COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 16/03/2010, 07LY00603, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-03-16
Numéro : 07LY00603
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. François  POURNY
Commissaire du gouvernement : M. GIMENEZ
Avocat(s) : VERVANDIER

Vu la requête, enregistrée le 16 mars 2007, présentée pour M. et Mme Jean-Luc A, domiciliés ... ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 0401085 du 26 décembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1998 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent qu'une société civile n'a pas forcément pour objet de réaliser des bénéfices et qu'un achat à un prix sous-évalué réalisé par un associé auprès d'une société civile ne se traduit pas par un gain mais par une économie ; que l'administration fiscale n'a pas déterminé la valeur vénale des appartements concernés par comparaison avec des éléments de référence récents et comparables comme le précisent une réponse ministérielle Weisenhorn du 30 juillet 1984 au journal officiel de l'Assemblée nationale page 3495 et la documentation de base à jour au 1er avril 1995 sous la référence 13 L 1513 ; que la résidence n'étant pas composée d'appartements standards, leurs caractéristiques propres empêchaient toute comparaison directe entre les différents lots ; que la mauvaise foi ne peut être regardée comme établie que ce soit par une appréciation objective ou par une appréciation subjective, alors qu'ils n'avaient aucun intérêt à minorer le prix des appartements puisqu'ils avaient opté pour le régime de l'amortissement Périssol ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 20 septembre 2007, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient que les moyens tirés de législations autres que fiscales sont inopérants et que les premiers juges n'étaient par suite pas tenus de répondre au moyen tiré de l'article 1832 du code civil ; que la notion de réalisation d'une économie visée à l'article 1832 du code civil ne permet pas de justifier l'acte anormal de gestion, consistant en la vente de lots à des prix inférieurs à leur valeur vénale, réalisé au profit exclusif des associés ; que les réductions consenties aux associés et gérants ne sont pas justifiées par la mévente des appartements ; que la valeur vénale des appartements acquis par la famille A a été fixée par comparaison avec les prix de vente des appartements cédés à des tiers dans la même résidence à des dates concomitantes, lesquels correspondaient à ceux fixés par la SCI VJL 2 elle-même dans la notice de commercialisation ; que les éléments de comparaison présentés par la SCI VJL 2 étaient moins pertinents car concernant des immeubles anciens ; que les prix fixés dans la notice tenaient déjà compte des différences de situation existant entre chaque niveau et type d'appartement ; que le rapport d'expert produit à l'appui de la requête, qui laisse ressortir un prix au m² plus proche de celui retenu par l'administration que ceux convenus entre les parties, peut être écarté dès lors qu'il adopte une technique de valorisation retenant un prix unique au m² appliqué à des surfaces pondérées par un coefficient de nuisance, alors que la méthode utilisée par l'administration repose sur les conditions effectives de vente des appartements ; que l'application des pénalités exclusives de bonne foi a été motivée par la nature des rappels, leur importance et leur caractère répétitif et par l'implication personnelle des bénéficiaires des transactions litigieuses et leurs fonctions et qualités au sein de la société civile immobilière ; Vu le mémoire, enregistré le 31 juillet 2008, présenté pour M. et Mme A, qui maintiennent leurs conclusions en portant à 3 000 euros le montant demandé au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent, outre les moyens précédemment exposés, que le moyen tiré de l'objet social de la SCI VJL 2 n'était pas inopérant ; que le programme devait être réalisé sur une courte durée pour limiter les frais financiers ; que dans quasiment tous les cas les prix pratiqués ont été inférieurs à ceux de la notice de commercialisation, laquelle ne différenciait les prix qu'en fonction des étages ; que personne ne voulait des studios, le dernier ayant été acquis par la famille A en 2000 et que le prix global pour l'acquisition de quatre appartements ne peut pas correspondre à la somme des prix de ces appartements ; Vu le mémoire, enregistré le 26 novembre 2008, présenté pour le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, qui maintient ses conclusions ; Il soutient, outre les moyens exposés dans son précédent mémoire, que les sociétés civiles immobilières de construction-vente sont régies par des dispositions particulières dont celles de l'article 211-1 du code de la construction et de l'habitation qui interdisent à ces sociétés d'attribuer tout ou partie des immeubles qu'elles construisent à leurs associés ; que les cinq appartements acquis par la famille A l'ont été en 1998 ; qu'il ne peut être soutenu que les ventes à la