CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 28/01/2020, 17VE03473, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-01-28
Numéro : 17VE03473
Président : M. LIVENAIS
Rapporteur : Mme Marie-Gaëlle  BONFILS
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : CABINET D'ETUDES JURIDIQUES - ME GROUSSET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SAS NOXHOM a demandé au Tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle affirme avoir été assujettie au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009, en conséquence de la remise en cause du crédit d'impôt recherche dont elle avait bénéficié pour ces trois années. Par un jugement n° 1207496 du 22 septembre 2017, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 21 novembre 2017 et 9 mai 2018, la SAS NOXHOM, représentée par Me Grousset, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de prononcer la décharge des rappels mis à sa charge en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices correspondant aux années 2007 à 2009 ; 3° à titre subsidiaire, d'ordonner une expertise dans les locaux de l'entreprise aux fins d'établir le caractère éligible du crédit d'impôt recherche ; 4° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - contrairement à ce qu'a estimé le tribunal, elle est recevable à contester les impositions supplémentaires mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 2009 du fait de la remise en cause de la nature des recherches qu'elle a menées, quand bien même ces cotisations auraient été mises à la charge de la société Asgard, tête du groupe fiscalement intégré qu'elle a rejoint à compter du 1er janvier 2009 ; - les juges de première instance ont commis une erreur de fait au regard de l'analyse du crédit d'impôt recherche, les dépenses exposées au titre du développement des projets Vigilance 225 et Azzura se rapportant à des opérations de recherche au sens de l'article 49 septies de l'annexe III au code général des impôts et étant, ainsi, éligibles au crédit d'impôt en cause ; - il n'est pas justifié par le service de la qualification du rédacteur du rapport de délégation en date du 19 avril 2011 concluant à la non éligibilité des projets Vigilance 255 et Azzura ; - le contrôle du crédit d'impôt recherche doit répondre aux obligations définies par le BOI-BIC-DEF-20-20 et suivants et le BOI-BIC-RICI-10-10-60 ; - le vérificateur du projet Vigilance 255 ne disposait pas des compétences techniques nécessaires ; ce projet vise le développement d'une nouvelle génération de détecteurs d'immersion et d'alarmes de piscine ; ces concepts sont nouveaux et il ne s'agit pas d'améliorer des techniques déjà existantes ; - le vérificateur du projet Azzura ne disposait pas des compétences techniques nécessaires pour en apprécier le caractère innovant et n'a pas pris en compte les précisions techniques qu'elle lui a apportées ni ne s'est déplacé au sein de l'entreprise ; - des études complémentaires à des recherches antérieures ouvrent droit au crédit d'impôt recherche ; - dès lors que l'administration admet qu'il n'est pas exclu de réviser les conclusions d'un rapport, il y a lieu de prendre en compte ses observations sur les rapports d'expertise ou d'ordonner une nouvelle expertise en application de l'article 136 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 permettant de saisir, outre les services du ministère, ceux de l'agence nationale de la recherche et de la société anonyme OSEO innovation ; cette expertise devra alors être fondée sur une analyse réelle et sérieuse des recherches impliquant un débat avec les chercheurs et une visite de locaux. .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme A..., - et les conclusions de M. Huon, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SAS NOXHOM, qui exerce l'activité de fabrication de matériels électriques et d'alarmes destinés à la protection des piscines et des immeubles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2009, à l'issue de laquelle lui ont été notifiées, par proposition du 29 juillet 2011, des rectifications relatives notamment à la remise en cause des montants de crédit d'impôt pour dépenses en faveur de la recherche dont elle a bénéficié au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009. La SAS NOXHOM fait appel du jugement du 22 septembre 2017 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, pour un montant total de 70 499 euros. Sur la recevabilité des conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés dues au titre de l'exercice clos en 2009 : 2. Les conclusions de la SAS NOXHOM tendent à la décharge des rappels mis à sa charge en matière d'impôt sur les sociétés au titre des années 2007 à 2009. Toutefois, il est constant que la SAS NOXHOM, en dépit de la mention des trois exercices vérifiés sur l'avis de mise en recouvrement dont elle a été destinataire, n'est pas redevable des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés notifiées au titre de 2009, lesquelles ont été mises à la charge de la société Asgard, devenue sa société-mère à compter du début de cette dernière année. Ainsi, en l'absence de tout mandat confié à cet effet par cette société, la société requérante n'est pas recevable à demander la décharge d'une imposition au titre de l'année 2009. Au surplus, et en tout état de cause, si la réclamation préalable formée par la SAS NOXHOM faisait référence aux trois exercices vérifiés, elle ne demandait le dégrèvement que des droits et pénalités mis à sa charge au titre des exercices clos en 2007 et 2008. Par conséquent, la fin de non-recevoir opposée par l'administration et tirée de l'irrecevabilité de la contestation des impositions supplémentaires au titre de l'année 2009 doit être accueillie. Sur les conclusions à fin de décharge : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 3. L'article L. 45 B du livre des procédures fiscales dispose : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration des impôts qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de rectification, être vérifiée par les agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie. (...) ". L'article R. 45 B-1 du même code, dans sa version applicable aux impositions en litige, précise : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt mentionné à l'article L. 45 B peut être vérifiée soit par des agents dûment mandatés par le directeur de la technologie, soit par les délégués régionaux à la recherche et à la technologie ou par des agents dûment mandatés par ces derniers. / A cet effet, ils peuvent se rendre dans les entreprises après envoi d'un avis de visite (...). Les résultats de ce contrôle sont notifiés à l'entreprise et sont communiqués à l'administration des impôts. ". 4. Il résulte des dispositions précitées de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales que le contrôle sur place ne constitue qu'une faculté ouverte aux agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie, requis par l'administration des impôts, qui peuvent se contenter de procéder à un contrôle sur pièces. En outre, la SAS NOXHOM ne précise pas les aspects de ses travaux qui n'auraient pu être contrôlés de manière suffisante que par une visite sur les lieux ou la tenue d'un débat contradictoire, lequel n'est, au demeurant, imposé par aucun texte dès lors que le résultat du contrôle est notifié à l'entreprise. Si la SAS NOXHOM soutient par ailleurs que l'agent qui a conduit les contrôles ne possédait pas les compétences techniques nécessaires, ce dont attesterait, selon elle, la rédaction en termes généraux des rapports qu'il a remis, il n'est pas sérieusement contesté que cet agent était habilité par le ministère chargé de la recherche et qu'il a sollicité à deux reprises des compléments d'informations auprès de la société contrôlée, dont il a été tenu compte dans le dernier rapport qu'il a établi le 9 octobre 2013. Au demeurant, la circonstance que l'auteur du rapport du 29 juillet 2011 avait annoncé que les conclusions de celui-ci étaient susceptibles d'évoluer à la faveur de tout élément technique complémentaire qui serait produit est, contrairement à ce que soutient la société appelante, de nature à démontrer le caractère complet des contrôles intervenus. Enfin, le seul fait que les arguments techniques mis en avant par la SAS NOXHOM aient été jugés insuffisants pour qualifier les recherches menées de recherches au sens des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts ne constitue pas à elle seule une circonstance de nature à établir un manque de compétence de la part de l'auteur du rapport. La SAS NOXHOM n'est donc pas fondée à soutenir que les conditions dans lesquelles l'expert mandaté par le ministre chargé de la recherche s'est prononcé sur l'éligibilité des dépenses en litige au crédit d'impôt recherche auraient vicié la procédure d'imposition suivie à son encontre. 5. En outre, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ". 6. Dès lors que l'article L. 80 A réserve le bénéfice de l'opposabilité de l'interprétation de la règle fiscale aux seuls cas de contestation du bien-fondé de l'imposition, la SAS NOXHOM n'est pas fondée à se prévaloir des énonciations des commentaires administratifs publiées au bulletin officiel des finances publics sous la référence BOI-BIC-DEF-20-20 et suivantes lesquelles se rapportent exclusivement à la procédure d'imposition et qui, au surplus, sont postérieures à l'avis de mis en recouvrement des impositions en litige du 23 janvier 2012. En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 7. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. (...) ". L'article 49 septies F de l'annexe III au même code dispose : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale (...) b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée (...) c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental (...) en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle... ". Il résulte notamment de ces dispositions que ne peuvent être prises en compte pour le bénéfice du crédit d'impôt recherche que les dépenses exposées pour le développement de systèmes dont la conception ne pouvait être envisagée, eu égard à l'état des connaissances techniques à l'époque considérée, par un professionnel averti, par simple développement ou adaptation desdites techniques. 8. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du crédit d'impôt pour les dépenses de recherche, eu égard à leur nature et aux conditions dans lesquelles elles sont effectuées. S'agissant de l'éligibilité des dépenses relatives au projet Vigilance 255 : 9. Il résulte de l'instruction qu'en ce qui concerne la nature d'opérations de recherche au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts, des travaux menés par la SAS NOXHOM dans le cadre du projet Vigilance 255, lequel a pour objet le développement d'une alarme de piscine détectant la chute de personne, deux avis ont été émis par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, respectivement le 19 avril 2011 et le 2 octobre 2012, lesquels ont conclu à l'absence d'information sur les travaux menés, sur établissement d'une innovation par rapport à l'état de l'art existant, sur la description des algorithmes développé