Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, du 4 août 2006, 03NC00754, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2006-08-04
Numéro : 03NC00754
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Henri  BATHIE
Commissaire du gouvernement : Mme ROUSSELLE

Vu, I, sous le n° 03NC00754, la requête, enregistrée le 28 juillet 2003 complétée par des mémoires enregistrés les 6 avril et 8 juillet 2004, présentée par MM. Jacques, Pascal, Vincent X et Mme Isabelle X agissant en qualité d'héritiers, venant aux droits de Mme Thérèse X décédée le 23 décembre 2000, élisant domicile ... ; Ils demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 98-1149 du 4 mars 2003, par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté la demande de Mme Thérèse X tendant à obtenir la décharge du supplément d'impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1993 ; 2°) de leur accorder la décharge de cette imposition, en droits et pénalités ; 3°) de leur accorder le remboursement des frais exposés ; Les héritiers de Mme X soutiennent que : - la procédure de redressement est irrégulière dès lors que l'abus de droit invoqué aurait dû recevoir le visa d'un inspecteur divisionnaire des impôts, et non d'un inspecteur principal, conformément à l'article R. 64-1 du livre des procédures fiscales ; - en outre la notification de redressement aurait dû être adressée à la contribuable sous son nom de naissance conformément à la loi du 6 fructidor de l'an II ; - c'est à tort que le tribunal administratif, qui n'a d'ailleurs pas statué sur l'abus de droit allégué par l'administration, a refusé de faire application de l'article 151 octies du code général des impôts régissant les plus values constatées lors de l'apport d'une exploitation individuelle agricole à une société ; - l'abus de droit n'est pas caractérisé, compte tenu des conditions dans lesquelles l'EARL du Souvenir a obtenu des apports d'actifs et des mises à disposition de terres par des membres de la famille, coordonnés en vue d'assurer la succession de Mme Thérèse BERTHELEMY et de son époux ; - la facturation des fermages à l'EARL par M. Jacques X s'explique par ses qualités de bailleur de terres et d'assujetti à la TVA. - l'administration invoque un nouveau motif, non mentionné lors des redressements, tiré de l'erreur comptable qu'aurait commise Mme X en maintenant à son actif des plantations, qui devraient être regardées comme revenus dans son patrimoine privé, avant d'être données à bail à son fils Vincent ; ce motif n'est pas fondé, au regard de l'article 14 du code général des impôts et de l'instruction 5 E 1243, dès lors que l'exploitante a, en réalité, pris une décision de gestion concernant les terres en cause ; - les modalités des apports consentis à l'EARL sont conformes aux récentes lois de finances et à l'instruction 5 E - 3 - 96 du 28 mai 1996 ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistrés au greffe les 24 décembre 2003, 9 juin et 1er septembre 2004 les mémoires en défense présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; il conclut au rejet de la requête ; il soutient que : - le visa de l'abus de droit est conforme aux exigences de l'article R. 64-1 du livre des procédures fiscales ; - les conditions d'application de l'article 151 octies du code général des impôts n'étaient pas remplies en l'espèce, dès lors que l'apport reçu par l'EARL du Souvenir ne correspondait pas à l'ensemble de l'actif de l'exploitation de Mme X ; - en outre, l'abus de droit est caractérisé par les modalités de transmission des terres en cause, entre les membres de la famille et la nouvelle EARL ; - l'observation formulée sur les plantations données en location à M. Vincent X par sa mère, ne constitue pas un nouveau motif du redressement litigieux, et n'a aucune incidence sur le calcul de la plus value retenue ; Vu, II, sous le n° 03NC00954, la requête, enregistrée le 28 juillet 2003 complétée par des mémoires enregistrés les 6 avril et 8 juillet 2004, présentée par MM. Jacques, Pascal, Vincent X et Mme Isabelle X agissant en qualité d'héritiers, venant aux droits de Mme Thérèse X décédée le 23 décembre 2000, élisant domicile ... ; Ils demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 98-1764 du 4 mars 2003 par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté la demande de Mme Thérèse X, tendant à obtenir la décharge du rappel de cotisation sociale généralisée à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1993 ; 2°) de leur accorder la décharge demandée ; 3°) de leur accorder le remboursement des frais exposés ; Les héritiers de Mme X soutiennent que : - c'est à tort que le tribunal administratif a refusé à la contribuable le droit au report d'imposition de la plus-value constatée lors de l'apport de ses actifs à l'EARL du souvenir, dont elle se prévalait sur le fondement de l'article 151 octies du code général des impôts ; - l'administration n'a pas établi l'abus de droit qu'elle invoque ; - la notification de redressement aurait dû être signée par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire ; ce document aurait dû être adressée à sa destinataire sous son nom de jeune fille, conformément à la loi du 6 fructidor de l'an II ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistrés au greffe les 24 décembre 2003 et 9 juin 2004 les mémoires en défense présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; il conclut au rejet de la requête ; Il soutient que : - la notification de redressement a été signée par un agent compétent au regard des exigences de l'article R. 64-1 du livre des procédures fiscales ; la loi du 6 fructidor de l'an II, invoquée par les requérants n'est pas applicable en matière fiscale ; - les conditions d'application de l'article 151 octies du code général des impôts n'étaient pas remplies en l'espèce et les modalités de l'apport des actifs de la contribuable à une EARL permettent d'établir un abus de droit ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi du 6 fructidor de l'an II ; Vu le décret n° 95-866 du 2 août 1995 ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 juin 2006 : - le rapport de M. Bathie, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ; Sur la jonction des requêtes : Considérant que les deux requêtes n° 03NC00754 et n° 03NC00954 concernent la situation de la même contribuable et présentent à juger des questions communes ; qu'il y a lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par un seul arrêt ; Sur la régularité des jugements attaqués : Considérant que Mme Thérèse X, qui exploitait des terres agricoles et des vignes à Taissy (51500) a constitué le 1er mai 1993 avec son fils Vincent une EARL dite du Souvenir à laquelle elle a fait l'apport des éléments d'actif inscrits à son bilan ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité, l'administration a remis en cause le report d'imposition de la plus value constatée à l'occasion de cet apport, dont Mme Thérèse X se prévalait, selon les modalités prévues par l'article 151 octies du code général de impôts en alléguant un abus de droit ; que les héritiers de la contribuable, décédée le 23 décembre 2000, font régulièrement appel des deux jugements du 4 mars 2003 par lesquels le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté les demandes de Mme X tendant à obtenir la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée consécutifs à ce redressement ; Considérant que, dans ses deux mémoires introductifs d'instance, Mme X soulevait le même moyen tiré de ce que l'administration n'apportait pas la preuve que les actes conclus entre les membres de la famille étaient fictifs, ou n'auraient été inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder l'impôt, et ainsi n'établissait pas l'abus de droit ayant motivé le redressement litigieux, sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'il est constant que les deux jugements attaqués n'ont pas répondu à ce moyen, qui n'était pas inopérant ; que les héritiers de Mme X qui ont repris l'instance engagée par cette dernière sont fondés à soutenir que ces jugements sont entachés d'une omission à statuer et doivent, pour ce motif, être annulés ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les demandes présentées par Mme X devant le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : « Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : a) Qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins élevés ; b) Ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; c) Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement » ; Considérant que, sur le fondement de ces dispositions, l'administration invoquait, dans la notification de redressement envoyée le 16 décembre 1996 à Mme X, l'existence d un abus de droit au motif que : « L'opération de retrait de la totalité des bâtiments professionnels dans votre patrimoine privé, le 16 avril 1993, a été réalisée à l'évidence dans le but de ne mettre que partiellement ces biens à la disposition de L'EARL du Souvenir ; en donnant à bail à long terme, le 16 avril 1993, à votre fils M. Pascal X une partie des bâtiments nécessaires à votre exploitation individuelle, vous privez l'EARL du Souvenir de l'usage desdites constructions, étant précisé que ces bâtiments seront utilisés par M. Pascal X pour son exploitation individuelle ; les actes juridiques successifs décrits ci-dessus, du 16 avril 1993, à savoir retrait des biens et location de ceux-ci (soit quinze jours avant la date d'apport à la société) n'ont pas été inspirés par un autre motif que celui d'atténuer les charges fiscales résultant de la taxation des plus-values, tout en échappant aux obligations tenant aux apports et mises à disposition, émanant des termes de l'article 151 octies du code général des impôts » ; que, dès lors que le comité prévu par les dispositions de l'article L. 64 précité n'a pas été saisi par l'une des parties au litige, l'administration a la charge de la preuve de l'abus de droit qu'elle invoque ; Considérant que Mme Thérèse X se prévaut de la fin du bail dont elle disposait, du fait de la décision de son mari, M. Jacques X ; qu'il est constant que celui-ci agissait dans le cadre de la gestion des ses biens propres ; qu'ainsi le service n'établit ni que Mme X aurait personnellement exclu ces mêmes bâtiments sur lesquels elle n'avait pas de droit de disposition, de l'actif de son entreprise, ni a fortiori, que l'apport réalisé au profit de l'EARL du Souvenir aurait été effectué de façon incomplète, dans le but d'éluder l'impôt sur la plus-value induite par l'opération ; qu'il suit de là que l'administration n'apporte pas la preuve de l'abus de droit constituant le seul fondement juridique du supplément d'impôt en litige ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les héritiers de Mme X sont fondés à obtenir la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée mis à la charge de la contribuable au titre de l'année 1993, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens soulevés en première instance et en appel ; Considérant, enfin, que si les requérants sollicitent conformément à de l'article L. 761-1 du code de justice administrative le remboursement des frais exposés en première instance et en appel, ils n'ont pas chiffré leurs conclusions en ce sens ; que par suite, ces conclusions ne peuvent qu'être rejetées ; D É C I D E : Article 1er : Les jugements n°s 98-1149 et 98-1764 du 4 mars 2003 du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne sont annulés. Article 2 : Mme Thérèse X est déchargée des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée mis à sa charge au titre de l'année 1993 en droits et pénalités. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête des héritiers de Mme X est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à MM. Jacques, Pascal, Vincent X, Mme Isabelle X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 3 03NC00754