CAA de MARSEILLE, 4ème chambre-formation à 3, 12/01/2016, 13MA03318, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-01-12
Numéro : 13MA03318
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : M. Laurent  MARTIN
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : SELARL G. PALOUX - E. MUNDET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL Le Nautic a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période allant du 1er juillet 2003 au 30 juin 2006, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1002942 du 14 juin 2013, le tribunal administratif de Nice a partiellement fait droit à cette demande en déchargeant la société Le Nautic de la pénalité de l'article 1759 du code général des impôts et a rejeté le surplus de la demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 8 août 2013 et 8 décembre 2015, la SARL Le Nautic, représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que le remboursement de la somme de 35 euros au titre du timbre fiscal. Elle soutient que : - en raison de l'ouverture de la procédure de redressement judiciaire par jugement du 10 septembre 2015, la remise des intérêts de retard appliqués aux rappels en litige lui est due sur le fondement des dispositions de l'article 1756 du code général des impôts ; - la procédure a été irrégulière dès lors que ni le vérificateur ni aucun autre agent de l'administration ne s'est présenté devant la commission départementale des impôts, circonstance qui l'a privée de débat devant la commission ; elle n'a pas eu connaissance des conséquences financières du redressement en matière de taxe sur la valeur ajoutée, en violation des dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; - l'avis de mise en recouvrement du 9 novembre 2009 est irrégulier dès lors qu'il fait référence à une correspondance censée l'informer d'une modification des droits résultant des rectifications, qui, en pratique, ne lui a pas été adressée ; - le rejet de la comptabilité ne pouvait intervenir sur le terrain de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, la comptabilité n'étant pas informatisée ; peu importe dans ces conditions que la comptabilité puisse faire l'objet d'un rejet sur le terrain de l'article L. 47 du même livre ; - l'écart entre chiffre d'affaires déclaré et chiffre d'affaires reconstitué est faible ; la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a réduit le coefficient de marge hors taxe à 3 alors que les taux de marge déclarés étaient de 2,71 pour 2004, 2,98 pour 2005 et 2,88 pour 2006 ; en réduisant le taux de marge, la commission a reconnu le caractère exagéré de la reconstitution qui ne prenait pas en compte les données propres à l'entreprise ; les avantages en nature du personnel n'ont pas été correctement pris en compte ; ses critiques relatives au taux de vins bouchonnés, au prix moyen du couvert et à la marge pratiquée par les restaurants de poissons situés dans le même secteur géographique sont opérantes et fondées ; compte tenu du caractère approximatif de la méthode des vins et de la faiblesse de l'écart, elle a apporté la preuve de l'exagération des rappels de taxe ; - son intention délibérée d'éluder l'impôt n'est pas établie par le service. Par un mémoire en défense enregistré le 23 janvier 2014, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la requérante n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Martin, rapporteur ; - les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ; - et les observations de MeA..., pour la société requérante. Une note en délibéré, présentée par la SARL Le Nautic, a été enregistrée le 16 décembre 2015. 1. Considérant que la SARL Le Nautic, détenue à 100 % par la SARL SRM, exploite un restaurant de poissons sur le port de Menton ; qu'elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période courant du 1er juillet 2003 au 30 juin 2006 ; que le vérificateur a estimé que la comptabilité de la SARL Le Nautic était irrégulière et non probante et en a reconstitué les recettes commerciales en ayant recours à la méthode des vins ; qu'en conséquence, la société s'est vu notifier des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, assortis de la pénalité de l'article 1759 du code général des impôts pour défaut de désignation des bénéficiaires des distributions ; que saisie par la SARL Le Nautic, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a, dans sa séance du 18 juin 2009, été d'avis, en ce qui concerne la reconstitution des recettes de cette société, de retenir un coefficient de marge de 3 appliqué au montant hors taxes des achats, le chiffre d'affaires total hors taxes arrêté par ladite commission étant de la sorte ramené aux sommes de 675 576 euros pour 2004, 669 708 euros pour 2005 et 656 490 euros pour 2006 ; que l'administration fiscale a suivi l'avis de la commission et a notifié à la société Le Nautic, le 6 octobre 2009, les conséquences financières ainsi modifiées du redressement ; que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis en recouvrement le 9 novembre 2009 ; que par jugement du 14 juin 2013, la société contribuable a obtenu du tribunal administratif de Nice la décharge de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts ; qu'elle relève appel de l'article 3 de ce jugement en tant que par celui-ci le tribunal a rejeté le surplus de sa demande ; Sur la régularité de la procédure suivie : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article R. 60-2 A du livre des procédures fiscales : " A la demande de l'un de ses membres, la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, si elle l'estime utile, entendre en séance tout fonctionnaire qui a pris part à la détermination de la base d'imposition qui fait l'objet du désaccord dont elle est saisie ou, en cas d'absence ou de mutation, son successeur ou remplaçant. " ; 3. Considérant que la société requérante soutient que la procédure suivie devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, le 18 juin 2009, aurait été irrégulière dès lors que ni le vérificateur ni un autre agent de l'administration ne s'est présenté lors de la séance, la privant ainsi de débat devant ladite commission ; que toutefois il résulte des dispositions susmentionnées que la commission dispose certes de la faculté d'auditionner un agent de l'administration fiscale si elle l'estime utile, mais qu'elle n'en a pas l'obligation ; qu'alors qu'il n'est pas contesté que la société a pu exposer ses arguments devant la commission, cette dernière, eu égard aux observations formulées par la contribuable et aux informations écrites dont elle disposait, a pu se déterminer en pleine connaissance de cause ; que dans ces conditions, c'est à juste titre que le tribunal a estimé que l'absence d'audition d'un représentant de l'administration lors de la réunion de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires en date du 18 juin 2009 n'a pas entaché d'irrégularité la procédure d'imposition en litige ; 4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue à l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire, l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement qui peut alors intervenir sans délai. " ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le service a adressé à la SARL Le Nautic l'avis susmentionné de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires par courrier du 6 octobre 2009 ; que ce courrier comporte en annexe le détail, par exercice vérifié, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes retenus par le service à la suite de l'avis de la commission ; que par suite le moyen selon lequel la contribuable n'aurait pas été informée avant la mise en recouvrement, ainsi qu'il est requis par les dispositions précitées de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, des conséquences financières des rectifications opérées en matière de taxe sur la valeur ajoutée manque en fait ; 6. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité " ; qu'aux termes de l'article R. 256-1 du même livre : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications " ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement établi le 9 novembre 2009 au nom de la société Le Nautic se réfère au courrier en date du 6 octobre précédent dont il est fait mention au point 5, courrier par lequel le service a adressé à la SARL Le Nautic l'avis en date du 18 juin 2009 de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, la requérante ne saurait soutenir que l'avis de mise en recouvrement en cause serait irrégulier faute d'avoir été destinataire d'une telle correspondance ; Sur le bien-fondé des impositions en cause : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité présente de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration d'établir que la comptabilité de la SARL Le Nautic comportait de graves irrégularités de nature à l'autoriser à l'écarter comme étant dénuée de valeur probante ; 9. Considérant que l'article L. 13 du livre des procédures fiscales prévoit que : " (...) Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. " ; qu'aux termes de l'article L. 47 A du même livre : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, les agents de l'administration fiscale peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable. Celui-ci peut demander à effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. (...) " ; qu'en outre, aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales : " I. Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l'article L. 169. (...) " ; 10. Considérant que la société requérante fait valoir que le vérificateur aurait à tort estimé qu'elle avait méconnu les dispositions de l'article L. 102 B précité du livre des procédures fiscales en ne présentant pas sa comptabilité sous forme informatisée alors que selon le service, elle bénéficiait, avec le système de caisse enregistreuse Toshiba Electronic Cash Register TEC FS 360, des moyens techniques lui permettant de tenir et de conserver une telle comptabilité ; que, cependant à supposer même que la société Le Nautic n'aurait pas disposé d'un système pouvant être qualifié d'informatisé et qu'il n'y avait ainsi pas matière à opposer à cette société le défaut de conservation des données comptables informatisées, il résulte toutefois de l'instruction que cette circonstance ne peut être regardée comme ayant vicié la procédure dès lors que le vérificateur a également effectué la vérification de comptabilité sur la base des données comptables sur support papier produites par la requérante, et a ainsi relevé, circonstances non contestées, que la requérante n'a pu présenter pour l'ensemble de la période vérifiée ni les bandes de contrôle papier ni le double des notes remises aux clients ; que, par ailleurs, la requérante ne peut être regardée comme critiquant sérieusement les discordances relevées entre les tickets Z, le brouillard de recettes et le grand livre en se bornant à indiquer sans plus de précisions que les anomalies affectant les éditions papier seraient marginales ; qu'enfin, l'existence des incohérences significatives relevées par le vérificateur entre achats revendus de vins et ventes de vins enregistrées n'est pas infirmée par la seule affirmation, non étayée, selon laquelle l'administration n'aurait pas correctement valorisé les consommations personnelles de vins ; que, eu égard à l'ensemble des éléments sus-analysés, le service a pu à bon droit tenir la comptabilité présentée par la société Le Nautic au titre de la période courant du 1er juillet 2003 au 30 juin 2006 comme non probante et procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de l'entreprise ; En ce qui concerne la reconstitution de recettes : 11. Considérant, ainsi qu'il a été dit au point 1, que l'administration fiscale a suivi l'avis rendu le 18 juin 2009 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales et compte tenu du caractère non probant de la comptabilité tenue par la requérante, il incombe à celle-ci d'établir le caractère exagéré des impositions qu'elle conteste ; 12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour reconstituer les recettes provenant de l'activité de