Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 18/10/2010, 09BX01031, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2010-10-18
Numéro : 09BX01031
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Florence  REY-GABRIAC
Commissaire du gouvernement : Mme DUPUY
Avocat(s) : DERRIEN-LALANNE

Vu la requête, enregistrée le 4 mai 2009, présentée pour M. et Mme Jean-Claude X, demeurant ... ; M. et Mme X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Toulouse en date du 23 février 2009 qui a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995 à 1997 et des pénalités y afférentes ; 2°) de leur accorder la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de condamner l'Etat à leur rembourser les frais de procédure liés au présent contentieux ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 septembre 2010 : - le rapport de Mme Rey-Gabriac, premier conseiller ; - les observations de Me Derrien-Lalanne de la SCP Lalanne - Derrien-Lalanne, avocat de M. et Mme X ; - les conclusions de Mme Dupuy, rapporteur public ; La parole ayant à nouveau été donnée à Me Derrien-Lalanne ; Considérant que M. X exerce l'activité d'ingénieur-conseil en études hydrauliques, et est associé majoritaire de la SARL Carmaux Médical Services (CMS) dont il assure la gérance ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de ces deux activités pour les années 1995, 1996 et 1997, le service a refusé d'admettre en déduction des bénéfices non commerciaux du contribuable les frais d'acquisition de parts sociales ainsi que des frais de déplacement qui auraient été engagés au profit de la SARL CMS, et a imposé à l'impôt sur le revenu, en tant que rémunérations relevant de l'article 62 du code général des impôts, les honoraires facturés par M. X à la SARL CMS ; qu'il en est résulté des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre des années 1995 à 1997 dont M. et Mme X ont demandé la décharge ; qu'ils font appel du jugement du tribunal administratif de Toulouse en date du 23 février 2009 qui a rejeté leur demande ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la déductibilité des frais d'acquisition des parts sociales de la société Moulin du Tarn et des intérêts de l'emprunt contracté pour cette acquisition : Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. (...) il tient compte des gains et des pertes provenant (...) de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession (...) ; qu'aux termes de l'article 99 du même code : Les contribuables soumis obligatoirement au régime de la déclaration contrôlée ou qui désirent être imposés d'après ce régime (...) doivent en outre tenir un document appuyé des pièces justificatives correspondantes, comportant la date d'acquisition ou de création et le prix de revient des éléments d'actif affectés à l'exercice de leur profession, le montant des amortissements effectués sur ces éléments, ainsi qu'éventuellement le prix et la date de cession de ces mêmes éléments (...) ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions qu'il appartient au contribuable, lorsque celui-ci souhaite inclure dans la base de ses revenus imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux les gains et les pertes afférents à la détention d'un élément d'actif non affecté par nature à l'exercice de son activité non commerciale, de justifier, d'une part, que cet actif est inscrit au registre des immobilisations professionnelles, dans les conditions prévues à l'article 99 précité, d'autre part, que cette détention est utile à l'exercice de cette activité ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a débuté en 1991 son activité d'ingénieur-conseil en études hydrauliques, spécialisé dans la conception de centrales hydro-électriques ; que, jusqu'en 1995, il a effectué des missions ponctuelles pour différents clients, au nombre desquels figuraient EDF et la SARL Moulin du Tarn, laquelle lui a confié une mission de remise en état de sa centrale, endommagée par les crues de décembre 1994 ; qu'à la suite des contacts noués avec cette société, il a été agréé en qualité d'associé en raison de ses compétences techniques et a fait l'acquisition, le 14 mars 1995, de 200 des 1 000 parts composant le capital social de cette société, qu'il a inscrites sur le registre des immobilisations pour leur montant nominal ; qu'après l'acquisition de ces parts, il a travaillé à titre définitif pour la SARL dont il est devenu l'ingénieur-conseil attitré ; que cette nouvelle position lui a également permis d'élargir sa clientèle et de travailler de façon plus permanente avec EDF ; que ce changement de situation, dans le contexte d'un marché très étroit caractérisé par un faible nombre de décideurs, s'est traduit par une très importante augmentation de son chiffre d'affaires à compter de l'année 1995 ; que, dans ces conditions, l'acquisition desdites parts doit être regardée comme ayant été utile à l'exercice par M. X de sa profession d'ingénieur-conseil en études hydrauliques ; que les requérants sont, dès lors, fondés à demander la décharge des impositions contestées en tant qu'elles procèdent de la remise en cause des déductions pratiquées par M. X au titre des frais d'acquisition des parts sociales de la SARL Moulin du Tarn et des intérêts de l'emprunt contracté pour cette acquisition, et la réformation en ce sens du jugement attaqué ; En ce qui concerne les sommes mises à la disposition de M. X par la SARL CMS : Considérant que M. X a adressé à la SARL CMS, au cours des années 1996 et 1997, des factures d'honoraires ; que les sommes correspondantes ont été inscrites au crédit des