Cour Administrative d'Appel de Versailles, 7ème Chambre, 27/06/2013, 11VE04003, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 7ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-06-27
Numéro : 11VE04003
Président : M. COUZINET
Rapporteur : Mme Hélène  VINOT
Commissaire du gouvernement : Mme GARREC
Avocat(s) : LANDWELL & ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 2 décembre 2011, présentée pour la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT, dont le siège est situé 69 avenue de Flandre, à Marcq-en-Baroeul (59708), par Me Gagneux, avocat ; la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT demande à la Cour : 1° d'annuler le jugement n° 1002918 du 6 octobre 2011 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à ce que lui soient restituées, à concurrence de respectivement 243 602 euros et de 136 060 euros, la taxe sur la valeur ajoutée et la taxe sur les salaires qu'elle a acquittées au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2004 et le 31 décembre 2004 ; 2° d'ordonner la restitution, à concurrence de respectivement 243 602 euros et de 136 060 euros, de la taxe sur la valeur ajoutée et la taxe sur les salaires qu'elle a acquittées au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2004 et le 31 décembre 2004 ; 3° de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé sur le moyen, soulevé en première instance, tiré de ce que l'arrêt du 6 mars 2008 de la Cour de justice des Communautés européennes, C-98/07 "Nordania Finans et BG Factoring", a révélé la non-conformité de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur, avec l'article 19 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 ; - l'arrêt du 6 mars 2008 de la Cour de justice des Communautés européennes, C-98/07 "Nordania Finans et BG Factoring", rendu sur renvoi préjudiciel d'une juridiction danoise, a révélé la non-conformité de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur et dont il a été fait application, avec les dispositions de l'article 19 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 selon lesquelles il est fait abstraction, pour le calcul du prorata de déduction de taxe sur la valeur ajoutée, du montant du chiffre d'affaires afférent aux livraisons de biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise ; - l'application des dispositions non conformes de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts a conduit à une restriction illégale de ses droits à déduction de taxe sur la valeur ajoutée ; - en outre, et en conséquence, l'application qui a été faite de la doctrine contenue dans l'instruction DB 5 L 1421 dans sa version à jour au 1er juin 1995, en ce qui concerne la taxe sur les salaires, est erronée ; - par suite, et en application des articles L.190 et R.* 196-1 c. du livre des procédures fiscales, ses réclamations en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les salaires, présentées en 2009 au titre de l'année 2004, étaient recevables ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu l'arrêt du 6 mars 2008, C-98/07 "Nordania Finans et BG Factoring", de la Cour de justice des Communautés européennes ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 juin 2013 : - le rapport de Mme Vinot, président assesseur, - et les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public ; 1. Considérant que la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT exerce notamment une activité de financement avec vente, ou crédit-bail, de voitures et de bateaux, soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, et une activité financière exonérée de cette taxe ; que, par deux réclamations datées du 28 décembre 2009 la société requérante a, d'une part, sollicité la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au cours de l'année 2004, à concurrence de 243 602 euros, en faisant valoir que le prorata de déduction de taxe afférent aux dépenses mixtes devait être augmenté du fait de la prise en compte, dans son calcul, du chiffre d'affaires de son activité de location-vente de voitures et de bateaux, et, d'autre part, la restitution de la taxe sur les salaires acquittée au titre de la même année, à concurrence de 136 060 euros, en se prévalant également de son droit à la rectification du prorata de déduction de taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration fiscale a rejeté ses réclamations au motif qu'elles étaient irrecevables du fait de leur tardiveté ; que la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT relève régulièrement appel du jugement du 6 octobre 2011 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande de restitution des taxes litigieuses pour ce même motif ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant qu'à l'appui de la fin de non-recevoir qu'elle opposait en défense devant le tribunal administratif aux demandes de restitution de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les salaires présentées par la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT, l'administration fiscale a excipé de la tardiveté des réclamations en date du 28 décembre 2009 présentées par la société requérante ; que, pour justifier de la recevabilité de ses réclamations, la société requérante soutient que, pour le calcul initial de ses droits à déduction de taxe sur la valeur ajoutée, il a été fait application des dispositions du a) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction applicable, non conformes selon la société à l'article 19 de la sixième directive 77/388/CE du 17 mai 1977 qui constitue une règle de droit supérieure au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, et que l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 6 mars 2008 C-98/07 " Nordania Finans et BG Factoring ", rendu sur renvoi préjudiciel d'une juridiction danoise, a révélé la non-conformité dudit article 212 et constitue dès lors un évènement au sens du c) de l'article R.* 196-1 du même livre ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " (...) / (...) / Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. / Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle ou un avis rendu au contentieux, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés (...) ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la troisième année précédant celle où la décision ou l'avis révélant la non-conformité est intervenu. / (...) sont considérés comme des décisions juridictionnelles ou des avis rendus au contentieux les décisions du Conseil d'Etat ainsi que (...) les arrêts de la Cour de justice des Communautés européennes se prononçant sur un recours en annulation, sur une action en manquement ou sur une question préjudicielle " ; qu'aux termes de l'article R.* 196-1 du même livre : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas (...) / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation " ; 4. Considérant que seules les décisions de la Cour de justice de l'Union européenne retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un événement, au sens et pour l'application de l'article R.* 196-1 du livre des procédures fiscales, et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre ; qu'en principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la Cour de justice concernant la législation d'un autre Etat membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révélerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français ; En ce qui concerne la recevabilité de la réclamation afférente à la taxe sur la valeur ajoutée : 5. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 : " (...) 2. Dans la mesure où les biens et services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable : a) la taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti (...) 5. En ce qui concerne les biens et les services qui sont utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction (...) et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la déduction n'est admise que pour la partie de la taxe sur la valeur ajoutée qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations (...) " ; qu'aux termes de l'article 19 de cette directive : " 1. Le prorata de déduction prévu par l'article 17 paragraphe 5 premier alinéa, résulte d'une fraction comportant : - au numérateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction (...), - au dénominateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction (...) / (...) 2. Par dérogation au paragraphe 1, il est fait abstraction, pour le calcul du prorata de déduction, du montant du chiffre d'affaires afférent aux livraisons de biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise (...) " ; que, par un arrêt du 6 mars 2008 C-98/07 "Nordania Finans et BG Factoring" la Cour de justice des Communautés européennes a dit pour droit, aux points 25 et 26, que l'article 19, paragraphe 2, de la sixième directive doit être interprété en ce sens que la notion de " biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise " n'inclut pas des véhicules qu'une entreprise de crédit-bail acquiert en vue de les louer puis de les vendre à l'expiration des contrats de location-vente, dès lors que la vente desdits véhicules au terme de ces contrats fait partie intégrante des activités économiques habituelles de cette entreprise ; 6. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, alors applicable : " 1. Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. / Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis, multiplié par le rapport existant entre : a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations. / (...) 2. Par dérogation aux dispositions du 1, il est fait abstraction, pour le calcul du pourcentage de déduction, du montant du chiffre d'affaires afférent : a) aux cessions de biens d'investissements corporels ou incorporels ; (...). " ; qu'aux termes de l'article 219 de la même annexe, alors en vigueur : " Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé ces mêmes biens et services dans les limites ci-après : (...) / c. Lorsque leur utilisation aboutit concurremment à la réalisation d'opérations dont les unes ouvrent droit à déduction et les autres n'ouvrent pas droit à déduction, une fraction de la taxe qui les a grevés est déductible. Cette fraction est déterminée dans les conditions prévues aux articles 212 à 214. " ; 7. Considérant que les matériels et véhicules donnés à bail dans le cadre de contrats de location-vente constituent, pour l'entreprise de crédit-bail, des biens d'investissement corporels au sens du 2 de l'article 212 précité de l'annexe II au code général des impôts, dont l'article 39 C de ce code prévoit d'ailleurs les règles selon lesquelles leur amortissement est effectué par l'entreprise de crédit-bail ; que, par suite, les dispositions du a) du 2. de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur, actuellement reprises au a) du 3° du III de l'article 206 de la même annexe, qui ne comportent aucune clause transposant la restriction de la notion de bien d'investissements, prévue au paragraphe 2 de l'article 19 de la sixième directive, en tant qu'elle exclut, pour l'application de cet article, les biens qui ne sont pas " utilisés par l'assujetti dans son entreprise ", ont pour effet d'exclure du calcul du prorata de déduction le chiffre d'affaire qu'une entreprise de crédit-bail réalise à l'occasion de la cession, à l'expiration des contrats de crédit-bail, des matériels et véhicules objets desdits contrats ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour calculer le prorata de déduction de taxe sur la valeur ajoutée afférent à ses dépenses mixtes de la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2004, la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT a fait abstraction, dans le respect de la condition posée par le a) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts alors applicable, du montant du chiffre d'affaires afférent aux cessions des voitures et des bateaux qu'elle a réalisées en 2004 à l'expiration des contrats de location-vente ; que l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 6 mars 2008 C-98/07 "Nordania Finans et BG Factoring" ci-dessus mentionné, en tant qu'il juge que le paragraphe 2 de l'article 19 de la sixième directive doit être interprété en ce sens que la notion de " biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise " n'inclut pas des véhicules qu'une entreprise de crédit-bail acquiert en vue de les louer puis de les vendre à l'expiration des contrats de location-vente lorsque la vente desdits véhicules au terme de ces contrats fait partie intégrante des activités économiques habituelles de cette entreprise, est de nature à révéler la non-conformité des dispositions, dont il a été fait application, du a) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction applicable à une règle de droit supérieure, au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales ; qu'en particulier, et contrairement à ce que soutient le ministre de l'économie et des finances, la transposition du paragraphe 2 de l'article 19 de la sixième directive, effectuée par le a) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction alors applicable, méconnaît directement l'interprétation dudit paragraphe 2 de l'article 19 donnée par la Cour de justice des Communautés européennes le 6 mars 2008 dans le litige concernant la législation danoise ; 9. Considérant, par suite, que la société requérante est fondée à soutenir que sa réclamation portant sur la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au titre de l'année 2004 est fondée sur la non-conformité à une règle de droit supérieure, au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, de la règle de droit dont elle a fait application pour le calcul du prorata de déduction afférent à la période en cause, et que l'arrêt précité de la Cour de justice des Communautés européennes en date du 6 mars 2008 constitue un événement nouveau au sens du c) de l'article R.