Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 26/04/2013, 10MA03475, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-04-26
Numéro : 10MA03475
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : M. Xavier  HAILI
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : SCP MERMILLON - RAULT

Vu la requête, enregistrée le 3 septembre 2010, présentée pour la SAS SEGIP, dont le siège est ZA Les Blâches Gombert à Chateau Arnoux (04160), par la SCP Mermillon - Rault ; La SAS SEGIP demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0807797 du 1er juillet 2010 du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il ne lui a pas accordé la décharge totale des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006 ainsi que des intérêts de retard dont ces impositions ont été assorties ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires et de ces pénalités ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L 761-1 du code de justice administrative ; ...................................................................................................... ...................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code de la construction et de l'habitation ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la sécurité sociale ; Vu le code du travail ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 avril 2013 : - le rapport de M. Haïli, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; 1. Considérant que la SAS SEGIP, qui exerce dans le domaine de l'électricité, du chauffage, de la ventilation, de l'isolation et de la pose de cloisons et faux plafonds, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période allant du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2006 ; qu'à l'issue de ce contrôle, le service a estimé que la société devait intégrer dans ses bases d'imposition à la taxe d'apprentissage et à la participation des employeurs à l'effort de construction le montant des congés payés versés à ses salariés par la caisse des congés payés du bâtiment à laquelle elle cotisait ; que la société a contesté devant les premiers juges les rappels d'imposition à la taxe d'apprentissage et à la participation des employeurs à l'effort de construction auxquels elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006 et en a demandé le remboursement ; que par jugement du 9 février 2010, non contesté, le tribunal administratif de Marseille a accordé à la SAS SEGIP la décharge des cotisations supplémentaires à la participation des employeurs à l'effort de construction auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006, et, par avant dire droit sur les conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à la taxe d'apprentissage auxquelles la SAS SEGIP a été assujettie au titre de ces années, procédé à un supplément d'instruction aux fins de permettre au directeur de contrôle fiscal Sud Est, contradictoirement avec la société, de produire tous éléments nécessaires quant à la détermination du montant des indemnités de congés payés dues par l'employeur à ses salariés en application du code du travail et des conventions collectives ou des accords applicables à la profession, lequel aurait été versé par la SAS SEGIP à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse ; que par jugement du 1er juillet 2010, le tribunal a accordé à la SAS SEGIP la réduction des cotisations supplémentaires à la taxe d'apprentissage auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006 et rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; que la société requérante relève régulièrement appel de ce jugement ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant qu'à l'appui de sa demande, la SAS SEGIP soutenait notamment que la procédure d'imposition était irrégulière au motif qu'en application de l'article L. 13 du livre de procédures fiscales, la taxe d'apprentissage ne pouvait faire l'objet d'une vérification de comptabilité ; que le tribunal ne s'est pas prononcé sur ce moyen, qui n'était pas inopérant ; que, par suite, l'article 3 de son jugement doit être annulé ; qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par la SAS SEGIP devant le tribunal administratif de Marseille ; Sur la régularité de la procédure d'imposition ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. (...) " ; 4. Considérant, en premier lieu, que la SAS SEGIP soutient que la procédure est irrégulière au motif qu'en application de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, la taxe d'apprentissage ne peut faire l'objet d'une vérification de comptabilité en tant que la base de cette imposition n'est pas déterminée à partir de la comptabilité de l'entreprise mais repose sur le seul montant des rémunérations versées par l'employeur à ses salariés ; que toutefois, ces dispositions habilitent l'administration à vérifier sur place la comptabilité des contribuables qui, comme la SAS SEGIP, société commerciale par la forme, sont astreints à tenir et présenter des documents comptables en raison de leur activité professionnelle ; que, si la requérante fait valoir que les impositions en litige ne sont pas assises sur les rémunérations nettes dues au personnel, seules enregistrées dans sa comptabilité, mais sur les rémunérations brutes versées à celui-ci et mentionnées dans les déclarations