Cour administrative d'appel de Marseille, 3e chambre, du 7 décembre 1998, 97MA00583, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 3E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1998-12-07
Numéro : 97MA00583
Rapporteur : M. DUBOIS
Commissaire du gouvernement : M. BOCQUET

Vu l'ordonnance en date du 29 août 1997 par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Lyon a transmis à la Cour administrative d'appel de Marseille, en application du décret n 97-457 du 9 mai 1997, la requête présentée par M. Xavier CANTON ; Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Lyon, le 13 mars 1997 sous le n 97LY00583, présentée par M. Xavier X..., demeurant ... ; M. CANTON demande à la Cour : 1 / d'annuler le jugement n 96-1719 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1991 et 1992 ; 2 / d'accorder les décharges demandées ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la convention franco-monégasque du 6 août 1963 ; Vu la loi du 17 juillet 1978 ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 novembre 1998 : - le rapport de M. DUBOIS, premier conseiller ; - les observations de M. CANTON ; - et les conclusions de M. BOCQUET, premier conseiller ; Considérant que pour demander l'annulation du jugement attaqué, M. CANTON soutient qu'en tant qu'agent de l'Etat résidant en France mais en service à l'étranger, il peut, contrairement à ce qu'ont décidé les premiers juges, bénéficier du régime d'exonération prévu par l'article 81 A du C.G.I. ; Considérant qu'aux termes de l'article 81 A du code général des impôts, en sa rédaction résultant des deux premiers alinéas de l'article 9 de la loi n 76-1234 du 29 décembre 1976 : "I. Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française qui ont leur domicile fiscal en France et qui sont envoyées à l'étranger par un employeur établi en France ne sont pas soumis à l'impôt lorsque le contribuable justifie que les rémunérations en cause ont été effectivement soumises à un impôt sur le revenu dans l'Etat où s'exerce son activité et que cet impôt est au moins égal aux deux tiers de celui qu'il aurait à supporter en France sur la même base d'imposition. II. Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française autres que les travailleurs frontaliers, qui ont leur domicile fiscal en France et qui, envoyées à l'étranger par un employeur établi en France, justifient d'une activité à l'étranger d'une durée supérieure à 183 jours au cours d'une période de douze mois consécutifs, ne sont pas soumis à l'impôt. Cette exonération n'est accordée que si les rémunérations considérées se rapportent aux activités suivantes à l'étranger : a) Chantiers de construction ou de montage, installation d'ensembles industriels, leur mise en route et leur exploitation, la prospection et l'ingénierie y afférentes ; b) Prospection, recherche ou extraction de ressources naturelles. III. Lorsque l'intéressé ne peut bénéficier de ces exonérations, ces rémunérations ne sont soumises à l'impôt en France qu'à concurrence du montant du salaire qu'il aurait perçu si son activité avait été exercée en France. Cette disposition s'applique également aux contribuables visés à l'article 4 B-2." ; Considérant que ni l'article 7-1 de la convention fiscale franco-monégasque du 6 août 1963, ni aucune autre stipulation de cet accord international ne déroge à ces dispositions ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux auxquels ont donné lieu leur adoption par le Parlement que les agents de l'Etat, lequel n'est pas au nombre des employeurs visés par l'article 9 de la loi précitée, ne sont pas compris dans les bénéficiaires de l'exonération qu'elle prévoit en faveur des personnes de nationalité française ayant leur domicile en France ; Considérant que M. CANTON, fonctionnaire de l'Etat, placé en service détaché en principauté de Monaco, n'a pas transféré sa résidence ou son domicile dans cet Etat et a conservé son foyer fiscal en France, ce qu'il ne conteste pas, et admet même expressément dans ses écritures ; qu'il a, dès lors, son domicile fiscal en France par application des dispositions de l'article 4 B-1 du C.G.I. ; qu'il s'ensuit qu'en l'absence de toute disposition conventionnelle s'y opposant, il était en situation d'être imposé en France sur la totalité des revenus de son foyer fiscal, sans qu'il puisse utilement se prévaloir contre les dispositions dont s'agit de la loi fiscale, du fait que celle-ci créerait une situation plus favorable pour les salariés du secteur privé ; Considérant, par ailleurs, que pour demander le bénéfice de l'exonération prévue par les dispositions susrappelées de l'article 81 A III du code général des impôts, M. CANTON se prévaut de l'interprétation de ce texte résultant d'une instruction en date du 26 juillet 1977 -5-B-24-77 qui en étend, selon lui, le bénéfice aux agents de l'Etat ; Considérant toutefois, que cette instruction en date du 26 juillet 1977 a été modifiée sur ce point par une nouvelle instruction en date du 23 mai 1991, qui exclut formellement les agents de l'Etat résidant en France et exerçant leur activité à l'étranger, du champ d'application de l'exonération prévue par les dispositions précitées de l'article 81 A III du C.G.I. ; que, si d'une part, le contribuable soutient que cette dernière instruction a été elle-même rapportée par l'instruction administrative 13V92 du 22 avril 1992 et l'instruction administrative 13K93 du 2 juin 1993, ces textes ne sauraient utilement être invoqués sur le fondement de l'article L.80A du livre des procédures fiscales, ni, en tout état de cause, sur celui du décret du 28 novembre 1983, dès lors qu'il s'agit de documents internes à l'administration qui, n'ayant pas fait de la part de celle-ci, l'objet d'une diffusion destinée aux contribuables, n'avaient pas lieu d'être publiés en application de la loi du 17 juillet 1978 et ne peuvent être regardés comme comportant une interprétation formelle du texte fiscal au sens desdites dispositions de l'article L.80 A du L.P.F. ; que, d'autre part, si le contribuable fait valoir que l'instruction du 23 mai 1991 serait illégale et n'aurait donc pu rapporter utilement l'instruction du 26 juillet 1977, il est constant, en tout état de cause, qu'elle se borne, sur le point en litige, à rappeler une exclusion d'exonération qui, comme il vient d'être dit ci-dessus, découle de la loi fiscale telle qu'elle résulte de l'article 81 A III du C.G.I. ; que, dès lors, le moyen tiré du non respect de l'instruction du 26 juillet 1977 doit être écarté ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. CANTON n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a refusé de faire droit à sa demande ;Article 1er : La requête de M. CANTON est rejetée.Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. CANTON et au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE.