Cour Administrative d'Appel de Versailles, 7ème Chambre, 28/02/2013, 11VE00532, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 7ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-02-28
Numéro : 11VE00532
Président : M. COUZINET
Rapporteur : Mme Hélène  VINOT
Commissaire du gouvernement : Mme GARREC
Avocat(s) : C/M/S/ BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la requête, enregistrée le 11 février 2011, présentée pour la SOCIETE ACCOR SA, dont le siège est 2, rue de la Mare Neuve, Courcouronnes (91080), par Me Berger-Picq, avocat ; La SOCIETE ACCOR SA demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0901615 du 2 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la restitution de la somme de 1 816 812 euros, correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a acquittée au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 ; 2°) d'ordonner la restitution de la somme de 1 816 812 euros acquittée au titre de ladite période ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que l'arrêt du 29 avril 2004, aff. 77/01, EDM de la Cour de justice des Communautés européennes, rendu sur renvoi préjudiciel d'une juridiction portugaise, a révélé que les critères relatifs au caractère accessoire des opérations financières fixés par l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction en vigueur étaient incompatibles avec l'article 19 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, ce dont atteste d'ailleurs la modification ultérieure de la rédaction de l'article 212 ; que, cet arrêt de la CJCE constitue une décision juridictionnelle révélant l'incompatibilité des dispositions françaises à une norme de droit supérieur, au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction en vigueur et un évènement au sens de l'article R.* 196-1 c. du livre des procédures fiscales, de sorte que sa réclamation présentée le 22 décembre 2006 au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 est recevable ; qu'en effet, les dispositions portugaises jugées contraires à l'article 19 de la sixième directive 77/388/CEE dans l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 29 avril 2004 aff. 77/01, EDM étaient comparables à celles de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction en vigueur ; ..................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu l'arrêt du 29 avril 2004, C-77/01 " EDM ", de la Cour de justice des Communautés européennes ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 février 2013 : - le rapport de Mme Vinot, président assesseur ; - les conclusions de Mme Garrec , rapporteur public ; - et les observations de Me Berger-Picq pour la SOCIETE ACCOR SA ; Considérant que la SOCIETE ACCOR SA exerce l'activité de prestation de services administratifs et techniques et celle d'hôtellerie, soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, et assure des fonctions de holding dans le cadre de laquelle elle perçoit des dividendes, des intérêts de prêts consentis à ses filiales et une quote-part de résultats de SCI ou SNC, non soumis à cette taxe ; que, par une réclamation présentée le 22 décembre 2006 et reçue le 28 décembre 2006, la société requérante a sollicité la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 à concurrence de 1 816 812 euros, en faisant valoir que la taxe en cause avait grevé les dépenses mixtes, afférentes tant à ses opérations soumises à la taxe qu'à celles qui n'y étaient pas soumises ; que l'administration fiscale a rejeté sa réclamation au motif qu'elle était irrecevable du fait de sa tardiveté ; que la SOCIETE ACCOR SA relève appel du jugement du 2 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande de restitution de la taxe litigieuse pour le même motif ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant qu'à l'appui de la fin de non-recevoir qu'elle opposait en défense devant le tribunal administratif à la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée présentée par la SOCIETE ACCOR SA, l'administration fiscale a excipé de la tardiveté de la réclamation notifiée le 28 décembre 2006 par la société ; que, pour justifier de la recevabilité de sa réclamation la société requérante soutient que, pour le calcul initial de ses droits à déduction, il a été fait application des dispositions de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans leur rédaction applicable, non conforme à la sixième directive 77/388/CE du 17 mai 1977 qui constitue une règle de droit supérieure au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, et que l'arrêt du 29 avril 2004 , 77/01, " EDM ", de la Cour de justice des Communautés européennes, rendu sur renvoi préjudiciel d'une juridiction portugaise, qui a révélé la non-conformité des dispositions dudit article 212, constitue un évènement au sens du c) de l'article R.* 196-1 du même livre ; Considérant, d'une part, qu'aux termes du troisième alinéa de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : " Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. " ; qu'au terme du quatrième alinéa du même article, dans sa rédaction issue de l'ordonnance n° 2004-281 du 25 mars 2004 applicable au présent litige en vertu du II de l'article 117 de la loi de finances n°2005-1719 du 31 décembre 2005 dès lors qu'est invoquée la non-conformité d'une règle de droit à une norme supérieure révélée par une décision juridictionnelle intervenue antérieurement au 1er janvier 2006 : " Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle ou un avis rendu au contentieux, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés (...) ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la quatrième année précédant celle où la décision ou l'avis révélant la non-conformité est intervenu " ; qu'aux termes de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas (...) / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation " ; Considérant que seules les décisions de la Cour de justice de l'Union européenne retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un événement, au sens et pour l'application de l'article R.