COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 30/11/2010, 09LY02936, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-11-30
Numéro : 09LY02936
Président : M. DUCHON-DORIS
Rapporteur : M. Denis  RAISSON
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : SCP PROFUMO & PROFUMO

Vu la requête, enregistrée le 18 décembre 2009 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme Guy A, domiciliés ... ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0700117 du Tribunal administratif de Dijon du 20 octobre 2009 rejetant leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2001 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat, à leur profit, la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent : - qu'il n'y a eu que trois rendez-vous effectifs avant que soit engagée la procédure contraignante des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales visant les années 2002 et 2003, mais qu'aucun dialogue n'est intervenu entre l'acte interruptif de prescription de 2004 et les demandes en cause ; que ces trois entretiens préalables à toute procédure contraignante n'ont pas eu pour effet d'identifier un quelconque flux financier mais de compléter le dossier des services fiscaux par la remise des relevés de compte ; - que s'il était prévu qu'au cours de la rencontre du 9 novembre 2004 devaient être examinées les cessions immobilières survenues, il ressort du compte-rendu de l'entretien que seules la production et la restitution de relevés bancaires ont été opérées ce jour-là et qu'il n'y a pas eu de dialogue oral et contradictoire ; qu'il ressort des jurisprudences du Conseil d'Etat Loubet du 10 janvier 2001 et Giresse du 5 décembre 2001 qu'une demande de justification relevant de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ne peut-être adressée sans qu'ait été au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable ; qu'il en est de même, a fortiori, pour une proposition de rectification ; qu'il n'ont jamais pu faire valoir leur point de vue avant de recevoir la proposition de rectification pour 2001 ; que l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle avait du commencer avant l'avis de vérification et que le vérificateur, qui avait préalablement déterminé le redressement, n'avait pas besoin de l'éclairage du contribuable vérifié, ce qui est un motif supplémentaire de nullité de la procédure ; - que si M. A a bien rencontré l'interlocuteur départemental, il avait également sollicité vainement une rencontre avec le supérieur hiérarchique postérieurement à la notification de redressements du 12 août 2005 relatives aux années 2002 et 2003 qui clôturaient l'ensemble de la procédure ; - que la notification de redressements du 13 octobre 2003 constitue une prise de position formelle antérieure au contrôle ; Sur le bien-fondé des impositions : S'agissant de la vente du 18 avril 2001 : - que, par une interprétation divergente de celle des contribuables, l'administration a remis en cause l'exonération dont ils pensent pouvoir bénéficier par application des dispositions de l'article 150 D 2° du code général des impôts relatives aux terrains à usage agricole ou forestier dont le prix de cession est inférieur à 0, 49 euros/m² ; qu'en outre pour le calcul de cette plus-value comme pour celle générée par la vente du 10 février 2001, l'administration a refusé de prendre en compte les travaux dont ils ont pleinement justifié auprès du service de la fiscalité immobilière de Sens en 2003, lequel n'a émis aucune réserve ; que l'interlocuteur départemental, qui considère que la nature et l'aménagement des parcelles cédées précédemment exploitées dans le cadre d'une activité commerciale ne permet pas d'appliquer les dispositions de l'article 150 A, fait un amalgame entre le régime des particuliers et celui des professionnels (notamment l'article 151 sexies du code général des impôts), d'autant qu'il estime que du fait de l'usage commercial le bien a perdu son usage forestier ou agricole ; qu'il y a divergence entre la motivation de la proposition de rectification et celle du rejet de la réclamation ; que l'exonération de l'article 150 D 2° s'applique non seulement aux terrains à usage agricole ou forestier, mais également aux terrains supportant une construction ; que rien ne précise que les terrains doivent être à usage agricole ; qu'une partie des terrains en cause n'est pas à usage professionnel ; qu'ils ont toujours considéré que les terrains objet de la vente du 18 avril 2001 concernaient la partie opposée à la base de loisirs ; S'agissant de la