Cour administrative d'appel de Paris, 2e chambre, du 21 décembre 1992, 91PA00074 91PA00075 91PA00788, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1992-12-21
Numéro : 91PA00074 91PA00075 91PA00788
Rapporteur : M. BROTONS
Commissaire du gouvernement : M. GIPOULON

VU I) la requête sommaire et le mémoire ampliatif enregistrés les 28 janvier et 16 mai 1991 sous le n° 91PA00075 présentés pour Mme Ellen d'X... DUCREY GIORDANO par la SCP VIER-BARTHELEMY, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation ; la requérante demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 15 novembre 1990 qui a rejeté la requête de M. Charles d'X... tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu et des intérêts de retard auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1978 ; 2°) de lui accorder la décharge sollicitée ; VU II) la requête sommaire et le mémoire ampliatif enregistrés les 28 janvier et 16 mai 1991 sous le n° 91PA00074 pour Mme d'X... DUCREY GIORDANO et tendant à l'annulation du jugement du tribunal administratif de Paris en date du 15 novembre 1990 et à la réduction de l'impôt sur le revenu auquel M. d'X... a été assujetti au titre de l'année 1979 ; VU III) la requête sommaire et le mémoire ampliatif enregistrés les 14 août et 13 novembre 1991 sous le n° 91PA00788 pour Mme d'X... et tendant à ce que la cour : 1°) annule le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 7 mai 1991 ; 2°) lui accorde la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et des pénalités auxquels M. d'X... a été assujetti au titre de l'année 1980 ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Les parties ayant été averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 décembre 1992 : - le rapport de M. BROTONS, conseiller, - les observations de la SCP VIER, BARTHELEMY, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, pour Mme d'X... DUCREY GIORDANO, - et les conclusions de M. GIPOULON, commissaire du Gouvernement ; Sur la jonction : Considérant que les requêtes de Mme d'X... DUCREY GIORDANO sont relatives aux impositions à l'impôt sur le revenu auxquelles son frère, aujourd'hui décédé et dont elle est héritière sous bénéfice d'inventaire, a été assujetti au titre des années successives 1978, 1979 et 1980 ; qu'il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt ; Sur la régularité des jugements attaqués et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête : Considérant que le tribunal administratif n'a pas répondu au moyen soulevé en première instance, et relatif à l'incompétence territoriale du vérificateur ; qu'il y a lieu par suite d'annuler le jugement n° 8703671-8709362/1 du 15 novembre 1990 et, dans cette mesure de statuer par la voie de l'évocation ; Considérant, par contre, que l'absence de référence faite par le tribunal dans le jugement n° 88076641/1 à la non-délivrance par le service d'un reçu consécutivement à l'emport de documents effectué, simple argument au sein du moyen tiré de l'irrégularité de cet emport, ne saurait constituer une omission à statuer ; Sur la procédure d'imposition : En ce qui concerne la régularité du contrôle fiscal : Considérant, en premier lieu, que bien que la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble ne revête aucun caractère contraignant, il ne ressort pas des dispositions de l'article L.47 du livre des procédures fiscales que l'avis de vérification informant préalablement le contribuable doive mentionner expressément l'absence par l'intéressé de toute obligation de fournir les documents et renseignements demandés, sans que la doctrine administrative sur ce point de procédure puisse être utilement invoquée pour faire estimer le contraire ; que l'avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble du 9 août 1982 adressé à M. d'X..., lequel en a accusé réception le surlendemain, qui mentionnait la faculté pour le contribuable de se faire assister par un conseil de son choix et n'a pu induire en erreur l'intéressé sur la portée des demandes qui lui étaient adressées, est donc régulier ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que le premier entretien du contribuable avec le vérificateur a eu lieu le 15 septembre 1982 ; que si la requérante soutient que le contrôle a, en réalité commencé le 1er août 1982, elle ne fait état d'aucun fait précis susceptible de l'établir, que, dès lors, le contribuable doit être regardé comme ayant bénéficié d'un délai suffisant pour lui permettre de s'assurer l'assistance d'un conseil ; Considérant, en troisième lieu, qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'oblige l'administration à engager sous une forme orale le débat contradictoire qu'elle est tenue de mener avec un contribuable qui fait l'objet d'une vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble ; qu'il résulte de