Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre, du 28 mai 2003, 99MA00533, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 3EME CHAMBRE
Type de recours : autres
Date de la décision : 2003-05-28
Numéro : 99MA00533
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. GUERRIVE
Commissaire du gouvernement : M. TROTTIER

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 24 mars 1999 sous le n° 99MA00533, présentée par Société C.T.S.O., dont le siège est ... ; Classement CNIJ : 19.04.02.01.04.082 19.04.02.01.03.01.02 C+ La Société C.T.S.O. demande à la Cour : 1°/ d'annuler le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 30 décembre 1998, en tant qu'il a rejeté la part restant en litige de sa demande en réduction des compléments d'impôt sur les sociétés et pénalités y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1988, 1989 et 1990 ; 2°/ de faire droit, dans cette mesure, à sa demande de première instance ; 3°/ de condamner l'Etat à lui verser la somme de 15 000 F au titre des frais exposés ; Elle soutient que le complément de loyer de 303.000 F inscrit en charge de l'exercice 1989 résulte de ce que la commune de Nizas, propriétaire du terrain sur lequel elle exploite une carrière, n'a jamais fait, jusqu'alors, application de la clause d'indexation des loyers ; que cette charge ne résulte pas d'une erreur comptable délibérée au cours des années antérieures, dès lors que le loyer annuel, quels qu'aient été les termes du contrat, était facturé par la mairie sous forme de rôles ; que ce n'est que lorsque la mairie a rectifié son erreur qu'elle a supporté la charge correspondante ; qu'ainsi les principes de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit et de la correction symétrique des bilans doivent trouver application ; qu'il en résulte que doit être reconnue fondée la déduction de la charge de 303.000 F dans les résultats du premier exercice non couvert par la prescription ; que la circonstance que cette dette n'ait pas été payée au cours dudit exercice n'interdit pas qu'elle soit inscrite en charge de cet exercice, dès lors que la dette est apparue dès l'émission de la facture par la mairie en 1989 ; que la correction symétrique de bilans permet de faire apparaître cette dette au bilan de clôture de l'exercice 1988 ; que, subsidiairement, la somme litigieuse correspond à une obligation transactionnelle autonome du contrat de bail, ainsi qu'en témoignent les courriers échangés entre la société et la mairie ; que d'ailleurs le caractère transactionnel de cet accord est démontré par le fait qu'elle écarte l'application de la prescription quinquennale applicable aux loyers ; que c'est bien en 1989 que cette transaction a présenté le caractère d'une dette certaine dans son principe et dans son montant ; que l'administration fiscale n'était pas fondée à écarter la déductibilité de la prime d'intéressement versée à M. X... au motif que cette prime se rattacherait aux résultats de la société T.P.S.O, filiale de C.T.S.O. ; qu'en effet, le montant des frais généraux de T.P.S.O. pris en charge par C.T.S.O. n'est pas celui indiqué par l'administration ; qu'en outre le montant de la prime litigieuse est très inférieur à la somme forfaitaire annuelle de 400.000 F des frais généraux avancés pour le compte de la société T.P.S.O. ; qu'ainsi la prime litigieuse, bien qu'elle soit calculée sur la marge brute d'autofinancement des deux sociétés, doit être considérée comme répondant à l'intérêt exclusif de la société requérante, qui seule a un lien de créancier à débiteur avec M. X... ; que cette prime ne pourrait être écartée que s'il était démontré que la rémunération accordée à M. X... est excessive, ce qui n'est pas le cas ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense enregistré le 5 novembre 1999 et le mémoire rectificatif enregistré le 24 novembre 1999 par lesquels le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête, en faisant valoir qu'il résulte de l'article 11 du contrat de bail que le preneur règlerait spontanément la redevance, de sorte qu'il lui appartenait d'inclure dans ses règlements la part représentative de la clause d'indexation ; que la circonstance que les loyers aient du faire l'objet de titres de recettes ne supprimait pas cette obligation ; qu'ainsi la facturation des rappels de loyers en 1989 ne peut être regardée comme le fait générateur de la créance, qui a pris naissance au cours de chacun des exercices écoulés depuis 1975 ; que l'absence de comptabilisation de ces sommes constitue par suite une erreur comptable volontaire qui est opposable