Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 22/01/2008, 06VE01949, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-01-22
Numéro : 06VE01949
Président : Mme COROUGE
Rapporteur : M. Johan  MORRI
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : C/M/S/ BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu le recours, enregistré au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles le 29 août 2006, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; Le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 041376-2 en date du 8 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a accordé à la S.A.S Unaxis France la décharge des rappels de la taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des exercices clos en 1999 et 2001, pour un montant total de 815 626 euros ; 2°) de remettre à la charge de la S.A.S Unaxis France les réductions de contributions accordées en première instance ; Il soutient que le jugement attaqué est entaché d'erreur de droit ; qu'en premier lieu, le tribunal, en indiquant que la doctrine telle qu'exprimée par la documentation administrative n'est pas opposable aux particuliers faute de publication adéquate, a méconnu la portée de cette doctrine ; qu'en effet, seul les contribuables, et non l'administration peuvent se prévaloir de la documentation administrative de base sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que, par ailleurs, la publication au bulletin officiel des impôts et au journal officiel sont équivalentes, et que l'administration peut rapporter par la voie de la documentation de base une doctrine publiée sous un autre support ; que les développements du jugement sur ce point sont donc inopérants ; qu'en second lieu, sur le bien-fondé des impositions, c'est à tort que le tribunal a estimé que lorsque l'émetteur de la facture a, en temps utile, éliminé complètement le risque de perte de recettes fiscales, le principe de neutralité des recettes fiscales exige que la taxe indûment facturée puisse être régularisée, sans que cette régularisation soit subordonnée à la bonne foi de l'émetteur de la facture ; qu'en application de l'article 283-1 du code général des impôts, toute personne qui mentionne une taxe sur la valeur ajoutée sur une facture en est redevable du seul fait de sa facturation, mais que, toutefois, lorsque la facturation se rapporte à des opérations non passibles de la taxe sur la valeur ajoutée, il est admis, en cas de bonne foi des parties, l'imputation ou la restitution dans les conditions prévues à l'article 272-1 du code général des impôts, par l'émission d'une facture rectificative ; que, toutefois, pour éviter les difficultés d'application lorsque le client est un assujetti étranger susceptible d'obtenir le remboursement de la taxe sur le fondement des articles 242 OM et OT de l'annexe II du code, l'envoi de facture rectificatives à des assujettis étrangers n'est pas autorisé ; que, certes, si la Cour de justice des Communautés européennes a précisé, dans un arrêt du 19 septembre 2003, que lorsque l'émetteur de la facture a, en temps utile, éliminé complètement le risque de perte de recette fiscale, le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée exige que la taxe indûment facturée puisse être régularisée, sans qu'une telle régularisation puisse être subordonnée à la bonne foi de l'émetteur ; mais qu'il appartient aux Etats membres de définir la procédure selon laquelle la taxe sur la valeur ajoutée indûment facturée peut être régularisée, pourvu que cette régularisation ne dépende pas du pouvoir d'appréciation discrétionnaire de l'administration fiscale ; qu'ainsi, le dispositif français n'est pas contraire à l'article 21 de la 6ème directive ; qu'en l'espèce, la société avait persisté à facturer des prestations à l'export avec mention illégale de la taxe sur la valeur ajoutée, malgré les recommandations de l'administration ; que c'est à tort que la société s'est cru fondée à émettre des avoirs pour ces montants de taxe sur la valeur ajoutée, et que le tribunal ne pouvait ordonner la décharge de ces impositions ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la directive n° 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 janvier 2008 : - le rapport de M. Morri, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Considérant que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE fait régulièrement appel du jugement du 8 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a accordé à la société Unaxis France SAS la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des exercices clos en 1999 et 2001 pour un montant de 815 626 euros ; Considérant qu'au cours de la période allant du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1998, la société Unaxis France SAS a facturé des prestations de recherche et de développement assorties de la taxe sur la valeur ajoutée à la société « Balzers AG » établie au Liechtenstein, alors que ces opérations n'étaient pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; que pour corriger cette situation, la société Unaxis France SAS a émis deux avoirs, en date des 31 décembre 1998 et 28 juin 1999, à hauteur de montants de 463 635 euros et 448 951 euros, afin de neutraliser la taxe initialement facturée ; que l'administration a refusé le remboursement du crédit de taxe dont se prévalait la société, en se fondant sur le 3. de l'article 483 du code du général des impôts, dans l'interprétation qu'en donne l'instruction n ° 3 E-2226 en date du 2 novembre 1996 ; Sur les principes applicables à l'émission de factures rectificatives : Considérant que le 3 de l'article 283 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur au 2 novembre 1996, dispose que : Toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture ou tout autre document en tenant lieu est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation ; que le 1 de l'article 242-0 M de l'annexe II au code général des impôts, dispose que : Les assujettis établis à l'étranger peuvent obtenir le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée qui leur a été régulièrement facturée ; Considérant que l'instruction ministérielle n° 3 E-1-83 du 7 février 1983, reprise à la documentation administrative de base 3 E-2226 à jour au 2 novembre 1996 prévoit que lorsque le client est un assujetti étranger non établi en France qui peut obtenir le remboursement