Conseil d'Etat, 9 / 7 SSR, du 1 juillet 1988, 56020, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 9 / 7 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1988-07-01
Numéro : 56020
Rapporteur : Fabre
Commissaire du gouvernement : Ph. Martin

Vu la requête, enregistrée le 3 janvier 1984 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par M. Jean X..., demeurant 14 rue Henry-de-Bournazel à Quimper (29000), et tendant à ce que le Conseil d'Etat : °1) annule le jugement, en date du 2 novembre 1983, par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquels il a été assujetti, respectivement, au titre de chacune des années 1975, 1976 et 1977 et au titre de l'année 1975, ainsi que des pénalités y afférentes, °2) lui accorde la décharge des droits et pénalités contestés ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Fabre, Conseiller d'Etat, - les conclusions de M. Y.... Martin, Commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de l'avis de la commission départementale et la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, ...notamment : °1) Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre ... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu ..." ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : "Sont notamment considérés comme revenus distribués : ...d. La fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu de l'article 39-1-°1 ..." ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, saisie du désaccord entre le contribuable et l'administration, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du Finistère a, le 28 juin 1979, émis l'avis que les rémunérations perçues par M. X... au cours des années 1974 à 1977, en sa qualité de président-directeur général de la société anonyme "Germinal", ne devaient être regardées comme des salaires constitutifs d'une rétribution normale que dans la mesure où elles correspondent à des appointements limités à 240 000 F pour l'année 1974, 276 000 F pour l'année 1975 et 324 000 F pour chacune des années 1976 et 1977 ; que ces sommes sont égales à celles qui avaient été proposées, par le vérificateur, dans son rapport à la commission, majorées de 36 000 F par an ; que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la majoration exceptionnelle que conteste M. X... ont été établies respectivement au titre des années 1975, 1976 et 1977 et au titre de l'année 1975, sur des bases conformes à celles que retient l'avis ainsi émis ; Considérant qu'il ressort de l'examen de l'avis que, pour justifier sa position, la commission, après un exposé précis de données de l'affaire et des termes du désaccord entre le contribuable et l'administration, s'est fondée notamment sur ce que : "les rémunérations servies par la société Germinal se composent, d'une manière générale, d'un traitement mensuel fixe, d'un treizième mois et d'une participation aux bénéfices ; que cette participation préciputaire s'est élevée, pour l'ensemble de la période vérifiée, à 4 249 593 F, somme répartie entre le président-directeur général, le personnel d'encadrement et le personnel d'exécution, à concurrence respectivement de 61 %, 30 % et 9 % de son montant ; qu'en outre, la masse salariale totale a, pour la même période, été répartie entre les mêmes catégories de personnel à concurrence de 26 %, 20 % et 53 % ; ... que M. X... exerce les fonctions attribuées traditionnellement aux présidents-directeurs généraux des sociétés anonymes ; que l'augmentation sensible des chiffre d'affaires et bénéfices résulte de l'évolution des cours des produits agricoles, c'est-à-dire de causes extérieures à l'entreprise ; que, dans ces conditions, l'accroissement des rémunérations servies à l'intéressé ne peut être attribué à des gains de productivité, alors surtout que les quantités traitées tendent à régresser au cours des deux derniers exercices en cause" ; que, ce faisant, la commission a suffisamment motivé son avis et ce même en admettant que, bien qu'elle ait retenu des montants supérieurs à ceux que proposait le vérificateur, elle ait entériné le point de vue de l'administration ; qu'il suit de là que l'avis ainsi régulièrement émis est opposable au requérant qui ne peut, par suite, obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction des impositions qu'il conteste qu'en apportant la preuve de l'exagération des bases retenues, c'est-à-dire du caractère non excessif des rémunérations qui lui ont été versées compte tenu de la nature et de l'importance des services rendus ; Sur le bien-fondé des redressements : Considérant qu'il résulte de l'instruction que les rémunérations allouées par la société "Germinal" à M. X... au titre de chacun des exercices sociaux clos le 30 juin des années 1974 à 1977 ont comporté, outre des salaires de base qui, successivement, se sont élevés à 112 156 F, 106 347 F, 129 745 F et 145 440 F, des "primes de bilan" qui, déterminées conformément aux clauses du contrat de travail conclu en 1964 entre M. X... et la société et représentant quelque 20 % du bénéfice comptable de cette dernière, se sont élevées, successivement, à 213 900 F, 286 060 F, 584 600 F et 1 501 600 F ; Considérant, en premier lieu, que M. X... justifie que le rapprochement des quantités négociées et des chiffres d'affaires réalisés par la société "Germinal" au cours des exercices clos le 30 juin 1974 et le 30 juin 1975 démontre que, contrairement à ce qu'a estimé l'administration en suivant l'avis de la commission départementale, il n'est pas exact que, en ce qui concerne ces deux exercices, le montant élevé des primes de bilan est la conséquence, non d'un accroissement du volume des affaires traitées par l'entreprise, éventuellement imputable à l'activité déployée par M. X..., mais de la hausse des cours de la pomme de terre, dont le négoce constitue l'objet de la société "Germinal" ; Considérant, en second lieu, que M. X... établit que, depuis sa prise de fonctions au sein de la société "Germinal", celle-ci a progressivement reconverti son activité primitive de négoce en pommes de terre de consommation en une activité de commercialisation de plants de pommes de terre qui a pris une part prépondérante pendant les exercices 1976 et 1977 et qu'elle a, dans le cadre de cette reconversion, suscité, par des contrats d'approvisionnement judicieux, l'obtention de variétés nouvelles de plants trouvant de larges débouchés aussi bien en France, où l'entreprise avait atteint le premier rang pour cette spécialité, qu'à l'exportation ; que le requérant démontre que l'accroissement important du chiffre d'affaires réalisé par l'entreprise au cours des exercices clos les 30 juin 1976 et 1977 et l'accroissement du bénéfice pendant les mêmes exercices, ne sont pas uniquement imputables aux circonstances climatiques qui avaient provoqué une hausse exceptionnelle des cours de la pomme de terre de consommation, mais à la progression très rapide des ventes, notamment à l'exportation, de plants de pommes de terre dont les cours étaient indépendants de ceux des pommes de terre de consommation ; qu'eu égard à l'ensemble des éléments dont M. X... fait état et à l'importance effective des services qu'il a rendus à la société, notamment par son rôle dans la conception et dans la réalisation de la stratégie de reconversion de l'entreprise et dans la conclusion des contrats à l'exportation, le requérant doit être regardé comme apportant la preuve que les rémunérations qu'il a perçues ne sont pas excessives, sauf dans la mesure où, pour l'exercice clos en 1977, elles ont excédé 714 345 F ; Considérant qu'eu égard au retard avec lequel une partie des rétributions allouées au requérant au titre de chacun des exercices clos en 1975, 1976 et 1977 a été mise à la disposition de celui-ci, l'excès de rémunération afférent au dernier de ces exercices et constitutif de revenus de capitaux mobiliers n'a pas été perçu par lui en 1977 et, dès lors, n'est pas imposable au titre de ladite année ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes ne lui a pas accordé la décharge des impositions supplémentaires et des pénalités auxquelles il a été assujetti au titre de chacune des années 1975, 1976 et 1977 ; Article ler : Le jugement du tribunal administratif de Rennes, en date du 2 novembre 1983, est annulé.Article 2 : Il est accordé à M. X... décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelleauxquelles il a été assujetti, respectivement, au titre de chacune des années 1975, 1976 et 1977, et au titre de l'année 1975, ainsi quedes pénalités dont ces impositions ont été assorties.Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget.