CAA de NANCY, 2ème chambre, 23/07/2020, 18NC02001, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2020-07-23
Numéro : 18NC02001
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : M. Marc  AGNEL
Commissaire du gouvernement : Mme PETON
Avocat(s) : NONNENMACHER-EHRMANN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme D... ont demandé au tribunal administratif de Strasbourg la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés au titre des années 2012, 2013, 2014 et 2015. Par un jugement n° 1604374 du 15 mai 2018, le tribunal administratif de Strasbourg, après avoir constaté un non-lieu à statuer dans la mesure d'un dégrèvement prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus de cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 16 juillet 2018, M. et Mme D..., représentés par Me E..., doivent être regardés comme demandant à la cour : 1°) d'annuler l'article 2 du jugement du 15 mai 2018 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités laissées à leur charge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - c'est à tort que l'administration a estimé que leur réclamation était irrecevable à défaut de motivation alors qu'elle était motivée en fait et en droit ; - la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qui concerne le redressement des déficits fonciers provenant de la SCI Kronthal, en se bornant à viser l'article 31 du code général des impôts lequel ne comporte pas la règle selon laquelle seules les dépenses des immeubles effectivement donnés en location sont déductibles des revenus fonciers ; - les remboursements de frais de déplacements n'ayant dégagé aucun revenu disponible pour Mme D..., c'est en faisant une inexacte application du principe énoncé par l'article 156 du code général des impôts que l'administration a imposé les sommes versées à ce titre par les sociétés GF2 Services Strasbourg et EURL Curagest ; - l'année 2011 étant prescrite, c'est à tort que l'administration a annulé le report de ce déficit sur l'année 2012 ; - c'est à tort que l'administration a refusé de compter à leur charge leur fils majeur Jean qui, au titre des années 2011, 2012 et 2013, était étudiant et ne pouvait subvenir seul à ses besoins ; - les omissions de certains revenus dans leurs déclarations ne sauraient constituer des manquements délibérés mais de simples erreurs involontaires dès lors que leurs déclarations étaient pré remplies par l'administration. Par un mémoire enregistré le 13 février 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Vu : - les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 modifiée ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique. Ont été entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. B... ; - et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. et Mme D... ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2012, 2013 et 2014 ayant donné lieu à divers rehaussements de leur revenu imposable, notifiés selon la procédure contradictoire et assortis pour certains des pénalités pour manquement délibéré, par une proposition de rectification du 29 juillet 2015. A l'encontre des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés en conséquence de cette procédure, les époux D... ont formé, le 15 février 2016, une réclamation préalable que l'administration a rejetée par décision du 21 juin 2016. Par un jugement du 15 mai 2018 le tribunal administratif de Strasbourg, après avoir constaté un non-lieu à statuer dans la mesure d'un dégrèvement prononcé en cours d'instance, a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions et pénalités laissées à leur charge. M. et Mme D... relèvent appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de leur demande. Sur la recevabilité de la réclamation préalable : 2. Si dans son mémoire en défense l'administration a évoqué le caractère irrecevable de la réclamation préalable des époux D... au regard des dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales, pour expliquer qu'elle renonçait à soulever une fin de non-recevoir de ce chef, le tribunal administratif de Strasbourg n'a pas rejeté le surplus de la demande des époux D... en se fondant sur un tel motif mais a statué au fond. Par suite, le moyen invoqué par les époux D... à l'appui de leur appel, tiré du caractère suffisamment motivé de leur réclamation, est inopérant. Sur la régularité de la procédure : 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 4. Il ressort de la proposition de rectification du 29 juillet 2015 qu'afin de remettre en cause l'imputation sur le revenu global des déficits fonciers provenant des SCI Kronthal et 2J, dont les requérants sont associés, provenant de la déduction des dépenses d'entretien et de réparation des immeubles constituant l'actif de ces sociétés, le vérificateur s'est fondé sur l'interprétation de l'article 31 du code général des impôts aux termes duquel sont déductibles les dépenses d'entretien et de réparations des immeubles donnés en location, selon laquelle ne sont pas déductibles les dépenses des immeubles qui ne sont pas donnés en location. En ayant expressément indiqué aux époux D..., dans sa proposition de rectification, cette interprétation du texte sur laquelle il fondait le redressement litigieux, le vérificateur a mis à même ces derniers de formuler utilement leurs observations ou de faire connaître leur acceptation. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la proposition de rectification du 29 juillet 2015 serait insuffisamment motivée en ce qui concerne les redressements relatifs aux déficits fonciers. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : 5. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués :/1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ;/2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". Aux termes de l'article 156 du même code : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal ". 6. Il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré dans les bénéfices imposables des sociétés EURL Curagest et SARL GF2 Services Strasbourg les indemnités de déplacement qu'elles ont versées à Mme D..., leur associée, au cours des années 2012 et 2013 au motif que les sociétés ci-dessus mentionnées n'avaient pas justifié que ces frais avaient été engagés pour des déplacements professionnels réalisés dans l'intérêt de l'entreprise. Ces sommes ont été en conséquence regardées comme des revenus distribués entre les mains de Mme D... sur le fondement des dispositions ci-dessus reproduites du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts en ce qui concerne l'EURL Curagest et sur celui du 2° du 1 du même article en ce qui concerne la SARL GF2 Services Strasbourg. A l'appui de leurs recours tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés à ce titre dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les requérants se bornent à faire valoir que des indemnités kilométriques ne sauraient être regardées comme un revenu disponible au sens de l'article 156 du code général des impôts. Il résulte cependant de l'instruction, ainsi qu'il a été dit plus haut, que le service a remis en cause la déduction, au titre des bénéfices imposables des sociétés Curagest et GF2 Services Strasbourg, des indemnités versées à Mme D... en contrepartie de l'utilisation à titre professionnel de son véhicule personnel après avoir constaté qu'il n'existait aucune justification de la réalité de tels déplacements professionnels effectués pour les besoins de l'activité de ces deux sociétés. En ne contestant pas le bien-fondé de ces réintégrations, les requérants ne sauraient utilement soutenir que ces bénéfices distribués ne constitueraient pas un revenu disponible. En ce qui concerne les revenus fonciers : 7. D'une part, aux termes de l'article 15 du code général des impôts : " II. - Les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu ". Aux termes de l'article 28 du même code : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ". Aux termes de l'article 31 dudit code : " I. - Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent :/1° Pour les propriétés urbaines :/a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ". Il résulte de ces dispositions que les dépenses supportées au cours d'une année pendant laquelle le propriétaire s'est réservé la jouissance du bien ne peuvent pas venir en déduction pour la détermination du revenu foncier compris dans le revenu global soumis à l'impôt sur le revenu de l'année considérée. 8. D'autre part, aux termes de l'article 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ". Ces dispositions doivent être interprétées en ce sens que l'administration est en droit de contrôler les résultats d'années prescrites dès lors que les déficits qui auraient été subis au cours de ces années font l'objet de reports sur une année non prescrite et de tirer les conséquences de ce contrôle sur les résultats de cette dernière année. 9. Il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause l'imputation sur le revenu global des époux D... des déficits fonciers des SCI Kronthal et 2J après avoir constaté que ces sociétés n'avaient pas donné en location les biens dont elles sont propriétaires. Il résulte des règles ci-dessus rappelées que c'est à juste titre que d'une part, l'administration a refusé de prendre en compte les dépenses d'entretien et de réparation de ces immeubles en l'absence de location, et que d'autre part, le service a refusé le report sur l'année 2012, première année non prescrite, du déficit foncier déclaré par ces sociétés au titre de l'année 2011. En ce qui concerne la détermination du quotient familial des années 2012, 2013 et 2014 : 10. Aux terme du 3 de l'article 6 du code général des impôts : " Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans, ou de moins de vingt-cinq ans lorsqu'elle poursuit ses études (...) peut opter, dans le délai de déclaration et sous réserve des dispositions du quatrième alinéa du 2° du II de l'article 156, entre : /1° L'imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun ;/2° Le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ". 11. D'une part, il résulte de l'instruction que M. A... D..., fils majeur de M. et Mme D..., a été rattaché à leur foyer fiscal au titre des années 2012 et 2013. Par suite, M. et Mme D... ne sont pas fondés, en tout état de cause, à demander que le quotient familial de ces années soit porté à trois par le rattachement à leur foyer fiscal de cette personne. 12. D'autre part, il résulte de l'instruction que M. A... D... n'a pas opté pour son rattachement au foyer fiscal de ses parents au titre de l'année 2014. Par suite, M. et Mme D..., alors que l'option n'est en tout état de cause plus possible après le délai légal de déclaration, ne sont pas fondés à demander ce rattachement en faisant valoir que leur fils n'avait pas les moyens de subvenir à ses besoins au cours de cette année. Sur les pénalités : 14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :/a. 40 % en cas de manquement délibéré ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que la majoration pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le caractère délibéré du manquement reproché au contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 15. Il résulte de l'instruction que M. et Mme D... ont omis de déclarer les bénéfices provenant de la SCI 2J, à hauteur respectivement de 9 134 euros et 9 133 euros au titre des années 2013 et 2014, et de la SCI Yami à hauteur de 9 329 euros au titre de l'année 2013, sociétés dont ils sont associés, ainsi que la rémunération de gérant majoritaire provenant de la société GFYM, dont ils sont co-gérants, pour la somme de 74 400 euros au titre de l'année 2014. Compte tenu de l'importance des sommes concernées et du caractère répété de l'omission au cours de la période soumise à vérification, l'administration doit être regardée comme ayant apporté la preuve de ce que c'est sciemment, dans le but d'éluder l'impôt sur le revenu et les contributions sociales, que les époux D... ont omis de déclarer ces sommes. Dans ces conditions, les requérants ne sauraient utilement soutenir que c'est par erreur qu'ils n'ont pas déclaré ces sommes et qu'ils pensaient que tous leurs revenus figuraient sur la déclaration des revenus pré-remplie par l'administration. Par suite, les époux D... ne sont pas fondés à demander la décharge des pénalités pour manquement délibéré qui ont été appliquées à ces redressements. 16. Il résulte de tout ce qui précède que Mme et M. D... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué du 15 mai 2018, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté le surplus de leur demande. Par suite, leur requête doit être rejetée en toutes leurs conclusions y compris celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. D E C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme D... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 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