Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, du 15 juillet 2005, 02DA00102, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2005-07-15
Numéro : 02DA00102
Président : M. Gipoulon
Rapporteur : Mme Agnès  Eliot
Commissaire du gouvernement : M. Paganel

Vu la requête, enregistrée le 1er février 2002 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée par la société HOLDER, dont le siège est 2 place de la gare à La Madeleine (59110), représentée par son représentant légal, venant aux droits de la société Holgestion ; la société HOLDER demande à la Cour : 1') d'annuler le jugement n° 97-3296 du 22 novembre 2001 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur les sociétés à laquelle la société Holgestion a été assujettie au titre des exercices clos en 1994 et 1995 dans les rôles de la commune de La Madeleine ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; Elle soutient que la notification de redressement constitue une formalité substantielle de la procédure de redressement contradictoire et que le vice qui l'entache est nécessairement substantiel entraînant la nullité absolue de ladite notification ; que la notification ayant été adressée à la société Holteil, qui du fait de son absorption avait perdu, au jour de la notification, son existence juridique, était irrégulière nonobstant le fait que la société HOLDER ait accusé réception de ladite notification et ait suivi la procédure subséquente ; que s'agissant de la perte constatée au titre de l'annulation des titres de la société Holdexpan, l'analyse juridique des opérations de réduction de capital sous condition suspensive d'augmentation faite par le tribunal administratif est erronée et ne peut reposer sur la notion de subsistance virtuelle des titres annulés défendue par le Conseil d'Etat dans une précédente affaire ; que l'opération dite coup d'accordéon implique deux opérations dont les conséquences sont les suivantes : réduction du capital permettant aux actionnaires ou associés de constater la perte totale ou partielle de leurs apports et de contribuer aux pertes de la société, augmentation subséquente ayant pour objet de répondre à l'obligation légale de reconstituer le capital annulé et permettant aux associés de souscrire à l'augmentation du capital et de procéder à de nouveaux apports ; qu'ainsi les actionnaires et associés, dont les titres sortent de leur patrimoine, perdent leur qualité d'associé ou d'actionnaires ; que ce n'est qu'à la condition expresse de souscrire à l'augmentation du capital subséquente à la réduction qu'ils peuvent recouvrer cette qualité ; que l'annulation de titres, qui induit nécessairement la disparition d'un élément de l'actif immobilisé, implique que soit constatée une perte ; que la souscription à l'augmentation de capital, qui induit nécessairement l'entrée dans le patrimoine d'un nouvel élément d'actif, implique que les titres reçus soient inscrits à l'actif de l'associé ou de l'actionnaire pour le montant des apports réalisés ; qu'en tout état de cause, les arguments retenus par le Tribunal issus de la jurisprudence du Conseil d'Etat du 23 janvier 1980 auraient du conduire à conclure à la décharge des impositions litigieuses dès lors que l'affaire jugée par le Conseil d'Etat ne concernait pas des opérations de réduction/augmentation de capital conduisant à ramener le capital à zéro et que les associés ou actionnaires avaient souscrits à l'augmentation de capital subséquente à la réduction ; qu'en l'espèce la société HOLDER n'a pas souscrit à l'augmentation de capital subséquente à la réduction ; que cette augmentation a été réalisée par voie d'apport fusion de la société Les Boulangeries de la Seine, la société HOLDER ne redevenant actionnaire de la société Holdexpan que parce qu'elle est associée de la société Les Boulangeries de la Seine ; que s'agissant de la perte constatée au titre de l'annulation des titres de la société Moulin Bleu, ces titres appartenaient à la société HOLDER pour les avoir reçus en échange des parts qu'elle détenait au capital de la société Moulin Bleu et avaient été évalués alors à la somme de 12 915 000 francs ; que la valeur intrinsèque d'une société correspond à la valeur réelle abstraction faite des intérêts spécifiques et stratégiques que pourrait trouver un acquéreur potentiel, intérêts qui justifieraient le paiement d'un prix supérieur à cette valeur réelle ; que contrairement à ce qu'a soutenu l'administration, le rapport du commissaire à la fusion des sociétés Nord Planification et Moulin Bleu fixait la valeur réelle et intrinsèque de cette dernière à 1 168 000 francs arrondi à 10 000 000 francs ; qu'en tout état de cause la Cour ne pourrait conclure qu'à la déductibilité de l'intégralité de la perte