à la société, alors même que la société n'en aurait tiré aucun avantage fiscal ; que la société ne peut dès lors demander la rectification de l'erreur comptable qu'elle a commise ni demander sa rectification au bilan de l'année 1988, premier exercice non prescrit, plutôt qu'au bilan 1989 ; que la charge litigieuse ne peut non plus s'analyser comme une charge transactionnelle de l'exercice 1989, dès lors qu'elle trouve sa source à la clôture de chacun des exercices antérieurs et ne peut être regardée comme une charge de l'année 1989 ; que, contrairement à ce qui est soutenu, le redressement relatif aux primes versées à M. X... ne porte pas sur le caractère excessif ou non de sa rémunération, mais sur la prise en charge par la société mère d'une dépense qui incombe à sa filiale ; Vu les mémoires enregistrés les 31 janvier et 23 mars 2000 par lesquels la Société C.T.S.O confirme ses précédentes écritures et fait en outre valoir qu'une erreur comptable ne peut être regardée comme délibérée que si son auteur en tire un avantage, fiscal ou non , alors que les sommes comptabilisées correspondaient à celles facturées par la commune ; que l'administration ne peut valablement fonder le redressement sur la seule méconnaissance des clauses du contrat sans méconnaître le principe de l'effet relatif du contrat ; Vu le mémoire enregistré le 4 mai 2000 par lequel le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie confirme ses précédentes écritures ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mai 2003 : - le rapport de M. GUERRIVE, président assesseur ; - et les conclusions de M. TROTTIER, premier conseiller ; Considérant que la société Carrières et travaux du Sud Ouest (CTSO) a fait l'objet de redressements concernant l'impôt sur les sociétés des exercices clos en 1988, 1989 et 1990 ; qu'elle conteste les compléments d'imposition résultant d'une part de la réintégration dans les résultats de l'exercice clos en 1989 d'une charge de 303.000 F correspondant à des arriérés de loyers, et d'autre part de la réintégration dans les résultats des trois exercices vérifiés de primes versées à son directeur général ; Sur la somme de 303.000 F inscrite en charge de l'exercice clos en 1989 : Considérant que la société CTSO a déduit de ses résultats de l'exercice clos en 1989 une somme de 303.000 F qui lui avait été facturée, au cours dudit exercice, par la commune de Nizas pour le paiement d'arriérés de loyers dus, pour les années 1975 à 1986, pour l'exploitation de carrières sur des terrains appartenant à la commune ; Considérant que la société CTSO ne conteste pas que la somme réclamée par la commune résultait de l'application d'une clause du bail prévoyant l'indexation des loyers ; que cette indexation résultait clairement des stipulations de l'article 9 de ce bail, qui précisait également son mode de calcul ; que l'article 11 du même bail précisait en outre que le paiement de la redevance serait effectué d'avance, le premier jour de chaque période semestrielle, entre les mains du receveur municipal ; qu'ainsi le complément de loyer résultant de la clause d'indexation constituait, au cours de chaque exercice, une charge certaine dans son principe comme dans son montant, alors même que la société n'a versé que les sommes qui lui étaient réclamées par la commune par voie de titres de recettes et qui n'étaient pas majorées de l'indexation prévue au contrat ; que lesdites charges auraient dû, dès lors, être comptabilisées au cours de chacun de ces exercices ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration fiscale a refusé d'admettre cette somme comme une charge de l'exercice 1989 et l'a réintégrée au résultat imposable de cet exercice ; Considérant que l'erreur commise par la société CTSO en ne comptabilisant que les sommes qui lui étaient effectivement réclamées par la commune constitue une omission volontaire qui lui est opposable et non une simple erreur comptable susceptible d'être corrigée dans les bilans de clôture des exercices non couverts par la prescription, et, par suite, dans les bilans d'ouverture à l'exception du premier ; qu'il en résulte que la dette correspondant aux arriérés de loyers litigieux ne peut figurer au bilan de clôture de l'exercice 1988, premier exercice non prescrit et être imputée sur les résultats de cet exercice, comme le soutient la société requérante ; Sur les primes versées à M. X... : Considérant que la société CTSO a versé à M. X..., qui est à la fois directeur général de la société CTSO et président directeur général de sa filiale la société TPSO, des primes établies