CAA de NANCY, 2ème chambre - formation à 3, 28/12/2017, 16NC01277, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2017-12-28
Numéro : 16NC01277
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : M. José  MARTINEZ
Commissaire du gouvernement : Mme PETON
Avocat(s) : DGM & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. C...B...et Mme A...D...ont demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 et des majorations correspondantes. Par un jugement n° 1403435 du 28 avril 2016 le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 24 juin 2016 et des mémoires complémentaires enregistrés le 4 janvier 2017 et le 26 juillet 2017, M. B...et MmeD..., représentés par DGM associés, demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nancy ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 et des majorations correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. En ce qui concerne la procédure d'imposition : - l'administration a exercé irrégulièrement son droit de communication, en méconnaissance des articles L. 81 et L. 83 du livre des procédures fiscales ; - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales en ne les informant pas de l'origine des renseignements obtenus dans l'exercice de son droit de communication ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : - la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts est acquise l'année où l'investissement productif est livré ; - en vertu de l'instruction BOI 5 B-2-07 n° 148, la date de réalisation de l'investissement est, ainsi qu'il est précisé au premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II du code général des impôts, l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée par l'entreprise, ou lui est livrée ; - les attestations fournies par la société Electricité de France sont dépourvues de valeur probante dès lors qu'elles sont signées pour ordre sans qu'il soit permis de déterminer si le signataire détenait une habilitation pour établir de telles attestations. Par un mémoire en défense, enregistré le 10 octobre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. Vu : - les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts ; - le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Martinez, - les conclusions de Mme Peton, rapporteur public, - et les observations de MeE..., représentant M. B...et MmeD.... 1. Considérant que M. B...et MmeD..., associés de plusieurs sociétés en participation, ont imputé sur le montant de leur impôt sur le revenu au titre de l'année 2010, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, une réduction d'impôt résultant d'investissements réalisés dans l'île de la Réunion par lesdites SEP consistant en l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à des sociétés en nom collectif en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique ; que cette réduction d'impôt a été remise en cause par l'administration fiscale au motif qu'en l'absence de raccordement des installations au réseau électrique géré par la société Électricité de France (EDF) à la date du 31 décembre 2010, les investissements considérés n'étaient pas éligibles au bénéfice du régime de faveur et ne pouvaient en conséquence ouvrir droit à une réduction d'impôt au titre de cette année ; que M. B...et Mme D...relèvent appel du jugement n° 1403435 du 28 avril 2016 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la procédure d'imposition en litige : " Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées " ; qu'aux termes de l'article L. 83 du même livre : " Les administrations de l'Etat, des départements et des communes, les entreprises concédées ou contrôlées par l'Etat, les départements et les communes, ainsi que les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l'autorité administrative, doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les documents de service qu'ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel, y compris les données conservées et traitées par les opérateurs de communications électroniques dans le cadre de l'article L.34-1 du code des postes et des communications électroniques et les prestataires mentionnés aux 1 et 2 du I de l'article 6 de la loi n°2004-575 du 21 juin 2004 pour la confiance dans l'économie numérique " ; qu'il résulte de ces dispositions que le droit de communication reconnu à l'administration fiscale par les articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales a seulement pour objet de permettre à l'administration fiscale, pour l'établissement et le contrôle de l'imposition d'un contribuable, de demander à un tiers ou, éventuellement au contribuable lui-même, sur place ou par correspondance, de manière ponctuelle, des renseignements disponibles sans que cela nécessite d'investigations particulières ou, dans les mêmes conditions, de prendre connaissance et, le cas échéant, copie de certains documents existants qui se rapportent à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé ; que ce droit de communication ne s'exerce que sur des documents de service que les personnes destinataires des demandes de l'administration fiscale détiennent du fait de leur activité ; qu'un document de service au sens des dispositions précitées