Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 07/04/2009, 06MA03134, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2009-04-07
Numéro : 06MA03134
Président : Mme FELMY
Rapporteur : Mme Elydia  FERNANDEZ
Commissaire du gouvernement : M. EMMANUELLI
Avocat(s) : SANCHEZ

Vu le recours, enregistré en télécopie le 6 novembre 2006, régularisé par l'original le 9 novembre 2006, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; Le ministre demande à la Cour : 1°) d'annuler les articles 2 et 3 du jugement en date du 27 juin 2006 du Tribunal administratif de Montpellier prononçant d'une part, la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. X a été assujetti au titre des années 1996 et 1997, assis sur les bénéfices non commerciaux de celui-ci et d'autre part, la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. X au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 ; 2°) de rétablir M. X aux rôles de l'impôt sur le revenu au titre des années 1996 et 1997 à hauteur des droits et des intérêts de retard y afférents assis sur les bénéfices non commerciaux déchargés par les premiers juges ; 3°) de remettre à la charge de M. X les rappels, en droits et pénalités, de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à M. X au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 ; ........................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ainsi que l'arrêté d'expérimentation du Vice-Président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 mars 2009 : - le rapport de Mme Fernandez, rapporteur ; - et les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public ; Considérant que M. X qui a exercé l'activité individuelle d'avocat-commissaire aux comptes jusqu'en 1998, puis d'avocat associé au sein d'une SCP d'avocats a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 et les bénéfices non commerciaux au titre des années 1996 et 1997 ainsi que d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant également sur les années 1996 et 1997 ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité M. X s'est vu notifier des redressements à la taxe sur la valeur ajoutée pour la période vérifiée et à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, au titre des années 1996 et 1997 selon la procédure prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales en cas d'opposition à contrôle ; qu'à la suite de l'examen contradictoire de situation fiscale, il a fait l'objet de redressements à l'impôt sur le revenu notamment dans la catégorie des revenus fonciers au titre des années 1996 et 1997 ; que par les articles 2 et 3 du jugement attaqué, les premiers juges ont prononcé la décharge de l'ensemble des impositions assignées à M. X résultant de la vérification de comptabilité au motif que les conditions de mise en oeuvre de la procédure prévue par l'article L.74 du livre des procédures fiscales n'étaient pas remplies et rejeté, dans son article 4, le surplus des conclusions du demandeur contestant les redressements à l'impôt sur le revenu résultant de la remise en cause des déclarations de M. X relatives aux revenus fonciers ; que le recours du ministre tend à l'annulation du jugement en tant qu'il a prononcé la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu assignés à M. X à l'issue de la vérification de comptabilité et à ce que ces impositions soient remis à la charge de ce dernier ; que M. X demande, à titre incident, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il est resté assujetti dans la catégorie des revenus fonciers en vertu de l'article 4 du jugement attaqué ; que ces conclusions incidentes portent sur la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant d'une part, des déficits fonciers de la SCI Mevir dont il est associé à 50 % et des revenus fonciers relatifs à sa quote-part de 86 % du capital de la SCI Les Graves ; Sur le non lieu à statuer partiel : Considérant qu'après qu'il ait été établi que les revenus fonciers réalisés par la SCI Les Graves avaient été versés, non pas à M. Marc X, mais à M. et Mme Marcel X, usufruitiers de cette société pour la totalité des parts, le directeur des services fiscaux du département de l'Aude, postérieurement à l'introduction de la requête, a prononcé la réduction en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur revenu afférents audits revenus ; que les conclusions incidentes de M. X relatives à ces impositions sont devenues sans objet ; Sur l'appel principal relatif aux impositions à la taxe sur la valeur ajoutée et à l'impôt sur le revenu résultant de la vérification de comptabilité : En ce qui concerne la substitution de base légale : Considérant que l'Administration est en droit, à tout moment de la procédure, et pour la première fois en appel, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi ; qu'après l'établissement des impositions en litige sur le fondement de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, sans contester le motif susmentionné retenu par les premiers juges pour prononcer la décharge partielle des impositions en litige, demande à la Cour de substituer à cette base légale, les dispositions de l'article L. 66 3° du livre des procédures fiscales s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée et celles de l'article L.73 2° du même livre s'agissant des bénéfices non commerciaux ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : Sont taxés d'office : ...3° Aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables. ... ; qu'aux termes de l'article L.73 du livre des procédures fiscales : Peuvent être évalués d'office : (...) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux (...), quel que soit leur régime d'imposition, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 ou à l'article 101 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2°. ; que l'article L. 68 dudit livre prescrit : La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure... . ; Considérant que, pour demander les substitutions de base légale sus précisées, le ministre soutient d'une part, que M. X n'a déposé la déclaration récapitulative de taxe sur la valeur ajoutée de l'année 1996, qui devait être déposée au plus tard le 2 mai 1997, que le 4 août 1997 après une mise en demeure dont le contribuable a accusé réception le 25 juillet 1997 et qu'il n'a pas déposé celle de l'année 1997, qui devait être déposée au plus tard le 4 mai 1998, malgré l'envoi de deux mises en demeure du 9 juillet 1998 (AR du 10 juillet) et du 20 avril 1999 (AR du 21 avril) et d'autre part, que M. X n'a déposé la déclaration des bénéfices non commerciaux de l'année 1996 que le 4 août 1997 soit plus de trente jours après une première mise en demeure du 26 mai 1997 (AR 29 mai) et qu'il n'a pas déposé celle de l'année 1997 malgré l'envoi de deux mises en demeure du 22 mai 1998 (AR du 28 mai) et du 6 juillet 1998 (AR du 10 juillet) ; que le ministre établit l'envoi de ces mises en demeure et leur distribution effective à l'adresse de Me X, 12 quai de Lorraine à Narbonne ; que si d'une part, M. X soutient avoir souscrit les déclarations dont s'agit dans les délais impartis, il ne produit aucune pièce de nature à établir ses allégations ; que si d'autre part, M. X invoque également la circonstance que l'ensemble des mises en demeure citées par l'administration ont été adressées à l'adresse de son ancien lieu d'activité dont au demeurant il ne serait parti qu'en 1998, il n'établit pas avoir averti les services de l'administration fiscale compétents pour faire suivre les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et celles des bénéfices non commerciaux ou fait des déclarations mentionnant sa nouvelle adresse, avant que les mises en demeure datées de 1998 lui aient été adressées par lesdits services ; qu'enfin s'il soutient que tous les accusés de réception hormis celui afférent à la mise en demeure du 25 juillet 1997, ont été signés par une autre personne que lui, M. X ne produit aucun élément précis de nature à établir que les personnes tierces qui ont signé les accusés de réception des mises en demeure n'étaient pas habilitées ; que dans ces conditions, M. X qui n'établit pas avoir souscrit les déclarations dont s'agit, doit être réputé avoir eu connaissance des mises en demeure susmentionnées ; que par suite, M. X était en situation de taxation d'office pour la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1997 en litige et en situation d'évaluation d'office pour les bénéfices non commerciaux au titre de 1996 et 1997 ; que ces situations d'imposition d'office ne résultent pas des constatations opérées par le vérificateur dans le cadre de la vérification de la comptabilité de M. X ; qu'il y a lieu, dès lors, d'admettre les substitutions de base légale demandées par le ministre pour la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 et pour les impôts sur le revenu résultant des bénéfices non commerciaux au titre de 1996 et 1997 ; Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens invoqués par M. X devant le Tribunal administratif de Montpellier et devant la cour ; En ce qui concerne les autres moyens de la demande : S'agissant de la procédure d'imposition : Considérant que dès lors que M. X était en situation d'imposition d'office tant pour la taxe sur la valeur ajoutée litigieuse que pour les bénéfices non commerciaux redressés, non révélée par la vérification de comptabilité, il ne peut utilement invoquer le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales relatif au débat oral et contradictoire ; S'agissant du bien fondé des impositions : Considérant que M. X étant en situation d'imposition d'office, il supporte, en application des dispositions des articles L. 193 et R. 193 du livre des procédures fiscales la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration fiscale ; Considérant en premier lieu, que pour contester le bien fondé des impositions en litige résultant de la reconstitution des recettes, M. X se borne à soutenir que les différences entre les recettes déclarées TTC et le total de crédits figurant sur ses comptes bancaires tant pour 1996 que pour 1997, s'expliquent par des chèques et des virements bancaires de compte à compte ainsi que par des emprunts bancaires ou des opérations patrimoniales ; que toutefois, les seuls tableaux qu'il produit à l'appui de cette allégation, dans lesquels sont retracés des débits sur ses comptes bancaires et des crédits sur d'autres comptes bancaires dont il est titulaire et qui en raison des sommes et des dates démontreraient les transferts bancaires de compte à compte, ont été établis par lui et ne sont corroborés par aucun document probant de nature à constituer la preuve de la réalité et du montant de ces mouvements bancaires ; qu'au surplus, le service affirme, sans être contredit, d'une part, que certains mouvements financiers de compte à compte retracés par lesdits tableaux concernent des crédits bancaires