CAA de LYON, 5ème chambre - formation à 3, 22/05/2014, 13LY01441, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2014-05-22
Numéro : 13LY01441
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Isabelle  BOURION
Commissaire du gouvernement : Mme CHEVALIER-AUBERT
Avocat(s) : SELARL FANGET CORDIER AVOCATS ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée 5 juin 2013 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme B...A..., domiciliés 1281 B route de Fernay à Prévessin Moëns (01280) ; M. et Mme A...demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1105696 du 9 avril 2013 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 et des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) de condamner l'Etat aux entiers dépens, par application des dispositions de l'article R. 207-1 du livre des procédures fiscales ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent : - que c'est à tort que l'assujettissement de la société civile Les Bleuets de Villard à l'impôt sur les sociétés a été remis en cause par l'administration qui a considéré qu'elle relevait du régime des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 2008 ; que le régime instauré par l'article 239 ter du code général des impôts ne saurait en effet être appliqué à cette société civile, dès lors que celle-ci était antérieurement une société de gestion immobilière relevant, depuis sa constitution en 2002 et ce jusqu'en 2006, du régime des revenus fonciers ; - que c'est à tort que l'administration a refusé à la société civile Les Bleuets de Villard le bénéfice de la régularisation qu'elle avait sollicitée le 18 juin 2010 sur le fondement de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales, dès lors que cette société avait bien adressé dans les délais légaux sa déclaration de résultats en remplissant une liasse fiscale modèle n° 2065 au lieu d'une liasse fiscale modèle n° 2031 ; - qu'à titre subsidiaire, les revenus qu'ils ont perçus, ainsi requalifiés en bénéfices industriels et commerciaux sur le fondement de l'article 239 ter du code général des impôts, ne remplissent pas les conditions nécessaires à l'application de l'article 35-I-1° bis du code général des impôts, à savoir l'intention spéculative et le caractère habituel des opérations de construction-vente ; que, par suite, ces profits constituent des plus-values privées ; que le tribunal se méprend en se plaçant au moment du changement d'objet social de la société ; - que la majoration pour dépôt tardif prévue par l'article 1728 du code général des impôts n'est pas fondée dans la mesure où la société a déposé une demande de régularisation en application de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales ; - que l'application des intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts n'est pas fondée, dès lors que la société a porté à la connaissance de l'administration fiscale son activité de construction-vente à la suite d'une demande de la SIE Bellegarde du 20 mars 2007 et que cela correspond à une mention expresse au sens de l'article 1732 du code général des impôts ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 23 septembre 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient : - que c'est à bon droit qu'en application de l'article 239 ter du code général des impôts l'administration a remis en cause l'assujettissement de la société civile à l'impôt sur les sociétés, que les résultats de celle-ci ont été considérés comme devant relever du régime des bénéfices industriels et commerciaux et qu'en conséquence de ce changement de régime fiscal les bénéfices réalisés par cette société en 2008 ont été imposés entre les mains des associés, dès lors que la société civile Les Bleuets de Villard exerce depuis le 1er janvier 2007 une activité de construction d'immeubles en vue de la vente ; - que les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de l'application à leur situation de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 62 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'ils n'ont déposé la déclaration n° 2031 de l'année 2008 requise que treize mois après l'expiration du délai légal de régularisation et seulement après avoir reçu une mise en demeure ; - que les requérants ne sont pas fondés à demander que les revenus ainsi requalifiés en profit de construction soient imposés dans la catégorie des plus-values immobilières de particuliers, dès lors que, conformément à l'article 35-I-1° du code général des impôts, les profits de construction revêtant un caractère habituel et spéculatif constituent des bénéfices industriels et commerciaux, ce qui, s'agissant d'une société civile immobilière comme la SCI Les Bleuets de Villard, résulte de son objet et de ses statuts ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 avril 2014 : - le rapport de Mme Bourion, premier conseiller ; - et les conclusions de Mme Chevalier-Aubert, rapporteur public ; 1. Considérant que M. et Mme B...A...sont les uniques associés de la société civile immobilière Les Bleuets de Villard ; que cette société a d'abord exercé une activité de gestion immobilière dont les produits relevaient de la catégorie des revenus fonciers de 2002 à 2006 puis, à la suite d'une assemblée générale du 26 janvier 2007, une activité de construction-vente d'immeubles productrice de bénéfices industriels et commerciaux à partir du 1er janvier 2007 ; que M. et Mme A...ont déclaré les résultats de cette société civile immobilière au titre de l'exercice clos en 2007, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que, conformément à ses statuts modifiés, la société Les Bleuets de Villard a fait construire un ensemble immobilier dont neuf appartements ont été vendus et quatre invendus ont été en conséquence loués à compter des mois de septembre et octobre 2008 ; qu'enfin, lors d'une assemblée générale du 26 décembre 2008, M. et Mme A...ont décidé de conserver dans le patrimoine de la société les quatre appartements mis en