Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, du 27 décembre 2004, 00DA00437, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2004-12-27
Numéro : 00DA00437
Président : M. Gipoulon
Rapporteur : Mme Corinne  Signerin-Icre
Commissaire du gouvernement : M. Paganel
Avocat(s) : SARRAZIN ; SARRAZIN ; SARRAZIN

Vu I, la requête, enregistrée, sous le n° 00DA000437, le 17 avril 2000 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour la SARL SONOGAD, dont le siège est Cour de Dakar à Dieppe (76200), par Me Sarrazin ; la SARL SONOGAD demande à la Cour : 1') d'annuler le jugement n° 97-688 en date du 30 décembre 1999 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa requête tendant à la décharge de compléments de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamées pour la période du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1993 ; 2°) de la décharger du paiement de ces impositions, soit la somme de 96 395 francs ; 3°) de condamner l'Etat à lui rembourser les frais irrépétibles de la présente procédure en application de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Elle soutient : - en premier lieu, que s'agissant de la remise en cause du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 1991, la procédure a été irrégulière ; que, d'une part en effet, la notification de redressement, qui vise l'article 230-1 de l'annexe II du code général des impôts, alors que l'administration aurait du se fonder sur les dispositions des articles 272 alinéa 2 et 283-4 du code précitée, est entachée d'un défaut de motivation ; que la citation de ces textes était utile en l'espèce car nécessaire à la compréhension du redressement et emportant des conséquences sur la charge de la preuve ; que, d'autre part, le caractère exclusivement matériel de la preuve en droit fiscal, dont le principe est posé par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, par la doctrine (réponse ministérielle Longuet, JO Deb. Assemblée nationale, 2 avril 1981, p 1744) et par la jurisprudence, n'a pas été respecté ; qu'en effet, le redressement est uniquement fondé sur les déclarations de M. Henri X, dirigeant de l'exposante, faites à l'occasion d'interrogatoires par le service régional de la police judiciaire de Rouen alors que celles-ci auraient du être corroborées par des constatations du service à l'occasion de l'examen de la comptabilité et propres à l'entreprise ; que l'administration s'est bornée à étudier le procès-verbal transmis par l'autorité judiciaire sans procéder à un examen contradictoire, ledit procès-verbal n'ayant été évoqué que dans la notification de redressement du 14 décembre 1994 ; que dès lors que, par ailleurs, durant ses opérations de vérifications, l'administration n'a procédé pour matérialiser la réalité des déclarations contenues dans le procès verbal à aucun rapprochement avec la comptabilité ou ses pièces justificatives, les règles de la forme de la preuve n'ont pas été respectées ; - en deuxième lieu, que les impositions litigieuses sont mal fondées ; que, d'une part en effet, c'est à tort que l'administration s'est fondée sur l'absence de qualité de mandataire social de l'exposante de M. Jean Paul X, M. Henri X s'étant référé dans ses déclarations à son activité de représentation en sa qualité de dirigeant de la société Mach Conseil ; que la facturation de la société Mach Conseil à l'exposante correspond à la contre valeur du service rendu par M. Jean Paul X en matière d'apport d'affaires à la société SONOGAD ; que c'est également à tort que l'administration a prétendu que l'exposante n'apportait aucun élément de preuve quant à la réalité de ces apports d'affaires, dès lors qu'elle a adressé au service la liste des affaires et le chiffre d'affaires correspondant, et a produit des attestations en ce sens et a, ainsi, établi la contrepartie à la facturation contestée ; que, d'ailleurs, la commission départementale des impôts a considéré que cette contrepartie était établie ; que, d'autre part, les arguments retenus par l'administration sont erronés ; qu'aucune disposition ne fait obligation à un apporteur d'affaires de procéder à l'établissement d'une convention ou d'un dossier commercial ; que, d'ailleurs, ce grief n'a pas été retenu s'agissant de la prestation effectuée par M. Y, salarié de la société Mach Conseil ; que le grief tenant à l'absence de rémunération en 1992 ne tient pas davantage, la société exposante n'ayant plus besoin de l'assistance de la société Mach Conseil ; qu'enfin, la faiblesse du taux de rémunération au regard de la marge moyenne indiquée par M. X s'explique par le fait que la liste des marchés qui a été donnée n'est pas exhaustive ; que