comptes courants de l'intéressé et ont été ainsi mises à sa disposition, sans que, pour autant, il les ait déclarées ; que l'administration a imposé ces sommes à l'impôt sur le revenu en tant que rémunérations visées à l'article 62 du code général des impôts ; que les requérants ne contestent pas le caractère imposable desdites sommes, mais soutiennent qu'elles ne relèvent pas du champ de l'article 62 ; Considérant qu'aux termes de l'article 62 du code général des impôts : Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s'ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés par application de l'article 211, même si les résultats de l'exercice social sont déficitaires, lorsqu'ils sont alloués : Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues à l'article 239 bis AA ; Aux gérants des sociétés en commandite par actions ; Aux associés en nom des sociétés de personnes, aux membres des sociétés en participation et aux associés mentionnés aux 4° et 5° de l'article 8 lorsque ces sociétés ou exploitations ont opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux. (...) ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X avait, au cours des années en litige, la qualité de gérant majoritaire de la SARL CMS et que les factures qu'il a établies avaient pour libellés : honoraires pour fonction de gérant ou honoraires pour gestion financière et commerciale conformément aux fonctions de gérant statutaire ou honoraires ; que si M. X se prévaut des rapports spéciaux du gérant mentionnant que ce dernier ne percevait aucune rémunération, les mêmes documents indiquent le montant des prestations dues au gérant à titre d' honoraires ; qu'il n'est apporté aucune justification de ce que ces honoraires correspondraient à des prestations techniques au profit de la SARL et non pas à la rémunération de son activité de gérant ; que, dans ces conditions, les sommes dont il s'agit ont été à bon droit regardées par le service comme constituant des rémunérations versées à l'intéressé en qualité de gérant majoritaire de la SARL, entrant ainsi dans le champ des dispositions précitées de l'article 62 du code général des impôts et devant être imposées comme telles ; En ce qui concerne le refus d'admettre en déduction des bénéfices non commerciaux des frais de déplacement : Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; Considérant que l'administration a refusé d'admettre en déduction des bénéfices non commerciaux des années 1996 et 1997 de M. X les frais comptabilisés pour des montants s'élevant à 93 885 F pour 1996 et à 92 340 F pour 1997 et qui correspondraient à des déplacements effectués par l'intéressé auprès des clients de la SARL CMS ; Considérant que, pour justifier ces dépenses, le contribuable produit des feuilles rédigées par lui-même mentionnant par année et par secteur géographique les noms des clients visités et l'évaluation des distances parcourues, ainsi que des copies de factures et deux attestations de clients ; que, toutefois, les factures produites ne concernent que l'année 1996 et sont dépourvues d'en-tête permettant de connaître l'entreprise émettrice ; que les attestations fournies ne donnent qu'une évaluation globale du nombre de visites qu'aurait effectué l'intéressé ; que les documents rédigés par lui ne précisent pas les dates auxquelles auraient été effectués les déplacements invoqués ; que, dans ces conditions, les requérants ne peuvent être regardés comme justifiant, par les documents fournis, la réalité et le montant des frais dont il s'agit et, partant, leur caractère de dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; Sur le bien-fondé des pénalités : Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 1729 du code général des impôts alors applicable : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ... ; Considérant que les impositions correspondant aux redressements relatifs à l'omission de déclaration des honoraires facturés par M. X à la SARL CMS ont été assorties de la majoration prévue à l'article 1729 précité ; qu'en faisant état de ce que l'intéressé ne pouvait ignorer la mise à disposition des sommes en cause et leur caractère imposable, et en soulignant l'importance des sommes éludées, à savoir 211 050 F en 1996 et 72 050 F en 1997, ainsi que le caractère répétitif des omissions, l'administration doit être regardée comme établissant la volonté du contribuable d'éluder l'impôt et, partant, sa mauvaise foi ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à demander la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquels ils ont été assujettis à raison de la réintégration dans les bénéfices non commerciaux de M. X des frais d'acquisition des parts sociales de la société Moulin du Tarn et des intérêts d'emprunt liés à cette acquisition ; Sur les conclusions au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, d'accorder à M. et Mme X le remboursement des frais exposés par eux et non compris dans les dépens qu'ils réclament au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : M. et Mme X sont déchargés des suppléments de cotisations d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1995, 1996 et 1997 en tant que ceux-ci procèdent de la réintégration dans les bénéfices non commerciaux de M. X des frais d'acquisition des parts sociales de la société Moulin du Tarn et des intérêts d'emprunt liés à cette acquisition, ainsi que des pénalités y afférentes. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Toulouse en date du 23 février 2009 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de M. et Mme X est rejeté. '' '' '' '' 5 No 09BX01031