CAA de DOUAI, 4ème chambre, 13/04/2023, 21DA02714, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de DOUAI
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-04-13
Numéro : 21DA02714
Président : M. Heu
Rapporteur : M. Bertrand  Baillard
Commissaire du gouvernement : M. Arruebo-Mannier
Avocat(s) : CAMPBELL-BOULOGNE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005, 2006 et 2007 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er février 2004 au 31 janvier 2007. Par un jugement no 1804852 du 24 septembre 2021, le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 24 novembre 2021, M. B..., représenté par Me Campbell-Boulogne, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005, 2006 et 2007 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er février 2004 au 31 janvier 2007 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'elle se fonde sur un droit de communication irrégulièrement mis en œuvre par l'administration ; - le service vérificateur a rejeté à tort sa comptabilité ; - il est fondé à se prévaloir à ce titre des doctrines BOI-CF-IOR-10-20 n° 60 et BOI-BIC-DECLA-30-10-20-50 n° 40 ; - la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires est incohérente ; - la méthode de reconstitution des recettes qu'il propose est plus fine ; - la majoration pour manquement délibéré dont les rappels en litige ont été assortis sur le fondement du a. de l'article 1729 du code général des impôts, n'est pas fondée. Par un mémoire en défense, enregistré le 19 mai 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Bertrand Baillard, premier conseiller, - les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public, - et les observations de Me Campbell-Boulogne, représentant M. B.... Considérant ce qui suit : 1. M. B... qui exploitait, dans le cadre d'une entreprise individuelle, deux établissements de restauration rapide à emporter à La Gorgue et à Merville, dans le département du Nord, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er février 2004 au 31 janvier 2007. Après avoir écarté la comptabilité de M. B... comme non probante et avoir reconstitué le chiffre d'affaires réalisé par l'intéressé, l'administration fiscale, par deux propositions de rectification des 22 décembre 2008 et 9 mars 2009, a notifié à M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2005, 2006 et 2007, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er février 2004 au 31 janvier 2007, assortis de pénalités, lesquels ont été mis en recouvrement les 25 mai et 30 juin 2010. Après rejet de sa réclamation, M. B... a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille en lui demandant de prononcer la décharge de ces impositions. Par un jugement du 24 septembre 2021 dont M. B... relève appel, le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. D'une part, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / Elle contrôle, également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements, ou d'acquitter tout ou partie d'une imposition au moyen d'une créance sur l'Etat. / A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. / (...) ". D'autre part, aux termes de l'article L. 81 du même livre, dans sa rédaction applicable : " Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. / Le droit prévu au premier alinéa s'exerce quel que soit le support utilisé pour la conservation des documents. / (...) ". Une demande de renseignements portant sur des écritures comptables des exercices vérifiés, adressée au contribuable par écrit, pendant le déroulement de la vérification de comptabilité, est un élément du dialogue auquel donne lieu la vérification de comptabilité, ne relevant ni des dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ni de l'exercice du droit de communication tel que prévu par l'article L. 81 du même livre. 3. Il résulte de l'instruction que, en cours de vérification et par un courrier du 22 octobre 2008, l'administration fiscale a demandé à M. B... de compléter des relevés de vente dont le modèle était transmis, pour chacun des établissements situés à La Gorgue et à Merville, sur une période de quinze jours à compter de la réception de ce courrier, en précisant les modalités à mettre en œuvre pour compléter ces documents, afin de lui permettre de procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de l'intéressé. Si, le 15 juillet 2008, antérieurement à la demande de l'administration, M. B... a poursuivi l'activité qu'il exerçait précédemment dans le cadre d'une société à responsabilité limitée (SARL) enregistrée au registre du commerce et des sociétés de Dunkerque le 7 août 2008 dont il était le gérant, et donc dans le cadre d'une personne morale nouvellement créée, d'une part, ainsi qu'il a été dit précédemment, la demande de l'administration n'avait pas été adressée à cette société mais au contribuable vérifié, et, d'autre part, il n'est pas contesté que, ainsi que le fait valoir l'administration, M. B... a fait droit à cette demande et a communiqué en son nom propre les documents complétés, sans d'ailleurs se prévaloir de l'existence de cette société nouvellement créée. Dès lors, M. B... n'est pas fondé à soutenir que cette demande doit être regardée comme ayant été présentée par l'administration à cette société. Enfin, si le courrier du 22 octobre 2018 ne comporte pas de mention explicite selon laquelle il s'agit d'une simple demande d'information sans caractère contraignant, il résulte de ses termes mêmes que cette demande ne présentait aucun caractère contraignant à l'égard du contribuable. Par suite, M. B... n'est pas fondé à soutenir que la reconstitution de son chiffre d'affaires aurait été réalisée sur la base de l'exercice irrégulier par l'administration de son droit de communication auprès de la société qu'il a créée au cours des opérations de vérification menées par l'administration. Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 4. En application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration pour écarter la comptabilité incombe à cette dernière lorsque le litige est soumis au juge. 5. D'une part, il résulte de l'instruction que l'administration a écarté la comptabilité présentée par M. B... au titre des années en cause en raison de l'absence de production de pièces justificatives des recettes comptabilisées, et de la globalisation des recettes journalières, ces carences faisant obstacle à l'individualisation des recettes et au suivi des produits de leur achat jusqu'à leur revente. Par ailleurs, à titre subsidiaire et uniquement pour les années 2006 et 2007, l'administration a également retenu la faiblesse du taux de marge des résultats déclarés. Si M. B... conteste ce dernier point, l'administration expose que le taux de marge constaté était de 2,10 et 2,12 en 2006 et 2007 alors que celui constaté tant sur la base des données départementales pour les entreprises de restauration rapide que pour les " friteries " du même secteur géographique se situait entre 2,66 et 2,91. Or, aucun élément ne permet d'établir que la faiblesse du taux de marge des résultats déclarés par M. B... résulterait des tarifs pratiqués par celui-ci qui allègue qu'ils seraient inférieurs à ceux de ses concurrents. Compte tenu de l'ensemble de ces irrégularités, c'est à bon droit que l'administration a écarté la comptabilité présentée par M. B... comme non probante. 6. D'autre part, M. B... ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 21 octobre 1954, laquelle se borne à donner des recommandations aux vérificateurs et ne constitue pas une interprétation formelle du texte fiscal. En ce qui concerne la méthode de reconstitution : 7. Il résulte de l'instruction que l'administration a reconstitué les résultats et chiffres d'affaires de M. B... non sur la base unique des éléments donnés par le contribuable à la suite de sa demande du 22 octobre 2008 mais également en prenant en compte les observations du contribuable tout au long de la procédure de vérification, les factures d'achats de marchandises comptabilisées, les tarifs pratiqués par M. B... dans ses deux établissements, en reconstituant la quantité d'aliments utilisés par produit vendu et en retenant différents pourcentages de pertes sur le chiffre d'affaires, sur différents produits et ingrédients, ainsi qu'un taux d'offerts total de 3 % tenant compte notamment des aliments et boissons consommés par le personnel. A ce titre, si M. B... soutient que les éléments recueillis suite à la demande de l'administration du 22 octobre 2008 ne pouvaient fonder la reconstitution de son chiffre d'affaires dès lors qu'ils portent sur une période trop courte, postérieure à la période vérifiée, et émanent d'une entreprise juridiquement distincte, il n'apporte aucun élément permettant d'établir que les éléments transmis relatifs à l'activité de ses deux établissements différeraient notablement de l'activité qu'il a exercée au cours de la période vérifiée. Par ailleurs, si M. B... propose une méthode de reconstitution qui palie les incohérences entachant, selon lui, la méthode retenue par le service vérificateur, notamment en retenant une quantité de sauce ou de condiment insuffisamment importante ainsi que de repas consommés chaque jour par les salariés, il n'apporte pas d'élément probant de nature à démontrer que la méthode retenue par l'administration serait viciée et non conforme à son activité au cours des exercices vérifiés. Sur les pénalités : 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (...), la preuve de la mauvaise foi incombe à l'administration. ". 9. Pour justifier du bien-fondé de l'application aux droits en litige de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration fait valoir que la procédure de vérification a révélé une violation par le contribuable des règles élémentaires de la comptabilité qui ne peuvent résulter d'une simple erreur matérielle, ainsi que des omissions importantes et répétées de recettes, tout au long de la période vérifiée, conduisant à une minoration du chiffre d'affaires de 49 644 euros pour l'exercice 2005, de 53 154 euros pour l'exercice 2006 et de 78 336 euros pour l'exercice 2007. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de M. B... d'éluder l'impôt, et comme justifiant, par suite, du bien-fondé de l'application aux droits en litige de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts. 10. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions qu'il présente sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. Délibéré après l'audience publique du 30 mars 2023 à laquelle siégeaient : - M. Christian Heu, président de chambre, - M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur, - M. Bertrand Baillard, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 avril 2023. Le rapporteur, Signé : B. BaillardLe président de chambre, Signé : C. Heu La greffière, Signé : N. Roméro La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition conforme La greffière, Nathalie Roméro 1 2 N°21DA02714 1 3 N°"Numéro"