qui n'ont pas été pris en compte par le vérificateur et d'autre part, que dans les cas où il s'agit de crédits bancaires pris en compte pour la reconstitution des recettes de l'intéressé résultant selon les dires de l'intéressé, de chèques tirés sur ses comptes bancaires, la trace de ces chèques n'a pu être retrouvée sur les relevés des comptes dont ils auraient été retirés ; Considérant en second lieu, que s'il conteste également le bien fondé des impositions en litige résultant de la remise en cause par l'agent vérificateur de la déductibilité de diverses dépenses et amortissements, M. X n'a produit ni devant le tribunal, ni devant la cour aucun élément et document de nature à justifier de cette déductibilité ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est fondé à demander l'annulation des articles 2 et 3 du jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 27 juin 2006 et le rétablissement à la charge de M. X d'une part, des droits de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes auxquels il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 et d'autre part, des droits à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes qui lui ont été assignés au titre des années 1996 et 1997, à l'issue de la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet ; Sur l'appel incident de M. X portant sur les revenus fonciers : Considérant qu'aux termes de l'article 15 II du code général des impôts selon lesquelles Les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu ; que les contribuables bénéficiaires de l'exonération ainsi édictée ne sont pas, par voie de conséquence, autorisés à déduire de leurs revenus fonciers compris dans le revenu global les charges afférentes à ces logements; Considérant qu'il résulte de l'instruction, que la SCI Mevir créée le 11 décembre 1995 par M. X et Mme Y, a acquis le 24 avril 1996 une maison d'habitation située au 12 rue Marcellin à Narbonne, immeuble constituant son seul patrimoine, pour une somme de 134 155,13 euros (880 000 F) dont 91 496,91 euros (600 000 F) provenant d'un prêt bancaire ; que depuis son acquisition, cette maison est louée à M. X et à Mme Y, pour des loyers respectifs de 533,57 euros (3 500 F) et 228,67 euros (1 500 F) ; que ces derniers y avaient leur résidence principale ; que la SCI Mevir a réalisé des travaux de réparation et d'amélioration sur cet immeuble, ce qui a entraîné pour cette société civile soumise au régime fiscal des sociétés de personnes, des déficits fonciers en 1996 et 1997 que M. X a déduit de ses revenus imposables à concurrence de ses droits dans ladite société ; que les seules recettes pérennes de la SCI Mevir sont les loyers payés par M. X et Mme Y ; que par suite, à défaut d'éléments probants contraires, les mensualités d'un montant de 5 922 F de l'emprunt que cette société a contracté pour l'achat de son unique immeuble, ne pouvaient être remboursées que grâce auxdits loyers ; que le service soutient que les travaux réalisés par la SCI Mevir sur son immeuble, ont été financés par M. X et Mme Y, par le biais d'apports sur le compte bancaire de la SCI Mevir, sans être sérieusement contredit par M. X qui n'établit pas qu'ils auraient été financés par l'emprunt ; que dans ces conditions, d'une part, l'intégralité du patrimoine foncier de la SCI Mevir doit être regardée comme ayant été laissée à la jouissance exclusive de ses associés et d'autre part, ladite société civile ne peut être considérée comme ayant une activité spécifique de gestion de patrimoine foncier générant des revenus fonciers déductibles du revenu global de ses associés ; que par suite, le service, sans prendre l'avis du comité consultatif des abus de droit dès lors qu'il ne s'est placé ni expressément ni même implicitement sur le terrain de l'abus de droit, pouvait légalement refuser la déduction des déficits fonciers de la SCI Mevir imputé sur son revenu global par M. X ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 1996 et 1997, consécutifs à la réintégration des déficits déclarés dans la catégorie des revenus fonciers à raison de sa quote-part dans la SCI Mevir ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que les conclusions de M. X présentées au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ne sont pas chiffrées ; que par suite, en tout état de cause, elles doivent être rejetées comme non recevables ; D E C I D E : Article 1er : A concurrence de la somme de 1 635,92 euros au titre de l'année 1996, en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en droits et pénalités, résultant des redressements relatifs aux revenus fonciers regardés comme versés à M. X par la SCI Les Graves, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions incidentes de M. X. Article 2 : Les articles 2 et 3 du jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 27 juin 2006 sont annulés. Article 3 : Les droits de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 et les pénalités y afférentes et les droits d'impôt sur le revenu au titre des années 1996 et 1997 et les pénalités y afférentes, dont la décharge a été accordée à M. X par le Tribunal administratif de Montpellier, sont remis à la charge de ce dernier sous réserve de la réduction accordée et visée à l'article 1 ci-dessus. Article 4 : Le surplus des conclusions incidentes de M. X est rejeté. Article 5 : Les conclusions de M. X tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE et à M. X. '' '' '' '' N° 06MA03134 2