CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 05/10/2023, 21MA03280, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-10-05
Numéro : 21MA03280
Président : Mme PAIX
Rapporteur : M. Fabien  PLATILLERO
Commissaire du gouvernement : M. URY
Avocat(s) : SARL CABINET BRIARD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Edition Limitée a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 30 novembre 2017. Par un jugement n° 2001155 du 1er juin 2021, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire ampliatif, enregistrés les 2 août 2021 et 10 novembre 2021, la société Edition Limitée, représentée par la SARL Cabinet Briard, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 2001155 du 1er juin 2021 du tribunal administratif de Marseille ; 2°) de prononcer la décharge demandée au tribunal ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement ne vise ni n'analyse avec une précision suffisante les conclusions et moyens qu'elle invoquait ; - tous les mémoires ne lui ont pas été régulièrement notifiés ; - elle était fondée à appliquer à la cession en litige la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, en application de l'article 268 du code général des impôts ; - la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée dans la facture émise dans le cadre de la convention du 12 mai 2015 était entièrement déductible. Par un mémoire en défense enregistré le 1er décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués par la société Edition Limitée ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 14 février 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 20 mars 2023. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Platillero, - les conclusions de M. Ury, rapporteur public, - et les observations de Me Briard, pour la société Edition Limitée. Considérant ce qui suit : 1. La société Edition Limitée a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle une proposition de rectification du 11 juillet 2018 lui a été notifiée. Au terme de la procédure, elle a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 30 novembre 2017, assortis des intérêts de retard. La société Edition Limitée relève appel du jugement du 1er juin 2021 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions. Sur la régularité du jugement attaqué : 2. En premier lieu aux termes de l'article L. 5 du code de justice administrative : " L'instruction des affaires est contradictoire (...) ". 3. Il ressort du dossier de première instance que le mémoire en défense produit par l'administration le 5 août 2020 a été mis à disposition et reçu le même jour par la société Edition Limitée, qui a d'ailleurs produit un mémoire en réplique s'y référant. Aucun autre mémoire n'a été produit par l'administration. Ainsi, le moyen tiré du défaut d'instruction contradictoire manque en fait. 4. En second lieu, aux termes de l'article R. 741-2 du code de justice administrative : " La décision (...) contient le nom des parties, l'analyse des conclusions et mémoires ainsi que les visas des dispositions législatives ou réglementaires dont elle fait application (...) ". 5. Le jugement attaqué vise et analyse les conclusions et moyens de la société Edition Limitée et mentionne que, dans son mémoire en défense, l'administration a soutenu que les moyens invoqués n'étaient pas fondés. La société Edition Limitée ne précisant pas en quoi ces mentions seraient insuffisantes, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article R. 741-2 du code de justice administrative doit être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée : 6. Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b. de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction applicable que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (...), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain(...); / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués ". 7. Dans son arrêt du 30 septembre 2021 Icade Promotion SAS (aff. C-299/20), la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 392 de la directive 2006/112 doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, des terrains à bâtir, mais qu'il n'exclut pas l'application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l'objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu'une division en lots ou la réalisation de travaux d'aménagement permettant l'installation de réseaux desservant lesdits terrains, à l'instar, notamment, des réseaux de gaz ou d'électricité. Dans son ordonnance du 10 février 2022 Ministre de l'économie, des finances et de la relance c. Les Anges d'Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS (aff. C-191/21), la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive TVA s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de la revente et qu'ainsi, l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu'il s'agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de " terrain à bâtir " au sens de l'article 12§3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d'application de son article 392. 