Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 20/01/2009, 07VE00936, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2009-01-20
Numéro : 07VE00936
Président : Mme COROUGE
Rapporteur : M. Franck  LOCATELLI
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : LOUKIL

Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés le 12 avril 2007 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentés pour M. et Mme Jean-Jacques X, demeurant ..., par Me Loukil, et tendant à ce que la Cour : 1°) annule le jugement n° 0506902 du Tribunal administratif de Versailles en date du 15 février 2007, en tant que, par l'article 3 de ce jugement, ledit tribunal a laissé à leur charge, en droits et intérêts de retard, les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2000 à 2002 ; 2°) prononce la décharge des impositions supplémentaires contestées ; 3°) mette à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 700 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent que le tribunal a omis de statuer sur les trois moyens suivants : le premier, tiré du défaut de saisine de la commission départementale des impôts directs et de taxes sur le chiffres d'affaires, le second, tiré de la non prise en compte des avoirs et des déclarations rectificatives sur les factures de travaux non réalisés fournis aux services fiscaux, en méconnaissance des articles L. 189, L. 190 et . R.*196-3 du livre des procédures fiscales et le troisième, relatif à l'enrichissement sans cause du Trésor ; que la lettre du 18 février 2005, qui modifie les bases d'imposition, est constitutive d'une nouvelle notification de redressements, qui impliquait nécessairement la réouverture de la procédure contradictoire ; qu'à défaut qu'un débat contradictoire ait été rouvert, la procédure d'imposition est irrégulière ; que le jugement attaqué méconnaît, ensemble, les articles 9 du code de justice administrative et 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que l'envoi des avis d'imposition les a privés de discuter le montant des redressements et de moyens de défense complémentaires ; que le jugement attaqué est entaché d'une erreur de droit, au motif qu'il renverse à tort la charge de la preuve, en méconnaissance de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; que le maintien des redressements a pour effet d'enrichir sans cause le trésor public, en violation de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ainsi que de l'article 1er du protocole additionnel de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; qu'il y a lieu de tirer toutes les conséquences fiscales, tant pour ce qui concerne les redressements des bénéfices de la SCI Gambrinus que de leur incidence dans leur revenu personnel, de la circonstance que la SCI Gambrinus n'a réalisé aucun des travaux mentionnés sur les factures litigieuses et de l'absence de déduction de charges y afférentes, comme l'établissent les attestations sur l'honneur des requérants, les avoirs et bilans de régularisation transmis avant l'envoi de l'avis d'imposition et dont l'administration n'a, à tort, tenu aucun compte en violation de l'article R.* 196-3 du livre des procédures fiscales ; que la procédure de redressements suivie à l'encontre de la SCI est donc irrégulière ; que, de plus, l'administration ne peut se référer à la notification de redressements adressée le 26 juin 1995 à la SCI Gambrinus, qui ne constituait qu'un simple projet de rehaussement de son bénéfice ; que le droit fiscal national s'oppose à ce qu'un contribuable conteste un rehaussement (réduction d'un déficit reportable) non suivi de la mise en recouvrement d'une imposition ; que, par suite, ce droit méconnaît les droits de la défense, le droit à un recours effectif, ainsi que l'article 34 de la constitution et les articles 6§1 et 13 de la convention européenne ; que la procédure de redressement méconnaît le principe du contradictoire prévu à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales en ce qu'ils n'ont reçu les notifications de redressements adressées à la SCI que postérieurement à la mise en recouvrement des impositions qui en résultaient dans leur revenu global ; que les redressements qui leur ont été assignés ne sont pas motivés à raison même de l'insuffisance de motivation de ceux notifiés à la SCI Gambrinus et que l'administration n'a versé aux débats aucune pièce entre les notifications des 10 décembre 2003 et 15 janvier 2004 et la date d'envoi des avis de mise en recouvrement ; que