Cour Administrative d'Appel de Paris, 7éme chambre , 03/12/2008, 07PA01608, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Paris
Formation : 7éme chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-12-03
Numéro : 07PA01608
Président : Mme TRICOT
Rapporteur : M. David  DALLE
Commissaire du gouvernement : Mme ISIDORO
Avocat(s) : HUGONIN

Vu la requête, enregistrée le 7 mai 2007, présentée pour la société anonyme TECHNOGRAM, dont le siège social est situé 189, rue de la Croix Nivert à Paris (75015), par Me Hugonin ; la société TECHNOGRAM demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0010618/2 en date du 5 mars 2007 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1993 et 1994, à la restitution de précomptes mobiliers acquittés par elle au titre des années 1993 à 1997 et à la réduction des cotisations initiales à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1993 à 1996 ; 2°) de prononcer ces décharge, restitution et réduction ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 8 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ------------------------------------------------------------------------------------------------------------ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 novembre 2008 : - le rapport de M. Dalle, rapporteur ; - les observations de Me Hugonin et Me Vatier pour la société TECHNOGRAM ; - et les conclusions de Mme Isidoro, commissaire du gouvernement ; Considérant que la société TECHNOGRAM exerce une activité de consultant et de recherche-développement pour l'industrie ; qu'elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1993 au 31 décembre 1995, à l'issue de laquelle des compléments d'impôt sur les sociétés ont été mis à sa charge au titre des années 1993 et 1994 ; qu'elle relève appel du jugement en date du 5 mars 2007 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant, d'une part, à la décharge de ces cotisations supplémentaires, d'autre part, à la restitution d'un précompte mobilier qu'elle soutient avoir acquitté à tort pour le compte de la société Technogram Risque au titre des années 1993, 1994, 1995, 1996 et 1997, enfin, à la restitution d'une fraction « excédentaire » des cotisations initiales à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1993, 1994, 1995 et 1996, correspondant à des recettes sociales détournées par un de ses anciens dirigeants ; Sur la recevabilité des conclusions relatives au précompte mobilier et aux cotisations initiales à l'impôt sur les sociétés : Considérant que, dans la réclamation contentieuse du 27 décembre 1999, la société requérante ne demandait la décharge que du précompte mobilier acquitté par elle au titre des années 1993, 1994 et 1995 ; que les conclusions tendant à la décharge des précomptes versés au titre des années 1996 et 1997 sont donc, en tout état de cause, irrecevables ; que s'agissant des précomptes des années 1993, 1994 et 1995, il n'est pas contesté qu'ils ont été spontanément acquittés par la requérante respectivement en 1993, 1994 et 1995 ; qu'ainsi, au 27 décembre 1999, date de la réclamation contentieuse, le délai de réclamation prévu à l'article R.* 196-1 du livre des procédures fiscales était expiré ; que la requérante ne peut se prévaloir du délai spécial de réclamation prévu à l'article R.* 196-3 du livre des procédures fiscales dès lors que l'imposition en cause est distincte de celles ayant fait l'objet d'une reprise ou d'un redressement ; Considérant, par ailleurs, que l'article R.* 197-3 du livre des procédures fiscales dispose : « Toute réclamation doit, à peine d'irrecevabilité : ... d) Etre accompagnée soit de l'avis d'imposition, d'une copie de cet avis ou d'un extrait du rôle, soit de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet avis... La réclamation peut être régularisée à tout moment par la production de l'une des pièces énumérées au d. » ; Considérant que le ministre soutient en appel que ces prescriptions n'ont pas été respectées, s'agissant des conclusions tendant à la réduction des cotisations primitives à l'impôt sur les sociétés auxquelles la société TECHNOGRAM a été assujettie au titre des années 1993 et 1994 ; que cette affirmation n'est pas contredite par la requérante ; qu'il ne résulte pas des pièces du dossier qu'elle aurait régularisé sa réclamation par la production des avis d'imposition concernant les impositions primitives des années 1993 et 1994 ; que, par ailleurs, s'agissant des impositions relatives aux années 1996 et 1997, qui n'ont fait l'objet d'aucun redressement, il n'est pas contesté qu'elles ont été versées respectivement en 1996 