CAA de DOUAI, 4ème chambre, 15/04/2021, 19DA00389, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de DOUAI
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-04-15
Numéro : 19DA00389
Président : M. Heu
Rapporteur : M. Jean-François  Papin
Commissaire du gouvernement : M. Arruebo-Mannier
Avocat(s) : SELARL LES AVOCATS DU CROISE-DERAMAUT-MOREELS-VIEREN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Lille, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement n° 1607554 du 19 décembre 2018, le tribunal administratif de Lille, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur la demande de M. B... à concurrence du dégrèvement de 2 707 euros prononcé en cours d'instance en matière de contributions sociales, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 18 février 2019, M. B..., représenté par Me C..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement, en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. ------------------------------------------------------------------------------------------------------ Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la loi n° 2020-1379 du 14 novembre 2020 ; - le décret n° 2020-1406 du 18 novembre 2020 ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller, - et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Euro Elec France, dont M. A... B... est l'un des associés et des deux cogérants, et qui a pour objet social l'entretien et la maintenance d'équipements électriques industriels, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012. A l'issue de ce contrôle, le vérificateur a notamment remis en cause la déductibilité des résultats imposables de cette société de sommes versées à M. B..., à titre de remboursement de frais de déplacement, à hauteur de 27 118 euros et de 37 961 euros au titre des exercices clos, respectivement, en 2011 et 2012. L'administration a, en outre, entendu apporter une rectification aux résultats imposables réalisés par la SARL Euro Elec France au titre des mêmes exercices en ce qui concerne des sommes versées à M. B..., présentées comme ayant la nature de dividendes. L'ensemble de ces sommes a été regardé par le service comme constituant des revenus distribués imposables entre les mains de l'intéressé sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts. L'administration a fait connaître à M. B... sa position sur ce point par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 31 juillet 2014. M. B... a présenté des observations, qui concernaient toutefois les seules sommes perçues par lui à titre d'indemnités de déplacement. Les rehaussements envisagés en ce qui concerne les revenus imposables de l'intéressé au titre des années 2011 et 2012 ont été maintenus malgré ses observations. La SARL Euro Elec France a toutefois produit ensuite des pièces complémentaires pour justifier du caractère de remboursement de frais de ces indemnités de déplacement. Au vu de ces pièces et dans un souci de réalisme économique, l'administration a accepté d'admettre en déduction une partie des sommes en cause, représentant 2 289 euros au titre de l'année 2011 et 12 189 euros au titre de l'année 2012, de sorte que la part regardée comme non justifiée des indemnités perçues a été ramenée à 24 829 euros pour l'année 2011 et à 25 773 euros pour l'année 2012. Les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant, sur ces bases, pour M. B..., au titre des années 2011 et 2012, ont été mis en recouvrement le 31 mars 2016, s'agissant des impositions, et le 30 juin 2016, s'agissant des contributions sociales, à hauteur des montants respectifs de 28 679 euros et de 16 463 euros, en droits et pénalités, l'administration ayant fait application aux droits supplémentaires mis à la charge de M. B... de la majoration de 40 % prévue en cas de manquement délibéré par le a. de l'article 1729 du code général des impôts. 2. Après le rejet de ses réclamations, M. B... a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille, en lui demandant, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement du 19 décembre 2018, le tribunal administratif de Lille, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur la demande de M. B... à concurrence du dégrèvement de 2 707 euros prononcé en cours d'instance en matière de contributions sociales, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande. M. B... relève appel de ce jugement en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction. Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne la charge de la preuve : 3. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / (...) / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / (...) ". Il incombe, en principe, à l'administration d'apporter la preuve que le contribuable a effectivement disposé des sommes regardées par elle comme distribuées par une société. 4. M. B... conteste le bien-fondé du seul rehaussement de ses revenus imposables des années 2011 et 2012 correspondant à la réintégration des sommes qu'il a perçues de la SARL Euro Elec France à titre d'indemnités de déplacement. Le vérificateur a constaté que ces sommes avaient été effectivement perçues par M. B..., qui ne le conteste pas. Par suite, l'administration doit être regardée comme ayant apporté la preuve, qui lui incombe, de l'appréhension par M. B... de ces versements. Il appartient, dès lors, à M. B..., qui persiste à soutenir que ces sommes, représentant 66 % de la rémunération imposable déclarée par lui au titre de l'année 2011 et plus du double de celle portée sur sa déclaration de revenus de l'année 2012, avaient pour objet de couvrir des frais exposés par lui à l'occasion de déplacements qu'il aurait effectués avec ses véhicules personnels pour les besoins de l'exercice de ses fonctions de cogérant de la SARL Euro Elec France, d'établir que ces sommes avaient bien ce caractère et qu'elles ont ainsi été regardées à tort par l'administration comme constituant des revenus distribués imposables entre ses mains. En ce qui concerne le bien-fondé de la remise en cause du caractère professionnel de la moitié des déplacements invoqués : 5. Dans le dernier état des explications qu'il a fournies à l'administration, M. B... a indiqué avoir effectué les déplacements en cause, durant la période allant du 1er janvier 2011 au 26 juin 2012, à l'aide d'un véhicule Peugeot 206 lui appartenant, puis, à compter du 27 juin 2012, principalement avec un véhicule BMW série 1 qu'il avait acquis, à cette date, auprès de l'autre cogérant de la SARL Euro Elec France, tandis que le véhicule Peugeot n'aurait plus été utilisé par lui que de façon marginale à compter de cette date. Le vérificateur a cependant constaté que les états de frais de déplacement produits, au cours du contrôle dont avait fait l'objet cette société, qui se sont d'ailleurs avérés être des reconstitutions établies, pour les besoins du contrôle, plusieurs années après celles en litige, comportaient des destinations peu précises, matérialisées par des noms de villes, et des dates, ainsi qu'un motif mentionnant, au regard de la plupart des déplacements cités, des prospections commerciales ainsi que des visites de chantier, mais qu'ils n'étaient appuyés par aucun justificatif. En particulier, aucune copie de courrier électronique ou de correspondance, ni même aucun devis, n'ont pu être produits pour justifier des contacts pris à l'occasion des prospections commerciales invoquées, dont certaines s'inscrivent d'ailleurs dans la période de fermeture estivale de la SARL Euro Elec France, tandis que cette dernière n'a été à même de produire qu'après le contrôle quelques factures, émises pour l'essentiel aux mois de mars 2011 et de mars 2012, afférentes à certains des chantiers ayant fait l'objet des visites répertoriées. En outre, des incohérences ont été relevées en ce qui concerne d'autres déplacements, mentionnés comme effectués pour les besoins de visites de chantier, à destination de lieux dans lesquels il est toutefois apparu que la SARL Euro Elec France ne justifiait d'aucun chantier aux dates mentionnées. Enfin, le vérificateur a constaté que cette société avait recruté un conducteur de travaux et un commercial, susceptibles d'effectuer les visites de chantier et les prospections commerciales, et qu'elle était propriétaire d'un véhicule de tourisme Volvo break qu'elle a conservé durant toute la période vérifiée, auquel s'était ajouté, à compter du 20 mars 2011, un véhicule Peugeot 206, et que ces deux véhicules étaient susceptibles d'être utilisés pour effectuer de tels déplacements professionnels, plusieurs salariés de la SARL Euro Elec France attestant d'ailleurs avoir utilisé le véhicule Volvo à cette fin. Dans ces conditions, le vérificateur a estimé, à l'issue du contrôle, que le caractère professionnel des frais de déplacement invoqués n'était pas justifié. 