Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 29/11/2013, 11MA02557, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-11-29
Numéro : 11MA02557
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : M. Xavier  HAILI
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : SEREE DE ROCH

Vu la requête, enregistrée le 5 juillet 2011, présentée pour M. et Mme A...B..., demeurant au..., par Me Seree de Roch ; M. et Mme B...demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1000285 du 3 mai 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu qui leur ont été assignés au titre des années 2006 et 2007 ; 2°) de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros HT au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 novembre 2013 : - le rapport de M. Haïli, premier conseiller, - les conclusions de M. Maury, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL SOGESFI, dont M. B...est le gérant, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er juillet 2004 au 31 décembre 2007 ; que l'administration a adressé à M. et Mme B...le 22 octobre 2008 une proposition de rectification n°2120 portant sur des rémunérations perçues et non déclarées, taxées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que l'administration fiscale a maintenu dans leur intégralité les rectifications par réponse aux observations du contribuable n°3926 du 22 décembre 2008 ; que les rappels d'impôt sur le revenu assortis de l'intérêt de retard et des pénalités de 80% pour manoeuvres frauduleuses au titre de l'article 1729 du code général des impôts ont été mis en recouvrement le 31 mai 2009 ; que M. et Mme B...interjettent régulièrement appel du jugement du 3 mai 2011 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu qui leur ont été assignés au titre des années 2006 et 2007 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la méconnaissance des dispositions de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu (...). A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part, les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 47 de ce livre : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. " ; 3. Considérant que les requérants soutiennent que l'extrapolation des résultats de la vérification de comptabilité de la SARL SOGESFI, dont M. B...est le gérant, ne pouvait concerner que d'éventuels revenus distribués et que la requalification des sommes imposées en bénéfices non commerciaux va au-delà du simple contrôle sur pièces et constitue le début d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que l'administration fiscale, à l'issue d'une vérification de comptabilité diligentée à l'égard de la SARL SOGESFI, a mis en évidence des sommes importantes versées par cette société à la société EBS Corporate Finance Limited, de droit anglais, au titre de prestations de consultant que M. B...a effectuées au nom de cette dernière ; que l'administration a estimé que M.B..., directeur et détenant l'intégralité des parts sociales de cette société, était imposable en France sur la totalité des sommes encaissées par la société EBS Corporate Finance Limited au titre de ces prestations de service qu'il a réalisées au profit de la SARL Sogesfi et a qualifié ces sommes comme entrant dans le champ d'application de l'article 155 A du code général des impôts ; que l'administration fiscale a ensuite imposé ces sommes dans la catégorie des bénéfices non commerciaux entre les mains du requérant ; qu'en l'espèce, l'administration fiscale ne s'est intéressée ni au patrimoine, ni au train de vie, ni aux comptes bancaires des requérants, se bornant à contrôler, dans les locaux de l'administration, les éléments obtenus dans le cadre de la vérification de comptabilité de la SARL SOGESFI au regard du dossier fiscal de M.B..., et à en tirer les conséquences sur l'imposition à l'impôt sur le revenu de son foyer fiscal ; En ce qui concerne la méconnaissance des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : ... b) ... qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ... L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit ... " ; qu'aux termes de l'article 155 A du code général des impôts : " I. Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de Franceen rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : - soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit la rémunération des services ; - soit, lorsqu'elles n'établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que la prestation de services ; - soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit la rémunération des services est domiciliée ou établie hors de Franceoù elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l'article 238 A ou établie hors de France " ; 5. Considérant que M. et Mme B...font grief à l'administration d'avoir remis en cause la situation juridique apparente liant les sociétés SOGESFI et EBS Corporate Finance Limited, en regardant la société de droit anglais comme une société écran sans avoir soumis le différend au comité consultatif pour la répression des abus de droit ; qu'il résulte de l'instruction que, pour établir l'imposition au nom de M. B...au titre des années 2006 et 2007, des sommes versées par une personne morale française à la société de droit anglais EBS Corporate Finance Limited, l'administration fiscale s'est uniquement fondée sur les dispositions de l'article 155 A du code général des impôts ; qu'à cette fin, l'administration, qui a estimé que les conditions posées par cet article étaient remplies, n'était pas tenue, contrairement à ce que soutiennent les requérants, de rechercher si pouvaient également être appliquées les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales réprimant les abus de droit ; que, par suite, M. et MmeB... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont estimé que l'administration ne pouvait être regardée comme ayant mis en oeuvre la procédure d'abus de droit visée à l'article L. 64 ; Sur le bien fondé des impositions : 6. Considérant qu'il résulte de l'instruction et comme il a été dit aux points 3 et 5 que, pour les années 2006 et 2007, M. B...a fait l'objet, par une proposition de rectification en date du 22 octobre 2008, dans le cadre de la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, de l'imposition à son nom, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, sur le fondement des dispositions de l'article 155 A du code général des impôts, de sommes facturées et encaissées par la société EBS Corporate Finance Limited, versées par la SARL SOGESFI, en rémunération des services de consultant fournis en France par M.B... ; qu'il est constant que la société britannique EBS Corporate Finance Limited, dont M. B...est le dirigeant et dont il détient l'intégralité des parts sociales, a pour objet les prestations de service de consultant ; qu'il n'est pas établi par la partie requérante que cette société exercerait de manière prépondérante une activité industrielle ou commerciale autre que celle de prestation de services ; qu'au surplus, il n'est pas contesté que M. B...contrôlait directement cette société ; que, dans ces conditions, les sommes versées au cours des années 2006 et 2007 à la société EBS Corporate Finance Limited pour rémunérer les prestations de consultant exécutées en France par M. B...entraient dans le champ d'application des dispositions de l'article 155 A du code général des impôts ; 7. Considérant que les requérants contestent la qualification de la catégorie de revenus retenue par l'administration et font valoir que la rémunération perçue par M. B...versée par la société de droit anglais relève des traitements et salaires et non des bénéfices non commerciaux ; que toutefois par leur nature même et leurs montants excédant la rémunération déclarée par M. B... au titre du salaire anglais, les prestations effectuées par ce dernier au bénéfice de la société EBS Corporate Finance Limited n'ont pas été réalisées dans le cadre d'un lien de subordination et ne saurait, par conséquent, relever de la catégorie des traitements et salaires ; que s'agissant au contraire d'une activité de conseil exercée à titre indépendant, la rémunération correspondante ne saurait relever que de la catégorie des bénéfices non commerciaux ; qu'ainsi, c'est par une exacte application des dispositions combinées des articles 155 A et 92-1 du code général des impôts que les premiers juges ont estimé que l'imposition des sommes en litige, qui rémunèrent l'activité de conseil exercée par la société interposée, a été opérée dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au nom de M. B... ; 8. Considérant, enfin, que si les requérants font valoir que l'administration ne démontre pas l'appréhension du chiffre d'affaires et a fortiori du bénéfice réalisés par la SARL SOGESFI par les épouxB..., les dispositions de l'article 155 A du code général des impôts instituent au profit de l'administration une présomption selon laquelle la société étrangère qui perçoit des sommes rémunérant un service rendu en France le fait pour le compte du prestataire ; qu'ainsi, dès lors que les conditions d'application de cet article étaient remplies et qu'il n'est pas contesté que la société EBS Corporate Finance Limited a perçu les sommes imposées, l'administration fiscale n'était pas tenue d'apporter la preuve de l'appréhension de ces sommes par M. B...; que le vérificateur n'ayant pas entendu imposer M. et Mme B...à raison de revenus distribués par la SARL SOGESFI, la partie requérante ne peut utilement se prévaloir des dispositions de l'article 109-1-1 du code général des impôts ; Sur les pénalités : 9. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; ... c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses ..." ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration " ; 10. Considérant qu'il résulte de l'examen de la proposition de rectification du 22 octobre 2008 par laquelle le vérificateur a fait connaître à M. et Mme B...sa décision de leur infliger des pénalités que cette proposition mentionne les dispositions de l'article 1729 et indique aux requérants que les pénalités en litige ont pour objet de sanctionner des manoeuvres destinées à diminuer ou faire disparaître une matière imposable, par le biais d'un montage consistant à faire percevoir en Grande-Bretagne des rémunérations imposables en France, et que " seules des recherches approfondies ont permis de déterminer que M. B...était le principal bénéficiaire des sommes facturées par EBS Corporate Finance Limited pour la réalisation de ces prestations et qu'il était le seul représentant de cette société qui n'exerce que cette activité "; que cette proposition de rectification exposant les considérations de droit et de fait sur lesquelles reposait cette décision, le moyen tiré du défaut de motivation des pénalités ne peut, en conséquence, qu'être écarté ; 11. Considérant que l'administration fait valoir que M. B...a utilisé la société écran EBS Corporate Finance Limited en vue de percevoir à l'étranger des rémunérations liées à son activité d'ingénieur normalement imposables en France ; qu'il résulte de l'instruction que M. B...n'a déclaré que 38 400 euros en 2006, pour 84 502 euros perçus par le biais de cette société, et 54 650 euros en 2007, pour 372 676 euros perçus selon les mêmes modalités, sans faire mention de cette société, au nom de laquelle il avait ouvert un compte bancaire en Espagne ; qu'eu égard à ce montage et à l'importance des sommes litigieuses l'administration doit être regardée comme caractérisant l'existence de manoeuvres destinées à égarer le pouvoir de contrôle de l'administration ; que, dès lors, c'est à bon droit que la majoration de 80 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts a été appliquée aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme B...ont été assujettis pour les années 2006 et 2007 ; 12. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006 et 2007; que doivent également être rejetées leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M et Mme B...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...B...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est. '' '' '' '' 2 N° 11MA02557