si la Cour devait considérer que la lettre du 18 février 2005 n'a pas la nature d'une nouvelle notification de redressements, la procédure serait également irrégulière en ce que ce document ne se rattache à aucun acte ou décision de l'administration ou déclaration spontanée de leur part ; que si, au contraire, le caractère de notification de redressements est admis, elle n'en serait pas moins irrégulière en ce que cette notification ne mentionne pas la possibilité, pour les contribuables, de se faire assister d'un conseil de leur choix et qu'elle ne les invite pas à faire parvenir leurs observations, en violation des prescriptions des articles L. 54 B et R. 57-1 du livre des procédures fiscales ; que le jugement est encore irrégulier en ce qu'il n'a pas statué sur le moyen tiré de l'absence d'opposition à contrôle fiscal de la SCI ; que l'administration a mis en oeuvre des procédés dilatoires ; que les principes de non-discrimination, de transparence de la justice administrative et d'égal accès à la règle de droit sont opposables à l'Etat ; qu'ils ont été méconnus au motif que le Tribunal n'a pas fait droit à leur demande de communication des décisions rendues par le Tribunal en matière fiscale et qui n'avaient pas fait l'objet d'une publication ; qu'ils demandent à la Cour de faire droit à leur demande ; que les dispositions de l'article 1727 du code général des impôts sont contraires au droit de la convention européenne, notamment son article 14 et l'article 1er du douzième protocole additionnel, en ce que le taux des intérêts de retard et le taux des intérêts moratoires diffèrent en la défaveur du contribuable ; que les irrégularités dont sont entachés les avis d'imposition entraînent, contrairement à ce que juge le Tribunal administratif de Versailles, la décharge des impositions ; que le centre des impôts d'Issy-les-Moulineaux, qui n'avait pas qualité pour les poursuivre en lieu et place du comptable du Trésor pour le recouvrement des impositions litigieuses ; que le rôle n'a pas été homologué par un fonctionnaire ayant reçu délégation ; .................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ensemble le premier protocole additionnel à ladite convention ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le décret n° 2002-1064 du 7 août 2002 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 janvier 2009 : - le rapport de M. Locatelli, premier conseiller, - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Vu, enregistrée le 7 janvier 2009, la note en délibéré transmise pour M. et Mme X par Me Loukil ; Considérant que le mémoire, enregistré le 29 décembre 2008, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ne contient l'exposé d'aucun moyen en défense nouveau de nature à justifier qu'il soit communiqué aux époux X ; Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité de la société civile immobilière Gambrinus au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, l'administration fiscale, confirmant ainsi la position qu'elle avait prise lors d'un précédent contrôle de cette société, a assujetti cette dernière au paiement de l'impôt sur les sociétés, remettant par suite en cause le droit de M. et Mme X, en tant qu'uniques associés, de déduire de leur revenu global les déficits déclarés par la SCI Gambrinus au titre de la période vérifiée ; qu'à la suite du contrôle sur pièces de leur dossier, l'administration, d'une part, n'a pas admis l'imputation par les époux X, sur leur revenu global, des déficits en provenance de la SCI Gambrinus à laquelle ils avaient procédé au titre des années 2000 à 2002 et, d'autre part, tirant les conséquences, pour les revenus des intéressés, du rehaussement des résultats de la SCI Gambrinus, leur a notifié des suppléments d'impôt sur le revenu à due concurrence dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 2000 ; que M. et Mme X relèvent appel du jugement du Tribunal administratif de Versailles du 15 février 2007, en tant que, par l'article 3 de ce jugement, ledit tribunal a rejeté leur demande en décharge de ces impositions supplémentaires ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant que si M. et Mme X font valoir que le Tribunal administratif de Versailles aurait omis de statuer sur les moyens tirés, respectivement, de l'enrichissement sans cause du Trésor, du refus de saisine, irrégulier, de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et du mal-fondé des impositions supplémentaires auxquelles la SCI Gambrinus a