vente du 10 février 2001 : - que le service fiscal conteste la prise en compte pour le calcul de la plus-value des travaux effectués par le cédant ; que le problème vient de ce que la preuve n'est pas apportée de ce que les travaux ont été réalisés postérieurement à la donation ; que la notification de redressements du 13 octobre 2003 constitue une prise de position formelle de l'administration qui est opposable à l'administration ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 31 mai 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient : Sur la régularité de la procédure : S'agissant du dialogue contradictoire : - que l'obligation d'engager un dialogue contradictoire avant l'envoi de la notification de redressements, telle qu'elle ressort de la jurisprudence du Conseil d'Etat (arrêts Loubet et Giresse) ne peut être invoquée dès lors qu'aucune demande de justification ou d'éclaircissement n'a été adressée aux requérants ; que la circonstance que le compte-rendu de l'entretien du 9 novembre 2004 ne fasse pas état de l'examen prévu des cessions immobilières est inopérante ; que la procédure de taxation d'office prévue aux articles L. 66-1° et 67 du livre des procédures fiscales a été appliquée au rehaussement relatif à la cession du 10 février 2001 en raison du dépôt le 24 juillet 2003 de la déclaration de plus-value après envoi, les 2 avril et 24 juin 2003, de mises en demeure ; que les rehaussements en matière de plus-values immobilières résultent donc d'une part de l'examen de la déclaration n° 2049 déposée et d'autre part de la détermination de la plus-value non déclarée sur la vente du 18 avril 2001 ; que les requérants n'ont donc pas été privés des garanties procédurales attachées à l'existence d'un débat contradictoire ; S'agissant du double recours hiérarchique : - qu'à la suite de la demande des requérants trois dates ont été proposées et qu'ils n'en ont honorées aucune ; S'agissant de la prise de position de l'administration : - que la notification de redressements du 13 octobre 2003 fait suite à un contrôle sur pièces du service de contrôle de la fiscalité de Sens, et non à un l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle des époux A ; que les dispositions de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales ne faisaient pas obstacle à ce que l'administration fiscale renvoie une nouvelle proposition de rectification concernant le même impôt et la même année ; que, constatant que plus-value relative à la vente du 27 octobre 2001 n'avait pas été mentionnée sur la déclaration d'ensemble de l'année 2001, le service lui a adressé le 13 octobre 2003 une notification de redressements dont le seul objet est de l'informer de la modification de la base imposable et de ses conséquences ; qu'ainsi l'administration n'a pris aucune prise de position formelle au regard de la vente du 10 février 2001 ; Sur le bien-fondé des impositions : S'agissant de la cession du 18 avril 2001 : - qu'il résulte des dispositions des articles 150 A et du 2° de l'article 150 D du code général des impôts et de la jurisprudence du Conseil d'Etat que l'exonération d'imposition de la plus-value ne peut s'appliquer qu'aux terres réellement affectées à un usage agricole ou forestier au jour de la cession et non exploitées par leur propriétaire ; que la doctrine n'ajoute pas à la loi ; - que les parcelles cédées le 18 avril 2001 à la SCI FCDC ont été acquises par M. A par donation de ses parents en décembre 1993 ; qu'il y a créé le 1er juillet 1994 un centre de loisirs-base nautique et qu'il a réalisé les aménagements nécessaires ; que bien que les terrains n'aient pas fait l'objet d'une inscription à l'actif d'une entreprise commerciale et soient demeurés dans le patrimoine privé, ils étaient affectés à une activité commerciale soumise à l'impôt sur le revenu en catégorie des bénéfices industriels ou commerciaux ; que la circonstance que le prix de vente soit inférieur à la limite prévue par l'ancien article 41 duovicies de l'annexe III au code général des impôts est sans incidence sur la taxation de la plus-value dès lors que les produits d'exploitation du terrain ne relevaient pas de la catégorie des bénéfices agricoles ; - qu'en l'absence de tout commencement de preuve, il y a lieu d'écarter l'argument selon lequel l'administration aurait refusé de prendre en compte dans le cadre de l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle les travaux dont ils auraient justifiés lors du contrôle sur pièces effectué par le service de la fiscalité immobilière de Sens qui n'aurait