CAA de PARIS, 10ème chambre, 09/07/2015, 14PA01266, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 10ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-07-09
Numéro : 14PA01266
Président : M. KRULIC
Rapporteur : Mme Anne  MIELNIK-MEDDAH
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : CABINET D'AVOCATS AVODIRE

Vu la décision n° 366559 en date du 14 février 2014 par laquelle le Conseil d'Etat saisi d'un pourvoi en cassation présenté par le ministre délégué, chargé du budget a, d'une part, annulé l'article 2 de l'arrêt n° 11PA02590-11PA03314 du 28 décembre 2012 par lequel la Cour administrative d'appel de Paris a rejeté le recours de ce dernier tendant à l'annulation du jugement n° 0802443 du 30 mars 2011 du Tribunal administratif de Paris et, d'autre part, renvoyé dans cette mesure l'affaire à la Cour ; Vu le recours, enregistré le 21 juillet 2011, du ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0802443 du 30 mars 2011, en tant que, par ce jugement, le Tribunal administratif de Paris a déchargé la société Legeps d'une partie des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés auxquelles elle avait été assujettie au titre de l'année 2002 ainsi que des intérêts de retard correspondants ; 2°) de remettre lesdites impositions à la charge de la société Legeps ; Il soutient que : - il demande que les impositions déchargées en première instance soient rétablies sur le fondement des dispositions combinées du 1° de l'article 209 du code général des impôts et du 2° de l'article 38 du même code, par substitution à la base légale de l'article 209-0-A du même code, retenue initialement ; - cette nouvelle base légale permet le maintien des impositions en cause dès lors que le gain réalisé par la société Legeps lors de la liquidation des contrats Z 96316 N et Z 98632 D par la société M.M.A. s'est traduit par une augmentation de l'actif net de l'entreprise imposable dans les conditions de droit commun conformément aux dispositions du 2° de l'article 38 du code général des impôts ; - il résulte du jugement du 4 octobre 2005 du tribunal de grande instance de Paris, devenu définitif, que la pleine propriété des contrats d'assurance vie revient à la société Legeps et non à M. C...contrairement à ce qu'a retenu le tribunal administratif pour prononcer la décharge de l'imposition en litige ; - la société Legeps avait inscrit ces contrats d'assurance à l'actif de son bilan et a bénéficié de leur rachat, de sorte qu'elle ne peut soutenir qu'elle ignorait sa qualité de souscripteur de ces contrats ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 15 octobre 2012, présenté pour la société Legeps dont le siège est au 50, rue Leibnitz à Paris (75018), par MeD... ; la société Legeps demande à la Cour de rejeter le recours du ministre et demande qu'une somme de 5 000 euros soit mise à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - le ministre n'établit pas qu'elle aurait réalisé lors de la liquidation des contrats Z 96316 N et Z 98632 D par la société M.M.A... un gain qui s'est traduit par une augmentation de son actif net, faute de préciser les valeurs de l'actif de la société à l'ouverture et à la clôture de l'exercice 2002 ; - les écritures comptables passées au cours de cet exercice et se rapportant à cette opération ne font ressortir aucune variation d'actif net ; - dès lors que les deux contrats en cause étaient inscrits au bilan d'ouverture de l'exercice 2002 pour leur valeur de souscription, soit 2 101 052 euros s'agissant du contrat Z 96316 N et 150 924 euros s'agissant du contrat Z 98632 D, la liquidation desdits contrats fait ressortir une perte de 1 033 291 euros au titre de l'exercice 2002 ; Vu les mémoires en réplique, enregistrés le 19 novembre 2012 et 23 novembre 2012, présentés par le ministre de l'économie et des finances, qui conclut aux mêmes fins que le recours, par les mêmes moyens ; Il soutient en outre que : - dès lors que la valeur de rachat du contrat Z 96316 N s'établit à 2 951 797 euros et celle du contrat Z 98632 D s'établit à 334 535 euros, soit une valeur totale de 3 286 332 euros et que la valeur de souscription, nette de frais, des mêmes contrats s'établit à 2 251 976 euros, les valeurs du bilan à la clôture de l'exercice 2002 auraient dû retracer, d'une