le taux de rémunération versée par l'exposante ne s'écarte en rien des pratiques habituelles en la matière ; - en troisième lieu, que le tribunal administratif a méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve ; qu'en effet, l'exposante a justifié de la déductibilité de la charge litigieuse dès lors que celle-ci a été correctement comptabilisée dans ses comptes et qu'elle a produit une facture de la société Mach Conseil ; que l'administration ne peut exiger qu'elle démontre en outre que cette charge a bien été engagée dans son intérêt, sauf à renverser la charge de la preuve ; que, comme l'a mentionné l'administration dans son mémoire en défense devant les premiers juges, le redressement est fondé sur les articles 272-2 et 283-4 du code général des impôts ; que la société Mach Conseil étant régulièrement inscrite au registre du commerce et assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration devait apporter la preuve que la facture ne correspondait à aucune prestation réelle, ce qu'elle ne fait pas en l'espèce, en se bornant à faire état, d'une part, que M. X n'était plus gérant de l'exposante, d'autre part, de ce qu'aucun détail des facturations de Mach Conseil n'a été fourni, et alors au surplus que l'exposante a fourni des pièces justificatives de ces prestations, enfin, de qu'il n'existe aucune convention entre les deux sociétés, seule la réalité des prestations important ; - en quatrième lieu, que les pénalités pour mauvaise foi ne sont pas fondées ; que l'administration, qui n'a pas établi l'absence de réalité des prestations, ne rapporte pas la preuve de la mauvaise foi ; - enfin, que le redressement lié à la taxe sur la valeur ajoutée déduite par anticipation n'est pas fondé ; que si au dernier jour de l'exercice 1993, il y a eu anticipation du droit à déduction, à la date de notification du redressement, soit le 14 décembre 1994, cette somme était compensée dès le mois suivant la clôture, par l'ouverture d'un droit à déduction d'un même montant et qu'ainsi à la date de cette notification, la somme rappelée n'était pas due ; que dès lors, il ne s'agit que d'une question de décalage dans le temps du paiement de l'impôt, décalage qui ne peut être sanctionné par un rappel d'assiette ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 18 mai 2001, présenté pour l'Etat, par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, représenté par le directeur départemental des impôts de Lille ; le ministre conclut au rejet de la requête ; il soutient : - en premier lieu, que s'agissant de la remise en cause du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 1991, la procédure a été régulière ; que, d'une part en effet, et concernant la nature de la preuve, les redressements contestés ont été notifiés selon la procédure contradictoire visée aux articles L. 55 et L. 57 du livre des procédures fiscales ; que les renseignements obtenus à l'issue du droit de communication, exercé auprès de l'autorité judiciaire, ont également été utilisés sur l'ensemble de la période vérifiée ; que la requérante ne remet pas en cause l'exercice de ce droit qui a fait l'objet dans la notification de redressement d'une information complète ; que s'agissant de la nécessité de corroborer les informations ainsi obtenues par des constatations propres à l'entreprise, cette exigence a été satisfaite s'agissant de l'exercice clos en 1991 par les constatations effectuées sur place par le vérificateur, qui s'est fait communiquer trois factures émises par la société Mach Conseil, a interrogé la société vérifiée sur la comptabilisation de ces charges, laquelle n'a communiqué aucun détail sur les prestations ainsi rémunérées et n'a produit aucun contrat de nature à justifier des relations avec la société Mach Conseil ; que le vérificateur a également constaté que M. Jean Paul X n'était plus gérant de la requérante depuis le 1er janvier 1990 et ne pouvait être rémunéré à ce titre ; qu'en tout état de cause, les énonciations des procès verbaux n'avaient pas à être corroborées dès lors que la requérante n'a jamais soutenu ne pas avoir rémunéré M. Jean Paul X ; que s'agissant d'autre part de la motivation du redressement, aucune disposition législative ou réglementaire n'oblige l'administration à porter dans la notification de redressement l'indication des textes dont elle entend faire application ; que les circonstances de fait qui ont conduit à la reprise de la taxe sur la valeur ajoutée antérieurement déduite étaient clairement établies dans la notification de redressement ; que la mise en oeuvre de l'article 230 de l'annexe II pour rejeter la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur des prestations, dont la réalité n'était pas établie, est admise ; que dans l'hypothèse où la Cour considérerait que les articles 272 alinéa 2 et 283-4 du code général des impôts sont plus appropriés aux faits de l'espèce, l'administration entend à titre subsidiaire se prévaloir d'une substitution de base légale ; - en deuxième lieu, que les impositions contestées sont bien fondées ; que, d'une part s'agissant des prestations facturées par la société Mach Conseil, il résulte de la combinaison des articles 283-2 et 272 alinéa 2 du code général des impôts que lorsque la facture ne correspond pas à l'exécution d'une prestation de service, la taxe sur la valeur ajoutée facturée ne peut faire l'objet d'une déduction par celui qui a reçu la facture ; que la charge de la preuve de l'activité d'apporteur d'affaires de M. Jean Paul X repose exclusivement sur la requérante ; qu'elle n'établit pas l'existence d'un contrat qui la lierait à la SA Mach Conseil ; que l'estimation de l'activité produite ne repose sur aucun rapport d'activité, devis ou compte rendu permettant de corroborer les chiffres cités, et les attestations émanant de tiers à la société ont été rédigées postérieurement aux opérations de contrôle et alors que M. X est également directeur général de la société Léon Z et que l'attestation de l'expert maritime concerne l'année 1992 ; que l'administration n'a à prouver le caractère fictif ou réel de l'auteur d'une facture que s'il est avéré ou vraisemblable que le service ait été effectivement rendu ; qu'en outre, dans l'hypothèse où le juge pénal a constaté que des factures étaient délivrées par une tierce société sans correspondre à aucun travail, il incombe à la société qui a reçu les factures et les a déduites de son bénéfice de démontrer la réalité des prestations correspondantes ; que M. Jean Paul X, qui a fait l'objet de poursuites correctionnelles pour abus de biens sociaux et faux en écriture de commerce, a été condamné par la Cour d'appel de Rouen 10 février 1997 pour fausse facture et que le recours de l'intéressé a été rejeté par la Cour de Cassation le 7 octobre 1998 ; qu'ainsi la charge de la preuve pesait bien sur la requérante qui n'y a pas satisfait en l'espèce ; que dès lors le débat sur le taux de rémunération est sans incidence ; que le dossier de M. Y ne justifiait pas une solution identique ; que les pénalités de mauvaise foi sont justifiées compte tenu des liens unissant la requérante à M. Jean Paul X, qui a transféré en décembre 1989 la gérance de cette société à son frère, tout en conservant la qualité d'associé jusqu'en mai 1993 ; que dès lors la société ne pouvait ignorer le caractère fictif des interventions de l'intéressé ; que l'élément intentionnel est corroboré par les motifs de l'arrêt de la cour d'appel de Rouen ; - qu'enfin, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déduite par anticipation, le vérificateur a constaté que, alors même que les fournisseurs n'avaient pas opté pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée sur les débits, la société requérante déduisait systématiquement la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux prestations le mois suivant celui de la facturation, sachant que la règle du décalage d'un mois s'est appliquée jusqu'en juin 1993 ; que la TVA ainsi déduite par anticipation étant régularisée au fur et à mesure au cours de la période vérifiée, les droits mis en recouvrement ne concernent que le décalage constaté à la fin du dernier exercice contrôlé ; que la requérante ne peut contester le bien fondé de ce redressement au motif qu'une régularisation serait intervenue au jour de la notification de redressement sans en préciser toutefois la date exacte ; qu'un avis de vérification adressé le 30 septembre 1994 ne pouvait viser des déclarations dont le délai de dépôt n'était pas expiré ; qu'en tout état de cause, l'administration peut à bon droit reprendre la taxe sur la valeur ajoutée déduite par anticipation dès lors qu'il n'est pas contesté que les prestations de service en cause demeuraient impayées à la clôture de la période vérifiée ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu II, la requête, enregistrée, sous le n°00DA000438, le 17 avril 2000, présentée pour la SARL SONOGAD, dont le siège est Cour de Dakar à Dieppe (76200), par Me Sarrazin ; la SARL SONOGAD demande à la Cour : 1') d'annuler le jugement n° 97-689 en date du 30 décembre 1999 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa requête tendant à la décharge de compléments d'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1990 et 1991 ; 2°) de la décharger du paiement de ces impositions, soit la somme de 184 902 francs ; 3°) de condamner l'Etat à lui rembourser les frais irrépétibles de la présente procédure en application de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Elle soutient : - en premier lieu, que la procédure a été irrégulière ; que, d'en effet, le caractère exclusivement matériel de la preuve en droit fiscal, dont le principe est posé par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, par la doctrine (réponse ministérielle Longuet, JO Deb. Assemblée nationale, 2 avril 1981, p 1744) et par la jurisprudence, n'a pas été respecté dès lors que le redressement est uniquement fondé sur les déclarations de M. Henri X, dirigeant de l'exposante, faites à l'occasion d'interrogatoires par le service régional de la police judiciaire de Rouen alors que celles-ci auraient du être corroborées par des constatations du service à l'occasion de l'examen de la comptabilité et propres à l'entreprise ; qu'en l'espèce, l'administration s'est bornée à étudier le procès-verbal transmis par l'autorité judiciaire sans procéder à un examen contradictoire, ledit procès-verbal n'ayant été évoqué que dans les notifications de redressement des 14 et 16 décembre 1994 ; que l'année 1990 n'a même pas fait l'objet d'une vérification de comptabilité, le service s'étant limité à un contrôle sur pièce et alors que l'administration ne peut se prévaloir de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales qui ne prévoit aucunement la mise en oeuvre d'une procédure de redressement à partir de seules énonciations de procès-verbaux d'audition ; que s'agissant de l'année 1991, contrôlée sur place, la motivation de l'administration repose sur le constat de l'absence de relations commerciales entre la société Mach Conseil et l'exposante, de l'absence de convention et de détail des facturations, alors qu'il s'agit là encore de renseignements obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication auprès de l'autorité judiciaire et non lors des investigations dans la comptabilité de l'exposante ; que le service n'a relevé dans la comptabilité aucun élément propre de nature à vérifier les allégations contenues dans le procès verbal ; - en deuxième lieu, que les impositions litigieuses sont mal fondées ; que, d'une part en effet, c'est à tort que l'administration s'est fondée sur l'absence de qualité de mandataire social de l'exposante de M. Jean Paul X, M. Henri X s'étant référé dans ses déclarations à son activité de représentation en sa qualité de dirigeant de la société Mach Conseil ; que la facturation de la société Mach Conseil à l'exposante correspond à la contre valeur du service rendu par M. Jean Paul X en sa qualité de dirigeant de la société Mach Conseil, en matière d apport d'affaires à la société SONOGAD ; que c'est également à tort que l'administration a prétendu que l'exposante n'apportait aucun élément de preuve quant à la réalité de ces apports d'affaires, dès lors qu'elle a adressé au service la liste des affaires et le chiffre d'affaires correspondant, réalisé par l'exposante du fait des interventions de M. Jean Paul X, et a produit des attestations en ce sens ; qu'ainsi, l'exposante a établi la contrepartie à la facturation contestée ; que, d'ailleurs, la commission départementale des impôts a considéré que cette contrepartie était établie ; que, d'autre part, les arguments retenus par l'administration sont erronés ; qu'ainsi, s'agissant de l'absence de convention ou de dossier commercial, aucune disposition ne fait obligation à un apporteur d'affaires de procéder à l'établissement matériel de documents de cette nature ; que, d'ailleurs, ce grief n'a pas été retenu s'agissant de la prestation effectuée par M. Y, salarié de la société Mach Conseil ; que le grief tenant à l'absence de rémunération en 1992 ne tient pas davantage, la société exposante n'ayant plus besoin de l'assistance de la société Mach Conseil ; qu'enfin, la faiblesse du taux de rémunération au regard de la marge moyenne indiquée par M. X s'explique par le fait que la liste des marchés qui a été donnée n'est pas exhaustive ; que le taux de rémunération versée par l'exposante ne s'écarte en rien des pratiques habituelles en la matière ; - en troisième lieu, que le tribunal administratif a méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve ; qu'en effet, l'exposante a justifié de la déductibilité de la charge litigieuse dès lors, d'une part, que celle-ci a été correctement comptabilisée dans ses comptes, d'autre part, qu'elle a produit une facture émanant de la société Mach Conseil ; que l'administration ne peut exiger qu'elle démontre en outre que cette charge a bien été engagée dans son intérêt, sauf à renverser la charge de