Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 07/06/2011, 10BX01166, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2011-06-07
Numéro : 10BX01166
Président : M. LAMARCHE
Rapporteur : M. Olivier  MAUNY
Commissaire du gouvernement : M. VIE
Avocat(s) : RODRIGUEZ

Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 12 mai 2010, présentée pour la SARL SOGEPIM, dont le siège est 90 chemin des Bordes à Castelnau-d'Entretefonds (31620), par Me Rodriguez ; La SARL SOGEPIM demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0503763 du 9 février 2010 du tribunal administratif de Toulouse en tant qu'il n'a fait que partiellement droit à sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, et des contributions additionnelles à cet impôt, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 1999, 2000, et 2001 ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions restant en litige ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 2 000  en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la Constitution du 4 octobre 1958 ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code civil ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 mai 2010 : -le rapport de M. Mauny, premier conseiller, -et les conclusions de M. Vié, rapporteur public ; Considérant que la SARL SOGEPIM relève appel du jugement du 9 février 2010 du tribunal administratif de Toulouse en tant qu'il n'a fait que partiellement droit à sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des contributions additionnelles à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 1999, 2000 et 2001; Sur la recevabilité des conclusions : Considérant que le tribunal administratif de Toulouse, dans l'article 1 du jugement contesté, a décidé de décharger la requérante des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2000 et 2001 à concurrence de la quote-part des loyers remise en cause par l'administration ; qu'en exécution de ce jugement, et alors que le ministre n'a pas contesté à titre incident le dispositif dudit jugement, le directeur des services fiscaux de la Haute-Garonne a prononcé, le 2 avril 2010, un dégrèvement de 2 528 euros ; que les conclusions de la société, qui a entendu maintenir ses conclusions à hauteur des montants contestés en première instance, sont donc irrecevables à concurrence de ce montant ; Sur les conclusions à fin de réformation du jugement : En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : S'agissant des charges déductibles : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre (...) ; Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (...) ; Considérant qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL SOGEPIM a déduit du résultat qu'elle a réalisé sur l'ensemble des exercices vérifiés les frais de déplacement de M. A, afférents notamment à l'usage et à l'entretien de son véhicule, que ce dernier utilisait tant à des fins personnelles que professionnelles ; qu'elle n'apporte toutefois aucun élément de nature à établir que l'intégralité desdites dépenses, correspondant aux frais portés dans la comptabilité de M. A, était effectivement déductible, et que les montants finalement admis par le service, correspondant à un usage professionnel de son véhicule à hauteur de 70%, dont la moitié a été rattachée à son activité au bénéfice de la société requérante et le surplus à l'activité individuelle de M. A, étaient insuffisants ; qu'il est constant en outre que la société a procédé à ce remboursement sur la base de factures forfaitaires, et ne justifie pas des déplacements que M. A a réalisés dans le cadre de la convention de mandat qu'il a signée avec elle le 26 mars 1996, ni le nombre de jours travaillés dans ce cadre ; qu'en outre, la circonstance que les bases imposables de M. A n'ont pas été rectifiées à l'occasion de la vérification de comptabilité de son entreprise individuelle, pour les mêmes années, est sans influence sur la justification des frais qu'a supportés la société ; que la SARL SOGEPIM n'apporte donc pas la preuve qui lui incombe du caractère professionnel des frais dont elle persiste à demander la déduction ; Considérant, en second lieu, que la requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni des termes de l'instruction référencée 5 H-22 du 15 octobre 1992, reprenant la circulaire du 11 mai 1950, dès lors qu'elle n'était pas dans l'impossibilité de justifier précisément des frais en litige, ni de la documentation administrative de base référencée 4 C 461, mise à jour le 1er octobre 1992, relative aux frais de transport des exploitants individuels ; qu'elle n'est pas plus fondée à se prévaloir de la réponse ministérielle à M. Lyautey, publiée le 8 juillet 1954 au Journal officiel des débats de l'Assemblée Nationale, laquelle, en préconisant à titre de simple recommandation que soit admise la déduction de frais de voyage, de réception et de représentation des chefs d'entreprise dès lors que ces frais correspondent effectivement à des dépenses d'ordre professionnel et ne sont pas excessives eu égard, notamment, à la nature et à l'importance de l'exploitation, ne procède pas à une interprétation de la loi fiscale ; S'agissant de la renonciation à percevoir des recettes : Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que les abandons de créances et avances sans intérêts accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; Considérant qu'il est constant que la SARL SOGEPIM a accordé, sur les exercices litigieux, des avances à la SARL Sorelot dont elle détient 99,8% du capital social, sans lui réclamer d'intérêts ; que si la requérante fait valoir que la SARL Sorelot rencontrait des difficultés financières, après le retrait d'une autorisation de lotir par la commune de Colomiers au terme de la réalisation d'une première tranche de travaux, lesquelles difficultés auraient été susceptibles de menacer son existence ainsi que sa propre réputation et celle du groupe informel A, la SARL SOGEPIM, qui était elle-même contrainte de recourir à l'emprunt, n'apporte aucun élément de nature à établir la précarité de la situation financière de sa filiale ; qu'ainsi, faute pour la société de justifier des contreparties tirées de l'abandon des intérêts qu'elle a consenti à sa filiale, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qu'il ne relève pas d'une gestion commerciale normale ; S'agissant de l'abandon de créance de la SARL Lotissud et du passif fictif : Considérant qu'aux termes de l'article 38-2 du code général des impôts : Le bénéfice est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminué des suppléments d'apports et augmenté des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances de tiers, les amortissements et les provisions injustifiées. ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL SOGEPIM, par une opération diverse du 31 décembre 2001, a débité le compte client ouvert au nom de la SARL Lotissud d'un montant de 230 000 francs, porté au crédit du compte courant d'associé de M. A, dont le solde était débiteur avant ces écritures ; que le service a considéré que cette opération, qui ne constituait pas un virement interne, s'analysait comme une cession à M. A de la créance détenue sur la requérante par la SARL Lotissud, et que cette opération, faute d'avoir respecté les prescriptions de l'article 1690 du code civil, correspondait à un abandon de sa créance par la société Lotissud et aboutissait à un passif fictif résultant du solde créditeur du compte courant d'associé de M. A, ayant diminué le bénéfice imposable ; Considérant que la SARL SOGEPIM ne conteste pas que les formalités prescrites par l'article 1690 du code civil en matière de cession de créance n'ont pas été respectées, et n'apporte pas la preuve, en se prévalant des liens avec la société Lotissud et de la communauté d'associés des deux sociétés, de l'existence d'une cession de créance entre la SARL Lotissud et M. A ; que, dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'aurait pas bénéficié d'un abandon de créance ayant entraîné une augmentation de son actif net, ni par suite que l'administration n'était pas fondée à réintégrer la somme de 230 000 francs au résultat imposable de l'exercice clos le 31 décembre 2001, après avoir remis en cause les écritures susmentionnées ; S'agissant de la distribution de revenus : Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts: Sont notamment considérés comme revenus distribués...c) les rémunérations et avantages occultes ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL SOGEPIM, par une écriture d'opération diverse du 31 décembre 2000, a débité le compte client ouvert au nom de la SARL Lotissud d'un montant de 460 000 francs, porté au crédit du compte courant d'associé de M. A, dont le solde était débiteur avant ces écritures ; que le service a considéré que cette opération, qui ne constituait pas un virement interne, s'analysait comme une cession à M. A de la créance détenue sur la requérante pas la SARL Lotissud ; qu'il a relevé par ailleurs, à l'occasion de la vérification de la comptabilité de la SARL Lotissud, que la charge comptabilisée au titre des honoraires de M. A avait été annulée et contrepassée par