l'instruction que M. d'X..., à la suite de sa première entrevue avec le vérificateur, a échangé plusieurs correspondances avec lui ; qu'à l'issue de cet échange les bases d'impositions telles qu'initialement redressées ont été substantiellement réduites ; que la requérante n'est par suite pas fondée à soutenir que les opérations de vérification auraient été viciées soit par l'absence de débat oral soit par l'absence de débat contradictoire ; Considérant, en quatrième lieu, qu'aucune disposition du code général des impôts n'implique que le vérificateur commette une irrégularité si, pendant les opérations de contrôle d'une vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble, il demande au contribuable de lui confier en dépôt des documents pour les examiner à son cabinet ; que, de même, aucun texte n'impose à l'administration en matière de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble de délivrer un reçu des pièces produites et d'exiger une décharge lors de leur restitution ; qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a restitué, par lettre du 15 septembre 1982, à M. d'X... lequel ne faisait pas l'objet dans le même temps d'un vérification de comptabilité à raison de son activité d'horticulteur-pépinieriste, les documents que celui-ci lui avait remis à l'occasion de leur entretien du même jour ; que si la requérante soutient que le service aurait conservé des documents originaux qui n'auraient pas été restitués à son frère avant la demande de justifications du 4 novembre 1982, elle n'apporte aucun élément à l'appui de cette allégation ; qu'il suit de là que la demande formulée sur le fondement de l'article L.16 du livre des procédures fiscales a été faite dans des conditions qui permettaient au contribuable de faire valoir pleinement ses droits ; Considérant, en dernier lieu, en ce qui concerne les renseignements obtenus dans le cadre de la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble du contribuable auprès de la société à responsabilité limitée "Les Bouchons" que le droit de communication reconnu à l'administration auprès des entreprises industrielles et commerciales par les dispositions des articles L.85 et R.81-1 du livre des procédures fiscales, s'exerce sans avoir à être précédé de l'envoi à l'entreprise en cause de l'avis visé à l'article L.47 du même livre ; que, contrairement à ce qu'allègue la requérante, il n'est pas établi que le vérificateur aurait en réalité procédé à un examen critique de la comptabilité de la société à responsabilité limitée "Les Bouchons" ; que dès lors, le moyen relatif à l'irrégularité de la procédure suivie pour obtenir de cette dernière des renseignements qui ont servi à l'établissement des impositions assignées au contribuable au titre de l'année 1980 ne peut être accueilli ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme d'X... n'est pas fondée à soutenir que le contrôle fiscal dont a fait l'objet son frère, lequel a en tout état de cause été régulièrement taxé d'office au titre des années 1979 et 1980, par application des articles L.66-1° et L.67 du livre des procédures fiscales, serait entaché d'irrégularité ; En ce qui concerne la mise en oeuvre de la procédure de taxation d'office au titre de l'année 1978 : Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas contesté, que M. d'X... n'a pas répondu dans le délai de 30 jours qui lui était imparti aux demandes de justifications qui lui avaient été valablement adressées par lettre du 4 novembre 1982, en application de l'article L.16 du livre des procédures fiscales, à raison de l'écart important constaté pour l'année 1978 entre ses revenus bruts déclarés et ses crédits bancaires ou sur comptes-courants ; Considérant, par conséquent, que le service pouvait, sur le fondement de l'article L.69 de ce livre sans avoir à procéder à l'élaboration d'une balance-espèces, taxer d'office les sommes en cause en tant que revenu d'origine indéterminée ; En ce qui concerne la notification de redressements en date du 20 septembre 1985 : Considérant que la requérante fait en premier lieu grief à la notification de redressements émise le 20 septembre 1985 de ne pas avoir mentionné le nom et les coordonnées de l'interlocuteur départemental ; que, toutefois, d'une part aucune disposition législative ou réglementaire n'imposait une telle obligation à l'admi-nistration, qui y a d'ailleurs satisfait dans l'avis de vérification du 9 août 1982 ; que, d'autre part, Mme d'X... ne saurait en toute hypothèse revendiquer le bénéfice d'une doctrine administrative dans le champ d'application de laquelle le contribuable n'entrait pas, faute d'avoir formulé une demande d'entrevue avec l'interlocuteur départemental, ce qui n'est pas contesté ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux terme de l'article L.50 du livre des procédures