Conseil d'État, 9ème - 10ème chambres réunies, 25/04/2022, 439859
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 9ème - 10ème chambres réunies
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2022-04-25
Numéro : 439859
Rapporteur : M. Lionel Ferreira
Commissaire du gouvernement : Mme Emilie Bokdam-Tognetti
Avocat(s) : SCP CELICE, TEXIDOR, PERIER

Vu la procédure suivante : La société Rubis, société commandite par actions, a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions sociales et de contributions exceptionnelles auxquelles a été assujettie la société Rubis Energie au titre des exercices clos en 2010 et 2011. Par un jugement n° 1703793 du 8 mars 2018, le tribunal administratif de Montreuil, après avoir déchargé la société Rubis des impositions en litige au titre de l'exercice clos en 2010, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Par un arrêt n° 18VE01241 du 28 janvier 2020, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par la société Rubis contre ce jugement en tant qu'il lui est défavorable. Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire, un nouveau mémoire et un mémoire en réplique, enregistrés les 30 mars et 1er juillet 2020 et les 29 avril et 14 décembre 2021 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Rubis demande au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler cet arrêt ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; - l'arrêt C-35/11 de la Cour de justice de l'Union européenne du 13 novembre 2012 ; - le code de général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de M. Lionel Ferreira, maître des requêtes en service extraordinaire, - les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique ; La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Célice, Texidor, Perier, avocat de la société Rubis ; Considérant ce qui suit : 1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Rubis Energie, qui appartient au groupe fiscal intégré dont la société mère est la société Rubis, a souhaité acquérir auprès du groupe Shell en 2007 un lot de cinq sociétés dont la société Vitogaz Bulgaria, établie en Bulgarie. Ne souhaitant pas acquérir directement cette dernière société, elle a fait porter cette acquisition par une fondation néerlandaise. En 2010, la fondation néerlandaise a cédé la société Vitogaz Bulgaria à la société Eccleston Co Ltd, holding établie à l'Île Maurice dont la société Rubis Energie détient la totalité des parts, qui l'a revendue à la fin de la même année à un tiers en dégageant une plus-value de 3,1 millions d'euros. A l'issue d'une vérification de la comptabilité de la société Rubis Energie au titre des exercices clos les 31 décembre 2010 et 2011, l'administration fiscale a regardé les revenus réalisés au cours de ces deux exercices par sa filiale mauricienne, incluant la plus-value précitée, comme des revenus de capitaux mobiliers réputés acquis par la société française, en application des dispositions de l'article 209 B du code général des impôts. La société Rubis a demandé au tribunal administratif de Montreuil la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions sociales et de contributions exceptionnelles à laquelle elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et 2011 en conséquence de ces rectifications. Par un jugement du 8 mars 2018, le tribunal a prononcé la décharge de ces impositions au titre de l'exercice clos en 2010 et rejeté le surplus des conclusions de sa demande. La société Rubis demande l'annulation de l'arrêt du 28 janvier 2020 par lequel la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté son appel contre ce jugement en tant qu'il ne fait pas intégralement droit à sa demande. 2. Aux termes de l'article 209 B du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " I. - 1. Lorsqu'une personne morale établie en France et passible de l'impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable, établie ou constituée hors de France et que cette entreprise ou entité juridique est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A, les bénéfices ou revenus positifs de cette entreprise ou entité juridique sont imposables à l'impôt sur les sociétés. Lorsqu'ils sont réalisés par une entité juridique, ils sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers imposable de la personne morale établie en France dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu'elle détient directement ou indirectement. / Le taux de détention mentionné à l'alinéa précédent est ramené à 5 % lorsque plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote de l'entité juridique établie ou constituée hors de France sont détenus par des entreprises établies en France qui, dans le cas où l'entité étrangère est cotée sur un marché réglementé, agissent de concert ou bien par des entreprises qui sont placées directement ou indirectement dans une situation de contrôle ou de dépendance au sens de l'article 57 à l'égard de la personne morale établie en France. / (...) II. - Les dispositions du I ne sont pas applicables :/ - si l'entreprise ou l'entité juridique est établie ou constituée dans un Etat de la Communauté européenne et /- si l'exploitation de l'entreprise