Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (ter), du 11 octobre 2005, 02DA00525, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3 (TER)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2005-10-11
Numéro : 02DA00525
Président : Mme Helmholtz
Rapporteur : M. Jean-Eric  Soyez
Commissaire du gouvernement : M. Le Goff
Avocat(s) : LELEU DEMONT HARENG

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai le 21 juin 2002, pour M. et Mme José X, demeurant ..., par Me Hareng, ; M. et Mme X demandent à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 99-1920 et 99-1921 en date du 14 mars 2002 par lequel le Tribunal administratif de Lille n'a fait que partiellement droit à leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1994 et 1995, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée pour la période correspondante et des pénalités dont ils ont été assortis, ainsi que de la taxe d'apprentissage au titre de l'année 1996 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser les frais irrépétibles au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 4°) de décider le recours à une expertise comptable aux frais du Trésor ; Ils soutiennent que, si les premiers juges ont estimé que l'administration ne pouvait évaluer d'office les bénéfices industriels et commerciaux de 1995 mais seulement les bénéfices non commerciaux, le jugement vise l'année 1996 ; que le défaut de souscription de la déclaration pour 1996 est imputable au comptable des requérants ; qu'ils n'ont pas régularisé pour cette année leur déclaration sur les assurances du vérificateur ; que, pour cette même année, la mise en demeure de souscrire la déclaration de bénéfices industriels et commerciaux pour l'année 1996 n'était pas motivée, alors que les requérants ont reçu le 8 avril 1997 deux mises en demeure relatives aux bénéfices industriels et commerciaux et aux bénéfices non commerciaux ; que, sur le bien-fondé, les bénéfices industriels et commerciaux pour l'année 1996 devaient bénéficier de l'exonération prévue à l'article 44 sexies du code général des impôts ; que la reconstitution du chiffre d'affaire encaissé en 1995 et soumis à taxe sur la valeur ajoutée incluant à tort les factures n° 13 à 35, qui n'ont pas été réglées, le montant de ce chiffre d'affaires doit être de 417 623 francs au taux de 18,60 % et de 490 850 francs pour le taux de 20,60 % ; qu'il convient de retrancher du premier montant la somme de 68 733 francs, ce qui ramène la taxe sur la valeur ajoutée à 77 677 francs ; que doivent être déduites du bénéfice imposable en 1995 les créances douteuses et irrécouvrables (factures nos 21, 23, 34, 35 et 40) ; que, pour 1996, des prestations de service étaient réalisées pour lesquelles l'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée est l'encaissement et non la facturation ; que, pour 1996, le service a commis des erreurs importantes relatives à la sous-traitance, au personnel extérieur, aux charges sociales ; que, pour cette même période, l'activité doit être qualifiée d'exécution de travaux immobiliers pour lesquels la taxe est exigible à l'encaissement ; qu'en raison de la bonne foi, les intérêts de retard doivent être déchargés ou à titre subsidiaire ramenés à 10% ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 5 mai 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la Cour de rejeter la requête ; à cette fin, il fait valoir que si l'activité de M. X était principalement non commerciale en 1995, c'est à bon droit en l'absence de souscription de déclaration de résultat que les bénéfices non commerciaux ont été évalué d'office ; qu'en revanche en 1996 le tribunal a estimé que les résultats de l'activité commerciale étaient prépondérants, ceux de l'activité non commerciale accessoire devaient être compris dans ceux de l'activité commerciale ; que l'article L. 68 du livre des procédures fiscales n'impose pas la motivation des lettres de mises en demeure de souscrire une déclaration ; que le service ne pouvait présumer le caractère industriel ou commercial de l'activité exercée ; que, sur le bien fondé, l'exonération prévue à l'article 44 sexies du code général des impôts ne s'applique qu'aux bénéfices industriels et commerciaux, et à la condition qu'ils aient été déclarés dans les délais ; qu'en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, M. X n'a pas souscrit dans les délais les déclarations récapitulatives ; qu'il supporte conformément à l'article 193-1 du livre des procédures fiscales la charge de la preuve des sommes ainsi taxées d'office ; que son activité industrielle et commerciale ne répondant pas à la qualification de travaux immobiliers, la taxe sur la valeur ajoutée, dont il est redevable n'était pas exigible à l'encaissement, mais dès la facturation ; qu'en ce qui concerne l'année 1995, il ne peut imputer sur le chiffre d'affaire taxable des factures demeurées impayées dès lors qu'il n'a pas produit aucune facture rectifiée en méconnaissance de l'article 272-1 du code général des impôts ; qu'en