de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales s'entend de tout document élaboré dans le cadre des missions de l'organisme à raison desquelles celui-ci est regardé comme soumis au contrôle de l'autorité administrative ; 3. Considérant que M. B...et Mme D...soutiennent qu'en adressant plusieurs demandes de communication à EDF les 31 août et 27 octobre 2011 et les 12 et 21 février 2013, l'administration s'est livrée non pas à un contrôle passif et ponctuel de données brutes auprès d'un tiers, mais à une investigation qui, par son ampleur et sa nature, excède les limites du droit de communication ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que les demandes adressées à la société EDF se limitaient aux seuls éléments d'information de nature à établir le raccordement effectif des installations concernées au réseau électrique ; qu'en outre, les données brutes reportées dans les tableurs fournis par l'administration à la société EDF étaient détenues par celle-ci dans le cadre de ses obligations de service et le contenu des attestations se limitait également à des données issues de documents de service ; qu'ainsi, l'établissement de ces documents n'a nécessité ni retraitement de données ni investigations particulières de la part de l'opérateur ; que les dispositions précitées de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales n'interdisaient pas à l'administration fiscale de demander la transmission de telles informations sous la forme de tableurs fournis par elle ou d'attestations délivrées par le destinataire du droit de communication ; que par ailleurs, dès lors que l'enregistrement des demandes de raccordement et du courrier de transmission des attestations du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité à cette entreprise relève des obligations de service d'EDF, les requérants ne sauraient soutenir que les informations ainsi recueillies par le service résultaient de documents n'entrant pas dans la catégorie des documents de service au sens des dispositions de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales ; qu'il s'ensuit que doit être écarté le moyen tiré de ce que l'administration a excédé les pouvoirs que lui conférait le droit de communication mentionné à l'article L. 81 du livre des procédures fiscales ; 4. Considérant, en second lieu, que l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales dispose : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l' article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les seuls renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications ; 5. Considérant qu'il résulte des termes de la proposition de rectification que l'administration a exercé son droit de communication auprès d'EDF, afin d'obtenir des informations sur les dates de dépôt de demandes de raccordement complètes, de réception du certificat du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité et de mise en production effective des centrales photovoltaïques acquises par les sociétés en participation dont M. B...et Mme D...sont associés ; qu'il est constant que ces éléments d'information mentionnés dans la proposition de rectification, qui comportaient l'identité du tiers ayant communiqué à l'administration les renseignements considérés et étaient d'une précision suffisante, ont été portés à la connaissance du contribuable dès lors que les réponses et attestations d'EDF étaient annexées à la proposition de rectification ; que les requérants ne sauraient utilement se prévaloir de la circonstance qu'une erreur matérielle ait pu, le cas échéant, être commise par EDF quant aux dates des différentes demandes de communication, laquelle est sans incidence sur l'obligation à laquelle est tenu le service ; qu'en outre, il ne résulte pas de l'instruction que pour établir les motifs et le montant des redressements contestés, l'administration aurait eu recours à d'autres éléments ni qu'elle aurait utilisé d'autres documents obtenus de tiers ; qu'ainsi, en admettant même que le contribuable ait formé une demande de communication avant la mise en recouvrement de l'imposition litigieuse, l'administration n'était pas tenue de lui adresser les attestations EDF jointes à la proposition de rectification non plus que les documents qui n'ont pas été utilisés pour fonder les redressements dont s'agit ; qu'il s'ensuit que l'administration, qui n'était pas tenue d'indiquer les modalités d'exercice du droit de communication et notamment la date de demande de communication, s'est acquittée de ses obligations d'information au sens des dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales tant en ce qui concerne la teneur que l'origine des renseignements utilisés ; 6. Considérant, en dernier lieu, que le principe d'indépendance des procédures d'imposition n'interdit pas à l'administration d'utiliser des renseignements obtenus par l'exercice régulier du droit de communication auprès des fournisseurs et installateurs de centrales photovoltaïques afin d'apprécier si l'investissement dont se prévaut le contribuable satisfait aux conditions légales requises pour le bénéfice de la réduction d'impôt susmentionnée ; que pour remettre en cause, à l'occasion d'un contrôle sur pièces, la réduction