* 196-1 du livre des procédures fiscales, et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre ; qu'en principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la Cour de justice concernant la législation d'un autre Etat membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révélerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français ; Considérant qu'aux termes de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 : " (...) 2. Dans la mesure où les biens et services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable : a) la taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti (...) 5. En ce qui concerne les biens et les services qui sont utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction (...) et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la déduction n'est admise que pour la partie de la taxe sur la valeur ajoutée qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations (...) " ; qu'aux termes de l'article 19 de cette directive : " Le prorata de déduction prévu par l'article 17.5, premier alinéa, résulte d'une fraction comportant : - au numérateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction (...), - au dénominateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction (...) /(...) 2. Par dérogation au paragraphe 1, il est fait abstraction, pour le calcul du prorata de déduction, du montant du chiffre d'affaires afférent ( ...) aux opérations accessoires immobilières et financières (...) " ; que, par un arrêt du 29 avril 2004 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM), la Cour de justice des Communautés européennes a dit pour droit, au point 77, que, quoique l'ampleur des revenus générés par les opérations financières relevant du champ d'application de la sixième directive puisse constituer un indice de ce que ces opérations ne doivent pas être considérées comme accessoires au sens de l'article 19 § 2 deuxième phrase, de cette directive, le fait que des revenus supérieurs à ceux produits par l'activité indiquée comme principale par l'entreprise concernée sont générés par de telles opérations ne saurait à lui seul exclure la qualification de celles-ci d' " opérations accessoires ", dès lors que l'inclusion de ces opérations dans le dénominateur de la fraction servant au calcul du prorata en raison seulement de l'importance des revenus qu'elle produit aurait pour effet de fausser le calcul de la déduction ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. /Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis, multiplié par le rapport existant entre : a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations. /(...) 2. Par dérogation aux dispositions du 1, il est fait abstraction, pour le calcul du pourcentage de déduction, du montant du chiffre d'affaires afférent : (....) b) Au produit des opérations immobilières et financières exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée et présentant un caractère accessoire par rapport à l'activité principale de l'entreprise, à la condition que ce produit représente au total 5 % au plus du montant du chiffre d'affaires total, toutes taxes comprises, du redevable. " " ; qu'aux termes de l'article 219 de la même annexe, alors en vigueur : " Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé ces mêmes biens et services dans les limites ci-après : (...) c. Lorsque leur utilisation aboutit concurremment à la réalisation d'opérations dont les unes ouvrent droit à déduction et les autres n'ouvrent pas droit à déduction, une fraction de la taxe qui les a grevés est déductible. Cette fraction est déterminée dans les conditions prévues aux articles 212 à 214. " ; Considérant que l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 29 avril 2004, EDM, ci-dessus mentionné est de nature à révéler la non-conformité des dispositions du b) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction applicable, en ce qu'elles subordonnent la qualification de caractère accessoire des opérations immobilières et financières exonérées de taxe sur la valeur ajoutée à la condition que le produit desdites opérations représente au total 5 % au plus du montant du chiffre d'affaires total, toutes taxes comprises, aux fins de préserver l'intégralité de ses droits à déduction, à une règle de droit supérieure au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales ; Considérant que la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée présentée par la SOCIETE ACCOR SA au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 porte sur l'incidence de la prise en compte, au dénominateur du prorata de déduction visé aux articles 17 et 19 de la sixième directive, des recettes de la SOCIETE ACCOR SA non soumises à la taxe, provenant de la perception des dividendes, des intérêts de prêts consentis à ses filiales et de quotes-parts de résultats de SCI ou SNC ; Considérant qu'il résulte des décisions rendues par la Cour de justice des Communautés européennes dans l'affaire 60/90 " Polysar Investments Netherlands" BV le 20 juin 1991, au point 13 et, en formation plénière, dans l'affaire 333/91 " SA Satam " le 22 juin 1993, aux points 13 et 14, que, n'étant la contrepartie d'aucune activité économique, au sens de la sixième directive, la perception de dividendes n'entre pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, de sorte que, sous peine de compromettre l'objectif de neutralité du système commun de taxe sur la valeur ajoutée, les dividendes sont à exclure du calcul du prorata de déduction visé aux articles 17 et 19 de cette directive ; que, pour les mêmes motifs, dès lors que la participation dans une SCI ou dans une SNC ne constitue pas une exploitation d'un bien visant à produire des recettes ayant un caractère de permanence, la quote-part des résultats d'une SCI ou d'une SNC perçue par l'associé d'une telle société n'est pas davantage la contrepartie d'une activité économique, et est par suite également à exclure du prorata de déduction de la taxe ; que, dès lors, en tant que la réclamation de la société porte sur les conséquences de la prise en compte, pour le calcul du prorata de déduction, des dividendes et des quotes-parts de résultats de SCI et de SNC qu'elle a perçus, l'arrêt précité de la Cour de justice des Communautés européennes en date du 29 avril 2004 ne peut être regardé comme constituant un événement nouveau au sens du c) de l'article R.