ce qui concerne l'année 1995, il ne saurait demander la réduction de la base de taxe sur la valeur ajoutée collectée pour écarter les factures payées en 1997, dès lors qu'elles ont été émises en 1996 ; que s'il est fondé à déduire la valeur ajoutée figurant sur d'autres factures qui n'ont pas été enregistrées sur le grand livre, le montant rectifié de taxe réellement due étant supérieur à la taxe réellement due, mise en recouvrement au titre de la période du 1er février 1995 au 31 décembre 1996, il n'y a pas lieu à dégrèvement ; qu'en ce qui concerne les bénéficies, il oppose une fin de non recevoir aux conclusions des requérants tendant à ce que soit déduit des bénéfices pour 1995 les factures émises en 1995 et payées en 1996, d'un montant de 449 700 et 158 679 francs, au motif que ces sommes relatives à l'activité commerciale ont fait l'objet d'un dégrèvement consécutif à la réduction prononcée par les premiers juges ; qu'ils ne rapportent pas la preuve de l'exagération des bénéfices non commerciaux de cette même année ; que, pour 1996, la règle des créances acquises fait obstacle à ce que soient déduites de son bénéfice commercial les factures émises en 1996 et payées en 1997 ; que pour cette même année, ils ne présentent pas d'éléments à l'encontre de la répartition des charges à déduire entre les deux catégories de bénéfices au prorata des chiffres d'affaires de chaque catégorie ; que les intérêts de retard sont applicables alors même que la bonne foi du contribuable n'est pas en cause ; que dès lors que les requérants n'apportent aucun élément de nature à démontrer la nature exagérée des résultats, la demande d'expertise ne peut qu'être rejetée ; Vu le mémoire en réplique présenté pour M. et Mme X, enregistré dans les mêmes conditions le 16 août 2004 ; M. et Mme X reprennent les conclusions de leur requête et les mêmes moyens ; ils soutiennent en outre que M. X a déclaré légalement ses bénéfices industriels et commerciaux dans les délais légaux en 1995 ; qu'il a été induit en erreur par le cabinet de comptabilité Sogesceo qui lui a recommandé l'inscription en qualité d'ingénieur auprès de l'INSEE et l'exonération de ses produits qualifiés de bénéfices industriels et commerciaux ; que, pour l'année 1996, son activité principale était la chaudronnerie de la libre prestation de service de chaudronnerie pour laquelle la taxe sur la valeur ajoutée est exigible lors de l'encaissement ; que, pour le chiffre d'affaires 1996, le service a omis des factures relatives à la sous-traitance, qu'il a omis au titre de la société Run interim au titre du personnel extérieur ; que le service a retenu un taux de charges sociales de 20 % , très inférieur au celui de 45 % communément admis ; Vu le nouveau mémoire en défense, enregistré le 26 janvier 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la Cour de rejeter la requête ; à cette fin, il fait valoir que le montant des charges sociales admises dans sa reconstitution de recettes correspond à celles inscrites en comptabilité dans le dossier ; que le requérant ne produit pas pour 1996 les justificatifs récapitulant permettant de distinguer la part salariale de la part patronale ; Vu la décision du bureau d'aide juridictionnelle près le Tribunal de grande instance de Douai, en date du 31 mars 2005, admettant M. et Mme X au bénéfice de l'aide juridictionnelle partielle ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 septembre 2005 à laquelle siégeaient Mme Helmholtz, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et M. Soyez, premier conseiller : - le rapport de M. Soyez, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Michel, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. et Mme X doivent être regardés comme demandant uniquement la réformation du jugement en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de leur requête relative à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu des années 1995 et 1996 et de droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée relatifs à la même période restant en litige ; Sur l'étendue du litige : Considérant qu'en raison de la réduction d'une somme de 26 874,63 euros de la base d'impôt sur le revenu de l'année 1995 et du dégrèvement des impositions en résultant prononcé par l'administration en exécution du jugement du Tribunal administratif de Lille bien qu'il comportait une erreur matérielle sur l'année d'imposition, les conclusions en appel de M. et Mme X concernant les charges déductibles relatives aux factures nos 21, 23, 30, 34 et 35 sont devenues sans objet ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'aux termes de l'article 155 du code général des impôts : « Lorsqu'une entreprise industrielle ou commerciale étend son activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices de l'exploitation agricole ou dans celle des bénéfices des professions non commerciales, il est tenu compte de ces résultats pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux à comprendre dans les bases de l'impôt sur