annuelles de salaires, cette circonstance n'interdisait pas au vérificateur de rectifier, à l'issue de son contrôle, le montant des salaires à prendre en compte pour le calcul de la taxe d'apprentissage due par la contribuable ; 5. Considérant, en second lieu, que, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, comme il est de règle, dans ses propres locaux, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ; qu'en l'espèce, il résulte de l'instruction que la vérification de la comptabilité de la SAS SEGIP a eu lieu dans ses locaux ; qu'il incombe, dès lors, à la société requérante, qui conteste l'existence d'un débat oral et contradictoire sur le montant exact des indemnités de congés payés avec le vérificateur lors de la procédure de vérification, d'établir que ce dernier se serait refusé à tout échange de vues avec elle ; que l'intéressée n'établit pas que le vérificateur, qui n'était pas tenu de donner, avant la notification de la proposition de rectification, une information sur les rectifications qu'il pouvait envisager, se serait refusé à engager un débat oral et contradictoire au cours des opérations de vérification ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le principe de l'inclusion des indemnités de congés payés dans l'assiette de la taxe d'apprentissage : 6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation dans sa rédaction applicable aux années en litige : " Les employeurs, occupant au minimum vingt salariés, à l'exception de l'Etat, des collectivités locales et de leurs établissements publics administratifs, assujettis à la taxe sur les salaires prévue à l'article 231 du code général des impôts, autres que ceux qui appartiennent à des professions relevant du régime agricole au regard des lois sur la sécurité sociale pour lesquelles des règles spéciales ont été édictées en application du a du 3 dudit article 231, doivent consacrer des sommes représentant 0,45 % au moins du montant, entendu au sens des règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale, des rémunérations versées par eux au cours de l'exercice écoulé au financement : a) De construction, d'acquisition ou de démolition de logements, d'aménagement ou de remise en état de logements anciens, d'acquisition et d'aménagement de terrains destinés exclusivement à la construction de logements sociaux ; (...) " ; qu'aux termes de l'article 225 du code général des impôts : " La taxe d'apprentissage est assise sur les rémunérations, selon les bases et les modalités prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) " ; qu'aux termes de l'article 235 bis du même code : " 1. Conformément aux articles L. 313-1, L.313-4 et L. 313-5 du code de la construction et de l'habitation, les employeurs qui, au 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des rémunérations, n'ont pas procédé, dans les conditions fixées par décret en Conseil d'Etat aux investissements prévus à l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation sont, dans la mesure où ils n'ont pas procédé à ces investissements, assujettis à une cotisation de 2 % calculée sur le montant des rémunérations versées par eux au cours de l'année écoulée, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale prévoit que : " Pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés (...) " ; que les articles L. 223-11 à L. 223-15 du code du travail, devenus les articles L. 3141-22 à L. 3141-29 de ce code, déterminent les modalités de calcul de l'indemnité de congés payés ; 7. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de la combinaison notamment des dispositions des articles 224, 225 et 235 bis du code général des impôts et de l'article 242-1 du code de la sécurité sociale, que l'assiette de la taxe d'apprentissage à laquelle est assujetti un employeur est constituée par l'ensemble des rémunérations dues par celui-ci à ses salariés en contrepartie ou à l'occasion du travail, y compris les indemnités de congés payés ; que la circonstance que le service des indemnités de congés payés soit assuré pour son compte par une caisse de congés payés à laquelle il est affilié en vertu de l'article 223-16 du code du travail, devenu l'article L. 3141-30, est sans incidence sur l'assiette de ces prélèvements et sur l'assujettissement de l'employeur ; que, par suite, l'administration fiscale était en droit d'inclure, dans l'assiette de la taxe en litige, les indemnités de congés payés dues par la requérante à ses salariés ; 8. Considérant, en second lieu, que la SAS SEGIP n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle du 13 avril 1976 à M. Blary, député, reprise dans l'instruction 5 L-7-76, dont les dispositions sont devenues caduques à la suite de l'entrée en vigueur de la loi n° 95-116 du 4 février 1995 portant diverses dispositions d'ordre social, qui a aligné la base de la taxe d'apprentissage sur celle des cotisations sociales laquelle comprend les indemnités de congés payés ; qu'elle n'est pas non plus fondée à invoquer le bénéfice de l'instruction 4 L. 221 n° 3 du 30 août 2007 qui ne comporte pas d'interprétation d'un texte fiscal différente de celle dont il est fait application ; qu'elle n'est, enfin, pas davantage fondée à invoquer, sur le fondement des mêmes dispositions, la circulaire du ministre du travail du 28 juillet 1993 et le