COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 05/01/2012, 10LY01068, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2012-01-05
Numéro : 10LY01068
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Thomas  BESSON
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : ARBOR TOURNOUD PIGNIER WOLF

Vu la requête, enregistrée le 30 avril 2010, présentée pour la société à responsabilité limitée (SARL) LDO QUAD ORGANISATION dont le siège social est situé 18 allée du lac Saint-André, Le Bourget du Lac (73382) ; La SARL LDO QUAD ORGANISATION demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0901463 du 11 mars 2010 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2004 au 31 juillet 2007 et des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la réduction des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que, s'agissant du traitement fiscal des comptes de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) à régulariser, l'administration ayant reconnu que la taxe n'avait pas été déduite au titre de l'année 2006, les alinéas 1 et 2 du II de l'article 271 du code général des impôts ne pouvaient fonder les rappels d'impôts ; que le service ayant reconnu que des factures n'avaient pas été payées, rien n'indique qu'elle aurait antérieurement déduit cette taxe, alors que sont en cause des prestations de services ; que la motivation du rappel se fonde nécessairement sur le 3ème alinéa de l'article 271 II du code général des impôts ; que rien n'indique qu'elle ait émis, en 2006, des factures rectificatives ; qu'une écriture comptable ne compte ni au nombre des événements constitutifs d'un fait générateur de la TVA ni au nombre des événements justifiant le reversement de la taxe antérieurement déduite ; que la motivation invoquée était inopérante et donc impropre à soutenir la proposition de rectification ; qu'elle ne répond pas aux conditions posées par la doctrine DB 3 L 611 pour l'accès au régime de la TVA à la marge, n'étant pas titulaire d'une licence d'agent de voyages ; que peu importe que l'administration ait déclaré, par lettre non publiée au bulletin officiel des impôts (BOI) et postérieure à la période litigieuse, que cette doctrine était illégale ; que le redressement ne peut être fondé sur l'article 266 du code général des impôts dès lors que la doctrine en donne une interprétation différente dont elle se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que le service ne pouvait notamment pas écarter la déduction de la TVA sur les factures de locations de moyens de transports (quads) pris à bail ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 22 septembre 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête ; Il soutient que la requête n'est recevable qu'en ce qui concerne les chefs de redressements faisant l'objet d'une critique motivée en appel ; que s'agissant de la TVA inscrite sur le compte de TVA à régulariser, la société, qui, ayant accepté les redressements, supporte la charge de la preuve, n'établit ni que la régularisation de TVA viserait des factures relatives à des prestations non payées ni que serait erronée sa double écriture comptable, constitutive d'une décision de gestion, consistant à réintégrer au résultat de l'exercice clos en 2006 des dettes contractées auprès de fournisseurs et à régulariser, sans toutefois que cela se traduise dans la déclaration de TVA soumise à contrôle, la TVA afférente à ces dettes, antérieurement déduite pour un montant de 9 473 euros ; que les dispositions de l'article 266 1 e du code général des impôts, qui doivent être interprétées au regard de l'article 26 de la 6ème directive communautaire lui-même interprété par l'arrêt 308/96 et 94/97 du 22 octobre 1998 de la Cour de justice des Communautés européennes, ne subordonnent pas l'application du régime spécifique de calcul de l'assiette de la TVA applicable aux agences de voyages à la condition que le contribuable soit titulaire d'une licence ou d'un agrément attribué sur le fondement de dispositions de droit interne ; que, pour l'organisation de la Transfennec qui se déroule en Tunisie, le société, qui se comporte comme un agent de voyages, achète auprès de différents fournisseurs des prestations aériennes et hôtelières puis revend à sa clientèle le voyage ou le séjour pour un prix forfaitaire global ; que ces prestations ne peuvent être qualifiées de prestations sportives ou récréatives au sens de l'article 259 A du code général des impôts ou de prestations immatérielles au sens de l'article 259 B dans la mesure où elles comprennent, outre le transport, l'hébergement et la location de quads ; que la TVA grevant les prestations concourant à la réalisation des opérations en Tunisie ne peut être déduite en application de l'article 231-2 d de l'annexe II au code général des impôts ; que la doctrine DB 3 L 611 distingue entre l'organisateur de voyages ou de séjours et l'activité correspondant aux autres ventes ou prestations de services ; qu'elle ne peut se prévaloir d'une doctrine contraire à la 6ème directive et qui a été abrogée par les arrêts rendus par la Cour de justice des Communautés européennes qui ont force exécutoire ; Vu le mémoire, enregistré le 19 novembre 2010, pour la SARL LDO QUAD ORGANISATION tendant aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens, la somme demandée au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative étant portée à 3 000 euros ; Elle soutient en outre qu'elle n'invoque pas que son écriture comptable soit erronée ; que l'inscription des sommes au passif du bilan au compte taxes sur le chiffre d'affaires à régulariser ou en attente ne constitue pas, à elle seule, un acte comportant reconnaissance du redevable au sens de l'article L. 189 du livre des procédures fiscales ; qu'elle est en droit, s'agissant de la doctrine administrative, de se prévaloir des principes de confiance légitime et de sécurité juridique ; qu'elle peut se prévaloir d'une doctrine contraire à une directive européenne ; qu'une décision de la Cour de justice des Communautés européennes n'a pas force exécutoire à l'égard des tiers ; que l'administration a sciemment laissé en vigueur une doctrine contraire à la jurisprudence européenne ; Vu le mémoire, enregistré le 17 février 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 décembre 2011 : - le rapport de M. Besson, premier conseiller ; - et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; Considérant que la SARL LDO QUAD ORGANISATION, qui a pour objet l'organisation d'événements et d'activités de loisirs, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2004 au 31 juillet 2007 à l'issue de laquelle des compléments de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été réclamés au titre de la période du 1er août 2005 au 31 décembre 2006, selon la procédure contradictoire ; qu'elle fait appel du jugement n° 0901463 du 11 mars 2010 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités y afférentes ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre ; Sur le rappel de la taxe sur la valeur ajoutée inscrite sur le compte de taxe sur la valeur ajoutée à régulariser : Considérant qu'aux termes du II de l'article 271 du code général des impôts : 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; b) Celle qui est perçue à l'importation ; c) Celle qui est acquittée par les redevables eux-mêmes lors de l'achat ou de la livraison à soi-même des biens ou des services ; d) Celle qui correspond aux factures d'acquisition intracommunautaire établies conformément à la réglementation communautaire dont le montant figure sur la déclaration de recettes conformément au b du 5 de l'article 287. 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels. Pour les acquisitions intracommunautaires, la déduction ne peut être opérée que si les redevables ont fait figurer sur la déclaration mentionnée au d du 1 toutes les données nécessaires pour constater le montant de la taxe due au titre de ces acquisitions et détiennent des factures établies conformément à la réglementation communautaire. Toutefois, les redevables qui n'ont pas porté sur la déclaration mentionnée au d du 1 le montant de la taxe due au titre d'acquisitions intracommunautaires sont autorisés à opérer la déduction lorsque les conditions de fond sont remplies et sous réserve de l'application de l'amende prévue au 4 de l'article 1788 A. 3. Lorsque ces factures ou ces documents font l'objet d'une rectification, les redevables doivent apporter les rectifications correspondantes dans leurs déductions et les mentionner sur la déclaration qu'ils souscrivent au titre du mois au cours duquel ils ont eu connaissance de cette rectification ; Considérant qu'il est constant que la SARL LDO QUAD ORGANISATION a, par une décision de gestion qui lui est opposable, réintégré des dettes fournisseurs d'exercices antérieurs, dans les profits de l'exercice clos en 2006, une somme de 9 474 euros correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée déduite au titre de ces dettes étant corrélativement comptabilisée à la clôture de l'exercice 2006 au passif de son bilan dans un compte de taxe sur la valeur ajoutée à régulariser, sans toutefois être reportée sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée souscrites en 2006 ; Considérant que la contribuable, qui ayant accepté ce chef de rectification, supporte la charge de la preuve en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, n'établit ni, en tout état de cause, que la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée viserait, comme le conteste le ministre, des factures relatives à des prestations restées impayées ni, par suite, que son écriture comptable porterait sur une dette fiscale se rattachant à une période prescrite ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration a rappelé cette taxe, au titre de la période 2006, sur le fondement du II de l'article 271 du code général des impôts ; Sur la taxe sur la valeur ajoutée déductible relative aux prestations effectuées en Tunisie : Considérant que selon le 1 de l'article 266 du code général des impôts, la base de la taxe sur la valeur ajoutée est constituée : (...) e. Pour les opérations d'entremise effectuées par les agences de voyages et les organisateurs de circuits touristiques, par la différence entre le prix total payé par le client et le prix effectif facturé à l'agence ou à l'organisateur par les entrepreneurs de transports, les hôteliers, les restaurateurs, les entrepreneurs de spectacles et les autres assujettis qui exécutent matériellement les services utilisés par le client (...) ; qu'aux termes de l'article 231 alors applicable de l'annexe II à ce code : (...) 2. Les agences de voyages et les organisateurs de circuits touristiques désignés au e du 1 de l'article 266 du même code ne peuvent pas déduire la taxe afférente au prix payé aux entrepreneurs de transports, aux hôteliers, aux restaurateurs, aux entrepreneurs de spectacles et aux autres assujettis qui exécutent matériellement les services utilisés par le client ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions, qui doivent être interprétées au regard de l'article 26 de la 6ème directive 77/388 du Conseil du 17 mai 1977, que le régime particulier de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux agents de voyages et aux organisateurs de circuits touristiques s'applique aux opérateurs économiques qui, même s'ils ne bénéficient pas formellement de la qualité d'agent de voyages ou d'organisateur de circuits touristiques, organisent en leur nom propre des voyages ou des circuits touristiques et qui, pour fournir les prestations de services généralement attachées à ce type d'activité, recourent à des tiers assujettis ; que, par suite, la circonstance que la SARL LDO QUAD ORGANISATION, qui, pour l'organisation en Tunisie de randonnées en quads dans le cadre d'un événement dénommé Transfennec , se comporte en agent de voyages en achetant puis revendant pour un prix forfaitaire global un ensemble de prestations de transport aérien, de restauration et d'hébergement, n'ait pas détenu la licence ni l'agrément prévus par la loi n° 75-627 du 11 juillet 1975 alors en vigueur, n'est pas de nature à la faire échapper, en application de la loi fiscale, au régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux agents de voyages ; Considérant que si la SARL LDO QUAD ORGANISATION entend se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base n° 3 L 611 du 1er mai 1990 définissant ce champ d'application du régime spécifique de taxe sur la valeur ajoutée, il résulte des termes mêmes de cette doctrine qu'elle s'applique, sans ajouter à la loi ni à la 6ème directive, aux opérations se rapportant à l'activité d'agent de voyages et non, comme le prétend la contribuable, aux seuls agents de voyages titulaires, conformément à la loi, d'une licence ou d'un agrément ; que si, selon le § 10 de la même doctrine, le régime particulier ne doit pas être retenu lorsque les services sont rendus aux clients à l'aide de moyens d'exploitation dont l'agence est propriétaire ou locataire , tel n'est pas le cas de la SARL LDO QUAD ORGANISATION, qui, sans établir prendre à bail les quads qu'elle met à disposition de ses clients, leur fournit, pour un prix forfaitaire global, un ensemble de prestations à l'aide de moyens dont elle n'est ni propriétaire ni locataire, sans que sa comptabilité permette d'isoler des prestations autres que d'entremise ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL LDO QUAD ORGANISATION n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions contestées ; que doivent être rejetées, en conséquence, les conclusions qu'elle présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL LDO QUAD ORGANISATION est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL LDO QUAD ORGANISATION et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 6 décembre 2011 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Besson et Lévy Ben Cheton, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 5 janvier 2012. '' '' '' '' 1 2 N° 10LY01068 sh