CAA de BORDEAUX, 4ème chambre - formation à 3, 22/12/2017, 15BX02996, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 4ème chambre - formation à 3
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2017-12-22
Numéro : 15BX02996
Président : M. POUZOULET
Rapporteur : Mme Marianne  POUGET M.
Commissaire du gouvernement : Mme MUNOZ-PAUZIES
Avocat(s) : CABINET CAMILLE & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SCI Les Maisons du Barry a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2006, 2007 et 2008 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la même période ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1105054 du 16 juillet 2015, le tribunal administratif de Toulouse a prononcé un non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 10 894 euros et rejeté le surplus de la demande de la SCI Les maisons du Barry. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 septembre 2015 et 18 janvier 2017, la SCI Les maisons du Barry, représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulouse en tant qu'il n'a pas fait intégralement droit à sa demande en décharge ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : En ce qui concerne les rappels en matière de taxe sur la valeur ajoutée : - l'administration a estimé à tort que l'opération de partage partiel d'actifs dissimulait en fait une vente de la SCI au profit des épouxB..., de sorte que l'assiette de la TVA correspondrait au prix de cession et pas seulement à la soulte et qu'elle a écarté l'acte authentique sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; - le rappel de TVA collectée d'un montant de 352 euros en droits et les pénalités y afférentes, effectué sur le fondement de l'article 256-I du code général des impôts, au titre de travaux immobiliers d'un montant de 2 150 euros facturés à M.C..., acquéreur d'une des villas, le 24 décembre 2007, n'est pas fondé dès lors qu'ils ont été inclus dans les calculs des plus-values déclarées ; - le rappel de TVA déductible d'un montant de 378 euros en droits et les pénalités y afférentes, correspondant à la facture BMG du 18 juin 2008 pour la pose de gravillons sur le chemin de servitude commun aux différents lots n'est pas fondé dès lors que le taux réduit de TVA prévu par l'article 279-0 bis du code général des impôts a été à bon droit appliqué puisque le première maison a été achevée et vendue, le 23 février 2006, soit depuis plus de deux ans avant la réalisation des travaux litigieux ; - l'administration a remis en cause l'application du régime de TVA des particuliers (déclarations n° 942) aux mutations intervenues au motif qu'elle exerçait une double activité : une activité exonérée de construction de locaux nus à usage d'habitation en vue de leur location, et une activité taxable de construction de maisons en vue de leur revente ; comme elle a repris une partie de la TVA portée en déduction sur la déclaration n° 942 afférente à la mutation réalisée consécutivement au partage partiel d'actif réalisé en 2008 suite au retrait des épouxB..., soit 19 637 euros sur les 22 930 euros déduits initialement, ce rappel en matière de taxe sur la valeur ajoutée déductible est en vertu du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, injustifié ; - l'intention spéculative, qui s'apprécie à la date d'acquisition des immeubles ultérieurement revendus, ne peut être retenue en l'espèce ; les maisons individuelles avaient initialement été construites pour être louées ; son objet social à caractère civil constitue une présomption selon la doctrine administrative, qui ne peut être écartée que si son activité réelle ne correspond pas à celui-ci ; les deux terrains acquis ont été comptabilisés en immobilisations et non en stock, ainsi qu'en atteste le grand livre des comptes de l'exercice 2006, premier exercice vérifié, visé par la vérificatrice ; elle a souscrit, le 27 octobre 2005, un emprunt de 95 000 euros d'une durée de 180 mois avec en garantie une hypothèque sur la parcelle n° 258 de la section A, puis un autre emprunt le 22 novembre 2006 d'un montant de 130 000 euros avec en garantie une hypothèque sur les lots 1, 2, 3, 4 et 5 (hypothèque reportée sur le lot n° 6) ; la durée et les garanties souscrites démontrent son intention ainsi que l'objet de ces financements qui est " construction locatif " ; deux autres emprunts ont été souscrits, le 8 novembre 2008 d'un montant de 100 000 euros, et le 2 juillet 2009 d'un montant de 35 000 euros, dont l'objet est identique ; les lots ont été immédiatement donnés en location, même si les époux B...ont refusé de payer le loyer convenu ; les trois cessions procèdent exclusivement des difficultés financières de la SCI ; elle n'a pu trouver les financements requis auprès des banques et les associés ont été contraints de lui consentir des avances en compte courant ; elle ne peut donc être regardée comme un assujetti habituel à la TVA, notamment au sens de la doctrine administrative (réponse Cornet AN 14 septembre 1974 p. 4452 n° 11303, BO 8 A-15-74 et 8 A-152 n°12, 15 novembre 2001) dont elle demande l'application sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et au sens de la jurisprudence de la cour de justice de l'Union européenne ; elle n'a pas davantage entrepris de " démarches actives de commercialisation " au sens de l'instruction 3-A-9-10 n° 12 du 29 décembre 2010 ; - en l'absence d'intention spéculative ab initio, elle ne saurait être assujettie à l'impôt sur les sociétés, de sorte que les rappels en matière d'impôt sur les sociétés (profit sur le trésor, minoration d'actif et reconstitution des recettes) ne sont pas justifiés ; - en lui accordant un dégrèvement d'impôt sur les sociétés de 10 894 euros en compensation avec les sommes acquittées par les associés au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales lors des ventes soumises au régime des plus-values