CAA de LYON, 5ème chambre - formation à 3, 28/09/2017, 16LY01411, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2017-09-28
Numéro : 16LY01411
Président : M. CLOT
Rapporteur : Mme Pascale  DECHE
Commissaire du gouvernement : Mme BOURION
Avocat(s) : CABINET IXA

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SAS Garage du Lac a demandé au tribunal administratif de Grenoble de lui accorder la décharge des rappels de taxe sur les surfaces commerciales auxquels elle a été assujettie au titre des années 2010 et 2011. Par un jugement n° 1303418 du 29 février 2016 le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et des mémoire enregistrés les 25 avril et 21 octobre 2016 et les 27 juillet et 1er septembre 2017, la SAS Garage du Lac, représentée par Me B..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 29 février 2016 du tribunal administratif de Grenoble ; 2°) à titre principal, de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction des impositions contestées ; 4°) de prononcer la restitution des sommes versées à tort assorties d'intérêts moratoires ; 5°) de mettre une somme de 10 000 euros à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la proposition de rectification, qui est insuffisamment motivée, méconnait l'article 57 du livre des procédures fiscales ; - elle a été privée de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; - la vente de véhicules automobiles ne constitue pas un commerce de détail et n'entre pas dans le champ d'application de la taxe sur les surfaces commerciales défini à l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 ; cette position est confirmée par l'instruction du 23 avril 2012 n° 6 F-2-12 et par la réponse ministérielle A...du 2 juillet 2013, n° 20287 ; - le décret du 26 janvier 1995 est illégal en ce qu'il prévoit l'assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales, de la vente automobile alors même qu'il ne s'agit pas d'une activité de vente au détail ; - les dispositions de l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 sont contraires au 1er alinéa de l'article 7 de la convention européenne des droits de l'homme et des libertés fondamentales, compte tenu de leur imprévisibilité ; - l'administration a la charge de la preuve concernant la surface imposable à retenir et elle ne justifie pas que les surfaces retenues soient supérieures à 400 m² ; - seuls les halls d'exposition des voitures sont susceptibles de constituer une surface de vente imposable ; - les ventes faites à des professionnels ainsi que celles réalisées dans le cadre de prestations de service, ou en dehors de la surface d'assujettissement doivent être exclues du chiffre d'affaires de référence. Par un mémoire en défense, enregistré le 13 juillet 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - la proposition de rectification du 10 février 2011, qui expose les faits et cite les textes sur lesquels elle se fonde, est suffisamment motivée ; - la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne peut intervenir en matière de taxe sur les surfaces commerciales ; - la vente de véhicules automobiles constitue une vente au détail au sens de la loi du 13 juillet 1972 dès lors que le bien est livré en l'état à un consommateur final par l'établissement ayant effectué la vente ; elle entre dans le champ d'application de la taxe sur les surfaces commerciales défini par cette loi ; - les espaces où la clientèle circule librement sont des espaces réservés à la vente ; - seules les ventes de pièces de rechange et d'accessoires vendues par la boutique aux particuliers ont été comprises dans le chiffre d'affaires, ces ventes ne sont pas accompagnées de prestations de service ; s'agissant des frais accessoires, seuls les frais de livraisons, de gravage de vitres, de préparation des véhicules neufs ont été retenus, ces frais ne pouvant être dissociés des ventes de véhicules en l'état. La clôture de l'instruction a été fixée, en dernier lieu, au 28 juillet 2017 par une ordonnance du 4 juillet 2017. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme des libertés fondamentales ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la loi n° 72-657 du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certaines catégories de commerçants et artisans âgés ; - le décret n° 95-85 du 26 janvier 1995 relatif à la taxe d'aide au commerce et à l'artisanat ; - l'avis du Conseil d'Etat (section du contentieux) n° 405295 du 2 juin 2017 ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Dèche, premier conseiller, - les conclusions de Mme Bourion, rapporteur public ; 1. Considérant que la SAS Garage du Lac, qui exerce une activité de vente de véhicules automobiles dans sept établissements situés à Seynod, Voglans, Ville-La-Grand, Sallanches, Albertville, Anthy-sur-Leman et Saint-Genis-Pouilly, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale a estimé qu'elle était redevable de la taxe sur les surfaces commerciales au titre des années 2010 et 2011 ; qu'en conséquence, elle lui a notifié le 11 juin 2012 les rappels correspondants aux années 2010 et 2011 ; qu'à la suite de la réclamation présentée par l'intéressée, l'administration a admis l'absence d'assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales des trois établissements d'Anthy-sur-Léman, Albertville et Saint-Genis-Pouilly ; que la SAS Garage du Lac relève appel du jugement du 29 février 2016 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions restant en litige ; Sur la compétence de la cour : 2. Considérant qu'en vertu de l'article R. 351-2 du code de justice administrative, lorsqu'une cour administrative d'appel est saisie de conclusions qu'elle estime relever de la compétence du Conseil d'Etat, le dossier doit être transmis au Conseil d'Etat qui poursuit l'instruction de l'affaire ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article R. 811-1 du code de justice administrative : " Toute partie présente dans une instance devant le tribunal administratif (...) peut interjeter appel contre toute décision juridictionnelle rendue dans cette instance. Toutefois, le tribunal administratif statue en premier et dernier ressort : (...) 4° Sur les litiges relatifs aux impôts locaux et à la contribution à l'audiovisuel public, à l'exception des litiges relatifs à la contribution économique territoriale (...). " ; que pour l'application de ces dispositions, doit être regardé comme un impôt local tout impôt dont le produit, pour l'année d'imposition en cause, est majoritairement affecté aux collectivités territoriales, à leurs groupements ou aux établissements publics qui en dépendent ; 4. Considérant que la taxe sur les surfaces commerciales due au titre des années d'imposition 2011 et suivantes constitue, du fait de son affectation aux communes et établissements publics de coopération intercommunale, un impôt local au sens du 4° de l'article R. 811-1 du code de justice administrative ; qu'il en résulte que les jugements ou ordonnances afférents aux demandes tendant à la décharge de cette taxe, rendus en premier et dernier ressort, ne peuvent faire l'objet d'un appel, mais seulement donner lieu à pourvoi en cassation devant le Conseil d'Etat ; 5. Considérant qu'en conséquence, les conclusions de la SAS Garage du Lac dirigées contre le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 29 février 2016 en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge du rappel de taxe sur les surfaces commerciales auquel elle a été assujettie au titre de l'année 2011 ainsi que des pénalités correspondantes ressortissent à la compétence du Conseil d'Etat, auquel il y a lieu de les transmettre ; Sur la régularité de la procédure d'imposition s'agissant de la taxe en litige devant la cour : 6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs ; 7. Considérant que la proposition de rectification du 11 juin 2012 mentionne l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 ainsi que l'article 1er du décret du 26 janvier 1995 qui définissent le champ d'application de la taxe sur les surfaces commerciales ainsi que ses modalités de calcul ; que sur ce dernier point, elle identifie précisément les surfaces de vente ainsi que le chiffre d'affaires qui ont été retenus dans chacun des établissements de la société, ainsi que les taux applicables en précisant notamment les raisons pour lesquelles les surfaces concernées ont été considérées comme ouvertes à la clientèle ; qu'enfin, elle précise les montants exacts sur lesquels le vérificateur a fondé son calcul et mentionne la nature de l'impôt concerné ainsi que les années d'imposition ; qu'à partir de ces éléments, la société requérante pouvait identifier avec précision les locaux pris en compte par l'administration et vérifier le calcul de leur surface, ainsi que le chiffre d'affaires associé ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la proposition de rectification du 11 juin 2012 ne serait pas suffisamment motivée, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, doit être écarté ; 8. Considérant, en second lieu, qu'en vertu de l'article 7 de la loi du 13 juillet 1972, la taxe sur les surfaces commerciales est recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la taxe sur la valeur ajoutée ; 9. Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures, dans sa rédaction alors applicable : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis (...) de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 59 A du même livre : " I. -La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° sur le montant (...) du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition (...) II. - Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit (...) " ; 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le différend persistant entre la société requérante et l'administration fiscale portait sur le principe de l'assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales ainsi que sur le montant du chiffre d'affaires à retenir pour déterminer le taux de ladite taxe devant être appliqué à la surface de vente ; que le litige ne portant pas sur la détermination du chiffre d'affaires taxable, il n'était pas au nombre des différends dont il appartient à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de connaître ; que, par suite, en n'accordant pas à la SAS Garage du Lac la possibilité de saisir cette commission, l'administration, qui n'a pas méconnu les dispositions précitées, n'a pas entaché d'irrégularité la procédure d'imposition suivie ; Sur le bien-fondé de l'imposition en litige devant la cour : 11. Considérant qu'aux termes de l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " Il est institué une taxe sur les surfaces commerciales assise sur la surface de vente des magasins de commerce de détail, dès lors