Cour administrative d'appel de Nancy, du 5 décembre 1991, 89NC00928, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1991-12-05
Numéro : 89NC00928
Rapporteur : VINCENT
Commissaire du gouvernement : FRAYSSE

Vu la décision en date du 30 janvier 1989 par laquelle le président de la 8ème sous-section de la Section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, la requête présentée pour la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" ; Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés le 10 novembre 1988 et le 10 février 1989 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF", dont le siège est ..., représentée par son gérant en exercice, domicilié en cette qualité audit siège ; La S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" demande au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler le jugement du 1er septembre 1988 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté ses demandes en décharge, d'une part, du complément d'impôt sur les sociétés qui lui a été réclamé pour les années 1977 à 1980 et des pénalités y afférentes, d'autre part, de l'impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre des années 1977 et 1978 et de la pénalité fiscale prévue à l'article 1763 A du code général des impôts mise à sa charge au titre des années 1979 et 1980 ; 2°) de prononcer la décharge desdites impositions et des pénalités dont elles ont été assorties ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 novembre 1991 : - le rapport de M. VINCENT, conseiller, - les observations de Maître LARROUMET substituant Maître ODENT, avocat de la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF", - et les conclusions de Mme FRAYSSE, commissaire du Gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision en date du 7 mars 1990 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Bas-Rhin a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 345 335 F, de l'impôt sur le revenu auquel la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" a été assujettie au titre des années 1977 et 1978 ; que les conclusions de la requête de la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" sont ainsi, en tant qu'elles concernent l'impôt sur le revenu, devenues sans objet ; Sur les conclusions tendant à la décharge du complément d'impôt sur les sociétés au titre des années 1977 à 1980 : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que les recettes déclarées ressortant de la comptabilité étaient inscrites globalement en fin de journée et n'étaient appuyées d'aucune pièce justificative telle que bandes de caisse enregistreuse ; que, par suite, l'administration pouvait à bon droit écarter la comptabilité de la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" et reconstituer les recettes ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 38 bis de l'annexe II au code général des impôts : "Les petites et moyennes entreprises placées sous le régime du bénéfice réel avec obligations allégées défini à l'article 302 septies A bis du code général des impôts souscrivent, avant le 1er avril de chaque année, la déclaration prévue à l'article 53 A du même code ..." ; qu'il ressort des pièces du dossier que la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" n'a souscrit la déclaration de ses résultats imposables afférents aux exercices clos respectivement les 31 décembre 1977, 1978, 1979 et 1980 que les 28 juillet 1978, 9 mai 1979, 20 juin 1980 et 13 mai 1981 ; que, par suite, conformément aux dispositions alors applicables de l'article 223-1, 4e alinéa, du code général des impôts, la société requérante se trouvait en situation de voir ses résultats taxés d'office à l'impôt sur les sociétés ; Considérant, en dernier lieu, qu'aucune disposition ne s'oppose, alors même que la procédure de redressement contradictoire initialement mise en oeuvre ne serait pas encore parvenue à son terme, à ce que l'administration recoure à une procédure d'imposition d'office lorsque les conditions en sont réunies ; que, par suite, la circonstance que l'administration ait engagé une procédure contradictoire et que la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" ait demandé dans ce cadre à saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne lui interdisait pas de faire connaître à ladite société que, ses déclarations de résultats ayant été déposées tardivement, comme il vient d'être dit, il y avait lieu d'appliquer la procédure de taxation d'office et qu'ainsi le différend qui subsistait ne pouvait être soumis à l'avis de la commission départementale ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'il incombe à la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF", régulièrement taxée d'office, d'apporter la preuve de l'exagération par l'administration de l'évaluation de ses bases d'imposition ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : Considérant que l'administration a reconstitué les recettes en appliquant aux achats utilisés, diminués des prélèvements en nature et d'un montant de pertes estimé à 2 %, les marges pratiquées dans l'entreprise ; que celles-ci ont été calculées en fonction, d'une part, du prix d'achat hors taxe ou, s'agissant des plats, du prix de revient hors taxe de ceux-ci décomposé par éléments constitutifs, d'autre part, du prix de vente hors taxe service compris ; que les coefficients ainsi obtenus ont été pondérés afin