pas émis de réserve ; que la facture de l'entreprise Do Vale Reinaldo du 17 décembre 1998, outre qu'elle est produite pour la première fois, ne saurait venir au soutien des prétentions portant sur l'application de l'article 150 D 2° et 3° du code générale des impôts ; S'agissant de la cession du 10 février 2001 : - qu'en réponse à la proposition de rectification du 8 février 2005 le contribuable a accepté le rehaussement envisagé selon la procédure de taxation d'office prévue aux articles L. 66-1° et L. 67 du livre des procédures fiscales : que la charge de la preuve lui appartient par application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales ; - que les requérants ont mentionné dans leur déclaration de plus-value souscrite le 24 juillet 2003, sous la rubrique " dépenses de construction ou d'amélioration " des factures pour un montant de 308 888 francs multiplié par trois soit 926 664 francs, rendant la plus-value nulle ; que les factures antérieures au 20 décembre 1993 ne peuvent pas être retenues ; que certaines factures libellées à destination de " Loisirs nature 89 " ou " Port du Pharle " ne peuvent être non plus admises en déduction au titre d'une plus-value des particuliers ; que les factures mises au nom de M. Guy A ont déjà été déduites au titre de son activité professionnelle dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ainsi qu'a permis de le vérifier le rapprochement entre les factures et les journaux d'achats présents au dossier professionnel de l'intéressé ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 14 septembre 2010, présenté pour M. et Mme A qui concluent au mêmes fins que la requête ; Ils soutiennent, en outre : Sur la régularité de la procédure : - que l'obligation de dialogue s'applique à chacune des années comprises dans l'examen de la situation fiscale d'ensemble, qu'il y ait ou non mise en oeuvre de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; que le compte rendu établi par le vérificateur sur la rencontre du 9 novembre 2004 lui est opposable ; que le moyen de défense selon lequel ils auraient accepté le rehaussement relatif à la vente du 10 février 2001 ne peut être tiré de sa réponse du 8 février 2005 dans laquelle il manifeste son incompréhension ; - que contrairement à ce qu'à indiqué le Tribunal administratif, il a formulé une demande de rencontre du supérieur hiérarchique postérieurement à la notification de redressements du 12 août 2005 relative aux années 2002 et 2003 ; que le service n'a pas cru devoir y donner suite ; qu'il a rencontré l'interlocuteur départemental sans avoir débattu au préalable avec le chef de brigade ; qu'il y a là une irrégularité de procédure à sanctionner par la décharge des redressements ; Sur le bien-fondé des impositions : S'agissant de la vente du 18 avril 2001 : - qu'il est pris acte de la jurisprudence du Conseil d'Etat mais que la condition d'effectivité de l'usage agricole ou forestier alors que le cédant n'est pas l'exploitant est incompréhensible ; que la loi ne précise absolument pas que les terrains doivent être au jour de la cession réellement affectés à une exploitation agricole ; qu'en tout état de cause seule une partie du tènement est aménagé à usage professionnel, le reste étant planté de peupliers ; que ces terrains doivent donc être exonérés de la plus-value ; S'agissant de la vente du 10 février 2001 : - qu'ils n'ont jamais accepté formellement le redressement ; qu'il leur est impossible de prouver que les factures de travaux ont été déduites de son revenu ; Vu le mémoire, enregistré le 3 novembre 2010, présenté pour M. et Mme A qui concluent à ce qu'avant dire droit : - s'agissant de la vente du 18 avril 2001, qu'une mesure d'expertise soit ordonnée afin d'établir si les parcelles cédées contenaient ou non de nombreux peupliers, les dispositions de l'article 150 D 3° du code général des impôts s'appliquant sans autre condition aux peuplements forestiers ; - s'agissant de la vente du 10 février 2001, que le ministre verse aux débats les éléments fondant son rejet ; Vu le mémoire, enregistré le 5 novembre 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ; Il soutient, en outre : - que l'expertise demandée s'agissant de la vente du 18 avril 2001 n'est d'aucune utilité ; - que, s'agissant de la vente du 20 février 2001, il verse au dossier le récapitulatif des factures produites par M. A à la suite de sa déclaration n° 2049 ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 novembre 2010 : - le rapport de M. Raisson, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant que M. A a reçu de ses parents, par donation du 27 décembre 1993, un tènement immobilier de près de 48 hectares situé à Villeneuve-la-Guyard (Yonne), qui comprend notamment des étangs ; qu'il a alors aménagé ces terrains en centre de loisirs ; que M. A a cédé à la SCI FCDC d'une part le 10 février 2001, pour 800 000 francs, des terrains comportant un étang, et d'autre part, par une seconde vente du 18 avril 2001 des terrains équipés, d'une surface de 21 hectares et bordant une partie d'un étang, moyennant le prix de 700 000 francs ; que les 2 avril et 24 juin 2003, M. A a été mis en demeure par l'administration fiscale de procéder à la déclaration des plus-values immobilières dont il avait bénéficié au cours de l'année 2001 ; que le 24 juillet 2003, il a déclaré, d'une part, une vente réalisée le 27 octobre 2001, dont la plus-value générera, selon la notification de redressements du 13 octobre 2003, une imposition supplémentaire de 4 567 euros, d'autre part, la vente précité du 10 février 2001, qui, selon sa déclaration, n'avait pas généré de plus-value imposable compte tenu des frais engagés pendant qu'il était propriétaire du bien ; que, par un avis du 21 août 2004, l'administration a engagé un examen de la situation fiscale d'ensemble du foyer fiscal des époux A ; que, sans attendre la fin de ce contrôle, le vérificateur a notifié le 20 décembre 2004 deux redressements correspondant, d'une part, selon la procédure de taxation d'office, à la remise en cause de la déclaration du 24 juillet 2003 en ce que la vente du 10 février 2001 n'aurait généré aucune plus-value imposable, d'autre part, à l'imposition de la plus-value générée par la vente du 18 avril 2001 ; que M. et Mme A font appel du jugement du Tribunal administratif de Dijon du 20 octobre 2009 qui a rejeté leur demande en décharge des rappels d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales afférents à ces redressements ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que si, dans le cadre d'un examen de la situation fiscale personnelle, un débat contradictoire doit être engagé au préalable sur les points qui feront l'objet de la demande d'éclaircissement prévue par les dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, les redressements en litige au titre de l'année 2001 n'ont pas fait l'objet d'une telle demande ; que le moyen tiré de l'absence de débat portant précisément sur ces points manque en fait ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il ressort des pièces du dossier que les requérants ont eu au moins trois rencontres avec le vérificateur dans le cadre de l'examen de leur situation fiscale personnelle ; qu'il leur appartient dans ces circonstances de démontrer que le vérificateur s'est refusé à tout dialogue, oral ou écrit, avec eux ; que, faute de tout élément en ce sens, le moyen doit être écarté ; Considérant, en troisième lieu, que si les requérants soutiennent que le contrôle aurait de fait commencé avant qu'ils n'en aient été avisés, ils ne peuvent utilement invoquer cette irrégularité - à la supposer avérée - dès lors que les redressements en litige n'ont pas pour origine l'examen de la situation fiscale personnelle ; Considérant, en quatrième lieu, que M. et Mme A soutiennent que leur conseil n'a pas été reçu par l'interlocuteur départemental comme il l'avait demandé ; que, toutefois, le courrier par lequel cette demande a été formulée fait expressément référence à la notification de redressements du 12 août 2005, laquelle ne porte que sur les années 2002 et 2003 et qu'ainsi le vice de procédure allégué, à le supposer établi, ne saurait donc être utilement invoqué à l'encontre des présents redressements qui ne portent que sur l'année 2001 ; qu'au surplus le ministre fait valoir, sans être contredit, que trois dates de rencontre ont été proposées sans que le conseil ait répondu à l'invitation qui lui avait été faite ni proposé une autre date ; Considérant, en cinquième lieu, que le moyen selon lequel la notification de redressements du 13 octobre 2003 constituerait une prise de position formelle sur la situation fiscale de fait ne peut être utilement invoqué à l'encontre de la régularité de la procédure ; que s'il doit être compris comme visant l'article L. 50 du livre des procédures fiscales aux termes duquel : " Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des rectifications pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts (...) ", il ne peut qu'être rejeté puisque la notification de redressements précitée du 13 octobre 2003 fait suite à un simple