CAA de MARSEILLE, 3ème chambre - formation à 3, 14/01/2016, 14MA02199, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-01-14
Numéro : 14MA02199
Président : M. BEDIER
Rapporteur : M. Xavier  HAILI
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : SELAFA TAJ

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SAS AP2E a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la restitution d'un crédit d'impôt recherche pour un montant de 42 660 euros au titre de l'année 2010. Par un jugement n° 1201334 du 11 mars 2014, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés le 20 mai 2014 et le 30 juillet 2015, la SAS AP2E, représentée par Me A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Marseille du 11 mars 2014 ; 2°) de lui accorder au titre de l'année 2010 la restitution du crédit d'impôt recherche pour un montant de 42 660 euros assorti des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 8 000 euros au titre de l'article L 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - elle justifie ses travaux de recherche éligibles au crédit d'impôt recherche depuis le début de sa création ; - le service instructeur a notifié des redressements au titre des années 2007, 2008 et 2009 pour deux projets puis abandonné ses redressements pour le projet Epirem au titre des années 2007 et 2008 au stade de l'interlocuteur départemental sans avoir jamais tenté de démontrer que, scientifiquement, ces travaux n'étaient pas éligibles ; - à la suite d'une demande de l'administration fiscale, la délégation régionale à la recherche et à la technologie a validé après examen approfondi sans réserve et pour l'intégralité des projets, la totalité de son crédit d'impôt recherche des années 2010 à 2012 ; - à la suite de cet avis, le service contentieux a abandonné derechef ces redressements au titre des années 2008 et 2009, au stade de la réclamation préalable pour le projet Epsilon sans avoir jamais tenté de démontrer que scientifiquement ces travaux n'étaient pas éligibles ; - le service contentieux refuse la restitution du crédit d'impôt recherche au titre de l'année 2010 au titre du projet Epsilon sans démonstration scientifique de l'inéligibilité des travaux et en motivant sa position sur une proposition de rectification entièrement abandonnée depuis et contraire à l'avis de la délégation régionale à la recherche et à la technologie qu'elle avait pourtant mandatée pour invalider ses travaux. Par un mémoire en défense, enregistré le 18 septembre 2014, et un mémoire, non communiqué, enregistré le 14 août 2015, le ministre chargé du budget conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que : - les travaux retenus se rapportent à l'amélioration de l'outil existant et n'ont pas été engagés spécifiquement dans le cadre du projet relatif au film plastique ; - les travaux sur les points 1 et 3 n'ont pas été soumis à l'expertise de la délégation régionale à la recherche et à la technologie alors que la société indique que le point 1 a été fortement consommateur d'heures de recherche et développement. Vu : - l'ordonnance en date du 10 août 2015 fixant la clôture d'instruction au 2 septembre 2015, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; - les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Haïli, - les conclusions de M. Maury, rapporteur public, - et les observations de Me A..., pour la SAS AP2E. 1. Considérant que la SAS AP2E, créée en 2006, est une entreprise de recherche et développement, de conception et d'intégration de systèmes d'analyse en ligne pour les particuliers dans les domaines de la surveillance environnementale et des procédés industriels ; que, le 15 avril 2011, la société a demandé à l'administration fiscale le remboursement d'un crédit d'impôt recherche au titre de l'année 2010 pour un montant de 213 302 euros ; que, par décision du 29 décembre 2011, l'administration fiscale a admis les dépenses exposées à hauteur de 170 642 euros mais a rejeté le surplus des dépenses rattachées au programme " Epsilon 5 000 " dès lors que ces dépenses correspondaient, selon elle, à des dépenses d'amélioration d'un appareil en phase de pré-commercialisation dès le mois de février 2008 ; que la société fait appel du jugement du 11 mars 2014 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la restitution du solde de ce crédit d'impôt pour dépenses de recherche au titre de l'année 2010 et demande le versement de ce solde auquel elle estime avoir droit ; Sur le bien-fondé du refus partiel de restitution du crédit d'impôt recherche : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales (...) imposées d'après leur bénéfice réel (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. (...) / II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : / (...) / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectées à ces opérations. (...) / d bis) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions. (...) " ; que, selon les dispositions du c. de l'article 49 septies F de l'annexe III au même code, sont considérées comme des opérations de recherche scientifique et technique, outre les activités ayant un caractère de recherche fondamentale ou de recherche appliquée, les activités " ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté " ; que ne peuvent être prises en compte pour le bénéfice du crédit d'impôt recherche que les dépenses exposées pour le développement ou l'amélioration substantielle de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, dont la conception ne pouvait être envisagée, eu égard à l'état des connaissances techniques à l'époque considérée, par un professionnel averti, par simple développement ou adaptation de ces techniques ; 3. Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif du crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées du code général des impôts ; 4. Considérant que la SAS AP2E, dont les innovations en recherche et développement reposent essentiellement sur la spectrométrie laser infrarouge de nouvelle génération sur la base d'une technologie brevetée par l'université Joseph Fournier, a sollicité le bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre des dépenses engagées en 2010 pour un projet intitulé " Epsilon 5 000 " visant à concevoir un produit destiné au contrôle des dépôts liquides sur support défilant, en l'occurrence un appareil de mesure d'épaisseur en temps réel de films minces ; que, pour rejeter la demande de la société appelante, l'administration fiscale s'est fondée sur le motif que le produit de ce projet avait fait l'objet d'une pré-commercialisation dès 2008 et que les dépenses engagées ultérieurement n'avaient plus le caractère de dépenses de recherche et développement et que les travaux effectués dans le cadre de ce projet " Epsilon 5 000 " visaient à améliorer un projet existant dans le cadre d'un cahier des charges établi par le client et à élargir les parts du marché ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le rapport d'expertise en date du 5 avril 2014 commandé le 11 décembre 2013 par la délégation régionale à la recherche et à la technologie, à la suite de la demande de l'administration fiscale et produit pour la première fois en appel, a analysé l'éligibilité au crédit d'impôt recherche du projet " Epsilon 5 000 " qui a pour objet la mise au point d'une nouvelle méthode de mesure de l'épaisseur d'un film plastique ; que l'expert a relevé la présentation par la société de l'état de l'art sur la mesure d'épaisseurs de film temps réel et la mise en avant des avantages de la " spectroscopie IR ", rendant nécessaire des travaux de recherche et développement ; qu'il résulte des constatations de ce rapport que, pour atteindre les objectifs, " l'entreprise propose de développer des travaux permettant de placer la cellule de mesure dans un environnement hostile et compliqué pour une mesure recto de l'épaisseur du film avec une bonne précision " et " de calculer à partir des mesures réalisées l'épaisseur d'un film plastique avec une incertitude inférieure à 0,5 µm " et que, pour lever le premier " verrou technologique ", l'entreprise a mis en oeuvre une " démarche expérimentale pour tester différents matériaux " et " pour réaliser une fenêtre de protection transparente à l'infrarouge, compatible avec les températures élevées de fonctionnement de la chaîne et incluse dans un montage mécanique étanche " ; que le rapport indique également que, pour résoudre le second " verrou technologique ", " des travaux de recherche ont été effectués pour mettre au point des nouveaux algorithmes de calcul d'épaisseur " et que " des données sur les propriétés optiques des films plastiques nécessaires à la simulation ont été recherchées " et que les travaux de recherche visent à acquérir une meilleure connaissance des comportements de certains matériaux et de l'évolution de leurs caractéristiques pour des températures élevées et l'élaboration de nouveaux modèles ; qu'à l'issue de cette analyse, l'expert mandaté par la délégation régionale à la recherche et à la technologie, à la suite de la demande de l'administration fiscale, a conclu à l'éligibilité de l'ensemble des travaux réalisés sur le projet " Epsilon 5 000 " au titre de l'année 2010 ; que, pour contester l'avis émis par l'expert mandaté par la délégation régionale à la recherche et à la technologie, l'administration fiscale fait valoir, dans son mémoire en défense d'appel, que la mise au point d'une nouvelle méthode de mesure de l'épaisseur d'un film plastique ne constitue qu'une partie des travaux engagés par la société dans le cadre du projet " Epsilon 5 000 " et qu'il apparaît que les travaux portant sur les points 1 et 3 n'ont pas été soumis à l'expertise de la délégation alors que le point 1 a été " fortement consommateur d'heure RetD " selon les dires de la société ; qu'enfin, l'administration fiscale estime, s'agissant de la démarche expérimentale et des travaux retenus dans l'expertise qu'il résulte des pièces produites en première instance qu'ils se rapportent à l'amélioration de l'outil existant ; que, toutefois, la société appelante réplique sans être sérieusement démentie que l'étude n° 1 portant sur l'" encrassement des optiques " correspond aux travaux sur une " fenêtre de protection pour mesure verso ", que l'étude n° 2 dite " étude de nouveaux algorithmes de calcul pour film plastique " correspond à une mesure sur films plastiques et que l'étude n° 3 dite de " modification du spectromètre " correspond à des travaux sur les " limites de détection ", que ces trois études ont fait l'objet de l'analyse par le rapport d'expertise lequel a validé en ses pages 4 et 5 la démarche expérimentale sur ces trois points et l'éligibilité du temps passé par le personnel sur ces trois études ; que, dans ces conditions, le projet " Epsilon 5 000 " mis en oeuvre en 2010 doit être regardé comme présentant un caractère de nouveauté au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts ; qu'il résulte de ce qui précède que la société requérante est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a jugé que ledit projet ne constituait pas une amélioration substantielle de l'état des techniques existantes et à demander la restitution du solde du crédit d'impôt recherche dont elle se prévaut à concurrence de la somme de 42 660 euros ; 6. Considérant qu'en l'absence de litige né et actuel avec le comptable chargé du recouvrement, les conclusions tendant au versement d'intérêts moratoires en application des dispositions de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales sont, ainsi que le fait valoir le défendeur, irrecevables ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 7. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 500 euros au titre des frais exposés par la SAS AP2E et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1201334 du 11 mars 2014 du tribunal administratif de Marseille est annulé. Article 2 : Il est accordé à la SAS AP2E la restitution du crédit d'impôt recherche dont elle se prévaut au titre de l'année 2010 pour un montant de 42 660 (quarante-deux mille six cent soixante) euros. Article 3 : L'Etat versera à la SAS AP2E la somme de 2 500 (deux mille cinq cents) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS AP2E est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS AP2E et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est. Délibéré après l'audience du 17 décembre 2015, à laquelle siégeaient : - M. Bédier, président de chambre, - Mme Paix, président assesseur, - M. Haïli, premier conseiller. Lu en audience publique, le 14 janvier 2016. '' '' '' '' 2 N° 14MA02199