la preuve ; qu'ainsi dès lors que l'exposante a justifié de la déductibilité de la charge dont il s'agit par des factures, il appartient à l'administration qui prétend que cette charge n'est pas déductible, de démontrer qu'elle ne correspond à aucune prestation réelle, ce qu'elle ne fait pas ; que d'ailleurs, la commission départementale des impôts a estimé que la réalité de l'intervention de M. X était démontrée ; - en quatrième lieu, que les pénalités pour mauvaise foi ne sont pas fondées ; que l'administration, qui n'a pas établi l'absence de réalité des prestations, ne rapporte pas la preuve de la mauvaise foi ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 18 mai 2001, présenté pour l'Etat, par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, représenté par le directeur départemental des impôts de Lille ; le ministre conclut au rejet de la requête ; il soutient : - en premier lieu, que la procédure a été régulière ; que d'une part en effet, la société requérante ne remet pas en cause l'exercice du droit de communication qui a fait l'objet, dans chacune des notifications de redressements, d'une information complète ; que d'autre part, s'agissant de l'utilisation des renseignements obtenus, et de l'exercice 1991, les renseignements recueillis dans le cadre d'un droit de communication ont été corroborés par les constatations internes effectuées sur place par le vérificateur qui s'est fait présenter les trois factures émises par la société Mach Conseil, a interrogé sur la comptabilisation des ces charges la société SONOGAD qui n'a pu communiquer aucun détail ; qu'aucun contrat de nature à justifier ces rémunérations n'a pu être produit, le vérificateur ayant également constaté que M. Jean Paul X n'était plus gérant de la société requérante et ne pouvait être rémunéré à ce titre ; que l'ensemble de ces éléments ont été repris dans la notification de redressement ; que s'agissant de l'exercice 1990, les circonstances relatives aux rémunérations de la société Mach Conseil ayant été révélées au cours de l'enquête judiciaire, l'administration était en droit d'étendre le contrôle de la société requérante à l'exercice 1990, normalement atteint par la prescription en application de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales, contrôle qui s'est concrétisé par un contrôle sur pièces, la mise en oeuvre d'une procédure de vérification de comptabilité n'étant pas obligatoire, ni, par suite, la nécessité de corroborer les éléments obtenus dans le cadre du droit de communication par des éléments extraits de la comptabilité ; qu'en tout état de cause, la requérante n'a jamais contesté avoir rémunéré M. Jean Paul X mais conteste que l'administration lui refuse le droit de comptabiliser cette charge ; - en deuxième lieu, que les impositions contestées sont bien fondées ; qu'en matière de détermination du bénéfice, il appartient dans tous les cas au contribuable de justifier tant du montant de ses charges que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est à dire du principe même de leur déductibilité ; qu'ainsi la charge de la preuve de l'activité d'apporteur d'affaires de M. Jean Paul X repose exclusivement sur la société requérante ; qu'elle n'établit pas l'existence d'un contrat qui la lierait à la SA Mach Conseil ; que si elle a essayé de pallier cette absence de justification en produisant une évaluation du chiffre d'affaire apporté par M. X et des attestations de la société Léon Z et d'une expert maritime, l'estimation de l'activité ne repose sur aucun rapport d'activité, devis ou compte rendu permettant de corroborer les chiffres cités, et les attestations émanant de tiers à la société, ont été rédigées postérieurement aux opérations de contrôle et alors que M. X est également directeur général de la société Léon Z et que l'attestation de l'expert maritime concerne l'année 1992 qui n'a fait l'objet d'aucune rémunération de la part de la requérante ; que l'administration n'a à prouver le caractère fictif ou réel de l'auteur d'une facture que s'il est avéré ou vraisemblable que le service ait été effectivement rendu ; qu'en outre, dans l'hypothèse où le juge pénal a constaté que des factures étaient délivrées par une tierce société sans correspondre à aucun travail, il incombe à la société qui a reçu les factures et les a déduites de son bénéfice de démontrer la réalité des prestations correspondantes ; que M. Jean Paul X, qui a fait l'objet de poursuites correctionnelles pour abus de biens sociaux et faux en écriture de commerce, a été condamné par la Cour d'appel de Rouen 10 février 1997 pour fausse facture et que le recours de l'intéressé a été rejeté par la Cour de