Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre , 19/10/2012, 10PA00798, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-10-19
Numéro : 10PA00798
Président : M. BADIE
Rapporteur : Mme Geneviève  PONS DELADRIERE
Commissaire du gouvernement : M. BLANC
Avocat(s) : CABINET NATAF & PLANCHAT

Vu la requête, enregistrée le 15 février 2010, présentée pour M. José B, demeurant au ..., par la SCP Nataf et Planchat ; M. B demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0812092, 0812095, 0812096, 0812098, 0812099, 0812101, 0812102, 0812103, 0812105 et 0812107 du 21 octobre 2009 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée qu'il a versée, à tort selon lui, au titre de la période allant du 1er janvier 1997 au 31 décembre 2007, au dégrèvement de la taxe sur la valeur ajoutée à laquelle il a été assujetti au titre au titre de la même période et à la condamnation de l'Etat à lui verser une somme de 3.000 euros au titre des frais irrépétibles en application de l'article L. 761 du code de justice administrative ; 2°) de prononcer la restitution et la décharge de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu la sixième directive n° 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ; Vu le code de la santé ; Vu la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002 relative aux droits des malades et à la qualité du système de santé ; Vu les décrets du 25 mars 2007 n°s 2007-435 relatif aux actes et conditions d'exercice de l'ostéopathie et 2007-437 relatif à la formation des ostéopathes et à l'agrément des établissements de formation ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 octobre 2012 : - le rapport de Mme Pons-Deladrière, premier conseiller ; - les conclusions de M. Blanc, rapporteur public ; 1. Considérant que M. B a acquitté, au titre de la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 2006, des droits de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à son activité d'ostéopathe dont il a sollicité soit le remboursement soit le dégrèvement par une réclamation en date du 16 octobre 2007, qui a fait l'objet d'une décision de rejet ; qu'il relève appel du jugement en date du 21 octobre 2009 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes ; 2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un contribuable ne peut obtenir la décharge de droits de taxe sur la valeur ajoutée établis d'office qu'à la condition d'apporter la preuve qu'ils sont infondés ; 3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article R. 194-1 du même livre, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (...) " ; qu'il résulte de ces dernières dispositions qu'un contribuable ne peut obtenir la restitution de droits de taxe sur la valeur ajoutée qu'il a déclarés et spontanément acquittés conformément à ses déclarations qu'à la condition d'en établir le mal fondé ; 4. Considérant qu'aux termes de l'article 13, A, paragraphe 1 de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires : " Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent, dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels : / (...) c) les prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l'exercice des professions médicales et paramédicales telles qu'elles sont définies par l'Etat membre concerné (...) " ; qu'aux termes du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige, sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : " Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées (...) " ; qu'en limitant l'exonération qu'elles prévoient aux soins dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales soumises à réglementation, ces dispositions ne méconnaissent pas l'objectif poursuivi par l'article 13, A, paragraphe 1, sous c) de la sixième directive précité, qui est de garantir que l'exonération s'applique uniquement aux soins à la personne dispensés par des prestataires possédant les qualifications professionnelles requises ; qu'en effet, la directive renvoie à la réglementation interne des Etats membres la définition de la notion de professions paramédicales, des qualifications requises pour exercer ces professions et des activités spécifiques de soins à la personne qui relèvent de telles professions ; que, toutefois, ainsi qu'il résulte de l'arrêt rendu le 27 avril 2006 par la Cour de justice des communautés européennes dans les affaires C-443/04 et C-444/04, l'exclusion d'une profession ou d'une activité spécifique de soins à la personne de la définition des professions paramédicales retenue par la réglementation nationale aux fins de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée prévue à l'article 13, A, paragraphe 1, sous c) de la sixième directive serait contraire au principe de neutralité fiscale inhérent au système commun de taxe sur la valeur ajoutée s'il pouvait être démontré que les personnes exerçant cette profession ou