location ; qu'au titre de l'année 2008, la société Les Bleuets de Villard a souscrit une déclaration d'impôt sur les sociétés ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2008, l'administration a, d'une part, considéré dans sa proposition de rectification du 30 juin 2010 que, du fait du changement d'affectation des appartements transférés du stock immobilier vers un compte d'immobilisation, les opérations de location étaient exonérées de taxe sur la valeur ajoutée et que, par suite, la taxe ayant grevé le coût des travaux de construction n'était pas déductible ; que, d'autre part, le service a imposé les résultats de la société, issus de la construction-vente des appartements, à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux conformément aux dispositions de l'article 239 ter du code général des impôts ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement du 9 avril 2013 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 et des pénalités correspondantes ; Sur le bien-fondé des impositions : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 206 du code général des impôts, relatif au champ d'application de l'impôt sur les sociétés, dans sa rédaction alors en vigueur : " (...) 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt, même lorsqu'elles ne revêtent pas l'une des formes visées au 1, si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35. (...) " ; qu'aux termes du I de l'article 239 ter du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les dispositions du 2 de l'article 206 ne sont pas applicables aux sociétés civiles créées après l'entrée en vigueur de la loi n° 64-1278 du 23 décembre 1964 et qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente, à la condition que ces sociétés ne soient pas constituées sous la forme de sociétés par actions ou à responsabilité limitée et que leurs statuts prévoient la responsabilité indéfinie des associés en ce qui concerne le passif social. / Les sociétés civiles visées au premier alinéa sont soumises au même régime que les sociétés en nom collectif effectuant les mêmes opérations ; leurs associés sont imposés dans les mêmes conditions que les membres de ces dernières sociétés. " ; qu'aux termes de l'article 239 du même code : " 1. Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l'article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. / (...) Les dispositions du présent 1 ne sont pas applicables : (...) c. aux sociétés civiles mentionnées aux articles 238 ter, 239 ter, 239 quater A et 239 septies (...) " ; qu'en vertu de ces dispositions, les sociétés civiles qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente sont soumises au même régime que les sociétés en nom collectif effectuant les mêmes opérations, leurs associés étant imposés dans les mêmes conditions que les membres de ces dernières sociétés, sans pouvoir opter pour le régime applicable aux sociétés de capitaux ; 3. Considérant, en premier lieu, que M. et Mme A...soutiennent que c'est à tort que l'administration a remis en cause l'assujettissement de la société civile Les Bleuets de Villard à l'impôt sur les sociétés et a imposé les bénéfices réalisés par cette société en 2008 à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, dès lors que celle-ci était depuis sa constitution en 2002, une société de gestion immobilière relevant du régime des revenus fonciers ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société Les Bleuets de Villard, qui a modifié ses statuts le 26 janvier 2007, a indiqué en son article 2 qu'elle " a pour objet la construction-vente " et en son article 9, que " l'associé répond à l'égard des tiers, indéfiniment, des dettes sociales, à proportion de sa part dans le capital social " ; que, par suite, c'est à bon droit que le service vérificateur a imposé sur le seul fondement du I de article 239 ter précité les revenus perçus en 2008 par les associés de cette société civile dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; qu'est sans incidence sur le régime d'imposition des bénéfices tirés de la cession de neuf appartements sur les treize construits la circonstance que son objet social relatif à la construction-vente n'ai été adopté qu'à compter du 26 janvier 2007 ; que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'article 239 ter du code général des impôts ne se limite pas aux transformations en société civile de construction vente de SNC ou de sociétés relevant de l'article 1655 ter du code général des impôts ; qu'enfin, M. et Mme A...ne peuvent utilement invoquer au nom du respect du principe de sécurité juridique, la solution retenue pour une autre société par un jugement du tribunal administratif de Dijon ; que, par suite, le moyen de M. et Mme A...tiré de ce que l'article 239 ter du code général des impôts ne serait pas applicable à la Sci Les Bleuets de Villard doit être écarté ; qu'ainsi, c'est à bon droit que l'administration a imposé les revenus perçus en 2008 par M. et Mme A...à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, sur le fondement de l'article 239 ter du code général des impôts ; 5. Considérant, en second lieu qu'aux termes de l'article 35 du code général des impôts : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'appréciation de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés (...). " ; qu'à titre subsidiaire, et dans le cas où les revenus qu'ils ont perçus seraient requalifiés en bénéfices industriels et commerciaux sur le fondement de l'article 239 ter du code général des impôts, M. et Mme A...font valoir que les profits réalisés ne remplissent pas les conditions nécessaires à l'application de l'article 35-I-1° bis du code général des impôts, à savoir l'intention spéculative et le caractère habituel des opérations de construction-vente et que, par suite, ces profits constituent des plus-values privées ; que, toutefois, dès lors que la société n'exerçait qu'une activité de construction-vente, l'intention spéculative se