Cour administrative d'appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 07/05/2015, 14BX03338, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2015-05-07
Numéro : 14BX03338
Président : Mme RICHER
Rapporteur : Mme Catherine  MONBRUN
Commissaire du gouvernement : M. NORMAND
Avocat(s) : MILLAS CONTESTIN

Vu la décision n° 371117 du 5 novembre 2014, enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux le 1er décembre 2014 sous le n° 14BX03338, par laquelle le Conseil d'Etat statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi présenté par la succession de Mme C..., a, d'une part, prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions du pourvoi en tant qu'elles contestent, pour erreur matérielle, le montant de la base d'imposition figurant à l'article 1er de l'arrêt du 11 juin 2013 et, d'autre part, annulé l'arrêt n°12BX00303 de la cour administrative d'appel de Bordeaux du 11 juin 2013 en tant qu'il remettait à la charge de la succession de Mme C...les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant à la réintégration de la valeur des 1 200 bouteilles attribuées à Mme C...dans la plus-value déclarée au titre de l'année 2001 et renvoyé dans cette mesure l'affaire devant la cour ; Vu le recours, enregistré le 8 février 2012, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ; Le ministre demande à la cour : 1°) d'annuler l'article 1er du jugement n°0701592 du 25 octobre 2011 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a prononcé au profit de la succession de Mme A...C...la décharge des droits supplémentaires d'impôt sur le revenu, de prélèvement social, de contribution sociale généralisée et de contribution au redressement de la dette sociale auxquels Mme C...a été assujettie au titre de l'année 2001 ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de rétablir la succession de Mme C...aux droits supplémentaires d'impôt sur le revenu, de prélèvement social, de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquels Mme C...a été assujettie au titre de l'année 2001 ainsi que des pénalités y afférentes ; ---------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 avril 2015 : - le rapport de Mme Catherine Monbrun, premier conseiller ; - les conclusions de M. Nicolas Normand, rapporteur public ; - les observations de MeF..., pour la succession de MmeC... ; 1. Considérant que, par acte du 13 mars 2001, MmeC..., détentrice de l'usufruit de 50,71 % des parts de la société civile particulière Château Pétrus, a cédé à M. E... B..., également associé de ladite société, l'usufruit qu'elle détenait pour le prix de 29 417 977 francs, soit 4 484 741,68 euros ; qu'elle a déclaré la plus-value résultant de cette cession au titre de l'année 2001 en retenant ce prix de cession ; qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de la société civile " Château Petrus ", l'administration a rehaussé cette plus-value en ajoutant au prix de cession mentionné dans l'acte du 13 mars 2001, d'une part, la valeur des 1 200 bouteilles de " Château Petrus " que la société avait attribuées à Mme C... dans le cadre du protocole d'accord conclu le 5 mars 2001 en vue de mettre fin au conflit opposant cette dernière aux autres porteurs de parts de la société, et d'autre part, les honoraires de conseils exposés par Mme C...à l'occasion de ce conflit que, en vertu de ce même protocole, la même société avait accepté de prendre en charge ; que la valeur des bouteilles attribuées à Mme C...a été estimée par le service à 9 502 789 Francs TTC, soit 1 448 691 euros, et le montant des honoraires à 2 392 000 Francs TTC, soit 364 658 euros ; que, par jugement du 25 octobre 2011, le tribunal administratif de Bordeaux a déchargé la succession de MmeC..., décédée le 16 mai 2006, de l'ensemble des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles Mme C...avait en conséquence été assujettie au titre de l'année 2001 ; que, par un arrêt n° 12BX00303 du 11 juin 2013, la cour administrative d'appel de Bordeaux, faisant partiellement droit à l'appel interjeté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, a rétabli les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à la charge de la succession de Mme C...correspondant à la réintégration de la valeur des 1 200 bouteilles remises gratuitement par la société civile particulière Château Pétrus dans la plus-value déclarée par Mme C...et rejeté le surplus des conclusions du ministre ; que le Conseil d'Etat, a, par décision du 5 novembre 2014, annulé l'arrêt précité du 11 juin 2013 en tant qu'il remettait à la charge de la succession de Mme C...lesdits suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et renvoyé l'affaire à la cour ; Sur la recevabilité des conclusions concernant le redressement correspondant à la réintégration des honoraires de conseil dans la plus-value déclarée par MmeC... : 2. Considérant qu'ainsi qu'il vient d'être dit, le Conseil d'Etat, saisi par la succession de MmeC..., a annulé l'arrêt du 11 juin 2013 de la cour administrative d'appel de Bordeaux qu'en tant qu'il remettait à la charge de la succession de Mme C...les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant à la réintégration de la valeur de 1 200 bouteilles, attribuées à Mme C...et a renvoyé l'affaire, dans cette mesure, devant la cour administrative de Bordeaux ; que tant le jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 25 octobre 2011 que l'arrêt du 11 juin 2013 de la cour administrative d'appel de Bordeaux sont ainsi devenus définitifs en tant qu'ils ont prononcé la décharge des impositions contestées procédant de la réintégration des honoraires de conseil dans la plus-value déclarée par Mme C... ; que, par suite, les conclusions du ministre des finances et des comptes