CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 11/02/2020, 18VE00256, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-02-11
Numéro : 18VE00256
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Yann  LIVENAIS
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : BOULA

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B... A... ont demandé au Tribunal administratif de Cergy-Pontoise la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010, 2011 et 2012, ainsi que de la pénalité de 40% qui leur a été infligée pour manquement délibéré. Par un jugement n° 1510463 du 19 décembre 2017, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 22 janvier 2018, et un mémoire en réplique, enregistré le 30 janvier 2019, M. et Mme A..., représentés par Me Dubanchet, avocat, demandent à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions litigieuses ; 3° de prononcer le sursis à exécution du jugement attaqué ; 4° de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - la procédure d'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux sur le fondement du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales est irrégulière dans la mesure où ils ne relèvent pas du régime des microentreprises, dès lors que les bénéfices reconstitués sont supérieurs aux plafonds de chiffre d'affaires fixés par l'article 50-0 du code général des impôts pour les années litigieuses ; - l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve, qui lui incombe, de la minoration de leur chiffre d'affaires au titre des années vérifiées ; - la taxe d'enlèvement des ordures ménagères doit être incluse dans les charges déductibles de revenus fonciers pour les années 2010 et 2011 ; - dès lors qu'il n'apparaît sur leurs relevés de compte bancaire aucun versement de leur locataire du bien sis à Pontoise, il n'y a pas lieu de réintégrer, au titre des recettes imposables, les loyers dus par le locataire ; - les revenus de la location du bien immobilier situé à Colombes sont des revenus fonciers au titre d'une location vide ; par conséquent il n'y avait pas lieu, pour l'administration fiscale, de procéder à une évaluation d'office d'un bénéfice industriel et commercial ; - l'intention de se soustraire à l'imposition du contribuable n'ayant pas été caractérisée, la majoration de 40% pour manquements délibérés ne peut trouver à s'appliquer. .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 ; - le décret n° 87-713 du 26 août 1987 ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. C..., - et les conclusions de M. Huon, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. et Mme A..., propriétaires de plusieurs biens immobiliers en Ile-de-France, ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2010, 2011 et 2012. A l'issue de cette vérification, le service a notamment notifié aux intéressés, par une proposition de rectification du 26 novembre 2013, d'une part, selon la procédure contradictoire, des rehaussements des revenus fonciers perçus par M. et Mme A... au titre des années 2010 à 2012 et, d'autre part, par voie d'évaluation d'office sur le fondement du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, des rehaussements de leur revenu imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de la location, qualifiée par le service de location meublée, de locaux situés à Colombes, Montrouge et Saint-Ouen-l'Aumône. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2014 pour les années 2010 et 2011 et le 31 octobre 2014 pour l'année 2012. M. et Mme A... font appel du jugement du 19 décembre 2017 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande aux fins de décharge de ces impositions. Sur la régularité de la procédure d'imposition en matière de bénéfices industriels et commerciaux : 2. D'une part, aux termes de l'article 50-0 du code général des impôts, dans sa version en vigueur au 1er janvier 2010 : " 1. Les entreprises dont le chiffre d'affaires annuel (...) n'excède pas 80 000 euros hors taxes s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement, ou 32 000 euros hors taxes s'il s'agit d'autres entreprises, sont soumises au régime défini au présent article pour l'imposition de leurs bénéfices. (...) Sous réserve des dispositions du b du 2, ce régime demeure applicable pour l'établissement de l'imposition due au titre des deux premières années au cours desquelles les chiffres d'affaires mentionnés aux premier et deuxième alinéas sont dépassés ". Le montant de 32 000 euros prévu par cet article a, en outre, été porté à 32 100 euros à compter du 1er mai 2010 et à 32 600 euros à compter du 12 juin 2011. 3. D'autre part, aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; 1° bis Les résultats imposables selon le régime d'imposition défini à l'article 50-0 du code général des impôts dès lors : a. Qu'un des éléments déclaratifs visé au 3 de l'article précité n'a pas été indiqué ; b. Ou que la différence entre le montant du chiffre d'affaires déclaré et celui du chiffre d'affaires réel est supérieure à 10 % du premier chiffre ; c. Ou que la différence entre le montant des achats figurant sur le registre prévu au même texte et le montant des achats réels est supérieure de 10 % au premier chiffre ; d. Ou qu'il a été constaté des infractions aux interdictions mentionnées à l'article L. 8221-1 du code du travail dans le cadre des articles L. 8271-7 à L. 8271-10 du même code. / les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévues aux 1° et 2° (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus au 1° et 2° ". 