6. La SARL Euro Elec France ayant, à l'occasion d'un recours hiérarchique qu'elle avait formé en ce qui concerne ses propres rectifications, produit les factures mentionnées ci-avant, ainsi que des états de frais plus détaillés, de sorte que la justification professionnelle de certains des déplacements dont il avait été fait état devait être tenue pour établie, l'administration a admis, dans un souci de réalisme économique et en dépit du fait que les justificatifs produits ne couvraient pas strictement cette part, que la moitié des déplacements effectivement réalisés par M. B... avec ses deux véhicules personnels devait être tenue pour justifiée par des motifs inhérents à ses fonctions de cogérant de la SARL Euro Elec France. Si M. B... soutient que la part ainsi admise par l'administration serait insuffisante à traduire la réalité des conditions d'exercice de ses fonctions au cours des deux années d'imposition en litige, il n'assortit toutefois sa critique d'aucun justificatif supplémentaire à ceux déjà produits par la SARL Euro Elec France, ni même d'aucun élément, tiré des données d'exploitation de cette société, qui soit de nature à écarter la pertinence de l'approche retenue par l'administration pour asseoir les suppléments d'impôt et de contributions sociales en litige. En outre, en se bornant à établir que sa compagne disposait d'un véhicule personnel avec lequel ils étaient à même d'effectuer des déplacements personnels, il ne met pas la cour en mesure d'appréhender l'importance des trajets de cette nature qu'il a pu accomplir à l'aide de ce véhicule, et non avec les deux lui appartenant, au cours des années d'imposition en litige. En ce qui concerne le bien-fondé de la remise en cause d'une partie des distances invoquées : 7. Pour la mise en oeuvre de cette approche, l'administration n'a pas tenu compte de l'intégralité des distances que M. B... indiquait avoir effectuées, avec les deux véhicules Peugeot et BMW en cause, au cours des deux années d'imposition en litige, mais elle a estimé que l'intéressé devait être regardé comme ayant parcouru, avec son véhicule Peugeot 206, durant l'intégralité de ces deux années, une distance totale de 28 000 kilomètres et, avec son véhicule BMW série 1, à compter de son acquisition le 27 juin 2012, une distance totale de 50 000 kilomètres. 8. M. B... conteste les distances ainsi retenues par l'administration, en soutenant avoir parcouru, au cours de la période allant du 1er janvier 2011 au 26 juin 2012, durant laquelle il disposait du seul véhicule Peugeot, une distance totale de 166 407 kilomètres, soit 9 245 par mois. Il soutient, en outre, qu'il aurait parcouru, au titre de l'année 2012, une distance totale de 106 920 kilomètres avec ses deux véhicules, Peugeot, d'une puissance fiscale de 4 cv, et BMW, d'une puissance fiscale de 7 cv, soit 8 910 kilomètres par mois. Il ajoute que la distance prise en compte par l'administration s'agissant de cette seconde année ferait abstraction de la période allant du 15 au 31 décembre 2012. 9. Toutefois, d'une part, ainsi que le fait valoir le ministre, la distance de 166 407 kilomètres que M. B... soutient avoir parcourue au total, durant la période allant du 1er janvier 2011 au 26 juin 2012, avec son véhicule Peugeot n'est pas corroborée par les factures d'entretien produites au vérificateur en ce qui concerne ce véhicule. En effet, s'il peut être admis que M. B... assurait lui-même l'entretien, pour l'essentiel, de ce véhicule, il a cependant fait ponctuellement appel à un garagiste pour assurer le remplacement de certaines pièces défectueuses. Or, l'une des factures produites en ce qui concerne des réparations apportées à ce véhicule, établie le 7 janvier 2011, fait mention d'une distance totale parcourue de 121 256 kilomètres, tandis qu'une facture émise un an plus tard, le 18 janvier 2012, précise que ce même véhicule totalisait, à cette date, une distance parcourue de 100 717 kilomètres. Si M. B... soutient que l'incohérence, relevée par l'administration, entre les deux distances ainsi mentionnées sur ces factures s'explique par le fait qu'il aurait simultanément changé, entre les deux dates auxquelles chacun de ces documents a été établi, trois pièces électroniques concourant au fonctionnement du compteur kilométrique équipant ce véhicule, il n'en justifie, en tout état de cause, nullement par la seule production de la copie d'un courrier électronique, adressé le 2 novembre 2015 à son conseil, rédigé pour les besoins de la cause par le garagiste ayant établi la seconde facture. Dans ces conditions, en l'absence de référence fiable pour déterminer la distance parcourue et par mesure de tolérance, l'administration, après avoir pris en compte une facture d'entretien précédente, émise le 17 décembre 2009 pour ce véhicule, et qui mentionnait que celui-ci avait parcouru, à cette date, une distance totale de 72 014 kilomètres, a retenu que celui-ci avait parcouru une distance de 28 703 kilomètres durant la période allant du 17 décembre 2009 au 18 janvier 2012. Elle en a déduit qu'il y avait lieu, par comparaison avec cette période proche, de retenir que M. B... avait parcouru, avec ce véhicule Peugeot, une distance de 28 000 kilomètres durant la période couvrant les deux années d'imposition en litige, soit 14 000 par an. En l'absence de contestation sérieuse de cette distance annuelle par M. B..., qui ne produit aucune pièce complémentaire au soutien de ses allégations concernant la distance qu'il aurait parcourue avec ce véhicule, il y a lieu de retenir que l'administration était fondée à prendre en compte cette distance annuelle de 14 000 kilomètres, qui tient compte de la période allant du 15 au 31 décembre 2012. 10. D'autre part, la distance totale de 106 920 kilomètres que M. B... soutient avoir accomplie, avec ses deux véhicules, Peugeot et BMW, au cours de la période couvrant les deux années d'imposition en litige, n'est pas davantage corroborée par les pièces qu'il a produites. Ainsi, une facture d'entretien émise le 26 mai 2012 en ce qui concerne le véhicule BMW mentionne que ce véhicule a parcouru, à cette date, une distance totale de 54 644 kilomètres, tandis qu'une autre facture d'entretien, établie le 15 décembre 2012 pour le même véhicule, mentionne un relevé de compteur kilométrique à 106 328. L'administration a retenu, sur la base de ces documents, que le véhicule avait parcouru une distance de 50 000 kilomètres au cours de l'année 2012, en tenant compte du fait qu'il n'avait été la propriété de M. B... qu'à compter du 27 juin 2012. En l'absence, sur ce point également, de contestation sérieuse de la distance annuelle ainsi retenue par l'administration, qui n'a aucunement fait abstraction, dans son calcul, de la période allant du 15 au 31 décembre 2012, M. B... ne produisant encore aucun élément probant au soutien de ses allégations concernant la distance qu'il aurait parcourue, au cours de cette année 2012 avec ses deux véhicules, il y a lieu de retenir que l'administration était fondée à prendre en compte cette distance annuelle en ce qui concerne le véhicule BMW et à retenir que M. B... avait parcouru au total, avec ses deux véhicules, une distance de 64 000 kilomètres au cours de l'année 2012. 11. Il résulte de ce qui a été dit aux points 4 à 10 que l'administration était fondée à regarder celles des sommes versées à M. B..., au cours des années d'imposition en litige, et n'ayant pas pu être justifiées comme constituant des remboursements de frais de déplacement exposés par l'intéressé pour les besoins de l'exercice de ses fonctions de cogérant de la SARL Euro Elec France, comme ayant la nature de revenus distribués, imposables entre les mains de M. B... sur le fondement des dispositions, citées au point 3, du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts. Sur les pénalités : 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ". En outre, aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". 13. Pour assortir de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions du a. de l'article 1729 du code général des impôts, les droits supplémentaires résultant, pour l'année 2012, de la rectification portant sur la perception de dividendes non déclarés par M. B..., l'administration a retenu, dans la proposition de rectification qu'elle a adressée à l'intéressé le 31 juillet 2014, que celui-ci avait, dans le cadre de l'exercice de ses fonctions de cogérant de la SARL Euro Elec France, pris part à la décision de verser ces dividendes, lequel versement avait été effectué, sous la forme d'une écriture en compte courant d'associé, aussitôt après la prise de cette décision, que le procès-verbal de la réunion correspondante de l'assemblée générale des associés faisait expressément mention du caractère imposable de ces dividendes et que M. B... avait d'ailleurs porté, sur sa déclaration de revenus de l'année 2011, les dividendes perçus au titre de cette année. L'administration a déduit de ces éléments de fait, que M. B... ne pouvait ignorer avoir perçu ces dividendes au titre de l'année 2012, ni le caractère imposable de ceux-ci. Si l'intéressé soutient que l'absence de mention des sommes correspondantes dans la déclaration de revenus qu'il a souscrite au titre de l'année 2012 résulte d'une défaillance du cabinet comptable qu'il avait missionné pour ce faire et si le responsable de ce cabinet atteste avoir, en l'absence d'informations plus précises, repris, pour l'établissement de la déclaration afférente à l'année 2012, les éléments mentionnés les années précédentes, la situation décrite par cette attestation, d'une part, résulte des négligences commises par M. B..., lui-même, et l'autre cogérant dans la gestion de la SARL Euro Elec France, d'autre part, n'explique pas que les dividendes perçus par l'intéressé n'aient pu être repris sur sa déclaration de revenus de l'année 2012, alors qu'ils avaient été déclarés l'année précédente. Dans ces conditions, l'administration établit, comme l'ont d'ailleurs estimé à juste titre les premiers juges, l'intention délibérée de M. B... d'éluder l'impôt et a, par suite, justifié l'application, aux droits supplémentaires résultant de la réintégration, dans ses revenus imposables de l'année 2012, des dividendes perçus par lui, de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts. 14. Pour faire application de cette majoration de 40 % aux droits supplémentaires correspondant à la réintégration, dans les revenus imposables de M. B... au titre des années 2011 et 2012, des sommes perçues par lui à titre d'indemnités de déplacement et regardées comme non justifiées, l'administration a retenu, dans la même proposition de rectification datée du 31 juillet 2014, que les sommes en cause avaient été versées par la SARL Euro Elec France alors même que certains des déplacements que M. B... avait déclaré avoir effectués avec ses véhicules personnels soit ne correspondaient pas à des chantiers en cours ou à des jours travaillés, soit avaient fait l'objet de mentions insuffisamment précises sur les états de frais établis par l'intéressé ou n'étaient pas assortis de justificatifs suffisants, soit portaient sur des distances incohérentes avec le kilométrage total parcouru par les deux véhicules lui appartenant. L'administration a déduit de ces éléments qu'en faisant inscrire, en sa qualité de gérant de la SARL Euro Elec France, des charges non justifiées dans la comptabilité de cette société et en percevant des indemnités se rapportant à des déplacements dont il savait ne pas être à même de justifier de la réalité, ni du caractère inhérent à ses fonctions de cogérant, M. B... ne pouvait ignorer qu'il agissait ainsi au détriment de l'intérêt de l'entreprise. Au soutien de ses écritures d'appel, le ministre fait valoir, en outre, l'importance des sommes en cause au regard du niveau des revenus perçus par l'intéressé au titre des années d'imposition en litige, les indemnités perçues s'élevant, en effet, à 27 118 euros en 2011, année au titre de laquelle M. B... avait déclaré un revenu imposable de 44 000 euros, et à 37 962 euros en 2012, année au titre de laquelle l'intéressé avait déclaré un revenu imposable de 18 000 euros. Le ministre ajoute que l'intéressé ne pouvait, dans ces conditions, ignorer qu'une partie des sommes ainsi perçues par lui avait la nature de revenus imposables. Les éléments de fait ainsi avancés par l'administration, bien que s'inscrivant pour partie dans le contexte de négligence de la SARL Euro Elec France dans sa gestion et la tenue de sa comptabilité, suffisent à établir l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a été celle de M. B... en percevant, au cours des deux années d'imposition en litige, les sommes en cause et en ne les portant aucunement sur ses déclarations de revenus. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a fait application aux rehaussements correspondants, de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts. 15. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande. Les conclusions qu'il présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 1 5 N°19DA00389