Conseil d'État, 8ème - 3ème chambres réunies, 09/06/2020, 416739, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 8ème - 3ème chambres réunies
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2020-06-09
Numéro : 416739
Rapporteur : M. Charles-Emmanuel Airy
Commissaire du gouvernement : Mme Karin Ciavaldini
Avocat(s) : SCP PIWNICA, MOLINIE

Vu la procédure suivante : La société anonyme (SA) Cofiroute a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale ainsi que des pénalités correspondantes mises à sa charge au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009. Par un jugement n° 1412020 du 14 avril 2016, ce tribunal a rejeté sa demande. Par un arrêt n° 16VE01766 du 24 octobre 2017, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par la société Cofiroute contre ce jugement. Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et deux mémoires en réplique, enregistrés le 21 décembre 2017, les 16 mars et 19 juillet 2018 et le 4 décembre 2019 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Cofiroute demande au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler cet arrêt ; 2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le décret n° 2005-1702 du 28 décembre 2005 ; - le plan comptable général ; - le règlement CRC n° 2004-06 du 23 novembre 2004, approuvé par arrêté conjoint du garde des sceaux, du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie et du ministre délégué au budget et à la réforme budgétaire en date du 24 décembre 2004 ; - le code de justice administrative et l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de M. Charles-Emmanuel Airy, auditeur, - les conclusions de Mme Karin Ciavaldini, rapporteur public ; La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Piwnica, Molinié, avocat de la société Cofiroute ; Considérant ce qui suit : 1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Cofiroute a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2007, 2008 et 2009 à l'occasion de laquelle l'administration a relevé que, d'une part, elle inscrivait à l'actif de son bilan les ouvrages autoroutiers qu'elle réalisait, en exécution de contrats de concession, pour un prix de revient incluant les intérêts, dits " intercalaires ", exposés antérieurement à leur mise en exploitation au titre des emprunts souscrits pour les financer et que, d'autre part, elle déduisait ces mêmes intérêts du résultat fiscal des exercices au cours desquels ils étaient supportés. Estimant que la société était tenue d'adopter un traitement fiscal des intérêts intercalaires identique au traitement comptable pour lequel elle avait opté, elle a réintégré ces frais financiers dans le bénéfice des exercices concernés. Après rejet de ses réclamations, la société Cofiroute a porté le litige devant le tribunal administratif de Montreuil qui, par un jugement du 14 avril 2016, a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale auxquelles elle a été assujettie au titre de ses exercices clos en 2007, 2008 et 2009, à raison de cette rectification. La société se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 24 octobre 2017 par lequel la cour administrative d'appel de Versailles a confirmé ce jugement. 2. Jusqu'à sa modification par le décret du 28 décembre 2005 relatif aux règles d'évaluation des immobilisations et des stocks portant application de l'article 53 A du code général des impôts et relatif aux renseignements à fournir par les entreprises en cas d'opération de fusion portant application de l'article 54 septies du code général des impôts, l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts excluait expressément la prise en compte des frais financiers dans le prix de revient des immobilisations créées par une entreprise, qui ne pouvaient en conséquence qu'être déduits au titre des charges de l'exercice au cours duquel ils étaient supportés. Le décret du 28 décembre 2005 a créé, dans cette même annexe, un article 38 undecies aux termes duquel, dans sa rédaction applicable au litige : " Les coûts d'emprunt engagés pour l'acquisition ou la production d'une immobilisation, corporelle ou incorporelle, ou d'un élément inscrit en stock ou en encours, peuvent être, au choix de l'entreprise, soit compris dans le coût d'origine de l'immobilisation ou du stock, soit déduits en charge au titre de l'exercice au cours duquel les intérêts sont courus. / Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux coûts d'emprunt attribuables aux éléments d'actif et engagés jusqu'à la date d'acquisition ou de réception définitive du bien qui exigent une période de préparation ou de construction en principe supérieure à douze mois avant de pouvoir être utilisés ou cédés. / Le choix offert au premier alinéa est irrévocable et s'applique à tous les coûts d'emprunt servant à financer l'acquisition ou la production d'immobilisations, de stocks et d'encours ". Il en résulte que, pour les exercices clos à compter de l'entrée en vigueur du décret du 28 décembre 2005, la loi fiscale ouvrait aux entreprises la faculté d'opter soit pour l'incorporation des frais financiers dans le prix de revient des immobilisations créées par elles, soit pour leur déduction au titre des charges de l'exercice. 