COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 12/04/2012, 11LY02155, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2012-04-12
Numéro : 11LY02155
Président : M. DUCHON-DORIS
Rapporteur : M. Jean Christophe  DUCHON-DORIS
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : BONNET

Vu la requête, enregistrée le 23 août 2011 au greffe de la Cour, présentée pour la SAS NIEVRE MERRAIN dont le siège est Le Bourg à Murlin (58700), par Me Bonnet, avocat au barreau de Nevers ; La SAS NIEVRE MERRAIN demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement nos 1001248 - 1100259 en date du 14 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté ses demandes en décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004, 2005 et 2006 et, d'autre part, de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie en application de l'article 119 bis du code général des impôts au titre de l'année 2004 à hauteur de 7 775 euros en droits et 1 446 euros au titre des pénalités ; 2°) de prononcer la décharge des impositions sus-indiquées et des pénalités y afférentes ; La SAS NIEVRE MERRAIN soutient que la réalité des achats de merrains déduits de ses résultats au titre de l'exercice clos en 2004 est établie par les pièces versées au dossier, la différence constatée entre la facture initiale et la facture définitive résultant des opérations de séchage ; que la circonstance que son fournisseur anglais ne respecterait pas ses obligations juridiques et commerciales ne peut lui être opposée, en application du principe de confiance légitime dégagé par la Cour de justice de l'Union européenne ; que l'opération ne peut être critiquée sur le fondement de son utilité, puisqu'elle entre très précisément dans le cadre même de son activité commerciale et industrielle habituelle ; que les frais engagés par M. Sylvain , chargé de l'ensemble des achats et de rechercher de nouveaux clients, notamment en Ukraine, et pris en compte par la société sont justifiés par l'intérêt de l'entreprise, notamment ceux relatifs à ses séjours en Ukraine, et sont d'un montant inférieur à ceux engagés dans des sociétés similaires ; que la facture de réparation de la chaîne d'amenage correspond à la remise en état d'urgence d'un élément essentiel à l'entreprise qui ne peut, en tout état de cause, être admis au rang des biens immobilisés neufs n'étant qu'un élément parmi d'autres dans une chaîne complexe ; que l'argument tiré de ce que cette réparation permet de prolonger la durée d'utilisation de la chaîne d'amenage est dépourvu de tout fondement et est contraire à la réalité ; que les conditions d'application de la pénalité pour mauvaise foi ne sont pas réunies ; que la retenue à la source ne peut être fondée sur la distribution de sommes à la société anglaise en application de l'article 111 c du code général des impôts dès lors que l'acquisition de merrains a bien eu lieu et qu'au regard du principe de confiance légitime la société ne peut se voir reprocher les insuffisances de la société anglaise ; que la substitution de base légale sur le fondement de l'article 119 du code général des impôts n'est pas davantage motivée dès lors que le paiement ici en cause correspond au paiement d'une marchandise ; Vu le jugement attaqué ; Vu l'ordonnance du 8 septembre 2011 du président de la 5ème chambre qui a, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative, fixé la clôture de l'instruction de l'affaire au 29 février 2012 ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 30 novembre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête ; Le ministre fait valoir que, s'agissant des achats de merrains en Ukraine, les factures 2007 produites émanent d'un autre fournisseur, sont d'un montant différent et portent sur des quantités et des caractéristiques différentes de celles figurant sur les factures initiales ; que la jurisprudence évoquée de la Cour de justice de l'Union européenne concerne la taxe sur la valeur ajoutée ; que les frais et charges de M. pris en compte par la société ne sont pas justifiés et, qu'en particulier, l'intéressé ne justifie d'aucune démarche commerciale et technique effectuée en Ukraine ; que la dépense sur la chaîne d'amenage a pour effet de prolonger de manière significative la durée d'utilisation de l'immobilisation et aurait dû être amortie ; que la mauvaise foi est établie ; que, dès lors qu'il n'est pas établi que les fonds versés à la société anglaise Lindenwood Consultants Ltd trouvent leur origine dans les acquisitions de merrains faites en Ukraine, la réintégration de la somme dans les résultats de la société requérante entraîne, de facto, la