COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 17/12/2013, 13LY00385, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2013-12-17
Numéro : 13LY00385
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : M. Thierry  BESSE
Commissaire du gouvernement : M. LEVY BEN CHETON
Avocat(s) : CABINET DURAFFOURD- GONDOUIN-PALOMARES BARICHARD

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 12 février 2013, présentée pour la société Le Syfax, dont le siège social est 4, cours Jean Jaurès à Grenoble (38000), représentée par son gérant en exercice ; La société Le Syfax demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1000299 du 13 décembre 2012 du Tribunal administratif de Grenoble en tant qu'il a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés et des contributions sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2005 et 2006, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés sur la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2006 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que l'imposition n'ayant pas été établie en tous points conformément à l'avis de la commission départementale des impôts, la charge de la preuve du bien fondé des rectifications incombe à l'administration ; que la proposition de rectification et la réponse à ses observations étaient insuffisamment motivées, sur la nature des incohérences relevées dans sa comptabilité ; que la méthode de reconstitution des recettes est sommaire voire radicalement viciée ; que le vérificateur ne pouvait retenir un poids moyen de viande par portion de 200 grammes, qui ne correspondait pas aux conditions d'exploitation de l'entreprise, compte tenu du fait que la société vend essentiellement des kebabs, pour lesquels la dose unitaire est comprise entre 250 et 270 grammes ; qu'il y a lieu de retenir les données figurant dans le document qu'elle avait établi le 24 mai 2007 ; que, compte tenu notamment de la perte de poids entre la viande crue et la viande cuite, le taux de perte ne peut être fixé à 20 %, chiffre retenu par le Tribunal administratif, mais à 35 %, chiffre proposé par la commission départementale des impôts ; que la reconstitution du chiffre d'affaires pour le café est incohérente ; que les achats de sucre ne sont pas représentatifs du chiffre d'affaires de café ; qu'il n'a pas été tenu compte du fait qu'une erreur affecte une des factures d'achat de sucre ; que les consommations du personnel ne peuvent être reconstituées sur la base des sommes déclarées au titre des avantages en nature ; que l'application de pénalités de 40 % n'est pas justifiée ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 14 juin 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient qu'il n'entend pas revenir sur les dégrèvements prononcés en première instance ; qu'un dégrèvement doit intervenir pour tenir compte des erreurs sur les achats de sucre ayant servi à la reconstitution du chiffre d'affaires café ; que la proposition de rectification était suffisamment motivée ; que la réponse aux observations du contribuable a suffisamment répondu aux observations présentées par la société ; que la comptabilité de l'EURL Le Syfax étant dépourvue de valeur probante, l'administration a pu procéder à la reconstitution des recettes ; que la reconstitution des recettes a été opérée, dans le cadre du débat oral et contradictoire, à partir des conditions de fonctionnement de la société ; qu'elle n'est ni sommaire ni viciée ; que les documents produits ne démontrent pas que le taux de perte de viande était supérieur à 20 % ; que le poids de viande par portion retenu est réaliste ; que la méthode retenue pour la détermination du chiffre d'affaires "café" est réaliste ; qu'un dégrèvement doit intervenir pour tenir compte d'une erreur de calcul dans le dépouillement des données ; que la consommation du personnel a été correctement évaluée ; que la volonté de la société d'éluder l'impôt est établie ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 novembre 2013 : - le rapport de M. Besse, premier conseiller, - et les conclusions de M. Lévy Ben Cheton, rapporteur public ; 1. Considérant que l'EURL Le Syfax, qui exploite un établissement de type restauration rapide kebab à Grenoble, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2005 et 2006 ; que le vérificateur a écarté la comptabilité de la société comme non probante et procédé à une reconstitution de recettes ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration a mis en recouvrement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des contributions sur cet impôt au titre des exercices clos en 2005 et 2006, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2006, dont l'EURL Le Syfax a demandé la décharge au Tribunal administratif de Grenoble ; que, par jugement du 13 décembre 2012, le Tribunal administratif de Grenoble a partiellement fait droit à cette demande, en la déchargeant des cotisations d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant d'une réduction de base consécutive à une hausse du taux de perte à la cuisson de la viande de kebab, porté de 15 à 20 % ; que l'EURL Le Syfax relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande de décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que, par une décision en date du 20 juin 2013, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence des sommes respectives de 2 125 et 22 euros, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des contributions à cet impôt auxquelles l'EURL Le Syfax a été assujettie au titre de l'année 2005 ; que les conclusions de la requête sont dans cette mesure devenues sans objet ; Sur la procédure d'imposition : 3. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; que la proposition de rectification en date du 27 septembre 2007 adressée à l'EURL Le Syfax, qui énonçait de manière détaillée la méthode retenue pour la reconstitution des recettes de la société, précisait que sa comptabilité avait été écartée en raison d'une absence de justification détaillée des recettes et d'une incohérence des achats ; que, sur ce dernier point, il était précisé que les réponses apportées par les fournisseurs de la société avaient permis de constater qu'un certain nombre de factures, non présentées dans le cadre des opérations de contrôle, étaient étrangères à l'activité habituelle d'un restaurant rapide et que de nombreuses factures, dont la liste était fournie, n'avaient pas été présentées en comptabilité ; que la régularité de la motivation ne dépendant pas du bien-fondé de ses motifs, l'EURL Le Syfax ne peut utilement soutenir que l'administration n'aurait pas justifié, ainsi de l'incohérence de la comptabilisation des achats ; que, dès lors, l'EURL Le Syfax ayant été mise à même de formuler ses observations de manière utile, la proposition de rectification qui lui a été adressée était suffisamment motivée ; 4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " ; qu'en réponse à la proposition de rectification, l'EURL Le Syfax s'était bornée, s'agissant de la comptabilisation des achats, à indiquer ne pas comprendre en quoi les " factures seraient incohérentes ou révéleraient des irrégularités dans la comptabilisation des achats " ; qu'eu égard à la nature de ces observations, l'administration a pu se borner, dans sa réponse aux observations du contribuable, à reprendre les arguments qu'elle avait avancés dans la proposition de rectification, qui caractérisent bien des irrégularités dans la comptabilité de la société ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la charge de la preuve : 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " La charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. " ; que les rappels d'impôt que l'administration envisage de mettre à la charge d'un contribuable ne peuvent être regardés comme établis conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qu'à la condition que la commission ait expressément entériné les bases d'imposition notifiées par le service ; 6. Considérant que, lors de sa séance du 4 novembre 2008, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de l'Isère, si elle a estimé correcte et non excessivement sommaire la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires retenue par l'administration, a estimé qu'il convenait de porter de 15 à 35 % le taux de perte à la cuisson de la viande de kebab ; que l'administration n'ayant pas suivi cet avis et l'imposition n'ayant pas été établie conformément à ce dernier, la charge de la preuve incombe à l'administration, dès lors que l'EURL Le Syfax n'avait pas accepté les redressements ; En ce qui concerne la reconstitution de recettes : 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'après avoir écarté comme non probante la comptabilité de l'EURL Le Syfax, aux motifs, non contestés, qu'elle ne comportait pas de justification détaillée des recettes, aucune bande de caisse n'ayant été conservée et la société n'ayant pu produire que des feuillets mensuels présentant le montant global des recettes journalières, et que l'ensemble des factures d'achat n'avait pas été produit, la vérificatrice a procédé à une reconstitution de ses recettes ; que, pour les principaux produits vendus, elle est partie des factures d'achat et a tenu compte des stocks, en retenant par ailleurs les prix de vente ainsi que, dans la plupart des cas, les quantités de produits incorporés indiqués par le gérant ; qu'il a été considéré que les pains contenant de la viande constituaient des ventes à emporter et que la différence entre ce nombre de pains et le nombre total de parts de viande vendues correspondait à des ventes à emporter ; 8. Considérant, en premier lieu, que l'EURL Le Syfax conteste la quantité de viande moyenne par plat retenue par l'administration, de 200 grammes ; qu'elle fait valoir que, dans un document daté du 24 mai 2007, elle avait précisé que la quantité de viande incorporée variait entre 270 grammes pour un sandwich kebab, et 50 grammes pour un pain à la viande hachée, et que, compte tenu de la part prépondérante dans ses ventes des sandwiches et assiettes kebab, la vérificatrice ne pouvait déterminer la quantité moyenne de viande par une moyenne arithmétique des quantités indiquées pour les différents plats ; que, toutefois, l'administration, qui se fonde sur les pratiques habituelles du secteur d'activité, dont il ne résulte pas de l'instruction qu'elles ne pourraient être appliquées à l'EURL Le Syfax, dont les allégations paraissent peu réalistes, doit être regardée comme établissant, en l'espèce, le bien-fondé de l'hypothèse qu'elle a retenue ; 9. Considérant, en deuxième lieu, que l'EURL Le Syfax critique le taux de perte à la cuisson retenu, en s'appuyant sur divers constats d'huissier, faisant état de pertes comprises entre 24 et 56 %, et un extrait du site Internet du centre d'information des viandes ; que, si ces constats concernent d'autres établissements et si l'extrait du centre d'information des viandes ne porte pas spécifiquement sur la viande de kebab, l'administration, à qui incombe en l'espèce la charge de la preuve, ne produit aucun élément probant, propre à l'activité de l'EURL Le Syfax, permettant de justifier le taux de 20 % retenu, suite au jugement du Tribunal administratif de Grenoble ; qu'il y a lieu, dès lors, au vu des éléments du dossier, de porter à 25 % le taux de perte à la cuisson de la viande ; 10. Considérant, en troisième lieu, que, pour reconstituer le chiffre d'affaires " café ", la vérificatrice a utilisé deux méthodes, l'une à partir des achats de café, l'autre à partir des achats de sucre ; que les deux méthodes aboutissant à des résultats très différents, la vérificatrice a retenu la méthode par les sucres, dont les résultats ont été estimés plus conformes aux moyennes habituelles de la profession ; que, contrairement à ce que soutient l'EURL Le Syfax, qui ne donne aucune explication sur les différences importantes constatées entre les deux méthodes, la consommation du sucre n'est pas sans lien avec celle du café et la méthode retenue n'est pas, de ce fait, radicalement viciée ; que, si certains clients peuvent boire leur café en consommant plus d'un sucre, il résulte de l'instruction que la vérificatrice n'a, en contrepartie, pas pris en compte de cafés consommés sans sucre ; que, si une erreur a affecté la prise en compte des quantités de sucre achetées en 2005, l'administration a prononcé, le 20 juin 2013, un dégrèvement pour prendre en compte celle-ci ; que, dans ces conditions, et alors même que le chiffre d'affaires reconstitué était très différent entre les deux exercices, l'administration établit le bien-fondé de la reconstitution de recettes, s'agissant des cafés ; 11. Considérant, enfin, que, s'agissant des consommations du personnel, la vérificatrice a retenu d'une part des consommations de 1 825 doses de café par an, d'autre part le montant des avantages en nature déclarés par la société, qu'elle a soustraits du chiffre d'affaires reconstitué ; que l'EURL Le Syfax fait valoir que les avantages en nature ont été valorisés selon le barème de la sécurité sociale, entre 3,06 et 3,17 euros par repas selon la période, soit à un montant inférieur aux prix de vente ; qu'en déduisant du chiffre d'affaires reconstitué à partir des prix de vente les consommations du personnel déterminées selon les avantages déclarés, la vérificatrice a insuffisamment pris en compte l'influence sur le chiffre d'affaires reconstitué des quantités de produits consommées par le personnel ; qu'il y a lieu, par suite, dans les circonstances de l'espèce, de réduire les bases imposables d'un montant de 3 000 euros au titre de l'exercice clos en 2005 et de 5 500 euros au titre de l'exercice clos en 2006 ; Sur les majorations de 40 % : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; 13. Considérant qu'en invoquant l'importance des minorations de recettes et les graves irrégularités apparaissant dans la tenue de la comptabilité, l'administration établit, en l'espèce, l'intention délibérée du contribuable d'éluder l'impôt et le bien-fondé des majorations pour manquement délibéré mises à sa charge ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 800 euros au titre des frais non compris dans les dépens exposés par l'EURL Le Syfax ; DÉCIDE : Article 1er : A concurrence de la somme de 2 125 euros en droits et pénalités en matière d'impôt sur les sociétés pour l'année 2005 et de la somme de 22 euros en droits et pénalités en matière de contribution à l'impôt sur les sociétés au titre de la même année, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge de ces impositions. Article 2 : Le taux de perte du poids de viande utilisé pour la reconstitution du chiffre d'affaires des années 2005 et 2006 de l'EURL Le Syfax est porté de 20 à 25 %. Article 3 : Le montant des bénéfices des bases d'imposition de l'EURL Le Syfax est réduit d'une somme supplémentaire de 3 000 euros en 2005 et de 5 500 euros en 2006. Article 4 : L'EURL Le Syfax est déchargée des cotisations d'impôt sur les sociétés, des contributions à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2005 et 2006 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2006, ainsi que des pénalités dont ils ont été assortis, résultant de la diminution des bases imposables, en application des articles 2 et 3 ci-dessus. Article 5 : Le jugement n° 1000299 du 13 décembre 2012 du Tribunal administratif de Grenoble est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 6 : L'Etat versera à l'EURL Le Syfax la somme de 800 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 7 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL Le Syfax et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 26 novembre 2013 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, M. Besse et MmeA..., premiers conseillers. Lu en audience publique, le 17 décembre 2013. '' '' '' '' 2 N° 13LY00385 gt