de dégager un coefficient moyen propre à chacune des sous-catégories d'aliments servis ; qu'un dépouillement complet des achats sur quatre mois a enfin été effectué afin de déterminer la ventilation des achats entre les divers taux de taxe sur la valeur ajoutée dont ils relèvent ; que la requérante critique la méthode de reconstitution de l'administration comme excessivement sommaire et présente une méthode qu'elle estime plus précise que celle utilisée par le service ; Considérant, en premier lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction et qu'il n'est pas même allégué que les conditions d'exploitation de la société auraient été sensiblement modifiées au cours de la période vérifiée ; que, par suite, le seul fait pour le vérificateur d'avoir extrapolé à l'ensemble de celle-ci les proportions et pondérations qu'il a dégagées à partir d'observations effectuées sur un ou quatre mois, selon le cas, ne saurait vicier la méthode de reconstitution appliquée ; Considérant, en second lieu, que si l'administration ne nie pas, en l'absence de pièces justificatives des ventes et de présentation des cartes de menus pour la période vérifiée, ses affirmations étant d'ailleurs contestées sur ce dernier point, avoir établi les coefficients de bénéfice brut en comparant les prix figurant sur la carte en vigueur depuis le 1er mai 1981 aux factures d'achat d'août 1980 et du premier trimestre de 1981, la société intéressée ne précise pas l'incidence défavorable que cette pratique aurait comporté sur l'évaluation de ses recettes, compte tenu, d'une part, de l'élévation du prix des fruits et légumes en hiver, que souligne d'ailleurs la requérante à un autre titre, d'autre part, s'agissant des autres articles, de ce que les factures d'achat les plus tardives ne comportent pas nécessairement les prix d'achat les plus élevés ; qu'il ressort également des pièces du dossier que, lorsque les prix d'achat ont effectivement varié au cours de la période d'observation, le service n'a pas systématiquement retenu les prix les plus bas, contrairement à ce que soutient la requérante ; Considérant, en troisième lieu, que le document produit par la société "Restaurant LANDHOF", qui traite des déchets en poids brut pour épluchage, parage et préparation et non des pertes réelles sur nourriture consommable, n'établit pas que la proportion de 2 % de pertes susrappelée adoptée par le vérificateur se situerait en deça de la réalité ; Considérant, en quatrième lieu, que la société requérante ne démontre pas que l'administration aurait opéré une confusion entre les produits revendus en l'état et les produits transformés, et notamment que les vins utilisés pour la fabrication des plats n'auraient pas été distingués des vins revendus ; Considérant, en cinquième lieu, que la seule circonstance, au demeurant inexacte, que l'administration ait admis dans sa réponse aux observations du contribuable une réduction des coefficients afférents aux liquides alors qu'aucune correction n'aurait été effectuée pour les plats, ne témoigne d'aucune contradiction ou incohérence de la part du service des impôts ; Considérant, en sixième lieu, que si la société intéressée fait grief à la reconstitution pratiquée par l'administration d'avoir négligé de tenir compte des jours d'ouverture, des variations de l'activité et des périodes de vacances, il ressort de l'exposé ci-dessus de la méthode appliquée que ces critères sont nécessairement sans incidence sur les résultats de celle-ci ; qu'il n'est pas davantage prouvé que les recettes ainsi reconstituées excéderaient les possibilités techniques de l'entreprise ; que la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" n'apporte enfin aucun commencement de preuve à l'appui de son allégation selon laquelle certains repas seraient offerts ; Considérant, en dernier lieu, que la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" soutient que la méthode de reconstitution qu'elle présente, portant sur les prix de revient et coefficients de bénéfice brut afférents aux différents plats figurant sur sa carte de menu, est plus précise que celle élaborée par l'administration en tant que celle-ci aurait omis certains ingrédients dans la composition des plats ou ne les aurait retenus qu'en quantité inférieure à la réalité ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que si le vérificateur n'a effectué lui-même aucune pesée ni étude précise de la composition des plats, la ventilation des prix de revient entre les divers éléments constitutifs d'un même plat dont fait état la notification de redressements procède d'informations fournies par la gérante lors de la vérification ; que, contrairement à ce qu'avance la société requérante, l'administration a dans une large mesure pris en considération les observations qu'elle a ultérieurement formulées et a notamment admis, concernant les tartes flambées, de retenir les ingrédients les plus coûteux dans des quantités sensiblement supérieures à celles que le ministre indique, sans être contredit, correspondre aux usages locaux ; que, par suite, la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" n'apporte pas la preuve qui lui incombe que les proportions et quantités d'ingrédients dont elle propose l'adoption correspondraient mieux à la réalité des plats servis à la clientèle et, par voie de conséquence, que la méthode reposant sur ces nouvelles données