8 Il résulte ainsi des dispositions de l'article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent ainsi pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti. 9. Il résulte de l'instruction que la société Edition Limitée a acquis le 22 décembre 2015 une maison à usage d'habitation et son terrain d'assiette situés au 7 rue de la Roumanille à Aix-en-Provence, figurant au cadastre sous la référence CI n° 71. Une déclaration préalable autorisant une division en vue de construire avait été délivrée par le maire de la commune le 26 janvier 2015, ainsi qu'un permis de construire le 2 septembre 2015, et un document d'arpentage a été dressé le 1er mars 2016. Deux parcelles ont ainsi été créées, l'une comprenant la maison et son terrain cadastrée CI n° 249, l'autre portant sur un terrain nu cadastré CI n° 250. Le terrain à bâtir figurant au cadastre sous la référence CI n° 250 a été cédé le 17 mars 2016, la société Edition Limitée ayant soumis cette vente au régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge en application de l'article 268 du code général des impôts. La maison et son terrain d'assiette figurant au cadastre sous la référence CI n° 249 ont été cédés le 21 novembre 2016. L'administration a remis en cause l'application de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge appliquée lors de la cession du 17 mars 2016 et a soumis la vente à la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix total. 10. La société Edition Limitée fait valoir que l'acte notarié d'acquisition du 22 décembre 2015 distingue la maison d'habitation et le terrain à bâtir et se prévaut de la déclaration préalable et du permis de construire obtenus avant l'acquisition du bien et mentionnés dans l'acte. Toutefois, contrairement à ce qui est soutenu, l'acte du 22 décembre 2015 désigne une unité foncière unique figurant au cadastre sous la référence CI n° 71 et se borne à répartir le prix de vente entre la partie du terrain située au nord de la parcelle sur laquelle est édifiée la maison et la partie du terrain située au sud. Cette ventilation du prix de vente est ainsi sans incidence, dès lors que la vente ne portait que sur une seule unité foncière. Par ailleurs, il en est de même de la mention dans l'acte de la déclaration préalable et du permis de construire précités, dès lors qu'il ressort de l'acte de vente que le terrain n'a pas été acquis comme terrain à bâtir distinctement des terrains supportant la construction. Par suite, en l'absence d'identité juridique, l'administration était fondée à remettre en cause l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge prévue à l'article 268 du code général des impôts. En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible : 11. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II à ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe : " I. Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. II. Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées. III. (...) 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction (...) b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables (...) IV. 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4 (...) ". 12. Il résulte de l'instruction que la société Edition Limitée a déduit la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 24 000 euros mentionnée sur une facture de 144 000 euros toutes taxes comprises émise le 20 décembre 2015 par la société ...sur le fondement d'une convention du 12 mai 2015 et de son annexe du 30 octobre 2015, conclue dans le cadre de la réalisation du projet immobilier précédemment décrit. L'administration a estimé qu'un coefficient de déduction, qu'elle a fixée à 0,51, devait s'appliquer, en application de l'article 271 du code général des impôts et des articles 205 et 206 de l'annexe II à ce code, et a procédé au rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant. 13. Il est constant que la vente de la parcelle figurant au cadastre sous la référence CI n° 249 portait sur une livraison d'immeuble achevé depuis plus de cinq ans, exonérée de taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement du 2° du 5 de l'article 261 du code général des impôts, en l'absence de l'option pour acquitter cette taxe prévue au 5° bis de l'article 260 du même code. Par ailleurs, ainsi qu'il a été dit précédemment, la vente de la parcelle figurant au cadastre sous la référence CI n° 250 entrait dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée et n'en était pas exonérée. La société Edition Limitée soutient que la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur la facture en litige était intégralement déductible, dès lors que cette facture correspondait à une prestation dans le but exclusif de revendre la parcelle à bâtir rendue par la société ..., qui n'est intervenue que dans le cadre des démarches liées au démembrement et à la revente du terrain. Toutefois, elle ne conteste pas les énonciations de la proposition de rectification selon lesquelles la convention du 12 mai 2015 et son annexe du 30 octobre 2015 faisaient référence à l'intégralité du projet immobilier précédemment décrit. Et elle n'apporte aucun élément, qu'elle seule est en mesure de produire, de nature à justifier que la société ... serait intervenue dans le cadre exclusif de la vente de la parcelle soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, pour des prestations seulement liées au démembrement de la parcelle et à la revente du terrain nu. Dans ces conditions, l'administration était fondée à appliquer un coefficient de déduction, en application de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts. 14. Il résulte de tout ce qui précède que la société Edition Limitée n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Ses conclusions aux fins d'annulation de ce jugement et de décharge des impositions en litige doivent dès lors être rejetées. Sur les frais liés au litige : 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Edition Limitée demande au titre des frais qu'elle a exposés. D É C I D E : Article 1 : La requête de la société Edition Limitée est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Edition Limitée et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 21 septembre 2023, où siégeaient : - Mme Paix, présidente, - M. Platillero, président assesseur, - Mme Mastrantuono, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 5 octobre 2023. 2 N° 21MA03280