CAA de NANCY, 2ème chambre, 18/11/2021, 20NC02280, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2021-11-18
Numéro : 20NC02280
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : M. Marc  AGNEL
Commissaire du gouvernement : Mme HAUDIER
Avocat(s) : SCP LORETTE ET ASSOCIÉS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Pierre Cousinat a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er mai 2011 au 30 avril 2013 et des suppléments d'impôt sur les sociétés établis au titre des années 2012 et 2013. Par un jugement, rendu sous le n° 1800702, du 6 février 2020, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande. La société par actions simplifiée (SAS) Pierre Cousinat a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er mai 2010 au 30 avril 2011 et du supplément d'impôt sur les sociétés établi au titre de l'année 2011. Par un jugement, rendu sous le n° 1800700, du 6 février 2020, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande. La société par actions simplifiée (SAS) Pierre Cousinat a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er mai 2013 au 30 avril 2014 et du supplément d'impôt sur les sociétés établi au titre de l'année 2014. Par un jugement rendu sous le n° 1800701, du 6 février 2020, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande. La société par actions simplifiée (SAS) Pierre Cousinat a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge, en droits et pénalités, du supplément d'impôt sur les sociétés établi au titre de l'année 2015 et du supplément de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises qui lui a été assigné au titre de l'année 2015. Par un jugement, rendu sous le n° 1900310 du 6 février 2020, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : I. Par une requête enregistrée le 6 août 2020, sous le numéro 20NC02280, ainsi qu'un mémoire enregistré le 1er juillet 2021, la SAS Pierre Cousinat, représentée par Me Fischbach-Reny, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n°1800702 du 6 février 2020 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées et la restitution des sommes déjà versées assortie des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé en ce qui concerne le prétendu caractère irrégulier et non probant de la comptabilité et ne répond pas aux moyens invoqués en particulier en ce qui concerne le cantonnement à la seule activité de bar du rejet de la comptabilité ; - le recours à un contrôle inopiné n'a jamais été justifié par l'administration en violation de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et du BOI-CF-PGR-20-10-20150522, n° 150, de sorte que la vérification de comptabilité est irrégulière ; - l'administration ayant dégrevé les impositions mises en recouvrement le 17 mai 2016, alors que l'interlocution demandée n'avait pas encore eu lieu, par une décision du 26 avril 2017, il lui appartenait de reprendre la procédure en procédant à une nouvelle interlocution voire en reprenant une nouvelle proposition de rectification ; à défaut la procédure est irrégulière ; - le service ne rapporte pas la preuve des graves irrégularités qui affecteraient sa comptabilité en méconnaissance de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales alors qu'elle n'était pas tenue d'utiliser un logiciel de caisse sécurisé et agréé et de détenir les documents visés par la proposition de rectification, ses recettes étant parfaitement justifiées et la doctrine administrative autorisant la comptabilisation globale en fin de journée des opérations au comptant d'un montant unitaire inférieur à 76 euros ; sa comptabilité est conforme aux données de l'exploitation ; il n'existe aucune erreur de totalisation ou de report, non plus qu'aucune incohérence dans les achats revendus ; en tout état de cause, il y aurait lieu de cantonner le rejet de la comptabilité, et donc la reconstitution, à la seule activité de bar ; - la méthode de reconstitution utilisée est radicalement viciée dans son principe et excessivement sommaire en ce qu'elle ne tient aucun compte des conditions d'exploitation, en particulier des différents menus, qu'elle prend en compte pour le coefficient vins, établi sur des tarifs de l'année 2014, des menus ou formule (à 13 euros, des menus enfants, soirée étape, petit déjeuner) qui ne comportent aucun alcool ; elle ne tient pas compte des tarifs réduits à destination des professionnels ou lors des différents évènements ; le vérificateur a repris dans les résultats de sa reconstitution les ventes à emporter alors qu'il avait annoncé les avoir extournées ; le pourcentage de répartition des vins et champagnes entre le bar et le restaurant de 25 % est arbitraire ; il n'a pas été tenu compte des consommation du personnel ; - l'administration n'a pas rapporté la preuve des manquements