guide du recouvrement de l'agence centrale des organismes de sécurité sociale (ACOSS) qui ne comportent aucune interprétation d'un texte fiscal ; En ce qui concerne le montant de l'imposition : 9. Considérant qu'il résulte des dispositions du code général des impôts et du code de la sécurité sociale, ainsi que de celles des articles L. 223-16, D. 732-1, D. 732-5 et D. 732-6 du code du travail, respectivement devenus les articles L. 3141-30, D. 3141-12, D. 3141-29 et D. 3141-31 de ce code, que, pour le calcul des indemnités de congés payés à prendre en compte dans l'assiette des taxes en litige, il convient de retenir le montant des indemnités de congés payés dû par l'employeur à ses salariés en application des dispositions du code du travail et des conventions collectives ou des accords applicables à la profession, c'est-à-dire le montant que l'employeur aurait versé à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse ; 10. Considérant qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir, ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; 11. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, faute de connaître le montant des indemnités de congés payés que la SAS SEGIP aurait versées à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse ou les éléments permettant de procéder au calcul de ce montant, l'administration s'est livrée à une évaluation de ces indemnités en appliquant aux rémunérations versées par la requérante au cours des années en litige un taux de 13,14 %, qui correspond au rapport entre le nombre de jours de congés payés et la masse salariale des entreprises du bâtiment et qui est retenu, pour le calcul de la participation des employeurs à la formation professionnelle continue en application d'un accord collectif du 31 décembre 1979 ; qu'en exécution du jugement attaqué, elle a toutefois ramené le montant de ces indemnités, entrant dans les bases d'imposition des taxes en litige, au dixième des rémunérations brutes versées par la société, le tribunal ayant suivi sa proposition de déterminer les bases des taxes d'apprentissage relatives aux années 2005 et 2006 en appliquant un taux de 10 % au salaire de référence ; qu'ainsi par décision de dégrèvement en date du 17 août 2010, l'administration fiscale a accordé le remboursement des cotisations supplémentaires à la taxe d'apprentissage auxquelles la SAS SEGIP a été assujettie au titre des années 2005 et 2006 à concurrence d'une réduction en base correspondant à la différence entre le montant des indemnités tel que retenu initialement par le service et le montant de 10 % des rémunérations totales versées au titre des années en litige ; 12. Considérant que, si la SAS SEGIP fait valoir que les sommes ainsi retenues par l'administration ne sont pas issues d'une reconstitution des montants des indemnités de congés payés qu'elle aurait versées à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse, elle n'apporte pas les éléments permettant de procéder à cette reconstitution et qui résultent pourtant de son exploitation ; qu'à cet égard, elle ne peut sérieusement arguer qu'il lui serait impossible de calculer le montant des indemnités de congés payés qu'elle aurait versées à ses salariés en application du code du travail et des conventions collectives ou des accords applicables à la profession ; que, par ailleurs, le caractère forfaitaire de la méthode d'évaluation des indemnités de congés payés retenue par l'administration n'est pas, par lui-même, de nature à établir que le service aurait surévalué le montant des indemnités de congés payés à prendre en compte dans l'assiette des taxes en litige ; qu'il suit de là que, faute pour la société requérante de fournir des données plus précises, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant le bien-fondé des impositions en litige ; que par suite, la SAS SEGIP n'est pas fondée à soutenir que les bases d'imposition retenues par l'administration sont surévaluées et par suite à contester le remboursement des cotisations supplémentaires à la taxe d'apprentissage auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006 limité à une réduction en base correspondant à la différence entre le montant des indemnités tel que retenu initialement par le service et le montant de 10 % des rémunérations totales versées au titre des années en litige ; Sur les conclusions tendant au versement par l'Etat d'intérêts moratoires : 13. Considérant qu'il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable et la société requérante concernant les intérêts mentionnés à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, ces conclusions ne sont pas recevables ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant que l'Etat n'étant pas partie perdante dans la présente instance, les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit fait droit aux conclusions de la société requérante présentées sur ce fondement ; DÉCIDE : Article 1er : L'article 3 du jugement du 1er juillet 2010 du tribunal administratif de Marseille est annulé. Article 2 : Le surplus de la demande de première instance et de la requête de la SAS SEGIP est rejeté. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS SEGIP et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est. 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