CAA de NANCY, 2ème chambre - formation à 3, 28/12/2017, 16NC01283, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2017-12-28
Numéro : 16NC01283
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : M. José  MARTINEZ
Commissaire du gouvernement : Mme PETON
Avocat(s) : SELARL KIHL-DRIE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B...C...et Mme E...F...ont demandé au tribunal administratif de Nancy la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre des années 2009 et 2010 et des majorations correspondantes. Par un jugement n°1302537 du 28 avril 2016, le tribunal administratif de Nancy a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 24 juin 2016, M. C...et MmeF..., représentés par Me D...A...demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nancy ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2009 et 2010 et des majorations correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - l'administration s'est irrégulièrement abstenue de procéder à une vérification de comptabilité des SEP ; elle a procédé à un détournement de procédure ; - en vertu de l'instruction BOI 5-B-2-07 n° 148, la date de réalisation de l'investissement est, ainsi qu'il est précisé au premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II du code général des impôts, l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée par l'entreprise, ou lui est livrée. - en vertu de l'instruction BOI-BIC-RICI-20-10-10-20 du 12 septembre 2012, le caractère productif de l'investissement est une condition qui se rattache uniquement à la nature de l'investissement et qui est sans lien avec l'année au titre de laquelle la réduction d'impôt est acquise ; - en vertu de l'instruction BOI-SJ-AGR-40 du 7 octobre 2013, la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts est acquise l'année où l'investissement productif est livré à l'entreprise ; - en exigeant un agrément du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité, le dépôt d'une demande d'autorisation préalable aux travaux d'installation des centrales photovoltaïques et leur raccordement au réseau Electricité de France (EDF), l'administration a ajouté des conditions non prévues par les textes ; - l'absence de raccordement au réseau électrique n'est pas imputable aux SEP mais résulte du délai de traitement des demandes par EDF, qui n'a pu procéder à aucun raccordement en 2009 compte tenu d'une grève générale aux Antilles. Par un mémoire en défense, enregistré le 4 octobre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé. Vu : - les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Martinez, - et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public. 1. Considérant que M. C...et Mme F... ont bénéficié au titre des années 2009 et 2010 d'une réduction d'impôt sur le revenu, en application des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, à raison d'investissements réalisés outre-mer en qualité d'associés de sociétés en participation (SEP), pour financer une activité consistant en l'acquisition et l'installation de centrales photovoltaïques en vue de leur exploitation par des sociétés situées outre-mer ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration, constatant l'absence de réalisation de ces investissements, a remis en cause cette réduction d'impôt et a notifié à M. C...et Mme F...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2009 et 2010, assorties de pénalités ; que les requérants relèvent appel du jugement du 28 avril 2016 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à la charge de M. C...et Mme F..., qui ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations, résultent exclusivement de la remise en cause de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts dont ils se prévalaient à titre personnel à raison d'investissements réalisés outre-mer ; que ces cotisations supplémentaires ne procèdent pas du rehaussement des résultats des SEP imposables entre les mains de leurs associés au prorata de leurs parts en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts relatif au régime d'imposition des sociétés de personnes ; que le service n'était pas tenu, préalablement au contrôle sur pièces, d'engager avec les SEP concernées des procédures de vérification de comptabilité et de rectification ; que, dès lors, M. C...et Mme F... ne sont pas fondés à soutenir que l'administration fiscale aurait dû contrôler sur place les SEP puis leur adresser des propositions de rectification préalablement à l'envoi de leur propre proposition de rectification ; que les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure d'imposition et du détournement de procédure ne peuvent dès lors qu'être écartés ; 3. Considérant, en second lieu, que la régularité de la motivation de la proposition de rectification ne dépend pas du bien fondé des motifs exposés par l'administration ; que, par suite, les requérants, qui ne contestent pas que la proposition de rectification qui leur a été adressée est motivée en fait et en droit conformément à l'article L. 57 du livre de procédure fiscale, ne sauraient utilement soutenir que l'administration aurait confondu les conditions relatives à la nature de l'investissement et celles relatives à la date de réalisation des impositions ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la loi fiscale : 4. Considérant, qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant (...) une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 / (...) La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au même code, dans sa version applicable au litige : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date à laquelle, du fait de sa livraison effective ou de sa création dans le département ou le territoire d'outre-mer, l'immobilisation, au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, peut être effectivement exploitée et par suite être productive de revenus ; que dans le cas d'une livraison effective, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que le juge de l'impôt se prononce sur l'éligibilité des investissements qui lui sont soumis à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts au regard des éléments apportés par l'une et l'autre partie ; 5. Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable ou à l'administration, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif de la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées et la date à laquelle le droit à réduction est né ; 6. Considérant que des centrales photovoltaïques ne peuvent être effectivement exploitées sans être intégrées dans une installation et raccordées au réseau électrique ; qu'après le dépôt d'une demande de raccordement auprès d'Electricité de France (EDF), la conformité aux normes en vigueur de cette installation doit être attestée par le comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité (CONSUEL), avant qu'une demande de raccordement au réseau électrique ne puisse être déposée ; qu'il résulte de l'instruction, ainsi que l'a indiqué l'administration dans la proposition de rectification adressée à M. C...et MmeF..., que les centrales photovoltaïques acquises par les sociétés n'étaient pas raccordées au réseau électrique au 31 décembre des années 2009 et 2010 et qu'elles n'avaient pas reçu l'attestation de conformité du CONSUEL ; qu'en opposant un tel motif, l'administration n'a pas ajouté de critères aux conditions fixées par la loi fiscale applicable aux années litigieuses mais s'est bornée à mettre en oeuvre les conditions légales auxquelles les investissements réalisés outre-mer sont soumis pour pouvoir être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; que M. C...et Mme F... se bornent à faire valoir la nature des investissements réalisés, éligibles au dispositif, ce qui n'est pas contesté, la date à laquelle ils ont procédé aux investissements et la date à laquelle les installations ont été livrées et mises à disposition des sociétés exploitantes, mais ne contestent pas que les investissements en cause n'étaient pas productifs de revenus à la date du 31 décembre des année 2009 et 2010 ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé qu'ils n'étaient pas éligibles au titre de ces années à la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts ; En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 7. Considérant, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; 8. Considérant, d'une part, que si les requérants se prévalent du paragraphe n° 148 de l'instruction référencée 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, intitulée " Année au titre de laquelle la réduction est pratiquée ", qui énonce que " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail ", ces énonciations, qui se bornent à expliciter la notion de livraison de l'immobilisation, ne donnent pas une interprétation différente du dispositif légal de celle mentionnée au point 4 ci-dessus en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, subordonné, ainsi qu'il a été dit, à la condition tenant à l'exploitation effective de l'immobilisation ; qu'elles ne sauraient dès lors être utilement invoquées sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 9. Considérant, d'autre part, que M. C...et Mme F... ne peuvent utilement se prévaloir des instructions du 12 septembre 2012 (BOI-BIC-RICI -20-10-10-20) et du 7 octobre 2013 (BOI-SJ-AGR-40) dès lors que ces instructions sont postérieures tant aux impositions primitives qu'au délai de déclaration ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à s'en prévaloir ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...et Mme F..., qui ne peuvent utilement invoquer devant le juge de l'impôt les agissements d'EDF, du CONSUEL et de la SARL DTD, ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 11. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. C...et Mme F... la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. C...et Mme F... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...C...et Mme E... F...et au ministre de l'action et des comptes publics. 2 N° 16NC01283