Cour Administrative d'Appel de Versailles, 1ère Chambre, 28/12/2012, 10VE03110, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 1ère Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-12-28
Numéro : 10VE03110
Président : M. SOUMET
Rapporteur : M. Bruno  COUDERT
Commissaire du gouvernement : Mme DIOUX-MOEBS
Avocat(s) : VILLENEUVE

Vu la requête, enregistrée le 17 septembre 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. A...B..., demeurant..., par Me Villeneuve, avocat à la Cour ; M. B... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement nos 0701679-0701682 en date du 24 juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 à 2003, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge au titre des périodes du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2001 et du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2003 ainsi que des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de condamner l'Etat, par application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au remboursement des frais irrépétibles qu'il a engagés en première instance ou qu'il sera amené à exposer en appel et dont le montant sera indiqué à l'issue de l'instruction ; Il soutient : - Sur la régularité de la procédure d'imposition : - que les conditions dans lesquelles il avait réalisé des opérations immobilières n'avaient pas un caractère occulte dont la révélation aurait eu lieu au cours de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ; que le service connaissait dès avant l'engagement de cette procédure la nature, le nombre et la consistance des opérations d'achats et de ventes réalisées de même que les prix de sorte que les redressements qui lui ont été notifiés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ainsi que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ont été pris sur la base d'une procédure irrégulière, à défaut pour l'administration d'avoir mis en oeuvre la procédure de vérification de comptabilité et d'avoir fait bénéficier le requérant des garanties que la loi attache à ce type de contrôle ; - que la proposition de rectification qui lui a été adressée le 19 mai 2005 est insuffisamment motivée s'agissant des revenus présumés distribués par la SCI de Sévigné, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; - Sur le bien-fondé des impositions : - que, dans le cas d'acquisitions d'actifs à prix majoré ou de cessions d'actifs à prix minoré, l'application de l'article 111 c) du code général des impôts est subordonnée à l'existence d'une libéralité dont la preuve incombe à l'administration et suppose la réunion de deux conditions tenant à l'existence, d'une part, d'une différence significative entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé et, d'autre part, de l'intention de la société d'accorder une libéralité et du bénéficiaire de l'accepter ; qu'en l'espèce, le Tribunal administratif de Versailles a fondé sa décision sur la seule valeur des biens cédés sans rechercher s'il existait d'autres éléments caractérisant une libéralité et sans avoir analysé les motifs de l'opération de cession entre la SCI de Sévigné et la SCI Calixel exposés par le requérant ; - que le tribunal et l'administration auraient dû prendre en compte la valeur d'acquisition en 2000 pour apprécier si la SCI de Sévigné s'était réellement privée d'une marge sur les biens cédés en 2002 à la SCI Calixel ; qu'ils ne pouvaient se fonder sur la seule différence entre un prix de cession et une valeur vénale en 2002 ; que les ventes en cause ont été réalisées au juste prix et ne traduisent aucune libéralité ; que l'administration a manifestement surévalué tous les biens en utilisant des termes de comparaison non intrinsèquement comparables aux biens cédés à la SCI Calixel ; - que la SCI de Sévigné ne peut être regardée comme s'étant livrée à une activité occulte de marchand de biens et son assujettissement à l'impôt sur les sociétés n'est donc pas justifié ; qu'il en est de même, par voie de conséquence, de l'application des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts ; - qu'il n'est pas établi qu'il aurait exercé à titre personnel une activité occulte de marchand de biens ; qu'ainsi, les rappels opérés au titre de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge à l'occasion des cessions des 27 avril 2001, 25 février 2003 et 20 mai 2003, de même que l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, doivent être abandonnés ; - que les dépenses de la société Pacarb dont la déduction a été rejetée par l'administration étaient directement motivées par les nécessités de l'exploitation ; - Sur les pénalités : que la majoration de 80 % prévue en cas de découverte d'une activité occulte a été appliquée à tort par l'administration ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code civil ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 décembre 2012 : - le rapport de M. Coudert, premier conseiller, - les conclusions de Mme Dioux-Moebs, rapporteur public, - et les observations de Me Villeneuve, pour M. B... ; 1. Considérant que M. B... a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2001, 2002 et 2003 à l'issue duquel des redressements lui ont été notifiés ; que