fiscales alors applicable : "Lorsqu'elle a procédé à une vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des redressements pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts" ; qu'il résulte des termes mêmes de cette disposition que l'administration n'est, en règle générale, pas en droit lorsqu'elle a déjà notifié au contribuable les conséquences qu'elle entendait tirer de la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble et qu'ainsi cette vérification doit être réputée achevée, de procéder à des rehaussements non portés dans cette notification, et qu'il ne peut être dérogé à cette règle que dans le cas où l'insuffisance des rehaussements ainsi notifiés n'est apparue qu'ultérieurement et qu'elle est imputable au caractère inexact ou incomplet des éléments fournis par le contribuable au cours de la vérification ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a indiqué à M. d'X... par des notifications en date des 22 décembre 1982, 5 décembre 1983 et 18 décembre 1984, les redressements qu'elle envisageait d'effectuer sur les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu de l'intéressé au titre, respectivement, des années 1978, 1979 et 1980, par suite de la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble entreprise à son encontre ; que si, en vertu de la règle susénoncée, le service, qui ne se prévaut pas de ce que le contribuable lui aurait fourni au cours du contrôle des renseignements inexacts et incomplets, n'était pas en droit par la notification émise le 20 septembre 1985, donc après l'achèvement de la vérification, de procéder à de nouveaux rehaussements pour les mêmes années et le même impôt, il pouvait en revanche valablement signifier à M. d'X... son intention persistante de procéder à des rehaussements, déjà portés dans les notifications antérieures, quitte à les motiver en invoquant un fondement légal différent de celui qu'il avait avancé dans ces dernières ; Considérant que les éléments contenus dans la notification du 20 septembre 1985 correspondaient à des rehaussements déjà portés à la connaissance du contribuable dans les notifications antérieurement adressées, à l'exception toutefois de ceux relatifs à la détention de titres par la société Cofibail portant sur des sommes de 73.206 F en 1978 et 18.751 F en 1979 ; qu'il y a lieu dans cette mesure seulement d'accorder réduction des cotisations correspondantes au titre desdites années ; Sur le bien fondé des impositions : Pour l'année 1978 : En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : Considérant que le vérificateur a régulièrement taxé d'office des sommes portées aux crédits de certains des comptes courants et bancaires de M. d'X... ; qu'il appartient donc à la requérante d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'impositions ainsi établies ; Considérant, en premier lieu que la requérante établit par les documents au dossier que la somme de 100.000 F qui figurait au crédit du compte courant de feu son frère dans les écritures de la société Hentex correspondait au transfert d'une somme équivalente en provenance du compte courant ouvert dans les écritures de la société à responsabilité limitée Berville ; qu'il ne s'en suit toutefois pas que la somme en litige ne constituait pas un revenu dont M. d'X... avait la disposition ; Considérant, en deuxième lieu, que les mouvements décrits par la requérante et qui ont affecté le compte de M. d'X... à la banque de Paris et des Pays-Bas, ne justifient nullement l'existence d'une dette de la société Hentex qui aurait été remboursée à M. d'X... ; Considérant que la requérante ne justifie pas davantage que les deux sommes de 88.351 F chacune portée au crédit du compte-courant de M. d'X... dans la société à responsabilité limitée Stainville Productions correspondraient à un virement de compte et à un rachat de créances ; En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : Considérant que la somme de 130.000 F réintégrée dans les résultats sociaux de la société à responsabilité limitée Stainville Productions pouvait être regardée comme distribuée à M. d'X... qui détenait une part notable du capital de la société en cause par sa seule inscription au crédit d'un compte-courant alors même qu'elle n'avait pas fait effectivement l'objet d'un prélèvement par ce dernier ; Pour l'année 1979 : Considérant que, par les mêmes motifs que précédemment, pouvait également être regardée comme distribuée à M. d'X... la somme de 59.761 F qui avait été inscrite, en août 1979, au crédit du compte-courant de l'intéressé qui n'établit pas l'erreur de comptabilisation dont il se prévaut dans les écritures de la société à responsabilité limitée Stainville ; Pour l'année 1980 : En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : Considérant que la requérante persiste à contester la