publics relatives à ce redressement ne peuvent qu'être rejetées ; Sur le surplus des conclusions du ministre : En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification : 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification. " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; que, toutefois, aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation à l'administration de mentionner les dispositions du code général des impôts sur lesquelles les redressements sont fondés ; qu'enfin, la régularité de la proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; 4. Considérant que si, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, la proposition de rectification du 21 décembre 2004 mentionne l'article 151 nonies I du code général des impôts comme fondement légal de l'imposition, alors que ce texte n'était pas applicable à Mme C...qui ne relevait plus, à la date de cession de son usufruit, du régime des plus-values professionnelles, cette mention n'est pas, par elle-même, de nature à entacher d'irrégularité cette proposition dès lors que, comme il a été dit ci-dessus, la régularité de celle-ci ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs et que l'administration n'est pas tenue en toute circonstance, sous peine d'irrégularité, de mentionner dans la proposition les articles du code général des impôts dont il est fait application ; En ce qui concerne la communication de documents émanant de tiers : 5. Considérant qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure de redressement mise en oeuvre et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que, lorsque le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue de lui communiquer les documents ou copies de documents contenant les renseignements obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés ; qu'il en va ainsi alors même que le contribuable a pu avoir connaissance de ces renseignements ou de certains d'entre eux, afin notamment de lui permettre d'en vérifier, et le cas échant d'en discuter, l'authenticité et la teneur ; 6. Considérant, d'une part, qu'en indiquant, dans la proposition de rectification, que " dans le cadre de renseignements recueillis au sein de la société civile Château Petrus ", il est apparu qu'en complément de la somme convenue dans l'acte de cession du 13 mars 2001, Mme C... avait obtenu gratuitement des bouteilles de Château Petrus et qu'en conséquence, le prix figurant dans l'acte ne représentait pas la valeur réelle à laquelle la transaction avait été opérée, le service a suffisamment indiqué l'origine des renseignements ayant servi à l'établissement des rectifications, alors même qu'il n'a pas précisé, ainsi que l'a relevé le tribunal administratif, que cette société avait fait l'objet d'une vérification de comptabilité ; 7. Considérant, d'autre part, que, s'agissant de l'évaluation de la valeur des bouteilles de Château Petrus attribuées à MmeC..., la proposition de rectification précise que " la valorisation des cent caisses sera déterminée par référence aux prix de place pratiqués par le négoce bordelais sur les Petrus des millésimes anciens, notamment par la SA Maison Jean Descaves et la SA Duclot " ; que cette proposition contient un tableau indiquant, pour chaque millésime, le nombre de bouteilles, le prix unitaire et le prix total retenus ; que la circonstance, relevée par les premiers juges, que le service n'ait pas associé au prix retenu pour chaque millésime le nom du négociant chez lequel le prix a été relevé, ne permet pas, pour autant, de conclure à une insuffisance de précision sur l'origine des données tarifaires utilisées par l'administration, Mme C...ayant pu demander la communication de ces tarifs ; 8. Considérant, enfin, qu'il résulte de l'instruction que, par courrier du 8 août 2005, antérieur à la mise en recouvrement des impositions et dont il n'est pas contesté qu'il a été reçu le 30 août 2005, le service a communiqué à la tutrice de MmeC..., représentante légale de celle-ci, conformément à la demande qu'elle avait formulée, " la copie des tarifs établis par les sociétés SA Maison Jean Descaves et SA Duclot qui n'ont pas été joints, par omission, au courrier qui vous a été adressé le 26 juillet 2005 " ; que, d'ailleurs, la succession de Mme C... a produit, devant le tribunal administratif, la copie de ce courrier auquel était annexé un document de deux pages intitulé " prix courant - société Maison Jean Descaves " ; que si la succession de Mme C...soutient qu'elle n'a jamais reçu les tarifs de la SA Duclot, elle ne produit pas l'accusé de réception du courrier en date du 30 août 2005 adressé à l'administration par la tutrice de Mme C...et dans lequel elle indique ne pas avoir reçu la copie des tarifs de ces deux négociants ; qu'elle n'établit donc pas, par les documents qu'elle produit, que la communication des renseignements utilisés par l'administration aurait été partielle ; que, dans ces conditions, c'est à tort que le tribunal administratif a retenu que Mme C... n'avait pas été mise à même de demander la communication des documents utilisés pour procéder à la valorisation des 1 200 bouteilles litigieuses ; 9. Considérant que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux s'est fondé, pour accorder la décharge dont s'agit, sur le motif tiré de ce que la procédure d'imposition était irrégulière ; 10. Considérant qu'il appartient, toutefois, à la cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la succession de Mme C...tant devant le tribunal administratif de Bordeaux que devant la cour ; Sur le complément de prix correspondant aux 1 200 bouteilles attribuées à Mme C... : 11. Considérant que l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi ; 12. Considérant qu'aux termes de l'article 150-0 A. du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " I. - 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que de l'article 150 A bis, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 50 000 F par an. (...) 