COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 09/01/2014, 12LY02706, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2014-01-09
Numéro : 12LY02706
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Josiane  MEAR
Commissaire du gouvernement : Mme CHEVALIER-AUBERT
Avocat(s) : DUBAULT BIRI & ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 30 octobre 2012 au greffe de la Cour, présentée pour Mme B... A..., domiciliée ... ; Mme A...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1101304 du 17 juillet 2012 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et des pénalités auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2008, résultant de l'imposition d'une plus-value professionnelle ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - la proposition de rectification du 15 janvier 2010 est insuffisamment motivée car elle ne mentionne pas pourquoi la plus-value résultant de la cession de l'office exploité par son mari, décédé le 15 avril 2007, était imposable entre ses mains, en 2008, sur la totalité du prix ; elle ne précise pas non plus sur quel fondement juridique le traité de cession du 4 octobre 2007 est affecté d'une condition suspensive ; il s'agit d'un vice de procédure substantiel au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales, qui doit entrainer la décharge de l'ensemble de l'imposition ; - la motivation en droit de la rectification en cause n'étant intervenue que dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable, elle n'a pas bénéficié du délai de trente jours qui doit être laissé à un contribuable pour répondre à la proposition de rectification ; - l'administration a modifié les motifs de fait fondant son redressement entre le rejet de sa réclamation contentieuse et son mémoire en réplique en date du 12 janvier 2012, en mentionnant qu'elle n'était pas co-indivisaire ; elle n'a pu ainsi discuter des faits relatifs à la détermination de sa qualité d'exploitante en raison de la mention de ces motifs de fait postérieurement au délai de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'il y a eu ainsi " une substitution de base légale qui a porté sur des faits " qui l'a privée de la possibilité de saisir utilement cette commission ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 4 février 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances ; il conclut au rejet de la requête ; Il soutient que : - la proposition de rectification du 15 janvier 2010 était suffisamment motivée pour permettre à Mme A...de faire valoir ses observations relatives à l'imposition, au titre de 2008, de la plus-value professionnelle résultant de la cession de l'office de greffier de son mari, ce qu'elle a d'ailleurs fait le 30 mars 2010 ; - la requérante n'est pas fondée à soutenir que la motivation en droit serait apparue tardivement, car le vérificateur s'est borné dans la réponse aux observations du contribuable à reprendre, en les complétant, les informations contenues dans la proposition de rectification afin de répondre précisément aux observations de Mme A...; - en l'absence de changement de motifs dans la réponse aux observations du contribuable, la requérante n'est pas fondée à faire valoir que la procédure se serait déroulée dans des conditions de nature à la priver de la garantie constituée par la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; la requérante n'a pas sollicité la saisine de cette commission dans le délai légal ; - il n'y a pas eu de contradiction de motifs entre la proposition de rectification et la décision de rejet de la réclamation de la requérante, l'administration ayant toujours affirmé que la charge de greffier, eu égard à sa nature et à la poursuite de l'activité constatée après le décès de M.A..., demeure un bien professionnel et que la plus-value constatée lors de sa cession présente un caractère professionnel et doit être rattachée à la date de publication au journal officiel de la nomination du nouveau titulaire de la charge de greffier ; le fait que la décision de rejet comporte un motif de fait que l'administration aurait renoncé à invoquer par la suite est inopérant sur la régularité de la procédure et le bien-fondé de l'imposition ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 25 février 2013, présenté pour Mme A...; elle persiste dans ses précédentes conclusions, par les mêmes moyens, et soutient, en outre, que : - la proposition de rectification est insuffisamment motivée car elle ne vise pas l'article 202-1 du code général des impôts et la jurisprudence du Conseil d'Etat, soit l'arrêt n° 43748 du 23 janvier 1985, qui étaient indispensables pour comprendre la date retenue pour la taxation ; qu'elle ne mentionne pas également sur quel fondement juridique le traité de cession est affecté de plein droit d'une condition suspensive ; - la motivation suffisante en droit n'étant apparue que postérieurement à la proposition de rectification, elle a été privée du délai de trente jours prévu à l'article L. 10 du livre des procédures