qualification donnée par l'administration aux sommes de 175.000 F et 1484,77 F inscrites au crédit du compte-courant de son frère dans les écritures de la société Calliop ; Considérant, en premier lieu, que la requérante soutient que le crédit de 175.000 F correspond à un dépôt de garantie constitué par son frère en lieu et place de la société Calliop, que toutefois si elle établit que le compte de M. d'X... à la banque Finindus a bien été débité de 124.200 F en janvier 1980, elle ne donne aucune indication probante sur la destination de ces sommes ; qu'en outre les abandons de loyers allégués à hauteur de 50.800 F et qui auraient été inscrits par erreur au crédit du compte-courant du contribuable ne sont pas davantage prouvés ; Considérant, en deuxième lieu, que si la requérante soutient que la somme de 1.484 F correspondrait au règlement par la société à responsabilité limitée Hentex de factures fournisseurs pour le compte de la société Calliop, cette allégation demeure non étayée ; En ce qui concerne le solde de la balance espèces : Considérant que la requérante conteste que les frais payés par son frère pour le compte de la société à responsabilité limitée "les Bouchons" qui figurent dans la balance espèce établies par l'administration, aient été réglés en espèces ; Considérant, toutefois, que le service a relevé dans les écritures de la société à responsabilité limitée précitée qu'une somme de 110.000 F avait été portée au crédit du compte-courant de M. d'X... au titre de frais payés par lui ; que, par contre, aucun débit correspondant à cette somme n'a été retrouvé sur les comptes bancaire du contribuable ; Considérant que si Mme D'X... allègue que, à concurrence de 100.000 F, cette somme aurait été remboursée par Mle Y... à la société à responsabilité limitée "les Bouchons", les pièces produites ne permettent pas d'établir que le versement fait le 29 juin 1979 par l'intéressée soit lié, de quelque façon, à l'inscription relevée dans le compte-courant de M. d'X... ; que, la requérante n'établit pas d'avantage que son frère aurait effectivement payé à hauteur de tout ou partie de la somme litigieuse des frais pour le compte de la société à responsabilité limitée "les Bouchons" ; Considérant, enfin, que la requérante n'apporte pas la preuve de l'exagération du train de vie de son frère, tel qu'il a été évalué par l'administration ; En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : Considérant que le compte-courant de M. d'X... dans les écritures de la société à responsabilité limitée Stainville Productions a été créditeur de 300.000 F et que ce crédit permettait de regarder la somme en cause comme ayant effectivement été distribuée à l'intéressé ; Sur les intérêts de retard : Considérant qu'il résulte des dispositions combinées des articles 1728 et 1734 du code général des impôts, dans leur rédaction applicable, que les intérêts de retard sont dus de plein droit sur la base de l'imposition à laquelle ils s'appliquent dès lors que l'insuffisance des chiffres déclarés excède le dixième de la base d'imposition ; qu'ils n'impliquent ainsi aucune appréciation par l'administration fiscale du comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction ; qu'il s'ensuit que, lorsque l'action de l'administration n'est pas atteinte pas la prescription au moment où elle met en recouvrement les droits omis, les intérêts légalement applicables à ces droits ne peuvent être eux-mêmes atteints par la prescription ; Considérant que les droits supplémentaires afférents aux années 1978 et 1979 ont été majorés des intérêts de retard prévus par les dispositions précitées de l'article 1728 qui, eux-mêmes, ont été substitués aux majorations initialement notifiées par lettre du 26 novembre 1985, qu'au 30 septembre 1986, date de la mise en recouvrement desdites impositions supplémentaires, l'action de l'administration n'était pas éteinte par la prescription, laquelle avait été interrompue par les notifications de redressements des 22 décembre 1982 et 6 décembre 1983 ; qu'ainsi l'admi-nistration n'a pas méconnu les règles de forme et de fond régissant l'application des intérêts de retard ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : Considérant que la demande présentée par Mme D'X... sur ce fondement, pour la seule année 1979, n'est assortie d'aucune évaluation chiffrée ; qu'il n'y a donc pas lieu d'y faire droit ;Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Paris n° 8703671-8709369/1 du 15 novembre 1990 est annulé.Article 2 : Il est accordé à Mme D'X... réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. d'X... a été assujetti dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre des années 1978 et 1979 dans les conditions précisées dans les motifs du présent jugement.Article 3 : Le surplus des requêtes susvisées est rejeté.