Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 11/07/2011, 08MA02925, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2011-07-11
Numéro : 08MA02925
Président : M. REINHORN
Rapporteur : M. Olivier  EMMANUELLI
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : KRAUS

Vu la requête, enregistrée par télécopie le 16 juin 2008 et régularisée par courrier le 18 juin 2008, présentée pour la SA CHATEAU DU DOMAINE SAINT MARTIN, dont le siège est avenue des Templiers, BP 102, à Vence (06140), représenté par Me Kraus ; La SA CHATEAU DU DOMAINE SAINT MARTIN demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0502767 en date du 15 avril 2008 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge ou à la réduction des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, et des pénalités y afférentes, qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 1999 ; 2°) de prononcer la décharge ou la réduction des taxes contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de condamner l'Etat à lui rembourser les frais irrépétibles de procédure engagés en première instance et en appel, s'élevant à 2 500 euros ; ................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er juillet 2011, - le rapport de M. Emmanuelli, rapporteur ; - et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; Considérant que la SA CHATEAU DU DOMAINE SAINT MARTIN, qui exploite un établissement hôtelier à Vence (Alpes-Maritimes), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2000 ; qu'à la suite de ce contrôle, cette société s'est vue assigner des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, et des pénalités y afférentes, au titre de la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 1999, résultant de la remise en cause de la taxe déduite sur les travaux d'aménagement des locaux qui étaient affectés à l'hébergement du personnel de l'établissement ; que la société fait régulièrement appel du jugement en date du 15 avril 2008 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande de décharge desdites impositions, en droits et pénalités ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la notification de redressement : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; Considérant qu'il résulte de l'examen de la notification de redressement du 18 décembre 2001 que le vérificateur a précisé que la mise à disposition de chambres meublées au personnel de l'hôtel présentait un caractère privatif et qu'en vertu des dispositions de l'article 236 de l'annexe II au code général des impôts, la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les travaux réalisés dans les fermes de La Foux et des Templiers n'était pas déductible ; qu'il a ajouté que la mise à disposition de chambres meublées ne pouvait être assimilée à une prestation effectuée à titre onéreux imposable à la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des dispositions de l'article 261 D 4° du code général des impôts ; que ces éléments étaient suffisants pour permettre au contribuable de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que la circonstance que ladite notification ait cité, à titre d'exemple, un arrêt du Conseil d'Etat afférent à des locaux nus donnés par une société en location à son personnel alors que les locaux litigieux étaient meublés ne pouvait nullement prêter à confusion dès lors que le vérificateur a précisé les raisons pour lesquelles le raisonnement suivi par la haute juridiction pouvait, selon lui, s'appliquer au cas de l'espèce ; que, par suite, la SA CHATEAU DU DOMAINE SAINT MARTIN n'est pas fondée à soutenir que la notification de redressement n'est pas suffisamment motivée au regard des exigences posées par les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et à demander, pour ce motif, la décharge de l'ensemble des impositions en litige ; En ce qui concerne le débat oral et contradictoire : Considérant que, lorsque la vérification de la comptabilité d'une société a été effectuée, comme cela est le cas en l'espèce, dans ses propres locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec l'agent vérificateur de démontrer que ce dernier se serait refusé à un tel débat ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur s'est rendu à plusieurs reprises dans les locaux de l'entreprise au cours de la vérification de comptabilité qui s'est déroulée du 4 octobre au 12 décembre 2001 ; que les opérations de contrôle se sont déroulées en présence du représentant du cabinet comptable en charge de la comptabilité ; qu'en se bornant à évoquer les termes trop généraux , voire contradictoires, de la notification de redressement, ce qui, au demeurant, n'est pas établi, ainsi que l'absence d'échanges écrits avec le vérificateur relatifs à l'utilisation des locaux ayant fait l'objet de travaux d'aménagement, la société requérante ne démontre pas qu'elle aurait été privée de tout débat oral et contradictoire sur les rappels de taxe sur la valeur ajouté qu'elle conteste ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le caractère déductible de la taxe ayant grevé l'aménagement des locaux servant à l'hébergement du personnel : Considérant que, comme il a été dit, la SA CHATEAU DU DOMAINE DE SAINT MARTIN a effectué d'importants travaux d'aménagement visant à transformer deux bâtiments en chambres meublées qu'elle a mises à la disposition de son personnel moyennant un avantage en nature évalué, à partir du barème de la sécurité sociale, à 368 et 369 francs par mois au titre, respectivement, de 1998 et 1999 ; que l'administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déduite par la société requérante afférente aux dépenses de construction, d'entretien et de réparation des locaux en cause ; Considérant qu'aux termes de l'article 236 de l'annexe II au code général des impôts, alors en vigueur : La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les dépenses supportées par les entreprises pour assurer le logement de leurs dirigeants et de leur personnel est exclue du droit à déduction. Toutefois, cette exclusion n'est pas applicable : 1° Aux dépenses supportées par un assujetti relatives à la fourniture à titre onéreux de logements par cet assujetti ; 2° Aux dépenses relatives à la fourniture à titre gratuit du logement sur les chantiers ou dans les locaux d'une entreprise du personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance ; qu'aux termes de l'article 242 de l'annexe II audit code : Les exclusions prévues aux articles 236 et 237 ne sont pas applicables aux biens donnés en location, sous réserve que la location soit soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant que, compte tenu des conditions dans lesquelles est effectuée la mise à disposition desdites chambres au personnel de l'hôtel, soit en contrepartie d'un avantage en nature calculé suivant le barème de la sécurité sociale, pour un montant de 368 francs par mois pour 1998 et 369 francs par mois pour 1999, montants dont l'administration n'établit pas qu'ils seraient sous-évalués dans des proportions telles qu'elles permettraient de regarder les locations litigieuses comme des opérations réalisées à titre purement gracieux, la société requérante est fondée à soutenir que cette mise à disposition constitue une fourniture à titre onéreux de logements , exemptée en tant que telle de l'exclusion du droit à déduction prévue par les dispositions susmentionnées de l'article 236 de l'annexe II au code général des impôts ; Mais considérant que, pour s'opposer au droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux dépenses réalisées, l'administration invoquait également dans la notification de redressement en date du 18 décembre 2001, les dispositions du 4° de l'article 261 D du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 48 de la loi n° 90-1169 du 29 décembre 1990, qui exonèrent de la taxe sur la valeur ajoutée les locations de logements meublés ou garnis à usage d'habitation ; que si la société requérante se prévaut de l'exception à cette règle dans le cas où la mise à disposition des locaux meublés s'accompagne de prestations hôtelières ou para-hôtelières, il est constant que, pour être considérées comme des locations hôtelières, les locations en meublé doivent être exploitées dans des conditions similaires à celles des établissements hôteliers ; qu'en particulier, elles doivent satisfaire à quatre conditions à savoir, être en mesure de fournir le petit déjeuner à l'ensemble des locataires, assurer le nettoyage régulier des locaux, fournir le linge de maison à l'ensemble des locataires et assurer un service de réception ; qu'en l'espèce, il est constant que la société requérante n'a pas fait apparaître dans la facturation les prestations relatives à la fourniture du petit déjeuner, que la fréquence des nettoyages et des obligations pesant sur les locataires ne permet pas de considérer que l'exploitation des chambres meublées entre dans le cadre d'une activité para-hôtelière, et que la condition relative à la réception de la clientèle ne peut être considérée comme remplie dans la mesure où la clientèle ne peut ni louer, ni accéder aux locaux réservés aux employés de la société ; qu'à défaut d'offrir au moins trois des quatre prestations requises, prestations qui doivent être effectives et non pas résulter de la capacité d'un établissement à les mettre en oeuvre, la SA CHATEAU DU DOMAINE DE SAINT MARTIN ne peut prétendre à être assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée s'agissant de la mise à disposition de son personnel de logements meublés ; qu'en outre, la circonstance, à la supposer établie, que la société requérante ait effectivement assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée les sommes encaissées en contrepartie de la fourniture de logements aux personnels est sans incidence sur cet état de fait ; Considérant, par ailleurs, que la société requérante invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la doctrine administrative contenue dans l'instruction BOI 3 D-2-90 du 29 janvier 1990 et la documentation de base 3 D-1531, n° 14, du 2 novembre 1996, qui prévoient que le droit à déduction afférent à tous les biens et services autres que ceux expressément visés par l'article 236 de l'annexe II au code général des impôts doit être accordé, dans les conditions de droit commun, dès lors que ces biens et services sont nécessaires à l'exploitation et utilisés pour moins de 90 % de manière privative ou affectés exclusivement à la satisfaction collective des besoins du personnel ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que les dépenses d'aménagement des locaux ont permis la mise à disposition de douze chambres meublées affectées de manière privative aux salariés sans que le bénéfice octroyé puisse s'analyser, comme le soutient la SA CHATEAU DU DOMAINE SAINT MARTIN, comme une réponse apportée à la nécessité de satisfaire collectivement le personnel ; qu'il suit de là que la société requérante n'entre pas dans les prévisions de la doctrine administrative qu'elle invoque ; Considérant, enfin, qu'aucune contradiction ne saurait être relevée entre la circonstance que chaque employé a la jouissance privative, et non collective, de la chambre qu'il occupe et la circonstance que les obligations pesant sur chaque locataire en matière, notamment, de rangement et d'accès aux logements, ne permettent pas de considérer que l'offre d'hébergement s'inscrit dans le cadre d'une activité para-hôtelière ; que les circonstances dont s'agit ne sont, en effet, nullement exclusives l'une de l'autre ; En ce qui concerne le caractère déductible d'une fraction de la taxe afférente à l'aménagement des chambres pour tenir compte de leur utilisation au profit de la clientèle de l'hôtel : Considérant que la SA CHATEAU DU DOMAINE SAINT MARTIN soutient que seize des vingt-huit chambres des deux bâtiments réaménagés ont été mises à la disposition de la clientèle de l'établissement et, qu'ainsi, elle peut prétendre à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux travaux effectués à hauteur de 16/28ème des droits correspondants ; qu'en se bornant, toutefois, à communiquer à la Cour une évaluation du nombre de chambres mises à la disposition de ses salariés et une liste de logements des personnels qui ont accompagné ses clients au cours des années 1999 et 2000, sans fournir de factures individualisées, la société requérante n'établit pas le bien-fondé de ses allégations et ne saurait faire valoir utilement que le caractère insuffisant des justifications apportées résulte de l'absence de débat oral et contradictoire pendant le déroulement des opérations de vérification de sa comptabilité ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA CHATEAU DU DOMAINE DE SAINT MARTIN n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ; En ce qui concerne les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à la SA CHATEAU DU DOMAINE DE SAINT MARTIN la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SA CHATEAU DU DOMAINE DE SAINT MARTIN est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SA CHATEAU DU DOMAINE DE SAINT MARTIN et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' 2 N° 08MA02925