ou la détention des actions, parts, droits financiers ou droits de vote de l'entité juridique par la personne morale passible de l'impôt sur les sociétés ne peut être regardée comme constitutive d'un montage artificiel dont le but serait de contourner la législation fiscale française. / III. - En dehors des cas visés au II, les dispositions du I ne s'appliquent pas lorsque les bénéfices ou revenus positifs de l'entreprise ou de l'entité juridique établie ou constituée hors de France proviennent d'une activité industrielle ou commerciale effective exercée sur le territoire de l'Etat de son établissement ou de son siège. / Toutefois, lorsque les bénéfices ou revenus positifs de l'entreprise ou de l'entité juridique établie ou constituée hors de France proviennent : / a. Pour plus d'un cinquième, de la gestion, du maintien ou de l'accroissement de titres, participations, créances ou actifs analogues pour son propre compte ou pour celui d'entreprises appartenant à un groupe avec lequel la personne morale établie en France entretient des relations de contrôle ou de dépendance ou de la cession ou de la concession de droits incorporels relatifs à la propriété industrielle, littéraire ou artistique, ou / b. Pour plus de la moitié, des opérations mentionnées au a et de la fourniture de prestations de services internes, y compris financiers, à un groupe d'entreprises avec lequel la personne morale établie en France entretient des relations de contrôle ou de dépendance, les dispositions du I s'appliquent sauf si la personne morale établie en France établit que les opérations de l'entreprise ou de l'entité juridique établie ou constituée hors de France ont principalement un effet autre que de permettre la localisation de bénéfices dans un Etat ou territoire où elle est soumise à un régime fiscal privilégié. / III bis. - Par dérogation au III, le I reste applicable lorsque l'entreprise ou l'entité juridique est établie ou constituée hors de France dans un Etat ou territoire non coopératif au sens de l'article 238-0 A, sauf si la personne morale établie en France démontre que les bénéfices ou revenus positifs de l'entreprise ou l'entité juridique proviennent d'une activité industrielle et commerciale effective exercée sur le territoire de l'Etat de son établissement ou de son siège et justifie que ces bénéfices ou revenus positifs n'excèdent pas les proportions mentionnées aux a et b du III. / Toutefois, le I n'est pas applicable si la personne morale établie en France transmet tous éléments nécessaires à l'appréciation de l'activité et des proportions mentionnées aux a et b du III et qu'elle justifie que les opérations de l'entreprise ou de l'entité juridique ont principalement un objet et un effet autres que de permettre la localisation de ses bénéfices dans un Etat ou territoire où elle est soumise à un régime fiscal privilégié et qui est non coopératif (...) ". Aux termes de l'article 238 A du même code alors applicable : " (...) les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'Etat ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l'impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies ". 3. En premier lieu, il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, notamment des points 96 à 99 de son arrêt du 13 novembre 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation (C-35/11), que lorsqu'est en cause la participation d'une société résidente d'un Etat membre dans une société établie dans un pays tiers, l'examen de l'objet de la législation nationale suffit pour apprécier si cette participation relève des stipulations de l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne relatives à la libre circulation des capitaux. Ainsi, une législation nationale qui ne s'applique pas exclusivement aux situations dans lesquelles la société mère exerce une influence décisive sur la société établie dans le pays tiers doit être appréciée au regard de ces stipulations. Une société résidente d'un État membre peut alors, indépendamment de l'ampleur de la participation qu'elle détient dans la société distributrice de dividendes établie dans un pays tiers, se prévaloir de la liberté de circulation des capitaux afin de mettre en cause la légalité d'une telle réglementation. En revanche, lorsqu'il ressort de l'objet d'une législation nationale que celle-ci a seulement vocation à s'appliquer aux participations permettant d'exercer une influence certaine sur les décisions de la société établie dans le pays tiers et d'en déterminer les activités, les stipulations de l'article 63 du traité ne peuvent être utilement invoquées. 