Cour administrative d'appel de Paris, 9ème Chambre, 03/07/2012, 10PA04305, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 9ème Chambre
Date de la décision : 2012-07-03
Numéro : 10PA04305
Président : Mme MONCHAMBERT
Rapporteur : M. Alain  LERCHER
Commissaire du gouvernement : Mme BERNARD
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu le recours, enregistré le 24 août 2010, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui demande à la Cour : 1°) d'annuler les articles 1 à 3 du jugement n° 0600530/2-1, 0608150/2-1, 0704995/2-1, 0818250/2-1, 0818323/2-1 du 22 juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a réduit les cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme A ont été assujettis au titre des années 1999, 2003, 2004, 2005, 2006 et 2007 ; 2°) de rétablir M. et Mme A aux rôles de l'impôt sur le revenu au titre des années 1999, 2003, 2004, 2005, 2006 et 2007, à concurrence des dégrèvements décidés par ledit jugement ; .................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention fiscale franco-américaine du 31 août 1994 ; Vu la convention fiscale franco-japonaise du 3 mars 1995 ; Vu la Constitution ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 juin 2012 : - le rapport de M. Lercher, - les conclusions de Mme Bernard, rapporteur public, - et les observations de Me Bogey pour M. et Mme A ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme Dominique A, résidents fiscaux en France, ont perçu au cours des années 1999, 2003, 2004, 2005, 2006, des salaires et des bénéfices non commerciaux provenant des Etats-Unis et, au cours de l'année 2007, des salaires provenant du Japon ; que ces revenus ayant été imposés dans ces deux Etats en vertu des stipulations des conventions fiscales franco-américaine du 31 août 1994 et franco-japonaise du 3 mars 1995, ils ont bénéficié pour le calcul de leur impôt sur le revenu au titre desdites années, en application des mêmes conventions, d'un crédit d'impôt destiné à éviter les doubles impositions ; qu'ils ont contesté, le mode de calcul du crédit d'impôt résultant de ces conventions opéré par l'administration ; que, par jugement du 22 juin 2010, le Tribunal administratif de Paris, faisant droit aux demandes de M. et Mme A, a réduit les cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1999, 2003, 2004, 2005, 2006 et 2007 des montants correspondant à la différence entre, d'une part, les montants des crédits d'impôts calculés conformément aux motifs du jugement et, d'autre part, les montants retenus par l'administration ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT fait appel de ce jugement ; Considérant que si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 4 du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus " ; qu'aux termes de l'article 12 du même code : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ", et de l'article 13 : " 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. " ; qu'aux termes de l'article 156 du dit code : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal ", et qu'aux termes de l'article 158 de ce même code : " 1. Les revenus nets des diverses catégories entrant dans la composition du revenu net global sont évalués d'après les règles fixées aux articles 12 et 13 et dans les conditions prévues aux 2 à 6 ci-après, sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant que ces revenus ont leur source en France ou hors de France " ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 14 de la convention fiscale signée le 31 août 1994 entre la France et les Etats-Unis d'Amérique : " 1. Les revenus qu'un résident d'un Etat contractant tire d'une profession libérale ou d'autres activités de caractère indépendant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que ce résident n'exerce de telles activités dans l'autre Etat contractant et qu'il n'y dispose de façon habituelle d'une base fixe pour l'exercice de ses activités... " ; que l'article 15 de la même convention dispose : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 16, 18 et 19, les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat contractant. Si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat. " ; qu'aux termes de l'article 24 de la même convention : " 1. En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont éliminées de la manière suivante. a) Les revenus qui proviennent des Etats-Unis, et qui sont imposables ou ne sont imposables qu'aux Etats-Unis conformément aux dispositions de la présente Convention, sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsque leur bénéficiaire est un résident de France et qu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt américain n'est pas déductible de ces revenus, mais le bénéficiaire a droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français. Ce crédit d'impôt est égal : (...) i) pour les revenus non