CAA de PARIS, 10ème chambre, 29/03/2016, 15PA02246, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 10ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-03-29
Numéro : 15PA02246
Président : M. KRULIC
Rapporteur : Mme Anne  MIELNIK-MEDDAH
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : GUEDAT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B...A...a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010, 2011 et 2012, ensemble les pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1412641/2-2 du 8 avril 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement le 5 juin 2015 et 26 février 2016, M. A...représenté par Me C... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1412641/2-2 du 8 avril 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010, 2011 et 2012, ensemble les pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer l'annulation de la décision du 27 mai 2014 portant rejet de sa réclamation préalable ; 3°) de prononcer la décharge sollicitée ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 4 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la dépense correspondant au loyer de l'appartement qui, dès lors qu'elle permet à la société Euro Act de disposer d'un bureau à Paris, est engagée dans l'intérêt de l'entreprise est déductible du résultat de la société, tant que les rémunérations versées au dirigeant, y compris les remboursements de frais ou les avantages en nature, ne sont pas excessives ; - en application de la doctrine administrative BOI-BIC-CHG-40.20.10 n° 170 du 12 septembre 2012, lorsqu'un immeuble est utilisé pour partie à titre professionnel, pour partie à titre personnel, une ventilation du loyer doit être effectuée à l'effet de déterminer la partie correspondant à une charge déductible ; - il n'a aucun intérêt à disposer d'un appartement à Paris, pour lequel la société Euro Act lui retient un avantage en nature conforme à l'utilisation d'un logement occupé de façon intermittente, dès lors qu'il est résident dans un autre Etat où il a le centre de ses intérêts vitaux et familiaux ; - le service ne peut soutenir que la justification d'une utilisation professionnelle de l'appartement parisien n'a pas été apportée puisqu'un dirigeant résident à l'étranger ne peut se voir reprocher l'utilisation privée d'un logement situé à Paris qui ne présente aucun intérêt pour lui ; - le service ne peut pas non plus soutenir que la refacturation d'une quote-part de loyer aux autres sociétés du groupe, pour lesquelles la société Euro Act intervient en tant que prestataire, en tant que centrale d'achat, n'a pas été démontrée alors que la répercussion des charges est globale et tient compte de toutes les dépenses de la société Euro Act ; - il n'est pas résident fiscal en France et ne peut donc y être assujetti à une imposition des dividendes qu'il a perçus, alors même qu'il a déposé des déclarations de ses revenus perçus en France à une adresse à Paris et non au centre des non-résidents ; - la faiblesse de la consommation électrique qui ressort des factures EDF révèle une utilisation très épisodique et surtout non familiale de l'appartement en cause ; - il est établi en Tunisie, pays où il réside habituellement et fiscalement dès lors qu'il y a le centre de ses intérêts vitaux et qu'il y est assujetti à l'impôt sur le revenu ; - les jugements d'adoption et d'exéquatur ainsi que le service de l'état-civil de Nantes font état du domicile des parents de sa fille adoptive ; - toutes les pièces d'identité font état d'un domicile en Tunisie, d'où la contrainte pour Mme A...et leur fille d'un séjour en France au moyen de visas touristiques de courte durée ; - l'exercice d'une activité professionnelle en France, en tant que dirigeant d'une ou plusieurs sociétés françaises, n'a pas d'incidence sur la résidence fiscale du contribuable et son assujettissement à l'impôt sur le revenu ; - l'administration n'a pas motivé le rehaussement d'impôt dès lors qu'elle exige du contribuable la démonstration d'une preuve impossible s'agissant de l'usage professionnel de l'appartement situé à Paris ; - les dispositions de l'article 14 de la convention fiscale franco-tunisienne stipulent que les revenus de capitaux mobiliers versés par une société établie dans un Etat autre que celui dans lequel le contribuable est résident ne sont imposables que dans ce dernier Etat. Par un mémoire en défense, enregistré le 1er décembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre des finances et des comptes publics fait valoir que les moyens soulevés par M. A... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention fiscale franco-tunisienne du 28 mai 1973 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Mielnik-Meddah, - et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public. 