Conseil d'État, 9ème et 10ème sous-sections réunies, 07/11/2012, 328670
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 9ème et 10ème sous-sections réunies
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2012-11-07
Numéro : 328670
Rapporteur : Mme Séverine Larere
Commissaire du gouvernement : Mme Claire Legras
Avocat(s) : SCP BARTHELEMY, MATUCHANSKY, VEXLIARD

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 8 juin et 8 septembre 2009 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la société France Immobilier Group, dont le siège est 2 rue de Bassano à Paris (75116) ; la société demande au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler l'article 5 de l'arrêt n° s 08VE01605-08VE02883 du 26 mars 2009, par lequel la cour administrative d'appel de Versailles, après avoir réformé le jugement n° 0405825 du 13 mars 2008 du tribunal administratif de Versailles rejetant sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1998 et prononcé la décharge des impositions correspondant à la réduction de sa base imposable de 509 679 francs (77 700 euros), a rejeté le surplus de ses conclusions ; 2°) réglant l'affaire au fond, de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code civil ; Vu le code de commerce ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de Mme Séverine Larere, Maître des Requêtes, - les observations de la SCP Barthélemy, Matuchansky, Vexliard, avocat de la société France Immobilier Group, - les conclusions de Mme Claire Legras, rapporteur public ; La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Barthélemy, Matuchansky, Vexliard, avocat de la société France Immobilier Group ; 1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fonds que la société anonyme EK Finances, devenue France Luxury Group puis société France Immobilier Group était, au cours des années 1996-1997, propriétaire de marques de luxe, essentiellement dans le domaine du prêt-à-porter, qu'elle exploitait et commercialisait par l'intermédiaire de deux filiales, la société STEFA pour la confection et la société EK Boutiques pour la vente ; qu'elle a acquis, le 18 mars 1997, pour un franc symbolique, les actions de la SA Jacques Fath et les parts de la SARL Parfums Jacques Fath, puis a, le 25 avril 1997, absorbé ces deux sociétés, selon les modalités prévues par l'article 388-1 de la loi du 24 juillet 1966, devenu article L. 236-24 du code de commerce, avec effet rétroactif au 1er janvier 1997 ; que ces opérations de fusion-absorption ont été placées sous le régime fiscal de faveur prévu par l'article 210 A du code général des impôts ; que les activités exercées par la SA Jacques Fath ont été apportées à la société STEFA, en ce qui concerne la fabrication des vêtements, et à la société EK Boutiques, en ce qui concerne la vente, dans le cadre de deux apports partiels d'actifs avec effet rétroactif au 1er mai 1997 ; que l'activité de parfumerie a donné lieu à la conclusion, le 31 décembre 1997, d'un contrat de licence d'exploitation avec la société SFI ; que, le 12 décembre 1997, la société EK Finances a acquis la totalité des actions de la SA Jean-Louis Scherrer ; que, par délibération de son assemblée générale du 31 décembre 1997, elle a décidé, par application de l'article 1844-5 du code civil, la dissolution sans liquidation de cette société et la transmission universelle de son patrimoine à son profit, avec effet rétroactif au 1er novembre 1997 ; que les actifs de la société Jean-Louis Scherrer ont été apportés, par apports partiels d'actifs, respectivement à la société STEFA, en ce qui concerne la fabrication, et à la société EK Boutique, en ce qui concerne la vente, avec effet rétroactif au 1er novembre 1997 ; 2. Considérant que la société EK Finances a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 28 février 1998 et 28 février 1999 à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause la déduction de diverses charges et provisions, résultant notamment de l'activité des sociétés Jacques Fath et Jean-Louis Scherrer, ainsi que la valorisation à l'actif des marques détenues par la société ; que la société a contesté les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt ainsi que les pénalités mises à sa charge du fait de ces redressements, au titre de l'exercice clos le 28 février 1998 ; que, par jugement du 13 mai 2008, le tribunal administratif de Versailles l'a déchargée des pénalités de mauvaise foi qui lui avaient été infligées et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; que, par un arrêt du 26 mars 2009, la cour administrative d'appel de Versailles a réformé ce jugement et a déchargé la société requérante des impositions supplémentaires et des pénalités correspondant