fiscales pour formuler sa réponse ; - la réponse aux observations du contribuable est insuffisamment motivée car elle n'indique pas sur quel fondement juridique le traité de cession du 4 octobre 2007 est affecté de plein droit d'une condition de suspension et n'explique pas pourquoi " les règles du droit successoral ne seraient pas applicables " de sorte que la transmission de la charge dont son mari était titulaire est soumise aux droits de succession et génère une plus-value imposable à l'impôt sur le revenu ; - le défaut de motivation de la proposition de rectification et de la réponse aux observations du contribuable n'est pas conforme aux grands principes des droits de la défense, de l'égalité des armes et du devoir de loyauté ; - le changement de la motivation en fait a méconnu le principe de la procédure contradictoire ; Vu l'ordonnance en date du 31 octobre 2013 fixant la clôture d'instruction au 15 novembre 2013, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 décembre 2013 : - le rapport de Mme Mear, président-assesseur ; - les conclusions de Mme Chevalier-Aubert, rapporteur public ; - et les observations de Me Rombi, avocat de Mme A...; 1. Considérant qu'à la suite du décès, le 15 avril 2007, de M. Roland Petit, greffier au Tribunal de commerce de Chalon-sur-Saône, deux suppléants ont été désignés par ce Tribunal pour poursuivre l'activité de cette charge ; que les héritiers de M.A..., soit MmeA..., son épouse, usufruitière, et ses deux enfants, nu-propriétaires, dont l'un était mineur, ont cédé le droit de présentation du successeur de la charge occupée par M.A..., dont ils ont hérité, par un traité de cession en date du 22 septembre 2008, à la SARL Lachal-Leclerc ; que, par arrêté du 22 décembre 2008 publié le 30 décembre 2008, le Garde des Sceaux a nommé la SELARL Lachal-Leclerc en tant que greffier du Tribunal de commerce de Chalon-sur-Saône, en remplacement de M. A...; que, suite à une vérification de comptabilité afférente à cette activité de greffier pour la période postérieure au décès de M.A..., soit du 16 avril 2007 au 28 février 2009, l'administration a notifié aux héritiers de M.A..., selon la procédure contradictoire, un rappel d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2008, assorti d'intérêts de retard et d'une majoration de 10 % ; que ce rappel d'impôt résulte de l'imposition de la plus-value à long terme générée par la cession du droit de présentation du nouveau titulaire de la charge de M. A...; que Mme A...relève appel du jugement n° 1101304 du 17 juillet 2012 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et majorations auxquelles elle a été ainsi assujettie au titre de l'année 2008 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même code : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations (...) " ; qu'aux termes de l'article 202 du code général des impôts : " 1. Dans le cas de cessation de l'exercice d'une profession non commerciale, l'impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices provenant de l'exercice de cette profession (...) est immédiatement établi. / Les contribuables doivent, dans un délai de soixante jours déterminé comme il indiqué ci-après, aviser l'administration de la cessation et lui faire connaître la date à laquelle elle a été ou sera effective, ainsi que, s'il y a lieu, les nom, prénoms et adresse du successeur. / Ce délai de soixante jours commence à courir : (...) b) lorsqu'il s'agit de la cessation de l'exploitation d'une charge ou d'un office, du jour où a été publiée au journal officiel la nomination du nouveau titulaire de la charge ou de l'office ou du jour de la cessation effective si elle est postérieure à cette publication. / (...). 3. Les dispositions du 1 et du 2 sont applicables dans le cas de décès du contribuable. Dans ce cas, les renseignements nécessaires pour l'établissement de l'impôt sont produits pour les ayants-droit du défunt dans les six mois de la date du décès " ; 3. Considérant que la proposition de rectification du 15 janvier 2010 précise que les ayants-droit de M. Roland Petit ont cédé à la SELARL Lachal-Leclerc la charge du greffe du Tribunal de commerce de Chalon-sur-Saône, que cette charge constitue un élément d'actif professionnel " inscrit à l'actif du bilan de A...C...et de A...C...succession (continuation de l'activité de greffier de M. A...C...