délibérés. Par des mémoires en défense enregistrés les 12 janvier et 3 septembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. II. Par une requête enregistrée le 6 août 2020, sous le n° 20NC02281, ainsi qu'un mémoire enregistré le 1er juillet 2021 ; la SAS Pierre Cousinat, représentée par Me Fischbach-Reny, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1800700 du 6 février 2020 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées et la restitution des sommes déjà versées assortie des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761 1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé en ce qui concerne le prétendu caractère irrégulier et non probant de la comptabilité et ne répond pas aux moyens invoqués en particulier en ce qui concerne le cantonnement à la seule activité de bar du rejet de la comptabilité ; - le recours à un contrôle inopiné n'a jamais été justifié par l'administration en violation de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et du BOI-CF-PGR-20-10-20150522, n° 150, de sorte que la vérification de comptabilité est irrégulière ; - l'administration ayant dégrevé les impositions mises en recouvrement le 17 mai 2016, alors que l'interlocution demandée n'avait pas encore eu lieu, par une décision du 26 avril 2017, il lui appartenait de reprendre la procédure en procédant à une nouvelle interlocution voire en reprenant une nouvelle proposition de rectification ; à défaut la procédure est irrégulière ; - le service ne rapporte pas la preuve des graves irrégularités qui affecteraient sa comptabilité en méconnaissance de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales alors qu'elle n'était pas tenue d'utiliser un logiciel de caisse sécurisé et agréé et de détenir les documents visés par la proposition de rectification, ses recettes étant parfaitement justifiées et la doctrine administrative autorisant la comptabilisation globale en fin de journée des opérations au comptant d'un montant unitaire inférieur à 76 euros ; sa comptabilité est conforme aux données de l'exploitation ; il n'existe aucune erreur de totalisation ou de report, non plus qu'aucune incohérence dans les achats revendus ; en tout état de cause, il y aurait lieu de cantonner le rejet de la comptabilité, et donc la reconstitution, à la seule activité de bar ; - la méthode de reconstitution utilisée est radicalement viciée dans son principe et excessivement sommaire en ce qu'elle ne tient aucun compte des conditions d'exploitation, en particulier des différents menus, qu'elle prend en compte pour le coefficient vins, établi sur des tarifs de l'année 2014, des menus ou formule (à 13 euros, des menus enfants, soirée étape, petit déjeuner) qui ne comportent aucun alcool ; elle ne tient pas compte des tarifs réduits à destination des professionnels ou lors des différents évènements ; le vérificateur a repris dans les résultats de sa reconstitution les ventes à emporter alors qu'il avait annoncé les avoir extournées ; le pourcentage de répartition des vins et champagnes entre le bar et le restaurant de 25 % est arbitraire ; il n'a pas été tenu compte des consommations du personnel ; - l'administration n'a pas rapporté la preuve des manquements délibérés. Par des mémoires en défense enregistrés les 12 janvier et 3 septembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. III. Par une requête enregistrée le 6 août 2020, sous le n° 20NC02286, ainsi qu'un mémoire complémentaire enregistré le 1er juillet 2021, la SAS Pierre Cousinat, représentée par Me Fischbach-Reny, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1800701 du 6 février 2020 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées et la restitution des sommes déjà versées assortie des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761 1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé en ce qui concerne le prétendu caractère irrégulier et non probant de la comptabilité et ne répond pas aux moyens invoqués en particulier en ce qui concerne le cantonnement à la seule activité de bar du rejet de la comptabilité ; - le recours à un contrôle inopiné n'a jamais été justifié par l'administration en violation de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et du BOI-CF-PGR-20-10-20150522, n° 150, de sorte que la vérification de comptabilité est irrégulière ; - l'administration ayant dégrevé les impositions mises en recouvrement le 17 mai 2016, alors que l'interlocution demandée n'avait pas encore eu lieu, par une décision du 26 avril 2017, il lui appartenait de reprendre la procédure en procédant à une nouvelle interlocution voire en reprenant une nouvelle proposition de rectification ; à défaut la procédure est irrégulière ; - le service ne rapporte pas la preuve des graves irrégularités qui affecteraient sa