constatée au titre de l'annulation des titres de la société Moulin Bleu dès lors que les titres annulés ont été reçus en échange des titres initialement reçus par voie d'apport et que la moins-value fiscale devait être déterminée en application de l'article 38-7 du code général des impôts ; que s'agissant de la déductibilité des charges exceptionnelles constatées suite aux dissolutions confusions des sociétés Moulin Bleu, Holgriz et les Entrepreneurs, le Tribunal a fondé son jugement sur un postulat erroné selon lequel une dissolution de société sans liquidation mise en oeuvre en application de l'article 1844-5 du code civil était assimilable à une opération de fusion ; que l'analyse faite par les premiers juges de la notion de mali de confusion est erronée et ne peut se confondre avec les déficits fiscaux ; que si les sociétés HOLDER, Holny et Holteil constituent des personnes morales distinctes, elles sont néanmoins en droit de déduire de leurs résultats la variation négative de leur actif net comptable résultant de la prise en charge des dettes de leurs filiales respectives dès lors que la dissolution sans liquidation entraîne de plein droit transmission universelle du patrimoine ; que s'agissant des créances de report en arrière des déficits, la position défendue par l'administration est fondée uniquement sur la soi-disant impossibilité juridique pour une société tête de groupe d'imputer sur son bénéfice d'ensemble des créances de carry back issues du report en arrière des déficits propres réalisés par des filiales antérieurement à leur entrée dans le groupe et en aucun cas sur l'absence de réalité des créances dont il est discuté ; que dès lors, les premiers juges ne pouvaient reprocher à la société de ne pas avoir établi que les créances litigieuses étaient nées avant l'intégration dans le groupe des filiales dont elles sont issues ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 1er juillet 2002, présenté par le directeur de contrôle fiscal Nord, qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que l'irrégularité invoquée ne présente pas un caractère substantiel dès lors que l'ensemble des droits du contribuable a été respecté ; que s'agissant de la perte constatée au titre de l'annulation des titres de la société Holdexpan, la réduction puis l'augmentation du capital litigieuses, constituent des opérations étroitement liées et dépendantes ayant permis à la société requérante de conserver le contrôle de sa filiale ; que la position adoptée par l'administration est conforme à de la jurisprudence du Conseil d'Etat du 23 janvier 1980, qui est applicable à la présente espèce nonobstant les conditions particulières de l'augmentation du capital de la société Holdexpan ; que s'agissant de la perte constatée au titre de l'annulation des titres de la société Moulin Bleu, le moyen tiré de ce que la réduction de la moins-value dégagée suite à l'annulation des titres de la société Moulin Bleu ne serait pas fondée est inopérant dès lors que la réduction de déficit contestée par la société requérante est sans incidence sur les cotisations d'impôt sur les sociétés dont la requérante entend obtenir la décharge ; que s'agissant de la déduction des malis de confusion, le mali de dissolution est constitué à partir d'un passif ayant déjà donné lieu au niveau de la société dissoute à la constatation de charges et ayant déjà fait l'objet d'un traitement fiscal ; que la transmission universelle du patrimoine résultant d'une dissolution sans liquidation fait obstacle à la constatation par l'associé d'obligations nouvelles ; que le mali de confusion ne répond pas aux conditions générales de déduction des charges prévues à l'article 39-1 du code général des impôts ; que s'agissant des créances nées du report en arrière des déficits, l'administration a décidé de prononcer le dégrèvement de l'imposition mise en recouvrement au titre de l'année 1995 pour un montant de 68 053 francs ; Vu le mémoire, enregistré le 1er août 2002, présenté par la société HOLDER, qui conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens ; Vu le mémoire, enregistré le 28 août 2002, présenté par le directeur de contrôle fiscal Nord, qui conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code civil ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 juillet 2005 à laquelle siégeaient M. Gipoulon, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et Mme Eliot, conseiller : - le rapport de Mme Eliot, conseiller ; - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que par une décision du 1er juillet 2002, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du département du Nord a accordé à la société HOLDER un dégrèvement de 10 374,61 euros (68 053 francs) de l'imposition mise à sa