famille A avaient pour objet de pérenniser un montage financier fragile ; Vu le mémoire, enregistré le 25 août 2009, présenté pour M. et Mme A, qui maintiennent leurs conclusions en portant à 4 000 euros le montant demandé au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent, outre les moyens précédemment exposés, que le jugement attaqué encourt la censure en tant qu'il n'a pas répondu au moyen tiré de l'objet social de la SCI VJL 2 ; Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 2 octobre 2009 et régularisé par courrier le 6 octobre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui maintient ses conclusions par les moyens exposés dans ses précédents mémoires ; Vu l'ordonnance en date du 16 octobre 2009 fixant la clôture d'instruction au 6 novembre 2009, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu la lettre en date du 27 janvier 2010 par laquelle le président de la 2ème chambre de la Cour a informé les parties, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que la Cour était susceptible de soulever d'office un moyen d'ordre public ; Vu les observations, enregistrées le 3 février 2010, présentées pour M. et Mme A, en réponse au moyen d'ordre public communiqué aux parties ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 février 2010 : - le rapport de M. Pourny, premier conseiller ; - les observations de Me Harou Coste représentant Me Vervandier, avocat de M. et Mme A - et les conclusions de M. Gimenez, rapporteur public ; La parole ayant à nouveau été donnée aux parties présentes ; Considérant que M. et Mme A, seuls associés de la société civile immobilière de construction-vente VJL 2, ont acquis, en 1998, cinq appartements dans une résidence de onze logements, que cette société a fait construire ..., les autres appartements ayant été acquis la même année par des tiers ; que la SCI VJL 2 a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le vérificateur a remis en cause les prix de vente des cinq appartements acquis par les époux A et leurs enfants en substituant aux prix de vente déclarés la valeur vénale desdits appartements, déterminée à partir des prix au m² par étage mentionnés dans la notice de commercialisation de cette résidence ; qu'il a ainsi estimé que M. et Mme A ont bénéficié, pour eux-mêmes ou leurs enfants, d'une réduction de prix d'un montant global de 765 260 francs ; que le vérificateur a réintégré ce montant aux résultats de la SCI VJL 2, qui ont également été rehaussés d'un profit sur le Trésor ; que M. et Mme A, personnellement imposables à l'impôt sur le revenu à raison des résultats de cette société civile immobilière, ont en conséquence été assujettis à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1998 ; qu'ils demandent la réformation du jugement n° 0401085 du 26 décembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté leur demande tendant à la décharge de cette imposition ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant qu'aux termes de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales : L'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel jusqu'à la clôture de l'instruction. (...) ; que ces dispositions ne concernent pas les moyens relatifs à la procédure contentieuse ; Considérant que si M. et Mme A ont reproché au Tribunal administratif, dans leur mémoire introductif d'instance en appel, de ne pas avoir répondu au moyen relatif à la nature de la société civile de construction-vente, par lequel ils soutenaient qu'une société civile n'avait pas forcément pour objet de réaliser des bénéfices, et d'avoir omis de statuer sur un moyen relatif à la validité de la méthode utilisée par l'administration pour déterminer la valeur vénale de leurs appartements, invitant ainsi la Cour à examiner ces moyens, ils n'ont pas soutenu, dans le délai d'appel, que l'absence de réponse à ces moyens était susceptible d'entacher d'irrégularité le jugement attaqué ; que, dès lors, n'ayant pas invité la Cour à annuler ce jugement pour irrégularité ou demandé à la Cour de statuer sur le fond du litige par voie d'évocation après annulation dudit jugement, les requérants, qui n'ont pas contesté la régularité du jugement attaqué dans le délai d'appel, ne sont pas recevables à soulever des moyens afférents à cette cause juridique dans leurs mémoires enregistrés, après l'expiration de ce délai, les 31 juillet 2008 et 25 août 2009 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que si les requérants soutiennent que les prix des appartements qu'ils ont acquis, personnellement ou au nom de leurs enfants, devaient être fixés par comparaison avec ceux d'appartements similaires vendus au cours de la même période, ils ne sauraient, en tout état de cause, se prévaloir utilement, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative contenue dans une réponse ministérielle du 30 juillet 1984 à M. Weisenhorn, député, ou dans la documentation de base à jour au 1er avril 1995 sous la référence 13 L 1513, la garantie prévue par cet article n'étant pas applicable à la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé de l'imposition en litige : Considérant, en premier lieu, que l'administration fiscale établit que M. et Mme A et leurs enfants ont bénéficié, pour les cinq appartements qu'ils ont acquis, de réductions allant de 26 % à 35 % sur les prix de vente résultant de l'application des prix au m² figurant dans la notice de commercialisation du projet immobilier, alors que les six autres appartements vendus à des tiers à la même époque l'ont été à des prix très proches de ceux résultant de l'application des prix au m² figurant dans cette notice ; que, toutefois, contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, les prix prévus par ladite notice ne variaient qu'en fonction des étages, sans tenir compte de l'orientation, de la distribution et des équipements propres à chaque appartement, alors que les appartements acquis par les membres de la famille A présentaient des caractéristiques défavorables par rapport aux autres logements, tandis qu'une expertise immobilière versée au dossier par les contribuables eux-mêmes indique que M. et Mme A et leurs enfants ont bénéficié de réductions allant de 19 % à 28 % par rapport à la valeur vénale desdits appartements, telle qu'elle a été déterminée en tenant compte des caractéristiques propres de chaque logement ; que, dès lors, les valeurs vénales déterminées par l'administration sur la base de la notice de commercialisation du projet immobilier ne pouvant être retenues, l'administration fiscale ne peut être regardée comme apportant la preuve de l'insuffisance des prix exprimés dans les actes de vente desdits appartements qu'à hauteur des insuffisances, d'un montant total de 562 200 francs TTC, soit 85 706,84 euros, constatées par cette expertise immobilière ; que le montant en base du redressement notifié doit ainsi être réduit de 765 260 francs TTC à 562 200 francs TTC ; Considérant, en deuxième lieu, que les dispositions de l'article 1832 du code civil, aux termes desquelles : La société est instituée par deux ou plusieurs personnes qui conviennent par un contrat d'affecter à une entreprise commune des biens ou leur industrie en vue de partager le bénéfice ou de profiter de l'économie qui pourra en résulter. , ne sauraient avoir pour effet de permettre à une société civile immobilière de construction-vente de céder des appartements à ses associés à un prix inférieur à leur valeur vénale ; que le moyen tiré de ce qu'une société civile peut être constituée en vue de permettre à ses associés de réaliser des économies doit par suite être écarté ; Considérant, en dernier lieu, que le choix par la SCI VJL 2 d'une garantie intrinsèque pour l'opération de construction-vente à laquelle elle a procédé n'était pas de nature à justifier de l'octroi d'une réduction de prix aux époux A pour les appartements qu'ils ont acquis ; qu'eu égard à la rapidité avec laquelle les appartements ont été commercialisés en dépit de frais de publicité réduits, l'octroi d'une réduction de prix en raison de l'acquisition simultanée de cinq appartements n'était pas davantage justifié ; Sur le bien-fondé des pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p. 100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droits au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. (...) ; Considérant qu'eu égard aux relations d'intérêt existant entre la SCI VJL 2 et M. et Mme A et à l'importance des réductions de prix consenties par la SCI VJL 2 à ses associés et à leurs enfants par rapport à la valeur vénale des appartements concernés résultant de l'expertise versée au dossier par les contribuables, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de la mauvaise foi des contribuables ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Dijon leur a refusé la réduction, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1998 à hauteur de celle résultant d'une réduction du montant du redressement litigieux de 765 260 francs, soit 116 663,13 euros TTC, à 562 200 francs, soit 85 706,84 euros TTC ; Sur les frais irrépétibles : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées par M. et Mme A tendant à la condamnation de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : Le montant du redressement des résultats de la société civile immobilière VJL 2 à raison de l'acte anormal de gestion résultant de la réduction de prix consentie aux époux A lors de la vente de cinq appartements en 1998 est réduit à 85 706,84 euros TTC. Article 2 : La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme A ont été assujettis au titre de l'année 1998 est réduite, en droits et pénalités, à hauteur de la réduction résultant de l'article 1er. Article 3 : Le jugement attaqué est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de M. et Mme A est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Jean-Luc A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 16 février 2010 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Monnier et Pourny, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 16 mars 2010. '' '' '' '' 1 2 N° 07LY00603