Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, du 30 mars 2006, 03NC00022, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2006-03-30
Numéro : 03NC00022
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Henri  BATHIE
Commissaire du gouvernement : Mme ROUSSELLE
Avocat(s) : KRETZ ; KRETZ ; KRETZ

Vu la requête, enregistrée au greffe le 13 janvier 2003, complétée par des mémoires enregistrés les 11 janvier et 6 février 2006, présentés pour M. Henri X, élisant domicile ..., par Me Kretz, avocat au barreau de Strasbourg ; M. X demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 99-1102 en date du 14 novembre 2002 du Tribunal administratif de Strasbourg en tant qu'il a rejeté, d'une part le surplus de sa demande tendant à obtenir la décharge de suppléments d'impôt sur le revenu demeurés à sa charge, au titre des années 1994, 1995 et 1996, et d'autre part ses conclusions tendant au remboursement des frais exposés ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions demeurant en litige ; 3°) à titre subsidiaire de lui accorder la décharge de la majoration de 40 % pour déclaration tardive qui lui a été appliquée ; 4°) de lui accorder, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, une somme de 5 000 euros pour les frais exposés en appel, et une somme de 1 000 euros pour les frais exposés en première instance ; M. X soutient que : - la procédure d'évaluation d'office, mise en oeuvre à son égard est irrégulière dans la mesure où il ne disposait plus de documents comptables nécessaires pour donner suite à une mise en demeure du 2 juillet 1997, de déclarer les bénéfices industriels et commerciaux selon le régime réel simplifié, au lieu du régime de forfait initialement appliqué, les documents en cause étant sous scellés dans le cadre d'une procédure pénale, et n'ayant été transmis qu'en décembre 1997 au contribuable ; - le contribuable n'a pas en réalité, bénéficié du délai de trente jours qui lui était imparti pour donner suite à la mise en demeure du 2 juillet 1997 sus-évoquée ; - cette mise en demeure aurait dû être précédée de la notification préalable des motifs conduisant le service à estimer que les limites du régime forfaitaire étaient dépassées, conformément à sa propre doctrine qui lui est opposable, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et du décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 ; - dès lors que la vérification de comptabilité était concomitante avec un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle, sa durée a excédé la limite de trois mois résultant de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; - l'administration méconnaît l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle a recueilli, de façon occulte, des informations dans le cadre de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire avant les contrôles annoncés, et en outre n'a pas respecté la garantie d'un débat oral et contradictoire avec le contribuable sur les pièces en sa possession ; - l'administration, qui a maintenu le régime de forfait des bénéfices industriels et commerciaux, bien que possédant toutes les données lui permettant de savoir que le seuil limite en était dépassé depuis 1993, doit être regardée comme ayant pris, sur ce point, une position formelle sur la situation du contribuable, qui lui est opposable sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; par suite la procédure d'évaluation d'office ne pouvait être mise en oeuvre ; - sur le fond, le service a indûment ajouté aux recettes imposables la différence entre les loyers encaissés et les sommes remises au mandant du contribuable, laquelle correspond en réalité à ses honoraires ; - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires apparaît radicalement viciée dans son principe ; - le requérant peut établir le caractère professionnel des charges dont la déduction a été refusée par le vérificateur, en particulier il peut prétendre à la prise en compte de ses frais de trajet du domicile au lieu de travail soit quatre-vingts kilomètres quotidiens ; le tribunal administratif a indûment refusé la déduction de cautions liés à l'exercice d'une activité d'administrateur de biens ; - à titre subsidiaire, les irrégularités de la procédure d'imposition doivent conduire, à tout le moins, à la décharge de la majoration de 40 % appliquée par le service ; - pour les frais irrépétibles, le tribunal administratif a, à tort, considéré le requérant comme partie perdante, alors que des dégrèvements ont été prononcés en cours d'instance ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistrés au greffe le 23 mai 2003 et le 25 janvier 2006, les mémoires en défense présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; il conclut au rejet de