et 1997 ; qu'ainsi, au 27 décembre 1999, le délai de réclamation était expiré en ce qui concerne ces impôts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge, relatives au précompte mobilier et aux cotisations initiales d'impôt sur les sociétés, sont irrecevables ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que la société TECHNOGRAM soutient qu'elle a reçu l'avis de vérification, qui avait été envoyé à une adresse erronée, qui n'était pas celle de son principal établissement, le 9 septembre 1996, soit la veille du début des opérations et qu'en conséquence elle n'a pas disposé d'un délai suffisant pour pouvoir se faire assister d'un conseil ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que l'avis de vérification en date du 2 septembre 1996 a été envoyé à l'adresse du 19 rue Théodore Deck à Paris 15ème mentionnée dans le registre du commerce comme étant celle du siège et du principal établissement de la société TECHNOGRAM et qu'il a été distribué à cette adresse le 5 septembre 1996 ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité aurait débuté sans que le contribuable ait disposé d'un délai suffisant pour pouvoir se faire assister d'un conseil ne peut qu'être rejeté ; Considérant, en deuxième lieu, que la requérante, qui supporte la charge de la preuve dès lors que le contrôle s'est déroulé dans les locaux de l'entreprise, n'établit pas qu'elle aurait été privée de la possibilité d'un débat contradictoire avec le vérificateur ; Considérant, en troisième lieu, qu'il est constant que la société TECHNOGRAM a demandé la saisine de l'interlocuteur départemental le 17 juin 1997, alors qu'il n'avait pas encore été donné suite à la demande de saisine de l'inspecteur principal qu'elle avait présentée le 1er juin 1997 ; que sa demande d'entrevue avec l'interlocuteur départemental était donc prématurée et ne pouvait qu'être rejetée ; que, par ailleurs, le moyen tiré de ce qu'elle n'aurait pas été informée, par l'avis de vérification du 2 septembre 1996, de la possibilité de saisir l'interlocuteur départemental en cas de persistance de difficultés avec le service manque en fait ; Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : « Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts... » ; et qu'aux termes de l'article R.* 57-1 du même livre : « La notification de redressement prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification » ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration n'est pas tenue de donner suite à une demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires présentée par le contribuable si celui-ci a donné son accord sur les redressements notifiés dans le délai de trente jours suivant cette notification, même si, passé ce délai, il change d'avis et manifeste un désaccord ; qu'en l'espèce, la société TECHNOGRAM n'a exprimé son désaccord en ce qui concerne les redressements notifiés le 4 décembre 1996, relatifs à l'année 1993, que le 9 janvier 1997, après l'expiration du délai de trente jours qui lui avait été laissé pour faire parvenir ses observations au service ; qu'en ce qui concerne l'autre redressement en litige, relatif à l'année 1994, notifié le 3 avril 1997, la société requérante était en situation de taxation d'office pour avoir souscrit sa déclaration de résultat après l'expiration du délai légal, malgré l'envoi d'une mise en demeure ; que l'administration n'était donc pas tenue de donner suite à la demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par ailleurs, la requérante ne peut pas se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse à M. Bertaud, sénateur, en date du 13 mars 1962, de la note de la direction générale des impôts du 25 mai 1965 et de la documentation administrative de base 13 L.-1514 n° 33 à jour au 1er juillet 2002, dès lors que ces doctrines ont trait à la procédure d'imposition et qu'elles ne contiennent que de simples recommandations à l'administration fiscale ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne les produits des participations dans les sociétés Datec et Eurec : Considérant qu'à la suite d'une vérification de sa comptabilité, la société requérante TECHNOGRAM, constituée sous forme de société anonyme, a été soumise à l'impôt sur les sociétés au titre des années 1993 et 1994 à raison de participations qu'elle détenait dans les sociétés civiles Datec et Eurec, dont les autres associés étaient principalement des personnes physiques ; que l'administration a constaté qu'elle n'avait pas comptabilisé en produits les quotes-parts lui revenant en principe dans les résultats des sociétés Datec et Eurec, ni