le requérant relève régulièrement appel du jugement du 24 juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre des années et période en litige à raison desdits redressements, ainsi que des pénalités correspondantes ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que, par décision du 29 mars 2011, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur du contrôle fiscal d'Ile-de-France Ouest a accordé à M. B... le dégrèvement total des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des périodes du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2001 et du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2003 ainsi que des pénalités correspondantes ; que les conclusions de la requête de M. B... relatives à ces impositions et pénalités sont devenues sans objet ; Sur le surplus des conclusions de la requête : En ce qui concerne les redressements notifiés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux : S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : " Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité. " ; 4. Considérant que ces dispositions ont pour seul objet de dispenser l'administration de l'obligation d'engager une vérification de comptabilité dans l'hypothèse où la découverte des activités occultes ou la mise en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité interviennent au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable ; que, par suite, si M. B... soutient que les conditions d'application de ces dispositions n'étaient pas remplies dès lors que l'administration détenait les éléments lui permettant de savoir qu'il exerçait une activité de marchand de biens avant même l'engagement de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, cette circonstance n'impliquait cependant pas que l'administration se trouvât dans l'obligation d'engager une vérification de comptabilité de l'activité de marchand de biens en litige ; qu'il suit de là que le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait entaché d'irrégularité la procédure d'imposition de ses bénéfices industriels et commerciaux en ne mettant pas en oeuvre une procédure de vérification de comptabilité et en ne lui faisant pas bénéficier des garanties attachées à une telle procédure ; S'agissant du bien-fondé des impositions : 5. Considérant qu'aux termes du I de l'article 35 du code général des impôts : " Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés. (...) " ; 6. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que M. B... a effectué au cours des années 2001 à 2003, deux opérations d'achat de biens immobiliers et trois opérations de vente ; que l'intéressé avait réalisé en 1999 et 2000, quatre opérations d'achat et trois opérations de vente ; qu'ainsi, le requérant doit être regardé comme ayant procédé de manière habituelle à des opérations d'achat et de revente de biens immobiliers ; 7. Considérant, d'autre part, qu'il résulte également de l'instruction que la revente des biens immobiliers acquis par M. B... est intervenue dans des délais très brefs allant de un jour à sept mois ; que si le requérant soutient que les cessions intervenues en 2001 et 2003 auraient été motivées soit par l'impossibilité d'obtenir un financement à long terme, soit par le risque d'un contentieux, soit enfin par l'importance des travaux à réaliser, ces circonstances, à les supposer établies, ne font toutefois pas obstacle à ce que ces cessions de biens immobiliers soient regardées en l'espèce, comme résultant du dénouement d'opérations spéculatives entrant dans les prévisions des dispositions précitées du I de l'article 35 du code général des impôts ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a, sur le fondement de ces dispositions, inclus les profits dégagés par les opérations litigieuses dans les bases imposables de M. B... à l'impôt sur le revenu au titre des années 2001 et 2003 ; S'agissant de l'application de la majoration de 80 % pour activité occulte : 9. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de l'infraction : " 1. Lorsqu'une personne physique ou morale ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter cet acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 %. (...) 3. La majoration visée au 1 est portée à : (...) 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. " ; 10. Considérant que M. B..., pour contester la majoration de 80 % appliquée par l'administration, se borne à soutenir que, d'une part, il ne s'est pas livré à une activité de marchand de biens et que, d'autre part, il n'a pas bénéficié des garanties prévues en cas de vérification de comptabilité ; que, pour les motifs susénoncés, ces moyens ne peuvent qu'être écartés ; En ce qui concerne les redressements notifiés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers : S'agissant des revenus distribués provenant de la société Pacarb : 11. Considérant qu'en vertu du 3 de l'article 158 du code général des impôts, sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code ; qu'aux termes de l'article 111 de ce code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes (...) " ; que, dès lors qu'en l'espèce, les rectifications litigieuses, notifiées selon la procédure de redressement