4. Il résulte des dispositions de l'article 209 B du code général des impôts dans leur rédaction en litige, éclairées par leurs travaux préparatoires, que le législateur a entendu dissuader les entreprises passibles en France de l'impôt sur les sociétés de localiser, pour des raisons principalement fiscales, une partie de leurs bénéfices au travers de filiales, créées par elles ou par une de leurs filiales, dans des pays ou territoires à régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A du même code. Compte tenu de cet objet et notamment des dispositions de ses III et III bis, l'article 209 B a vocation à s'appliquer aux seules participations permettant d'exercer une influence certaine sur les décisions de la filiale établie hors de France, notamment dans un pays tiers, et d'en déterminer les activités, quand bien même la société établie en France n'en détiendrait pas la majorité du capital ou des droits de vote. Par suite, il résulte de ce qui a été dit au point 3 que la cour administrative d'appel de Versailles n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant que la société Rubis ne pouvait utilement se prévaloir, dans le cadre d'un litige mettant en cause sa filiale établie à l'île Maurice, de l'incompatibilité de l'article L. 209 B du code général des impôts avec le principe de libre circulation des capitaux. 5. En deuxième lieu, il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué que la cour n'a pas seulement recherché l'effet fiscal des opérations en litige mais également analysé leur objet, en relevant que la société requérante ne démontrait pas que l'activité de la société Eccleston Co Ltd avait un autre enjeu que la localisation d'un bénéfice dans un pays à régime fiscal privilégié. Par suite, le moyen tiré de ce que la cour aurait méconnu l'article 209 B du code général des impôts et insuffisamment motivé son arrêt en se fondant exclusivement sur l'effet fiscal de l'implantation de la filiale à l'Ile Maurice doit être écarté. 6. En troisième lieu, la société soutient que la cour aurait entaché son arrêt d'erreur de droit et dénaturé les pièces du dossier en retenant l'existence d'un effet fiscal tiré de l'opération en litige alors que, si les titres de la société Vitogaz Bulgaria avaient été directement acquis en 2007 par la société Rubis Energie, puis revendus par cette dernière en 2010 en dégageant une plus-value, celle-ci aurait bénéficié du régime du long-terme et n'aurait été imposée qu'à hauteur de la quote-part de frais et charges de 5 %. Toutefois, dès lors que cette hypothèse ne remettait pas en cause la nécessité, invoquée par la requérante, d'une interposition temporaire de la fondation néerlandaise au titre d'une période d'observation, c'est sans erreur de droit que la cour a fixé en 2010, et non en 2007, le point de départ de la durée de détention des titres pour apprécier le régime de la plus-value qui aurait été appliqué si la société française n'avait pas eu recours à sa filiale mauricienne. En outre, en analysant cette hypothèse comme un simple terme de comparaison, la cour ne s'est pas méprise sur le sens du montage financier effectivement mis en œuvre en l'espèce. 7. En quatrième lieu, la cour n'a pas insuffisamment motivé son arrêt ni commis d'erreur de droit en ne tenant pas compte des conditions d'acquisition de la filiale mauricienne et des opérations réalisées par celle-ci depuis sa création en 1999, dès lors que l'opération en litige, dont il lui appartenait d'apprécier, en application du III de l'article 209 B du code général des impôts, si elle présentait un objet principalement fiscal, se rattachait à la seule année au cours de laquelle la plus-value a été réalisée. 8. En cinquième lieu, il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué que pour répondre au moyen tiré de ce que l'activité de la filiale mauricienne ne se limitait pas à la réalisation de la seule plus-value en litige au cours de l'exercice clos en 2010, la cour a relevé qu'il résultait du compte de résultat simplifié produit au dossier que son bénéfice au titre de cet exercice provenait exclusivement de cette plus-value, ses autres bénéfices étant absorbés par ses dépenses de fonctionnement. En statuant par ces motifs, la cour a établi que la société entrait dans le champ des prévisions du a du III de l'article 209 B du code général des impôts sans commettre d'erreur de droit. 9. En sixième et dernier lieu, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la cour aurait dénaturé les pièces du dossier et inexactement qualifié les faits en jugeant que l'argumentation tirée du " risque pays " attaché à la Bulgarie au cours des années 2000 ne permettait pas d'écarter l'objet principalement fiscal de l'opération en litige, dès lors que cette argumentation, au demeurant peu étayée, n'était pas de nature à justifier le recours à la filiale mauricienne du groupe. 10. Il résulte de tout ce qui précède que le pourvoi de la société Rubis doit être rejeté, y compris ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. D E C I D E : -------------- Article 1er : Le pourvoi de la société Rubis est rejeté. Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société Rubis et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré à l'issue de la séance du 6 avril 2022 où siégeaient : M. Rémy Schwartz, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. G... F..., M. Bertrand Dacosta, présidents de chambre ; Mme A... K..., M. D... E..., Mme H... B..., M. J... C..., M. Alain Seban, conseillers d'Etat et M. Lionel Ferreira, maître des requêtes en service extraordinaire-rapporteur. Rendu le 25 avril 2022. Le président : Signé : M. Rémy Schwartz Le rapporteur : Signé : M. Lionel Ferreira La secrétaire : Signé : Mme I... L...