CAA de PARIS, 7ème chambre, 11/10/2023, 22PA00395, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : excès de pouvoir
Date de la décision : 2023-10-11
Numéro : 22PA00395
Président : M. AUVRAY
Rapporteur : Mme Nadia  ZEUDMI-SAHRAOUI
Commissaire du gouvernement : Mme JURIN
Avocat(s) : GERBET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 9 juillet 2020 et 17 novembre 2021, M. B... A... a saisi le Tribunal administratif de Paris d'une demande tendant à la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016. Par un jugement no 2009973-1/1 du 22 décembre 2021, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 26 janvier 2022, M. A..., représenté par Me Gerbet, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 2009973-1/1 du 22 décembre 2021 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - à titre principal, sur la régularité de la procédure d'imposition, les avis d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux qui lui ont été adressés au titre des années 2014, 2015 et 2016 sont irréguliers dès lors que : - ils ne sont pas revêtus de la formule selon laquelle ils sont rendus exécutoires en application des dispositions de l'article 1658 du code général des impôts en méconnaissance de la doctrine référencée BOI-REC-PART-10-10-10 n° 20 ; - ils ne mentionnent pas la date limite de paiement des sommes mises à sa charge ; - ils ne précisent pas les voies et délais de recours et le délai de prescription de l'action en recouvrement ; - à titre subsidiaire, sur le bien-fondé des impositions : - s'agissant de l'année 2014, le rehaussement relatif à l'avantage en nature au titre des loyers de son logement est infondé, le taux d'utilisation professionnelle du pavillon étant supérieur à celui de 30 % retenu par le service ; - s'agissant des années 2015 et 2016, les rectifications dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers pour les loyers pris en charge par la société Bletry et Associés sont infondées, le taux d'utilisation professionnelle du pavillon retenu par le service n'est pas représentatif de l'usage professionnel de ce bien ; - s'agissant de l'année 2016, il a bénéficié de la prise en charge des loyers par la société Bletry et Associés sur une période de six mois et non de sept mois comme retenu par l'administration fiscale ; - il n'a pas disposé des sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé en raison de la trésorerie insuffisante de la société Bletry et Associés ; - l'application de la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée dès lors qu'il n'a été gérant de la société Bletry et Associés que du 8 juin 2004 au 7 août 2007 et qu'il ne pouvait ainsi avoir connaissance des écritures passées par la société sur son compte courant d'associé en 2014, 2015 et 2016. Par un mémoire en défense, enregistré le 9 septembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - le moyen tiré de l'irrégularité des avis d'imposition est sans incidence sur la régularité ou le bien-fondé de l'impôt ; - les autres moyens de la requête ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Nadia Zeudmi Sarahoui, - et les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. M. A... a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2014, 2015 et 2016 engagé par un avis du 21 juin 2017. Concomitamment, la SAS Bletry et Associés, dans laquelle M. A... était salarié en 2014, puis associé en 2015 et 2016, a également fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2014, 2015 et 2016. A la suite des opérations de contrôle, l'administration fiscale a notifié à M. A... deux propositions de rectification en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, la première, datée du 20 décembre 2017, au titre de l'année 2014, la seconde, datée du 4 juin 2018, au titre des années 2015 et 2016. Par la présente requête, M. A... interjette appel du jugement du 22 décembre 2021 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. D'une part, dans le cadre d'un contentieux d'assiette, les irrégularités dont sont, le cas échéant, entachés les avis relatifs aux impositions recouvrées par voie de rôle sont sans incidence sur la régularité et le bien-fondé de l'impôt. Par suite, le moyen tiré de ce que les avis d'imposition établis au titre des années 2014, 2015 et 2016 ne seraient pas revêtus de la formule exécutoire qui, visée à l'article 1658 du code général des impôts, concerne seulement les rôles, ne mentionneraient pas la date limite de paiement et n'indiqueraient pas les voies et délais de recours ainsi que le délai de prescription de l'action en recouvrement est inopérant et ne peut qu'être écarté. Pour le même motif, le requérant ne peut, en tout état de cause, se prévaloir de la documentation n° BOI-REC-PART-10-10-10 n° 20 qui indique que " les rôles doivent être homologués, c'est-à-dire revêtus de la formule qui les rend exécutoires et certifie de la créance sur le contribuable ". Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le rehaussement dans la catégorie des traitements et salaires au titre de l'année 2014 : 3. Aux termes de l'article 82 du code général des impôts : " Pour la détermination des bases d'imposition, il est tenu compte du montant net des traitements, indemnités et émoluments, salaires, pensions et rentes viagères, ainsi que de tous les avantages en argent ou en nature accordés aux intéressés en sus des traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères proprement dits. ". 