sur la base de la marge brute d'autofinancement de chacune de ces sociétés ; que, sans contester la réalité de ces versements ni la régularité de leur enregistrement comptable en tant que charges, l'administration a réintégré dans les résultats de la société CTSO la part de ces primes correspondant aux résultats de la société TPSO , en estimant que la société avait commis un acte anormal de gestion en accordant à sa filiale un avantage sans contrepartie utile à l'exploitation de la société ; Considérant que, si l'appréciation du caractère anormal d'un acte de gestion pose une question de droit, il appartient, en règle générale, à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal ; que ce principe ne peut, toutefois, recevoir application que dans le respect des prescriptions législatives et réglementaires qui, dans le contentieux fiscal, gouvernent la charge de la preuve ; Considérant que la détermination du fardeau de la preuve découle, à titre principal, dans le cas des entreprises assujetties à l'impôt sur les sociétés, de la nature des opérations comptables auxquelles ont donné lieu les actes de gestion dont l'administration conteste le caractère ; que, si l'acte contesté par l'administration s'est traduit, en comptabilité, par une écriture portant, comme c'est le cas en l'espèce, sur des charges de la nature de celles qui sont visées à l'article 39 du même code et qui viennent en déduction du bénéfice net défini à l'article 38 du code, l'administration doit être réputée apporter la preuve qui lui incombe si le contribuable n'est pas, lui-même, en mesure de justifier, dans son principe comme dans son montant, de l'exactitude de l'écriture dont s'agit, quand bien même, en raison de la procédure mise en oeuvre, il n'eût pas été, à ce titre, tenu d'apporter pareille justification ; Considérant qu'en l'espèce l'exactitude des écritures litigieuses n'est contestée ni dans son principe ni dans son montant ; qu'il n'est pas contesté, non plus, que la société CTSO facturait annuellement à la société TPSO une somme forfaitaire de 400.000 F destinée à couvrir les frais de comptabilité et de direction ainsi que les frais généraux pris en charge par la société CTSO pour le compte de sa filiale ; que l'administration, qui ne donne aucune indication sur le montant desdits frais, n'établit cependant pas que, comme l'ont affirmé les premiers juges, ce versement forfaitaire aurait été insuffisant pour couvrir à la fois les frais généraux exposés pour le compte de la société TPSO et les primes versées à M. X... ; qu'ainsi l'administration ne démontre pas que la société aurait accordé à sa filiale un avantage sans contrepartie ; qu'elle ne soutient pas, par ailleurs que les primes litigieuses auraient constitué une rémunération excessive ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la société CTSO est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge des impositions litigieuses résultant de la réintégration dans ses résultats imposables des primes versées à M. X... ; qu'il y a lieu, dès lors, dans cette mesure, de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés réclamés à la société CTSO, et de réformer en ce sens le jugement attaqué ; Sur l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de condamner l'Etat à verser à la société CTSO la somme de 1.000 euros au titre des frais exposés ; D E C I D E : Article 1 : La société CTSO est déchargée des compléments d'impôt sur les sociétés maintenus à sa charge au titre des exercices clos en 1988, 1989 et 1990, et résultant de la réintégration dans ses résultats imposables des primes versées à M. X.... Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 30 décembre 1998 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : l'Etat (ministre de l'économie, des finances et de l'industrie) versera à la société CTSO la somme de 1.000 euros (mille euros) en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société CTSO et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal sud-est et au Trésorier-payeur-général de l'Hérault. Délibéré à l'issue de l'audience du 15 mai 2003, où siégeaient : M. DARRIEUTORT, président de chambre, M. GUERRIVE, président assesseur, M. CHAVANT, premier conseiller, assistés de M. BOISSON, greffier. Prononcé à Marseille, en audience publique le 28 mai 2003. Le président, Le rapporteur, Signé Signé Jean-Pierre DARRIEUTORT Jean-Louis GUERRIVE Le greffier, Signé Alain BOISSON La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne et à tous les huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Le greffier, N° 99MA00533 7