- décédé - par deux greffiers suppléants) ", qu'en cédant cet élément, les ayants-droit ont réalisé une plus-value professionnelle imposable en application de l'article 93-1 du code général des impôts, que la plus-value est réputée réalisée à la date de publication au Journal officiel de la nomination du nouveau titulaire et que cette plus-value à long terme, dont le calcul est détaillé, est imposable au taux de 16 % en application des dispositions de l'article 39 quindecies du même code ; que cette proposition de rectification explicite ainsi les motifs pour lesquels l'administration considère, d'une part, que la plus-value en cause est une plus-value professionnelle et, d'autre part, que cette plus-value est imposable en 2008 ; que, dès lors, Mme A...a été mise à même de contester utilement les rappels d'impôts qui lui ont été notifiés ; que, dans ces conditions, les circonstances que la proposition de rectification, établie en 2010, ne vise pas les dispositions susmentionnées de l'article 202-1 du code général des impôts prévoyant une imposition immédiate des bénéfices, ne cite pas la jurisprudence du Conseil d'Etat relative à la date retenue pour l'imposition et ne précise pas que la condition suspensive tenant à la nomination d'un successeur par le Garde des sceaux mentionnée dans le traité de cession répond également à une obligation légale, ne permettent pas de regarder cette proposition de rectification comme étant insuffisamment motivée ; que, par suite, Mme A...n'est pas fondée à soutenir que les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ont été méconnues ni, qu'ainsi, une telle irrégularité devrait entrainer la décharge de l'imposition sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 CA du même livre ; 4. Considérant, en deuxième lieu, que la réponse aux observations du contribuable du 8 avril 2010, après avoir repris les motifs de droit et de fait fondant la rectification en cause, répond aux différentes observations formulées par la requérante dans sa lettre du 30 mars 2010 ; qu'elle précise ainsi, notamment, que, compte tenu de la continuation de l'activité de greffier au nom de la succession de M. A...et du fait que le droit de présentation était inscrit à l'actif du bilan, la cession de ce droit donne lieu à une plus-value professionnelle ; qu'elle indique aussi que le paiement des droits de mutation n'a pas pour effet d'exonérer d'impôt sur le revenu une plus-value réalisée ultérieurement ; que, par suite, Mme A...n'est pas fondée à soutenir que les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ont été méconnues, alors même que cette réponse aux observations du contribuable ne précise pas que la condition suspensive tenant à la nomination d'un successeur par le Garde des sceaux mentionnée dans le traité de cession répond également à une obligation légale ni, qu'ainsi, une telle irrégularité devrait entraîner la décharge de l'imposition sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 CA du même livre ; 5. Considérant, en troisième lieu, que Mme A...n'étant pas fondée à soutenir que la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable qui lui ont été adressées sont insuffisamment motivées, n'est pas davantage fondée à faire valoir que, pour ce même motif, l'administration aurait méconnu les principes relatifs aux droits de la défense, à l'égalité des armes et au devoir de loyauté, ni que le caractère contradictoire de la procédure aurait été aussi méconnu ; 6. Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que, si l'administration a, en réponse aux observations de la requérante, apporté des précisions nouvelles, dans sa réponse aux observations du contribuable du 8 avril 2010, elle n'a pas modifié les motifs de droit fondant la rectification litigieuse ; que, dès lors, Mme A...n'est pas fondée à faire valoir que " la motivation en droit n'étant apparue qu'au cours de la procédure d'imposition ", elle aurait été privée du délai de trente jours accordé au contribuable pour répondre à la proposition de rectification ; 7. Considérant, en cinquième lieu, qu'il résulte de la proposition de rectification du 15 janvier 2010 que l'administration a considéré que le droit de présentation du successeur de M. A... constitue un élément de l'actif professionnel dont la cession a généré une plus-value professionnelle ; que l'administration a maintenu cette position dans son mémoire en défense déposé le 10 janvier 2012 devant le Tribunal administratif ; que le fait que l'administration a considéré dans sa décision de rejet de la réclamation que la requérante était propriétaire indivis de ce bien alors qu'elle n'en était qu'usufruitière est sans incidence tant sur le fondement du rappel d'impôt contesté que sur la régularité de la procédure d'imposition ; que le moyen de la requérante tiré de ce que l'administration aurait procédé ainsi à une " substitution de base légale ayant porté sur des faits " qui l'aurait privée de la possibilité de bénéficier de la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne peut, par suite, qu'être écarté ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme A...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 9. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à Mme A...la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de Mme A...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B...A...et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 12 décembre 2013 à laquelle siégeaient : M. Montsec, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Bourion, premier conseiller. Lu en audience publique, le 9 janvier 2014. 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