1. Considérant que la SARL Euro Act, qui exerce une activité d'essuyage industriel et dont M. A...est associé gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service a remis en cause, au titre des années 2010, 2011 et 2012, la déduction de charges afférentes à un bien immobilier sis à Paris ; que les rehaussements ainsi notifiés à la SARL Euro Act ont conduit à mettre à la charge de M. A..., à hauteur de sa participation dans le capital de la société précitée, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales pour les trois années concernées ; que M. A...relève appel du jugement n° 1412641/2-2 du 8 avril 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010, 2011 et 2012, ensemble les pénalités y afférentes ; Sur la domiciliation fiscale de M.A... : 2. Considérant que si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; qu'il en est ainsi à l'égard de toute convention ayant cet objet, telle que la convention conclue le 28 mai 1973 entre la France et la Tunisie ; En ce qui concerne l'application de la loi fiscale française : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française " ; qu'aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques " ; 4. Considérant qu'il n'est pas contesté que M. et Mme A...ont souscrit spontanément leurs déclarations de revenus au titre des années 2010, 2011 et 2012 auprès du service des impôts des particuliers de Paris 13ème arrondissement ; qu'ils ont signé, en qualité de colocataires solidaires, le contrat de location d'un appartement de 77 m2 destiné à l'habitation comportant quatre pièces avec cuisine, séjour, trois chambres, salle de bains et sanitaires et situé à Paris 7, rue de Rungis dans le 13ème arrondissement ; que cet appartement, selon leurs déclarations de revenus, constituait leur résidence principale alors même qu'il permet à la société Euro Act, qui l'a pris en location, de disposer d'un bureau d'affaires à Paris ; que la faiblesse de la consommation d'électricité afférente à cet appartement durant les années en litige n'est pas de nature à elle seule à lui ôter le caractère de résidence principale ; qu'il est également constant que M. A...exerçait une activité professionnelle en France où, selon ses propres écritures, il consacrait environ 4/7ème de ses séjours pour les besoins de la société Euro Act dont il est associé gérant ; qu'il ne résulte d'aucun élément de l'instruction que ladite activité serait exercée en France à titre accessoire ; que, dans ces conditions, comme l'a jugé à juste titre le tribunal administratif, M. et Mme A...doivent être regardés, en application du b) du 1 de l'article 4 B précité du code général des impôts, comme ayant eu, au cours des trois années en litige, leur domicile fiscal en France ; qu'en outre, les sommes réputées distribuées au bénéfice de M. A... par la société Euro Act dont le siège social est situé en France constituent pour M. et Mme A...des revenus de source française au sens de l'article 4 A susmentionné du code général des impôts ; que par suite, à supposer que le domicile de M. et Mme A...soit situé hors de France, à savoir en Tunisie comme ils le soutiennent, les intéressés sont, en tout état de cause, imposables en France à l'impôt sur le revenu au titre des sommes réputées distribuées par la société dont l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers est le seul objet du présent litige ; 5. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, en application des dispositions combinées des articles 4 A et 4 B du code général des impôts, M. A...était en principe, pour les années en cause, passible de l'impôt sur le revenu en France, à moins qu'il établisse son droit de se prévaloir de la qualité de résident de Tunisie au sens de la convention fiscale franco-tunisienne ; En ce qui concerne l'application de la convention franco-tunisienne : 6. Considérant qu'aux termes de l'article 3 de la convention fiscale franco-tunisienne du 28 mai 1973 : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression "résident d'un Etat contractant" désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. / 2. Lorsque, selon la disposition du paragraphe 1, une personne physique est considérée comme résident de chacun des Etats contractants, le cas est résolu d'après les règles suivantes : / a) Cette personne est considérée comme résident de l'Etat contractant où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent. Lorsqu'elle dispose d'un foyer d'habitation permanent dans chacun des Etats contractants, elle est considérée comme résident de l'Etat contractant avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ; / b) Si l'Etat contractant où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou qu'elle ne dispose d'un foyer d'habitation permanent dans aucun des Etats contractants, elle est considérée comme résident de l'Etat contractant où elle séjourne de façon habituelle ; / c) Si cette personne séjourne de façon habituelle dans chacun des Etats contractants ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d'eux, elle est considérée comme résident de l'Etat contractant dont elle possède la nationalité (depuis le 6 février 2007) " ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...justifie avoir été assujetti en Tunisie à la taxe d'habitation sur les immeubles bâtis au titre des années 2011 et 2012 à raison de sa résidence située rue de Lorca à El Manar en Tunisie où il est domicilié... ; qu'il établit dès lors sa qualité de résident de cet Etat, en vertu de l'article 3 précité de la convention franco-tunisienne, pour la période en litige ; que M. A...