* 196-1 du même livre ; que le délai fixé par cet article, qui expirait le 31 décembre 2010 dès lors que la société requérante a invoqué à bon droit la non-conformité d'une règle de droit à une norme supérieure révélée par une décision juridictionnelle intervenue en 2008, n'était pas expiré à la date à laquelle la société a présenté sa réclamation en date du 28 décembre 2009 ; qu'il suit de là que le jugement du Tribunal administratif de Montreuil, qui a rejeté la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée présentée par la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT en accueillant la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale, qui excipait de la tardiveté de la réclamation présentée en la matière par la requérante, doit être annulé dans cette mesure ; En ce qui concerne la recevabilité de la réclamation afférente à la taxe sur les salaires : 10. Considérant qu'aux termes de l'article 231 du code général des impôts : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant (...) et à la charge des personnes ou organismes (...) qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (...) " ; que la doctrine contenue dans l'instruction 5 L-1421 du 1er juin 1995, en son paragraphe 13, prévoit qu'" il est admis (..) que les sommes afférentes à des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée mais expressément exclues du calcul du prorata de déduction de taxe sur la valeur ajoutée, ne soient pas ajoutées au numérateur et au dénominateur du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires. Il s'agit des sommes correspondant : (...) aux cessions de biens d'investissement corporels ou incorporels, que ces cessions soient imposées ou exonérées de la TVA (article 212 de l'annexe Il au CGI) (...) " ; 11. Considérant que les cotisations de taxe sur les salaires acquittées sur le fondement des dispositions précitées de l'article 231 du code général des impôts, qui sont assises sur les rémunérations ou une partie des rémunérations versées par ses redevables, ne sont pas établies d'une manière générale sur la base des transactions réalisées par ceux-ci et portant sur des biens ou des services, ni calculées proportionnellement au prix acquitté par le client, ni perçues à chaque stade du processus de production et de distribution, après déduction des droits acquittés lors de la transaction précédente, de sorte que la taxe sur les salaires ne présente pas les caractéristiques essentielles de la taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite, l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 6 mars 2008 C-98/07 "Nordania Finans et BG Factoring" ci-dessus mentionné, qui précise les conditions d'application des dispositions du paragraphe 2 de l'article 19 de la sixième directive relatives au prorata de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, n'est pas de nature à révéler que les dispositions de l'article 231 du code général des impôts, dont il a été fait application, ou celles de la doctrine contenue dans l'instruction 5 L-1421 du 1er juin 1995, ne seraient pas conformes à une règle de droit supérieure, ni, par voie de conséquence, que ledit arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes constituerait un événement nouveau, au sens du c) de l'article R.* 196-1 du livre des procédures fiscales, de nature à ouvrir à la société un nouveau délai pour présenter une réclamation tendant à la restitution d'une partie de la taxe sur les salaires acquittée au titre de l'année 2004 ; 12. Considérant qu'il suit de là que c'est à bon droit que le Tribunal administratif de Montreuil a, par le jugement attaqué qui est suffisamment motivé en tant qu'il a statué sur la demande de restitution de taxe sur les salaires présentée par la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT dès lors qu'aucun moyen spécifique à cette taxe n'était soulevé, rejeté cette demande en accueillant la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale, qui excipait de la tardiveté de la réclamation présentée à cette fin par la société ; Sur la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée : 13. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT devant le Tribunal administratif de Montreuil, tendant à la restitution d'une partie de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ses dépenses mixtes lors de l'année 2004 ; 14. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas contesté par l'administration fiscale, qu'au titre de la période comprise entre le 1er janvier et le 31 décembre 2004 le calcul du prorata de déduction de taxe sur la valeur ajoutée effectué en application des dispositions non conformes du a) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts a conduit la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT à acquitter indûment au Trésor public, eu égard aux dispositions du paragraphe 2 de l'article 19 de la sixième directive, la somme de 243 602 euros ; que, par suite, ladite société est fondée à demander la restitution de cette somme ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 15. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros à verser à la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT, au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : Le jugement n° 1002918 du 6 octobre 2011 du Tribunal administratif de Montreuil est annulé en tant que le tribunal a statué sur la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée présentée par la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT. Article 2 : L'Etat restituera à la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT la somme de 243 602 euros au titre de la taxe sur la valeur ajoutée indûment versée au Trésor public au titre de l'année 2004. Article 3 : L'Etat versera à la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la SOCIETE COMPAGNIE GENERALE DE LOCATION D'EQUIPEMENT est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 11VE04003