriels et commerciaux portant sur les mêmes années ; qu'en effet, cette dernière vérification, si elle a été suspendue par la vérificatrice entre le 21 et le 27 mars 2003, a pris fin le 26 mai 2003, date d'envoi d'une notification de redressements ; que, par suite et en tout état de cause, l'engagement de la vérification de comptabilité relative au crédit d'impôt recherche le 27 mars 2003 n'a pas contrevenu aux dispositions précitées de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne l'absence de débat oral et contradictoire : Considérant que M. X fait valoir que la vérificatrice, agissant dans le cadre de la vérification qui a porté, en matière de bénéfices industriels et commerciaux, sur les exercices clos les 31 mars 2000 et 2001 et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er avril 2000 au 31 octobre 2002, lui a notifié les 3, 20, 24, 27 et 28 mars 2003 des demandes écrites de justificatifs à fournir dans un bref délai ; qu'elle lui a demandé en outre concomitamment, dans le cadre de la vérification propre au crédit d'impôt recherche, de répondre à un questionnaire et de fournir toute documentation technique relative à ses travaux de recherche ; que si le requérant soutient qu'il lui était impossible matériellement de répondre de façon satisfaisante à toutes ces demandes et qu'il n'a pas été ainsi mis à même de faire valoir utilement ses arguments, il n'apporte à l'appui de ses allégations aucun élément de nature à établir qu'il aurait été privé de tout échange de vue avec la vérificatrice alors qu'il résulte de l'instruction que ces demandes écrites étaient justifiées par l'absence de réponse apportée aux questions orales posées par la vérificatrice lors de ses interventions sur place ; que les deux notifications de redressement adressées à M. X le 26 mai 2003, à l'issue des vérifications, sont intervenues au terme d'un délai suffisant pour permettre au contribuable de répondre aux demandes de justifications susmentionnées ; qu'il résulte de l'instruction que la vérificatrice a tenu compte des réponses de M. X, alors même qu'elles étaient formulées après l'expiration du délai imparti ; En ce qui concerne la violation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales qu'une notification de redressements est suffisamment motivée dès lors qu'elle indique la nature et le montant des redressements envisagés et comporte, chef par chef, des indications suffisantes quant aux motifs de ces redressements pour permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile, quelle que soit la pertinence de ces motifs ; qu'en l'espèce, la notification de redressements relative au crédit d'impôt recherche datée du 26 mai 2003 indiquait les raisons pour lesquelles les travaux de conception de logiciels réalisés par l'entreprise vérifiée et décrits par M. X au cours de la vérification ne pouvaient être regardés comme des opérations de recherche telles qu'elles sont définies par l'article 244 quater B du code général des impôts complété par l'article 49 septies F de l'annexe III audit code ; qu'elle mentionnait également le défaut de justification des dépenses de recherche déclarées et l'erreur commise par le contribuable dans la détermination et l'imputation du crédit d'impôt ; que si M. X soutient que la vérificatrice a refusé de prendre connaissance de la documentation technique qu'il lui avait proposée sous la forme d'un CD-Rom et s'il qualifie son analyse d'excessivement sommaire, une telle argumentation, qui tient à la pertinence des motifs, doit être regardée comme dirigée contre le bien-fondé de l'imposition et non contre la régularité de la procédure ; qu'ainsi, la notification de redressements relative au crédit d'impôt recherche doit être regardée comme conforme aux exigences des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux : S'agissant du crédit d'impôt recherche : Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt égal à 50 % de l'excédent des dépenses de recherche exposées au cours d'une année par rapport à la moyenne des dépenses de même nature, revalorisées de la hausse des prix à la consommation, exposées au cours des deux années précédentes (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a. les dotations d'amortissements des immobilisations créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation en France d'opérations de recherche scientifique et technique (...) b. Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations ; c. les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à 75 % des dépenses de personnel mentionnées au b ; (...) VI. Un décret fixe les conditions d'application du présent article (...) ; qu'aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts : Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : (...) c. les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental (...) ; Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle TIEA, exploitée par M. X et spécialisée dans la conception, la vente et la maintenance de logiciels informatiques de gestion pour les entreprises, l'administration a remis en cause les crédits d'impôt recherche imputés par le requérant au titre des années 2000 et 2001 et mis en conséquence à sa charge les compléments d'impôt sur le revenu correspondant à ces crédits d'impôt ; Considérant que les dépenses de recherche dont M. X s'est prévalu dans ses déclarations relatives aux crédits d'impôt recherche litigieux sont constituées par des dépenses de personnel ainsi que des dépenses de fonctionnement et des dotations d'amortissements évaluées forfaitairement à respectivement 75 % et 20 % des dépenses de personnel ; qu'il résulte de l'instruction que, pour justifier de la nature et du montant desdites dépenses, le requérant a fourni un tableau mentionnant pour lui-même et trois salariés de son entreprise un nombre d'heures multiplié par un coût horaire ; qu'il n'a assorti cette répartition forfaitaire du temps de travail d'aucun autre élément susceptible de justifier de la réalité et du détail du temps effectivement consacré par le requérant et ses salariés à des opérations de recherche ; qu'au demeurant, les salaires attribués à M. X, exploitant individuel, qui n'ont pas le caractère de dépenses de l'entreprise, ne pouvaient, en tout état de cause, ouvrir droit au crédit d'impôt recherche ; que, par suite, en admettant même de regarder les travaux d'amélioration de logiciels allégués comme des travaux de développement expérimental susceptibles d'ouvrir droit par leur nature au crédit d'impôt recherche et M. X et les salariés de son entreprise comme des chercheurs ou techniciens de recherche, le montant des dépenses de personnel effectivement consacrées par l'entreprise TIEA à ces travaux de recherche n'est pas établi ; que, dans ces conditions et dès lors que, comme il a été dit, seules des dépenses de personnel ont servi directement ou indirectement de base aux crédits d'impôt recherche litigieux, l'administration était, en tout état de cause, fondée à refuser à M. X le bénéfice de cet avantage fiscal, en application des dispositions précitées de l'article 244 quater B du code général des impôts ; S'agissant des frais de déplacement : Considérant qu'en vertu du 1 de l'article 39 du code général des impôts, le bénéfice net est établi sous déduction, notamment, des frais généraux de toute nature ; qu'il appartient au contribuable de justifier, dans son principe comme dans son montant, de l'exactitude des écritures de charge dont il demande la déduction pour le calcul de son bénéfice net ; Considérant, en premier lieu, que, pour contester la réintégration, dans les résultats des exercices clos en 1997, 1998, 1999, 2000 et 2001 de son entreprise individuelle, de sommes calculées forfaitairement et présentées comme des remboursements de frais de déplacement alloués à son épouse, M. X fait valoir que celle-ci, alors même qu'elle n'avait pas le statut de salariée, avait exploité l'entreprise à son nom de 1983 à 1992 et continuait à le seconder en se rendant quotidiennement, pour les besoins de l'exploitation, au bureau de poste, à la banque ou chez des clients ; qu'en ce qui concerne les exercices clos en 1997, 1998 et 1999, si le requérant a versé au dossier des fiches hebdomadaires de frais de déplacements et des copies d'agendas attestant du kilométrage parcouru quotidiennement et des destinations de chaque déplacement, ni ces documents, ni les autres pièces produites ne permettent d'établir que ces déplacements ont été effectivement réalisés, comme il est soutenu, par Mme X avec son véhicule personnel ; qu'en ce qui concerne les exercices clos en 2000 et 2001, si les seules pièces justificatives produites par le requérant attestent de ce que Mme X a signé durant la période en litige certains documents dans lesquels elle apparaissait à l'égard de tiers comme la représentante de l'entreprise, ces documents ne suffisent pas à établir que les sommes en cause correspondent effectivement à des frais engagés par l'intéressée dans l'intérêt de l'exploitation ; Considérant, en second lieu, que M. X conteste le refus de l'administration d'admettre en déduction, au titre des années 2000 et 2001, des frais de déplacements, d'hôtels et de restaurants qu'il soutient avoir personnellement exposés, au motif que leur intérêt pour