Cour administrative d'appel de Marseille, 4 ème chambre, du 8 avril 2003, 99MA01850, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 4 EME CHAMBRE
Type de recours : autres
Date de la décision : 2003-04-08
Numéro : 99MA01850
Président : M. BERNAULT
Rapporteur : Mme PAIX
Commissaire du gouvernement : M. BEDIER

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 15 février 1999, sous le n° 99MA01850, présentée par M. Gaston X, demeurant ... ; M. Gaston X demande à la Cour d'annuler le jugement en date du 16 avril 1997 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, et des pénalités y afférentes, auxquelles il avait été assujetti au titre des années 1986 1987 1988 et 1989, dans les rôles de la commune de Fréjus ; Classement CNIJ : 19 01 03 01 02 03 C Il soutient : - que la procédure d'imposition est irrégulière, la vérification de comptabilité de l'établissement de son épouse ayant commencé avant l'envoi de l'avis de vérification, par l'analyse des factures fournisseurs de son conjoint ; - que, de plus, la seconde vérification de comptabilité a été effectuée à partir de ces éléments, recueillis chez les fournisseurs, et des constatations opérées au cours de la première vérification de comptabilité ; - que le vérificateur n'a nullement procédé à une seconde vérification de comptabilité, mais a utilisé des constatations matérielles, opérées lors de la première intervention, pour la seconde vérification, et ce en violation des droits de la défense, et avant l'envoi de l'avis de vérification de la seconde vérification ; - que son épouse a accepté que la vérification se déroule dans les locaux de son expert-comptable, mais que le débat contradictoire n'a pas eu lieu, le vérificateur ne l'ayant jamais rencontrée, et s'étant borné à un entretien terminal pour lequel son expert-comptable n'était nullement mandaté ; - que sur le bien-fondé d'imposition, le tribunal a mal apprécié la portée de son moyen, et n'y a pas valablement répondu ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistrée le 7 août 2000, présentée par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre demande à la Cour : - de prononcer un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé ; - de rejeter le surplus des conclusions de la requête de M. Gaston X ; Il soutient : - que l'imposition ou du prélèvement social de 1 %, pour un montant de 15 467 F, a fait l'objet d'un dégrèvement ; - que s'agissant du début de la vérification de comptabilité, la circonstance que l'administration ait collecté des informations auprès de tiers, ne constitue pas, en elle-même, le démarrage d'une vérification de comptabilité ; qu'en effet le vérificateur n'a pas procédé à l'examen critique de la comptabilité afférente aux années 1988 et 1989, et n'a pas confronté les déclarations de ces deux années, aux écritures comptables ; qu'il en résulte que les recoupements des achats effectués auprès des fournisseurs de Mme X constitue une opération effectuée dans le cadre du droit de communication, extérieure à la seconde vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet ; - que l'argument invoqué par le contribuable, suivant lequel le vérificateur aurait utilisé un état des stocks effectué lors d'une précédente intervention sur place, est sans fondement ; qu'en effet, le montant des achats revendus, retenu pour la reconstitution des recettes des années 1988 et 1989, correspond strictement à celui déclaré par la contribuable ; que plus précisément, les stocks revendus de l'année 1989, ont été déterminés à partir du stock d'entrer au 1er janvier 1989, des achats de marchandises, et du stock au 5 juin 1989, date de cessation de l'activité ; qu'en tout état de cause, l'interdiction de l'article L.51 du livre des procédures fiscales ne s'applique que si la seconde vérification porte sur la même période que la première ; que tel n'est pas le cas en l'espèce, le premier contrôle ayant porté sur les exercices 1986 et 1987, et le second sur les exercices 1988 et 1989 ; que la jurisprudence autorise l'administration à utiliser dans le cadre d'un second contrôle des renseignements et constatations issues d'une première vérification ; - que c'est Mme X qui a demandé, par lettre du 1er mars 1989, que le premier contrôle ait lieu dans les locaux de son comptable ; que le 30 novembre 1989 elle a sollicité le report de la