d'impôt dont a bénéficié un contribuable, l'administration n'était pas tenue de procéder préalablement, dans le cadre d'une procédure visant la société dont le contribuable est associé, à la rectification des écritures comptables ayant inscrit les centrales photovoltaïques à l'actif du bilan de l'exercice litigieux ; que, par suite, et en tout état de cause, le moyen fondé, selon les requérants, sur le principe d'indépendance des procédures d'imposition et tiré de l'inopposabilité au contribuable des informations obtenues auprès de la société EDF ne peut qu'être écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 7. Considérant, qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant (...) une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 / (...) La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au même code, dans sa version applicable au litige : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date à laquelle, du fait de sa livraison effective ou de sa création dans le département ou le territoire d'outre-mer, l'immobilisation, au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, peut être effectivement exploitée et par suite être productive de revenus ; que dans le cas d'une livraison effective, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que le juge de l'impôt se prononce sur l'éligibilité des investissements qui lui sont soumis à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts au regard des éléments apportés par l'une et l'autre partie ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des renseignements obtenus auprès de la société EDF, qu'aucune des centrales photovoltaïques au titre de laquelle a été pratiquée la réduction d'impôt litigieuse n'avait fait l'objet d'un raccordement au réseau électrique ; que l'administration a pu sans méconnaître le principe de loyauté de la preuve légalement opposer au contribuable les informations contenues dans les attestations susmentionnées et obtenues régulièrement, ainsi qu'il a été dit plus haut, dans le cadre du droit de communication ; que pour leur part, M. B...et Mme D...n'apportent aucun élément de nature à infirmer le constat sur lequel s'est fondée l'administration ; que la circonstance que ces documents étaient signés, pour ordre, par le chef de service commercial et clientèle à EDF Ile de la Réunion, sans mention de l'habilitation dont cet agent a pu bénéficier, n'est pas, en elle-même, de nature à remettre en cause la valeur probante de ces documents dont il n'est, par ailleurs, pas contesté qu'ils concernent les centrales photovoltaïques au titre desquelles ladite réduction d'impôt a été remise en cause ; que, dans ces conditions, les installations photovoltaïques en cause ne pouvant ni être effectivement exploitées ni être productives de revenus à la date du 31 décembre 2010, l'administration a pu à bon droit estimer que les investissements déclarés par les requérants ne pouvaient être regardés comme ayant été effectivement réalisés au cours de l'année 2010 et remettre en cause la réduction d'impôt au titre de cette année ; En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 9. Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. " ; 10. Considérant que les requérants se prévalent, sur le fondement de ces dispositions, du paragraphe n° 148 de l'instruction référencée 5 B-2-07 du 30 janvier 2007 aux termes duquel : " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail. " ; que ces dispositions sont susceptibles d'être invoquées par les contribuables pour faire échec à un redressement opéré par l'administration fiscale lorsque les conditions posées par l'instruction sont remplies, notamment celle qui est énoncée au paragraphe 22, qui définit les investissements ouvrant droit à réduction d'impôt dans les termes suivants : " Conformément aux dispositions du premier alinéa du I de l'article 199 undecies B et de l'article 95 K de l'annexe II, les investissements productifs dont l'acquisition, la création ou la prise en crédit-bail est susceptible d'ouvrir droit à réduction d'impôt doivent avoir la nature d'immobilisations neuves, corporelles et amortissables. La notion même d'investissement productif implique l'acquisition ou la création de moyens d'exploitation, permanents ou durables capables de fonctionner de manière autonome " ; qu'il ne ressort pas des énonciations de l'instruction du 30 janvier 2007 que l'administration ait entendu donner, en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, une interprétation du texte fiscal différente de celle qui figure au point 7 ci-dessus, qui lui serait opposable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que par suite les requérants ne sauraient se prévaloir utilement de ces énonciations sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B...et Mme D...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 12. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui, dans la présente instance, n'est pas la partie perdante, la somme que M. B...et Mme D...demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. B...et Mme D...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...B..., à Mme A...D...et au ministre de l'action et des comptes publics. 2 N° 16NC01277