Cassation le 7 octobre 1998 ; qu'ainsi la charge de la preuve pesait bien sur la requérante qui n'y a pas satisfait en l'espèce ; que, dès lors, le débat sur le taux de rémunération est sans incidence ; que le dossier de M. Y ne justifiait pas une solution identique ; - enfin, que les pénalités de mauvaise foi, sont justifiées compte tenu des liens unissant la société requérante à M. Jean Paul X, qui a transféré en décembre 1989 la gérance de cette société à son frère, tout en conservant la qualité d'associé jusqu'en mai 1993 ; que, dès lors, la société ne pouvait ignorer le caractère fictif des interventions de l'intéressé ; que l'élément intentionnel est corroboré par les motifs de l'arrêt de la cour d'appel de Rouen ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 décembre 2004 à laquelle siégeaient M. Gipoulon, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et Mme Eliot, conseiller : - le rapport de Mme Signerin-Icre, président-assesseur ; - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement ; Considérant que les requêtes susvisées n°00DA000437 et n°00DA000438 présentées pour la SARL SONOGAD présentent à juger les mêmes questions ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : La notification de redressement prévue à l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressement doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien fondé de ces motifs ; Considérant que la notification de redressement du 14 décembre 1994 adressée à la société requérante, qui fait notamment état de ce que les charges litigieuses n'ayant pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise, la taxe sur la valeur ajoutée les ayant grevé n'est pas déductible, satisfait aux dispositions précitées du livre des procédures fiscales ; que le moyen tiré de ce que l'administration a visé l'article 230 de l'annexe II du code général des impôts, qui prive de toute portée celui tiré du défaut de mention des textes dont le redressement fait application, alors que, selon la requérante, elle aurait du se fonder sur les dispositions combinées du 2 de l'article 272 et du 4 de l'article 283 articles, touche au bien fondé des motifs de la notification de redressement, et est, par suite, sans incidence sur la régularité de cette notification ; Considérant, en deuxième lieu, que le moyen tiré de ce que l'administration aurait, en se fondant uniquement sur les déclarations de M. Henri X, gérant de la société requérante, devant les services de police telles qu'elles résultent du procès-verbal d'audition de l'intéressé en date du 5 mai 1993, méconnu le caractère exclusivement matériel de la preuve en droit fiscal est relatif au bien fondé des impositions litigieuses et ne met pas en cause la régularité de la procédure d'imposition ; que, par suite, la société requérante ne peut utilement se prévaloir de ce que l'administration n'aurait pas corroboré les déclarations précitées de M. X par des constatations propres à l'entreprise pour soutenir que ladite procédure a été irrégulière ; Considérant, enfin, que si, au cours d'une vérification de comptabilité, il doit être offert au contribuable d'avoir, avec l'agent vérificateur, un débat oral et contradictoire relatif aux constatations auxquelles donne lieu ce contrôle, il est, en revanche, sans incidence sur la régularité de la vérification que le vérificateur s'abstienne de faire part au contribuable à cette occasion, en vue de lui permettre d'en discuter, des éléments d'information que, par ailleurs, le cas échéant, il a pu recueillir auprès de tiers, en vertu du droit de communication de l'administration ; qu'il suit de là que la circonstance que les informations résultant des déclarations de M. Henri X telles qu'elles sont retranscrites au procès-verbal d'audition précité, n'aient pas fait l'objet d'un débat contradictoire entre la requérante et l'administration lors de la vérification de comptabilité mais aient été seulement mentionnées dans les notifications des redressements est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; Sur le bien fondé des impositions : En ce qui concerne les redressements en matière d'impôt sur les sociétés : Considérant, en, premier lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant qu'il résulte des principes sus rappelés que, dans le cas où une entreprise justifie, comme en l'espèce, d'une charge comptabilisée par une facture émanant d'un fournisseur, il incombe à l'administration, si elle entend refuser la déduction de cette charge, d'établir que la marchandise ou la prestation de services facturée n'a pas été réellement livrée ou exécutée ; que, pour rejeter les conclusions de la société requérante, le