Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 01/09/2011, 10BX00500, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2011-09-01
Numéro : 10BX00500
Président : Mme FLECHER-BOURJOL
Rapporteur : M. Frantz  LAMARCHE
Commissaire du gouvernement : M. VIE
Avocat(s) : VERGÈS

Vu I° la requête, enregistrée sous le n° 10BX00500 le 22 février 2010, présentée pour la société à responsabilité limitée (SARL) LE CHATEAU DE CRESSE, dont le siège est au Bourg Charente à Cressé (16200), représentée par son gérant en exercice, par Me Vergès ; la SARL LE CHATEAU DE CRESSE demande à la cour : 1°) de réformer le jugement n° 0801495 du 17 décembre 2009 du tribunal administratif de Poitiers en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée à laquelle elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2003 au 30 septembre 2006 en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée et la taxe sur la valeur ajoutée déductible ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- - Vu II° la requête enregistrée le 9 Avril 2010 sous le n°10BX00923 le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT domicilié à la direction régionale des finances publiques, direction du contrôle fiscal Sud Ouest, 72 rue l'Abbé de l'Epée boite postale n° 909 à Bordeaux (33 062) cedex ; le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT demande à la cour : 1°) d'annuler l'article 1er du jugement du tribunal administratif de Poitiers du 17 décembre 2009 en tant qu'il a déchargé partiellement la SARL LE CHATEAU DE CRESSE des compléments de taxe sur la valeur ajoutée et pénalités y afférentes mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2003 au 30 septembre 2006 en substituant le taux réduit de 5,5% au taux normal de 19,6% aux prestations de fourniture de couches aux résidents et a condamné l'Etat à payer à la dite société une somme de 800 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 2°) de rétablir les rappels de taxe sur la valeur ajoutée à la charge de la SARL LE CHATEAU DE CRESSE au titre des années 2003 à 2006 ; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu le code de l'action sociale et des familles ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le décret n° 2003-1010 du 22 octobre 2003 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 mai 2011 : - le rapport de M. Lamarche, président-assesseur, - et les conclusions de M. Vie, rapporteur public ; Considérant que la SARL LE CHATEAU DE CRESSE exploite un établissement privé d'hébergement pour personnes âgées dépendantes au lieu-dit Cressé à Bourg-Charente (Charente) ; que par requête enregistrée le 22 février 2010 sous le n° 10BX00500 elle interjette appel du jugement n° 0801495 du 17 décembre 2009 du tribunal administratif de Poitiers en tant qu'il a partiellement rejeté ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à laquelle elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2003 au 30 septembre 2006 ; que par requête enregistrée le 9 Avril 2010 sous le n°10BX00923 le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT relève appel du même jugement en tant qu'il a déchargé partiellement la SARL LE CHATEAU DE CRESSE des compléments de taxe sur la valeur ajoutée et pénalités y afférentes mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2003 au 30 septembre 2006 en substituant le taux réduit de 5,5% au taux normal de 19,6% aux prestations de fourniture de couches aux résidents et a condamné l'Etat à payer à la dite société une somme de 800 euros au titre des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative ; Sur la jonction : Considérant que les requêtes susvisées concernent l'appel respectivement dirigé contre le même jugement par la SARL LE CHATEAU DE CRESSE et le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT et afférent à un complément de taxe sur la valeur ajoutée consécutif à la même vérification de comptabilité ; qu'elles présentent les mêmes questions à juger et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre afin qu'il y soit statué par un même arrêt ; Sur l'appel présenté par la SARL LE CHATEAU DE CRESSE : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ; Considérant en premier lieu, que l'administration a régulièrement adressé la proposition de rectification accompagnée de ses conséquences financières par lettre recommandée du 13 avril 2007 notifiée le 20 avril 2007 aux dirigeants en exercice de la SARL LE CHATEAU DE CRESSE suite à une cession globale des parts sociales en date du 22 décembre 2005 ; que si la société entend se prévaloir de désaccords entre le cédant et le cessionnaire l'empêchant de disposer des éléments nécessaires pour présenter une réponse cohérente à l'administration cette circonstance inhérente aux relations entre les associés dans le cadre de la garantie du passif est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'enfin, les supputations de manoeuvres des nouveaux dirigeants pour majorer la participation du cédant au passif de la société ne sont pas établies ; Considérant, en second lieu, que sept feuillets annexés à la proposition de rectification ont été remis à M. Gaubert directeur de l'établissement qui en a signé décharge le 20 avril 2007 ; que le service produit le mandat donné le 15 novembre 2006, date du début de la vérification de comptabilité, par le gérant de la société à son directeur pour le représenter à l'occasion de cette vérification ; qu'il n'est pas établi que ce mandat aurait été établi a postériori ; que la société qui n'a retiré la lettre recommandée de proposition de rectification qui lui a été adressée le 13 avril 2007 que le 20 avril 2007, n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée d'une partie du délai imparti pour présenter sa réponse