Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3EME CHAMBRE, du 3 juin 2003, 00BX02713
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3EME CHAMBRE
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2003-06-03
Numéro : 00BX02713
Président : M.  CHAVRIER
Rapporteur : Mme  TEXIER
Commissaire du gouvernement : Mme  BOULARD

Vu le recours enregistré au greffe de la Cour le 23 novembre 2000, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, qui demande à la Cour : - d'annuler les articles 1 et 2 du jugement du tribunal administratif de Pau en date du 6 juillet 2000 ; - de rétablir la SA Michel Guérard Conseil au rôle de l'impôt sur les sociétés pour les exercices 1989, 1990 et 1991 à concurrence des réductions prononcées en première instance ; ........................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi n° 93-1353 du 30 décembre 1993 ; Classement CNIJ : 19-04-01-04-03 C+ 19-04-02-01-04-04 19-04-02-01-04-09 19-04-02-03-01-01-01 19-01-03-05 Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel et le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 mai 2003 : - le rapport de Mme Texier, président-assesseur, - et les conclusions de Mme Boulard, commissaire du gouvernement ; Sur la recevabilité du recours : Considérant qu'aux termes de l'article R. 200-18 du livre des procédures fiscales : A compter de la notification du jugement du tribunal administratif qui a été faite au directeur du service de l'administration des impôts (...) qui a suivi l'affaire, celui-ci dispose d'un délai de deux mois pour transmettre, s'il y a lieu, le jugement et le dossier au ministre chargé du budget. - Le délai imparti pour saisir la cour administrative d'appel court, pour le ministre, de la date à laquelle expire le délai de transmission prévu à l'alinéa précédent ou de la date de signification faite au ministre ; Considérant que le jugement attaqué a été notifié au directeur régional des impôts de la région Aquitaine le 27 juillet 2000 ; que le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE a été adressé à la cour par télécopie le 23 novembre 2000, soit avant l'expiration du délai d'appel ; que si ce recours n'a été régularisé par la transmission par voie postale de son original que le 29 novembre 2000, il est constant que le recours adressé par télécopie comportait l'intégralité des seize pages du recours transmis ultérieurement par voie postale et était accompagné de la copie du jugement attaqué ; que, dans ces conditions, la fin de non-recevoir opposée par la SA Michel Guérard Conseil, tirée de ce que le recours serait irrecevable au motif qu'il n'aurait pas été motivé et n'aurait pas été accompagné de la copie du jugement attaqué avant l'expiration du délai d'appel, n'est pas fondée et doit être écartée ; Sur le bien-fondé de l'appel du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE : En ce qui concerne les provisions : Considérant qu'aux termes de l'article 39-1 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. (...) ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire de ses bénéfices imposables des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées par elle qu'ultérieurement, à la condition qu'elles apparaissent probables eu égard aux circonstances de fait constatées à la date de clôture de l'exercice, qu'elles soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante et que, si la provision tend à permettre ultérieurement de réaliser certains travaux d'entretien ou de réparation, ceux-ci excèdent, par leur nature et par leur importance, les travaux d'entretien ou de réparation dont le coût entre dans les charges annuelles et normales de l'entreprise ; Considérant que, pour contester la déductibilité des provisions constituées par la SA Michel Guérard Conseil et admise par les premiers juges, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE se borne à faire valoir que la probabilité et le montant des charges n'était pas suffisamment précisés et que les provisions litigieuses se rapportaient à des dépenses qui devaient être immobilisées ou qui devaient être supportées par la Société civile agricole Château de Bachen, propriétaire du domaine de Bachen et de ses dépendances ; Considérant, en premier lieu, que la SA Michel Guérard Conseil a déduit de ses résultats de l'année 1990 une provision d'un montant de 397 143 F HT en vue de la réalisation de travaux de réfection des bandes de roulement de l'allée principale de la propriété et du parking ; qu'il n'est pas contesté que les travaux en cause étaient rendus nécessaires par la dégradation des aménagements existants causée par le passage répété de véhicules lourds et d'engins agricoles ; que si le devis au vu duquel la provision litigieuse a été constituée prévoyait la possibilité d'une option entre deux finitions dont le coût était différent, cette seule circonstance ne peut permettre