été assujettie au titre des années litigieuses en ce que l'administration n'aurait pas tenu compte d'avoirs et des déclarations rectificatives de celle-ci, il ressort toutefois des termes mêmes du jugement attaqué que le tribunal a répondu à chacun de ces moyens ; que, par suite, M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que les premiers juges auraient entaché leur jugement d'omission à statuer ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'en vertu du principe d'indépendance des procédures, les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre de la SCI Gambrinus présentés par les requérants sont inopérants au regard des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis personnellement, dès lors qu'il résulte de l'instruction que la société civile immobilière était, au titre des années litigieuse - et même depuis 1993 - assujettie au régime d'imposition des sociétés de capitaux ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les notifications de redressements adressées les 10 décembre 2003 et 15 janvier 2004 à M. et Mme X mentionnent la catégorie de revenus faisant l'objet des redressements envisagés, les motifs de ces redressements ainsi que la période d'imposition à laquelle ils se rattachent ; qu'elles précisent, en particulier, que les déficits de la SCI Gambrinus ont été à tort imputés par les contribuables sur leur revenu global, dans la mesure où les résultats de la société civile immobilière n'étaient plus soumis à l'impôt sur le revenu au nom de ses associés, mais à l'impôt sur les sociétés du fait de la remise en cause du bénéfice du régime dérogatoire prévu à l'article 239 ter du code général des impôts ; qu'ainsi, les notifications de redressements susmentionnées étaient suffisamment motivées pour permettre aux époux X d'engager valablement une discussion contradictoire avec l'administration fiscale ; que, par ailleurs, il résulte de l'instruction que M. X a, en sa qualité de gérant, été informé de la remise en cause du régime fiscal de la SCI Gambrinus par notifications de redressement des 10 décembre 2003 et 15 janvier 2004 ; Considérant que les impositions supplémentaires mises à la charge de M. et Mme X ont été établies à raison de revenus distribués imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'est pas compétente, en vertu de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, pour connaître d'un différend concernant des redressements opérés dans cette catégorie de revenus ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a rayé les mentions relatives à la faculté pour les contribuables de saisir cette commission sur les formulaires de réponses aux observations du contribuable adressés les 10 février et 5 avril 2004 ; qu'ainsi, M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité pour ce motif ; Considérant que, dès lors que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne pouvait être utilement saisie, l'administration n'était tenue d'adresser aux époux X, entre les dates d'envoi des notifications de redressements et celles de la mise en recouvrement des impositions litigieuses, aucune autre pièce que les réponses aux observations des contribuables qu'elle leur a adressées, respectivement, les 10 février et 5 avril 2004 ; que, dès lors, les moyens tirés de ce que l'administration aurait méconnu le caractère contradictoire de la procédure en s'abstenant de verser aux débats des pièces complémentaires ou de ce qu'elle avait l'obligation d'informer par écrit les contribuables de la date de clôture de la procédure de redressement contradictoire, ne peuvent qu'être rejetés ; Considérant que, nonobstant la circonstance que les dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ne sont pas applicables au contrôle sur pièces, l'administration conserve toujours la faculté d'informer le contribuable, y compris par écrit, du montant des droits qui seront mis en recouvrement ; qu'ainsi, l'envoi de la lettre du 18 février 2005 par laquelle l'administration informait M. et Mme X de son intention de ramener le montant des revenus réputés distribués à leur profit de la somme de 53 035 francs à la somme de 42 428 francs ne saurait, en tout état de cause, entacher d'irrégularité la procédure d'imposition ; que, par ailleurs, cette lettre qui, comme il vient d'être dit, se bornait à informer les contribuables de la diminution des droits mis en recouvrement, n'avait pas la nature d'une notification de redressements rectificative qui aurait nécessité, de la part du service, une reprise de la procédure contradictoire ; qu'il s'ensuit que les moyens tirés de ce que l'envoi de cette lettre d'information aurait méconnu le caractère contradictoire de la procédure, ainsi que les dispositions des articles L. 54 B et R. 57 du livre des procédures fiscales, ne peuvent qu'être rejetés ; Considérant que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'administration ne s'est pas référée à la notification de redressements adressée à la SCI Gambrinus le 26 juin 1995 pour motiver les suppléments d'impôt qu'elle leur a notifiés les 10 décembre 2003 et 15 janvier 2004 ; qu'ainsi, ce moyen manque en fait ; Considérant que l'assujettissement de la SCI Gambrinus à l'impôt sur les sociétés faisait obstacle à l'imputation des déficits de celle-ci sur le revenu personnel des requérants ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le droit fiscal français s'opposerait à la contestation d'un déficit imputable sur le revenu global ne donnant pas lieu à supplément d'impôt est inopérant ; Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration ait méconnu l'une quelconque des garanties prévues aux articles L. 55 à L. 61 du livre des procédures fiscales ; que si les requérants font valoir que l'administration aurait méconnu le principe des droits de la défense en violation des normes de droit national et international, ils n'assortissent pas ce moyen de précisions suffisantes pour permettre à la Cour d'en apprécier le bien-fondé ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : « L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction : / - 1. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement. » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCI Gambrinus était assujettie à l'impôt sur les sociétés au titre des années 2000 à 2002 ; que les moyens tirés du mal-fondé de l'assujettissement de celle-ci à l'impôt sur les sociétés présentés par M. et Mme X sont inopérants à l'encontre d'une contestation portant sur leur imposition personnelle ; que c'est à bon droit, en conséquence de cet assujettissement, que l'administration a remis en cause l'imputation, par les contribuables, dans leur revenu global imposable, des déficits que la société civile avait déclarés ; qu'en outre, et dès lors que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme X ont été assujettis étaient légalement dues, les requérants ne sont pas fondés à prétendre que l'administration se serait enrichie sans cause ; Sur la régularité des avis d'imposition et l'homologation du rôle : Considérant qu'aux termes de l'article 1658 du code général des impôts : « Les impôts directs et les taxes y assimilées sont recouvrés en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du préfet. / Pour l'application du premier alinéa, le représentant de l'Etat dans le département peut déléguer ses pouvoirs au directeur des services fiscaux et aux collaborateurs de celui-ci ayant au moins le grade de directeur divisionnaire. La publicité de ces délégations est assurée par la publication des arrêtés de délégation au recueil des actes administratifs de la préfecture » ; qu'il résulte de l'instruction que le rôle incorporant les impositions litigieuses mentionne la date à laquelle il a été homologué ; que cette homologation a été effectuée par Mme Raynaud de Brianson, directeur divisionnaire à la direction des services fiscaux des Hauts-de-Seine Sud, régulièrement habilitée à cet effet par un arrêté de délégation de pouvoirs du préfet de ce département en date du 29 juin 1999, ayant fait l'objet d'une publication par extrait au recueil des actes administratifs de la préfecture le 15 juillet suivant ; qu'en outre, si les requérants font valoir que la délégation susmentionnée aurait été abrogée par l'article 4 de l'arrêté du 9 décembre 2004, il résulte des termes mêmes de cet arrêté que les abrogations dont s'agit concernent uniquement des délégations relatives à la gestion et à la réalisation des biens domaniaux ; que, par suite, les critiques formulées par M. et Mme X à l'encontre de la régularité de l'homologation du rôle ne sont pas fondées ; Considérant que, dans le cadre d'un litige d'assiette, les irrégularités qui, le cas échéant, entacheraient les avis d'impositions recouvrées par voie de rôle sont sans incidence tant sur la régularité que sur le bien-fondé des impositions en cause ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le directeur du centre d'Issy-les-Moulineaux n'aurait