à la proposition de rectification qui n'a commencé à courir qu'à compter du retrait de la lettre précitée auprès des services de La Poste ; que le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de rectification doit être écarté ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'à l'issue de la vérification de la comptabilité de la SARL LE CHATEAU DE CRESSE en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2003 au 30 septembre 2006 menée selon la procédure contradictoire, le service a, au titre de la taxe sur la valeur ajoutée collectée d'une part, calculé le montant de la taxe en fonction du chiffre d'affaires réalisé déclaré au compte de résultat de la société et a remis en cause, l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée sur les ventes de couches aux pensionnaires, et d'autre part, au titre de la taxe déductible a retenu, pour déterminer le prorata général de déduction, au dénominateur du rapport qu'il a déterminé le montant annuel total hors taxe des opérations figurant au numérateur toutes charges comprises y compris les soins pris en charge par l'assurance maladie et notamment le forfait soins, et réintégré la taxe afférente à des travaux regardés comme des immobilisations exécutés par des personnels intérimaires ; S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée : Considérant en premier lieu, que le service a calculé le montant de la taxe collectée selon le chiffre d'affaires réalisé au cours des périodes correspondant aux exercices 2004 et 2005 figurant au compte de résultats de la société ; que les déclarations et régularisations des fractions de chiffre d'affaires effectués a posteriori ne sont pas de nature à compenser rétroactivement les insuffisances de déclaration pour l'établissement du montant de la taxe collectée ; Considérant, en second lieu, que la société expose qu'une perte pour créance irrécouvrable d'un montant de 13.159 euros hors taxes devait être prise en compte pour la détermination de chiffre d'affaires taxable au titre la période du 1er janvier au 31 décembre 2004 ; que la société SARL LE CHATEAU DE CRESSE n'apporte aucune précision sur la nature de la perte probable alléguée de nature à justifier que fût réduit à due concurrence le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée ; qu'à supposer même que la provision soit intervenue à cette fin, l'administration soutient sans être utilement contredite qu'elle a pris en compte les sommes figurant au compte de résultats, qui intègrent nécessairement les écritures afférentes à la taxe ; qu'il suit de là que les conclusions tendant à la décharge du complément de taxe collectée présentées par la SARL LE CHATEAU DE CRESSE doivent être rejetées ; S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible : Considérant qu'aux termes de l'article 261 du code général des impôts : Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4. (...) 1° ter. les soins dispensés par les établissements privés d'hébergement pour personnes âgées (...) pris en charge par un forfait annuel global de soins en application de l'article L. 174-7 du code de la sécurité sociale ; qu'aux termes de l'article 271 du même code : I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ; qu'aux termes de l'article 273 dudit code : Des décrets en Conseil d'Etat déterminent les conditions d'application de l'article 271. Ils fixent notamment : (...) les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d'opérations imposables doit être limitée ou réduite. ; qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, pris par application de l'article 273 précité : 1. Les redevables qui dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. (...) ; Considérant que par application des dispositions de l'article 269-2 du code général des impôts, la taxe est exigible pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix ou de la rémunération ; que ces règles s'appliquent pour la détermination du prorata de déduction prévu par l'article 212 précité de l'annexe II au même code, au tarif des soins facturé par les établissements d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) exerçant leur activité à titre privé et autorisés en application de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles ; qu'aux termes de l'article 219 de l'annexe II au même code : Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé ces mêmes biens et services dans les limites ci-après : a. lorsque ces biens et services concourent exclusivement à la réalisation d'opérations ouvrant droit à déduction, la taxe qui les a grevés est déductible ; b. lorsqu'ils concourent exclusivement à la réalisation d'opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la taxe qui les a grevés n'est pas déductible ; c. lorsque leur utilisation aboutit concurremment à la réalisation d'opérations dont les unes ouvrent droit à déduction et les autres n'ouvrent pas droit à déduction, une fraction de la taxe qui les a grevés est déductible. Cette fraction est déterminée dans les conditions prévues aux articles 212 à 214 ; Considérant que la SARL LE CHATEAU DE CRESSE persiste à soutenir que les dotations versées par le département au titre du forfait soins ne doivent pas être comprises, du fait de leur nature d'avances sous conditions d'emploi, dans les recettes retenues pour le calcul du prorata ; que si l'autorité tarificatrice peut demander le reversement aux établissements privés des sommes ainsi versées, il est constant que celles-ci ont été comptabilisées par la société requérante comme recettes et qu'elle n'établit ni même n'allègue avoir été invitée à restituer une partie des dotations perçues ; que ces versements participent à la formation du prix des prestations de sorte que les règles de