Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 28/12/2009, 07NT02926, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2009-12-28
Numéro : 07NT02926
Président : M. LEMAI
Rapporteur : Mme Frédérique  SPECHT
Commissaire du gouvernement : M. HERVOUET
Avocat(s) : MAILLARD

Vu le recours, enregistré le 18 septembre 2007, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE ; le ministre demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 03-4130 du 5 juin 2007 du Tribunal administratif de Nantes en ce que, par ce jugement, le tribunal a fait partiellement droit à la demande de la SA Décor Ouest Distribution (D.O.D.) tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1998 ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de remettre à la charge de la SA D.O.D. les sommes dont la décharge a été prononcée ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 novembre 2009 : - le rapport de Mme Specht, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Hervouet, rapporteur public ; Considérant que la SA Décor Ouest Distribution (D.O.D.), qui a une activité de grossiste en droguerie et commercialise auprès de revendeurs des revêtements de sols et de murs, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos les 31 décembre 1998 et 1999 à l'issue de laquelle sont restés en litige des redressements relatifs aux ristournes à recevoir des fournisseurs en fin d'année et à une provision pour dépréciation des stocks, lesquels n'ont entraîné une imposition supplémentaire que pour l'année 1998 ; que le ministre fait appel du jugement du Tribunal administratif de Nantes en tant qu'il a prononcé la décharge des suppléments d'imposition résultant de la remise en cause de la provision pour dépréciation du stock ; que la SA Décor Ouest Distribution par la voie de l'appel incident, conteste le rejet par le même jugement de ses conclusions tendant à la décharge des suppléments d'imposition résultant de la remise en cause du montant des ristournes à recevoir des fournisseurs ; Sur l'appel du ministre : Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que si en vertu de l'article 1er du dispositif du jugement attaqué du 5 juin 2007, la décharge partielle prononcée par le tribunal à raison de la réintégration de la provision pour dépréciation de stock vise les suppléments d'imposition assignés à la société au titre des années 1998 et 1999, il est constant qu'aucun rehaussement d'imposition n'a été notifié au titre de l'année 1999 ; qu'il y a lieu d'annuler le jugement en tant qu'il a statué sur l'année 1999 en ce qui concerne la réintégration de la provision pour dépréciation de stock ; Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts rendu applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : (...) 3. (...) les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient ; qu'aux termes de l'article 39 du même code : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant : (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. (...) ; que l'article 38 decies de l'annexe III au code dispose que : Si le cours du jour à la date de l'inventaire des marchandises (...) en stock au jour de l'inventaire est inférieur au coût réel défini à l'article 38 nonies, l'entreprise doit constituer, à due concurrence, des provisions pour dépréciation ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que, lorsqu'une entreprise constate que l'ensemble des matières ou produits qu'elle possède en stock, ou une catégorie déterminée d'entre eux, a, à la date de clôture d'un exercice, une valeur probable de réalisation inférieure au cours du jour, lequel s'entend du prix de vente normalement escompté, elle est en droit de constituer, à concurrence de l'écart constaté, une provision pour dépréciation ; que pareille provision ne peut cependant être admise que si l'entreprise est en mesure de justifier la réalité de cet écart et d'en déterminer le montant avec une approximation suffisante ; Considérant qu'à la clôture de l'exercice 1998, la société D.O.D. a constitué une provision d'un montant de 830 110 F (126 549 euros) tendant à compenser la dépréciation de certains articles de décoration, retirés du circuit normal de commercialisation identifiés préalablement par une codification spécifique, P pour ceux dont le retrait du marché est prévu et S pour les articles dont la commercialisation est supprimée et qui sont revendus à des soldeurs ou sont détruits ; qu'il résulte de l'instruction que la société a estimé la dépréciation des articles à la clôture de l'exercice pour un prix nul en cas de destruction des produits et, pour les produits cédés à des soldeurs, à partir du prix de revente de ces articles ; que si la société a ainsi appliqué des taux de dépréciation distincts selon les articles et produit par ailleurs une analyse des ventes des articles codifiés S effectivement réalisées sur l'exercice suivant et des pertes consécutives dont les données ont été communiquées au vérificateur au cours de la procédure de contrôle, elle n'explicite pas l'analyse réalisée à partir des données de son exploitation et de l'expérience acquise qui lui ont permis de déterminer, à la date de clôture de l'exercice, les prix de vente escomptés et ne présente, devant le juge de l'impôt, aucune méthode alternative, laquelle ne saurait être constituée par l'étude réalisée à partir de données postérieures à la clôture de l'exercice ; qu'ainsi, alors même que la provision litigieuse a été établie à partir d'une sélection objective des articles soumis à dépréciation et d'une dépréciation appliquée individuellement à chacun de ces articles et dont le montant se trouve ultérieurement partiellement corroboré pour ce qui concerne les articles codifiés en S, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a considéré que la provision litigieuse avait été déterminée, à la date de clôture de l'exercice, avec une approximation suffisante ; Considérant qu'il appartient à la Cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la SA D.O.D. tant devant le tribunal administratif que devant la Cour à l'appui de ses conclusions tendant à la décharge de ce supplément d'impôt ; Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales applicable en l'espèce : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressement doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé des motifs ; Considérant que la notification de redressement adressée le 9 juillet 2001 indique clairement la nature de l'impôt concerné, la période et le montant de l'imposition et indique de manière suffisamment explicite les motifs sur lesquels l'administration s'est fondée pour remettre en cause la provision pour dépréciation de stock de l'exercice 1998 ; que par suite, et alors même que l'administration aurait commis une erreur de droit en se référant dans cette motivation à des éléments relatifs à l'exercice 1999, la notification de redressement répond aux prescriptions de l'article L. 57 précité du livre des procédures fiscales ; Considérant, en deuxième lieu, que la documentation administrative 4 A 2522 n° 3 du 9 mars 2001 invoquée par la société contribuable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, aux termes de laquelle la date à retenir pour l'évaluation des stocks au cours du jour doit être celle de la clôture de l'exercice, ne comporte pas d'appréciation du texte fiscal différente de celle dont il est fait application ; Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionné à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant que l'administration a assorti la remise en cause de la provision pour dépréciation de stock de l'application de la pénalité de mauvaise foi ; que cependant, en faisant valoir l'absence de justificatifs suffisants de la provision constituée et des anomalies de présentation du fichier des stocks, alors que la valeur probante de la comptabilité n'est pas contestée, l'administration n'établit pas l'intention délibérée de la SA D.O.D. d'éluder l'impôt ; que la SA D.O.D est par suite fondée à demander la décharge des pénalités pour mauvaise foi dont a été assorti le supplément d'impôt sur les sociétés relatif à la remise en cause de la provision pour dépréciation du stock ; Sur l'appel incident de la société : Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt (...) / L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées. ; que si, en application de ces dispositions, les créances nées au cours d'un exercice doivent, en principe, entrer en compte pour la détermination du bénéfice imposable dudit exercice, alors même qu'elles n'auraient pas encore été recouvrées au moment de la clôture des opérations de cet exercice, il n'en est pas ainsi dans le cas où des créances demeurent incertaines à la clôture de l'exercice, soit dans leur principe, soit dans leur montant ; Considérant que l'administration a remis en cause le montant des ristournes octroyées à la SA D.O.D. par ses fournisseurs sur les achats de l'exercice et comptabilisés pour 5 362 443 F au titre de l'exercice 1998 au motif que les montants étaient sous-évalués alors que la société possédait les éléments permettant de calculer le montant de ces créances qui avaient ainsi un caractère certain et a réintégré la différence dans le bénéfice imposable de la société ; que toutefois, la SA D.O.D. fait valoir qu'en ce qui concerne les ristournes reçues de deux groupements d'achats, dans lesquels elle occupe, pour l'un, un poste d'administrateur et, dans le second, la fonction de gérant, le montant des ristournes versé à chacun des adhérents n'est connu que postérieurement à la date de clôture de son exercice social alors même que la date de clôture de l'exercice social du groupement d'achat dans lequel elle occupe un poste d'administrateur coïncide avec celle de son propre exercice social, et qu'en ce qui concerne les ristournes reçues de fournisseurs extérieurs aux groupements d'achat, les modalités de calcul des contrats comportent des éléments qui ne sont pas connus de la société à la date de clôture de son exercice social ; que l'administration, qui se borne à opposer de manière globale la sous-évaluation constatée au cours de l'exercice suivant et ne discute pas de manière précise les explications données par la société requérante, ne peut être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de ce que les sommes qu'elle a rattachées à l'exercice 1998 correspondaient en totalité ou en partie à des créances certaines dans leur montant à la clôture de cet exercice ; que la SA D.O.D. est, dès lors, fondée à demander la décharge des impositions résultant de ce redressement ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a fait droit à la totalité de la demande de la SA D.O.D. en ce qui concerne le redressement relatif à la provision pour dépréciation de stock ; que la SA D.O.D. est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande relative au redressement portant sur les ristournes à recevoir des fournisseurs ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à payer à la SA Décor Ouest Distribution la somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 03-4130 du 5 juin 2007 du Tribunal administratif de Nantes est annulé en tant qu'il a prononcé la décharge de l'imposition supplémentaire établie au titre de l'année 1999 résultant de la réintégration de la provision pour stock dans le bénéfice imposable de la SA Décor Ouest Distribution. Article 2 : Le supplément de cotisation d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auquel la SA Décor Ouest Distribution a été assujettie au titre de l'année 1998, résultant de la remise en cause de la provision pour dépréciation des stocks est remis à la charge de la société, à l'exception des pénalités pour mauvaise foi appliquées à ce chef de redressement. Article 3 : La SA Décor Ouest Distribution est déchargée du supplément de cotisation d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1998, résultant de la réintégration dans les résultats imposables de ristournes à recevoir des fournisseurs. Article 4 : Le jugement du 5 juin 2007 du Tribunal administratif de Nantes est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt. Article 5 : Le surplus du recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est rejeté. Article 6 : L'Etat est condamné à payer à la SA Décor Ouest Distribution une somme de 1 000 euros (mille euros) en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 7 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à la SA Décor Ouest Distribution. '' '' '' '' 2 N° 07NT02926 1