de considérer que le coût desdits travaux n'était pas connu avec une approximation suffisante ; que si leur programmation n'était pas arrêtée à la fin de l'année 1990, il est constant que lesdits travaux, qui ne peuvent être regardés comme entraînant un accroissement de l'actif, ont été réalisés au début de l'année 1994, soit dans un délai dont il ne peut être soutenu qu'il ne serait pas raisonnable ; Considérant, en deuxième lieu, que la SA Michel Guérard Conseil a déduit de ses résultats de l'année 1991 une provision d'un montant de 1 650 000 F HT en vue de la réfection des charpentes et toitures de divers bâtiments ; qu'il n'est pas contesté que les travaux en cause étaient rendus nécessaires notamment par l'état des charpentes, infestées par des termites ; que nonobstant leur importance et quand bien même ils comporteraient la dépose des anciennes charpentes et leur réfection à l'identique, ils ne peuvent être regardés comme entraînant un accroissement de l'actif ; que la circonstance qu'aucun calendrier des travaux n'ait été arrêté à la fin de l'exercice 1991 n'est pas par elle-même de nature à faire obstacle à la déduction d'une provision ; qu'il n'est pas contesté que les travaux en cause ont été engagés dans le courant de l'année 1992 ; Considérant, enfin, que si la Société Michel X... Conseil n'est que locataire de l'ensemble immobilier constitué par le domaine de Bachen, il n'est pas contesté que le bail conclu avec la Société civile agricole Château de Bachen, propriétaire du domaine, met à la charge du preneur l'entretien des bâtiments ainsi que les grosses réparations nécessaires ; que, dans ces conditions, et alors même que le bail ne venait pas à expiration, la Société Michel X... Conseil a pu légalement constituer les provisions litigieuses ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a accordé à la SA Michel Guérard Conseil la décharge des impositions supplémentaires correspondant à la réintégration des provisions litigieuses ; En ce qui concerne les charges d'entretien et d'amortissement : Considérant qu'aux termes du 4 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : (...) Sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt (...) les charges, à l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces résidences (...) Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables aux charges exposées pour les besoins de l'exploitation et résultant de l'achat, de la location ou de l'entretien des demeures historiques classées, inscrites à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques ou agréées ; Considérant que les dispositions précitées du premier alinéa du 4 de l'article 39 du code général des impôts visent les charges qu'expose une entreprise, fût-ce dans le cadre d'une gestion normale, du fait qu'elle dispose d'une résidence ayant vocation de plaisance ou d'agrément, à laquelle elle conserve ce caractère, et dont elle ne fait pas une exploitation lucrative spécifique ; que les dépenses et charges non déductibles comprennent non seulement les frais d'entretien mais également les amortissements, ainsi que l'ont confirmé les dispositions interprétatives de l'article 35-II de la loi n° 93-1353 du 30 décembre 1993 ; Considérant que la SA MICHEL GUERARD CONSEIL, dont le siège social et administratif est fixé au château de Bachen, a pour objet, à titre principal, d'apporter tous conseils et prestations en matière alimentaire et de restauration ainsi qu'en matière de tourisme, d'hôtellerie et de thermalisme, et d'exploiter l'image de la marque Michel X... qui lui a été concédée par M. Michel X..., tant au plan national qu'international ; qu'elle exerce également depuis 1988, à titre secondaire, une activité viticole ; que dans le cadre de son activité de conseil, elle a conclu avec différentes sociétés des contrats par lesquels elle s'est vue confier des activités de consultant et d'assistance technique dans les domaines de l'hôtellerie, de la restauration et de la cuisine, du thermalisme, de la mise au point de lignes de produits alimentaires, de formation de stagiaires en matière culinaire, de promotion des ventes et d'actions publicitaires pour différents produits ; que si la société requérante fait valoir que le château de Bachen, où est situé le siège opérationnel et effectif de toutes ses activités, constitue l'outil de travail de la société à travers la licence de marque qu'elle y exploite et les différents contrats conclus dans le cadre même de son objet social, il résulte de l'instruction que le domaine de Bachen est utilisé partiellement pour l'organisation de réceptions et de séminaires ainsi que pour la réception et l'hébergement de journalistes spécialisés, restaurateurs, viticulteurs, critiques gastronomiques et d'hôtes de marque, dont il n'est pas allégué qu'il s'agirait d'hôtes payants ; que si la société soutient que l'accueil de