3. Pour rejeter l'appel interjeté par la société Cofiroute, la cour s'est fondée sur ce qu'ayant fait le choix, qui lui était selon elle ouvert par les dispositions de l'article 321-5 du plan comptable général, dans sa version issue du règlement CRC du 23 novembre 2004 du comité de la réglementation comptable relatif à la définition, la comptabilisation et l'évaluation des actifs, applicable aux comptes des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005, d'inclure les intérêts intercalaires dans la valeur d'inscription à l'actif des ouvrages autoroutiers qu'elle réalisait, la société était tenue, dès lors qu'une telle option avait cessé, pour les exercices clos à compter de l'entrée en vigueur du décret du 28 décembre 2005, d'être incompatible avec les règles fiscales qui lui étaient applicables, de retenir le même traitement pour le calcul de son bénéfice soumis à l'impôt sur les sociétés. 4. Toutefois, ainsi que la relevé la cour administrative d'appel, le choix d'inclure les intérêts intercalaires dans le prix de revient auquel elle a inscrit à son actif les ouvrages autoroutiers en litige, qu'elle a construits en exécution de plusieurs contrats de concession, a été opéré par la société Cofiroute au cours d'exercices clos antérieurement à 2005. Cette option était conforme aux principes généraux de la comptabilité et au demeurant explicitement recommandée par le guide comptable des entreprises cessionnaires adopté par l'avis CNC n° 13 des 8 juillet, 7 novembre et 18 décembre 1975 du conseil national de la comptabilité, lequel se borne à de simples recommandations et est dépourvu de valeur réglementaire. Le principe de permanence des méthodes comptables énoncé à l'article L. 123-17 du code de commerce lui imposait, sauf modification des règles comptables applicables à ces actifs ou changement exceptionnel dans sa situation, de continuer à appliquer cette méthode d'évaluation. 5. En vertu de l'article 321-5 du plan comptable général, dans sa version issue du règlement CRC du 23 novembre 2004 du comité de la réglementation comptable relatif à la définition, la comptabilisation et l'évaluation des actifs, applicable aux comptes des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005, sauf option pour une application dès 2004, toute entreprise dispose, pendant la durée de construction d'une immobilisation, de la faculté de procéder comptablement à l'incorporation à l'actif des frais financiers afférents aux emprunts qu'elle a contractés pour leur production ou à leur déduction en charge. A supposer que ces dispositions soient applicables, dans l'état du droit comptable alors en vigueur, aux immobilisations telles que celles en litige, elles se sont bornées à confirmer une option antérieurement prévue par l'article 331-1 du plan comptable général issu du règlement CRC du 29 avril 1999, en précisant, conformément au principe de permanence des méthodes comptables, que le traitement retenu devait être appliqué, de façon cohérente et permanente, à tous les coûts d'emprunt directement attribuables à l'acquisition ou la production de tous les actifs éligibles de l'entreprise. Ainsi, la circonstance que la société requérante a maintenu, pour les exercices ouverts à compter de 2005, le traitement comptable qu'elle avait antérieurement adopté pour l'ensemble de ses biens de retour ne traduisait pas l'exercice par elle, à compter de ces exercices, d'une nouvelle option comptable dont elle aurait été tenue, dès lors qu'elle était désormais compatible avec la loi fiscale, de tirer les conséquences pour la détermination de son résultat fiscal. En jugeant, par suite, que la société ne pouvait plus, pour les exercices en litige, passer en charges des intérêts intercalaires, la cour administrative d'appel a commis une erreur de droit. 6. Il en résulte, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de son pourvoi, que la société Cofiroute est fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque. 7. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative. 8. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que, contrairement à ce que soutient le ministre, la seule circonstance que la société requérante ait maintenu, pour les exercices ouverts à compter de 2005, sa pratique adoptée antérieurement, consistant à inclure dans la valeur d'inscription à l'actif des ouvrages autoroutiers en litige les frais financiers afférents aux emprunts contractés pour leur production, ne faisait pas obstacle, alors même qu'une telle pratique comptable n'était plus incompatible avec la loi fiscale, à ce qu'elle n'opte pas pour un traitement fiscal identique et traite ces frais financiers comme des charges déductibles. Par suite, la société Cofiroute est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement du 14 avril 2016 qu'elle attaque, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale mises à sa charge au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009. 9. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros à verser à la société Cofiroute au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. D E C I D E : -------------- Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Versailles du 24 octobre 2017 est annulé. Article 2 : Le jugement du 14 avril 2016 du tribunal administratif de Montreuil est annulé. Article 3 : La société Cofiroute est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale mises à sa charge au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009. Article 4 : L'Etat versera à la société Cofiroute la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : La présente décision sera notifiée à la société anonyme Cofiroute et au ministre de l'action et des comptes publics.