CAA de PARIS, 5ème chambre, 19/09/2019, 18PA00197, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-09-19
Numéro : 18PA00197
Président : M. FORMERY
Rapporteur : Mme Valérie  POUPINEAU
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : CABINET SCP CANIS LE VAILLANT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Amphitech a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la restitution des crédits d'impôt recherche dont elle s'estimait titulaire au titre des années 2008 à 2010 pour un montant total de 1 558 319 euros. Par un jugement n° 1611815 du 22 novembre 2017, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 17 janvier 2018 et un mémoire enregistré le 26 novembre 2018, la société Amphitech, représentée par Me A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1611815 du Tribunal administratif de Paris en date du 22 novembre 2017 ; 2°) de prononcer la restitution, assortie des intérêts moratoires, des crédits d'impôt recherche dont elle s'estimait titulaire au titre des années 2008 à 2010 pour un montant total de 1 558 319 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 25 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - elle n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur et l'expert du ministère de la recherche au cours de la vérification de sa comptabilité, notamment sur l'éligibilité des dépenses de recherche qu'elle a exposées et sur le rapport d'expertise de l'expert du ministère de la recherche, qui est une pièce essentielle dans l'établissement des rectifications ; le service aurait dû, pour respecter les droits de la défense, soumettre ce rapport, même s'il n'est pas un document comptable, à un nouveau débat oral et contradictoire ; elle est fondée à se prévaloir des énonciations du guide du crédit d'impôt recherche et de celles de l'instruction référencée BOI-CF-6DG-40-20, n° 50 ; - la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et des énonciations de la charte du contribuable vérifié dès lors que le vérificateur n'a pas expliqué en quoi chaque projet, pris individuellement, n'était pas éligible au crédit d'impôt recherche ; la proposition de rectification n'est pas claire dès lors que le vérificateur a d'abord remis en cause les dépenses de personnel et de fonctionnement pour ensuite écarter les projets au motif qu'ils n'étaient pas éligibles au crédit d'impôt recherche ; - le vérificateur s'est estimé lié par l'avis de l'expert du ministère de la recherche ; - les dépenses qu'elle a exposées étaient éligibles au crédit d'impôt recherche prévu à l'article 244 quater B du code général des impôts ainsi qu'il ressort du rapport établi le 4 juillet 2016 à sa demande par un expert, qui établit que les travaux réalisés ont permis de développer des solutions nouvelles ou d'apporter des améliorations substantielles. Par un mémoire en défense, enregistré le 12 avril 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la société Amphitech ne sont pas fondés. Un mémoire a été présenté le 4 septembre 2019, après la clôture de l'instruction, par le ministre de l'action et des comptes publics. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme B..., - les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public, - et les observations de Me A..., pour la société Amphitech. Considérant ce qui suit : 1. La société Amphitech, qui est spécialisée dans la conception et la fabrication de matériels de communication et de sécurité pour les ascenseurs et dans le domaine de la sécurité industrielle et bancaire, a souscrit au titre notamment de ses exercices clos en 2009, 2010 et 2011, des déclarations en vue de bénéficier du crédit d'impôt pour dépenses de recherche prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts. Elle a imputé, à concurrence des sommes de 375 130 euros et de 545 240 euros, les crédits d'impôt qu'elle a constatés au titre respectivement des exercices clos en 2009 et 2011, sur le montant de l'impôt sur les sociétés dont elle était redevable au titre de chacun de ces exercices et a obtenu le remboursement de la somme de 514 139 euros correspondant au crédit d'impôt alloué au titre de l'exercice clos en 2010. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service a considéré que les 24 projets qu'elle avait présentés n'étaient pas éligibles au crédit d'impôt recherche. Le vérificateur a alors procédé à la reprise des crédits d'impôt dont la société avait cru pouvoir bénéficier et l'a, en conséquence de cette rectification, assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, assorties d'intérêts de retard. La société Amphitech fait appel du jugement en date du 22 novembre 2017, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la restitution de ces crédits d'impôt. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, il résulte de l'instruction, et en particulier de la proposition de rectification du 14 décembre 2012, adressée à la société Amphitech, que les rectifications en litige ont été établies au vu d'une part, des éléments que le vérificateur a relevés lors des opérations de vérification, notamment, dans les " états des projets développés en 2008, 2009 et 2010 " et un CD ROM comportant la documentation relative aux recherches, remis par la contribuable et d'autre part, du rapport établi le 15 novembre 2012, à la demande du service par un expert du ministère de la recherche, dont la société a eu connaissance lors de la réunion de synthèse qui s'est déroulée le 13 décembre 2012. 