ces personnes serait indispensable à la réalisation même de son objet social et au respect des contrats commerciaux qu'elle a conclus avec un certain nombre de sociétés, dont elle fait valoir qu'ils sont à l'origine de 90% de son chiffre d'affaires et que les recettes en provenant constitueraient la contrepartie financière des invitations, il ne résulte pas de l'examen desdits contrats qu'ils comporteraient pour la SA Michel Guérard Conseil de telles obligations génératrices de recettes spécifiques ; que dans ces conditions, et nonobstant la circonstance que le nom du château serait associé à celui de l'appellation Tursan , il n'est pas établi que les parties en cause du domaine de Bachen, qui sont utilisées à des fins commerciales et publicitaires, feraient l'objet d'une exploitation lucrative spécifique ; qu'ainsi, c'est à tort que le tribunal administratif a estimé que le domaine en cause ne pouvait être regardé comme constituant pour partie une résidence de plaisance ou d'agrément au sens de l'article 39-4 du code général des impôts ; Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la SA Michel Guérard Conseil devant le tribunal administratif ; S'agissant des charges d'entretien et d'amortissement : Considérant, en premier lieu, que la doctrine administrative 4-C 4743 du 1er octobre 1992, reprise dans la doctrine 4-C 31 du 30 octobre 1997, est postérieure aux années d'imposition en litige ; que, par suite, et à supposer même qu'elle puisse être regardée comme comportant une interprétation contraire aux dispositions de l'article 39-4 du code général des impôts, la SA Michel Guérard Conseil ne peut utilement s'en prévaloir ; Considérant, en second lieu, que si la SA Michel Guérard Conseil invoque l'exception prévue par le dernier alinéa de l'article 39-4 en faveur des demeures historiques, il résulte de l'instruction que le domaine de Bachen n'a été inscrit à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques que par un arrêté préfectoral du 5 juillet 1994, postérieur aux années en litige ; que si la société requérante se prévaut de l'instruction administrative 4C-2-88 du 26 février 1988, qui prévoit que l'agrément produit effet dès la date d'ouverture de l'exercice au cours duquel la demande a été déposée, il n'est pas établi qu'une telle demande aurait en l'espèce été déposée auprès de l'administration fiscale ; qu'à supposer même que les mêmes effets puissent s'attacher au dépôt d'une demande d'inscription à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques, il est constant que la demande présentée à cette fin par la SA Michel Guérard Conseil n'a été formalisée que par un courrier du 24 novembre 1992 ; que dans ces conditions, ladite société ne peut, en tout état de cause, se prévaloir de ladite instruction pour les années en litige ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le service a pu à bon droit réintégrer dans les résultats de la SA Michel Guérard Conseil les charges d'entretien et les amortissements en tant qu'ils sont afférents aux parties du domaine de Bachen qui doivent être regardées comme constituant une résidence de plaisance ou d'agrément au sens de l'article 39-4 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment des plans produits au dossier, que le corps de logis principal, qui comprend trois étages d'une superficie de 165 m2 chacun, comporte au rez-de-chaussée un bureau d'accueil, des pièces de réception ainsi que le bureau du président de la société, et, aux premier et deuxième étages, deux chambres d'hôtes ainsi que le logement de M. et Mme X..., que la dépendance n°2, d'une superficie de 235 m2, comporte une cave, une salle de dégustation avec billard, un bureau pour oenologue et une salle de jeux de 20 m2 destinée aux enfants de M. et Mme X..., et que la dépendance n°3, dite La Bergerie , comprend des chambres d'hôtes ; que, eu égard à l'affectation des locaux et à la circonstance non contestée que 185 m² représentant 13,95% de la superficie totale sont affectés au logement de M. et Mme X..., l'administration n'a pas fait une évaluation exagérée des circonstances de l'espèce en estimant que 533 m², représentant 40% de la superficie totale du château et de ses dépendances, étaient affectés à un usage non professionnel ; que par ailleurs, il ne résulte pas de l'instruction que les sommes non admises en déduction correspondraient à des dépenses afférentes au logement de M. et Mme X... ; que, par suite, la SA Michel Guérard Conseil n'est pas fondée à contester les réintégrations auxquelles il a été procédé sur le fondement de l'article 39-4 du code général des impôts ; S'agissant des revenus distribués et de la pénalité prévue à l'article 1763 A du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) e) Les dépenses et charges dont la déduction pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés est interdite en vertu des