le revenu » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que jusqu'au 30 août 1995, M. X a perçu de l'entreprise de tuyauterie qu'il venait de créer le 1er février de la même année, des produits qui entraient exclusivement dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; qu'à compter du 30 août 1995, il a en outre développé une activité à caractère industriel et commercial ; qu'il est constant qu'en 1996, son activité s'est modifiée et a revêtu de manière prépondérante un caractère industriel et commercial ; que se fondant sur la circonstance qu'il n'avait souscrit au titre de l'année 1995 qu'une déclaration de bénéfices industriels et commerciaux, les premiers juges ont confirmé l'évaluation d'office, prévue à l'article 73 du livre des procédures fiscales, des bénéfices non commerciaux qui n'avaient pas été déclarés, mais déchargé des compléments d'imposition relatifs aux bénéfices industriels et commerciaux ; que, pour 1996, ils ont estimé que les produits accessoires de l'activité prépondérante devaient, en application de l'article 155 précité du code général des impôts qui est mentionné dans le jugement entrepris, être regardés comme des bénéfices industriels et commerciaux et que la totalité des produits de l'activité de M. X avait été à bon droit, faute de déclarations, évaluée d'office ; qu'il suit de là qu'en adoptant une solution différente sur les bénéfices réalisés en 1995 et en 1996, et sur les procédures d'évaluation d'office suivies par le fisc pour ces deux années, le jugement attaqué n'est pas entaché de contradiction ; Sur la procédure d'imposition : En ce qui concerne l'année 1995 : Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas sérieusement contesté que les requérants n'ont pas souscrit de déclaration de bénéfices non commerciaux malgré les mises en demeure en date des 13 juin et 7 août 1996 ; qu'ainsi c'est à bon droit que ces bénéfices ont été évalués d'office sans que les requérants puissent utilement invoquer la circonstance qu'ils auraient été induits en erreur sur la qualification de leurs bénéfices par leur cabinet comptable ; En ce qui concerne l'année 1996 : Considérant, d'une part, que si les requérants soutiennent avoir été dans l'impossibilité de souscrire leur déclaration en raison de l'attitude de leur cabinet comptable qui aurait conservé les documents comptables de l'entreprise, ils n'apportent, en tout état de cause, aucun élément à l'appui de cette allégation ; Considérant, d'autre part, qu'aucune disposition légale ou réglementaire n'impose à l'administration de motiver les mises en demeure adressées au contribuable de souscrire une déclaration ; Sur le bien fondé des impositions : En ce qui concerne les bénéfices imposables : Considérant que les bénéfices non commerciaux réalisés en 1995 et les bénéfices commerciaux en 1996 restant en litige ont donné lieu à une évaluation d'office fondée respectivement sur les alinéas 2° et 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales ; que conformément aux articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, il appartient aux requérants de démontrer le caractère exagéré des impositions ; Considérant, en premier lieu, que l'administration a déterminé le bénéfice non commercial de l'année 1995 en retenant des recettes égales au chiffre d'affaires soumis à la taxe sur la valeur ajoutée majoré des remboursements de frais et un prorata, selon les chiffres d'affaires respectifs de l'activité non commerciale et de l'activité commerciale, des charges correspondant aux sommes déclarées par le contribuable dans sa déclaration de résultats souscrite au titre des bénéfices industriels et commerciaux ; que les requérants n'établissent pas que le montant du bénéfice sur lequel ils ont été imposés serait exagéré ; Considérant, en deuxième lieu, que s'agissant des bénéfices industriels et commerciaux de l'année 1996, M. et Mme X en l'absence de toute souscription de déclaration ne peuvent bénéficier du régime d'exonération de leurs bénéfices prévu par les dispositions de l'article 44 sexies du code général des impôts en faveur des entreprises nouvelles ; que d'autre part, le résultat a été déterminé à partir des documents comptables, notamment du grand livre et des pièces justificatives présentées à l'occasion de la vérification de la comptabilité ; que les requérants ne justifient pas que leur activité principale ressortirait du domaine de la prestation de service et non de la fabrication en se fondant sur le rapport entre le chiffre d'affaires et le coût des matières premières ; que les intéressés ne sauraient dès lors demander que le chiffre d'affaires soit réduit en ne retenant pas le montant des factures émises en 1996 et payées en 1997 dès lors que dans le cadre de la détermination du bénéfice commercial, le chiffre d'affaires est déterminé selon la règle des créances acquises ; qu'ils ne sauraient davantage demander la déduction de charges supplémentaires dès lors que les factures Run intérim ont été incluses dans les charges retenues par le vérificateur comme l'ont déjà relevé les premiers juges ; que les autres factures relatives à la sous-traitance et aux sommes non comptabilisées ont été admises par le service en déductions supplémentaires ; qu'enfin ils n'établissent pas que les charges sociales admises en déduction seraient insuffisantes et qu'elles devraient être retenues à hauteur de 45% des salaires ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : Considérant que le chiffre d'affaires réalisé en 1995 et 1996 par M. X a été taxé d'office conformément à l'article L. 66-3° du livre des procédures fiscales ; qu'en application des articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, il appartient à l'intéressé de démontrer le caractère exagéré des impositions mises à sa charge ; Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 269 du code général des impôts : « 1- Le fait générateur de la taxe se produit : a) au moment où la livraison du bien... ou la prestation de services est effectué ... 2- La taxe est exigible : a) pour les livraisons et les achats visés au a du 1 (...) lors de la réalisation du fait générateur (...) c) pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération (...) » ; qu'aux termes de l'article 272-1 du même code : « La taxe sur la valeur ajoutée qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans les conditions prévues à l'article 271 lorsque ces ventes ou services sont par la suite réalisés ou annulés ou lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrécouvrables. ( ) L'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification préalable de la facture initiale » ; Considérant, en premier lieu, que si M. X, soutient que les travaux qu'il a réalisés consistant en des travaux de montage, pose, raccordement d'installations auraient la nature de travaux immobiliers, il ne l'établit pas ; qu'ainsi qu'il vient d'être dit ci-dessus, il ne justifie pas non plus exercer une activité de prestations de services dont la taxe sur la valeur ajoutée serait comme telle exigible à l'encaissement ; Considérant, en deuxième lieu, que si l'administration admet ,d'une part, que les factures 24 et 27 s'élevant à la somme de 79 031,32 francs établies en 1995 et payées en 1996 afférentes à l'activité non commerciale de M. X peuvent être déduites du chiffre d'affaires soumis à la taxe sur la valeur ajoutée de cette activité et, d'autre part, que les déductions supplémentaires de taxe d'un montant de 80 209,73 francs peuvent être retenues au titre de factures non enregistrées en 1996, elle fait valoir sans être sérieusement contredite que la taxe sur la valeur ajoutée mise en recouvrement est inférieure à la taxe sur la valeur ajoutée due pour la même période ; Considérant, en troisième lieu, que M. X n'est pas fondé à demander l'imputation sur le chiffre d'affaires taxable de l'activité commerciale de fabrication et de montage de factures émises en 1995 et demeurées impayées dès lors que lesdites factures n'ont pas été rectifiées conformément aux dispositions précitées de l'article 272-1 du code général des impôts ; Considérant, en quatrième lieu, qu'ainsi qu'il vient d'être dit, la taxe sur la valeur ajoutée n'est pas due à l'encaissement, contrairement à ce que soutient le requérant, le fait générateur et l'exigibilité de la taxe se situant à la livraison des biens ; que, dès lors, M. X n'est pas fondé à demander la réduction de la base de la taxe sur la valeur ajoutée collectée en 1996 en soutenant que certaines factures émises ladite année n'ont été payées qu' en 1997 ; Considérant, en cinquième lieu, que le vérificateur a admis la déduction de la taxe figurant sur les factures Run intérim ; qu'enfin, si le requérant conteste le montant des charges notamment sociales retenu dans le cadre de la reconstitution de recettes, il n'apporte aucun élément justifiant le caractère insuffisant de ce montant ; Sur les pénalités : Considérant que M. et Mme X n'invoquent à l'appui de leurs conclusions en décharge des pénalités qui leur ont été infligées en application de l'article 1728 du code général des impôts, que des moyens déjà présentés devant le Tribunal administratif de Lille ; que ces moyens doivent être écartés par adoption des motifs retenus par les premiers juges ; qu'ils ne sont dès lors pas fondés à demander l'application des seuls intérêts de retard ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède et sans qu'il y ait lieu d'ordonner l'expertise sollicitée qui ne présente pas un caractère utile, que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille n'a fait que partiellement droit à leur demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font en tout état de cause obstacle à ce que l' Etat qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, verse à M. et Mme X la somme que demandent ceux-ci au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme José X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme José X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. 2 N°02DA00525