* 196-1 du livre des procédures fiscales ; qu'en revanche, en tant que sa réclamation porte sur les conséquences de la prise en compte, pour le calcul du prorata de déduction, des intérêts des prêts consentis à ses filiales, la société requérante, dont le produit des opérations financières représentait sur la période de 2000 à 2002 plus de 5 % du montant de son chiffre d'affaires total, est fondée à soutenir que sa réclamation invoque à bon droit la non-conformité à une règle de droit supérieure, au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, de la règle de droit dont elle a fait application pour le calcul du prorata de déduction afférent à la période en cause, et que l'arrêt précité de la Cour de justice des Communautés européennes en date du 29 avril 2004 constitue un événement nouveau au sens du c) de l'article R.* 196-1 du même livre ; que, contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, ni les dispositions de l'article 224 de l'annexe II du code général des impôts alors en vigueur qui permettaient au contribuable ayant omis de déduire la taxe afférente à la période concernée par leur déclaration de faire figurer une telle déduction sur ses déclarations ultérieures déposées avant le 31 décembre de la deuxième année suivant celle de l'omission, ni celles du b) de l'article R.* 196-1 du livre des procédures fiscales et de l'article R.* 196-3 du même livre n'ont pu avoir pour objet ou pour effet de faire obstacle au droit de la société requérante de déposer une réclamation dans le délai fixé au c) de l'article R.* 196-1 précité ; qu'il suit de là que la réclamation de la société est recevable dans la mesure où elle porte sur les conséquences de la prise en compte, pour le calcul du prorata de déduction, des intérêts des prêts consentis par la société à ses filiales ; que, par suite, le jugement du Tribunal administratif de Montreuil, qui a rejeté la demande présentée par la SOCIETE ACCOR SA en accueillant la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale, qui excipait de la tardiveté de la réclamation de la société, doit être annulé en tant qu'il rejeté la demande de la société en tant qu'elle porte sur les conséquences de la prise en compte, pour le calcul du dénominateur du prorata de déduction visé à l'article 19 de la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, des intérêts recueillis par la société requérante au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, sur les prêts consentis à ses filiales ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer dans cette mesure, et de statuer immédiatement sur la demande présentée par la SOCIETE ACCOR SA devant le Tribunal administratif de Montreuil en tant qu'elle porte sur les conséquences de la prise en compte, pour le calcul du dénominateur du prorata de déduction visé à l'article 19 de la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, des intérêts recueillis par la société requérante au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, sur les prêts consentis à ses filiales ; Sur le bien-fondé de la demande de restitution : Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 19 § 2 de la sixième directive que les produits financiers entrant dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée mais exonérés en application de l'article 13 B sous d) de la même directive ne sont pas exclus du dénominateur du prorata de déduction s'ils ne présentent pas le caractère de produits d'opérations financières accessoires ; qu'il résulte de la décision rendue par la Cour de justice des Communautés européennes, dans l'affaire 77/01 "EDM" le 29 avril 2004, aux points 68 et 70, que l'octroi par un holding de prêts rémunérés aux sociétés dans lesquelles il détient une participation constitue une activité économique effectuée par un assujetti agissant en tant que tel, au sens des articles 2, points 1, et 4, § 2, de la sixième directive ; que de telles opérations ne sauraient, par suite, être qualifiées d'opérations accessoires au sens du 2 de l'article 19 de cette directive ; qu'il suit de là que la SOCIETE ACCOR SA n'est pas fondée à soutenir que l'application qu'elle a faite des dispositions de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable, aurait conduit à une sous-estimation de ses droits à déduction tels qu'ils résultent des dispositions de l'article 19, § 2, deuxième phrase, de la sixième directive du 17 mai 1977 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les conclusions par lesquelles la SOCIETE ACCOR SA demande la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 à raison de l'exclusion, pour le calcul du dénominateur du prorata de déduction de la taxe, des intérêts des prêts consentis à ses filiales, doivent être rejetées, de même que, par voie de conséquence, celles qu'elle présente sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 0901615 du Tribunal administratif de Montreuil en date du 2 décembre 2010 est annulé en tant qu'il rejeté la demande de la SOCIETE ACCOR SA en tant qu'elle porte sur les conséquences de la prise en compte, pour le calcul du dénominateur du prorata de déduction visé à l'article 19 de la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, des intérêts recueillis par la société requérante, au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, sur les prêts consentis à ses filiales. Article 2 : La demande présentée par la SOCIETE ACCOR SA devant le Tribunal administratif de Montreuil en tant qu'elle porte sur les conséquences de la prise en compte, pour le calcul du dénominateur du prorata de déduction visé à l'article 19 de la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, des intérêts recueillis par la société requérante, au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, sur les prêts consentis à ses filiales, et le surplus de ses conclusions présentées à la Cour, sont rejetés. '' '' '' '' 2 N° 11VE00532