activité disposent, pour la fourniture de telles prestations de soins, de qualifications professionnelles aptes à assurer à ces prestations un niveau de qualité équivalent à celles fournies par des personnes bénéficiant, en vertu de la réglementation nationale, de l'exonération ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article 75 de la loi du 4 mars 2002 relative aux droits des malades et à la qualité du système de santé, dans sa version applicable au présent litige : " L'usage professionnel du titre d'ostéopathe ou de chiropracteur est réservé aux personnes titulaires d'un diplôme sanctionnant une formation spécifique à l'ostéopathie ou à la chiropraxie délivrée par un établissement de formation agréé par le ministre chargé de la santé dans des conditions fixées par décret. Le programme et la durée des études préparatoires et des épreuves après lesquelles peut être délivré ce diplôme sont fixés par voie réglementaire. (...) / Les praticiens en exercice, à la date d'application de la présente loi, peuvent se voir reconnaître le titre d'ostéopathe ou de chiropracteur s'ils satisfont à des conditions de formation ou d'expérience professionnelle analogues à celles des titulaires du diplôme mentionné au premier alinéa. Ces conditions sont déterminées par décret. (...) / Un décret établit la liste des actes que les praticiens justifiant du titre d'ostéopathe ou de chiropracteur sont autorisés à effectuer, ainsi que les conditions dans lesquelles ils sont appelés à les accomplir. / Ces praticiens ne peuvent exercer leur profession que s'ils sont inscrits sur une liste dressée par le représentant de l'Etat dans le département de leur résidence professionnelle, qui enregistre leurs diplômes, certificats, titres ou autorisations " ; 6. Considérant que le décret du 25 mars 2007 relatif aux actes et aux conditions d'exercice de l'ostéopathie et le décret du même jour relatif à la formation des ostéopathes et à l' agrément des établissements de formation, pris pour l'application de cet article, n'ont été publiés que le 27 mars 2007 ; que, dès lors, durant l'ensemble de la période en litige qui s'est achevée le 31 décembre 2006, les actes d'ostéopathie ne pouvaient être pratiqués que par les docteurs en médecine et, pour certains actes, sur prescription médicale, par les masseurs-kinésithérapeutes, en vertu de la réglementation de leur profession, notamment des articles R. 4321-5 et R. 4321-7 du code de la santé publique ; 7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, pour obtenir la restitution ou la décharge des droits de taxe sur la valeur ajoutée qu'il a acquittés sur ses prestations d'ostéopathie, il incombe à M. B d'établir qu'il disposait, pour la fourniture de ces prestations, de qualifications professionnelles propres à leur assurer un niveau de qualité équivalente à celles fournies, selon le cas, par un médecin ou par un masseur-kinésithérapeute ; qu'une telle appréciation ne peut être portée qu'au vu de la nature des actes accomplis sous la dénomination d'actes d'ostéopathie et, s'agissant des actes susceptibles de comporter des risques en cas de contre-indication médicale, en considération des conditions dans lesquelles ils ont été effectués ; qu'est en revanche sans incidence, pour apprécier la nature de ces actes au regard de leur assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période en cause, la circonstance que l' intéressé a pu ultérieurement faire valoir certains éléments relatifs à sa pratique professionnelle, lors de la mise en oeuvre des mesures transitoires prévues à l'article 16 du décret n° 2007-435 du 25 mars 2007 en vue d'autoriser l'usage du titre professionnel d'ostéopathe par les praticiens en exercice à la date de publication de ce décret ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B a suivi un enseignement en ostéopathie comprenant 3105 heures, réparties sur quatre années de cours suivis à l'école européenne d'ostéopathie de Maidstone au Royaume Uni , qu'il a obtenu un diplôme d'ostéopathe en 1984, qu'il a également obtenu le 20 mai 2008 l'autorisation d'user du titre d'ostéopathe par le préfet de la région Ile de France ; que ces circonstances ne lui permettent toutefois pas d'établir que les actes qu'il a accomplis pendant la période en litige, étaient par leur nature et leurs conditions d'exercice d'une qualité équivalente à ceux qui, s'ils avaient été effectués par un médecin, auraient été exonérés ; 9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non recevoir soulevée par le ministre, que M. B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes tendant soit à la restitution soit à la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée qu'il a acquittée au titre de la période allant du 1er janvier 1997 au 31 décembre 2006 ; que ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B est rejetée. '' '' '' '' 2 10PA00798