et sur les caractéristiques du capteur mentionné. Ces avis ont été confirmés par un troisième avis du 9 octobre 2013 selon lequel les travaux décrits procèdent de la mise en oeuvre de procédés connus et ne comportent pas d'avancée par rapport aux techniques existantes. La SAS NOXHOM présente, notamment en pages 12 à 15 de ses écritures, le contenu des phases de recherche menée et les progrès scientifiques qu'elle en a retirés. S'il résulte toutefois de ces éléments que les expériences relatées ont permis une meilleure compréhension, notamment des phénomènes d'ondes en présence et la neutralisation de certains phénomènes perturbateurs résiduels ainsi que l'esquisse d'une solution technique, les progrès techniques décrits par la société requérante, au demeurant de manière relativement succincte, ne sont cependant pas de nature à caractériser une amélioration substantielle permettant de s'affranchir de tout faux positif par rapport aux techniques de fréquences déjà connues pour identifier la réalité de la chute d'un corps. Ainsi, les opérations de recherche décrites doivent être regardées comme de simples compléments et précisions apportées à l'état de l'art, notamment au regard des différents brevets existants à l'époque, notamment le brevet FR2842933 du 30 janvier 2004 et le brevet européen EP0383649 du 8 juin 1994 acquis par la société en 2005. S'agissant de l'éligibilité des dépenses relatives au projet Azzura : 10. La SAS NOXHOM soutient qu'elle a lancé le projet Azzura pour rechercher une solution de sécurisation de la transmission radio d'une centrale d'alarme, par amélioration du processus anti brouillage, lequel était, suivant l'état de l'art en 2007, affaibli en cas de modulation non linéaire, et que la modulation qu'elle a choisie de développer ne s'effectue plus en phase ou en fréquence mais en amplitude Amplitude Shift Keying (ASK), laquelle n'était, selon l'appelante, pas exploitée en 2007. Si la société requérante indique que la mise en oeuvre des méthodologies d'étalement de spectre à séquence directe par modulation en amplitude binaire ASK constituait à cette époque un choix novateur, notamment au regard des brevets WO2007130874 (A2) déposé le 15 novembre 2007 et WO2007072563 (A1) du 28 juin 2007, elle ne conteste cependant pas que ses travaux ont eu pour objet l'établissement d'un cahier des charges, une analyse des techniques existantes et l'étude d'une solution technique basée sur l'étalement du spectre qui a permis la mise au point d'un algorithme utilisant différents codes pseudo-aléatoires. Dès lors que les précisions apportées par la SAS NOXHOM ne contredisent pas le constat selon lequel la technique exploitée consiste à augmenter d'un bit la séquence codée en utilisant les séquences de Barker, elles-mêmes déjà connues, pour minimiser les brouillages, il ne résulte pas de l'instruction que les travaux menés n'auraient pas consisté en la mise en oeuvre de savoir-faire connus de modulation, nonobstant le fait qu'ils soient appliqués à la porteuse, seul point évoqué avec précision par la SAS NOXHOM. Dans ces conditions, les travaux menés dans le cadre du projet Azzura n'entrent pas dans le champ de celles prévues par l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts. 11. Il résulte de ce qui précède que, quelles que soient la qualité des recherches menées antérieurement aux travaux contrôlés au titre des années 2007 et 2008, la SAS NOXHOM n'est pas fondée à soutenir que ces derniers étaient éligibles au crédit d'impôt recherche. Sur la demande d'expertise : 12. Aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, dans sa version en vigueur au 31 décembre 2009 : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : (...) / 3° Lorsque l'administration n'a pas répondu de manière motivée dans un délai de trois mois à un redevable de bonne foi qui a demandé, dans les mêmes conditions que celles prévues à l'avant-dernier alinéa du 2°, si son projet de dépenses de recherche est éligible au bénéfice des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts. (...) ". 13. D'une part, la SAS NOXHOM, qui n'a pas demandé de prise de position à l'administration fiscale au sens du 3° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales précité, n'est pas fondée à demander la tenue des investigations sur le fondement de ces dispositions. D'autre part, pour faire valoir qu'une nouvelle expertise est nécessaire, la SAS NOXHOM soutient que seule l'Agence nationale de la recherche et la SA Oseo Innovation disposent des compétences suffisantes à l'analyse de ses travaux. Cependant, ainsi qu'il a été dit au point 6., il n'est pas établi que les rapports dressés par l'agent compétent du ministère de la recherche ne seraient pas suffisamment précis au regard des éléments avancés par la société contrôlée. Si la SAS NOXHOM indique, sans plus de précision, qu'un débat avec ses chercheurs et une visite de ses locaux sont nécessaires, il résulte de ce qui a été dit aux points 7. et 8. que l'utilité d'une mesure d'expertise sur place n'est pas démontrée, nonobstant la position du premier rapport dressé par l'agent de l'administration le 29 juillet 2011, laquelle témoigne au contraire de la prise en compte par l'administration des observations adressées par la SAS NOXHOM. Dans ces conditions, au regard des dispositions de l'article R. 621-1 du code de justice administrative, il n'y a pas lieu de faire droit à la demande d'expertise présentée par la SAS NOXHOM. 14. Il résulte de ce qui précède, que la SAS NOXHOM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SAS NOXHOM est rejetée. 6 N° 17VE03473