première intervention sur place, un fortement l'administration fiscale, que celle-ci pouvait trouver ses documents comptables au cabinet de son comptable ; qu'à sa demande, la première intervention a été reportée, et que Mme X y était présente ; que par lettre du 15 février 1990, elle a à nouveau précisé que les documents se trouvaient chez son expert-comptable, et qu'en réponse à la demande de rencontres du 22 mars du vérificateur, elle a précisé qu'elle ne pouvait pas se déplacer, et a donné expressément mandat à son comptable pour la représenter ; que dans ces conditions, l'éloignement et les problèmes de santé de la contribuable, qui ne sont pas imputables à l'administration, n'ont pas empêché de déroulement du débat contradictoire, et qu'au contraire, l'administration a tenté de le maintenir ; - que l'administration s'est conformée à l'avis de la commission départementale des impôts, qui a substitué à la méthode du vérificateur, une méthode basée sur l'application d'un coefficient de 3,5 (HT/HT) aux achats revendus globaux ; qu'il n'y avait pas lieu, pour l'application de cette méthode, de prendre en compte, en plus, un abattement de 20 %, au titre des offerts et des casses ; qu'en effet, le montant du chiffre d'affaires résultant de cet abattement supplémentaire aurait été inférieur à celui déclaré par la contribuable, et que si tel avait été le cas, la commission départementale des impôts se serait prononcée pour l'abandon des redressements ; - que l'abattement demandé par le contribuable ne doit pas être accepté, dès lors qu'il conduirait, pour l'ensemble de la période vérifiée, à des chiffres d'affaires largement inférieurs à ceux déclarés, alors que la contribuable n'apporte pas la preuve, qui lui incombe en application de l'article L.192 du livre des procédures fiscales, de l'exagération des bases impositions par l'administration fiscale ; Vu, enregistré le 7 décembre 2000, le mémoire en réplique présenté par M. Gaston X ; M. Gaston X conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens : - que le 31 mars 1989, l'administration fiscale a examiné l'ensemble des factures de leurs fournisseurs, en ce qui les concerne uniquement, pour quatre années, et non pas pour les deux seules années 1986 et 1987 pour lesquelles la vérification était en cours ; que le vérificateur était donc tenu, pour les années 1988 et 1989, d'engager une vérification de comptabilité avant le mois de décembre 1989 ; - qu'il n'est pas possible, en deux heures, de vérifier l'ensemble des opérations comptables des années 1988 et 1989 ; que cela prouve que le vérificateur avait déjà procédé à la vérification, pour la seconde période, avant l'envoi du second avis ; - que contrairement à ce que soutiennent les services fiscaux, il n'a jamais assisté à l'entretien de fin de contrôle avec le vérificateur, auquel était seul présent son conseil, qui n'était d'ailleurs pas mandaté valablement ; que cette rencontre étant la seule qui ait eu lieu au cours de la seconde vérification, le débat contradictoire ne peut s'être considéré comme ayant été valablement mené ; - que sur le fond, si la commission départementale des impôts a entendu inclure les offerts et les cassés dans le coefficient proposé, elle ne l'a pas exprimé clairement ; que les nombreuses irrégularités de la comptabilité invoquées par l'administration fiscale résultent d'une confusion entretenue par les services fiscaux, entre l'activité réelle de son conjoint, un bar dégustation, et celle prétendue par le vérificateur, sans preuve, de bar restaurant ; que si on retient l'activité réelle, toutes ces irrégularités tombent ; Vu, enregistré le 30 mars 2001, le nouveau mémoire présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens : - que la jurisprudence vient de confirmer, par une décision récente, que ne constitue pas une vérification de comptabilité le fait pour l'administration de recueillir des renseignements auprès de fournisseurs ou de clients du contribuable ; - que le contribuable ne soutient plus que la reconstitution effectuée au titre des années 1988 et 1989 serait basée sur un relevé de stock effectué lors de la précédente vérification ; - que les affirmations du contribuable sont contradictoires, sur les dates des interventions sur place ; que contrairement à ce qu'il prétend, la vérification de comptabilité n'était pas