CAA de DOUAI, 4ème chambre, 13/04/2023, 22DA00027
Juridiction : CAA de DOUAI
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-04-13
Numéro : 22DA00027
Président : M. Heu
Rapporteur : M. Jean-François  Papin
Commissaire du gouvernement : M. Arruebo-Mannier
Avocat(s) : FROEHLICH

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) ACH Consulting Evenements a demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015. Par un jugement n° 1900721 du 10 novembre 2021, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires, enregistrés le 7 janvier 2022, le 24 juin 2022 et le 16 novembre 2022, la SAS ACH Consulting Evenements, représentée par Me Froehlich, demande à la cour, dans le dernier état de se écritures : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - pour déterminer le droit d'un contribuable au bénéfice de l'exonération prévue à l'article 44 octies A du code général des impôts, le juge de l'impôt doit fonder son appréciation sur l'ensemble des éléments de l'instruction, sous réserve du cas où l'administration entendrait écarter des actes juridiques qui lui sont opposables ; - elle n'entend pas, en cause d'appel, contester l'appréciation de l'administration selon laquelle l'activité qu'elle exerce présente un caractère non sédentaire au sens et pour l'application de l'article 44 octies A du code général des impôts ; - en revanche, elle soutient, comme elle l'a fait devant le tribunal administratif, qu'elle employait, au cours des années d'imposition en litige, conformément à l'une des autres conditions prévue, à titre alternatif, par l'article 44 octies A du code général des impôts pour l'éligibilité des activités non sédentaires au régime d'exonération, un salarié qui exerçait ses fonctions, à temps plein ou équivalent, au lieu de son siège social, c'est-à-dire dans des locaux affectés à son activité et situés en zone franche urbaine ; contrairement à ce qu'a retenu l'administration, cette personne exerçait ses fonctions conformément aux stipulations de son contrat de travail et dans les limites des missions de responsable administratif, commercial et financier confiées par ce contrat à durée indéterminée à temps plein et bénéficiait, pour les seuls besoins de l'exercice de ses missions, des délégations de signature qui lui avaient été données par le dirigeant statutaire, seul habilité à engager l'entreprise auprès des tiers et, notamment, à signer les contrats de travail ; contrairement à ce qu'a retenu le tribunal administratif en se fondant sur une mention erronée de la proposition de rectification se rapportant aux seules années 2014 et 2015, la signature bancaire conférée à l'intéressée portait exclusivement sur des montants n'excédant pas 1 500 euros et ce salarié n'a été amené à signer qu'un seul contrat, dans une situation d'urgence et d'indisponibilité du dirigeant de l'entreprise, qui en avait cependant validé les termes, ainsi que deux baux en trois ans, afin d'éviter une situation de conflit d'intérêt ; en revanche, ce salarié, qui n'a signé aucun emprunt bancaire, contrairement à ce qui est allégué à tort, ne peut, dans ces conditions, être regardé comme un codirigeant de fait ; un contrôle effectué par l'Union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d'allocations familiales (URSSAF) n'a d'ailleurs aucunement mis en doute la qualité de salarié de l'intéressée ; - l'instruction administrative du 6 février 2007, reprise par la doctrine publiée le 25 juin 2014 sous la référence BOI-BIC-CHAMP-80-10-20-10, conforte, aux paragraphes n° 190 et n°210, sa position. Par un mémoire en défense, enregistré le 22 avril 2022, et par un mémoire, enregistré le 17 octobre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - la SAS ACH Consulting Evenements, qui ne conteste pas ne pas réaliser au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés en zone franche urbaine, n'est pas fondée à soutenir qu'elle employait, au cours des années d'imposition en litige, un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent exerçant ses fonctions en zone franche urbaine ; elle ne remplissait donc pas la condition alternative posée par l'article 44 octies A du code général des impôts pour prétendre à l'exonération en cause, dès lors que les fonctions exercées par sa salariée, fille de son dirigeant statutaire, caractérisaient, dans les faits, la qualité de codirigeante ; la SAS ACH Consulting Evenements ne peut utilement se prévaloir, à cet égard, des conclusions tirées, pour l'application de la législation sociale, par l'URSSAF, à l'issue d'un contrôle qui ne concernait d'ailleurs pas les années en litige ; - en effet, l'embauche de l'intéressée, en 2009, a permis au dirigeant statutaire de l'entreprise de lui déléguer progressivement des fonctions qui étaient alors exclusivement exercées par celui-ci de sorte qu'elle s'est trouvée investie, à compter de l'année 2013, de fonctions excédant celles qui lui étaient confiées par son contrat de travail et a exercé des pouvoirs analogues à ceux du dirigeant statutaire, sans réel lien de subordination envers ce dernier ; la vérification de comptabilité dont la SAS ACH Consulting Evenements a fait l'objet