déduisait de l'objet social que la société s'était alors donné ; que si la condition d'habitude n'est pas, en principe, remplie dans le cas d'une société civile qui a eu pour seule activité la réalisation d'une opération spéculative unique consistant à acheter et revendre, en l'état, un immeuble déterminé, il en va différemment lorsque, comme en l'espèce, treize appartements ont été construits afin d'être proposés à la vente et que neuf ont été vendus ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de l'absence d'intention spéculative doit être écarté ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé ces profits, qui ne constituent pas des plus-values privées, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; Sur les pénalités : 6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales : " Au cours d'une vérification de comptabilité et pour les impôts sur lesquels porte cette vérification, le contribuable peut régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais, moyennant le paiement d'un intérêt de retard égal à 70 % de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts. / Cette procédure de régularisation spontanée ne peut être appliquée que si : 1° Le contribuable en fait la demande avant toute proposition de rectification ; 2° La régularisation ne concerne pas une infraction exclusive de bonne foi ; 3° Le contribuable dépose une déclaration complémentaire dans les trente jours de sa demande et acquitte l'intégralité des suppléments de droits simples et des intérêts de retard au moment du dépôt de la déclaration, ou à la date limite de paiement portée sur l'avis d'imposition en cas de mise en recouvrement par voie de rôle " ; 7. Considérant qu'il est constant que la société Les Bleuets de Villard a déposé une demande de régularisation, le 18 juin 2010, accompagnée d'une déclaration de bénéfices industriels et commerciaux, qui a été rejetée le 24 juin suivant ; que cette seconde déclaration ne peut cependant être regardée comme une déclaration " complémentaire " au sens de l'article L. 62 précité du livre des procédures fiscales, c'est-à-dire une " déclaration rectificative ", compte tenu du changement d'impôt, la première déclaration déposée le 18 avril 2007 étant relative à l'impôt sur les sociétés, du changement de type de déclaration et de l'absence d'identité des contribuables entre la déclaration de résultats propre à l'impôt sur les sociétés déposée spontanément par la société civile immobilière Les Bleuets de Villard et la déclaration de bénéfices industriels et commerciaux adressée aux services fiscaux par M. et Mme A...après réception d'une mise en demeure ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration a rejeté la demande de régularisation fondée sur l'article L. 62 du livre des procédures fiscales ; 8. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes du II de l'article 1727 du code général des impôts : " L'intérêt de retard n'est pas dû : (...) 2. Au titre des éléments d'imposition pour lesquels un contribuable fait connaître, par une indication expresse portée sur la déclaration ou l'acte, ou dans une note annexée, les motifs de droit ou de fait qui le conduisent à ne pas les mentionner en totalité ou en partie, ou à leur donner une qualification qui entraînerait, si elle était fondée, une taxation atténuée, ou fait état de déductions qui sont ultérieurement reconnues injustifiées (...) " ; 9. Considérant que la circonstance que la société civile immobilière Les Bleuets de Villard a répondu à une demande de l'administration portant sur son activité ne saurait valoir indication expresse au sens de l'article 1727 du code général des impôts ; 10. Considérant, en troisième et dernier lieu, qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (...) " ; 11. Considérant que pour contester la pénalité de 10 % pour dépôt tardif de déclaration qui leur a été infligée, M. et Mme A...soutiennent qu'ils avaient, par lettre du 18 avril 2007, informé l'administration de l'exercice d'une activité de construction-vente ; que, toutefois, l'envoi de ce courrier qui, ainsi qu'il a été dit, ne correspondait pas à une déclaration, et cela alors même que les requérants auraient été de bonne foi, est sans incidence sur le caractère tardif du dépôt de la déclaration de bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 2008 ; 12. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a appliqué lesdites pénalités ; 13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande ; Sur les dépens : 14. Considérant qu'aux termes de l'article R. 761-1 du code de justice administrative : " Les dépens comprennent la contribution pour l'aide juridique prévue à l'article 1635 bis Q du code général des impôts, ainsi que les frais d'expertise, d'enquête et de toute autre mesure d'instruction dont les frais ne sont pas à la charge de l'Etat. / Sous réserve de dispositions particulières, ils sont mis à la charge de toute partie perdante sauf si les circonstances particulières de l'affaire justifient qu'ils soient mis à la charge d'une autre partie ou partagés entre les parties. / L'Etat peut être condamné aux dépens. " ; 15. Considérant que la présente instance ne comporte pas de dépens autres que le droit de timbre ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de laisser cette contribution à la charge de M. et Mme A...; Sur les frais exposés et non compris dans les dépens : 16. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ; 17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme quelconque soit mise à ce titre à la charge de l'Etat, qui n'est ni la partie tenue aux dépens ni la partie perdante dans la présente instance ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...A...et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 24 avril 2014 à laquelle siégeaient : M. Montsec, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Bourion, premier conseiller. Lu en audience publique, le 22 mai 2014. '' '' '' '' 2 N° 13LY01441 mpd