2. Le complément de prix reçu par le cédant en exécution de la clause du contrat de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux par laquelle le cessionnaire s'engage à verser au cédant un complément de prix exclusivement déterminé en fonction d'une indexation en relation directe avec l'activité de la société dont les titres sont l'objet du contrat, est imposable au titre de l'année au cours de laquelle il est reçu, quel que soit le montant des cessions au cours de cette année. (...) " ; qu'aux termes de l'article 150-0 D du même code, dans sa rédaction alors applicable : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. 2. Le prix d'acquisition des titres ou droits à retenir par le cessionnaire pour la détermination du gain net de cession des titres ou droits concernés est, le cas échéant, augmenté du complément de prix mentionné au 2 du I de l'article 150-0 A. (...) " ; qu'aux termes de l'article 74-0 B de l'annexe II du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " Le prix de cession et le prix d'acquisition comprennent toutes les charges et indemnités stipulées au profit du cédant, à quelque titre que ce soit, en rémunération de l'opération. " ; 13. Considérant qu'il y a lieu, comme le demande l'administration, de substituer aux dispositions de l'article 151 nonies I du code général des impôts, qui ont été initialement invoquées comme fondement légal de l'imposition, les dispositions précitées de l'article 150-0 A du code général des impôts, cette substitution ne privant la succession de Mme C...d'aucune garantie de procédure ; 14. Considérant, toutefois, que la succession de Mme C...conteste que l'attribution gratuite à MmeC..., en vertu du protocole d'accord du 5 mars 2001 mentionné au point 1, de 1 200 bouteilles de Château Petrus corresponde à un complément de prix de l'usufruit cédé à M. E... B...par MmeC... ; 15. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'un protocole d'accord a été conclu entre Mme C...d'une part et la société civile particulière Château Petrus, M. E... B... et M. D...B...d'autre part, aux fins de parvenir à un règlement transactionnel et définitif de toutes les difficultés les opposant et de préserver l'exceptionnelle image de marque de " Château Petrus " ; que l'article 1 de ce protocole d'accord stipule que Mme C...cède de façon irrévocable à M. E...B...l'usufruit de la totalité des parts d'intérêts civils qu'elle possède dans cette société au prix de 29 417 977 francs ; que l'article 3 prévoit que le compte ouvert dans la comptabilité de la SA Ets Jean-Pierre B...au profit de MmeC..., lequel présente un solde débiteur, fait l'objet d'un abandon de créance ; que l'article 4 prévoit qu'à titre tout à fait exceptionnel et compte tenu des services rendus par Mme C...en sa qualité d'administratrice gérante jusqu'au 26 janvier 2000, celle-ci bénéficiera, pour l'exercice de son droit de consommation, de cent caisses de douze bouteilles de Château Petrus, réparties sur les vingt dernières années ; qu'en vertu de cet article 4, Mme C...bénéficie également d'un droit de préférence sur l'acquisition de vingt-cinq caisses de douze bouteilles de Château Petrus du millésime 2000 au prix " départ propriété " ; qu'enfin, aux termes de l'article 8 du protocole, les parties s'engagent à mettre un terme à toutes actions et instances liées à leurs activités au sein de la société Château Petrus et renoncent au bénéfice de toute décision de justice ; 16. Considérant qu'il résulte de ces stipulations, et ainsi que le fait valoir la succession de MmeC..., que l'attribution de 1 200 bouteilles à MmeC..., ancienne gérante de la société Château Petrus s'inscrit dans un processus global de pacification des relations entre associés de ladite société destiné à restaurer l'image de marque de cette société et de son vin ; que cette attribution, supportée par la seule société Château Petrus, constitue une contrepartie à l'abandon de procédures judiciaires préjudiciables à la société et est donc dissociable du paiement du prix de cession des parts cédées par Mme C...à M. E...B...et supporté exclusivement par ce dernier ; que, par suite, il ne peut être déduit de l'ensemble de ces circonstances que la valeur de ces 1 200 bouteilles constitue un complément du prix de cession de l'usufruit des parts cédées par Mme C...à M.B... ; 17. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre des finances et des comptes publics n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a déchargé la succession de Mme C...des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant à la réintégration de la valeur des 1 200 bouteilles attribuées à Mme C...dans la plus-value déclarée par celle-ci au titre de l'année 2001 pour un montant de 9 502 789 francs TTC, soit 1 448 691 euros ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 18. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros, au titre des frais exposés par la succession de Mme C...et non compris dans les dépens ; DECIDEArticle 1er : Le recours du ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat est rejeté en tant qu'il porte sur les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant à la réintégration de la valeur des 1 200 bouteilles attribuées à Mme C... dans la plus-value déclarée par celle-ci au titre de l'année 2001 .Article 2 : Le ministre des finances et des comptes publics versera à la succession de Mme C... la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.''''''''2N° 14BX03338