contrôle sur pièces ; Sur le bien-fondé des rappels : En ce qui concerne la vente du 10 février 2001 : S'agissant de l'application de la loi fiscale : Considérant, ainsi qu'il a été dit, que la déclaration de plus-value relative à la vente du 10 février 2001 n'a pas été déposée dans les trente jours de la première mise en demeure ; qu'en application des termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, les requérants supportent par conséquent la charge de la preuve de l'exagération des impositions ; Considérant qu'aux termes de l'article 150 H du code général des impôts, alors en vigueur : " La plus-value imposable en application de l'article 150 A est constituée par la différence entre : / le prix de cession, / et le prix d'acquisition par le cédant. / (...) Le prix d'acquisition est majoré : (...) - le cas échéant, des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rénovation ou d'amélioration, réalisés depuis l'acquisition, lorsqu'elles n'ont pas été déjà déduites du revenu imposable (...) " ; que le ministre, pour justifier le redressement en litige, fait valoir qu'il n'a pas été possible à l'administration fiscale de prendre en compte au titre des dépenses de construction ou d'amélioration les factures antérieures à l'acquisition du bien, celles qui ne sont pas clairement libellées au nom du requérant ainsi que celles qu'il a déjà déduites du résultat imposable de son activité industrielle et commerciale ; que les requérants n'apportent pas cette preuve en soutenant, sans même invoquer la force majeure, que leurs archives comptables ont été perdues et qu'il y a lieu d'enjoindre à l'administration de verser aux débats les factures qu'ils lui auraient produites antérieurement à titre de justificatifs ; S'agissant de la prise de position formelle de l'administration : Considérant que les requérants ne peuvent utilement soutenir que la notification de redressements du 13 octobre 2003 constituerait une prise de position formelle sur la situation de fait relative à la plus-value de la vente du 10 février 2001 dès lors qu'elle se réfère expressément aux déclarations souscrites par M. A le 24 juillet 2003 ; En ce qui concerne la vente du 18 avril 2001 : Considérant qu'aux termes de l'article 150 D du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : " Les dispositions de l'article 150 A ne s'appliquent pas : (...) 2° Aux terrains à usage agricole ou forestier ou aux terrains supportant une construction lorsque le prix de cession, l'indemnité d'expropriation, la valeur d'échange, le montant de l'apport à un groupement agricole ou forestier, ou la cession de parts de ces mêmes groupements n'excèdent pas au mètre carré un chiffre fixé par décret compte tenu notamment de la nature des cultures. Ce chiffre ne peut être inférieur à 26 F pour les vignobles à appellation contrôlée et les cultures florales, à 9 F pour les cultures fruitières ou maraîchères et à 4 F pour les autres terrains agricoles ou forestiers (1) (2) ; / 3° Aux peuplements forestiers ; " Considérant, en premier lieu, que les requérants, pour soutenir que la plus-value générée lors de la cession du bien immobilier en cause était exonérée d'imposition, ne sauraient se prévaloir du 2° précité de l'article 150 D dès lors que ces dispositions sont réservées aux seuls terrains affectés par le cédant à une exploitation agricole ou forestière effective ; que les requérants n'apportent aucun élément tendant à établir que tel est le cas ; Considérant en second lieu que M. et Mme A soutiennent que la plus-value devrait être exonérée car le terrain en cause supporterait un peuplement forestier ; que cependant cette allégation n'est pas confirmée par l'instruction ; que par ailleurs, la facture de l'entreprise Do Valé du 17 septembre 1998, si elle a pour objet la réalisation de travaux d'abattage et de plantation, n'apporte aucune indication quant au lieu où ont été effectués ces travaux ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de faire droit à la demande d'expertise, que les requérants ne sont pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Dijon, par le jugement attaqué, a rejeté leur demande ; que, par voie de conséquence, doivent être rejetées leurs conclusions relatives à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Guy A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 10 novembre 2010 à laquelle siégeaient : M. Duchon-Doris, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, M. Raisson, premier conseiller. Lu en audience publique, le 30 novembre 2010. '' '' '' '' 1 8 N° 09LY02936