une écriture du 30 juin 2001 portant la somme de 460 000 francs sur un compte fournisseur ouvert à son nom, et que par une écriture d'opération diverse du 31 décembre 2000, ledit compte fournisseur avait été débité d'une somme de 460 000 francs portée au crédit du compte fournisseur de la SARL SOGEPIM ; que le service a considéré que ces dernières écritures, qui révélaient une cession de créance de M. A à la SARL SOGEPIM, sans respect des exigences de l'article 1690 du code civil, constituaient pour la requérante une distribution de revenus sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts ; Considérant, d'une part, que les dispositions précitées n'interdisent pas qu'une société puisse être regardée comme bénéficiaire d'une distribution de revenus par une autre société ; Considérant d'autre part que la SARL SOGEPIM ne conteste pas que les formalités prescrites par l'article 1690 du code civil en matière de cession de créance n'ont pas été respectées, et n'apporte pas la preuve, en se prévalant des liens entretenus avec M. A et la société Lotissud, de l'existence d'une cession de créance de M. A à la SARL SOGEPIM ; que l'administration doit être regardée, dans ces conditions et eu égard aux moyens articulés par la requérante, comme établissant la réalité d'une distribution de revenus par la société Lotissud ; Considérant, enfin, qu'il résulte de la notification de redressement du 27 août 2002 que la somme de 460 000 francs n'a été réintégrée qu'au titre des revenus distribués dans les résultats imposables de la SARL SOGEPIM au titre de l'exercice clos en 2001, et que cette dernière n'est, par suite, pas fondée à soutenir que ladite somme aurait fait l'objet d'une double imposition ; que par ailleurs, eu égard en particulier aux écritures comptables et au montant de ces dernières relevées par le service dans la comptabilité de la SARL SOGEPIM et dans celle de la SARL Lotissud, il ne résulte pas de l'instruction que le vérificateur aurait pris en compte à tort des sommes dues à M. A par la SARL Lotissud pour déterminer le montant des revenus distribués à la SARL SOGEPIM ; En ce qui concerne les pénalités : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes des dispositions alors applicables de l'article 1729 du code général des impôts : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40% si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant que si la SARL SOGEPIM soutient que l'application de la pénalité prévue à l'article 1729 précité méconnaît les articles 8 et 9 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen, elle n'a pas soumis à la cour de question prioritaire de constitutionnalité, alors qu'il n'appartient au juge administratif d'examiner la constitutionnalité d'une disposition législative que dans le cadre prévu à l'article 61-1 de la Constitution du 4 octobre 1958 ; que le moyen ne peut donc qu'être écarté ; Considérant que l'application de la pénalité susmentionnée, eu égard à tout ce qui précède et aux objectifs de prévention et de répression de la fraude et de l'évasion fiscale auxquels répondent les pénalités fiscales, ne méconnaît pas les stipulations du paragraphe 2 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, garantissant la présomption d'innocence de toute personne accusée d'une infraction jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie ; Considérant par ailleurs que la société ne peut pas utilement soutenir que la pénalité qui lui a été appliquée n'est pas proportionnée au préjudice de l'administration, ni par ailleurs, que l'application d'un taux d'intérêt de 2% aux avances qu'elle a consenties à la SARL Sorelot, ne justifierait pas, eu égard à sa faiblesse, son application, dès lors que ladite pénalité n'a pour objet ni de réparer le préjudice de l'administration, ni de sanctionner les soustractions de montants importants à l'assiette de l'impôt, mais uniquement la mauvaise foi d'un contribuable à fin d'éluder l'impôt ; Considérant enfin que les conclusions tendant à la décharge des intérêts de retard, prévus à l'article 1727 du code général des impôts, ne peuvent qu'être rejetées dès lors que les conclusions tendant à la décharge des impositions restant en litige ont été rejetées ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL SOGEPIM n'est pas fondée à demander la réformation du jugement du tribunal administratif de Toulouse du 9 février 2010 ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL SOGEPIM demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL SOGEPIM est rejetée. 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