Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 27/05/2008, 05MA02749, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2008-05-27
Numéro : 05MA02749
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Dominique  MALARDIER
Commissaire du gouvernement : M. EMMANUELLI
Avocat(s) : SELARL G. PALOUX- E. MUNDET

Vu la requête, enregistrée le 24 octobre 2005, présentée pour M. et Mme Michel X, demeurant ..., par la SELARL G. Paloux - E. Mundet ; M. et Mme X demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0101145 du 12 juillet 2005 par lequel le Tribunal administratif de Nice, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions pour lesquelles les requérants avaient obtenu un dégrèvement en cours d'instance, a rejeté le surplus de leur requête tendant d'une part à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1992, 1993 et 1994 et des pénalités y afférentes et d'autre part à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui leur ont été réclamés pour la période du 1er janvier 1992 au 31 décembre 1994 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de nommer un expert aux fins d'analyser les écritures comptables permettant de vérifier le caractère justifié des notes d'avoir de 610 000 francs et de 137 060 francs au titre de 1992 et de 60 000 francs au titre de 1993 ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 avril 2008 : - le rapport de M. Malardier, rapporteur ; - les observations de Me Mundet, pour M. et Mme X ; - et les conclusions de M. Emmanuelli, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. X exploitait à titre individuel, au cours des années 1992 à 1994, l'agence immobilière «Actim» située 13, rue Théodore de Banville à Nice ; qu'il était également, au titre des mêmes années, associé à hauteur de 50 % de la société en nom collectif (SNC) Les Terrasses sur Monaco établie à La Turbie ; que M. X a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de son activité d'agent immobilier, à l'issue de laquelle des redressements en matière de bénéfices industriels et commerciaux et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été notifiés pour les années 1992 à 1994 ; qu'en outre, dans le cadre du contrôle sur pièces dont il a également fait l'objet, l'administration a tenu compte de l'incidence de la vérification de comptabilité de la SNC Les Terrasses sur Monaco sur son revenu imposable et lui a notifié un redressement en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 1994 ; qu'enfin, dans le cadre du même contrôle, l'administration a réintégré dans le revenu global de M. et Mme X, au titre de l'année 1992, le déficit foncier relatif à des travaux immobiliers ne remplissant pas les conditions pour ouvrir droit au régime de déduction applicable aux opérations groupées de restauration immobilière ; que M. et Mme X entendent, à l'appui de la présente requête, contester l'ensemble de ces redressements et rappels ainsi que les pénalités qui leur ont été appliquées ; Sur les conséquences de la liquidation judiciaire de M. X : Considérant que la circonstance, postérieure à la procédure en cause, que M. X ait fait l'objet par jugement du 28 janvier 2003 du Tribunal de commerce de Nice d'une clôture de la procédure de liquidation judiciaire le concernant, pour insuffisance d'actif, est sans effet sur le présent litige qui n'est relatif qu'à l'assiette de l'impôt et non à son recouvrement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant en premier lieu, qu'il ressort de l'instruction que l'avis de vérification de comptabilité en date du 12 septembre 1995 a été reçu par M. X le 19 septembre 1995 ainsi qu'en fait foi la copie de l'avis de réception postal présent au dossier ; que ce moyen tiré de l'absence d'avis de vérification ne peut qu'être écarté ; Considérant en second lieu que M. X fait valoir qu'il n'a reçu aucune notification de redressement portant à sa connaissance la nature et les motifs du redressement résultant, pour son activité professionnelle, agence Actim, au titre de l'année 1994, de la diminution du déficit industriel et commercial de la SNC Les Terrasses sur Monaco ; que s'il est constant que M. X a reçu, en tant que gérant de la SNC Les Terrasses sur Monaco, la notification de redressement du 9 mai 1996 comportant le calcul de cette diminution du déficit et en tant qu'associé de la SNC, la notification de redressement du 13 juin 1996, il résulte toutefois de l'instruction qu'aucun de ces deux courriers ne portait mention de la part du déficit de la SNC lui revenant ; que les deux notifications étant insuffisamment motivées sur ce point il y a lieu de rétablir le déficit initial à prendre en compte, soit 368 000 francs au lieu de 208 366 francs et d'accorder à M. X réduction de la base d'imposition de la différence, soit la somme de 159 634 francs ; Considérant en troisième lieu qu'il résulte des dispositions de l'article L. 54 du livre des procédures fiscales applicable aux années 1992 à 1994, que les procédures de fixation des bases d'imposition ou de rectification des bénéfices industriels et commerciaux sont suivies entre l'administration des impôts et celui des époux titulaires de ces revenus ; que la procédure de vérification des bénéfices industriels et commerciaux a été suivie avec M. X, à l'adresse de son agence immobilière Actim ; que c'est à bon droit que le service a fait produire effet à ces procédures pour la détermination du revenu global sans que Mme X soit destinataire personnellement des notifications ; que par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la procédure serait irrégulière pour ce motif ; Sur les impositions résultant de la vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle de M. X : Sur le bien-fondé : En ce qui concerne les annulations de recettes (BIC et TVA au titre de 1992 et 1993) : Considérant que M. et Mme X contestent la réintégration dans le chiffre d'affaires de l'entreprise individuelle «Actim» des sommes de 610 000 francs au titre de l'année 1992 et 60 000 francs au titre de l'année 1993 ; qu'ils soutiennent que si ces sommes, qui correspondent à des honoraires de commercialisation versés à l'agence «Actim» par la SNC Les Terrasses sur Monaco, ont été considérées par l'administration comme des recettes perçues par l'entreprise individuelle, lesdites recettes ont en tout état de cause été annulées, cette annulation ayant été constatée dans les comptabilités de l'entreprise et de la société, et remplacées par des avoirs d'un même montant au profit de la SNC Les Terrasses sur Monaco ; que, les sommes litigieuses, ne peuvent être regardées en conséquence, comme des recettes imposables à la taxe sur la valeur ajoutée et correspondent au simple remboursement du compte courant d'associé dont disposait M. X dans les écritures de la SNC Les Terrasses sur Monaco ; Considérant que M. et Mme X fournissent, à l'appui de leurs allégations, deux copies de «notes d'avoirs» datées des 31 décembre 1992 et 31 décembre 1993, établies au nom de la SNC Les Terrasses sur Monaco pour des montants de 610 000 francs et 60 000 francs ainsi que des copies du compte d'exploitant de M. X dans l'agence «Actim» et de son compte courant d'associé dans la SNC Les Terrasses sur Monaco ; qu'il résulte de l'instruction que ces montants correspondant à des honoraires encaissés par M. X les 4 et 28 février, 30 mars, 30 avril et 25 mai 1992 en ce qui concerne la somme de 610 000 francs et le 17 mai 1993 en ce qui concerne la somme de 60 000 francs, ont été comptabilisés au crédit du compte «prestations de service» en tant que recettes commerciales de l'entreprise individuelle du requérant ; que les «notes d'avoirs» ne comportent aucune justification des motifs de leur émission ni aucune référence de rattachement ni à la comptabilité de l'agence «Actim» ni à celle de la SNC Les Terrasses sur Monaco ; qu'ainsi, ces documents sont dépourvus de toute valeur probante ; qu'au surplus, le document en date du 31 décembre 1993 qualifié par les requérants de note d'avoir diffère dans sa nature du document en date du 31 décembre 1992 en ce qu'il se présente comme une note de frais, commission et honoraires et mentionne un «total à payer» et non un «total à avoir», et ne peut donc en tout état de cause être regardé comme une note d'avoir ; qu'en outre, si M. et Mme X font valoir que les sommes litigieuses constitueraient des remboursements du compte courant d'associé dont disposait M. X dans les écritures de la SNC Les Terrasses sur Monaco, ils ne fournissent cependant aucun élément permettant de déterminer la raison pour laquelle ces sommes ont d'abord été inscrites dans ledit compte ; que, par suite, le transfert de ces sommes vers le compte d'exploitant de M. X dans l'agence «Actim» ne saurait justifier l'annulation de recettes commerciales portées dans la comptabilité de cette entreprise au crédit d'un compte de produit ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a réintégré les sommes de 610 000 francs et 60 000 francs dans le chiffre d'affaires imposable de l'agence «Actim» au titre des années 1992 et 1993 ; Considérant que si le requérant se prévaut par ailleurs, dans son dernier mémoire enregistré le 22 avril 2008 de l'instruction de l'administration 3 D-1211, il ne justifie pas de l'existence de celle-ci ; que s'agissant de l'instruction 3 CA-136, celle-ci, en date du 7 août 2003 est, en tout état de cause, postérieure aux années en litige ; Considérant, sans qu'il y ait besoin d'ordonner l'expertise demandée par les requérants, que leurs demandes concernant les réductions des bases d'imposition par l'annulation de recettes susvisées ne peuvent qu'être rejetées ; En ce qui concerne le remboursement des frais : Considérant que M. et Mme X soutiennent que les remboursements de frais d'un montant total de 137 060,98 francs, ramené à 121 211 francs TTC du fait d'un abandon de redressement de 15 850 francs en cours de procédure, que M. X a perçus au titre de l'année 1992 de la part de la SNC Les Terrasses sur Monaco ont à tort été assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ; que ces sommes ont été inscrites à des comptes de tiers dans les écritures de l'agence «Actim» et de la SNC Les Terrasses sur Monaco ; que le premier de ces comptes a présenté un solde débiteur au titre de l'année litigieuse, ce fait suffisant à prouver que la taxe sur la valeur ajoutée facturée à tort n'a pas été perçue les paiements effectués pour le compte de la SNC Les Terrasses sur Monaco ayant excédé les remboursements consentis par cette même société ; Considérant toutefois qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : «Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition» ; que M. X ayant omis de déposer ses déclarations de chiffre d'affaires au titre de la période de janvier à août 1992 et ayant déposé ces déclarations hors délai pour la période de septembre 1992 à décembre 1992, a été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de 1992 selon la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 66-3° du livre des procédures fiscales ; qu'il lui incombe d'apporter la preuve du caractère exagéré des rappels établis à son nom en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre de 1992 ; qu'aux termes de l'article 283 du code général des impôts : «... 3- toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture ou tout autre document en tenant lieu est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation.» ; que M. X ne conteste pas avoir mentionné la taxe sur la valeur ajoutée sur la facture en date du 31 décembre 1992 relative à l'annulation des remboursements de frais payés par l'agence «Actim» pour le compte de la SNC Les Terrasses sur Monaco ; que la circonstance que ces remboursements de frais ont été inscrits à des comptes de tiers dans les écritures de l'agence «Actim» et de la SNC Les Terrasses sur Monaco est en tout état de cause sans influence sur l'exigibilité de la taxe ; que la circonstance, également invoquée par les requérants, que le compte de tiers de l'agence «Actim» a présenté un solde débiteur au titre de l'année litigieuse ne permet pas d'établir que la taxe sur la valeur ajoutée n'a pas été perçue ; que, dès lors, et sans qu'il soit besoin d'ordonner une expertise sur ce point, M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a assujetti la somme litigieuse à la taxe sur la valeur ajoutée ; Sur les pénalités : Sur l'application de l'article 1729 du code général des impôts au redressement afférent à la réintégration de recettes et notifié dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux : Considérant que l'administration a assorti le redressement opéré dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 1992 et afférent à la réintégration de recettes des pénalités de mauvaise foi au taux de 40 % prévues par les dispositions de l'article 1729-1 du code général des impôts ; que l'administration fait valoir que, compte tenu de sa profession d'agent immobilier, M. X ne pouvait ignorer ni les irrégularités affectant les écritures comptables de son entreprise ni le caractère imposable de la recette d'un montant de 610 000 francs qu'il s'est abstenu de déclarer, laquelle recette correspondait à des honoraires de commercialisation versés à l'agence «Actim» par la SNC Les Terrasses sur Monaco ; que ces faits mettent en évidence la volonté, de la part des requérants, d'éluder une partie de l'impôt dû ; que l'administration doit dès lors être regardée comme ayant établi la mauvaise foi de M. et Mme X ; Considérant par ailleurs que le vérificateur qui avait correctement motivé les pénalités dans la notification du 11 décembre 1995, a pu se contenter de renvoyer le requérant à cette motivation, dans la réponse aux observations du contribuable datée du 13 juin 1996, dès lors qu'il maintenait lesdites pénalités par les mêmes motifs ; Sur la suppression, au titre de l'année 1992, de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé : Considérant qu'aux termes de l'article 158-4 bis du code général des impôts : «L'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu ou à la taxe sur la valeur ajoutée auxquels il est soumis du fait de son activité professionnelle entraîne la perte de l'abattement ... pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué.» ; que la mauvaise foi de M. et Mme X ayant été établie, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, ils ne sont pas fondés à demander le rétablissement du bénéfice de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé, au titre de l'année 1992 ; Sur le bien-fondé des impositions résultant du contrôle sur pièces au titre de 1992 : Considérant que M. et Mme X contestent la réintégration dans leur revenu global de l'année 1992 du déficit foncier d'un montant de 208 301 francs né des travaux qu'ils ont fait effectuer dans des appartements acquis en 1988 et situés dans un secteur sauvegardé de la ville de Bordeaux ; qu'ils font valoir qu'à défaut de remplir les conditions posées par les dispositions de l'article 156 I du code général des impôts pour l'imputation sur le revenu global des déficits fonciers provenant de travaux effectués dans le cadre d'une opération groupée de restauration immobilière, ils remplissaient toutefois les conditions dérogatoires posées par la doctrine administrative 5 D-3122 pour effectuer une telle imputation ; Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : «L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés à l'article 6-1 et 3, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'au bénéfice de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...) Toutefois n'est pas autorisée l'imputation : (...) 3° des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des cinq années suivantes ... ; cette disposition n'est pas non plus applicable aux déficits fonciers provenant des travaux exécutés dans le cadre d'une opération groupée de restauration immobilière faite en application des dispositions des articles L. 313-1 à L. 313-15 du code de l'urbanisme, par des propriétaires de locaux que ces propriétaires prennent l'engagement de louer nu à usage de résidence principale du locataire pendant une durée de neuf ans.» ; que les dispositions auxquelles renvoie ainsi l'article 156-I-3° du code général des impôts sont, notamment, celles de l'article L. 313-3 du code de l'urbanisme, selon lesquelles les opérations de restauration d'immeubles situés à l'intérieur de «secteurs sauvegardés», créés et délimités aux fins et selon la procédure prévue par l'article L. 313-1, premier alinéa, du même code, puis dotés, en vertu du deuxième alinéa du même article, d'un plan de sauvegarde et de mise en valeur rendu public et, après enquête publique, approuvé par décret en Conseil d'État, peuvent, en particulier, être décidées et exécutées «à l'initiative» de plusieurs propriétaires, «groupés ou non en association syndicale», auquel cas ceux-ci doivent y être «spécialement autorisés dans des conditions qui seront fixées par un décret en Conseil d'État qui précise notamment les engagements exigés d'eux quant à la nature et l'importance des travaux», et celles de l'article L. 313-2 qui énoncent que, pendant la période comprise entre la publication de l'acte délimitant un «secteur sauvegardé» et celle de l'acte décidant de rendre public son plan de sauvegarde et de mise en valeur, «tout travail ayant pour effet de modifier l'état de l'immeuble est soumis, soit à autorisation dans les conditions et formes prévues pour le permis de construire, soit à autorisation pour les travaux qui ne ressortissent pas au permis de construire », les articles R. 313-3 et R. 313-4 du même code précisant que cette autorisation est accordée après avis de l'architecte des bâtiments de France, sous réserve, le cas échéant, du respect des conditions ou prescriptions formulées par celui-ci ; Considérant qu'il résulte de ces diverses dispositions que sont seuls autorisés à imputer sur leur revenu global les déficits fonciers provenant de dépenses de restauration d'immeubles situés dans un «secteur sauvegardé» les propriétaires de ces immeubles qui, agissant dans le cadre d'un groupement, constitué ou non sous la forme d'une association syndicale, ont obtenu les autorisations exigées par les articles L. 313-2 et L. 313-3 du code de l'urbanisme et satisfait à l'obligation d'assumer collectivement la maîtrise d'ouvrage des travaux à réaliser, c'est-à-dire de les engager, de les financer et de les contrôler ; Considérant que dès lors que les requérants n'établissent pas avoir obtenu l'autorisation spéciale de construire exigée en application des dispositions combinées des articles L. 313-3 et R. 313-25 du code de l'urbanisme avant l'engagement des travaux effectués dans des immeubles de Bordeaux, les dépenses afférentes audits travaux ne peuvent être imputées sur les revenus de l'année 1992 ; Considérant que les requérants ne peuvent par ailleurs utilement invoquer le bénéfice d'instructions administratives à défaut d'exposer précisément en quoi leur situation est visée par lesdites instructions ; Considérant qu'ils ne sont pas fondés à contester la réintégration dans leur revenu global de l'année 1992 du déficit foncier d'un montant de 208 301 francs provenant des travaux qu'ils ont fait effectuer dans des appartements acquis en 1988 à Bordeaux ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions susmentionnées de M. et Mme X ; D É C I D E : Article 1er : La base de l'impôt sur le revenu assignée à M. et Mme X au titre de l'année 1994 est réduite d'une somme de 159 634 francs. Article 2 : M. et Mme X sont déchargés des droits et pénalités correspondant à la réduction de bases d'imposition définie à l'article premier. Article 3 : Le surplus de conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Michel X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. 2 N° 05MA02749