étant également imposable en France, ainsi qu'il a été dit au point 4, son domicile fiscal ne peut être identifié que par application des stipulations du 2 de l'article 3 précité ; que M. A...établit, par les différentes pièces qu'il produit, et notamment un certificat délivré par le consulat général de France à Tunis attestant de sa résidence en Tunisie depuis le 6 février 2007, avoir disposé au cours des trois années en litige d'un foyer d'habitation permanent dans ce pays ; qu'il résulte par ailleurs de l'instruction et n'est pas contesté que, jusqu'au contrôle fiscal dont il a fait l'objet, M. A... souscrivait avec son épouse leurs déclarations de revenus auprès du service des impôts des particuliers de Paris dans le 13ème arrondissement dont relevait leur domiciliation principale au 7, rue de Rungis dans ce même arrondissement ; que, contrairement à ce qu'il soutient, cette déclaration lui est opposable alors même qu'il l'aurait souscrite par erreur en se fondant sur l'article 22 de la convention franco-tunisienne ; que, dès lors, l'intéressé doit être considéré comme ayant disposé d'un foyer d'habitation permanent en France et en Tunisie ; qu'enfin, il résulte de l'instruction que M. A... entretient des liens personnels et économiques étroits avec les deux pays, sans qu'il soit possible de déterminer le centre de ses intérêts vitaux, dès lors qu'il se borne à justifier du domicile commun avec son épouse en Tunisie au plus tôt à compter de septembre 2012, ainsi que cela ressort du certificat attestant durant l'année scolaire 2012-2013 de la présence en crèche de sa fille, née en janvier 2012 et domiciliée... ; que le jugement de validation d'adoption de la fille de M. A...en date du 26 avril 2012, lequel contrairement, aux allégations du requérant ne mentionne pas d'adresse, ne permet pas, en tout état de cause, de justifier d'un domicile commun en Tunisie antérieurement à cette date ; qu'en conséquence, et dès lors, également, qu'il est constant que M. A...séjourne de façon habituelle tant en France qu'en Tunisie, sa nationalité française le fait regarder, en application du 2 c) de l'article 3 de la convention précitée, comme un résident de France au sens de ladite convention au cours des années en cause ; que, par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que les stipulations de ladite convention feraient obstacle à son imposition en France au titre des trois années en litige ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les redressements relatifs aux revenus distribués : 8. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, (...) le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire (...) ; / 5. (...) Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise (...) " ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...qui a présenté, par lettre du 19 décembre 2013, des observations à la proposition de rectification en date du 21 octobre 2013 n'a pas accepté les redressements découlant du rattachement à son revenu global des sommes déduites à tort du bénéfice imposable de la société Euro Act regardées comme constitutives de revenus distribués ; que, dans ces conditions, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'existence du montant et de l'appréhension effective des revenus distribués que le contribuable conteste ; 10. Considérant que lors de la vérification de comptabilité de la société Euro Act, le vérificateur a refusé d'admettre en charges déductibles les frais de location d'un appartement situé 7, rue de Rungis dans le 13ème arrondissement à Paris, au motif que la société, à laquelle il incombait, en vertu de l'article 39 du code général des impôts, de justifier de la déductibilité de ces charges, n'avait pu produire, au cours du contrôle, aucune pièce justifiant de l'utilisation professionnelle du bien ; que l'administration fait également valoir devant la Cour que l'appartement était destiné à l'habitation, que le contrat de location et les quittances de loyer étaient établies au nom de M. A...et son épouse en qualité de colocataires solidaires et que les intéressés en avaient fait leur résidence principale selon les déclarations de revenus souscrites au titre des années 2010 à 2012 ; qu'elle établit, ainsi, l'existence de distributions opérées au profit des épouxA... ; qu'en se bornant à soutenir, sans produire aucune pièce à l'appui