restauration de la société contribuable, le service a fait usage de la méthode dite " des vins " qui consiste à déterminer le chiffre d'affaires total à partir des recettes tirées de la vente de vins ; que si la requérante critique le taux de marge de 3 retenu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, laquelle avait estimé que l'administration n'avait pas suffisamment pris en compte les pertes et les consommations du personnel, et mis en oeuvre par le service, elle ne justifie aucunement de la réalité du taux de 2,7 qui serait observé chez les entreprises concurrentes ; que contrairement à ce qu'elle soutient et alors même que les taux de marge résultant de ses déclarations étaient proches de 3 puisque compris entre 2,71 et 2,98, les écarts constatés entre les chiffres d'affaires déclarés pour les trois exercices en cause et ceux arrêtés par le service après l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, soit respectivement 17,36 %, 6,61 % et 9,64 %, présentent un caractère suffisamment significatif, alors qu'il ne résulte pas de l'instruction et n'est d'ailleurs pas soutenu que le dépouillement réalisé par le vérificateur n'aurait pas été exhaustif, et quand bien même la méthode de reconstitution mise en oeuvre serait affectée d'une marge résiduelle d'erreur ; que si la société contribuable indique que les avantages en nature dont aurait bénéficié son personnel auraient dû être pris en compte, elle ne précise aucunement en quoi ceux-ci différeraient des consommations du personnel déjà extournées du montant des achats de vins revendus ; que par ailleurs les éléments produits par la requérante à l'appui de ses critiques relatives aux pertes pour vins bouchonnés ne sont pas de nature à démontrer que ces pertes n'auraient pas suffisamment été prises en considération par le taux de marge finalement retenu par l'administration ; que les critiques de la requérante relatives au prix moyen du couvert sont dépourvues des précisions permettant à la Cour d'en apprécier la portée ; que, dans ces conditions, la SARL Le Nautic ne prouve pas le caractère exagéré de la reconstitution des recettes effectuée par le service pour les exercices en litige ; qu'elle ne justifie pas, par suite, de l'exagération des rappels de taxe sur la valeur ajoutée la concernant ; Sur les pénalités : 13. Considérant qu'il incombe à l'administration, en application des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, d'établir l'absence de bonne foi du contribuable pour justifier de l'application de la majoration de 40 % en cas de manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; qu'il résulte de l'instruction que la SARL Le Nautic a minoré son chiffre d'affaires de façon significative au cours des trois exercices vérifiés, ces minorations trouvant leur origine dans des pratiques comptables irrégulières dont la gravité et le caractère répété ont été constatés sur la période en cause, en particulier l'absence de conservation de pièces justificatives de recettes ; que dans ces conditions, l'administration a pu à bon droit faire application de la majoration prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; Sur les intérêts de retard : 14. Considérant qu'aux termes de l'article 1756 du code général des impôts : " I.-En cas de sauvegarde ou de redressement ou de liquidation judiciaires, les frais de poursuite et les pénalités fiscales encourues en matière d'impôts directs et taxes assimilées, de taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées, de droits d'enregistrement, taxe de publicité foncière, droits de timbre et autres droits et taxes assimilés, dus à la date du jugement d'ouverture, sont remis, à l'exception des majorations prévues aux b et c du 1 de l'article 1728 et aux articles 1729 et 1732 et des amendes mentionnées aux articles 1737 et 1740 A. (...) " ; que les intérêts de retard appliqués aux impositions en litige sont au nombre des pénalités fiscales qui sont remises en cas de redressement judiciaire ; 15. Considérant qu'il résulte de l'instruction que par jugement en date du 10 septembre 2015, le tribunal de commerce de Nice a ouvert une procédure de redressement judiciaire concernant la société Le Nautic ; que faute pour l'administration d'avoir fait savoir à la Cour que les intérêts de retard dus à raison des impositions en cause avaient fait l'objet d'une remise conformément aux dispositions précitées, il y a lieu, en application de ces mêmes dispositions, de décharger la société requérante des intérêts de retard auxquels elle a été assujettie en vertu de l'article 1727 du code général des impôts, pour un montant total de 6 485 euros (4 525 + 1 146 + 814 = 6 485) ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Le Nautic est seulement fondée à demander la réduction des impositions en litige à hauteur de ladite somme de 6 485 euros ; que, par suite, le jugement du tribunal administratif de Nice doit être réformé dans cette mesure ; Sur les dépens : 17. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de laisser les dépens, constitués par la contribution pour l'aide juridique, à la charge de la société requérante ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 18. Considérant que dans les circonstances particulières de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme que la SARL Le Nautic demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la SARL Le Nautic pour la période allant du 1er juillet 2003 au 30 juin 2006 sont réduits de la somme de 6 485 (six mille quatre cents quatre-vingt-cinq) euros. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 14 juin 2013 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er du présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Le Nautic est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Le Nautic et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 15 décembre 2015, à laquelle siégeaient : - M. Cherrier, président, - M. Martin, président assesseur, - Mme Mastrantuono, premier conseiller, Lu en audience publique, le 12 janvier 2016. '' '' '' '' N° 13MA03318 3 fn