part, une sortie d'actif des contrats pour une valeur de 2 251 976 euros et, d'autre part, une créance ou trésorerie correspondant à la valeur de rachat des contrats d'un montant de 3 286 332 euros ; - la société qui n'a retracé en comptabilité, ni ces mouvements, ni ces valeurs a simplement constaté une opération neutre correspondant à une sortie d'actif de 1 218 685 euros contrepassée par une entrée de trésorerie de même montant ; - dès lors, le service est fondé à soutenir que la variation d'actif net, déterminée à partir des valeurs qui auraient dû figurer au bilan, fait ressortir un gain en capital de 1 034 356 euros, correspondant à la plus-value totale dégagée par l'opération ; Vu le nouveau mémoire en défense, enregistré le 28 novembre 2012, présenté pour la société Legeps, qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ; Elle soutient en outre que : - l'administration ne peut motiver des rectifications sur le fondement de l'article 38-2 du code général des impôts lorsqu'elle ne peut identifier le poste du bilan qui s'est accru à due concurrence à la clôture de l'exercice ; - compte tenu de l'incertitude qui existait quant à la propriété des contrats en litige et au sort des avances qui avaient été remboursées par M. C...à la compagnie d'assurance, les opérations comptabilisées par la société ne traduisaient aucune variation d'actif net ; - la détermination du bénéfice net imposable devant résulter d'un bilan établi pendant l'année d'imposition, l'administration ne peut se borner à augmenter les résultats déclarés par un contribuable de recettes imposables non déclarées sans établir la variation de l'actif net entre les dates d'ouverture et de clôture de l'exercice ; - si le ministre allègue que l'administration est fondée à soutenir que la variation d'actif net déterminée à partir des valeurs qui auraient dû figurer au bilan fait ressortir un gain en capital de 1 034 366 euros, correspondant à la plus-value totale dégagée par l'opération, il n'établit pas un quelconque enrichissement de la société au cours de l'exercice considéré ; Vu le nouveau mémoire enregistré le 1er avril 2014, présenté par le ministre de l'économie et des finances qui déclare s'en remettre à ses écritures produites tant devant le Conseil d'Etat que devant la cour administrative d'appel ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 19 juin 2015, présenté pour la société Legeps, qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ; Elle soutient en outre que : - elle entend reprendre, outre ses écritures produites tant devant le Conseil d'Etat que devant la cour administrative d'appel, les moyens développés en première instance en particulier le moyen tiré de ce qu'il existait une incertitude quant à l'identité réelle du titulaire des contrats d'assurance vie en litige, M. C...ayant encaissé sur son propre compte les sommes versées lors du rachat de ces contrats en 2002 ; - cette incertitude quant au titulaire de ces contrats n'a été levée que par un jugement du tribunal de grande instance de Paris rendu le 4 octobre 2005 ; - si le ministre entend se prévaloir de l'autorité de la chose jugée, pour imposer la société Legeps à raison de la plus-value réalisée sur les contrats en cause, cette plus-value ne peut pas en tout état de cause être imposée au titre de l'exercice 2002 mais au titre de l'exercice 2005, exercice au cours duquel la société a été reconnue titulaire desdits contrats ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 juin 2015 : - le rapport de Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller, - et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public ; 1. Considérant que la société Legeps, qui exerce une activité de gardiennage et de sécurité, a placé des disponibilités de trésorerie sous forme de deux contrats d'assurance vie, référencés Z96316 N et Z98632 D, conclus en juillet 1997 avec la société Mutuelle du Mans Assurances (M.M.A...) par l'intermédiaire d'un agent d'assurance ; qu'il résulte de l'instruction, et notamment du jugement rendu le 4 octobre 2005 par le tribunal de grande instance de Paris statuant en matière correctionnelle, que cet agent d'assurance, contrairement aux instructions reçues de la société Legeps, a frauduleusement, en vue de bénéficier d'une commission sur cette opération, désigné comme souscripteur du contrat non la société qui réalisait l'investissement mais son dirigeant, M. B... C... ; que des avances obtenues sur ces deux contrats d'assurance vie les 13 et 14 septembre 2000, pour des montants respectifs de 1 673 323 euros et 189 642 euros, ont été partiellement remboursées en septembre et novembre 2000 et créditées sur une troisième police d'assurance ; que, par un courrier du 25 février 2002, M. C...ayant demandé la liquidation des contrats Z 96316 et Z 98632, des sommes d'un montant respectif de 1 094 627 et 124 058 euros ont alors été portées le 15 mars 2002 au crédit de son compte bancaire personnel ; que l'intéressé a procédé le même jour au reversement de ces sommes sur les comptes de la société ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur l'année 2002, l'administration a réintégré dans le résultat imposable de la société une plus-value de cession réalisée à l'occasion de cette opération de rachat, qu'elle a évaluée à la somme de 1 034 356 euros ; que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat a relevé appel du jugement n° 0802443 du 30 mars 2011 en tant que, par ce jugement, le Tribunal administratif de Paris a déchargé la société Legeps d'une partie des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés ainsi que des intérêts de retard correspondants résultant de ce redressement et auxquelles elle avait été assujettie au titre de l'année 2002 ; que le ministre chargé du budget s'étant pourvu en cassation contre l'article 2 de l'arrêt du 28 décembre 2012 par lequel la Cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête dirigée contre le jugement précité du 30 mars 2011 du Tribunal administratif de Paris, le Conseil d'Etat, par une décision n° 366559 du 14 février 2014, a considéré qu'en omettant de répondre au moyen du ministre tiré de ce qu'aurait dû être ajoutée à la valeur de rachat retenue la somme de 2 067 647 euros correspondant aux avances reçues en septembre 2000, la Cour a insuffisamment motivé son arrêt ; que, par cette décision, le Conseil d'Etat a en conséquence, d'une part, annulé l'article 2 de l'arrêt du 28 décembre 2012 et, d'autre part, renvoyé dans cette mesure l'affaire à la Cour ; 2. Considérant qu'il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification adressée le 27 décembre 2005 à la société Legeps qu'une avance sur les deux contrats d'assurance vie en litige a été réalisée les 13 et 14 septembre 2000 par l'établissement, respectivement au titre des contrats référencés Z96316 N et Z98632 D, de deux chèques de 1 673 323 euros et 189 642 euros, encaissés sur le compte de M. C...puis reversés sur le compte de la société Legeps ; que cette avance a été partiellement remboursée en septembre et novembre 2000 par l'émission de chèques dont les montants de 7 000 000 de francs, soit 1 067 143 euros, et 5 000 000 de francs, soit 762 245 euros, ont été crédités sur une troisième police d'assurance référencée W4341 V ; qu'ultérieurement M. C...ayant demandé la liquidation des contrats en cause, leur valeur de rachat s'est établie à 2 951 797 euros s'agissant du contrat Z96316 N et à 334 535 euros s'agissant du contrat Z98632 D mais que le produit du rachat de chacun des deux contrats a été ramené respectivement à 1 094 627 et 124 058 euros après déduction des avances susmentionnées et des intérêts sur avance pour les montants respectifs de 183 847 euros et 20 835 euros ; qu'ainsi des sommes d'un montant respectif de 1 094 627 et 124 058 euros, soit un total de 1 218 685 euros, ont été versées le 15 mars 2002 à M.C..., qui a immédiatement procédé à leur reversement sur les comptes de la société Legeps ; 3. Considérant que l'administration a réintégré dans le résultat imposable de la société Legeps au titre de l'année 2002 la plus-value de cession réalisée à l'occasion de cette opération de rachat, qu'elle a évaluée à la somme de 1 034 356 euros sur le fondement des dispositions de l'article 209-0 A du code général des impôts ; que, le Tribunal administratif de Paris ayant, par le jugement attaqué, déchargé la contribuable des impositions supplémentaires résultant de ce chef de redressement, au motif que les produits d'un contrat d'assurance-vie souscrit par une société auprès d'une