3. D'une part, contrairement à ce que soutient la société Amphitech, aucun texte, ni aucun principe n'imposait à l'agent du ministère qui a rédigé le rapport du 15 novembre 2012 d'engager avec elle, lors de la vérification de sa comptabilité, un débat oral et contradictoire sur le contenu de ce rapport. 4. D'autre part, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une société commerciale a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec les mandataires sociaux, soit avec leurs conseils, préposés ou mandataires de droit ou de fait. 5. Il résulte de l'instruction et, notamment, de la proposition de rectification du 14 décembre 2012, que la vérification de comptabilité de la société Amphitech était limitée à l'examen des crédits d'impôts imputés sur l'impôt sur les sociétés dus au titre des exercices clos en 2009 et 2011 ou remboursés en ce qui concerne l'exercice clos en 2010. Par ailleurs, les opérations de contrôle se sont déroulées au siège de l'entreprise et ont donné lieu à quatre interventions du vérificateur, les 16 mars 2012, 28 mars 2012, 27 avril 2012 et 13 décembre 2012 en présence du représentant légal de la société Amphitech. La requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe qu'elle n'aurait pas bénéficié, à l'occasion de ces différents entretiens, d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur auquel l'ensemble des documents relatifs à ses travaux de recherche avait été transmis, et que celui-ci se serait soustrait à toute discussion sur le contenu de l'avis du 15 novembre 2012 de l'expert du ministère de la recherche, ainsi que sur le caractère innovant de ses projets. 6. Par ailleurs, il résulte de l'instruction qu'au cours de l'entretien qui s'est déroulé le 16 avril 2013 avec le supérieur hiérarchique du vérificateur, la société Amphitech a sollicité une nouvelle expertise et que, par un avis du 18 septembre 2013, qui a été notifié à l'intéressée le même jour, l'expert désigné par le ministère de la recherche a considéré que les 24 projets de la société n'étaient pas éligibles au dispositif prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts. La société requérante ne peut utilement soutenir qu'elle a été privée d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur sur ce rapport, qui est postérieur à la proposition de rectification du 14 décembre 2012 et à la notification de la réponse du 13 mars 2013 du service à ses observations. Par ailleurs, la contribuable, qui a pu présenter ses observations sur cette deuxième expertise devant l'interlocuteur départemental lors d'un entretien qui s'est déroulé le 14 novembre 2013 et qui a sollicité la réalisation d'une troisième expertise, n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'aurait pas bénéficié des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire. 7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. (...) ". 8. Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. 9. La proposition de rectification du 14 décembre 2012, adressée à la société Amphitech, comporte un rappel des dispositions légales applicables et une description du dispositif du crédit d'impôt prévu à l'article 244 quater B du code général des impôts dont le vérificateur a précisé les conditions de mise en oeuvre. Elle vise l'avis du 15 novembre 2012 de l'expert du ministère de la recherche, joint en annexe, et dont les mentions ont été reprises par le vérificateur. Elle mentionne également les motifs pour lesquels le service a considéré que les 24 projets développés par la société Amphitech n'étaient pas éligibles au crédit d'impôt recherche. Enfin, elle indique exercice par exercice les montants de crédit d'impôt recherche devant être réintégrés aux résultats de la société et celui des impositions à l'impôt sur les sociétés en résultant. Si, comme le relève la société requérante, le vérificateur n'a pas procédé à une analyse détaillée de chacun des 24 projets présentés, il en a cependant rappelé les intitulés et précisé les circonstances de droit et de faits, communes à l'ensemble de ces projets, ayant justifié la remise en cause des crédits d'impôt recherche correspondants. La motivation de cette proposition de rectification permettait ainsi à la société Amphitech de comprendre que les perfectionnements qu'elle avait apportés à certains matériels constituaient des améliorations de techniques existantes dépourvues de caractère substantiel et que les travaux qu'elle avait réalisés ne revêtaient pas le caractère d'opérations de recherche et de développement. Dans ces conditions, la société requérante, qui a pu contester utilement les impositions mises à sa charge, n'est pas fondée à soutenir que la proposition de rectification du 14 décembre 2012 n'est pas suffisamment motivée. La circonstance alléguée que le vérificateur a, dans un premier temps, remis en cause le montant des dépenses de recherche après avoir constaté que le directeur du développement de la société ne consacrait pas le temps déclaré par son employeur à des activités de recherche et de développement et, seulement dans un second temps, conclut à l'absence d'éligibilité des travaux réalisés par la société Amphitech, dès lors qu'ils ne seraient pas innovants, n'est pas de nature à remettre en cause le caractère suffisant de cette motivation. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 10. En troisième lieu, ainsi qu'il a été dit au point 2, il résulte de l'instruction, et en particulier des actes de procédure ci-dessus décrits, que le vérificateur s'est fondé tant sur les rapports des experts désignés par le ministère de la recherche que sur les autres pièces soumises à son analyse pour remettre en cause l'éligibilité au crédit d'impôt recherche des dépenses retenues par la société Amphitech. La circonstance que le vérificateur a repris à son compte l'analyse de l'expert ne suffit pas à établir qu'il se serait estimé lié, lors de l'examen de ses projets de recherche, par le sens de l'avis rendu par ce dernier. 11. En quatrième lieu, si la société requérante fait valoir que l'expert a mentionné, dans son avis du 18 septembre 2013, qu'elle était " consciente de ses abus et elle ne cherche qu'à retarder une échéance qu'elle a prévue et, sans doute programmée ", cette circonstance ne suffit pas à elle seule à établir que celui-ci n'aurait pas eu l'impartialité requise pour l'accomplissement de ses missions. 12. Enfin, la société requérante ne saurait utilement se prévaloir du guide du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche relatif au crédit d'impôt recherche 2010, ce document ne constituant pas une interprétation formelle d'un texte fiscal non plus qu'une prise de position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait au sens des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales émanant de l'administration fiscale et susceptibles de lui être opposées. Elle n'est pas davantage fondée à se prévaloir des énonciations de l'instruction référencée BOI-CF-6DG-40-20, n° 50, qui, relatives à la procédure d'imposition, ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale. 13. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'établissement des impositions en litige est entachée d'irrégularité. Sur le bien-fondé des impositions : 14. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur en 2009 : " I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. Le taux du crédit d'impôt est de 30 % pour la fraction des dépenses de recherche inférieure ou égale à 100 millions d'euros et de 5 % pour la fraction des dépenses de recherche supérieure à ce montant. (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations (...) c les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; (...) ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III à ce code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : (...) / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". 15. Il appartient au juge de l'impôt de constater, au vu de l'instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l'objet, qu'un contribuable remplit ou non les conditions lui permettant de bénéficier du crédit d'impôt recherche prévu à l'article 244 quater B du code général des impôts. 16. La société Amphitech soutient que les projets qu'elle a présentés étaient éligibles au crédit d'impôt recherche et produit à l'appui de ses allégations un rapport d'expertise établi le 4 juillet 2016 à sa demande par un expert spécialisé dans le domaine des ascenseurs. Toutefois, cette expertise indique de façon générale, sans en justifier, que " les développements réalisés par la société (...) visent à apporter des améliorations substantielles aux divers produits de sa fabrication ". Il en ressort également que l'expert n'a procédé à l'analyse que de trois des 24 projets proposés, à savoir le coupleur acoustique, le DATI et le superviseur de déplacement d'un système de transport mécanique. S'il en a conclu que les travaux de la société Amphitech avaient permis de développer des solutions nouvelles ou d'apporter des améliorations substantielles dans le but de résoudre des problèmes spécifiques dans le domaine de la sécurité des personnes, il n'a fourni aucune précision sur les améliorations susceptibles de faire regarder les produits proposés par la société comme, ainsi qu'il le mentionne, innovants. Dès lors, cette expertise ne permet pas de remettre en cause les appréciations des experts désignés par le ministère de la recherche, qui ont estimé dans leurs avis du 15 novembre 2012 et du 18 septembre 2013, que les opérations de recherche poursuivies par la société Amphitech consistaient à perfectionner des matériels existants. Il ne résulte pas de l'instruction, alors que la société requérante n'a produit aucun élément supplémentaire sur la nature de ces opérations, que celles-ci peuvent être regardées comme apportant des améliorations substantielles présentant un caractère de nouveauté au sens des dispositions précitées de l'article 244 quater B du code général des impôts. 17. Il résulte de tout ce qui précède que la société Amphitech n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Par suite, ses conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société Amphitech est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Amphitech et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Île-de-France Est. Délibéré après l'audience du 5 septembre 2019, à laquelle siégeaient : - M. Formery, président de chambre, - Mme B..., président-assesseur, - Mme Lescaut, premier conseiller. Lu en audience publique, le 19 septembre 2019. Le rapporteur, V. B...Le président, S.-L. FORMERY Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 18PA00197