l'entreprise n'est pas justifié ou que leur réalité n'est pas établie ; que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif d'Orléans a énoncé les raisons pour lesquelles l'administration était en droit de refuser leur déduction ; qu'en se bornant à reprendre à l'identique les explications qu'il a données en première instance, le requérant n'apporte à l'appui de sa requête aucun élément de nature à remettre en cause la solution retenue par le tribunal ; que, dès lors, il y a lieu, par adoption des motifs par lesquels les premiers juges ont écarté les moyens tirés par M. X, d'une part, de l'existence de contraintes professionnelles l'obligeant à déjeuner le soir dans des restaurants proches de son entreprise, d'autre part, de l'invocation d'une réponse ministérielle à M. Liautey, député, en date du 18 juillet 1954 et, enfin, de l'acceptation par l'administration de la déduction de frais de même nature lors d'un précédent contrôle, de confirmer que l'administration était en droit, par application des dispositions de l'article 39 du code général des impôts, de réintégrer les frais litigieux dans les bénéfices imposables de l'entreprise ; S'agissant de la reprise de la dotation aux amortissements pratiquée au titre de l'exercice clos le 31 mars 2001 : Considérant, en premier lieu, que M. X a inscrit à son actif immobilisé au 31 mars 2001 des frais de recherche et de développement pour une valeur de 72 800,35 euros ; que l'administration a refusé d'admettre en déduction la dotation aux amortissements de ces frais pratiquée par l'intéressé au titre du même exercice ; que le tribunal a jugé ce refus fondé au motif que le requérant n'apportait aucun élément de nature à justifier le principe et le montant de cette dotation ; qu'en appel, M. X se borne à reprendre le moyen soulevé en première instance sans apporter aucune précision ni justification nouvelle ; qu'il y a lieu, par suite, d'écarter ce moyen par adoption du motif retenu par le tribunal ; Considérant, en second lieu, que M. X soutient avoir commis une erreur comptable en omettant d'inscrire au compte de l'exploitant, au cours de l'exercice clos le 31 mars 2000, une somme de 8 000,05 F ; qu'il demande la correction de cette erreur en se prévalant d'un droit à compensation sur le fondement de l'article L. 80 du livre des procédures fiscales ; que, toutefois, il n'apporte aucune justification de l'erreur comptable qu'il invoque ; que, par suite et en tout état de cause, la demande de rectification de cette erreur ne peut qu'être rejetée ; S'agissant de la suppression de dettes au passif du bilan : Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) ; Considérant que, lorsqu'une personne physique, qui exploite une entreprise industrielle ou commerciale, contracte une dette à l'égard d'un tiers, elle peut décider de regarder l'opération, soit comme étrangère à cette exploitation et ne point la faire apparaître dans la comptabilité de l'entreprise, soit, au contraire, comme effectuée par celle-ci et retracer dans ses écritures tant l'encaissement de la somme prêtée que le montant de la dette contractée ; que, dans l'un et l'autre cas, l'exploitant prend à ce sujet une décision de gestion qui lui est opposable ; que, dans le premier cas, les évènements qui surviennent ultérieurement dans les rapports entre le débiteur et le créancier, tels que le paiement d'intérêts ou l'extinction de la dette par voie de remboursement ou autrement, sont sans influence sur le bénéfice imposable de l'entreprise ; que, dans le second cas, tout événement affectant les droits et obligations de l'entreprise à l'égard du créancier doit être pris en compte et peut influer sur le bénéfice net de l'exercice au cours duquel il est constaté ; qu'en particulier si une somme correspondant à la créance d'un tiers figure au passif du bilan d'ouverture d'un exercice et n'apparaît plus comme telle au bilan de clôture du même exercice, l'extinction ainsi constatée de la dette de l'entreprise implique, quelle qu'en soit la cause et à moins qu'elle n'ait pour contrepartie une diminution des valeurs d'actif, une augmentation de la valeur de l'actif net entre l'ouverture et la clôture de l'exercice ; qu'en vertu des dispositions précitées de l'article 38 du code général des impôts, les variations du montant du compte personnel de l'exploitant ne peuvent avoir une influence sur la détermination du bénéfice net imposable de l'entreprise que dans la mesure où elles expriment des suppléments d'apport ou des prélèvements effectués par l'exploitant ; que rien ne s'oppose à ce qu'une créance sur l'entreprise fasse l'objet d'un apport, que l'apport