compagnie d'assurances n'entrent pas dans le champ d'application du 1° de l'article 209-0 A du code général des impôts, le ministre fait appel de ce jugement dans cette mesure et demande le rétablissement de ces impositions, par substitution de base légale, sur le fondement des dispositions combinées du 1° de l'article 209 du code général des impôts et du 2° de l'article 38 du même code ; 4. Considérant qu'aux termes du 2. de l'article 38 du code général des impôts applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) " ; 5. Considérant que si l'administration est en droit à tout moment de la procédure contentieuse de demander, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, que soit substituée une base légale à celle qui avait été initialement invoquée, une telle substitution ne saurait avoir pour effet de priver le contribuable de la faculté, prévue par les articles L 59 et L 59 A du livre des procédures fiscales, de demander la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lorsque celle-ci est compétente pour connaître du différend relatif à une question de fait dont la solution commande le bien-fondé du nouveau motif invoqué par l'administration ; 6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a été saisie, antérieurement à la décision de l'administration de procéder à la substitution de base légale mentionnée ci-dessus, de la question de savoir si le produit de cession des contrats en litige était imposable à raison d'une plus-value sur cession de valeur mobilière calculée par différence entre, d'une part, le montant du rachat des contrats en litige versé le 15 mars 2002 par la société Mutuelle du Mans Assurances (M.M.A...) augmenté des versements effectués à titre d'avance les 13 et 14 septembre 2000 pour un montant total de 1 862 965 euros ainsi que des intérêts sur avance et, d'autre part, la valeur d'acquisition, nette de frais, desdits contrats ; qu'ainsi, les faits fondant la nouvelle qualification retenue par l'administration sont identiques à ceux soumis à la commission départementale au cours de la procédure d'imposition ; qu'en conséquence, alors même que la commission départementale s'est déclarée incompétente, la demande de substitution de base légale présentée par l'administration, qui ne prive la contribuable d'aucune garantie en matière de procédure d'imposition, doit être accueillie ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société Legeps a inscrit les contrats d'assurance en litige à l'actif de son bilan d'ouverture de l'exercice clos le 31 décembre 2002 pour leur valeur de souscription, soit 2 251 976 euros, nette de frais, et que, dès lors, la liquidation de ces contrats le 15 mars 2002 pour un montant de 1 218 685 euros a fait ressortir une perte de 1 033 291 euros ; que, dans ces conditions la société Legeps, alors même que l'agent de la société Mutuelle du Mans Assurances (M.M.A...) avait frauduleusement désigné M. B...C...comme souscripteur des contrats en litige et versé les avances en septembre 2000 sur le compte personnel de ce dernier après lui avoir soustrait un relevé bancaire, ne peut valablement soutenir pour contester l'imposition mise à sa charge qu'il existait une incertitude quant à la propriété desdits contrats, ni quant au sort des avances sur ces deux contrats d'assurance vie dès lors que, comme cela a été dit au point 2, ces avances ont été reversées sur le compte de la société Legeps les 13 et 14 septembre 2000, comme d'ailleurs le montant du rachat en 2002 desdits contrats ; que, par ailleurs, comme cela a été dit également au point 2, si ces avances ont été ultérieurement partiellement remboursées à la société M.M.A... en septembre et novembre 2000, les remboursements n'ont pas été réaffectés à leurs contrats d'origine mais ont été placés sur un autre contrat ; que les contrats d'assurance-vie qui n'ont pas pour objet la couverture d'un risque et supposent le versement d'un capital à une date certaine constituent des placements financiers ; que, comme le fait valoir l'administration fiscale, les avances sur de tels contrats s'analysent comme un prêt dont le prélèvement sur la valeur de liquidation des contrats ne saurait minorer la valeur acquise au titre des contrats ; que, dès lors, pour établir la valorisation dégagée par l'opération de liquidation des contrats en cause, le montant de leur rachat de 1 218 685 euros, versé le 15 mars 2002 par la société M.M.A..., doit être augmenté des versements effectués à titre d'avance les 13 et 14 septembre 2000 pour un montant total de 1 862 965 euros ainsi que des intérêts sur avance s'élevant à 204 682 euros ; que, dans ces conditions, le bilan à la clôture de l'exercice 2002 qui aurait dû retracer, d'une part la sortie d'actif des contrats pour leur valeur de souscription de 2 251 976 euros, d'autre part la valeur de rachat des contrats d'un montant de 3 286 332 euros était sous-évalué ; qu'ainsi la variation d'actif net, déterminée à partir de ces valeurs qui auraient dû figurer au bilan, fait ressortir, non un déficit mais un gain en capital de 1 034 356 euros, correspondant à la valorisation totale dégagée par l'opération ; que, ce faisant, le ministre, contrairement à ce que soutient la société Legeps, établit que celle-ci a réalisé lors de la liquidation des contrats en litige un gain de 1 034 356 euros qui s'est traduit par une augmentation de son actif net ; que, par ailleurs, la société Legeps ne peut utilement soutenir que l'administration est tenue, pour procéder à la substitution de base légale sur le fondement du 2° de l'article 38 du code général des impôts, de préciser les valeurs de l'actif de la société à l'ouverture et à la clôture de l'exercice 2002, dès lors que s'impose à ce seul exercice vérifié, et premier exercice non prescrit à la date de la proposition de rectification du 27 décembre 2005, la règle de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit en application du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 43 de la loi susvisée de finances rectificative pour 2004 ; qu'est également sans incidence la circonstance que l'administration ne précise pas le poste du bilan qui s'est accru à due concurrence à la clôture de l'exercice, de même que la circonstance que les écritures comptables passées au cours de cet exercice et se rapportant à l'opération de rachat en litige ne faisaient ressortir aucune variation d'actif net ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à demander le maintien, sur le fondement des dispositions du 2. de l'article 38 du code général des impôts, du complément d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés ainsi que des intérêts de retard correspondants auxquels la société Legeps a été assujettie à raison de la réintégration dans ses bases d'imposition au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2002 de la somme de 1 034 356 euros correspondant à la valorisation totale dégagée par l'opération de rachat des contrats d'assurance vie en litige ; qu'il est par suite fondé à demander l'annulation du jugement du 30 mars 2011, en tant que, par ce jugement, le Tribunal administratif de Paris a déchargé la société Legeps de ces impositions ; que le ministre est également fondé à demander que ces impositions soient remises à la charge de la société Legeps ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à la société Legeps d'une somme au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D É C I D E Article 1er : Le jugement n° 0802443 du 30 mars 2011 est annulé, en tant que, par ce jugement, le Tribunal administratif de Paris a déchargé la société Legeps d'une partie des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés, ainsi que des intérêts de retard correspondants, auxquels elle avait été assujettie au titre de l'année 2002 à raison de la réintégration dans ses bases d'imposition au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2002 de la somme de 1 034 356 euros. Article 2 : Les impositions visées à l'article 1er du présent arrêt sont remises à la charge de la société Legeps. Article 3 : Les conclusions de la société Legeps présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre des finances et des comptes publics et à la société Legeps. Délibéré après l'audience du 23 juin 2015 à laquelle siégeaient : M. Krulic, président, Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller, M. Pagès, premier conseiller, Lu en audience publique le 9 juillet 2015. Le rapporteur, A. MIELNIK-MEDDAH Le président, J. KRULIC Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 14PA01266