par suite acquitté d'impôt sur les sociétés à raison de ces quotes-parts, mais qu'elle les avait enregistrées en comptabilité dans des comptes de liaison, avant de les reverser à la société en participation Technogram Risque, dont elle était la gérante et qui était constituée des mêmes associés personnes physiques que les sociétés Datec et Eurec ; que le service a estimé que les bénéfices des sociétés civiles Datec et Eurec, réputés acquis à la clôture des exercices à chacun des associés, devaient être imposés au nom de ceux-ci pour la part correspondant à leurs droits ; qu'il a en conséquence soumis à l'impôt sur les sociétés, au nom de la société TECHNOGRAM, les quotes-parts de celle-ci dans les résultats des sociétés Datec et Eurec ; Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif... sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées au 1 de l'article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ; (...) » ; qu'en application de ces dispositions, les bases d'imposition de chaque associé doivent être déterminées par référence à une répartition des résultats sociaux présumée faite conformément au pacte social, sauf dans le cas où un acte ou une convention, passé avant la clôture de l'exercice, a pour effet de conférer aux associés des droits dans les bénéfices sociaux différents de ceux qui résulteraient de la seule application du pacte social ; qu'en ce cas, les bases d'imposition des associés doivent correspondre à cette nouvelle répartition des résultats sociaux ; Considérant que, dans le dernier état de ses écritures, la requérante conteste les impositions supplémentaires mises à sa charge au motif qu'elle n'était pas associée des sociétés Datec et Eurec ; qu'aucune des pièces du dossier ne permet d'établir qu'elle aurait eu la qualité d'associé des sociétés Datec et Eurec au cours des exercices en litige 1993 et 1994 ; que cette preuve ne saurait résulter du seul fait que ces sociétés avaient déclaré à l'administration fiscale des parts revenant à la société TECHNOGRAM dans leurs résultats dès lors que cette dernière n'a pas elle-même déclaré ces quotes-parts aux services fiscaux ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la société TECHNOGRAM aurait consenti des apports aux sociétés Datec et Eurec, qu'elle aurait participé au contrôle de celles-ci et aurait donc eu de facto la qualité d'associé ; qu'il suit de là que, sans qu'il y ait lieu d'examiner les autres moyens relatifs à ce redressement, la société TECHNOGRAM est fondée à demander la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignés au titre des années 1993 et 1994 à raison de la réintégration dans ses résultats imposables des quotes-parts déclarées par les sociétés Datec et Eurec ; qu'elle n'a pas présenté de conclusion en décharge en ce qui concerne l'année 1995, ainsi qu'il a été dit plus haut ; En ce qui concerne les crédits d'impôt pour dépenses de recherche : Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B, dans sa rédaction alors en vigueur, du code général des impôts : « I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt égal à 50 % de l'excédent des dépenses de recherche exposées au cours d'une année par rapport à la moyenne des dépenses de même nature, revalorisées de la hausse des prix à la consommation, exposées au cours des deux années précédentes (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation en France d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation de prototypes ou d'installations pilotes (...) b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations (...) d) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à des organismes de recherche publics ou privés agréés par le ministre de la recherche et de l'industrie, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions (...) III. Les subventions publiques reçues par les entreprises à raison des opérations ouvrant droit au crédit d'impôt sont déduites des bases de calcul de ce crédit. Il en est de même des sommes reçues par les organismes ou experts désignés au II-d, pour le calcul de leur propre crédit d'impôt (...) » ; qu'aux termes de l'article 199 ter B du même code : « I. Le crédit d'impôt pour dépenses de recherche défini à l'article 244 quater B est imputé sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle il a accru ses dépenses de recherche. L'excédent est imputé sur l'impôt sur le revenu des trois années suivantes et, s'il y a lieu, restitué à l'expiration de cette période (...) » ; qu'aux termes de l'article 220 B du même code : « Le crédit d'impôt pour dépenses de recherche défini à l'article 