charge au titre de l'année 1995 correspondant à des créances nées du report en arrière de déficits ; que les conclusions de la requête tendant à la décharge de cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de sa comptabilité, la notification de redressement qui en est résultée a été adressée le 31 mai 1996 à la société Holteil qui avait été absorbée depuis le 29 décembre 1995 par la société la Conflanaise ; que, toutefois, il est constant qu'en dépit de cette erreur, ladite notification a fait l'objet d'observations adressées à l'administration fiscale, par lettre du 2 juillet 1996 ; qu'il n'est pas contesté que la société la Conflanaise, qui au demeurant ne s'est adressée à l'administration sous sa nouvelle dénomination qu'en janvier 1997 lors de sa réclamation, a pu, à tout moment, faire valoir ses arguments auprès de l'administration ; qu'ainsi, les formalités prévues par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ne peuvent être regardées, dans les circonstances de l'espèce, comme ayant été méconnues ; que par suite, la société HOLDER, venant aux droits de la société la Conflanaise, n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, les premiers juges ont rejeté son moyen tiré d'une irrégularité de la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'annulation de titre de la société Holdexpan : Considérant, d'une part, que l'article 38 septies de l'annexe III au code général des impôts, après avoir rappelé que les valeurs mobilières composant le portefeuille d'une entreprise sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine, précise que : à la fin de chaque exercice, il est procédé à une estimation des titres de participation et des titres de placement, que les titres non côtés sont évalués à leur valeur probable de négociation, et enfin que : les moins-values résultant de cette estimation sont appréciées par rapport à la valeur d'origine des titres et sont inscrites au compte de provisions ; que, d'autre part, si les dispositions de l'article 39 duodecies 4 du code général des impôts selon lesquelles le régime des moins-values à court terme s'applique : a) aux moins-values subies lors de la cession de biens non amortissables détenues depuis moins de deux ans, peuvent également recevoir application dans le cas où un événement survenu avant la clôture de l'exercice a eu pour effet de retirer à un bien tout ou partie de sa valeur au point de ramener celle-ci au dessous du prix de revient, c'est seulement à la condition que dans cette hypothèse, la perte de valeur puisse être tenue pour définitive et certaine dans son montant ; Considérant qu'il résulte de l'instruction, qu'à l'occasion de l'assemblée générale extraordinaire du 30 septembre 1994, les actionnaires de la société anonyme Holdexpan, ont décidé d'approuver l'absorption de la société anonyme les Boulangeries de la Seine avec effet rétroactif au 1er octobre 1993, de procéder à la réduction du capital de la société Holdexpan par annulation des 25 000 actions de 100 francs composant ce capital, cette annulation étant suivie d'une augmentation immédiate de capital par l'émission de 130 000 actions d'une valeur de 100 francs en rémunération de la valeur des actifs apportés par la société absorbée les Boulangeries de la Seine ; que la société anonyme Holgestion, devenue depuis lors société anonyme HOLDER, qui détenait 2 496 des 2 500 actions formant le capital de la société Holdexpan avant l'approbation de la fusion précitée, et 2 494 actions des 2 500 actions formant le capital de la société les Boulangeries de la Seine avant la même fusion a constaté en comptabilité, à la clôture de l'exercice 1994, la perte de 3 993 600 francs correspondant à l'annulation des titres de sa filiale Holdexpan, dont elle détient 99,76 % du capital après la fusion ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité diligentée à l'égard de la société Holgestion, l'administration a réintégré dans ses résultats de l'exercice 1994, la somme précitée, laquelle avait été, en fonction de la date d'acquisition des titres en litige, placée sous le régime des moins-values à long terme et des moins-values à court terme ; Considérant que contrairement à ce que soutient la société requérante, les opérations sus-décrites de réduction-augmentation de capital décidées par l'assemblée extraordinaire de la société Holdexpan, qui n'étaient pas la seule réponse que pouvaient apporter ladite société aux pertes constatées au cours d'exercices précédents, avaient pour seul objectif de donner à sa structure les moyens de poursuivre son activité économique dans un cadre comptable et financier assaini ; que la société HOLDER, qui dans le cadre de ces opérations, a décidé de demeurer actionnaire de sa filiale