la requête ; il soutient que : - l'administration a procédé, à bon droit, à l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux de M. X, après lui avoir adressé une mise en demeure, non suivie d'effet ; la preuve de la réception de la mise en demeure par le contribuable est jointe au dossier ; - les documents sous scellés dont le contribuable a eu connaissance tardivement, n'étaient pas indispensables pour donner suite à ladite mise en demeure ; - l'intéressé n'a signalé aucun problème particulier dans le délai de trente jours qui lui était imparti par la mise en demeure, et n'a notamment pas sollicité de délai supplémentaire pour y répondre ; - l'instruction 4 G 2326 du 30 avril 1988 invoquée par le requérant ne joue pas lorsque, comme en l'espèce, le dépassement des limites du forfait ne résulte pas d'inexactitudes des éléments déclarés ; - l'administration peut corriger une erreur de régime d'imposition dans le délai de reprise, sans que l'intéressé soit fondé à lui opposer une prise de position au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; - le contribuable étant en situation d'évaluation d'office, les moyens tirés de vices de la vérification de comptabilité et de l'ECSFP engagés à son encontre, sont inopérants ; de toutes façons, les vices invoqués au regard des garanties des articles L. 52 et L. 47 du livre des procédures fiscales n'étaient pas fondés ; - les sommes réintégrées dans les bénéfices industriels et commerciaux du contribuable correspondent à des fractions de loyers détournées au détriment de son mandant ; ces recettes devraient éventuellement être requalifiées de profits imposables sur le fondement de l'article 92 du code général des impôts ; - le contribuable n'a pas justifié le caractère professionnel des charges déductibles qu'il invoque, en sus de celles admises au cours de la procédure de redressement ; la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires n'est pas viciée dans son principe, dès lors que certaines charges ont été admises ; Vu l'ordonnance du 20 janvier 2006 par laquelle la présidente de la 2ème chambre de la Cour fixe la clôture de l'instruction au 8 février 2006 ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 mars 2006 : - le rapport de M. Bathie, premier conseiller, - les observations de Me Meurant substituant Me Kretz pour M. Henri X, - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. X exerçait l'activité d'administrateur de biens, durant les années 1994 à 1996, au profit de son unique cliente la société Générali, dont il gérait l'immeuble de bureaux sis rue des Francs Bourgeois à Strasbourg ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur les bénéfices industriels et commerciaux générés par cette activité, au titre des exercices clos de 1994 à 1996, l'administration a notifié au contribuable des redressements des bases de cette catégorie de revenus, en incluant notamment des fonds réputés détournés au détriment de la société mandante ; que M. X fait régulièrement appel du jugement du 14 novembre 2002 du Tribunal administratif de Strasbourg en tant que, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements intervenus en cours d'instance, il a rejeté le surplus de sa demande tendant à obtenir la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu consécutifs au redressement des bénéfices industriels et commerciaux sus-évoqué ; Sur le régime d'imposition applicable au cours de la période vérifiée : Considérant qu'en application de l'article 302 ter du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable, le bénéfice imposable était fixé forfaitairement pour les entreprises dont le chiffre d'affaires n'excédait pas un seuil fixé à 150 000 francs pour les contribuables assurant, comme en l'espèce, des prestations de service ; qu'au delà de ce seuil, l'imposition était établie selon le régime du bénéfice réel simplifié, prévu par l'article 302 septies A bis du même code ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des trois années vérifiées le chiffre d'affaires généré par l'activité d'administrateur de biens de M. X dépassait le seuil de 150 000 francs sus-mentionné ; que l'administration a dès lors pu, à bon droit, rétablir les bases des bénéfices industriels et commerciaux du contribuable selon le régime réel simplifié, substitué au régime du forfait initialement appliqué par erreur ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la mise en demeure adressée le 2 juillet 1997 au contribuable : Considérant qu'aux termes de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales : « La procédure de taxation d'office n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure » ; que l'article L. 73 du même livre précise : « Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises commerciales lorsque ces contribuables sont imposables selon un régime de bénéfice réel et que la déclaration annuelle de résultats n'a pas été déposée dans le délai légal les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1e et 2e » ; Considérant que par un courrier en date du 2 juillet 1997, l'administration a mis en demeure M. X de fournir une déclaration de ses bénéfices industriels et commerciaux des exercices 1994, 1995 et 1996 selon le régime réel simplifié, au motif qu'il avait indûment été imposé sous le régime du forfait, devenu inapplicable dès lors que le chiffre d'affaires de l'entreprise avait dépassé, en 1993, le seuil limite alors fixé à 150 000 francs, conformément à l'article 302 ter du code général des impôts ; que le contribuable n'a pas donné suite à cette mise en demeure dans le délai de trente jours qui lui était imparti pour déposer les déclarations sollicitées ; qu'en conséquence, les bénéfices industriels et commerciaux des exercices sus-mentionnés ont été évalués d'office sur le fondement de l'article L. 73-1 précité ; Considérant, en premier lieu, que M. X soutient à nouveau devant la Cour, qu'il se trouvait dans l'impossibilité matérielle de fournir les déclarations des bénéfices industriels et commerciaux exigées par le service dans le délai de trente jours prévu par la mise en demeure sus-évoquée, dans la mesure où les documents utiles se trouvaient alors mis sous scellés dans le cadre d'une procédure pénale engagée à son encontre et qu'il n'a pu en obtenir la copie que le 10 décembre 1997 ; que les premiers juges ont toutefois estimé que les documents en cause concernaient pour partie l'année 1997 hors litige, quelques justificatifs de dépenses durant l'année 1996 sans rapport avec l'activité professionnelle, qu'enfin s'agissant des documents bancaires saisis, le contribuable pouvait obtenir des copies auprès de sa banque ; que le requérant qui n'avait au demeurant, signalé aucune difficulté dans la collecte des données nécessaires à ses déclarations à l'époque de la mise en demeure, n'apporte aucun élément de nature à infirmer l'appréciation du tribunal administratif sus-analysée ; Considérant, en deuxième lieu, que l'envoi à M. X d'un courrier en date du 15 juillet 1997, par lequel le service l'informe de l'exercice de son droit de communication auprès des autorités judiciaires, est lié à une procédure distincte de celle engagée par la mise en demeure du 2 juillet précédent ; qu'il résulte de ce qui a été dit précédemment que le contribuable était en mesure de déférer à cette mise en demeure, malgré la saisie de documents opérée dans le cadre de la procédure pénale alors en cours ; que par suite, le moyen tiré de ce que cette correspondance du 17 juillet 1997 devrait être regardée comme ayant abouti à raccourcir le délai de trente jours prévu par la mise en demeure antérieure, ne peut qu'être écarté ; Considérant, en troisième lieu que, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et du décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 le requérant oppose à l'administration une instruction du 30 avril 1988 reprise dans la documentation administrative de base sous référence 4 G-2326 aux termes de laquelle : « Lorsque le service des impôts démontre, à l'occasion d'un contrôle sur pièces ou d'une vérification de comptabilité, que le contribuable s'est maintenu indûment sous le régime du forfait en matière de bénéfices industriels et commerciaux, une mise en demeure doit être adressée au contribuable afin que celui-ci dépose la déclaration relative au régime réel dont il relève. Bien entendu, le service doit préalablement à l'envoi d'une mise en demeure établir que le contribuable a dépassé les limites du régime forfaitaire, ce qui implique que les motifs de dépassement soient notifiées préalablement à l'envoi d'une mise en demeure » ; qu'il résulte des termes de cette instruction qu'elle institue une formalité supplémentaire dans le cadre de la procédure de contrôle des forfaits de bénéfices industriels et commerciaux ; qu'il suit de là d'une part, que cette doctrine régissant la procédure d'imposition ne constitue pas, une interprétation de la loi fiscale que le requérant pourrait opposer à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A précité ; que d'autre part, en tant que cette instruction ajoute à la loi une formalité non prévue par celle-ci, le contribuable ne peut utilement l'invoquer sur le fondement du décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 ; En ce qui concerne la prise de position alléguée du service : Considérant que l'erreur sus-évoquée, commise par le service en ayant soumis, dans un premier temps le contribuable au régime du forfait est de celles qu'il