contradictoire, n'ont pas été acceptées par le contribuable, il appartient à l'administration d'apporter la preuve de l'existence et du montant des distributions ainsi que leur appréhension par l'intéressé ; 12. Considérant qu'en application des dispositions de l'article 39 du code général des impôts, applicable en vertu de l'article 209 du même code pour la détermination de l'impôt sur les sociétés, le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre ; que la déduction de tels frais n'est cependant admise que s'ils ont été exposés dans l'intérêt direct de l'entreprise ; 13. Considérant que si M. B... conteste la réintégration aux résultats de la société Pacarb de frais de téléphonie mobile, il ne résulte cependant pas de l'instruction que des revenus distribués aient été imposés entre les mains du requérant à ce titre ; 14. Considérant que l'administration a partiellement remis en cause le montant des indemnités kilométriques remboursées à M. B... et déduites par la société Pacarb au titre de l'exercice clos en 2001, au motif que les kilométrages parcourus par l'intéressé, négociateur immobilier, n'étaient pas justifiés au-delà d'un kilométrage moyen annuel de 22 785 kilomètres ; que le kilométrage de 55 726 kilomètres allégué par le requérant n'est aucunement justifié ; 15. Considérant que si M. B... soutient que les dépenses afférentes au déplacement Paris-Nice ont été exposées dans l'intérêt de la société Pacarb, l'administration relève que les biens immobiliers détenus par cette société étaient situés à Paris ou en région parisienne, qu'aucun élément ne permet d'établir la réalité des contacts commerciaux qui auraient été pris à l'occasion de ce déplacement ; qu'à cet égard, si le requérant indique que la société a réalisé une vente immobilière à Cannes, il résulte cependant de l'instruction que cette vente a eu lieu en 1998 et ne saurait ainsi justifier de l'intérêt pour la société d'engager des charges au titre des années en litige ; 16. Considérant enfin que l'administration a remis en cause la déduction de factures de restaurant exposées en dehors de la région parisienne, et notamment à Megève, Trouville ou Cannes, ainsi que les factures exposées le dimanche ou celles faisant apparaître des menus enfant ; que M. B... ne conteste pas sérieusement le redressement dont s'agit en se bornant à soutenir que ces factures auraient été rejetées " selon la seule appréciation du vérificateur pour des motifs qui apparaissent assez subjectifs " ; 17. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'administration était fondée à estimer que les dépenses en litige n'avaient pas été exposées dans l'intérêt de la société Pacarb ; que M. B... ne contestant ni que les avantages ainsi consentis présentaient un caractère occulte faute d'avoir été explicitement inscrits en comptabilité, ni avoir appréhendé les sommes en cause, c'est à bon droit que lesdites sommes ont été regardées, sur le fondement des dispositions précitées du c) de l'article 111 du code général des impôts, comme des revenus distribués au profit du requérant et imposées entre ses mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; S'agissant des revenus distribués provenant de la SCI de Sévigné, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête : 18. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 1842 du code civil, dans sa rédaction issue de la loi n° 78-9 du 4 janvier 1978 : " Les sociétés autres que les sociétés en participation visées au chapitre III jouissent de la personnalité morale à compter de leur immatriculation, les rapports entre les associés sont régis par le contrat de société et par les principes généraux du droit applicable aux contrats et obligations. " ; qu'aux termes du 1er alinéa de l'article 1871 du même code : " Les associés peuvent convenir que la société ne sera point immatriculée. La société est dite alors " société en participation ". Elle n'est pas une personne morale et n'est pas soumise à publicité. Elle peut être prouvée par tous moyens. " ; qu'enfin aux termes de l'article 4 de la loi du 4 janvier 1978 : " La présente loi entrera en vigueur le premier jour du sixième mois qui suivra sa publication. / Elle s'appliquera aux sociétés qui se constitueront à compter de son entrée en vigueur. / Elle sera applicable aux sociétés constituées avant son entrée en vigueur deux ans après celle-ci. Elle sera applicable avant cette date aux sociétés jouissant de la personnalité morale dès leur immatriculation et aux sociétés en participation si les associés en décident ainsi. / Par dérogation à l'article 1842 du code civil, les sociétés non immatriculées à la date prévue à l'alinéa précédent conserveront leur personnalité morale. Les dispositions relatives à la publicité ne leur seront pas applicables. Toutefois, leur immatriculation et l'application des dispositions relatives à la publicité pourront être requises par le ministère public ou par tout intéressé dans les conditions prévues à l'article 1839 du code civil. (...) " ; 19. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCI de Sévigné a été constituée par acte sous seing privé en date du 3 juillet 1978, enregistré le même jour à la recette de Redon (Ille-et-Vilaine) ; qu'ainsi, créée postérieurement à la date d'entrée en vigueur de la loi du 4 janvier 1978, la SCI de Sévigné ne pouvait jouir de la personnalité morale qu'à compter de son immatriculation au registre du commerce et des sociétés ; qu'il est constant que, nonobstant les stipulations de l'article 30 des statuts constitutifs de la société, cette dernière n'a fait l'objet d'aucune immatriculation ; qu'il s'ensuit que la SCI de Sévigné doit être regardée comme une " société en participation ", dépourvue de personnalité morale ; 20. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 206 du code général des impôts : " 1. (...) sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes (...), les sociétés coopératives et leurs unions (...). 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt, même lorsqu'elles ne revêtent pas l'une des formes visées au 1, si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35. (...) " ; 21. Considérant que les dispositions précitées du 2 de l'article 206 du code général des impôts ne peuvent fonder l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés que des seules sociétés civiles dotées de la personnalité morale ; qu'ainsi qu'il vient d'être dit, la SCI de Sévigné n'est pas dotée d'une telle personnalité et ne pouvait, dès lors, être assujettie à l'impôt sur les sociétés sur le fondement desdites dispositions et ce alors même qu'elle se livrerait à une activité de marchand de biens visée à l'article 35 du code général des impôts ; qu'il suit de là, et alors que l'administration ne soutient pas que l'assujettissement de la SCI à l'impôt sur les sociétés puisse être justifié sur un autre fondement légal, que M. B... est fondé à soutenir, pour la première fois en appel, que la SCI de Sévigné ne pouvait être assujettie à l'impôt sur les sociétés ; 22. Considérant enfin qu'aux termes de l'article 108 du code général des impôts : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : / 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre ; / 2° Les personnes morales et sociétés en participation qui se sont volontairement placées sous le même régime fiscal en exerçant l'option prévue au 3 de l'article 206. / Elles s'appliquent, même en l'absence de l'option visée ci-dessus, aux revenus distribués aux commanditaires dans les sociétés en commandite simple, et aux associés autres que ceux indéfiniment responsables dans les sociétés en participation. / Les revenus distribués par les personnes morales exonérées de l'impôt prévu au chapitre II susvisé sont également déterminés conformément aux mêmes règles. " ; 23. Considérant qu'ainsi qu'il vient d'être dit au point 21 du présent arrêt, la SCI de Sévigné ne pouvait être assujettie à l'impôt sur les sociétés sur le fondement des dispositions du 2 de l'article 206 du code général des impôts ; qu'il résulte également de l'instruction que, d'une part, les droits sociaux de la SCI de Sévigné étaient détenus par des personnes physiques qui n'étaient donc pas davantage assujetties à l'impôt sur les sociétés et que, d'autre part, la SCI Calixel, bénéficiaire selon l'administration de la libéralité consentie par la SCI de Sévigné à l'occasion de la cession en 2002 de biens immobiliers, est également une société de personnes dont les résultats sont imposés entre les mains de ses associés ; qu'il suit de là que les sommes de 195 611 euros et 2 740 euros ne pouvaient être regardées par l'administration comme constitutives d'un revenu distribué imposable entre les mains de M. B... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts, au titre respectivement des années 2001 et 2002 ; que l'administration ne justifiant l'imposition de ces sommes sur aucun autre fondement légal, le requérant est fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de ces deux années à raison de l'imposition de ces sommes, ainsi que des pénalités correspondantes ; 24. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2001 et 2002 à raison de l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des sommes respectives de 195 611 euros et 2 740 euros, ainsi que des pénalités correspondantes ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 25. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. B... et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. B... tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des périodes du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2001 et du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2003 ainsi que des pénalités correspondantes. Article 2 : Les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales assignées à M. B... au titre des années 2001 et 2002 sont réduites des sommes respectives de 195 611 euros et 2 740 euros. Article 3 : M. B... est déchargé des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales correspondant à cette réduction des bases d'imposition ainsi que des pénalités correspondantes. Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Versailles du 24 juin 2010 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : L'Etat versera à M. B... une somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B... est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 10VE03110