4. Il résulte de l'instruction que, faute pour M. et Mme A... d'avoir respecté leurs obligations déclaratives en ce qui concerne cette catégorie de revenus, l'administration fiscale a évalué d'office, sur le fondement des dispositions susmentionnées du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, les bénéfices industriels et commerciaux résultant de la location meublée, par les intéressés, de logements situés à Colombes, Montrouge et Saint-Ouen-l'Aumône au cours des années 2010, 2011 et 2012, et a assigné à cette occasion à ces derniers un chiffre d'affaires résultant de cette activité de loueur en meublé excédant les seuils de 32 000 euros, 32 100 euros et 32 600 euros au-delà desquels, au titre des trois années en litige, le régime d'imposition prévu par les dispositions précitées de l'article 50-0 du code général des impôts ne trouvait plus à s'appliquer. Si la rectification de ces chiffres d'affaires est sans incidence sur le régime d'imposition initialement appliqué à M. et Mme A... en ce qui concerne les années 2010 et 2011, qui sont réputées être les deux premières années au cours desquelles le seuil de chiffre d'affaires prévu par l'article 50-0 du code général des impôts précité a été franchi et qui pouvaient, pour ce motif, donner lieu à la poursuite de l'imposition des résultats de l'activité des requérants selon le régime défini par ce même article, elle emporte en revanche comme conséquence que M. et Mme A... n'entraient plus, en ce qui concerne l'année 2012 dans le cadre de ce régime d'imposition, mais dans le cadre du régime réel normal. Dans ces conditions, l'administration fiscale ne pouvait, comme elle l'a fait, procéder à une évaluation d'office des résultats imposables des requérants, en ce qui concerne cette dernière année, sur le fondement des dispositions du b du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales qui ne trouvaient pas à s'appliquer. Dès lors, M. et Mme A... sont fondés, pour ce motif, à soutenir que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et de contributions sociales ainsi que les pénalités correspondantes ont été mises à leur charge à l'issue d'une procédure irrégulière au titre de l'année 2012. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne les revenus fonciers : 5. Aux termes de l'article 29 du code général des impôts : " (...) le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. (...) Il n'est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant. (...) ". Aux termes de l'article 31 du même code : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / (...) c) Les impositions, autres que celles incombant normalement à l'occupant, perçues, à raison desdites propriétés, au profit des collectivités territoriales, de certains établissements publics ou d'organismes divers (...) ". 6. En premier lieu, l'article 1523 du même code relatif à la taxe d'enlèvement des ordures ménagères précise que : " La taxe est imposée au nom des propriétaires ou usufruitiers et exigible contre eux et leurs principaux locataires ". Aux termes de l'article 1er du décret du 26 août 1987 susvisé fixant la liste des charges récupérables : " La liste des charges récupérables prévue à l'article 18 de la loi du 23 décembre 1986 susvisée figure en annexe au présent décret. " et l'alinéa 2 du VIII de cette annexe inclut dans les impositions et redevances récupérables la taxe ou redevance d'enlèvement des ordures ménagères. 7. Il résulte des dispositions précitées que la taxe ou la redevance d'enlèvement des ordures ménagères est au nombre des impositions et redevances récupérables de plein droit par les propriétaires sur leurs locataires et, par conséquent, est exclue des charges de propriété déductibles des revenus fonciers. Sa déduction n'est admise que dans le cas où le propriétaire n'a pu récupérer les montants correspondants sur ses locataires. 8. L'administration fiscale a remis en cause la déduction du montant afférent aux taxes d'enlèvement des ordures ménagères des revenus fonciers perçus par M. et Mme A..., au motif que cette charge incombait normalement au locataire. Il ne résulte pas de l'instruction que les requérants auraient été, comme ils l'allèguent, dans l'impossibilité de récupérer cette taxe auprès de leurs locataires. C'est, par suite, à bon droit que le service a remis en cause la déduction de cette charge. 