de la taxe [sur la valeur ajoutée] en application des articles 242-0 M à 242-0 T de l'annexe II au code [général des impôts] ( ), l'envoi d'une facture rectificative ( ) n'est pas autorisé. En outre, les notes d'avoir éventuellement adressées à ces mêmes assujettis doivent préciser que les rabais, ristournes ou remises sont nets de taxe. Dans ces conditions, la personne qui a facturé la taxe à tort ou accordé une remise ne peut imputer ou demander la restitution de cette taxe ou de celle correspondant à la remise. En contrepartie, il est admis que la taxe dont s'agit soit remboursée à l'assujetti étranger ( ) selon les modalités prévues aux articles 242-0 M à 242-0 T de l'annexe II au code général des impôts. Pour la même raison, le remboursement qui lui aurait déjà été éventuellement accordé dans ces conditions n'est pas remis en cause ; qu'en édictant ces dispositions, le ministre s'est borné à donner l'interprétation qu'appelaient les dispositions du 3 de l'article 283 du code général des impôts précité, dans le cas particulier où le client destinataire de factures incluant à tort un montant de taxe sur la valeur ajoutée est un assujetti étranger non établi en France qui peut obtenir le remboursement des crédits de taxe sur la valeur ajoutée correspondants ; que les conditions dans lesquelles a été publiée l'instruction ministérielle n° 3 E-1-83 du 7 février 1983 reprise à la documentation administrative de base 3 E-2226 sont sans incidence sur l'application de ces principes, qui découlent de la loi elle-même, et non des instructions en cause, qui ne font que l'interpréter ; Considérant que l'article 21 de la directive du Conseil du 17 mai 1977 susvisée (ci-après la 6ème directive) prévoit que : La taxe sur la valeur ajoutée est due ( ) en régime intérieur ( ) par toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture ou tout document en tenant lieu ; qu'il résulte de ces dispositions, qui ne prévoient aucune possibilité de régularisation, interprétées au regard du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, qu'il appartient en principe aux Etats membres, compte tenu des objectifs d'exacte perception de la taxe et de lutte contre la fraude, de déterminer les conditions dans lesquelles la taxe sur la valeur ajoutée indûment facturée peut être régularisée, pourvu que cette régularisation ne dépende pas du pouvoir d'appréciation discrétionnaire de l'administration fiscale ; Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, les dispositions attaquées prévoient, lorsque des montants de taxe sur la valeur ajoutée ont été facturés à tort à des clients étrangers non établis en France, la possibilité pour ces derniers d'obtenir leur remboursement, assurant ainsi la neutralité de la taxe, et n'excluent toute régularisation par l'émetteur des factures erronées que lorsque le client peut faire jouer la possibilité d'obtenir le remboursement de la taxe indûment facturée ; qu'ainsi, ces dispositions sont compatibles avec les objectifs de l'article 21 de la 6ème directive précitée, interprétés au regard du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le principe de l'interdiction d'émission de facture rectificative par le fournisseur lorsque le client est un assujetti étranger non établi en France n'est qu'une application particulière du 3 de l'article 283 du code général des impôts, et ne méconnaît pas les règles du droit communautaire ; Sur l'application de ces principes à la situation de la société Unaxis France SAS : Considérant qu'en refusant à la société Unaxis France SAS le remboursement du crédit de taxe dont elle se prévalait, l'administration s'est bornée à faire application des principes qui viennent d'être rappelés ; que la circonstance que, en l'espèce, la société « Balzers AG », n'ait pas sollicité, comme elle en avait le droit, le remboursement des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause, n'est pas, par elle-même, de nature à faire obstacle à l'application de la règle en cause ; qu'en effet, la neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée est assurée par l'existence même du droit à remboursement consenti au client, sans qu'il soit besoin de rechercher si ce droit a été effectivement exercé, ou qu'il faille consentir au fournisseur, en cas de renoncement du client à ce droit, la possibilité d'émettre une facture rectificative ; Considérant par suite, que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, en se fondant sur ce motif, le tribunal a admis au profit de la société Unaxis France SAS une régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée par l'émission d'une facture rectificative ; Considérant toutefois qu'il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner l'autre moyen soulevé par la société Unaxis France SAS devant le Tribunal administratif de Versailles ; Considérant que la société Unaxis France SAS fait valoir que, dans les circonstances de l'espèce, le refus de régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée par l'émission d'une facture rectificative est de nature à entraîner un enrichissement sans cause au profit de l'administration ; mais que le principe général du droit prohibant l'enrichissement sans cause ne saurait, en tout état de cause, prévaloir sur l'application de la loi ou y faire obstacle ; qu'en l'espèce, l'administration s'est bornée à faire application du 3 de l'article 283 du code général des impôts et, que, par suite, le moyen doit écarté ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal a admis au profit de la société Unaxis France SAS une régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée par l'émission d'une facture rectificative ; que, dès lors, le ministre est fondé à demander le rétablissement des impositions en litige ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à la société Unaxis France SAS la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par celle-ci en première instance et en appel et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Versailles en date du 8 juin 2006 est annulé. Article 2 : Les droits de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 815 626 euros au titre des exercices clos en 1999 et 2001 sont remis à la charge de la société Unaxis France SAS. Article 3 : Les conclusions de la société Unaxis France SAS tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 06VE01949 5