détermination du prorata telles que définies à l'article 219 de l'annexe II du code général des impôts, doivent s'appliquer au tarif soins facturé par les établissements d'hébergement aux personnes âgées dépendantes, qui, bien qu'exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des dispositions de l'article 261 4 1° ter du code précité, entrent dans le champ d'application de cette taxe ; que c'est donc à bon droit que les premiers juges ont estimé que les sommes à retenir pour le calcul du prorata de déduction prévu par l'article 212 de l'annexe II du code général des impôts correspondaient au forfait soin annuel effectivement versé, à l'exclusion de celles de 125 376 euros, de 299 429 euros et de 359 134 euros, que la société prétend, sans l'établir, avoir inscrit en comptabilité ; Considérant enfin que la société conteste que l'administration puisse rappeler la taxe sur la valeur ajoutée sur une immobilisation qui n'a pas fait l'objet d'une déduction ; que, toutefois, elle ne conteste pas, d'une part que l'immobilisation affectée à l'activité de soins prodigués aux personnes dépendantes, bien qu'entrant dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, n'ouvre pas droit à déduction, et, d'autre part que les travaux ont fait l'objet d'une facture de personnel par une entreprise extérieure intérimaire de nature à les faire regarder comme la fourniture d'un bien, à l'exclusion de la production d'une immobilisation, et que les sommes correspondantes ont été portées à un compte de charges à l'exclusion d'un compte d'immobilisations ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL LE CHATEAU DE CRESSE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté partiellement sa requête ; Sur l'appel présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT : Considérant qu'aux termes de l'article 279 a du code général des impôts en sa rédaction issue de l'article 33 de la loi de finances rectificative du 30 décembre 2003 que la taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne les prestations relatives à la fourniture de logement et de nourriture dans les maisons de retraite ; qu'aux termes du même article en sa rédaction de l'article 16 de la loi du n° 2005-841 du 27 juillet 2005 : La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne : a. Les prestations relatives : à la fourniture de logement et aux trois quarts du prix de pension ou de demi-pension dans les établissements d'hébergement ; ce taux s'applique aux locations meublées dans les mêmes conditions que pour les établissements d'hébergement ; A la fourniture de logement et de nourriture dans les maisons de retraite et les établissements accueillant des personnes handicapées. Ce taux s'applique également aux prestations exclusivement liées, d'une part, à l'état de dépendance des personnes âgées et, d'autre part, aux besoins d'aide des personnes handicapées, hébergées dans ces établissements et qui sont dans l'incapacité d'accomplir les gestes essentiels de la vie quotidienne ; qu'aux termes de l'article L. 42-2 du code l'action sociale et des familles en sa rédaction applicable pendant toute la période en cause : Le contrat est à durée indéterminée ; il précise les conditions et les modalités de sa résiliation. Il comporte en annexe un document contractuel décrivant l'ensemble des prestations qui sont offertes par l'établissement et indiquant le prix de chacune d'elles, fixé conformément au premier alinéa de l'article L. 342-3. Le document est complété en cas de création d'une nouvelle prestation. ; Considérant qu'il n'est pas contesté que l'établissement géré par la SARL LE CHATEAU DE CRESSE applique à ses résidents un tarif dépendance variable selon le degré d'autonomie des intéressés, qui comprend l'ensemble des prestations d'aide et de surveillance apportées aux personnes âgées ayant perdu tout ou partie de leur autonomie pour l'accomplissement des actes ordinaires de la vie courante, y compris la fourniture de couches ; que toutefois le ministre soutient sans être utilement contredit que l'établissement a omis de ventiler parmi les prestations liées à la dépendance, les taux pratiqués pour chaque catégorie de produits vendus selon qu'ils sont destinés à des personnes dépendantes mais encore autonomes lesquels sont assortis d'un taux normal et ou délivrés à des personnes dépendantes par l'intermédiaire d'un tiers bénéficiant du taux réduit ; que, par suite, le service était fondé à appliquer à la fourniture des couches aux résidents le taux normal de 19,6% ; Considérant le ministre est par suite fondé à soutenir c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Poitiers a exclu les couches fournies aux résidents du taux normal d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée et à demander la réintégration des compléments de taxe et pénalités y afférentes d'un montant de 1 623 euros, 1 673 euros, 2 136 euros et 1 683 euros respectivement au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre des années 2003, 2004 et 2005 ainsi qu'au titre de la période du 1er janvier au 30 septembre 2006 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL LE CHATEAU DE CRESSE la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société SARL LE CHATEAU DE CRESSE est rejetée. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Poitiers 17 décembre 2009 est réformé en tant qu'il a déchargé la société SARL LE CHATEAU DE CRESSE les compléments de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 1 623 euros, 1 673 euros, 2 136 euros et 1 683 euros respectivement au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre des années 2003, 2004 et 2005 ainsi qu'au titre de la période du 1er janvier au 30 septembre 2006. '' '' '' '' 7 N° 10BX00500, 10BX0923