4. Au titre de l'année 2014, la société Bletry et Associés, dont M. A... est associé et directeur stratégie salarié, a pris en charge la totalité des loyers d'un logement situé à Joinville-le-Pont constituant son habitation principale pour un montant annuel de 37 664 euros. La société Bletry et Associés a enregistré un avantage en nature déclaré sur les bulletins de salaire de M. A... à hauteur de 621,60 euros par mois, soit un montant annuel total de 7 459,20 euros correspondant à une quote-part de 20 % du montant du loyer. Estimant que ce logement ne pouvait être regardé comme étant utilisé par M. A..., à des fins professionnelles, qu'à hauteur de 30 %, le service a soumis à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des traitements et salaires, la fraction du montant du loyer annuel correspondant à la part de l'avantage en nature consenti à M. A.... Le requérant conteste cette rectification en faisant valoir que les locaux de la société Bletry et Associés, situés boulevard de Sébastopol à Paris et pris à bail à compter du 2 juillet 2014, se trouvaient au deuxième étage et étaient inadaptés à l'accueil de personnes à mobilité réduite et que les réunions organisées avec le Groupement pour l'insertion des personnes handicapées ont dû se tenir dans son logement qui, compte tenu de son implantation au rez-de-chaussée, pouvait seul accueillir les personnes à mobilité réduite, dont deux des trois principaux membres du conseil d'administration de ce groupement. Toutefois, ainsi que le fait valoir l'administration en défense, il n'est pas contesté que seule une partie de la surface du logement de Joinville-le-Pont pouvait être utilisée à des fins professionnelles, les locaux situés à l'étage de la maison d'habitation de M. A... n'étant pas accessibles aux personnes à mobilité réduite. Par ailleurs, la société Bletry et Associés n'a occupé les locaux situés boulevard de Sébastopol que le 2 juillet 2014, ce qui ne permet pas de considérer que l'utilisation du pavillon était nécessaire avant cette date. Par suite, le service vérificateur rapporte la preuve que l'avantage en nature consenti à M. A... au titre de l'année 2014 était sous-évalué. Si le requérant se prévaut de deux courriers établis les 27 octobre 2015 et 20 novembre 2015 par la vice-présidente du Groupement pour l'insertion des personnes handicapées déplorant les difficultés rencontrées par les personnes en situation de handicap pour accéder aux locaux de la société, ces courriers ne sont pas de nature à établir que la maison d'habitation était utilisée pour plus de 30 % à des fins professionnelles, notamment pour l'accueil des membres de ce groupement. Dès lors, le requérant n'est pas fondé à contester les rectifications établies par le service au titre de l'année 2014. En ce qui concerne les rehaussements dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2015 et 2016 : 5. En vertu de l'article 12 du code général des impôts, l'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. En vertu de l'article 13-1 du même code, le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu. Selon l'article 156 du même code, l'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices et produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...) ". Aux termes de l'article 110 de ce code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) ". Les charges comptabilisées par une société, non exposées dans l'intérêt de celle-ci, sont réintégrées à son résultat fiscal et font l'objet d'une distribution taxable entre les mains de son bénéficiaire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de ces dispositions. 6. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la société Bletry et Associés a pris en charge au titre des années 2015 et 2016 l'intégralité des dépenses de loyer afférentes à la location du logement de M. A..., alors associé de cette société, situé avenue Racine à Joinville-le-Pont. Au cours de la vérification de la comptabilité de la société Bletry et Associés au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, le service a remis en cause la déductibilité des dépenses de loyer exposées notamment au cours des années 2015 et 2016 au motif qu'elles constituaient une dépense non engagée dans l'intérêt de la société. A la suite du recours hiérarchique de la société Bletry et Associés, le service a admis en déduction du résultat imposable une quote-part représentant 20 % du montant des loyers pris en charge par la société au motif que le logement de M. A... a pu être utilisé à des fins professionnelles ainsi qu'en atteste notamment le règlement de la cotisation foncière des entreprises assise sur 19,10 % de la valeur cadastrale de ce bien. Par suite, une quote-part égale à 80 % du montant des loyers a été regardée comme ayant fait l'objet d'une distribution entre les mains de M. A... au titre des années 2015 et 2016. 7. Si M. A... soutient que le taux de 20 % d'utilisation professionnelle du pavillon retenu par le service n'est pas représentatif de l'usage professionnel qui a été fait de ce bien, il n'apporte toutefois aucun élément probant au soutien de ses affirmations. A cet égard, s'il ressort des pièces produites par le requérant que les locaux de la société Bletry et Associés ne sont pas adaptés à l'accueil de personnes à mobilité réduite, il ne résulte pas de l'instruction que des réunions professionnelles se seraient tenues dans les locaux sis avenue racine à Joinville-le-Pont, les courriers des 27 octobre 2015 et 20 novembre 2015 du Groupement pour l'insertion des personnes handicapées indiquant que les réunions entre les représentants respectifs du groupement et de la société Bletry et Associés ont eu lieu dans une brasserie voisine des locaux de la société. De plus, si le requérant fait valoir que le Groupement pour l'insertion des personnes handicapés est un client important pour la société Bletry et Associés, il ne produit aucun élément chiffré de nature à établir la part prépondérante du chiffre d'affaires réalisé en lien avec ce client ni de document relatif au temps passé avec ce client dans le logement situé avenue racine à Joinville-le-Pont. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme ayant procédé à une exacte évaluation de l'usage professionnel de ces locaux, d'ailleurs conforme à la déclaration pour la cotisation foncière des entreprises qui, ainsi qu'il a été dit au point précédent, est assise sur 19,10 % de la valeur cadastrale du pavillon en cause. 8. En second lieu, M. A... reprend en appel, avec une argumentation identique, le moyen tiré de ce qu'au titre de l'année 2016, seuls devaient être pris en compte les loyers afférents à la période courue du mois de janvier au mois de juin 2016. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges. En ce qui concerne les rehaussements en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 2014 et 2016 : 9. D'une part, aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. ". Il résulte par ailleurs des dispositions combinées des articles 12 et 156 du code général des impôts que les sommes à retenir, au titre d'une année déterminée, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, sont celles qui, au cours de ladite année, ont été mises à la disposition du contribuable, soit par voie de paiement, soit par voie d'inscription à un compte courant sur lequel l'intéressé a opéré, ou aurait pu, en droit ou en fait, opérer un prélèvement au plus tard le 31 décembre. 10. D'autre part, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé sont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, regardées comme des revenus disponibles pour ce dernier. 11. Il résulte de l'instruction que M. A... a, le 1er janvier 2008, conclu, avec la société Bletry et Associés un contrat de licence de marque, de fabrique, de commerce ou de services concédant à cette dernière la licence exclusive d'exploitation de la marque " Office Bletry " moyennant le paiement d'une redevance annuelle de licence d'un montant de 35 000 euros hors taxes. Au cours de la vérification de comptabilité de la société Bletry et Associés, l'administration fiscale a constaté que la société avait crédité le compte courant d'associé de M. A... à hauteur de 35 000 euros au titre de l'année 2014 et, au titre de l'année 2016, à hauteur de 112 796 euros, suite à trois écritures d'opérations diverses (OD) ayant pour libellé " redevance de marque ". Estimant que ces sommes constituaient des bénéfices industriels et commerciaux et devaient être regardées avoir été mises à la disposition de l'intéressé, le service a assujetti M. A... à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2014 et 2016 résultant de l'imposition desdites sommes dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. M. A... conteste ces redressements en faisant valoir qu'il n'a pas disposé de ces sommes en raison de la trésorerie insuffisante de la société Bletry et Associés. Toutefois, pour établir l'indisponibilité des sommes inscrites sur son compte courant d'associé, M. A... se borne à produire des documents indiquant les ratios de liquidité de la société Bletry et Associés pour les années 2015, 2016 et 2017 qui ne sont corroborés par aucun document comptable. Il résulte par ailleurs de l'instruction, et notamment de l'analyse conjointe du compte courant d'associé de M. A... et des relevés de ses comptes bancaires détenus auprès de la Société générale et de la BNP Paribas, que des virements ont été réalisés à plusieurs reprises, en 2014 et 2016, depuis le compte courant d'associé de l'intéressé vers ses comptes bancaires personnels. Dans ces conditions, M. A... n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que les sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé ouvert à son nom dans les écritures de la société Bletry et Associés n'étaient pas disponibles. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a imposé, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, les sommes litigieuses portées au crédit du compte courant d'associé de M. A... en vertu du contrat de licence de marque conclu le 1er janvier 2008. 12. Enfin, M. A... ne peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative répertoriée BOI-IR-BASE-10-10-10-40 §20 aux termes de laquelle " Un revenu est disponible lorsque sa perception ne dépend que de la seule volonté du bénéficiaire " laquelle ne donne pas à la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt. Sur les pénalités : 13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". 14. M. A... soutient de nouveau en appel qu'il n'a pas délibérément manqué à son obligation de déclarer les montants inscrits au crédit de son compte courant d'associé en paiement de la redevance de marque. Toutefois, il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges et non critiqués par de nouveaux arguments en appel, M. A... ne faisant état devant la Cour d'aucun élément distinct de ceux soumis à l'appréciation des juges de première instance. 15. Il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. A... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales. Délibéré après l'audience du 26 septembre 2023, à laquelle siégeaient : - M. Auvray, président de chambre, - Mme Hamon, présidente-assesseure, - Mme Zeudmi Sahraoui, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 octobre 2023. La rapporteure, N. ZEUDMI SAHRAOUILe président, B. AUVRAY La greffière, C. BUOT La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 22PA00395