constatation de distributions justifiant la retenue à la source ; que, contrairement à ce que prétend la société, l'administration n'a nullement procédé à une substitution de base légale ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 mars 2012 : - le rapport de M. Duchon-Doris, président ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant que la SAS NIEVRE MERRAIN, dont l'activité consiste en la fabrication de merrains, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant en matière d'impôt sur les sociétés sur la période du 1er octobre 2003 au 30 septembre 2006, aux termes de laquelle le service vérificateur a réintégré dans ses résultats des dépenses non justifiées d'un montant total de 111 272 euros au titre de l'exercice 2004, de 22 803 euros au titre de l'exercice 2005 et de 7 633 euros au titre de l'exercice 2006, ainsi que des immobilisations comptabilisées en charges pour 1 112 euros au titre de 2004, 4 268 euros et 16 662 euros au titre de l'exercice 2005 et 2 019 euros au titre de l'exercice 2006 ; que, par deux réclamations en date des 5 et 6 octobre 2009, rejetées le 29 mars 2010, la SAS NIEVRE MERRAIN a demandé la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2004, 2005 et 2006 ainsi que de la retenue à la source appliquée par le service au titre de l'exercice clos en 2004 résultant de ce contrôle ; qu'elle fait appel du jugement en date du 14 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté ses demandes en décharge desdites impositions ; Sur les conclusions tendant à la décharge des contributions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que, dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; En ce qui concerne les factures d'achat de merrains en Ukraine : Considérant que, pour contester la réintégration dans ses résultats de l'exercice clos le 30 septembre 2004 d'une somme de 99 010 euros correspondant à deux factures du 7 novembre 2003 d'un montant de 54 950 euros et du 15 septembre 2004 d'un montant de 44 060 euros, émises par la société anglaise Lindenwood Consultants Ltd, valant paiement d'achat de merrains en Ukraine, que l'administration a remises en cause au double motif que la réalité des achats, en l'absence de livraison, n'était pas démontrée et que la société anglaise avait été radiée du registre du commerce le 12 septembre 2000, la SAS NIEVRE MERRAIN fait valoir qu'elle est en droit de se prévaloir du principe de confiance légitime dès lors qu'elle ne pouvait connaître la situation irrégulière de la société anglaise et soutient que les merrains étaient en cours de séchage en Ukraine lors du contrôle de l'administration fiscale et ont été acheminés en France au début de l'année 2008 comme en attestent les factures d'importation datées du 4 février 2008 émanant d'un transitaire et les factures datées du 17 décembre 2007 annulant et remplaçant les factures des 7 novembre 2003 et 15 septembre 2004 qu'elle produit ; que, toutefois, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, lesdites factures émanent d'un autre fournisseur, la société Westay Ressources Ltd, sont d'un montant différent et portent sur des quantités et des caractéristiques différentes de celles figurant sur les factures litigieuses ; que la société requérante, en se contentant de soutenir que ces différences résultent des effets du séchage sur la quantité de matière, sans expliquer pour quelles raisons les factures initiales ont donné lieu à paiement intégral à la société anglaise Lindenwood Consultants Ltd et sans donner d'explication sur la raison d'être des factures rectificatives produites, ne justifie pas, par leur production, de la réalité de l'acquisition de merrains correspondant aux factures précitées de novembre 2003 et septembre 2004 ; que, par ailleurs, la SAS NIEVRE MERRAIN n'est pas en mesure de justifier de la réalité des opérations de séchage qu'elle allègue et n'a pu communiquer au service vérificateur l'identité de la société qui aurait produit les merrains litigieux, le lieu de leur stockage et l'identité de la société qui effectuait cette prestation ; que, par suite, son argumentation sur ce point ne peut être que rejetée ; En ce qui concerne les frais liés à l'utilisation de la carte bleue du dirigeant : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SAS NIEVRE MERRAIN a passé en charges des frais liés à l'utilisation de la carte bleue de son gérant à hauteur de 12 262 euros au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2004, 22 803 euros au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2005 et 7 633 euros au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2006 et correspondants