Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 04/04/2014, 11MA00525, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-04-04
Numéro : 11MA00525
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : M. Francois  POURNY
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : JURISPACA AVOCATS

Vu la requête, enregistrée le 9 février 2011, présentée pour M. D...A..., demeurant au..., par Me B... C..., membre de JurisPACA avocats C...-Fund ; M. A...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement nos 0907188 - 1001638 du 2 décembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005 et 2006, ainsi que des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 mars 2014 : - le rapport de M. Pourny, - et les conclusions de M. Maury, rapporteur public ; 1. Considérant que M.A..., qui détenait 49 % des parts de la SCI La Calade, a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, au titre des années 2005 et 2006, à la suite de la rectification des résultats de cette société, au titre des années 2002 à 2006, l'administration fiscale ayant notamment refusé d'admettre la déductibilité de dépenses de travaux effectués sur des immeubles appartenant à cette société civile immobilière ; que M. A...conteste le jugement du 2 décembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que par une décision du 14 mai 2012, postérieure à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. A...a été assujetti au titre des années 2005 et 2006 à hauteur d'un montant de 38 174 euros ; que les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité de la procédure : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " (...) les associés des sociétés en nom collectif (...) sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° Des membres des sociétés civiles qui (...) ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " ; qu'aux termes de l'article L. 53 du même livre : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. (...) " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions qu'en ce qui concerne les sociétés régies par l'article 8 du code général des impôts, la procédure contradictoire de rectification de l'imposition doit être suivie entre la société et l'administration fiscale et non entre cette dernière et chacun des membres de la société ; qu'en revanche, l'administration ne peut légalement mettre de suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l'article L. 57, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, en motivant cette notification au moins par une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux de la société et par l'indication de la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 10 décembre 2008 adressée à M. A...précise les rectifications apportées à ses propres déclarations et indique que ces rectifications résultent d'une proposition de rectification du 10 octobre 2008 adressée à la société civile immobilière La Calade, en précisant la quote-part des bénéfices de cette société imposable au nom de M.A... ; que la proposition de rectification du 10 octobre 2008 comporte elle-même, pour chacune des années concernées, les motifs pour lesquels les dépenses de travaux, restant seules en litige, étaient exclues des charges déductibles des revenus fonciers de cette société civile immobilière en indiquant qu'il s'agissait de dépenses équivalant à des dépenses de reconstruction et en outre, pour les années 2002 et 2003, que la SCI La Calade devait être regardée comme s'étant réservé la jouissance de l'immeuble concerné ; que, de même, la réponse aux observations du contribuable adressée à M. A...le 26 mars 2009 fait référence aux réponses du même jour adressées aux sociétés civiles immobilières La Calade et Le Faubourg, dont le requérant était associé, en précisant les montants et la quote-part des résultats de ces sociétés imposable entre les mains du requérant, la réponse aux observations du contribuable adressée à la SCI La Calade précisant les raisons du maintien des rectifications proposées ; que le caractère suffisant des motifs énoncés est indépendant de la pertinence de ces motifs ; qu'enfin, la circonstance que la réponse adressée au contribuable comporte en première page l'indication que les rectifications qui lui ont été proposées étaient maintenues partiellement, alors que cette réponse maintenait l'intégralité des rectifications qui lui avaient été proposées, n'était pas de nature à priver le contribuable d'une garantie et à entacher d'irrégularité la procédure d'imposition ; que ces moyens doivent par suite être écartés ; 5. Considérant que l'intervention du conciliateur fiscal départemental, qui n'est prévue par aucun texte législatif ou réglementaire, ne constitue pas une garantie de procédure dont la méconnaissance serait susceptible d'entrainer la décharge des impositions en litige ; que le requérant ne saurait dès lors utilement soutenir que sa demande de saisine du conciliateur fiscal départemental est restée sans suite ; Sur le bien-fondé des impositions restant en litige : 6. Considérant que les rectifications restant en litige procèdent du refus de l'administration fiscale d'admettre la déductibilité des dépenses de travaux exposées par la SCI La Calade, au titre des années 2002 à 2004, pour un immeuble dont elle est propriétaire à Lambesc, ce qui a entraîné la remise en cause des déficits fonciers reportés sur les revenus imposables des années 2005 et 2006 ; que l'administration a motivé ce refus en indiquant, d'une part, que le propriétaire d'un immeuble vacant doit être regardé comme en ayant conservé la jouissance et qu'il ne peut dès lors déduire les charges s'y rapportant, et, d'autre part, par l'indication que les frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ne sont pas admis en déduction des revenus fonciers, en précisant que ces derniers sont imposables entre les mains des associés, pour