dispositions des 1er et 5ème alinéas du 4 de l'article 39 ; que l'article 117 du même code dispose : Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. - En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1763 A ; Considérant, en premier lieu, que la SA Michel Guérard Conseil fait valoir que les redressements correspondant aux amortissements non déductibles ne peuvent être regardés comme des revenus distribués sur le fondement de l'article 111 e) précité du code général des impôts ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, qui admet que les amortissements réintégrés sur le fondement de l'article 39-4 du code général des impôts ne soient pas considérés comme des revenus distribués et accepte de les soustraire de la base de la pénalité prévue à l'article 1763 A du code général des impôts, déclare que les conclusions du recours sont modifiées sur ce point ; qu'il doit donc être regardé comme se désistant de ses conclusions en tant qu'elles visent le montant de la pénalité assis sur les amortissements ayant donné lieu à réintégration, soit les sommes de 95 972 F au titre de l'exercice 1989, 102 815 F au titre de l'exercice 1990 et 110 593 F au titre de l'exercice 1991 ; que rien ne s'oppose à ce qu'il lui soit donné acte de ce désistement partiel ; Considérant, en deuxième lieu, que si la SA Michel Guérard Conseil soutient que l'article 111 e) du code général des impôts serait illégal, ledit article a, en tout état de cause, été validé par l'article 30 de la loi de finances n° 87-1060 du 30 décembre 1987 ; Considérant, en troisième lieu, qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, le domaine de Bachen doit, pour partie, être regardé comme constituant une résidence de plaisance ou d'agrément au sens de l'article 39-4 du code général des impôts ; que, par suite, les charges d'entretien y afférentes, qui ont été à bon droit réintégrées dans l'assiette de l'impôt sur les sociétés, doivent, dans cette mesure, être considérées comme des revenus distribués ; Considérant, en quatrième lieu, que la SA Michel Guérard Conseil ne peut utilement se prévaloir de l'instruction n° J 1213 du 1er septembre 1989, qui concerne les revenus distribués non visés à l'article 111 du code général des impôts ; Considérant, enfin, qu'en réponse à la demande qui lui a été adressée de préciser notamment pour chaque année, le nom, l'adresse ainsi que le montant des revenus distribués appréhendés par chaque bénéficiaire , la SA Michel Guérard Conseil s'est bornée à fournir, pour chacune des années en cause, une liste comportant le nom et l'adresse des bénéficiaires de ces revenus ; qu'à défaut d'avoir indiqué le montant des revenus appréhendés par chaque bénéficiaire, ainsi qu'il lui était expressément demandé, la SA Michel X... ne peut être regardée comme ayant satisfait aux obligations de l'article 117 du code général des impôts ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit appliquer aux sommes correspondant à la réintégration des charges d'entretien la pénalité prévue par l'article 1763 A du code général des impôts ; Sur l'appel incident de la SA Michel Guérard Conseil : En ce qui concerne la demande de compensation : Considérant que la SA Michel Guérard Conseil demande, sur le fondement de l'article L. 80 du livre des procédures fiscales, la compensation entre les redressements dont il a fait l'objet et la prise en compte de factures de travaux d'entretien dont elle soutient qu'elle les aurait inscrites à tort en immobilisation ; que sa demande ne peut être admise en tant qu'elle concerne les factures Dorbessan et Presani, qui sont relatives à l'année 1988 et portent ainsi sur des années différentes de celles auxquelles se rapportent les redressements en cause ; qu'en revanche, les factures Laborie, d'un montant non contesté de 51 462 F, sont relatives à l'année 1991 ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ne conteste pas le principe ni le bien-fondé de la déduction de la charge correspondante ; que, par suite, et alors même qu'il n'aurait pas été procédé à des redressements de même nature au titre de l'année 1991, la demande de compensation présentée par la SA Michel Guérard Conseil est recevable et fondée en tant qu'elle porte sur la prise en compte desdites factures ; En ce qui concerne le profit sur le Trésor : Considérant que lorsqu'un contribuable a fait l'objet de redressements en matière d'impôts sur les bénéfices et de taxe sur la valeur ajoutée, ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés peuvent être rehaussées d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert, de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant qu'aux termes de l'article 39-1 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, ... notamment... 