terminée à l'issue de la première intervention ; qu'il est toutefois logique que la présence vérificateur sur place soit moins importante lors du deuxième contrôle que lors du premier contrôle ; que le contribuable n'établit toujours pas que le vérificateur aurait examiné les livres comptables des années 1988 et 1989, au cours du premier contrôle ; - que le vérificateur n'était pas tenu de faire connaître, avant la notification de redressements, les redressements qu'il envisageait d'apporter aux contribuables ; que par suite, il a pu valablement remettre ses conclusions au comptable, même si le mandat de celui-ci ne lui permettait pas d'engager expressément son client ; - que la comptabilité est irrégulière, et incomplète et qu'elle ne saurait être regardée comme ayant une valeur probante, puisqu'il n'y avait pas de caisse enregistreuse, que les recettes étaient enregistrées globalement, en fin de journée et que les notes clients n'ont pas été présentées ; Vu, enregistré le 24 juillet 2001, le nouveau mémoire présenté par M. Gaston X ; M. Gaston X conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens et par le moyen qu'une intervention sur place, qui n'a duré qu'une seule fois, pendant trois heures, ne saurait constituer une vérification d'une entreprise ; qu'elle n'a pas respecté les droits de la défense ; Vu, enregistré le 7 août 2001, le nouveau mémoire présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 mars 2003 : - le rapport de Mme PAIX, premier conseiller ; - et les conclusions de M. BEDIER, premier conseiller ; Considérant que Mme X, qui exploitait au cours des exercices en litige un établissement comportant une activité de bar et une activité de dégustation de coquillages, sous l'enseigne Le Thalassa à La Rochelle, a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité, successives, la première du 27 février au 22 mai 89, portant sur les exercices 1986 et 1987, et la seconde du 11 décembre 1989 au 20 février 1990 relative aux exercices 1988 et 1989, ces deux vérifications ayant donné lieu à deux notifications de redressements en date respectivement du 7 juillet 1989, et 19 avril 1990 ; que M. Gaston X, son époux, demande l'annulation du jugement en date du 16 avril 1997, par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, et des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti avec son épouse à raison de l'activité de celle-ci au titre des années 1986, 1987, 1988, et 1989 ; Sur la régularité du jugement et le champ d'application du litige : Considérant que le Tribunal administratif de Nice n'a pas statué sur le redressement résultant du prélèvement social de 1 % auquel avaient été assujettis M. et Mme X, au titre de l'année 1989, pour un montant de 15 647 F ; qu'il y a donc lieu d'annuler partiellement le jugement attaqué, d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. et Mme X ; Considérant que par décision en date du 22 juillet 1994 le ministre de l'économie des finances et de l'industrie a accordé à M. et Mme X la décharge du prélèvement social de 1 %, litigieux ; qu'il n'y a donc plus lieu de statuer sur ce redressement ; Sur le surplus des conclusions de la requête : S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : Sur le début de la vérification : Considérant que M. X soutient que l'administration fiscale aurait commencé la seconde vérification de comptabilité de l'établissement exploité par son épouse avant l'envoi de l'avis de vérification ce dont témoigne l'analyse du droit de communication exercé auprès de l'un des fournisseurs de l'établissement, et d'autre part la circonstance que le vérificateur ne se serait déplacé que quelques heures dans l'entreprise ; Considérant en premier lieu que le droit de communication reconnu à l'administration fiscale par les articles L.81 à L.96 du livre des procédures fiscales, notamment auprès des entreprises industrielles ou commerciales ou des membres de certaines professions non commerciales, a seulement pour objet de permettre au service, pour l'établissement et le contrôle de l'assiette d'un contribuable, de demander à un tiers ou, éventuellement au contribuable lui-même, sur place ou par correspondance, de manière ponctuelle, des renseignements disponibles sans que cela nécessite d'investigations particulières, ou dans les mêmes conditions, de prendre connaissance, et le cas