Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 11/12/2014, 12MA04878, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-12-11
Numéro : 12MA04878
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : M. Mathieu  SAUVEPLANE
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : ODYSSEE DROIT

Vu la requête, enregistrée par télécopie le 21 décembre 2012 et régularisée le 26 décembre 2012, présentée pour M. et Mme A...C..., demeurant..., par MeB... ; M. et Mme C...demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°1103687 du 18 octobre 2012 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008 ; 2°) de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros HT en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ........................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 novembre 2014 : - le rapport de M. Sauveplane, premier conseiller ; - les conclusions de M. Maury, rapporteur public ; 1. Considérant que M. et Mme C...ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issu duquel l'administration a remis en cause la déduction des frais réels de double résidence ainsi que l'imposition, dans la catégorie des revenus fonciers, de revenus issus de la location en meublé d'un immeuble situé à Montferrier-sur-Lez ; qu'en conséquence, l'administration les a assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2007 et 2008 ; que M. et Mme C...relèvent appel du jugement du 18 octobre 2012 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la déduction des frais réels de double résidence : S'agissant de l'application de la loi : 2. Considérant que les époux C...ont déduit au titre des années 2007 et 2008 les loyers et charges de location d'un studio situé à Carcassonne et les frais kilométriques représentant 8 216 kilomètres, soit vingt-six voyages aller-retour entre Montferrier-sur-Lez (Hérault) et Carcassonne (Aude); que l'administration a remis en cause la déduction de ces frais réels de double résidence au motif que leur résidence principale se situait non à Montferrier-sur-Lez mais à Carcassonne dès lors que les activités professionnelles de M. et Mme C...se situaient à Carcassonne, respectivement en qualité d'ingénieur principal au département de l'Aude et d'enseignante en collège ; qu'en conséquence, l'administration a réintégré au revenu imposable la différence entre les frais réels et la déduction forfaitaire de 10 p. cent, soit 4 832 euros en 2007 et 5 952 euros en 2008 ; 3. Considérant que M. et Mme C...soutiennent que leur principal établissement est situé 249 route de Saint-Clément à Montferrier-sur-Lez, lequel constituait le domicile familial pendant les années en litige ; 4. Considérant qu'aux termes de l'article 10 du code général des impôts : " Si le contribuable a une résidence unique en France, l'impôt est établi au lieu de cette résidence. / Si le contribuable possède plusieurs résidences en France, il est assujetti à l'impôt au lieu où il est réputé posséder son principal établissement. " ; qu'à ceux de l'article 83 du même code : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés (...) 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut (...) ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu (...) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels (...) Les frais de déplacement de moins de quarante kilomètres entre le domicile et le lieu de travail sont admis, sur justificatifs, au titre des frais professionnels réels. Lorsque la distance est supérieure, la déduction admise porte sur les quarante premiers kilomètres, sauf circonstances particulières notamment liées à l'emploi justifiant une prise en compte complète. " ; que revêtent, notamment, le caractère de frais professionnels, déductibles en vertu de ces dispositions, les dépenses qu'un contribuable occupant un emploi salarié dans une localité éloignée de celle où la résidence de son foyer est établie doit exposer, tant pour se loger à proximité du lieu de son travail que pour effectuer périodiquement les trajets entre l'une et l'autre localités, dès lors que la double résidence ne résulte pas d'un choix de simple convenance personnelle, mais est justifiée par une circonstance particulière, telle, notamment, une obligation légale, des motifs familiaux déterminants ou des conditions d'exercice de la profession ; que, par exemple, constitue une telle circonstance l'exercice par le conjoint de ce contribuable d'une activité professionnelle en un lieu proche de la résidence commune ; 5. Considérant que si les requérants soutiennent que le logement loué par eux à Carcassonne était trop exigu pour constituer une résidence principale et que leurs deux enfants, étudiants rattachés au foyer fiscal, étaient restés dans la maison de Montferrier-sur-Lez pendant les années en litige, ces éléments ne peuvent être regardés comme une circonstance particulière susceptible de justifier leur double résidence ; que par suite la décision de maintenir leur domicile principal dans leur maison de Montferrier-sur-Lez constituait en l'espèce un choix de simple convenance personnelle dès lors que les activités professionnelles de M. et Mme C...se situaient en 2007 et 2008 à Carcassonne ; que, d'ailleurs, si les requérants font valoir qu'ils n'ont pas envisagé de quitter leur maison de Montferrier-sur-Lez en raison de leur prochain départ en retraite, ils confirment ainsi qu'un choix de convenance personnelle a présidé à leur décision ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de ces frais réels de double résidence déclarés par M. et Mme C...au titre des années 2007 et 2008 et a limité la déduction à la part forfaitaire de 10 p. cent prévue par le 3° de l'article 83 du code général des impôts ; S'agissant de l'application de la doctrine : 6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. " ; qu'à ceux de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. " ; 7. Considérant que M. et Mme C... soutiennent que l'administration avait pris une position formelle sur leur situation en procédant en 2004 et 2005 à des dégrèvements qu'ils sont fondés à invoquer sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; 8. Considérant, en premier lieu, que la décision de l'administration d'accorder le dégrèvement de l'impôt sur le revenu établi au titre de 2004 et 2005 n'est pas motivée, ainsi que le soutient l'administration sans être contredite sur ce point ; qu'elle ne constitue pas une prise de position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, les requérants ne peuvent s'en prévaloir sur le fondement de cet article ; 9. Considérant, en second lieu, que si M. et Mme C... soutiennent qu'ils ont été reçus à plusieurs reprises par les services fiscaux qui leur avaient indiqué verbalement que les frais de double résidence pouvaient être déduits du revenu imposable, ils n'établissent pas l'existence de ces prises de position verbales ; que, dès lors, ils ne peuvent les invoquer sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne les revenus fonciers : 10. Considérant que M. et Mme C... ont déclaré pour les années 2007 et 2008 des revenus fonciers issus de la location en meublé d'une partie de leur domicile situé 249 route de Saint-Clément à Montferrier-sur-Lez ; que l'administration a remis en cause la déclaration de ces revenus dans la catégorie des revenus fonciers au motif que l'adresse à Montferrier-sur-Lez ne constituait pas leur domicile principal et que les dispositions de l'article 35 bis du code général des impôts n'étaient ainsi pas applicables à leur situation ; qu'en conséquence, l'administration a estimé que ces sommes devaient être regardées comme des revenus issus d'une location en meublé non professionnels et les a imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; 11. Considérant que M. et Mme C... soutiennent que les revenus procédant de la location de chambres meublées dans leur résidence principale ne doivent pas être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux mais doivent être exonérés en application de l'article 35 bis du code général des impôts ; 12. Considérant qu'aux termes de l'article 35 bis du code général des impôts : " I. Les personnes qui louent ou sous-louent en meublé une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées de l'impôt sur le revenu pour les produits de cette location sous réserve que les pièces louées constituent pour le locataire ou le sous-locataire en meublé sa résidence principale et que le prix de location demeure fixé dans des limites raisonnables. / II. A compter du 1er janvier 2001, les personnes qui mettent de façon habituelle à la disposition du public une ou plusieurs pièces de leur habitation principale sont exonérées de l'impôt sur le revenu sur le produit de ces locations lorsque celui-ci n'excède pas 760  par an. " ; 13. Considérant qu'il résulte de ce texte que l'exonération ne concerne que les revenus tirés de la location de la résidence principale d'un contribuable ; que cette résidence principale, au sens de l'article 35 bis du code général des impôts, s'entend de la résidence où le contribuable est réputé séjourner habituellement, au sens de l'article 10 du code général des impôts ; 14. Considérant que même si M. et Mme C...travaillaient à Carcassonne, ils avaient choisi, ainsi qu'il a été indiqué au point n°5, de maintenir leur domicile dans leur maison de Montferrier-sur-Lez qui constituait leur résidence principale pendant les années 2007 et 2008 ; que, dès lors, c'est à tort que l'administration a refusé l'application de l'exonération prévue par l'article 35 bis du code général des impôts et imposé dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux les revenus initialement déclarés en revenus fonciers ; qu'il y a donc lieu de rétablir l'imposition des sommes déclarées par M. et Mme C...dans la catégorie des revenus fonciers en tenant compte de l'exonération prévue à l'article 35 bis du code général des impôts ; que, dès lors, M. et Mme C...sont fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de la différence entre l'imposition des sommes déclarées par eux dans la catégorie des revenus fonciers et l'imposition rectifiée en bénéfices industriels et commerciaux, en tenant compte de l'exonération prévue à l'article 35 bis du code général des impôts ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande relative aux sommes déclarées par eux dans la catégorie des revenus fonciers et imposées par l'administration en bénéfices industriels et commerciaux ; Sur les conclusions au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 16. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ; 17. Considérant qu'il n'a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme demandée par les requérants en l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : M. et Mme C...sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008, à hauteur de la différence entre l'imposition des sommes déclarées par eux dans la catégorie des revenus fonciers et l'imposition rectifiée en bénéfices industriels et commerciaux, en tenant compte de l'exonération prévue à l'article 35 bis du code général des impôts. Article 2 : Le jugement n°1103687 du 18 octobre 2012 du tribunal administratif de Montpellier est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme C...est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...C...et au ministre des finances et des comptes publics. '' '' '' '' N° 12MA04878 2