tribunal administratif de Rouen a d'abord relevé que l'administration fiscale se prévalait des énonciations du procès-verbal d'audition précité de M. X selon lesquelles la réalité des interventions commerciales de M. Jean-Paul X, gérant de la société Mach Conseil, facturées par cette société n'était justifiée par aucune convention passée entre les deux sociétés, non plus que par aucun élément matériel, puis s'est fondé sur la circonstance que la société SONOGAD ne produisait aucun justificatif établissant que lesdites factures correspondaient à des prestations effectivement fournies ; qu'il suit de là qu'en statuant comme il l'a fait, le tribunal n'a pas commis d'erreur de droit dans l'attribution de la charge de la preuve ; Considérant, en second lieu, que pour établir que la prestation de services facturée par la société Mach Conseil à la société SONOGAD est dépourvue de contrepartie et que la dépense correspondante n'a pas été engagée dans l'intérêt de cette société, l'administration fait valoir, s'agissant de l'exercice 1990, les énonciations sus rappelées du procès verbal d'audition de son gérant, et en outre, s'agissant de l'exercice 1991, la circonstance qu'il n'a pu être trouvé lors de la vérification de comptabilité, aucun élément matériel établissant la réalité des prestations de service prétendument rendues par M. Jean-Paul X en sa qualité de dirigeant de la société Mach Conseil ; que, compte tenu des indices ainsi apportés par l'administration, et alors que s'agissant de l'exercice 1990, les énonciations du procès-verbal d'audition étaient suffisantes pour remettre en cause la justification de la charge litigieuse par la seule production de factures, il appartient à la société SONOGAD de justifier que les factures établies à son nom par la société Mach Conseil correspondaient cependant à des prestations réellement exécutées ; qu'en se bornant, d'une part, à faire valoir que l'absence de tout contrat ne peut lui être opposée et, d'autre part, à se prévaloir d'une liste d'affaires à la réalisation desquelles M. Jean-Paul X aurait participé sans établir la réalité de cette intervention, et de deux attestations, dont l'une, ainsi que l'ont jugé à bon droit les premiers juges ne revêt pas, compte tenu de la qualité de son auteur, un caractère probant suffisant, et dont l'autre est relative à des faits postérieurs aux années d'imposition en litige, la société SONOGAD ne justifie pas qu'il en ait été ainsi ; que, par suite, elle n'est pas fondée à demander à être déchargée du paiement des impositions litigieuses ; En ce qui concerne les redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée : S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déduite par anticipation : Considérant qu'aux termes de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts alors en vigueur : Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable ; et qu'aux termes de l'article 269 du même code : ... 2. La taxe est exigible : ... c. Pour les prestations de services y compris les travaux immobiliers, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur autorisation du directeur des services fiscaux, d'après les débits... ; Considérant que la société requérante qui ne conteste pas avoir déduit la taxe sur la valeur ajoutée facturée par ses fournisseurs ayant la qualité de prestataires de services avant la naissance de son droit à déduction, fait valoir que, dès lors que les factures dont s'agit ont été acquittées par elle avant la notification de redressements, d'une part, il n'y a eu qu'un décalage dans le temps du paiement de l'impôt qui ne peut être sanctionné par un rappel d'assiette, d'autre part, qu'à la date de cette notification, la somme rappelée n'était pas due ; Considérant que, contrairement à ce que soutient la requérante, l'exercice anticipé du droit à déduction a eu pour conséquence non pas un décalage dans le temps du paiement de l'impôt mais une modification de l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée, la déclaration CA 3 du mois de décembre 1993 faisant en effet apparaître, du fait de cette anticipation, une base d'imposition insuffisante ; qu'il appartenait donc au service d'assiette et de contrôle de l'impôt de procéder au redressement correspondant à cette insuffisance ; que la circonstance que les factures dont s'agit ont été acquittées par la société avant la notification de redressements du 14 décembre 1994 n'est pas de nature à avoir une influence sur le bien-fondé des redressements effectués pour la période vérifiée ; qu'ainsi, c'est par une exacte application des dispositions ci-dessus rappelées que l'administration a réintégré le montant de la taxe sur la