qu'elle dépasse 400 mètres carrés des établissements ouverts à partir du 1er janvier 1960 quelle que soit la forme juridique de l'entreprise qui les exploite. (...) / La surface de vente des magasins de commerce de détail, prise en compte pour le calcul de la taxe, et celle visée à l'article L. 720-5 du code de commerce, s'entendent des espaces affectés à la circulation de la clientèle pour effectuer ses achats, de ceux affectés à l'exposition des marchandises proposées à la vente, à leur paiement, et de ceux affectés à la circulation du personnel pour présenter les marchandises à la vente. / La surface de vente des magasins de commerce de détail prise en compte pour le calcul de la taxe ne comprend que la partie close et couverte de ces magasins. (...) / Si ces établissements, à l'exception de ceux dont l'activité principale est la vente ou la réparation de véhicules automobiles, ont également une activité de vente au détail de carburants, l'assiette de la taxe comprend en outre une surface calculée forfaitairement en fonction du nombre de position de ravitaillement dans la limite de 70 mètres carrés par position de ravitaillement. Le décret prévu à l'article 20 fixe la surface forfaitaire par emplacement à un montant compris entre 35 et 70 mètres carrés. (...) A l'exclusion des établissements qui ont pour activité principale la vente ou la réparation de véhicules automobiles, les taux mentionnés à l'alinéa précédent sont respectivement portés à 8,32  ou 35,70  (...). " ; 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1er du décret du 26 janvier 1995 : " (...) Lorsqu'un établissement réalise à la fois des ventes au détail de marchandises en l'état et une autre activité, le chiffre d'affaires à prendre en considération au titre de la taxe sur les surfaces commerciales est celui des ventes au détail en l'état, dès lors que les deux activités font l'objet de comptes distincts. (...) " ; En ce qui concerne la charge de la preuve : 13. Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ; En ce qui concerne le principe de l'assujettissement des commerces de vente de véhicules automobiles à la taxe sur les surfaces commerciales : 14. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions de l'article 3 de la loi du 13 juillet 1972 qui instituent une taxe sur les surfaces commerciales assise sur la surface de vente des magasins de commerce de détail d'une superficie de 400 m² et prévoient des dispositions particulières notamment pour les établissements dont l'activité principale est la vente ou la réparation de véhicules automobiles, qu'elles incluent ces établissements dans le champ d'application de cet impôt ; 15. Considérant, en deuxième lieu, que ni l'instruction du 23 avril 2012 n° 6 F-2-12 ni la réponse ministérielle à MmeA..., députée, du 2 juillet 2013, n° 20287, ne donnent de la loi une interprétation différente de celle indiquée ci-dessus ; que, dès lors, la société requérante ne peut utilement s'en prévaloir ; que le moyen tiré de ce que l'Organic (caisse nationale de l'organisation autonome d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés des professions industrielles et commerciales) n'aurait procédé à aucun recouvrement de la taxe sur les surfaces commerciales auprès des concessionnaires de véhicules automobiles avant que cette compétence ne soit confiée à l'administration fiscale en 2010 est inopérant ; 16. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 7 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " 1. Nul ne peut être condamné pour une action ou une omission qui, au moment où elle a été commise, ne constituait pas une infraction d'après le droit national ou international. De même il n'est infligé aucune peine plus forte que celle qui était applicable au moment où l'infraction a été commise. / 2. Le présent article ne portera pas atteinte au jugement et à la punition d'une personne coupable d'une action ou d'une omission qui, au moment où elle a été commise, était criminelle d'après les principes généraux de droit reconnus par les nations civilisées " ; que la société requérante ne peut utilement se prévaloir de la méconnaissance de ces stipulations à l'encontre des dispositions législatives contestées, qui ne concernent pas la commission d'infractions ; 17. Considérant, en dernier lieu, qu'eu égard à ce qui été dit précédemment, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que le décret susvisé du 26 janvier 1995 serait illégal en tant qu'il prévoit l'assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales, des commerces de vente de véhicules automobiles ; En ce qui concerne la superficie à retenir : 18. Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour chacun des établissements concernés, l'administration a retenu une surface de vente imposable à la taxe sur les surfaces commerciales comprenant la zone d'accueil, la zone d'attente, les bureaux de vente ainsi que la boutique ; que la requérante fait valoir qu'il convient d'exclure ces espaces de la surface de vente pour ne retenir que la superficie des seuls halls d'exposition des véhicules ; que toutefois, ces espaces, dont il n'est pas établi qu'ils ne seraient pas ouverts à la libre circulation de la clientèle et des vendeurs, sont destinés à la réalisation des ventes de véhicules automobiles, alors même qu'aucune marchandise n'y serait exposée et qu'aucun paiement immédiat n'y serait effectué ; qu'ainsi, ces espaces ne devaient pas être exclus de la superficie à prendre en compte en vue de l'assujettissement à la taxe sur les surfaces commerciales au titre de l'année 2010 ; En ce qui concerne le chiffre d'affaires à retenir : S'agissant des ventes aux professionnels et des prestations de service : 19. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de la loi du 13 juillet 1972 et du décret du 26 janvier 1995, que le chiffre d'affaires à prendre en compte pour le calcul de la taxe sur les surfaces commerciales est celui réalisé par les surfaces de ventes au détail, en l'état, sans qu'il y ait lieu de distinguer selon que l'acheteur est un particulier ou un professionnel ; qu'il s'en déduit que les ventes au détail en l'état à des professionnels, tant pour leurs besoins propres que lorsqu'ils incorporent les produits qu'ils ont ainsi achetés dans les produits qu'ils vendent ou les prestations qu'ils fournissent, doivent être prises en compte pour la détermination du chiffre d'affaires par mètre carré, à la différence des ventes à des professionnels revendant en l'état, l'activité de ces derniers relevant alors d'une activité de grossiste ou d'intermédiaire ; que, par suite, le chiffre d'affaires de la société requérante résultant de l'activité de vente de véhicules, pièces détachées et accessoires industriels acquis par des professionnels, dans un but autre que celle de leur revente en l'état, doit être pris en compte pour la détermination du chiffre d'affaires ; qu'enfin, la SAS Garage du Lac ne peut utilement se prévaloir de la situation d'autres redevables de la taxe sur les surfaces commerciales, qui auraient été traités plus favorablement par l'administration ; 20. Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour déterminer le montant du chiffre d'affaires à retenir, l'administration n'a pris en compte que les seules ventes de marchandises au détail, à l'exclusion des prestations de services et des activités de grossiste, qui faisaient l'objet de comptes distincts ; que la requérante ne donne aucune précision concernant les ventes réalisées auprès de professionnels qui auraient été retenues à tort par l'administration ; que, de la même façon, en se bornant à mentionner des actes liés à la préparation des véhicules neufs, à leur livraison, à leur immatriculation et au gravage de leurs vitres, qui sont indissociables de la vente de ces véhicules, la requérante n'établit pas que l'administration aurait à tort pris en compte des prestations de service pour déterminer le chiffre d'affaires à retenir ; S'agissant des ventes effectuées en dehors de la surface d'assujettissement : 21. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de la loi du 13 juillet 1972 et du décret du 26 janvier 1995, que seul doit être pris en compte dans la base de calcul de la taxe sur les surfaces commerciales, le chiffre d'affaires réalisé grâce à la vente aux clients de marchandises dans l'état où elles ont été acquises ; que s'agissant des véhicules neufs, la requérante ne justifie pas ni même n'allègue qu'elle procèderait elle-même à une quelconque transformation de ces biens vendus notamment par bons de commande ; qu'enfin, s'agissant des pièces détachées et accessoires, la requérante ne justifie pas qu'elle procèderait à la vente de ces biens dans le cadre d'une prestation de service ; que le chiffre d'affaires à retenir dans la base de calcul de la taxe sur les surfaces commerciales ne saurait être limité à celui provenant de la vente de véhicules neufs, d'accessoires et de pièces détachées présentés sur les surfaces d'exposition ; qu'ainsi, il doit être tenu compte, notamment, de la vente des véhicules d'occasion, alors même qu'ils seraient exposés à l'extérieur des magasins ; 22. Considérant qu'il ne résulte d'aucune disposition législative ou réglementaire que les charges relatives à la reprise des anciens véhicules, qui correspondent à une opération commerciale distincte, puissent être déduites du montant du chiffre d'affaires à retenir, lequel comprend la totalité des ventes au détail ; 23. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SAS Garage du Lac n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge du rappel de taxe sur les surfaces commerciales auquel elle a été assujettie au titre de l'année 2010 ainsi que des pénalités correspondantes ; 24. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante dans la présente instance, verse une somme à la SAS Garage du Lac au titre des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige ; DÉCIDE : Article 1er : Les conclusions de la requête de la SAS Garage du Lac dirigées contre le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 29 février 2016 en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge du rappel de taxe sur les surfaces commerciales auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2011 ainsi que des pénalités correspondantes sont transmises au Conseil d'Etat. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS Garage du Lac est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au Conseil d'Etat, à la SAS Garage du Lac et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 7 septembre 2017 à laquelle siégeaient : M. Clot, président de chambre, M. Seillet, président-assesseur, Mme Dèche, premier conseiller. Lu en audience publique, le 28 septembre 2017. 9 N° 16LY01411