COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 02/03/2009, 05LY01881
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2009-03-02
Numéro : 05LY01881
Président : M. BERNAULT
Rapporteur : M. Pierre  MONTSEC
Commissaire du gouvernement : M. RAISSON
Avocat(s) : FIDAL

Vu la requête, enregistrée le 5 décembre 2005 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme Gilles X, demeurant ... M. et Mme X demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0301289, en date du 29 septembre 2005, par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande tendant à la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2001 ; 2°) de prononcer la réduction demandée à hauteur de 5 996 euros ; 3°) de condamner l'Etat à leur rembourser la somme de 5 966 euros ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat les frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention fiscale franco-américaine du 31 août 1994 ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 janvier 2009 : - le rapport de M. Montsec, président-assesseur ; - et les conclusions de M. Raisson, commissaire du gouvernement ; Sur l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 24 de la convention fiscale franco-américaine du 31 août 1994, relatif à l'élimination des doubles impositions : 1. En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont éliminées de la manière suivante : / a) Les revenus qui proviennent des Etats-Unis, et qui sont imposables ou ne sont imposables qu'aux Etats-Unis conformément aux dispositions de la présente Convention, sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsque leur bénéficiaire est un résident de France et qu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt américain n'est pas déductible de ces revenus, mais le bénéficiaire a droit à un crédit imputable sur l'impôt français. Ce crédit d'impôt est égal : / i) Pour les revenus non mentionnés aux ii) et iii), au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus ; / ii) Pour les revenus visés à l'article 14 (Professions indépendantes), au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus ; toutefois, pour les revenus visés au paragraphe 4 de l'article 14, ce crédit d'impôt ne peut avoir pour conséquence une exonération excédant la limite fixée dans ce paragraphe 4 ; / iii) Pour les revenus visés à l'article 10 (Dividendes), à l'article 11 (Intérêts), à l'article 12 (Redevances), au paragraphe 1 de l'article 13 (Gains en capital), à l'article 16 (Jetons de présence) et à l'article 17 (Artistes et sportifs), au montant de l'impôt payé aux Etats-Unis conformément aux dispositions de la Convention ; toutefois, ce crédit d'impôt ne peut excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus. (...) d) (...) ii) L'expression montant de l'impôt français correspondant à ces revenus employée au a désigne : / aa) Lorsque l'impôt dû à raison de ces revenus est calculé par application d'un taux proportionnel, le produit du montant des revenus nets considérés par le taux qui leur est effectivement appliqué ; / bb) Lorsque l'impôt dû à raison de ces revenus est calculé par application d'un barème progressif, le produit du montant des revenus nets considérés par le taux résultant du rapport entre l'impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable selon la législation française et le montant de ce revenu net global (...) ; qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ; qu'aux termes de l'article 13 du même code : 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. / 2. Le revenu global net annuel servant de base à l'impôt sur le revenu est déterminé en totalisant les bénéfices ou revenus nets visés aux I à VII bis de la 1ère sous-section de la présente section, compte tenu, le cas échéant, du montant des déficits visés aux I et I bis de l'article 156, des charges énumérées au II dudit article et de l'abattement prévu à l'article 157 bis (...) ; qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (...) 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, après défalcation des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° quinquies et à l'article 83 bis ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. Elle est limitée à 12 229 euros pour l'imposition des rémunérations perçues en 2001 ; (...) ; qu'aux termes de l'article 158 du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Les revenus nets des diverses catégories entrant dans la composition du revenu net global sont évalués d'après les règles fixées aux articles 12 et 13 et dans les conditions prévues aux 2 à 6 ci-après, sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant que ces revenus ont leur source en France ou hors de France. (...) 5 a. (...) Les pensions et retraites font l'objet d'un abattement de 10 % qui ne peut excéder 3 160 euros. Ce plafond s'applique au montant total des pensions et retraites perçues par l'ensemble des membres du foyer fiscal. (...) Le revenu net obtenu en application de l'article 83 et, en ce qui concerne les pensions et retraites après application des dispositions des deuxième et troisième alinéas ci-dessus, n'est retenu dans les bases de l'impôt sur le revenu que pour 80 % de son montant déclaré spontanément. / Aucun abattement n'est pratiqué sur la fraction du montant des salaires, net de frais professionnels, et pensions qui excède 111 900 euros pour l'imposition des revenus de 2001 (...) ; Considérant, en premier lieu, que, dès lors que la convention fiscale franco-américaine indique expressément et clairement que le crédit d'impôt destiné à éviter les doubles impositions est égal au montant de l'impôt français correspondant aux revenus de source américaine imposables aux Etats-Unis, les revenus nets considérés au sens du bb) du ii) du d) de l'article 24 de la convention fiscale franco-américaine doivent répondre à la définition donnée par la législation française et ainsi s'entendre, en ce qui concerne la catégorie des traitements et salaires, après application, selon les modalités du droit interne, de la déduction forfaitaire de 10 % prévue au 3° de l'article 83 du code général des impôts, représentative des frais professionnels, lesquels constituent des dépenses engagées en vue de l'acquisition du revenu au sens de l'article 13 du code général des impôts ; qu'en outre, pour les mêmes raisons d'identité entre le montant du crédit d'impôt et celui de l'impôt français correspondant aux revenus de source américaine, prévue à l'article 24 de la convention fiscale franco-américaine, ces revenus nets considérés ne sauraient, en vertu des dispositions du 5a de l'article 158 du code général des impôts et dans les limites fixées par cet article, être retenus que pour 80 % de leur montant déclaré spontanément ; Considérant, en second lieu, que le montant maximal de 12 229 euros fixé pour la déduction forfaitaire par le 3° de l'article 83 du code général des impôts et le plafond de 111 900 euros, au-delà duquel le montant des salaires et pensions ne peut bénéficier de l'abattement de 20 %, prévu au 5 a. de l'article 158 du code général des impôts, en vigueur en ce qui concerne l'imposition des revenus de 2001, doivent être pris en compte au prorata du revenu de source américaine sur le revenu total afin que l'incidence du crédit d'impôt préserve la progressivité de l'impôt sur le revenu acquitté en France telle que voulue par le législateur ; Considérant qu'en conséquence, M. et Mme X ne sont pas fondés à contester, sur le terrain de la loi fiscale, les impositions en litige, qui ont été établies conformément aux règles décrites ci-dessus ; Sur l'interprétation de la doctrine administrative : Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; Considérant, en premier lieu, que M. et Mme X, qui n'entrent pas dans les prévisions de l'instruction administrative du 19 mars 1993 publiée sous la référence 14 B 2 - 93, appliquée littéralement, qui concerne la convention fiscale franco-allemande, ne sauraient utilement invoquer les énonciations qu'elle contient ; Considérant, en second lieu, que, le silence observé par une doctrine administrative sur un point particulier ne comporte pas, par lui-même, interprétation d'un texte fiscal dont le contribuable puisse se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, en l'absence de référence expresse, dans l'instruction administrative du 16 avril 1999 publiée sous la référence 14 B 2 - 99, apportant des précisions quant à la méthode de calcul du crédit d'impôt, à l'abattement de 20 % prévu au 5 a de l'article 158 du code général des impôts, cette doctrine administrative ne saurait être regardée comme comportant une interprétation du texte fiscal sur ce point, dont les requérants pourraient utilement se prévaloir ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence et en tout état de cause, leurs conclusions tendant au remboursement des impositions en litige et au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée. 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