à des frais de carburant, de restaurants et d'hôtels ; qu'elle fait valoir que ces frais présentent un caractère professionnel dès lors que son dirigeant exerçait des fonctions commerciales avec pour tâche de procéder aux achats et de prospecter la clientèle, notamment en Ukraine ; que, toutefois, en se contentant de présenter des tableaux manuscrits reprenant les annotations portées sur certaines facturettes sans être en mesure de produire des documents attestant de la réalité de l'activité commerciale alléguée, tels qu'un agenda de son dirigeant comportant des rendez-vous professionnels aux dates d'engagement des frais ou des contrats conclus au cours des exercices concernés, la société ne peut être regardée comme justifiant de la nature professionnelle des charges en cause et de leur intérêt pour l'exploitation ; qu'en particulier, si la société fait valoir que les frais de déplacement en Ukraine de son dirigeant au cours de l'année 2004, pour un montant de 7 960 euros, sont liés à l'achat de merrains, elle ne justifie d'aucune démarche commerciale et technique effectuée à ce titre alors même, qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, elle n'a pas justifié de la réalité d'acquisition de merrains en Ukraine ; que la seule circonstance que les charges déduites correspondraient à environ 0,22 % (2004), 0,27 % (2005) et 0,09 % (2006) du chiffre d'affaires de la société et ne seraient pas excessives au regard des dépenses de même type dans des entreprises comparables n'est pas de nature à établir, à elle seule, de la déductibilité des charges en cause ; que, par suite, l'argumentation de la société sur ce point ne peut qu'être écartée ; En ce qui concerne la dépense de remise en état du groupe hydraulique : Sur le terrain de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...) notamment : (...) 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, une copropriété de cheval de course ou d'étalon, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte (...) " ; Considérant que ne constituent des charges déductibles des résultats en vue de la détermination du bénéfice imposable ni les dépenses qui ont, en fait, pour résultat l'entrée d'un nouvel élément dans l'actif immobilisé d'une entreprise, ni les dépenses qui entraînent normalement une augmentation de la valeur pour laquelle un élément immobilisé figure à son bilan, ni les dépenses qui ont pour effet de prolonger d'une manière notable la durée probable d'utilisation d'un élément de l'actif immobilisé ; que la durée probable d'utilisation d'un tel élément s'apprécie à la date de son acquisition ou de sa création ; qu'en revanche, peuvent être compris dans les frais généraux et constituer des charges d'un exercice déterminé les dépenses qui n'ont d'autre objet que de maintenir les différents éléments de l'actif immobilisé de l'entreprise en un état tel que leur utilisation puisse être poursuivie conformément à leur objet jusqu'à la fin de la période correspondant à leur durée probable d'utilisation ; Considérant que la société requérante a comptabilisé parmi ses charges d'exploitation une dépense de 16 662 euros, correspondant à une facture en date du 17 mai 2005 relative à la réparation de la chaîne d'amenage de la société, par la remise en état du groupe hydraulique comprenant une centrale hydraulique avec sa distribution et ses raccordements ; qu'une telle dépense qui, ainsi que le reconnaît la société requérante, " porte sur un dispositif extrêmement lourd et constitue certainement le centre nerveux de l'entreprise " et représente un élément significatif qui conditionne le fonctionnement de la chaîne de fabrication et doit, dès lors, être regardé, à défaut de démonstration contraire, comme prolongeant la durée probable d'utilisation de celle-ci ; que, par suite, une telle dépense, sans que la société puisse à cet égard se prévaloir de la circonstance en tant que telle inopérante que cette dépense est intervenue dans le cadre d'une réparation ponctuelle et urgente, ne pouvait être déduite immédiatement mais devait faire l'objet d'un amortissement ; Sur le terrain de la doctrine : Considérant que la SAS NIEVRE MERRAIN entend se prévaloir de la règle qu'auraient posée plusieurs instructions de l'administration fiscale, notamment l'instruction administrative 4 A-13-05 du 30 décembre 2005, selon laquelle l'entreprise pourrait s'abstenir d'identifier un composant d'une valeur inférieure à 30 000 euros dès lors que l'amortissement porte sur un bien d'une valeur globale supérieure à 200 000 euros ; que, toutefois, en se contentant d'affirmer, sans autre précision, que la chaîne