appartient audit service de réparer le cas échéant sans que l'intéressé puisse utilement soutenir, sur le fondement des articles L. 80 A et L 80 B du livre des procédures fiscales, que cette attitude initiale constituerait une prise de position formelle de l'administration sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; que la circonstance, relevée par l'appelant, que l'erreur dénoncée aurait été commise sciemment demeure sans incidence sur cette impossibilité d'opposer au service une prise de position sur la situation du contribuable ; En ce qui concerne les vices de la vérification de comptabilité : Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que M. X était en situation d'évaluation d'office, laquelle n'a pas été révélée par les contrôles entrepris à son encontre ; que par suite l'ensemble des moyens tirés de vices de la procédure de vérification de comptabilité mise en oeuvre par le service sont inopérants ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le requérant n'est pas fondé à soutenir que les impositions en litige seraient intervenues au terme d'une procédure irrégulière, et à en obtenir, pour ce motif, la décharge ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a réintégré dans les bases des bénéfices industriels et commerciaux des exercices en litige, les montants réputés correspondre à des détournements de fonds opérés par le contribuable, au détriment de sa mandante, à l'occasion de la perception des loyers et de l'acquittement des factures des fournisseurs ; que le requérant n'établit pas qu'il n'aurait pas eu la disposition des sommes en cause, ni que celles-ci auraient déjà été déclarées par ses soins en particulier parce qu'elles correspondraient aux honoraires convenus avec la mandante ; que, par suite, il n'apporte pas la preuve qui lui incombe, en raison de l'évaluation d'office dont il a fait l'objet, de l'exagération des nouvelles bases fixées par l'administration ; Considérant en deuxième lieu, que contrairement à ce que le requérant soutient en appel, le service n'a pas refusé l'ensemble des frais professionnels allégués ; que le moyen tiré de ce que, en raison de cette absence de dépenses déduites, la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires serait radicalement viciée dans son principe, n'est pas fondé ; Considérant, en troisième lieu, que s'agissant de la contestation des charges déductibles des résultats, le requérant reprend l'argumentation développée devant le tribunal administratif sans apporter d'élément nouveau ; qu'ainsi il n'établit pas que les premiers juges auraient, par les motifs qu'ils ont retenus et qu'il y a lieu d'adopter, commis une erreur, en refusant d'admettre la déduction des charges alléguées, des base de l'impôt ; Sur la demande tendant à l'application des dispositions de l'article L. 80 CA 1er alinéa du livre des procédures fiscales : Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; « La juridiction saisie peut, lorsqu'une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d'imposition, prononcer sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes à l'exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard » ; Considérant que M. X ne peut utilement demander l'application des dispositions précitées dès lors qu'il ne peut se prévaloir d'aucune erreur commise dans la procédure d'imposition ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'article 2 du jugement attaqué, le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté le surplus de sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il est constant que des dégrèvements partiels des impositions en litige ont été accordés au contribuable en cours de première instance, dont le jugement attaqué a d'ailleurs pris acte, par son article 1er ; que ce jugement est par suite entaché d'une erreur de droit en tant qu'il refuse au requérant tout remboursement des frais exposés sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative après l'avoir qualifié de partie perdante ; Considérant toutefois que le juge n'est jamais tenu de mettre en oeuvre ces dispositions, même à l'égard d'un requérant qui obtient au moins partiellement satisfaction à sa demande ; que, dans les circonstances de l'espèce et nonobstant les dégrèvements sus-évoqués, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat le paiement d'une somme destinée à compenser les frais exposés par le requérant pour la défense de ses intérêts ; Considérant que les mêmes dispositions s'opposent à ce que l'Etat, qui n'est pas en appel la partie perdante, verse au requérant la somme qu'il demande au titre des mêmes frais ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Henri X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 2 N° 03NC00022