comptabilité en méconnaissance de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales alors qu'elle n'était pas tenue d'utiliser un logiciel de caisse sécurisé et agréé et de détenir les documents visés par la proposition de rectification, ses recettes étant parfaitement justifiées et la doctrine administrative autorisant la comptabilisation globale en fin de journée des opérations au comptant d'un montant unitaire inférieur à 76 euros ; sa comptabilité est conforme aux données de l'exploitation ; il n'existe aucune erreur de totalisation ou de report, non plus qu'aucune incohérence dans les achats revendus ; en tout état de cause, il y aurait lieu de cantonner le rejet de la comptabilité, et donc la reconstitution, à la seule activité de bar ; - la méthode de reconstitution utilisée est radicalement viciée dans son principe et excessivement sommaire en ce qu'elle ne tient aucun compte des conditions d'exploitation, en particulier des différents menus, qu'elle prend en compte pour le coefficient vins, établi sur des tarifs de l'année 2014, des menus ou formule (à 13 euros, des menus enfants, soirée étape, petit déjeuner) qui ne comportent aucun alcool ; elle ne tient pas compte des tarifs réduits à destination des professionnels ou lors des différents évènements ; le vérificateur a repris dans les résultats de sa reconstitution les ventes à emporter alors qu'il avait annoncé les avoir extournées ; le pourcentage de répartition des vins et champagnes entre le bar et le restaurant de 25 % est arbitraire ; il n'a pas été tenu compte des consommations du personnel ; - l'administration n'a pas rapporté la preuve des manquements délibérés. Par des mémoires en défense enregistrés les 12 janvier et 3 septembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. IV. Par une requête enregistrée le 6 août 2020, sous le n° 20NC02287, la SAS Pierre Cousinat, représentée par Me Fischbach-Reny, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 190310 du 6 février 2020 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées et la restitution des sommes déjà versées assortie des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761 1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé en ce qui concerne le prétendu caractère irrégulier et non probant de la comptabilité et ne répond pas aux moyens invoqués en particulier en ce qui concerne le cantonnement à la seule activité de bar du rejet de la comptabilité ; - la preuve du caractère exagéré des impositions est rapportée en ce que le service, sans tenir aucun compte des conditions et données de l'exploitation, s'est borné à extrapoler à l'exercice 2015 les résultats de sa reconstitution du bénéfice de l'année 2014 ce qui constitue un méthode excessivement sommaire, alors que la déclaration qu'elle a déposée fait apparaître un déficit de 47 893 euros et non pas un bénéfice. Par un mémoire en défense enregistré le 12 janvier 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Par ordonnances du 23 août 2021, la clôture de l'instruction des affaires ci-dessus visées a été fixée au 24 septembre 2021 à 12 heures. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique. Ont été entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Agnel ; - et les conclusions de Mme Haudier, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. La SAS Pierre Cousinat, dont les bénéfices sont imposables de plein droit à l'impôt sur les sociétés, exploite un hôtel bar-restaurant à l'enseigne " Auberge du Cheval Blanc " dans la commune de Montmort-Lucy (Marne). Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant concerné la période du 1er mai 2010 au 31 décembre 2013 ayant donné lieu à des suppléments d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée assortis des majorations pour manquement délibéré mis en recouvrement le 31 mai 2017 à la suite de propositions de rectification du 23 décembre 2014 et du 23 octobre 2015, notifiées selon la procédure contradictoire de rectification prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. La société a fait l'objet d'une seconde vérification de comptabilité ayant concerné la période du 1er mai 2013 au 30 avril 2014 ayant donné lieu à un supplément d'impôt sur les sociétés, établi selon la procédure de taxation d'office prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, établis selon la procédure contradictoire de rectification prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, assortis des majorations pour manquement délibéré mis en recouvrement le 31 mai 2017 à la suite d'une proposition de rectification du 23 octobre 2015. A la suite d'un contrôle sur pièces, par une proposition de rectification du 25 juillet 2016, l'administration fiscale a procédé à la taxation d'office du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés de l'année 2015, correspondant à l'exercice clos le 30 avril 2015 et établi la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises de l'année 2014. Par les quatre requêtes ci-dessus visées, qu'il y a lieu de joindre afin de statuer par un seul arrêt, la SAS Pierre Cousinat relève appel des jugements ci-dessus visés du 6 février 2020 par lesquels le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, saisi après le rejet de ses réclamations préalables, a rejeté ses demandes tendant à la décharge des impositions et pénalités mises à sa charge à la suite de ces opérations de contrôle fiscal. Sur la régularité des jugements : 2. Les premiers juges ont répondu de manière suffisante à l'ensemble des moyens invoqués par la SAS Pierre Cousinat à l'appui de ses conclusions, en particulier ceux tenant au caractère régulier et probant de la comptabilité ou la demande tendant à ce que le périmètre de la reconstitution soit cantonné à la seule activité de bar. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que les jugements attaqués seraient insuffisamment motivés en violation de l'article L. 9 du code de justice administrative. Sur la régularité des procédures d'imposition : En ce qui concerne la vérification de comptabilité : 3. Aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable aux procédures litigieuses : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification./(...)En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil ". 4. Il ne résulte pas des dispositions ci-dessus reproduites de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, non plus que d'aucune autre disposition, que l'engagement d'un contrôle inopiné serait subordonné à la justification par l'administration de l'existence d'un risque que les constatations matérielles puissent perdre leur valeur en cas d'intervention différée et encore moins de son opportunité. La société requérante ne saurait pas davantage utilement invoquer à l'appui du moyen, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les termes de l'instruction BOI-CF-PGR-20-10-20150522, n° 150 laquelle concerne la procédure d'imposition et n'entre donc pas dans le champ d'application de la garantie prévue par cet article. Par suite, la SAS Pierre Cousinat n'est pas fondée à soutenir que les procédures de vérification de comptabilité seraient irrégulières au regard de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales en l'absence de justification par l'administration d'un tel risque de disparition des éléments physiques de l'exploitation ou des documents comptables. En ce qui concerne le recours hiérarchique et l'interlocuteur départemental : 5. D'une part, aux termes du dernier alinéa de l'article L 10 du LPF : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L 12 et L 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". Cette charte, dans sa version remise à la société requérante, indique que " si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal " et que " si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental ou régional qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ". Cette garantie doit être mise en œuvre avant la décision d'imposition, c'est-à-dire la date de mise en recouvrement correspondant à l'homologation du rôle. Lorsque le contribuable sollicite régulièrement, avant la mise en recouvrement des impositions, un entretien en application de ces dispositions, l'administration ne peut, sans entacher la procédure d'irrégularité, procéder au recouvrement de ces impositions avant d'avoir satisfait à cette demande. 6. D'autre part, lorsqu'en raison d'une irrégularité, l'administration envisage de recommencer la procédure d'imposition, celle-ci est tenue de prononcer le dégrèvement de l'imposition initiale et d'informer le contribuable de son intention persistante de l'imposer. 7. Il résulte de l'instruction que la société requérante, à la suite des propositions de rectification qui lui ont été notifiées dans le cadre des vérifications de comptabilité ci-dessus analysées, a refusé les rectifications lesquelles ont été maintenues par le vérificateur par lettres modèle n° 3926 du 22 janvier 2016. La société requérante a alors demandé le 11 mai 2016 un entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur, lequel a eu lieu le 15 juin 2016, et a donné lieu à un compte-rendu du 8 juillet 2016. Elle a ensuite demandé la saisine de l'interlocuteur départemental. L'entretien avec l'interlocuteur s'est tenu le 24 novembre 2016 et a donné lieu à un compte-rendu du 15 décembre 2016. Les impositions consécutives aux procédures litigieuses ont été mises en recouvrement une première fois le 17 mai 2016. Ces impositions ont fait l'objet d'une décision de dégrèvement le 26 avril 2017, l'administration informant expressément la société Pierre Cousinat de ce que ces impositions feraient l'objet d'une nouvelle mise en recouvrement ultérieure. Les impositions qui sont en cause dans le présent litige sont celles qui ont finalement été mises en recouvrement le 31 mai 2017. 