échéant, copie de certains documents existants qui se rapportent à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé ; que, sauf disposition spéciale, il est mis en oeuvre sans formalités particulières à l'égard de cette personne et, lorsqu'il est effectué auprès de tiers, n'est pas soumis à l'obligation d'informer le contribuable concerné ; qu'en revanche, l'administration procède à la vérification de comptabilité d'une entreprise ou d'un membre d'une profession non commerciale lorsqu'en vue d'assurer l'établissement d'impôts ou de taxes totalement ou partiellement éludés par les intéressés, elle contrôle sur place la sincérité des déclarations fiscales souscrites par cette entreprise ou ce contribuable en les comparant avec les écritures comptables ou les pièces justificatives dont elle prend alors connaissance et dont le cas échéant elle peut remettre en cause l'exactitude ; que l'exercice régulier du droit de vérification de comptabilité suppose le respect des garanties légales prévues en faveur du contribuable vérifié, au nombre desquelles figure notamment l'envoi ou la remise de l'avis de vérification auquel se réfère l'article L.47 du même livre ; Considérant que la seule circonstance que l'administration fiscale ait exercé son droit de communication auprès de l'un des fournisseurs de Mme X, sans d'ailleurs que ne soient invoquées par le contribuable des opérations de recoupement avec sa comptabilité ne saurait constituer le début d'une vérification de la comptabilité de l'établissement Le Thalassa exploité par Mme X ; que, par suite, contrairement à ce que soutient M. X, la seconde vérification de comptabilité de l'établissement exploité par son épouse n'a pas été engagée par cette demande de documents ; qu'il en résulte que le moyen tiré par le contribuable de l'irrégularité de la vérification de comptabilité portant sur les exercices 1988 et 1989, à raison de l'exercice du droit de communication par l'administration fiscale doit être rejeté ; Considérant en second lieu que si M. X soutient que la brève durée passée dans l'entreprise n'aurait pas permis au vérificateur de vérifier la comptabilité de celle-ci, et que donc cette circonstance confirmerait que la vérification avait, en réalité commencé avant l'envoi de l'avis de vérification adressé à Mme X, il résulte de l'instruction d'une part que Mme X a demandé, le 30 novembre 1989, après report de la première intervention, que l'ensemble de la vérification se déroule dans le cabinet de son comptable, d'autre part qu'en réponse à la demande formulée par le vérificateur le 18 janvier 90 elle a indiqué que l'ensemble des documents comptables des exercices 1988 et 1989 se trouvaient chez son comptable, et enfin qu'il est constant que les conditions de son exploitation n'ont pas été modifiées entre la première et la seconde vérification ; qu'il résulte de tout cela que la brièveté du temps passé dans l'entreprise ne suffit pas à établir que la vérification aurait été effectuée à partir d'éléments recueillis auprès de tiers, et avant l'envoi du second avis de vérification de comptabilité à Mme X ; Sur le déroulement de la vérification : Considérant en premier lieu, qu'en procédant à deux vérifications successives la première du 27 février au 22 mai 1989, portant sur les exercices 1986 et 1987, et la seconde du 11 décembre 1989 au 20 février 1990 relative aux exercices 1988 et 1989, le vérificateur n'a pas méconnu les dispositions de l'article L.51 du livre des procédures fiscales relatives à la prohibition des vérifications successives ; que par ailleurs il ne résulte pas de l'instruction que le vérificateur se serait fondé, pour procéder à la reconstitution de la comptabilité de l'établissement Le Thalassa , sur des stocks relevés lors de la première vérification de comptabilité dont avait fait l'objet l'établissement ; qu'ainsi le moyen invoqué par le contribuable d'irrégularité de la vérification de comptabilité de l'établissement au motif qu'il se serait fondé sur ces documents manque en fait ; Considérant en second lieu, que c'est à la suite d'une demande expresse formulée par Mme X, le 30 novembre 1989, que la vérification de comptabilité de l'établissement qu'elle exploitait a été faite dans les locaux de son comptable ; qu'il lui appartient donc d'établir que le vérificateur se serait opposé au déroulement