pas été compétent pour prendre les avis d'impositions qui ont été adressés aux époux X le 30 avril 2005 doit être rejeté ; qu'enfin, doit également être rejeté le moyen tiré de ce que l'administration fiscale aurait commis une prétendue voie de fait dans le cadre de la procédure de recouvrement de l'impôt, dès lors qu'un tel moyen est inopérant dans un litige d'assiette ; Sur la fraction du taux des intérêts de retard qui excède le taux des intérêts moratoires : Considérant que si les stipulations combinées de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 14 de la même convention peuvent être utilement invoquées pour soutenir que la loi fiscale serait à l'origine de discriminations injustifiées entre contribuables, elles sont en revanche sans portée dans les rapports institués entre la puissance publique et un contribuable à l'occasion de l'établissement ou du recouvrement de l'impôt ; que, dès lors, le moyen tiré par les requérants de l'existence d'une différence de taux entre, d'une part, l'intérêt de retard institué par l'article 1727 du code général des impôts et, d'autre part, les intérêts moratoires mentionnés à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, lesquels courent au taux d'intérêt légal, ne peut être utilement invoqué dans le cadre du litige qui oppose les époux X à l'administration fiscale ; Sur la demande de communication de la jurisprudence fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 1er du décret du 7 août 2002 susvisé relatif au service public de la diffusion du droit par l'internet : « Il est créé un service public de la diffusion du droit par l'internet. Ce service a pour objet de faciliter l'accès du public aux textes en vigueur ainsi qu'à la jurisprudence. Il met gratuitement à la disposition du public les données suivantes : (...) 3° La jurisprudence : a) Les décisions et arrêts du Conseil constitutionnel, du Conseil d'Etat, de la Cour de cassation et du tribunal des conflits ; b) Ceux des arrêts et jugements rendus par la Cour des comptes et les autres juridictions administratives, judiciaires et financières qui ont été sélectionnés selon les modalités propres à chaque ordre de juridiction ; c) Les arrêts de la Cour européenne des droits de l'homme et les décisions de la Commission européenne des droits de l'homme ; d) Les décisions de la Cour de justice des Communautés européennes et du tribunal de première instance des Communautés européennes (...) » et qu'aux termes de l'article 2 de ce décret : « Il est créé un site dénommé Légifrance (http://www.legifrance.gouv.fr) (...). Ce site donne accès, directement ou par l'établissement de liens, à l'ensemble des données mentionnées à l'article 1er. Il met à la disposition du public des instruments destinés à faciliter la recherche de ces données. Il offre la faculté de consulter les autres sites publics nationaux, ceux des Etats étrangers, ceux des institutions de l'Union européenne ou d'organisations internationales assurant une mission d'information juridique. Il rend compte de l'actualité législative, réglementaire et juridictionnelle (...) » ; Considérant que la mise à disposition et la diffusion de la jurisprudence, dans des conditions adaptées à l'état des techniques, dont participe le site dénommé Légifrance, s'appliquent, sans exclusive ni distinction, à l'ensemble des textes, décisions et documents mentionnés à l'article 1er du décret précité et répondent aux exigences d'égalité d'accès, de neutralité et d'objectivité découlant du caractère de ces textes ; qu'elles constituent, par nature, une mission de service public destiné à garantir l'égal accès de tous à la règle de droit ; que, dès lors, M. et Mme X, qui ont la possibilité de consulter, notamment au moyen de l'internet, à l'adresse http://www.legifrance.gouv.fr, l'intégralité de la jurisprudence, notamment fiscale, disponible, ne sont pas fondés à demander à la Cour ce qu'ils étaient et sont en état de se procurer par leurs propres moyens et à prétendre que la Cour méconnaîtrait les principes de transparence et de non-discrimination en ne faisant pas droit à leur demande de communication des décisions rendues par le Tribunal administratif de Versailles ou par la Cour elle-même en matière fiscale ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande ; Sur les conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. et Mme X demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée. 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