immobilières des particuliers, l'administration n'a pas procédé à une véritable compensation au sens de l'article L. 257 B du livre des procédures fiscales puisqu'il s'agit d'impôts différents dus par des contribuables différents. Par des mémoires en défense, enregistrés les 17 mars 2016 et 24 février 2017, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la SCI Les Maisons du Barry ne sont pas fondés. Par ordonnance du 19 janvier 2017, la clôture d'instruction a été fixée, en dernier lieu, au 27 février 2017. Vu les autres pièces du dossier. Vu : -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Marianne Pouget, - les conclusions de Mme Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public, - et les observations de MeA..., représentant la SCI Les Maisons du Barry. Considérant ce qui suit : 1. A la suite d'une vérification de comptabilité de la SCI Les Maisons du Barry portant sur la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008, l'administration a remis en cause, par une proposition de rectification du 18 décembre 2009, le caractère civil de l'activité de la société, en estimant que celle-ci avait exploité, dès l'origine, une activité commerciale de construction-vente à raison de laquelle elle devait être assujettie à l'impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée des professionnels. Le service a reconstitué les résultats imposables de la SCI à l'impôt sur les sociétés et procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée, en retenant l'abus de droit pour l'un des rappels à la suite de la requalification en vente d'une opération de partage partiel d'actifs conclu par acte notarié le 28 juin 2008 rectifié le 29 juillet suivant entre la SCI Les Maisons du Barry et les épouxB..., associés de la SCI. 2. Par un jugement du 16 juillet 2015, le tribunal administratif de Toulouse a prononcé un non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 10 894 euros à la suite d'un dégrèvement prononcé le 10 avril 2014 et rejeté le surplus de la demande en décharge de la SCI les Maisons du Barry tendant à la décharge des impositions et pénalités mises à la charge de la société. La SCI Les Maisons du Barry relève appel, dans cette mesure, de ce jugement. Sur la compensation : 4. Aux termes de l'article L. 257 B du livre des procédures fiscales : " Le comptable public compétent peut affecter au paiement des impôts, droits, taxes, pénalités ou intérêts de retard dus par un redevable les remboursements, dégrèvements ou restitutions d'impôts, droits, taxes, pénalités ou intérêts de retard constatés au bénéfice de celui-ci /Pour l'application du premier alinéa, les créances doivent être liquides et exigibles. ". 5. La SCI Les Maisons du Barry soutient que le comptable ne pouvait procéder à une compensation entre la somme dont l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement par décision du 10 avril 2014 et les contributions d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie. Toutefois, cette contestation, qui porte non sur le bien-fondé de l'impôt mais sur son paiement, soulève un litige distinct. Elle ne peut, dès lors, qu'être rejetée. Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne la qualification de l'activité de la SCI Les Maisons du Barry : 6. Aux termes de l'article 206 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux faits du litige : " (...) 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt ( sur les sociétés) même lorsqu'elles ne revêtent pas l'une des formes visées au 1, si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...) " . Aux termes de l'article 34 du même code : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale (...) " ; qu'aux termes de l'article 35 du même code : "I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : (...) 1° bis Personnes qui, à titre habituel, achètent des biens immeubles, en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre en bloc ou par locaux ; (...) ". Aux termes de l'article 257 du même code, dans sa rédaction applicable aux faits du litige : " Sont également soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 6° Sous réserve du 7° : a) Les opérations qui portent sur des immeubles, des fonds de commerce ou des actions ou parts de sociétés immobilières et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux ; (...) " ; 7. Il résulte de l'instruction que sur le fondement de ces dispositions, dont l'application est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d'une intention spéculative, celle-ci devant être recherchée à la date d'acquisition par la société des immeubles ultérieurement revendus et non à la date de leur cession, et présentent un caractère habituel, l'administration fiscale, a estimé que la SCI Les Maisons du Barry, s'était livrée à une activité commerciale de construction et de revente de maisons justifiant qu'elle soit soumise à l'impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée. 8. Aux termes de l'article 3 de ses statuts, la SCI les Maisons du Barry, constituée le 24 novembre 2004, a pour objet " l'acquisition par voie d'achat ou d'apport, la propriété, la mise en valeur, la transformation, l'aménagement, l'administration et la location de biens et droits immobiliers, de tous biens et droits pouvant constituer l'accessoire, l'annexe ou les complément des biens et droits immobiliers en question ". Il résulte de l'instruction que sur les deux parcelles sur lesquelles la SCI a fait édifier six constructions, une seule, d'une superficie d'un peu moins de 16 ares, a été acquise par elle, l'autre, d'une superficie totale de 34 ares, lui ayant été apportée par deux associés au moment de sa constitution. Par ailleurs, la SCI a souscrit en 2005 et 2006 deux emprunts à long terme en vue de la construction de logements à usage locatif. Il résulte encore de l'instruction et il n'est d'ailleurs pas contesté par l'administration que la société a été en proie à de graves difficultés financières qui l'ont contrainte à recourir à de nouveaux emprunts bancaires et à des prêts de ses associés et qu'elle a procédé à la vente de 3 lots dès leur achèvement pour pourvoir financer la construction des lots restants. En outre, il est constant que le lot n° 6 a d'abord été mis à la disposition des épouxB..., associés de la SCI Les Maisons du Barry, moyennant une indemnité d'occupation de 1 000 euros par mois et que la SCI, que ces derniers avaient assignée par acte d'huissier en date du 24 mai 2007 devant le tribunal de grande instance de Toulouse aux fins d'obtenir " vente et transfert de propriété du lot n° 6 ", leur a finalement cédé le lot en 2008. Enfin, il est constant que les deux lots restants ont été donnés en location. 