de ses allégations, notamment des échanges de courriers avec ses clients établis en France, que cet appartement constituait un bureau d'affaires, dont la location permettait à la société de réaliser de substantielles économies, le requérant, qui ne justifie pas non plus, comme il le soutient, que la société Euro Act refacture des participations à ses charges fixes, constituées notamment par le coût de location de l'appartement en cause, aux autres sociétés du groupe pour lesquelles elle intervient en tant que centrale d'achat, ne contredit pas utilement les constatations faites par le service au cours du contrôle et ne peut valablement se prévaloir de la déduction des sommes en litige du bénéfice de la société Euro Act sur le fondement du 1 ou du 5 de l'article 39 du code général des impôts ; que l'administration était par suite fondée à imposer, entre les mains de l'intéressé, les sommes déduites à tort du bénéfice imposable de la société, qui, en vertu des dispositions précitées du code général des impôts, étaient constitutives de revenus distribués imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des trois années en litige et ne pouvaient être qualifiées de supplément de rémunération faute d'avoir été déclarées comme avantage en nature ; 11. Considérant, par ailleurs, que le requérant ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative BOI-BIC-CHG-40.20.10 n°170 du 12 septembre 2012 qui ne donne pas une interprétation différente de la loi fiscale ; En ce qui concerne le moyen tiré de la violation des stipulations de l'article 14 de la convention fiscale franco-tunisienne : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 14, se rapportant aux dividendes, de la convention fiscale franco-tunisienne susvisée : " 1. Les dividendes payés par une société qui est résidente d'un Etat contractant à une personne résidente de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. (...) 3. Le terme " dividendes " employé dans le présent article désigne les revenus provenant d'actions ou bons de jouissance, parts de mine, parts de fondateurs ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances, ainsi que les revenus d'autres parts sociales assimilés aux revenus d'actions par la législation fiscale de l'Etat dont la société distributrice est un résident. (...) " ; qu'aux termes de l'article 28 de la même convention : " Les éléments du revenu d'un résident d'un Etat contractant qui ne sont pas expressément mentionnés dans les articles précédents de la présente convention ne sont imposables que dans cet Etat " ; 13. Considérant que M. A...pour contester les impositions supplémentaires auxquelles il a été assujetti au titre de revenus regardés comme distribués au cours des années en cause par la SARL Euro Act, dont il n'est pas contesté qu'elle est résidente de France au sens de la convention franco-tunisienne, ne peut valablement se prévaloir des stipulations précitées du 1 de l'article 14 de cette convention, dès lors que, comme cela a été dit au point 7, il doit être regardé comme un résident de France, et non comme une personne résidente de l'autre Etat contractant, au sens de ladite convention ; qu'en tout état de cause les revenus distribués, qui ne sauraient être assimilés à des dividendes au sens de l'article 14 de la convention franco-tunisienne, relèvent des stipulations de l'article 28 de ladite convention relatif aux revenus non expressément mentionnés, article en application duquel ces revenus sont exclusivement imposables en France, dès lors qu'ils constituent les éléments du revenu d'un résident de France, comme c'est le cas de M.A... ; Sur les conclusions à fin d'annulation de la décision rejetant la réclamation de M. A... : 14. Considérant que la décision par laquelle l'administration fiscale statue sur la réclamation contentieuse d'un contribuable ne constitue pas un acte détachable de la procédure d'imposition ; qu'elle ne peut, en conséquence, être déférée à la juridiction administrative par la voie du recours pour excès de pouvoir ; que les conclusions de M. A...tendant à l'annulation de la décision par laquelle l'administration fiscale a rejeté sa réclamation sont dès lors irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que les conclusions de sa requête tendant à l'annulation dudit jugement et à la décharge des impositions litigieuses ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. A...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...A...et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal Paris centre et services spécialisés). Délibéré après l'audience du 15 mars 2016 à laquelle siégeaient : M. Krulic, président de chambre, M. Auvray, président-assesseur, Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller, Lu en audience publique le 29 mars 2016. Le rapporteur, A. MIELNIK-MEDDAH Le président, J. KRULIC Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 15PA02246