Conseil d'Etat, 7 / 9 SSR, du 20 mai 1987, 48773, mentionné aux tables du recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 7 / 9 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1987-05-20
Numéro : 48773
Président : M. M. Bernard
Rapporteur : M. Tiberghien
Commissaire du gouvernement : M. Martin-Laprade

Vu la requête enregistrée le 19 février 1983 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par M. Louis X..., demeurant à Epineuse, Estrées-Saint-Denis 60190 , et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1° annule le jugement en date du 25 janvier 1983 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1976 dans les rôles de la commune d'Epineuse Oise ; 2° lui accorde la décharge de l'imposition contestée, Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales du nouveau code des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Tiberghien, Maître des requêtes, - les conclusions de M. Martin-Laprade, Commissaire du gouvernement ; Considérant qu'aux termes du 1 ter de l'article 93 du code général des impôts : "Les agents généraux d'assurance.... peuvent demander que le revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d'assurances qu'ils représentent, ès-qualités, soit déterminé selon les règles prévues en matière de traitements et salaires" ; que l'article 104-A du même code dispose que : "Les agents généraux d'assurances.... qui entendent se placer sous le régime prévu à l'article 93-1 ter doivent faire connaître leur choix au service des impôts du lieu de l'exercice de la profession avant le 1er mars de l'année au titre de laquelle l'imposition est établie" ; Considérant que M. X..., agent général d'assurances, a souscrit dans le délai légal la déclaration de son revenu global de l'année 1976 et déclaré selon les règles prévues en matière de traitements et salaires un revenu de 315 656,55 F, dont il a déduit 167 857,56 F de frais professionnels ; qu'ayant estimé qu'il n'avait pas exercé dans le délai légal, le droit d'option ouvert par l'article 104 A du code général des impôts, l'administration a, par notification de redressement du 7 juillet 1978, fait connaître au contribuable que ses revenus seraient imposés selon les règles prévues en matière de bénéfices non commerciaux et, faute pour lui d'avoir souscrit la déclaration de son bénéfice non commercial, arrêté d'office le montant du bénéfice imposable à 223 300 F après avoir limité à 83 404 F le montant des frais professionnels déductibles ; qu'après mise en recouvrement de l'imposition complémentaire correspondante le 31 mars 1979, l'administration a admis, par décision du 6 février 1980 rendue sur réclamation du contribuable, que le droit d'option prévu par l'article 104 A, avait été régulièrement exercé par M. X... au titre de l'année 1976, mais a maintenu partiellement l'imposition supplémentaire selon les règles des traitements et salaires au motif que le contribuable n'avait pasapporté les justifications établissant que ses frais professionnels avaient excédé la somme de 83 404 F ; Sur la substitution de base légale opérée par l'administration : Considérant que dans le dernier état de ses conclusions, le ministre de l'économie et des finances se prévaut de la substitution de base légale pour justifier l'imposition contestée ; que l'administration est en droit d'invoquer, à tout moment de la procédure, tout moyen de nature à faire reconnaître le bien-fondé de l'imposition et qu'elle peut à cet effet assujettir les sommes litigieuses sous une nouvelle qualification dès lors que cette substitution de base légale n'est subordonnée à l'observation d'aucune procédure particulière qui serait prescrite par les textes en vigueur pour la catégorie de revenus finalement retenue par l'administration et que l'intervention du juge ne pourrait pas utilement remplacer ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que si l'administration a, dans la notification de redressement du 7 juillet 1978, rayé la mention indiquant que le contribuable disposait d'un délai de trente jours pour présenter ses observations, l'envoi d'une seconde notification de redressement le 4 octobre 1978, sur laquelle figurait la mention susmentionnée, a couvert l'irrégularité dont était entachée la première notification de redressement et permis au contribuable de présenter ses observations dans les conditions prévues à l'article 1649 quinquies A du code, alors en vigueur, ce qu'il a d'ailleurs fait le 12 octobre 1978 ; que les rehaussements dans la catégorie des traitements et salaires n'étant subordonnés au respect d'aucune autre procédure, l'administration était en droit de procéder, comme elle l'a fait, à une substitution de base légale ; Sur la déduction des frais professionnels réels : Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts : "Les bénéficiaires des traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts dans le délai prévu à l'article 1932" ; que la faculté ainsi ouverte aux contribuables de substituer à la déduction forfaitaire des frais professionnels la déduction du montant réel desdits frais est subordonnée à la condition que le montant de ces frais soit justifié par les intéressés ; Considérant que si M. X... a annexé à sa déclaration de revenus 1976 une liste de ses dépenses professionnelles avec l'indication de leur montant par rubrique, il n'a, à aucun moment de la procédure contentieuse, apporté la moindre justification au montant desdits frais ; que si le requérant se prévaut, sur le fondement de l'article 2649 quinquies E du code général des impôts, repris à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales d'une instruction 5-G-1-73 du 11 janvier 1973, selon laquelle "lorsqu'ils renoncent à la déduction forfaitaire de 10 %, les intéressés sont tenus de produire, à la demande du service, toutes les pièces de nature à prouver le montant et le bien-fondé des frais réels qu'ils ont exposés" cette instruction dispense le contribuable d'avoir à joindre toutes ses pièces justificatives à l'appui de sa déclaration de revenu, mais non de les produire devant le juge de l'impôt ; qu'ainsi, M. X... n'est pas fondé à prétendre que l'administration a fait une évaluation insuffisante de ses frais professionnels ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1728, alinéa 2 du code général des impôts : "Lorsqu'un contribuable fait connaître par une indication expresse portée sur la déclaration ou l'acte, ou dans une note y annexée, les motifs de droit ou de fait pour lesquels il... fait état de déductions qui sont ultérieurement reconnues injustifiées, les redressements opérés à ces titres n'entraînent pas l'application de l'indemnité ou de l'intérêt de retard prévu ci-dessus" ; Considérant que la note annexée par M. X... à sa déclaration de revenus indiquait la liste de ses dépenses professionnelles, ventilées en dix-sept catégories et détaillées à l'intérieur de chacune de ces catégories ainsi que les motifs pour lequels il procédait aux déductions mentionnées dans sa déclaration de revenus ; que les indications ainsi fournies par le contribuable dans la note annexée à sa déclaration de revenus entraient dans les prévisions de l'article 1728 alinéa 2 précité ; que M. X... est, par suite, fondé à demander la décharge des intérêts de retard dont l'imposition a été assortie ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... est fondé à demander la réformation du jugement en date du 25 janvier 1983, lequel est suffisamment motivé, par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en décharge de l'imposition supplémentaire litigieuse ;Article 1er : Les bases imposables de M. X... à l'imposition complémentaire sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1976 sont ramenées de 223 300 F à 176 861 F. Article 2 : M. X... est déchargé de la différence entre le montant de l'imposition complémentaire à laquelle il a été assujetti et celui résultant de l'article 1er ci-dessus. M. X... est également déchargé de la somme de 5 558 F, montant des intérêts de retard qui ont été mis à la charge. Article 3 : Le jugement du tribunal administratif d'Amiens en date du 25 janvier 1983 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté. Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre d'Etat, chargé de l'économie, des finances et de la privatisation.