permet de parvenir à une évaluation plus précise de ses bases d'imposition ; En ce qui concerne les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur lors de l'imposition contestée : "Lorsqu'une personne physique ... tenue de souscrire ou de présenter une déclaration comportant l'indication de bases ou éléments à retenir pour l'assiette ... de l'un des impôts ... établis ... par la direction générale des impôts déclare ou fait apparaître une base ou des éléments d'imposition insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits éludés est majoré soit de l'indemnité de retard prévue à l'article 1727 s'il s'agit des versements, impôts ou taxes énumérés audit article, soit d'un intérêt de retard calculé dans les conditions fixées à l'article 1734 ** " ; qu'aux termes de l'article 1729 du même code, dans sa rédaction résultant de la loi n° 77-1453 du 29 décembre 1977 : "1 - lorsque la mauvaise foi du contribuable est établie, les droits correspondant aux infractions définies à l'article 1728 sont majorés de : ... - 30 % si le montant des droits n'excède pas la moitié du montant des droits réellement dus ; - 50 % si le montant des droits est supérieur à la moitié des droits réellement dus ; ... - 3 Les majorations prévues au présent article sont applicables aux droits correspondant aux insuffisances, inexactitudes ou omissions afférentes aux déclarations même souscrites tardivement" ; qu'enfin, aux termes des dispositions alors applicables de l'article 1733 du même code : "1 - En cas de taxation d'office à défaut de déclaration dans les délais prescrits, les droits mis à la charge du contribuable sont majorés du montant de l'intérêt de retard prévu à l'article 1728, sans que ce montant puisse être inférieur à 10 % des droits dus pour chaque période d'imposition. La majoration est de 25 % si la déclaration n'est pas parvenue à l'administration dans un délai de trente jours à partir de la notification par pli recommandé d'une mise en demeure d'avoir à la produire dans ce délai. Si la déclaration n'est pas parvenue dans un délai de trente jours après une nouvelle mise en demeure notifiée par l'administration dans les mêmes formes, la majoration est de 100 %" ; qu'il résulte de l'instruction que l'administration a appliqué aux redressements litigieux la majoration prévue par les dispositions susvisées de l'article 1729 du code général des impôts ; que si le requérant soutient que, s'étant abstenu de déclarer ses résultats imposables dans les délais, il aurait dû se voir appliquer exclusivement les pénalités prévues par l'article 1733 susénoncé, il résulte des termes susrappelés de l'article 1729-3 du code général des impôts que c'est en conformité avec ce texte que, la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" ayant déposé, même tardivement, ses déclarations de résultats, l'administration a pu assortir les redressements notifiés des pénalités prévues en cas de mauvaise foi, à la condition que celle-ci soit établie ; Considérant toutefois que le ministre n'établit pas la mauvaise foi de la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" en se bornant à faire état de l'importance des minorations de recettes ressortant de la reconstitution opérée par l'administration ; que la nature des infractions commises n'atteste pas davantage de la mauvaise foi de la requérante ; que, par suite, il y a lieu de substituer l'intérêt de retard calculé selon les dispositions alors applicables de l'article 1734 du code général des impôts aux majorations pour mauvaise foi, dans la limite du montant de celles-ci ; Sur les conclusions tendant à la décharge de la pénalité prévue par les dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts : Considérant que l'assujettissement de la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" à la pénalité fiscale prévue par les dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts résulte de ce que les redressements notifiés en matière d'impôts sur les société ont été regardés comme revenus distribués à des personnes dont, en l'espèce, ladite société n'a pas révélé l'identité ; que la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés n'ayant pas été rapportée, comme il vient d'être dit, la société requérante n'est par suite pas fondée à contester l'application à son encontre de la pénalité dont s'agit au titre des années 1979 et 1980 ;Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" relatives à l'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 1977 et 1978.Article 2 : L'intérêt de retard est substitué, dans la limite de leur montant, aux pénalités pour mauvaise foi dont a été assorti le complément d'impôt sur les sociétés notifié à la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" au titre des années 1977 à 1980.Article 3 : La S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" est déchargée de la différence entre le montant des pénalités qui lui ont été assignées et le montant des pénalités calculé conformément aux dispositions de l'article 2 ci-dessus.Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Strasbourg en date du 1er septembre 1988 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 5 : Le surplus des conclusions de la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" est rejeté.Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la S.A.R.L. "Restaurant LANDHOF" et au ministre délégué au Budget.