d'amenage sur laquelle a porté la réparation de 16 662 euros " correspond en prix neuf à un élément matériel d'une valeur de 200 à 300 000 euros ", elle ne justifie pas qu'elle entre dans les prévisions de la doctrine qu'elle évoque ; que, par suite et en tout état de cause, son argumentation sur ce point ne peut qu'être écartée ; En ce qui concerne l'application des pénalités : Sur le terrain de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux exercices clos les 30 septembre 2004 et 2005 : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; qu'aux termes du même article, dans sa rédaction applicable à l'exercice clos le 30 septembre 2006 : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; Considérant qu'en se fondant notamment sur les circonstances, d'une part, que l'achat de merrains en Ukraine n'a été appuyé d'aucun document justifiant de la réalité de l'acquisition, que cet achat a fait l'objet d'un règlement anticipé au profit d'une société anglaise qui s'est avérée fictive trois ans avant la prétendue livraison de merrains en provenance d'Ukraine sur le fondement de factures rectificatives émanant d'une autre société et portant sur des montants et des caractéristiques différents, d'autre part, que les dépenses par carte bleue de son gérant ont été systématiquement portées en charge par la société sans justificatif démontrant leur caractère professionnel, l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve, qui lui incombe, de la volonté délibérée du contribuable d'éluder le paiement de l'impôt, justifiant l'application de la majoration de 40 % aux droits qui s'y rapportent ; que, par suite, la SAS NIEVRE MERRAIN n'est pas fondée à demander la décharge des majorations de mauvaise foi mises à sa charge sur le terrain de la loi fiscale ; Sur le terrain de la doctrine : Considérant que SAS NIEVRE MERRAIN ne peut invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la documentation administrative de base référencée 13 N 1223 dans sa version du 14 juin 1996, qui, se bornant à énoncer qu'un critère objectif de la mauvaise foi peut être recherché à travers l'importance, la nature et la fréquence des rehaussements, ne comporte aucune interprétation formelle de la loi fiscale susceptible d'être opposée à l'administration ; qu'il y a lieu par suite de rejeter son argumentation sur ce point ; Sur les conclusions tendant à la décharge de la retenue à la source : Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) " et qu'aux termes de l'article 119 bis dudit code : " (...) 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187-1 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France (...) " ; Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, l'administration a réintégré, à bon droit, dans les résultats de l'exercice clos le 30 septembre 2004 de la SAS NIEVRE MERRAIN, une somme de 99 010 euros correspondant à deux factures du 7 novembre 2003 d'un montant de 54 950 euros et du 15 septembre 2004 d'un montant de 44 060 euros émises par la société anglaise Lindenwood Consultants Ltd ; que cette dernière somme, notamment, constitue un revenu distribué au sens des dispositions du 1°) du 1 de l'article 109 auxquelles se réfère la proposition de rectification du 20 décembre 2007 adressée à la société ; qu'en application des dispositions du 2°) de l'article 119 bis du même code, ces revenus donnent lieu à l'application d'une retenue à la source au taux de 25 %, lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui, comme la société Lindenwood Consultants Ltd, n'ont pas leur domicile réel en France ; que, par suite, et sans qu'il soit nécessaire de rechercher si l'administration était également fondée à considérer que les revenus en cause revêtaient un caractère occulte au sens de l'article 111 c du code général des impôts, également visé dans la proposition de rectification, c'est à bon droit que la distribution de la somme précitée de 44 060 euros a donné lieu à l'application d'une retenue à la source mise à la charge de la société requérante au titre de l'année 2004 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SAS NIEVRE MERRAIN n'est pas fondée à demander l'annulation du jugement du Tribunal administratif de Dijon ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SAS NIEVRE MERRAIN est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS NIEVRE MERRAIN et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 22 mars 2012 à laquelle siégeaient : M. Duchon-Doris, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, Mme Besson-Ledey, premier conseiller. Lu en audience publique, le 12 avril 2012. '' '' '' '' 1 2 N° 11LY02155