soit consenti par le tiers titulaire de la créance, qui y renonce en contrepartie de l'acquisition de droits sur les résultats de l'entreprise, ou que la créance subsistant, l'exploitant entende reprendre et assumer désormais, à titre personnel, les obligations de l'entreprise envers le titulaire de la créance ; que, dans ce dernier cas, il appartient à l'exploitant d'apporter la preuve du maintien de la créance et de ce qu'il s'est substitué au tiers qui en était titulaire et en a fait apport à l'entreprise ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. X a maintenu au passif de son bilan, au titre des exercices clos en 1998 et 1999, une dette de taxe sur la valeur ajoutée sans tenir compte de la diminution de son montant à concurrence des règlements partiels effectués à la recette des impôts au cours de ces exercices ; que l'administration a rehaussé en conséquence le bénéfice industriel et commercial réalisé par le requérant en 1998 et 1999 ; que M. X soutient que les règlements partiels de la dette ont été effectués par son épouse, qu'ils doivent être regardés comme des apports devant être inscrits au compte de l'exploitant et que l'omission de l'écriture correspondante constitue une erreur comptable qui peut être rectifiée par compensation ; que, toutefois, il n'apporte aucun début de justification de la réalité de son affirmation ; qu'au demeurant, l'inscription invoquée ne suffirait pas en tout état de cause à elle seule à démontrer l'existence d'un apport à l'entreprise ; Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'après avoir constaté au crédit du compte 4119 clients divers une dette envers un ou des clients, d'un montant de 60 000 F, au cours de l'exercice clos le 31 mars 1997, M. X a porté à la clôture de l'exercice suivant cette somme au crédit du compte de l'exploitant par le débit du compte 4119 ; que l'administration a estimé que la disparition de la dette, dès lors qu'elle ne pouvait être regardée comme neutralisée par un supplément d'apport, avait généré un profit imposable au titre de l'exercice clos en 1998 ; que M. X soutient que l'administration ne pouvait rectifier partiellement l'écriture comptable mais devait l'annuler dans sa totalité, tant en crédit qu'en débit ; que, toutefois, l'administration n'a pas annulé, même partiellement, une écriture comptable mais a estimé à juste titre que la reprise à titre personnel par l'exploitant des obligations de l'entreprise envers le titulaire de la créance n'était pas établie ; que si M. X soutient que la somme de 60 000 F aurait déjà été imposée au titre de l'exercice clos en 1997, il n'assortit son moyen d'aucune précision de nature à lui conférer une portée utile ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : S'agissant de la taxe collectée : Considérant qu'à l'issue d'une précédente vérification de comptabilité ayant porté, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er avril 1996 au 31 août 2000, l'administration avait mis en évidence des minorations de recettes taxables dans les déclarations mensuelles CA-3 déposées par le contribuable, qui avaient donné lieu à des rappels de taxe ; que la vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2000 au 31 octobre 2002 a donné lieu aux mêmes constatations ; que si M. X fait valoir qu'il a remarqué une discordance entre les deux notifications en ce qui concerne les insuffisances relevées au titre de la période du 1er avril au 31 août 2000, période visée par les deux vérifications successives, il n'apporte aucune précision permettant à la Cour d'identifier cette discordance alors qu'il est constant que l'administration a tenu compte, dans la seconde notification, du redressement établi consécutivement à la première vérification ; Considérant que si M. X soutient avoir été en mesure de produire, d'une part, un état de suivi des effets remis à l'escompte au cours des mois de juin, juillet et août 2000 et, d'autre part, les états mensuels des règlements des factures remises à l'affacturage pour la période du 1er avril 2000 au 31 mars 2001, il ne résulte pas de l'instruction que la vérificatrice n'aurait pas tenu compte de ces documents pour établir les rappels litigieux ; qu'en ce qui concerne la période du 1er avril 2001 au 31 octobre 2002, M. X ne peut utilement faire valoir, pour contester le rappel de taxe collectée, qu'il n'aurait pas disposé d'un délai suffisant pour passer les écritures comptables de régularisation rendues nécessaires par la complexité du suivi de ses encaissements alors qu'il résulte de l'instruction que ce suivi n'était pas ou qu'imparfaitement assuré durant ladite période ; S'agissant de la taxe déductible : Considérant, en premier lieu, que l'administration a procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, au titre des périodes allant respectivement du 1er avril 2001 au 31 mars 2002 et du 1er avril 2002 au 31 octobre 2002, correspondant à des excédents de taxe portée en déduction et demeurée non justifiée ; qu'elle fait valoir sans être contredite que le solde du compte TVA déductible achats présentait au 31 mars 2001 un solde créditeur et qu'aucun rappel n'a été notifié à ce titre en ce qui concerne la période du 1er avril 2000 au 31 mars 2001 ; que, par suite, M. X ne conteste pas utilement le bien-fondé desdits rappels en se bornant à soutenir que l'administration n'a pas assuré la continuité de la taxe déductible afférente à la période du 1er avril 2000 au 31 mars 2001 ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) ; que le 2 de l'article 273 du même code prévoit, cependant, que des décrets en Conseil d'Etat peuvent édicter des exclusions ou des restrictions et définir des règles particulières, soit pour certains biens ou certains services, soit pour certaines catégories d'entreprises ; qu'aux termes de l'article 237 de l'annexe II audit code, pris sur le fondement de ces dernières dispositions : Les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, qui constituent une immobilisation ou, dans le cas contraire, lorsqu'ils ne sont pas destinés à être revendus à l'état neuf, n'ouvrent pas droit à déduction (...) ; qu'enfin, aux termes de l'article 241 de la même annexe, Les services de toute nature afférents à des biens, produits ou marchandises exclus du droit à déduction n'ouvrent pas droit à déduction ; Considérant que M. X a entendu déduire la taxe qu'il a acquittée à raison de la location de véhicules de tourisme Renault Clio, Suzuki, Volkswagen Golf et New Beetle ; que la seule circonstance, invoquée par le requérant, que deux de ces véhicules, des Renault Clio, sont qualifiés de Clio STE dans deux factures établies par la société de location ne saurait suffire à les faire regarder comme des véhicules utilitaires ; qu'à défaut d'autre information sur leurs caractéristiques, ces véhicules doivent, dès lors, être regardés comme des véhicules conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes au sens des dispositions précitées de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit refuser la déduction de la taxe afférente à leur location ; En ce qui concerne le profit sur le Trésor : Considérant que si le requérant soutient qu'aucun profit de taxe sur la valeur ajoutée n'est à réintégrer en conséquence des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge, en se référant exclusivement aux moyens qu'il a soulevés pour contester le bien-fondé de ces rappels, il résulte de ce qui précède que le moyen ne peut, en tout état de cause, qu'être écarté ; Sur les pénalités : Considérant, en premier lieu, que si M. X sollicite la décharge de la totalité des pénalités pour mauvaise foi mises à sa charge, il ne présente aucun moyen en ce qui concerne les majorations qui lui ont été appliquées en matière de bénéfices industriels et commerciaux ; que les conclusions tendant à la décharge de ces majorations ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ; Considérant, en second lieu, que l'administration, pour apporter la preuve du bien-fondé des pénalités dont elle a assorti certains rappels de taxe sur la valeur ajoutée, invoque l'importance et le caractère répétitif des redressements à l'origine de ces rappels et fait valoir que M. X a délibérément et systématiquement minoré les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée souscrites au cours de la période vérifiée ; que le requérant, qui comptabilisait à son bilan les montants de taxe collectée et non reversée, ne pouvait ignorer cette minoration, alors même que le suivi des encaissements était rendu complexe par la remise d'effets à l'escompte et le recours à des sociétés d'affacturage ; que s'il soutient que le montant de taxe réclamée par l'administration apparaît aberrant par rapport à l'importance de son chiffre d'affaires, il n'apporte à l'appui de cette affirmation aucune justification permettant de lui conférer une portée utile ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme établissant l'absence de bonne foi du contribuable ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à M. X les sommes que celui-ci demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Les requêtes de M. X sont rejetées. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Daniel X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. N°s 07NT00517,... 2 1