a révélé que l'intéressée possédait d'ailleurs, à l'instar du dirigeant de la société, une adresse électronique professionnelle ; en outre, cette salariée s'est vu déléguer le pouvoir de signer, au nom de la société, une partie de la correspondance administrative, y compris les déclarations fiscales, ainsi qu'un grand nombre de certificats et contrats de travail ou de mise à disposition d'intérimaires et diverses déclarations sociales ; l'intéressée dispose également d'un large pouvoir d'engagement de la société à l'égard des tiers, à telle enseigne qu'elle a signé deux baux aux termes desquels la SAS ACH Consulting Evenements a pris des locaux en location pour les besoins de son activité ; cette salariée, qui est un référent permanent pour les clients et se déplace auprès de ceux-ci dans le cadre de négociations tarifaires, exerce également des responsabilités importantes dans la marche commerciale et technique de l'entreprise ; elle dispose de pouvoirs bancaires comparables à ceux du dirigeant statutaire de la SAS ACH Consulting Evenements, ce que l'établissement titulaire du compte ouvert au nom de la société a confirmé au service dans le cadre de l'exercice de son droit de communication ; elle dispose également de l'une des cartes bancaires de la société, avec laquelle elle a réalisé, respectivement, 33,56 % et 27,10 % des dépenses exposées, à l'aide de ce mode de paiement, par la SAS ACH Consulting Evenements au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 ; ces éléments confirment que cette salariée exerçait, au cours des années d'imposition en litige, des pouvoirs comparables à ceux du dirigeant statutaire de la société, qui excèdent le cadre des missions prévues par son contrat de travail et en contrepartie desquelles elle a d'ailleurs perçu des rémunérations substantielles ; enfin, l'intéressée ne peut, dans ces conditions, être regardée comme placée sous l'autorité de son employeur, en dépit des termes du contrat de travail qui la lie avec la SAS ACH Consulting Evenements ; c'est donc à bon droit que l'administration a remis en cause l'exonération d'impôt sur les sociétés dont cette société avait entendu bénéficier au titre des années 2013, 2014 et 2015. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller, - les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public, - et les observations de Me Froehlich, représentant la SAS ACH Consulting Evenements. Considérant ce qui suit : 1. La société par actions simplifiée (SAS) ACH Consulting Evenements, dont le siège est situé à Soissons (Aisne), a pour objet social l'organisation de toutes activités liées au sport, à la découverte de la nature, au tourisme et à la culture, et la réalisation de diverses prestations, telles l'étude, l'initiation à la pratique de sports, la recherche de produits dérivés ou encore le transport s'y rapportant. Elle a fait l'objet, du 4 octobre 2016 au 28 mars 2017, d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. A l'issue de ce contrôle, l'administration a remis en cause le bénéfice de l'exonération prévue, en faveur des entreprises exerçant leur activité en zone franche urbaine, par l'article 44 octies A du code général des impôts, au motif que les conditions requises ne lui paraissaient pas satisfaites, la SAS ACH Consulting Evenements, dont l'activité revêt, à ses yeux, un caractère non sédentaire, au sens et pour l'application de ces dispositions, ne pouvant, selon l'administration, être regardée comme employant, à son siège, situé en zone franche urbaine, au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent. Le service a fait connaître sa position à la SAS ACH Consulting Evenements par deux propositions de rectification qu'il lui a adressées le 12 décembre 2016 et le 30 mars 2017, pour ce qui concerne, respectivement, l'exercice clos en 2013 et les exercices clos en 2014 et en 2015. 2. Les observations formulées par la SAS ACH Consulting Evenements n'ont pas convaincu le service de revoir son appréciation. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, consultée à la demande de la société, a émis, à l'issue de sa séance du 18 mai 2018, un avis défavorable au maintien des rectifications, au motif que les éléments avancés par l'administration n'étaient pas de nature à permettre de regarder la SAS ACH Consulting Evenements comme n'employant pas, à son siège, situé en zone franche urbaine, au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent. L'administration ayant décidé, en dépit de cet avis, de maintenir les rehaussements notifiés, les suppléments d'impôt sur les sociétés en résultant en ce qui concerne les exercices clos en 2013, 2014 et 2015 ont été mis en recouvrement le 10 septembre 2018, à hauteur d'un montant total, en droits et pénalités, de 107 416 euros. Sa réclamation ayant été rejetée, la SAS ACH Consulting Evenements a porté le litige devant le tribunal administratif d'Amiens en lui demandant de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a ainsi été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015. La SAS ACH Consulting Evenements relève appel du jugement du 10 novembre 2021 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande. 3. Il résulte des dispositions de l'article 44 octies A du code général des impôts que, pour bénéficier du régime d'exonération en faveur des entreprises exerçant en zone franche urbaine, les entreprises dont l'activité n'est pas sédentaire doivent, d'une part, justifier d'une implantation effective dans une telle zone, d'autre part, établir qu'elles emploient au moins un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent dans des locaux affectés à leur activité et situés en zone franche urbaine ou qu'elles réalisent au moins 25 % de leur chiffre d'affaires auprès de clients situés en zone franche urbaine. 4. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés et, le cas échéant, s'il remplit les conditions pour le bénéfice d'une exonération. 5. Il résulte de l'instruction et, notamment, des constats effectués par la vérificatrice dans le cadre de la vérification de comptabilité dont la SAS ACH Consulting Evenements a fait l'objet, que cette dernière a recruté, en 2009, la fille de son dirigeant statutaire, avec laquelle elle a conclu un contrat de travail à durée indéterminée à temps plein, pour lui confier, dans un premier temps, des fonctions de responsable administratif et commercial, auxquelles se sont ensuite ajoutées des fonctions de responsable financier, l'intéressée ayant exercé l'intégralité des missions correspondant à de telles fonctions au cours des trois années d'imposition en litige. La vérificatrice a toutefois estimé, à partir d'un faisceau d'indices, que les fonctions exercées par l'intéressée au cours des trois années en cause ne se limitaient pas, en réalité, à celles définies par son contrat de travail, mais qu'elles excédaient notablement les limites des missions correspondantes, ce qui permettait de regarder l'intéressée comme exerçant de fait, conjointement avec le dirigeant statutaire de la SAS ACH Consulting Evenements, la direction de cette société et d'écarter l'existence d'un réel lien de subordination de l'intéressée avec la société ou le dirigeant de celle-ci. 6. Toutefois, à supposer que les indices sur lesquels s'est fondée la vérificatrice pour retenir cette analyse, que le ministre reprend en appel, soient de nature, alors même que l'exercice de fonctions de responsable administratif, commercial et financier d'une entreprise implique nécessairement une certaine latitude d'action, à révéler l'attribution, à la personne en cause, d'un mandat social implicite de codirigeante, il n'en demeure pas moins que l'intéressée restait liée à la SAS ACH Consulting Evenements par un contrat de travail que l'administration, qui ne s'est pas placée sur le terrain de la répression d'un abus de droit, n'a pas entendu écarter comme ne lui étant pas opposable pour présenter un caractère fictif. Or, l'exercice, par cette salariée, d'un tel mandat social n'est pas, par nature, incompatible avec la réalisation des missions confiées par son contrat de travail, et ne permet pas d'écarter l'existence d'un lien de subordination, pour ce qui concerne la réalisation de ces missions, avec le dirigeant statutaire de la SAS ACH Consulting Evenements, dont il n'est pas contesté qu'il continue d'exercer effectivement son mandat social quand bien même il entendrait procéder, à terme, à la transmission de la direction de l'entreprise à sa fille. Il suit de là que la SAS ACH Consulting Evenements devait être regardée, conformément à l'exigence posée par les dispositions, rappelées au point 3, de l'article 44 octies A du code général des impôts, comme ayant employé, au titre des années d'imposition en litige, un salarié sédentaire à temps plein ou équivalent dans des locaux affectés à son activité et situés en zone franche urbaine. Dès lors, c'est à tort que l'administration a remis en cause, au titre des années 2013, 2014 et 2014, le bénéfice de l'exonération prévue par l'article 44 octies A du code général des impôts, au motif que cette condition n'était pas satisfaite par la SAS ACH Consulting Evenements. 7. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS ACH Consulting Evenements est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par la SAS ACH Consulting Evenements et non compris dans les dépens. DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1900721 du 10 novembre 2021 du tribunal administratif d'Amiens est annulé. Article 2 : La SAS ACH Consulting Evenements est déchargée, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015. Article 3 : L'Etat versera la somme de 2 000 euros à la SAS ACH Consulting Evenements sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS ACH Consulting Evenements et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. Délibéré après l'audience publique du 30 mars 2023 à laquelle siégeaient : - M. Christian Heu, président de chambre, - M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur, - M. Jean-François Papin, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 avril 2023. Le rapporteur, Signé : J.-F. PapinLe président de chambre, Signé : C. Heu La greffière, Signé : N. Roméro La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition conforme La greffière, Nathalie Roméro 1 2 N°22DA00027