valeur ajoutée déduite par anticipation, tel qu'il s'établissait au 31 décembre 1993, fin de la période vérifiée ; S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée relative aux factures émanant de la société Mach Conseil : Considérant, en premier lieu, que la notification de redressement est fondée sur les dispositions de l'article 230 de l'annexe II au code général des impôts ; que l'administration peut demander que soient substituées à ce fondement les dispositions combinées des articles 272-2 et 283-4 du même code, dès lors que la société requérante n'a été privée d'aucune garantie de procédure afférente à cette nouvelle base légale ; qu'en vertu de ces dispositions, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucune marchandise ou prestation de services ou qui n'était pas le fournisseur réel de la marchandise ou de la prestation effectivement livrée ou exécutée ; que, dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et se présentait à ses clients comme assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, sans qu'il soit manifeste qu'il n'aurait pas rempli les obligations l'autorisant à faire figurer cette taxe sur ses factures, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; Considérant, en deuxième lieu, que, pour rejeter les conclusions de la société requérante, le tribunal administratif de Rouen, a relevé que l'administration fiscale se prévalait des énonciations du procès-verbal d'audition précité de M. X selon lesquelles la réalité des interventions commerciales de M. Jean-Paul X, gérant de la société Mach Conseil, facturées par cette société n'était justifiée par aucune convention passée entre les deux sociétés, non plus que par aucun élément matériel, puis s'est fondé sur la circonstance que la société SONOGAD ne produisait aucun justificatif établissant que lesdites factures correspondaient à des prestations effectivement fournies ; qu'il suit de là qu'en statuant comme il l'a fait, le tribunal n'a pas commis d'erreur de droit dans l'attribution de la charge de la preuve ; Considérant, enfin, que pour établir que la prestation de services facturée par la société Mach Conseil à la société SONOGAD est dépourvue de contrepartie, l'administration fait valoir les énonciations sus rappelées du procès verbal d'audition de son gérant, et la circonstance qu'il n'a pu être trouvé lors de la vérification de comptabilité, aucun élément matériel établissant la réalité des prestations de service prétendument rendues par M. Jean-Paul X en sa qualité de dirigeant de la société Mach Conseil ; que, compte tenu des indices ainsi apportés par l'administration, il appartient à la société SONOGAD de justifier que les factures établies à son nom par la société Mach Conseil correspondaient cependant à des prestations réellement exécutées ; qu'en se bornant à faire valoir que l'absence de tout contrat ne peut lui être opposée et à se prévaloir d'une liste d'affaires à la réalisation desquelles M. Jean-Paul X aurait participé sans établir la réalité de cette intervention, et de deux attestations, dont l'une, ainsi que l'ont jugé à bon droit les premiers juges ne revêt pas, compte tenu de la qualité de son auteur, un caractère probant suffisant, et dont l'autre est relative à des faits postérieurs aux années d'imposition litigieuse, la société SONOGAD ne justifie pas qu'il en ait été ainsi ; que, par suite, elle n'est pas fondée à demander à être déchargée du paiement des impositions litigieuses ; Sur les pénalités pour mauvaise foi : Considérant que l'utilisation délibérée au cours de deux exercices successifs par la société requérante de factures fictives établit l'absence de bonne foi de ladite société ; que, par suite, celle-ci n'est pas fondée à soutenir que l'administration n'aurait pas rapporté la preuve de sa mauvaise foi ; que les conclusions tendant à la décharge des pénalités doivent, dès lors, être rejetées ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à payer à la SARL SONOGAD une somme au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Les requêtes de la SARL SONOGAD sont rejetées. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL SONOGAD et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. Délibéré après l'audience du 7 décembre 2004, où siégeaient : - M. Gipoulon, président de chambre, - Mme Signerin-Icre, président-assesseur, - Mme Eliot, conseiller, Lu en audience publique, le 27 décembre 2004. Le rapporteur, Signé : C. SIGNERIN-ICRE Le président de chambre, Signé : J.F. GIPOULON Le greffier, Signé : G. VANDENBERGHE La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition conforme Le Greffier G. VANDENBERGHE 2 Nos00DA000437, 00DA000438