9. En second lieu, si M. et Mme A... soutiennent qu'il n'y a pas lieu de réintégrer dans leurs revenus fonciers les loyers dus par M. D..., locataire de l'un des locaux qu'ils possèdent au 20, rue de Gisors à Pontoise, au motif que ce dernier ne se serait pas conformé à un échéancier amiable arrêté en vue de lui permettre de rembourser sa dette locative et qu'aucun versement correspondant à ces loyers n'apparaît sur leurs relevés de compte bancaire, ils ne produisent, toutefois, aucun élément de nature à établir, à supposer que M. D... ne se soit effectivement pas conformé à ses obligations, qu'ils auraient entrepris de quelconques démarches en vue d'obtenir la récupération des loyers non versés. M. et Mme A... ne sont, ainsi, pas fondés à soutenir que les revenus fonciers qu'ils ont déclarés au titre de l'année 2010 doivent être réduits des loyers dus au titre de l'occupation par M. D... du local possédé par les intéressés. En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux : S'agissant de la détermination de la cédule d'imposition : 10. Aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. ". Il résulte de ces dispositions que la location à titre habituel d'un logement meublé est une activité de nature commerciale dont les revenus sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et non dans celle des revenus fonciers. 11. Pour établir que le bien situé au 5 bis allée Paul Langevin à Colombes aurait été loué vide entre 2009 et 2012, M. et Mme A... produisent plusieurs copies des contrats de location, un état des lieux de sortie et divers courriers adressés à leurs locataires. Cependant, il résulte de l'instruction que ces contrats portent sur la location privative d'une chambre dans un appartement de type F4 ce qui implique nécessairement que le bailleur ait mis à disposition des locataires des éléments mobiliers en qualité et en quantité suffisantes pour garantir l'habitabilité normale du logement au moins dans les parties communes. En outre, les courriers adressés aux locataires par M. et Mme A..., en date du 19 avril 2011 et produits au dossier, précisent que le logement est loué en meublé. Dans ces conditions, M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que ce logement a été loué vide ni, par suite, à demander que les loyers perçus au titre de la location de l'appartement situé à Colombes soient considérés comme des revenus fonciers. S'agissant du montant des bénéfices industriels et commerciaux : 12. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". 13. Ainsi qu'il a été dit précédemment l'administration fiscale pouvait, en l'espèce, procéder à l'évaluation d'office du revenu imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux de M. et Mme A... au titre des années 2010 et 2011 en application des dispositions combinées de l'article 50-0 du code général des impôts et du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales. Les requérants, qui supportent donc ainsi la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions supplémentaires contestées en vertu de l'article L. 193 du même livre précité, ne démontrent pas que l'administration fiscale aurait procédé à une évaluation excessive de leurs revenus fonciers et de leurs bénéfices industriels et commerciaux au titre de ces deux années en se bornant à contester la méthode d'évaluation de leur chiffre d'affaires suivie par le service, et qui repose sur le montant des loyers figurant sur les contrats de location souscrits par leurs locataires au titre des deux années en cause, sans faire état d'éléments précis de nature à remettre en cause le bien-fondé de cette méthode et de ses résultats. Sur les pénalités : 14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". L'article 195 A du livre des procédures fiscales précise en outre ; " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. " 15. Eu égard à ce qui précède, en se fondant sur l'importance des minorations des droits dus par M. et Mme A..., qui, au cours de trois années, ont omis de déclarer des revenus fonciers et des bénéfices industriels et commerciaux, ainsi que sur le caractère réitéré des manquements constatés sur plusieurs années, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du caractère délibéré des manquements commis par M. et Mme A.... C'est, par suite, à bon droit qu'elle a mis à la charge des requérants la majoration de 40% prévue par le a) de l'article 1729 du code général des impôts précité. 16. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... sont seulement fondés à se soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande en ce qu'elle tendait à la décharge, en droit et pénalités, des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l'année 2012 dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Il n'apparaît pas inéquitable, dans les circonstances de l'espèce, de laisser à la charge de M. et Mme A... les frais exposés par eux dans la présente instance et non compris dans les dépens. Sur la demande de sursis à exécution : 18. La Cour statuant par le présent arrêt sur les conclusions de la requête tendant à l'annulation du jugement attaqué, les conclusions tendant à ce qu'il soit sursis à l'exécution de ce jugement sont privées d'objet. Par suite, il n'y a pas lieu pour la Cour d'y statuer. DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. et Mme A... aux fins de sursis à exécution du jugement attaqué. Article 2 : Il est accordé à M. et Mme A... la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2012 dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ainsi que des pénalités correspondantes. Article 3 : Le jugement n° 1510463 du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise en date du 19 décembre 2017 est réformé, en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus de la requête de M. et Mme A... est rejeté. 2 N° 18VE00256