du débat contradictoire auquel elle avait droit en application des dispositions relatives aux vérifications de comptabilités ; qu'il résulte au contraire de l'instruction que le vérificateur lui a adressé plusieurs correspondances, et demandes de rencontres lesquelles ont été différées par la contribuable ; que dans ces conditions, la seule circonstance que le vérificateur ne serait intervenu qu'une demi-journée dans l'entreprise ne constitue pas dans les circonstances de l'espèce la preuve que le vérificateur se serait opposé à tout échange de vues avec la contribuable ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que la seconde vérification de comptabilité dont a fait l'objet l'établissement Le Thalassa exploité par son épouse, serait irrégulière ; S'agissant du bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L.192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de l'article 10-I de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L.59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge. Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L.16 et L.69 ; Considérant d'une part que M. X soutient que l'administration n'a pas contrairement à ce qu'elle soutient, suivi l'avis de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaire, émis le 25 février 1991 ; que la commission, après avoir écarté la comptabilité de Mme X a considéré que la méthode retenue ne paraît pas de nature à appréhender la réalité des recettes, et qu'il y a lieu, par suite, de lui substituer la méthode basée sur l'application d'un coefficient de 3,5 (HT/HT) aux achats revendus globaux, lesquels n'ont pas fait l'objet d'une remise en cause par l'administration ; que ce faisant, la commission n'a pas entendu affecter les achats de l'établissement d'un pourcentage de pertes de 20 % ; que par suite M. X n'est pas fondé à soutenir qu'au seul motif que l'administration n'a pas appliqué un abattement supplémentaire de 20 % aux achats de l'établissement, avant de lui appliquer le coefficient de 3,5 préconisé par la commission, l'administration n'aurait pas suivi l'avis de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaire ; Considérant d'autre part qu'il résulte de l'instruction que les recettes de l'établissement étaient globalisées en fin de journée sans que soient conservés des justificatifs de ces recettes, et sans distinction entre les recettes issues de la dégustation de coquillages et celles issues du bar ; qu'en présence de ces graves irrégularités, de nature à ôter tout caractère probant à la comptabilité, et dès lors que l'administration a suivi l'avis de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaire, la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration incombe au contribuable ; qu'en se bornant à soutenir qu'il y aurait lieu d'appliquer un abattement de 20 % aux achats de l'entreprise, alors d'ailleurs que l'application de cet abattement aboutirait à des chiffres d'affaires inférieurs à ceux déclarés par l'entreprise, M. X n'apporte la preuve de l'exagération de ces bases d'imposition ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que le surplus des conclusions de la requête de M. X doit être rejeté ; D E C I D E : Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Nice est annulé en ce qu'il a omis de statuer sur le redressement de 1% auquel avaient été assujetti M. et Mme X, au titre de l'année 1989. Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur la requête de M. Gaston X à concurrence de la somme de 15 467 F (quinze mille quatre cent soixante-sept francs), soit 2 357,93 euros (deux mille trois cent cinquante-sept euros et quatre-vingt treize centimes). Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. X et au ministre de l'économie des finances et de l'industrie. Délibéré à l'issue de l'audience du 25 mars 2003, où siégeaient : M. BERNAULT, président de chambre, M. DUCHON-DORIS, président assesseur, Mme PAIX, premier conseiller, assistés de Mme GIORDANO, greffier ; Prononcé à Marseille, en audience publique le 8 avril 2003. Le président, Le rapporteur, Signé Signé François BERNAULT Evelyne PAIX Le greffier, Signé Danièle GIORDANO La République mande et ordonne au ministre de l'économie des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous les huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Le greffier, N° 99MA01850 2