à la réduction de sa base imposable d'un montant de 509 679 francs (77 770 euros) ; que la société France Immobilier Group se pourvoit en cassation contre l'article 5 de cet arrêt, par lequel la cour a rejeté le surplus des conclusions de sa requête ; que, par un pourvoi incident, le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement, sollicite l'annulation des articles 1er et 2 du même arrêt en tant qu'ils prononcent la décharge des impositions et pénalités résultant de la réintégration, dans le résultat imposable de la société EK Finances, des frais de renouvellement de marques qu'elle a exposés au titre de l'exercice clos en 1998 ; Sur le pourvoi de la société France Immobilier Group : En ce qui concerne les motifs de l'arrêt relatifs à la régularité de la procédure d'imposition : 3. Considérant que la cour a jugé que la prise ou la conservation par le vérificateur de photocopies de documents comptables, dont le contribuable avait conservé les originaux, ne constituait pas un emport irrégulier de documents de nature à vicier la procédure d'imposition ; que, dès lors qu'il n'était pas soutenu devant elle que les photocopies détenues par l'administration n'avaient pu être réalisées que par un emport irrégulier de documents originaux, la cour n'a pas, en statuant ainsi, sans rechercher l'origine de ces photocopies, commis d'erreur de droit ; que la société requérante ne saurait utilement lui reprocher, par une argumentation nouvelle en cassation, de ne pas avoir vérifié si les documents en cause avaient fait l'objet d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur dans les locaux de l'entreprise ; En ce qui concerne les motifs de l'arrêt relatifs à la valorisation des marques " Jacques Fath Couture " et " Jacques Fath Parfums " : 4. Considérant, d'une part, que, par courrier du 6 mars 2009, la cour a informé la société requérante, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que sa décision était susceptible d'être fondée sur un moyen, relevé d'office, tiré de l'erreur de catégorie d'imposition du redressement relatif à la valeur des marques Jacques Fath Couture et Jacques Fath Parfums apportées à la société EK Finances et l'a invitée à produire ses observations éventuelles jusqu'à la date d'audience ; que si, par un courrier enregistré au greffe le 12 mars 2009, la société France Immobilier Group a fait connaître au président de la cour que le rehaussement de la valeur des apports dont avait bénéficié la société EK Finances ne pouvait effectivement être imposable, au titre de l'exercice au cours duquel l'apport avait été effectué, que dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non de l'impôt sur les sociétés, cette affirmation ne constituait pas, faute pour la société d'avoir expressément repris le moyen énoncé par la cour, un nouveau moyen auquel la cour était tenue de répondre ; que la cour, qui a finalement renoncé à se fonder sur ce moyen n'était, par suite, pas tenue de se prononcer expressément sur son bien-fondé ; 5. Considérant, d'autre part, qu'aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt (...) L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés " ; qu'aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III au même code, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. Cette valeur d'origine s'entend :Pour les immobilisations acquises à titre onéreux par l'entreprise, du coût d'acquisition, c'est-à-dire du prix d'achat majoré des frais accessoires nécessaires à la mise en état d'utilisation du bien ; / Pour les immobilisations acquises à titre gratuit, de la valeur vénale ; / Pour les immobilisations apportées à l'entreprise par des tiers, de la valeur d'apport ; (...)." ; 6. Considérant, en premier lieu, qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, notamment du rapport du commissaire à la fusion, que les marques Jacques Fath Parfums et Jacques Fath Couture, qui ne figuraient pas à l'actif des sociétés Jacques Fath et Parfums Jacques Fath, n'ont pas été valorisées à l'occasion de l'absorption de ces sociétés par la société EK Finances ; qu'ainsi la cour n'a pas dénaturé les termes de ce rapport en jugeant que la valeur comptable des apports ne prenait pas en compte la valeur des marques ; 7. Considérant, en deuxième lieu, que si la cour a fait état, dans les motifs de son arrêt, de montants erronés en ce qui concerne la valeur des marques Jacques Fath Couture et Jacques Fath Parfums telle que fixée par l'administration, cette erreur purement matérielle est restée sans incidence sur le bien-fondé de l'arrêt attaqué ; 8. Considérant, enfin, que la cour n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant que ni les résultats déficitaires dégagés par les sociétés Jacques Fath et Parfums Jacques Fath au cours des années précédant la fusion ni la valeur globale d'acquisition de leurs actions respectives, égale à un franc, ne pouvaient, à eux seuls, justifier qu'une valeur nulle soit attribuée aux marques Jacques Fath Parfum et Jacques Fath Couture ; qu'elle n'a pas davantage commis d'erreur de droit en jugeant que l'administration avait pu tenir compte, pour déterminer la valeur de la marque Jacques Fath Parfums, des produits résultant de la concession de cette marque à compter du 31 décembre 1997 compte tenu de la proximité de cette date avec celle de la fusion ; que c'est par une appréciation souveraine des faits, non susceptible d'être discutée en cassation, qu'elle a estimé que la méthode de valorisation retenue par l'administration, fondée notamment sur le chiffre d'affaires des trois années précédant la fusion, fournissait une meilleure approximation du potentiel réel des marques que la méthode proposée par la société requérante à partir du seul chiffre d'affaires de la dernière année et que l'administration devait être regardée comme établissant que les valeurs qu'elle proposait n'étaient pas exagérées au regard des perspectives de profit futur escomptées de l'exploitation de ces marques ; En ce qui concerne les motifs de l'arrêt relatifs à la date de réalisation de la transmission universelle du patrimoine de la société Jean-Louis Scherrer : 9. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, notamment de la notification de redressement du 19 décembre 2000, que l'administration a remis en cause la déduction par la société EK Finances, au titre de l'exercice clos le 28 février 1998, d'amortissements, d'une provision et d'une perte " intercalaire " résultant de l'activité de la société Jean-Louis Scherrer au cours de la période du 1er novembre 1997 au 28 février 1998 au motif, notamment, que la transmission universelle du patrimoine de cette société à la société EK Finances n'avait pu intervenir qu'après expiration du délai d'opposition des tiers de trente jours suivant la publication, le 30 janvier 1998, de la délibération d'assemblée générale autorisant cette opération, soit à une date postérieure à celle de la clôture de l'exercice 1998 ; que, pour justifier ces redressements, la cour s'est, pour sa part, fondée sur un motif, différent de celui invoqué par l'administration, tiré de ce que la société avait, par délibération de son assemblée générale du 31 décembre 1997, décidé d'apporter l'activité concernée de la société Jean-Louis Scherrer à la société STEFA, avec le même effet rétroactif au 1er novembre 1997 et que, faute d'avoir conservé dans son patrimoine l'activité de la société Jean-Louis Scherrer, absorbée et cédée le même jour, elle n'était pas en droit de déduire les amortissements, provisions et perte litigieux ; qu'en statuant ainsi, la cour a procédé à une substitution de motifs sans y avoir été invitée par l'administration ; qu'il en résulte que son arrêt est entaché d'irrégularité en tant qu'il se prononce sur les effets de la transmission universelle du patrimoine de la société Jean-Louis Scherrer ; qu'il doit, par suite, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi dirigés contre cette partie de l'arrêt, être annulé dans cette mesure ; En ce qui concerne les motifs de l'arrêt relatifs aux honoraires d'avocat : 10. Considérant qu'il est constant que le montant du redressement relatif aux honoraires d'avocat restant en litige devant la cour s'élevait à la somme de 187 000 francs ; que la cour a estimé que le montant de ce redressement devait être réduit de la somme de 157 000 francs ; que, pour justifier sa décision, elle a relevé que la société requérante avait produit devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires des factures d'honoraires d'avocat, pour un montant de 157 000 francs, dont la commission avait estimé le libellé suffisamment précis pour en justifier la déduction et que l'administration ne justifiait pas de ce que les sommes correspondantes auraient constitué de pures libéralités ; qu'en statuant ainsi, après avoir relevé, d'une part, qu'il résultait de l'avis de la commission départementale des impôts que la commission avait proposé de maintenir le redressement à hauteur de la somme de 30 000 francs faute pour la société d'avoir produit les factures correspondantes et, d'autre part, que la société n'avait pas justifié du versement de la somme de 30 000 francs, la cour a suffisamment motivé son arrêt sur ce point ; En ce qui concerne les motifs de l'arrêt relatif à la faculté de report sans limitation de durée des amortissements réputés différés : 11. Considérant qu'en vertu du quatrième alinéa du I de l'article 209 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable, les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés pouvaient reporter, sans limitation de délai, la fraction du déficit correspondant aux amortissements régulièrement comptabilisés mais réputés différés en période déficitaire ; que cette faculté de report cessait, toutefois, de s'appliquer en cas de reprise ou de transfert d'activités, lorsque ces opérations de reprise ou de transfert concernaient, au cours d'un exercice donné, pour l'une ou l'autre de ces entreprises, des activités représentant au moins 5 % soit du montant brut des éléments de l'actif immobilisé, soit du chiffre d'affaires, soit de l'effectif des salariés ; que, selon l'article 46 quater-0 ZY bis de l'annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " Pour l'application du quatrième alinéa du I de l'article 209 du code général des impôts : / 1. La valeur d'origine des éléments repris ou transférés est comparée à la valeur d'origine de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé qui figurent au bilan du dernier exercice clos à la date de la reprise ou du transfert d'activités ; / 2. Le chiffre d'affaires s'entend du chiffre d'affaires hors taxes réalisé au cours du dernier exercice clos à la date de la reprise ou du transfert d'activités ; / (...) " ; 12. Considérant que la cour a estimé que la société France Immobilier Group n'était pas fondée à contester la remise en cause, par l'administration, de la faculté de report sans limitation de durée dans le temps des amortissements réputés différés de la société EK Finances, à hauteur d'un montant de 32 824 francs à compter de l'exercice 1998, dès lors qu'il résultait de l'instruction que le plafond légal de 5 % avait été dépassé en ce qui concernait, notamment, le montant brut des éléments de l'actif immobilisé, à la suite de la reprise par la société EK Finances de l'activité de la société absorbée Parfum Jacques Fath ; que si la société requérante soutient qu'en statuant ainsi, la cour a commis une erreur de droit au regard des articles 209 du code général des impôts et 46 quater-0 ZY bis de l'annexe III à ce code dès lors qu'elle s'est fondée sur une appréciation du seuil de 5 % effectuée par l'administration en fonction du chiffre d'affaires réalisé par la société EK Finances au titre de l'exercice clos le 28 février 1998 et non au titre du dernier exercice clos avant la fusion, ce moyen, qui est nouveau en cassation, ne peut qu'être écarté ; Sur le pourvoi incident du ministre du budget : 13. Considérant que les frais exposés, postérieurement au dépôt ou à l'acquisition d'une marque, en vue d'assurer son renouvellement ne sauraient être regardés comme un élément du prix de revient pour lequel cette marque doit, conformément à l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts, être inscrite à l'actif du bilan mais constituent des charges d'entretien de la marque qui sont déductibles des résultats de l'exercice au cours duquel ils ont été exposés ; que, par suite, la cour n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant que c'était à tort que l'administration avait réintégré dans les résultats imposables de la société EK Finances les frais de renouvellement des marques " Emmanuelle Khanh ", " Jacques Fath Couture " et " Jacques Fath Parfums " que la société avait déduits de son résultat imposable, pour un montant de 352 679 francs, au titre de l'exercice clos le 28 février 1998 ; qu'il en résulte que le pourvoi incident du ministre du budget doit être rejeté ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros à verser à la société France Immobilier Group, au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D E C I D E : -------------- Article 1er : L'article 5 de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Versailles du 26 mars 2009 est annulé en tant qu'il rejette les conclusions de la société France Immobilier Group tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 1998 résultant des redressements fondés sur la date de réalisation de la transmission universelle du patrimoine de la société Jean-Louis Scherrer. Article 2 : L'affaire est renvoyée, dans la limite de la cassation ainsi prononcée, à la cour administrative d'appel de Versailles. Article 3 : Le pourvoi incident du ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement est rejeté. Article 4 : L'Etat versera à la société France Immobilier Group une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions du pourvoi de la société France Immobilier Group est rejeté. Article 6 : La présente décision sera notifiée à la société France Immobilier Group et au ministre de l'économie et des finances.