mentionnés aux ii) et iii), au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus ; (...) d) (...) ii) l'expression " montant de l'impôt français correspondant à ces revenus " employée au a désigne : (...) bb) lorsque l'impôt dû à raison de ces revenus est calculé par application d'un barème progressif, le produit du montant des revenus nets considérés par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant de ce revenu net global " ; que les stipulations combinées des articles 15, 23 et du point 11 du protocole additionnel de la convention franco-japonaise du 3 mars 1995 retiennent, en ce qui concerne les salaires imposables dans l'Etat dont ils proviennent, un mécanisme de crédit d'impôt analogue ; Considérant que le calcul du crédit d'impôt déductible dont peuvent bénéficier les contribuables français qui ont perçu des revenus d'origine américaine ou japonaise imposés aux Etats-Unis d'Amérique ou au Japon, résulte, en application des stipulations précitées des conventions franco-américaine et franco-japonaise, du produit du montant des revenus nets d'origine étrangère par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant de ce revenu net global ; que l'administration est donc fondée à déterminer le montant net des revenus de source étrangère en imputant sur le montant total de ces revenus la quote-part des montants déductibles du revenu global afférente à ces revenus d'origine étrangère ; que cette modalité de calcul n'est pas, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A, contraire à l'interprétation littérale des conventions dont il s'agit ; que la circonstance que l'administration fasse état d'une formule proposée " à titre pratique " dans ses instructions, consistant à retenir le revenu net catégoriel de source étrangère au numérateur et le revenu brut global au dénominateur, est sans effet sur le bien fondé du crédit d'impôt calculé par le service, qui résulte du produit du montant de leur revenu net de source étrangère déterminé ainsi qu'il a été dit ci-dessus, par le rapport entre, d'une part, l'impôt qui serait dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et, d'autre part, ce revenu net global ; que M. et Mme A ne démontrent pas que, à supposer que l'administration ait fait application à leur situation de cette formule " à titre pratique ", ce mode de calcul aurait abouti, à leur détriment, à un crédit d'impôt inférieur à celui auquel ils auraient droit ; qu'ils ne peuvent utilement faire valoir que le mécanisme du crédit d'impôt tel qu'en fait application l'administration aurait pour effet de faire supporter à un foyer fiscal percevant des salaires de source française et étrangère un montant global d'impôt plus élevé qu'un foyer fiscal comparable ne percevant que des revenus de source française dès lors que cet effet, à le supposer établi, résulte de la combinaison des stipulations des conventions fiscales applicables aux intéressés et des dispositions de la loi fiscale ; Considérant, dès lors, que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT, est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a fait droit à la demande de M. et Mme A et réduit les cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1999, 2003, 2004, 2005, 2006 et 2007 par application d'un mode de calcul qui ne tient pas compte de l'imputation sur le montant total des revenus servant à déterminer l'impôt total correspondant, de la quote-part des montants déductibles du revenu global afférente aux revenus de source américaine et japonaise perçus par les contribuables ; Considérant que l'article 1er du jugement attaqué prononce un non lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé par le service de la cotisation d'impôt sur le revenu due par M. et Mme A au titre l'année 2006 ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT n'apporte, en appel, aucun élément de nature à justifier l'annulation dudit article ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT est seulement fondé à demander l'annulation des articles 2 et 3 du jugement attaqué et le rétablissement de M. et Mme A aux rôles de l'impôt sur le revenu au titre des années 1999, 2003, 2004, 2005, 2006 et 2007, à concurrence des dégrèvements décidés par ledit jugement ; D E C I D E : Article 1er : Les articles 2 et 3 du jugement du Tribunal administratif de Paris n° 0600530/2-1, 0608150/2-1, 0704995/2-1, 0818250/2-1, 0818323/2-1 du 22 juin 2010 sont annulés. Article 2 : M. et Mme A sont rétablis aux rôles de l'impôt sur le revenu au titre des années 1999, 2003, 2004, 2005, 2006 et 2007, à concurrence des dégrèvements décidés par le jugement réformé. Article 3 : Le surplus des conclusions du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT et les conclusions de M. et Mme A présentées devant le Tribunal administratif de Paris et devant la Cour sont rejetés. '' '' '' '' 2 N° 10PA04305