8. Les impositions litigieuses ont ainsi été mises en recouvrement le 31 mai 2017 après que les représentants de la société requérante avaient été effectivement reçus par le supérieur hiérarchique du vérificateur puis par l'interlocuteur départemental lesquels l'avaient informée, de manière motivée, que l'administration entendait maintenir les rectifications. Dans ces circonstances, l'administration, qui n'était pas tenue de notifier de nouvelles propositions de rectification, n'était pas davantage tenue d'organiser de nouvelles entrevues avec le supérieur hiérarchique et l'interlocuteur départemental postérieurement à sa décision de dégrèvement du 26 avril 2017. Par suite, en dépit du fait qu'au moment où les deux entretiens ont eu lieu, le premier avis de mise en recouvrement était encore exécutoire, la SAS Pierre Cousinat n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été, en l'espèce, privée de la garantie découlant de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la charge de la preuve : S'agissant des bénéfices des années 2011 à 2013 et la taxe sur la valeur ajoutée de la période du 1er mai 2010 au 30 avril 2014 : 9. La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'ayant pas été saisie pour avis, les dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ne sont pas applicables à ces impositions. Ces impositions ayant été établies à la suite de rectifications proposées selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et la société requérante les ayant refusées, la charge de la preuve de leur bien-fondé incombe à l'administration. A cet égard, il est toujours loisible à l'administration de justifier le rejet de la comptabilité du contribuable vérifié, même si elle est régulière en la forme, en se fondant sur des motifs pertinents tirés du manque de valeur probante de cette comptabilité, accompagnés de tous les éléments de fait permettant de présumer que les résultats déclarés ont été minorés. Dans un tels cas, il incombe à l'administration d'établir, d'une part, la preuve des irrégularités entachant la comptabilité de la société vérifiée, l'autorisant à reconstituer les résultats de celle-ci, d'autre part, le bien-fondé de cette reconstitution. S'agissant du bénéfice des années 2014 et 2015 et de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises de l'année 2014 : 10. Le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés des années 2014 et 2015 ayant été régulièrement taxé d'office en application du 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, il incombe à la société requérante de rapporter la preuve du caractère exagéré de l'imposition conformément aux articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales. 11. La cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises constituant une imposition directe locale, le bien-fondé des bases d'imposition arrêtées par le service au titre de l'année 2014 doit être appréciée au vu des résultats de l'instruction. En ce qui concerne la régularité et le caractère probant de la comptabilité : 12. Il n'est pas contesté que les recettes de l'activité du bar, comptabilisées globalement en fin de journée uniquement à partir de la différence entre le solde caisse en fin de journée et le fonds de caisse en début de journée, ne sont appuyées d'aucune pièce justificative et sont ventilées de manière forfaitaire selon les différents taux de taxe sur la valeur ajoutée. Alors même que la société requérante n'était pas tenue d'utiliser une caisse-enregistreuse ou un logiciel de caisse agréé, la faculté reconnue par la doctrine administrative de comptabiliser globalement les recettes quotidiennes ne la dispensait pas de justifier du détail de celles-ci. Non seulement cette irrégularité n'est pas isolée, mais elle est de nature à elle seule à ôter son caractère probant à l'ensemble de sa comptabilité et la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le service aurait dû cantonner sa reconstitution à la seule activité de bar dès lors qu'il n'est pas établi que cette activité serait marginale dans son chiffre d'affaires. En outre, il résulte de l'instruction que les fiches délivrées aux clients en ce qui concerne l'activité de restauration et d'hébergement ne comportaient pas de précisions suffisantes concernant la nature des articles ou des prestations fournies, n'adoptaient pas une numérotation chronologique suivie et ininterrompue, ne comportaient parfois aucune numérotation ou utilisaient à plusieurs reprises le même numéro tandis que certaines d'entre elles étaient affectées d'erreurs de totalisation et de report dans la comptabilité. Ainsi, contrairement à ce que prétend la société requérante, plusieurs irrégularités affectaient également les autres secteurs d'activité. Il se déduit de ces nombreuses irrégularités affectant l'ensemble de la période litigieuse que la comptabilité de la société requérante ne fait pas la preuve des recettes encaissées tant en ce qui concerne celles du bar que celles de l'hôtel-restaurant. Il ressort en outre de manière précise des propositions de rectification que la détermination des achats revendus de vins et champagnes à partir des achats comptabilisés et des inventaires des stocks présentés, est entachée de très nombreuses incohérences se traduisant par des stocks négatifs traduisant soit un défaut d'inventaire des stocks, soit des achats dissimulés. La société requérante ne saurait utilement contester cette anomalie en se bornant à soutenir qu'elle n'aurait pas été mise en mesure d'en discuter l'origine et la réalité alors que les opérations sur place ont donné lieu à plusieurs échanges entre le vérificateur et sa dirigeante, concernant notamment les conditions d'exploitation et la comptabilité, et que le détail des incohérences relevées figure dans les annexes aux propositions de rectification auxquelles la société a pu apporter ses observations. Par suite, l'administration rapporte la preuve qui lui incombe des graves irrégularités affectant la comptabilité de la société pour l'ensemble de la période litigieuse de nature à lui ôter son caractère probant. En ce qui concerne la reconstitution des bénéfices imposables et du chiffre d'affaires taxable : 13. Afin de procéder à la reconstitution des recettes réalisées au cours des périodes litigieuses, le vérificateur a d'abord établi de manière contradictoire avec l'exploitante les tarifs et quantités servies pour chaque plat et boissons. Il ressort des propositions de rectification que le vérificateur a admis en matière de boissons des quantités unitaires plus importantes que celles admises par les usages de la profession ou que celles mentionnées dans les menus de la période qui lui ont été présentés. Le vérificateur a également déterminé les quantités de boissons offertes, en particulier de cafés et de champagne, à des taux également élevés par rapport aux usages de la profession puisqu'a été accepté un taux de 33 % d'offerts pour les coupes de champagne au titre de l'exercice clos en 2014 par exemple. De la même manière le service a admis les taux de pertes et de consommation du personnel proposés par l'exploitante au cours des opérations sur place. Si à cet égard la société requérante soutient que ces taux devraient être augmentés dès lors qu'au cours de la période litigieuse deux de ses salariés se trouvaient en état de dépendance alcoolique, elle n'établit pas que les quantités retenues par le service ne tiendraient pas compte de ces circonstances tandis que ces taux apparaissent au contraire particulièrement favorables au contribuable, notamment en admettant une consommation par le personnel de deux bouteilles de champagne par semaine. Le service a ensuite considéré que les recettes provenant de l'activité hôtellerie et repas à emporter correspondaient à celles figurant en comptabilité et n'a pas fait porter sa reconstitution sur ces secteurs d'activité. Le vérificateur a donc déterminé, d'une part, les recettes provenant des ventes de liquides au bar et au restaurant et, d'autre part, celles issues de l'activité de restauration. Afin de reconstituer le chiffre d'affaires du restaurant le vérificateur a, d'abord, déterminé le rapport existant entre les vins et champagnes facturés sur la fiche client et le montant toutes taxes comprises de cette note et a, ensuite, établi la proportion des vins et champagnes servis au cours des repas par rapport à ceux servis au bar pour enfin aboutir à la détermination du chiffres d'affaires total de l'activité restaurant par application aux recettes vins et champagnes du coefficient des vins et champagnes facturés. Afin de reconstituer les recettes des liquides non vendus en restauration, le service a dépouillé l'intégralité des achats de boissons et déterminé les unités revendues à partir des stocks et des quantités unitaires résultant des dosages établis de manière contradictoire, dans les conditions ci-dessus analysées, auxquelles ont été appliqués les prix de vente. Une telle méthode, dont les propositions de rectification permettent de constater qu'elle a été suivie de manière détaillée et exhaustive, basée sur les conditions propres à l'exploitation déterminées de manière contradictoire, n'est marquée par aucune exagération et ne saurait être qualifiée de viciée dans son principe. Par suite, cette reconstitution est de nature à faire la preuve du bien-fondé des impositions litigieuses. 14. Contrairement à ce que soutient la société requérante la méthode ci-dessus analysée de détermination du chiffre d'affaires du restaurant n'implique pas que soient écartées les fiches clients ne comportant pas de boissons alcoolisées, tels que les menus enfants, menus à 13 euros, menus sans boissons dès lors que cette méthode a pour but de déterminer le chiffre d'affaires total du restaurant et non pas seulement celui relatif aux clients ayant consommé de l'alcool. 15. Si la société requérante soutient que c'est sans justification que le service a retenu une proportion de 25 % des verres de vins et coupes de champagne servis au bar et 5% des bouteilles de vins et champagnes, il ressort des propositions de rectification que ces chiffres, en eux-mêmes vraisemblables, ont été retenus compte tenu des irrégularités de la comptabilité et du caractère incohérent de la proportion de 50 % proposée par la dirigeante au cours des opérations de contrôle, mis en évidence par le dépouillement des fiches clients sur une durée de trois mois. En se bornant à soutenir que les taux de 25 % et 5% sont arbitraires et vicient les résultats de la reconstitution, sans proposer de meilleure répartition, la société requérante, qui ne procédait pas à une comptabilisation séparée des achats et recettes de ces deux secteurs d'activité, ne combat pas utilement les résultats de la reconstitution effectuée. 16. Contrairement à ce que soutient la société requérante sans en justifier, il ne résulte pas de l'instruction que l'entreprise aurait pratiqué des formules de repas ou d'hébergement vins et champagnes compris qu'il aurait fallu neutraliser. 17. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que le vérificateur aurait inclus dans sa reconstitution, contrairement aux principes de la méthode qu'il avait exposée, le chiffre d'affaires relatif aux plats à emporter. 18. Afin d'arrêter le bénéfice de l'année 2015, le vérificateur a tenu compte du chiffre d'affaires porté sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée déposée par la société requérante et a adapté à l'évolution du chiffre d'affaires de cet exercice les proportions de produits et charges résultant de la reconstitution effectuée au titre de l'exercice précédent dans les conditions ci-dessus rappelées. En se bornant à soutenir que cette méthode ne tient pas compte des données de son exploitation, sans expliquer en quoi ses conditions d'exploitation auraient été différentes et en se prévalant d'une déclaration de résultat déposées postérieurement à la procédure de taxation d'office, la société requérante, qui ne prétend pas disposer d'une comptabilité régulière et probante au titre de cet exercice, ne rapporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré de la cotisation d'impôt sur les sociétés taxée d'office au titre de l'année 2015. Par les mêmes motifs, il ne résulte pas de l'instruction que la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises de l'année 2014, arrêtée par le service dans les mêmes conditions reposerait sur des bases inexactes. 19. Il résulte de ce qui précède que la SAS Pierre Cousinat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le jugement attaqué a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des impositions contestées. Sur les pénalités : 20. Aux termes des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses... ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt. 21. La reconstitution des bénéfices imposables et du chiffre d'affaires taxable dont le bien-fondé a été établi ci-dessus a permis de mettre en lumière la dissimulation par la société requérante d'importantes recettes, équivalant à 30 % du chiffre d'affaires, dans le but d'éluder les impositions litigieuses. En se fondant sur ces éléments l'administration rapporte la preuve des manquements délibérés de nature à justifier l'application de la majoration de 40 % aux droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et aux suppléments d'impôt sur les sociétés des années 2011, 2012 et 2013 mis à la charge de la société requérante. 22. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Pierre Cousinat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par les jugements ci-dessus visés, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté ses demandes. Par suite, ses requêtes doivent être rejetées en toutes leurs conclusions y compris celles tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. D E C I D E : Article 1er : Les requêtes de la SAS Pierre Cousinat sont rejetées. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Pierre Cousinat et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Nos 20NC02280, 20NC02281, 20NC02286, 20NC02287 6