4° Sous réserve des dispositions de l'article 153, les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice... ; qu'aux termes de l'article L.78 du livre des procédures fiscales : Si des dégrèvements ou restitutions sont ultérieurement accordés sur le montant des taxes et impôts ayant donné lieu à l'imputation prévue à l'article L. 77, le montant de ces dégrèvements ou restitutions est, le cas échéant, rattaché dans les conditions de droit commun aux bénéfices ou revenus de l'exercice ou de l'année en cours à la date de l'ordonnancement ; que ces dispositions ont pour effet de rendre sans objet la constatation d'un profit sur le Trésor lorsque la taxe sur la valeur ajoutée initialement rappelée a fait l'objet d'un dégrèvement, quel qu'en soit le motif ; qu'il est constant que les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SA Michel Guérard Conseil pour la période du 1er janvier au 31 décembre 1989 ont donné lieu à dégrèvement par l'administration ; que par ailleurs, ladite société a, par arrêt de ce jour rendu dans l'instance n° 99 220, été déchargée des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle avait été assujettie pour la période du 1er janvier 1990 au 31 décembre 1991 ; que, par suite, ladite société est fondée à solliciter la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été réclamées à raison du profit sur le Trésor taxé pour un montant de 83 783 F au titre de l'année 1989, de 29 077 F au titre de l'année 1990 et et 21 494 F au titre de l'année 1991 ; qu'il y a lieu de prononcer cette décharge ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est seulement fondé à demander le rétablissement, d'une part, des droits procédant de la réintégration dans les résultats de la SA Michel Guérard Conseil, sur le fondement de l'article 39-4 du code général des impôts, des charges d'entretien et d'amortissement, d'un montant total de 411 277 F pour l'année 1989, 211 167 F pour l'année 1990 et 217 012 F pour l'année 1991, et, d'autre part, de la pénalité prévue à l'article 1763 A du code général des impôts afférente aux revenus distribués correspondant aux charges d'entretien réintégrées sur le fondement du même article 39-4, soit 315 305 F pour 1989, 108 352 F pour 1990 et 106 419 F pour 1991 ; que la SA Michel Guérard Conseil est seulement fondée à solliciter la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été réclamées à raison du profit sur le Trésor taxé pour un montant de 83 783 F au titre de 1989, de 29 077 F au titre de l'année 1990 et et 21 494 F au titre de l'année 1991, et à demander qu'une réduction en base d'un montant de 51 462 F, correspondant à des charges omises au titre de l'année 1991, vienne compenser les droits réclamés au titre de la même année ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de condamner l'Etat à payer à la SA Michel Guérard Conseil une somme de 150 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Il est donné acte du désistement des conclusions du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE en tant qu'elles tendent au rétablissement de la pénalité prévue par l'article 1763 A du code général des impôts assise sur les revenus distribués procédant des amortissements réintégrés sur le fondement de l'article 39-4 du code général des impôts, d'un montant de 95 972 F au titre de l'exercice 1989, 102 815 F au titre de l'exercice 1990 et 110 593 F au titre de l'exercice 1991. Article 2 : La SA Michel Guérard Conseil est rétablie au rôle de l'impôt sur les sociétés à raison d'une base correspondant, d'une part, à la réintégration dans ses résultats des charges d'entretien et d'amortissement, d'un montant total de 411 277 F pour l'année 1989, 211 167 F pour l'année 1990 et 217 012 F pour l'année 1991, et, d'autre part, à la pénalité prévue à l'article 1763 A du code général des impôts afférente aux revenus distribués résultant des charges d'entretien réintégrées sur le fondement de l'article 39-4 du code général des impôts d'un montant de 315 305 F pour 1989, 108 352 F pour 1990 et 106 419 F pour 1991. Article 3 : La SA Michel Guérard Conseil est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie à raison du profit sur le Trésor réintégré pour un montant de 83 783 F au titre de l'année 1989, 29 077 F au titre de l'année 1990 et et 21 494 F au titre de l'année 1991. Les droits mis à la charge de la SA Michel Guérard Conseil au titre de l'année 1991 seront compensés par le dégrèvement correspondant à une réduction des bases d'imposition d'un montant de 51 462 F, afférente à des charges omises au titre de ladite année. Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Pau en date du 6 juillet 2000 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : Le surplus des conclusions du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et de la SA Michel Guérard Conseil est rejeté. Article 6 : L'Etat versera à la SA Michel Guérard Conseil une somme de 150 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 9 00BX02713