la part des revenus sociaux correspondant à leurs droits dans la société, sur le fondement des dispositions de l'article 1655 ter du code général des impôts ; En ce qui concerne la base légale des rectifications : 7. Considérant que si M. A...fait valoir que la SCI La Calade n'est pas au nombre des sociétés civiles immobilières de copropriété mentionnées à l'article 1655 ter du code général des impôts, l'administration fiscale peut à tout moment de la procédure contentieuse, y compris pour la première fois en appel, invoquer tout moyen nouveau propre à donner un fondement légal à une imposition contestée à la condition qu'elle ne prive pas le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi ; qu'en l'espèce, l'administration demande le maintien des impositions en litige en faisant valoir que les résultats de la SCI La Calade devaient être imposés entre les mains de M.A..., pour la quote-part correspondant à ses droits dans cette société, sur le fondement des dispositions de l'article 8 du code général des impôts ; qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune garantie ; qu'il est par ailleurs constant que la SCI La Calade n'avait pas opté pour l'imposition à l'impôt sur les sociétés et qu'elle ne se livrait pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 du code général des impôts ; que, dès lors, M. A...était imposable, en application de l'article 8 du code général des impôts, sur la quote-part des résultats correspondant à ses droits dans cette société ; qu'ainsi, il y a lieu d'accueillir la substitution de base légale demandée par le ministre ; En ce qui concerne le bien-fondé de la rectification des résultats de la SCI La Calade : 8. Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts, dans ses rédactions successivement applicables au présent litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien, (...) b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ; (...) " ; que doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, au sens de ces dispositions, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage, sauf si ces locaux étaient destinés originellement à l'habitation et n'ont pas fait l'objet de travaux modifiant leur conception, leur aménagement et leurs équipements en vue de leur ôter cette destination ; que doivent également être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ; qu'il appartient au contribuable, qui entend déduire de son revenu brut les dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges ; 9. Considérant, en premier lieu, que le requérant soutient que les dépenses portées en déduction par la SCI La Calade correspondent à des travaux de réparation, d'entretien et d'amélioration engagés dans un immeuble destiné à la location, situé à proximité d'un bâtiment historique, dans une zone comportant des risques d'inondation et des risques sismiques, sans augmentation de la surface habitable de cet immeuble ; que, toutefois, il n'est pas contesté que l'immeuble comprenait, avant les travaux, des locaux de services au rez-de-chaussée, quatre logements au premier étage et trois logements au deuxième étage, comme indiqué dans une attestation de l'architecte, alors qu'après les travaux, comportant la démolition et la modification de cloisons, la réfection des planchers, la réfection de la majeure partie de la toiture, qui a été surélevée pour y insérer une génoise, la modification de plusieurs ouvertures extérieures, ainsi que des travaux sur le gros-oeuvre pour répondre aux normes sismiques, l'immeuble comporte désormais un logement et un garage au rez-de-chaussée et des logements dans les étages ; qu'eu égard à leur importance et au changement de destination d'une partie des locaux du rez-de-chaussée, de tels travaux doivent être regardés comme équivalant à une reconstruction de l'immeuble ; que, par suite, l'administration fiscale était fondée à refuser la déduction des dépenses correspondantes ; 10. Considérant, en deuxième lieu, que si le requérant fait valoir la possibilité de dissocier des dépenses de réparation, d'entretien ou d'amélioration, concernant certaines parties d'un immeuble, de dépenses de reconstruction ou d'agrandissement, concernant le même immeuble, la SCI La Calade, à qui il appartient de justifier des charges déductibles de ses revenus fonciers, n'a pas procédé à une telle dissociation ; qu'il n'y a pas lieu d'ordonner une expertise à cette fin ; 11. Considérant, en dernier lieu, que la doctrine administrative contenue dans la documentation de base et les réponses ministérielles citées par le requérant ne contiennent pas de dispositions plus favorables au contribuable, en l'absence de dissociation des dépenses de réparation, d'entretien ou d'amélioration, des dépenses de reconstruction ou d'agrandissement ; que l'administration fiscale était par suite fondée à rejeter l'ensemble des dépenses de travaux concernant l'immeuble de Lambesc des charges portées en déduction par la SCI La Calade ; que, dès lors, la circonstance que l'administration a en outre regardé à tort la SCI La Calade comme s'étant réservé la jouissance de cet immeuble est sans incidence sur le bien-fondé des impositions restant en litige ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes tendant à la décharge des droits et pénalités restant en litige ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant que l'Etat n'étant pas, pour l'essentiel, la partie perdante dans le présent litige, les conclusions présentées pour M. A...au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. A...tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005 et 2006 à hauteur du montant du dégrèvement de 38 174 euros prononcé le 14 mai 2012. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A...est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...A...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. '' '' '' '' 2 N° 11MA00525