244 quater B est imputé sur l'impôt sur les sociétés dû par l'entreprise dans les conditions prévues à l'article 199 ter B » ; et qu'aux termes des articles 49 septies G et M de l'annexe III au code général des impôts, pris pour l'application de l'article 244 quater B : « [G] Le personnel de recherche comprend : 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental. Notamment : Ils préparent les substances, les matériaux et les appareils pour la réalisation d'expériences ; Ils prêtent leur concours aux chercheurs pendant le déroulement des expériences ou les effectuent sous le contrôle de ceux-ci ; Ils ont la charge de l'entretien et du fonctionnement des appareils et des équipements nécessaires à la recherche et au développement expérimental (...) [M] Les entreprises doivent exercer l'option pour le crédit d'impôt au plus tard lors du dépôt de la déclaration de résultat du premier exercice de la période pour laquelle elles désirent bénéficier de ce crédit (...) L'option résulte du dépôt de la déclaration spéciale prévue pour le calcul du crédit d'impôt qui devra être annexée à la déclaration annuelle de résultat que les entreprises sont tenues de déposer en vertu de l'article 53 A du code général des impôts ou du 1 de l'article 223 du même code. Une copie de la déclaration spéciale doit être adressée dans le même délai à la direction du développement scientifique et technologique et de l'innovation du ministère chargé de la recherche et de la technologie » ; Considérant que, lors de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, le service a remis en cause les crédits d'impôt pour dépenses de recherche imputés par la société TECHNOGRAM sur l'impôt sur les sociétés dû par elle au titre des années 1993 et 1994 aux motifs, d'une part, qu'en contravention avec les dispositions du III de l'article 244 quater B, la société TECHNOGRAM, qui avait la qualité d'organisme de recherche privé agréé, au sens du d) du II de l'article 244 quater B, avait facturé des dépenses de recherche à un de ses clients, les laboratoires Virbac, sans déduire les sommes reçues en contrepartie de cette facturation des bases de calcul de ses propres crédit d'impôt, d'autre part, que la société TECHNOGRAM avait retenu pour la détermination de ses crédits d'impôt des dépenses exposées pour des personnels dont il n'était pas établi qu'ils eussent été chercheurs ou techniciens de recherche, au sens du b) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; Considérant qu'ainsi qu'il a été dit, la société TECHNOGRAM s'est abstenue de répondre dans le délai légal à la notification de redressement relative à l'année 1993 ; qu'en ce qui concerne l'année 1994, elle était en situation de taxation d'office en raison du dépôt tardif de sa déclaration de résultats ; qu'elle supporte par suite la charge de la preuve, conformément aux articles R.* 194-1 et L. 193 du livre des procédures fiscales ; qu'elle n'apporte aucun élément de nature à établir que, comme elle l'affirme, le client Virbac n'aurait pas pris en compte les dépenses qu'elle lui avait facturées pour le calcul de son crédit d'impôt ou qu'il n'aurait pas exercé l'option pour le crédit d'impôt prévu à l'article 244 quater B ; qu'elle ne démontre pas non plus avoir minoré ses propres dépenses de recherche du montant des dépenses facturées aux laboratoires Virbac, contrairement à ce qu'a constaté le service, ni que M. Virey et Mme d'Eclassan, dont les rémunérations ont été exclues par le service de la base de calcul du crédit d'impôt, auraient eu la qualité de personnels de recherche, répondant aux critères définis à l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société TECHNOGRAM est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif n'a pas fait droit à ses conclusions tendant à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignés au titre des années 1993 et 1994 à raison des sommes réintégrées dans ses résultats imposables, correspondant aux quotes-parts déclarées par les sociétés Datec et Eurec ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D E C I D E : Article 1er : La société TECHNOGRAM est déchargée d'une fraction des compléments d'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes, mis à sa charge au titre des années 1993 et 1994, en application des motifs qui précèdent. Article 2 : L'Etat versera à la société TECHNOGRAM une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 3 : Le surplus des conclusions de la société TECHNOGRAM est rejeté. Article 4 : Le jugement du 5 mars 2007 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 8 N° 07PA01608