Holdexpan, a augmenté son taux de participation dans celle-ci en le portant à 99,76 % ; que dans ces conditions, à la clôture de l'exercice 1994, la perte de valeur des titres de la société Holdexpan détenus par la société HOLDER ne pouvait être regardée ni comme définitive, ni comme certaine dans son montant ; que, dès lors, la société requérante n'est pas fondée, à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal a admis le refus par l'administration fiscale d'enregistrer les pertes alléguées sous le régime des moins-values et a rejeté la demande en décharge ; En ce qui concerne l'annulation des titres de la société anonyme Moulin Bleu : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la réduction opérée par l'administration du déficit déclaré par la société requérante au titre de l'année 1994 est sans incidence sur les cotisations d'impôt sur les sociétés dont la décharge est demandée ; que dès lors, la société Holgestion n'est, en tout état de cause, pas fondée à se plaindre, que c'est à tort que, les premiers ont rejeté le moyen, inopérant, tiré de ce que la réduction de la moins-value dégagée suite à l'annulation des titres de la société Moulin Bleu n'était pas justifiée ; En ce qui concerne la déductibilité des charges exceptionnelles constatées à la suite de la dissolution sans liquidation des sociétés Moulin Bleu, Holgriz et les Entrepreneurs : Considérant que pour écarter la prise en compte par la société absorbante Holgestion des malis de confusion, issus des pertes cumulées des sociétés absorbées, l'administration fiscale soutient, que dans le cadre des dispositions de l'article 1844-5 du code civil, ils correspondent à des obligations qui ont déjà fait l'objet d'un traitement fiscal et qu'eu égard au principe d'autonomie fiscale des sociétés, les obligations ne peuvent, à nouveau, entraîner la constatation de charges fiscalement déductibles, au surplus, au titre d'un exercice autre que celui au cours duquel elles ont été engagées ; Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1 les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel ... ; qu'aux termes de l'article 38-2 du même code, applicable à l'impôt sur les sociétés, en vertu de l'article 209 : Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ; Considérant qu'aux termes de l'article 1844-5 du code civil : La réunion de toutes les parts sociales dans une seule main n'entraîne pas la dissolution de plein droit de cette société et qu'en cas de dissolution, celle-ci entraîne la transmission universelle du patrimoine à l'associé unique sans qu'il y ait lieu à dissolution ; Considérant que la déduction de malis de fusion comme perte d'exploitation est admise dans son principe, sauf à l'administration à faire valoir la valorisation éventuelle de l'actif qui résulterait de la fusion ; que les dispositions précitées du code civil ne sont pas de nature, par elles-mêmes, alors que le mali de confusion correspond à la variation négative de l'actif net de la société confondante à la clôture de l'exercice au cours duquel la transmission universelle du patrimoine a été opérée, et dès lors que l'administration fiscale n'établit pas l'existence d'un acte anormal de gestion dans la dissolution-confusion ou l'existence d'une valorisation de l'actif, à prohiber toute prise en compte d'une perte d'exploitation pour la société confondante qui reprend l'ensemble des passifs de la société dissoute ; que par suite, la société requérante est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa contestation des redressements opérés au titre des malis de confusion ; qu'il y a lieu , en conséquence, d'ordonner la décharge correspondant à la prise en compte comme charges exceptionnelles déductibles de la somme de 434 967,38 euros au tire des conséquences de la dissolution de la société Moulin Bleu, de 1 471 676,34 euros au titre des conséquences de la dissolution de la société Holgriz et 900 775,51 euros au titre des conséquences de la dissolution de la société Les Entrepreneurs ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur la requête de la société HOLDER à concurrence du dégrèvement de 10 374,61 euros susmentionné. Article 2 : Il est accordé à la société HOLDER la décharge des cotisations d'impôts sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1994 correspondante à la prise en compte des malis de confusion consécutifs à la dissolution des sociétés Moulin Bleu, Holgriz et les Entrepreneurs. Article 3 : Le surplus des conclusions de la société HOLDER est rejeté. Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Lille du 22 novembre 2001 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société HOLDER et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. '' '' '' '' 2 N°02DA00102