9. Il résulte de l'ensemble de ces éléments que les cessions litigieuses résultent des difficultés financières rencontrées par la société et des différends apparus entre ses associés. Dès lors, elles ne sauraient être regardées comme résultant du dénouement d'opérations spéculatives projetées dès la création de la société et dont les résultats seraient ainsi susceptibles d'être imposés comme des bénéfices industriels et commerciaux. Par suite, contrairement à ce qu'a jugé le tribunal administratif, c'est à tort que l'administration a estimé que l'activité de la SCI ne relevait pas de la simple gestion patrimoniale et l'a assujettie à l'impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée. En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée pour l'année 2008 d'un montant de 12 291 euros en droits opéré selon la procédure de l'abus de droit : 10. Aux termes de l'article 266 du code général des impôts : " 2. En ce qui concerne les opérations entrant dans le champ d'application du 7° de l'article 257, la taxe sur la valeur ajoutée est assise sur : (...) b) Pour les mutations à titre onéreux (...) : Le prix de cession (...) La valeur vénale réelle des biens, établie dans les conditions prévues à l'article L. 17 du livre des procédures fiscales si cette valeur est supérieure au prix (...) " . 11. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. (...) " . Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confèrent ces textes dans des conditions telles que celles de l'espèce, où, en l'absence de saisine du comité de répression des abus de droit, la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles. L'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. Dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. 12. L'administration a écarté, comme ne lui étant pas opposable, sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, l'acte de partage partiel par voie de retrait d'associés et de réduction de capital rédigé par MeD..., notaire, le 28 juin 2008 et rectifié le 29 juillet suivant, aux termes duquel, en contrepartie de l'annulation de leurs 7 000 parts sociales de la SCI d'une valeur de 70 000 euros auxquels se rajoutait une somme de 5 000 euros figurant au crédit de leur compte courant d'associés et du versement d'une soulte de 140 000 euros, les époux B...se sont vu attribuer le lot n° 6 évalué à 215 000 euros TTC. Elle a en effet requalifié l'opération comme une vente de lot au profit des époux B...et en a déduit que la taxe sur la valeur ajoutée devait être établie sur l'intégralité du prix de cession et pas seulement sur le montant de la soulte. 13. Toutefois, il résulte de ce qui a été dit au point 8 que cette cession a été conclue en vue d'une résolution amiable du conflit qui opposait les autres associés de la SCI aux épouxB..., désireux de quitter la société et d'acquérir le lot n° 6. Il résulte de l'instruction que l'acte notarié en litige avait pour but de mettre un terme à ce différend en permettant simultanément le rachat des parts sociales détenues par ces associés et la cession à leur profit de l'immeuble. Par suite, si l'opération en cause devait être regardée comme portant effectivement sur la vente d'un bien immobilier aux associés de la SCI et non comme une opération de partage, ainsi que le fait valoir l'administration, cette dernière n'apporte pas la preuve qui lui incombe que la société, en passant cet acte, n'aurait été inspirée par aucun autre motif que celui d'atténuer ses charges fiscales alors que son activité ne présentait aucun caractère spéculatif. Par suite, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée pour l'année 2008 d'un montant de 12 291 euros en droit n'est pas justifié. 14. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI Les Maisons du Barry est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté le surplus de sa demande. Sur l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative : 15. Il ya lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à verser à la SCI Les Maisons du Barry la somme de 1 500 euros en application de ces dispositions. DECIDE : Article 1er : L'article 2 du jugement du tribunal administratif de Toulouse du 16 juillet 2015 est annulé. Article 2 : La SCI Les Maisons du Barry est déchargée du surplus des cotisations d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restés à sa charge au titre des années 2006, 2007 et 2008 ainsi que des pénalités y afférentes. Article 3 : L'Etat versera à la SCI Maisons du Barry la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4: le présent arrêt sera notifié à la SCI Maisons du Barry et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest. Délibéré après l'audience du 1er décembre 2017 à laquelle siégeaient : M. Philippe Pouzoulet, président, Mme Marianne Pouget, président-assesseur, Mme Sylvande Perdu, premier conseiller, Lu en audience publique, le 22 décembre 2017. Le rapporteur, Marianne Pouget Le président, Philippe Pouzoulet Le greffier, Florence Deligey La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 15BX02996