COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 05/01/2012, 09LY02782, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Date de la décision : 2012-01-05
Numéro : 09LY02782
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Thomas  BESSON
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : CABINET D'AVOCATS DURAFFOURD GONDOUIN

Vu la requête, enregistrée le 10 décembre 2009, présentée pour la SAS MOS INDUSTRIE dont le siège social est situé Parc d'activités de Centr'Alp, 276 route de la Roche Brune, BP 94, Moirans (38430) ; La SAS MOS INDUSTRIE demande à la Cour : 1°) d'annuler l'article 3 du jugement nos 0504908-0504909 du 8 octobre 2009 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes tendant à la réduction, d'une part, des compléments d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002, d'autre part, des compléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des intérêts de retard y afférents ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que l'avis de mise en recouvrement de la TVA pour la période de janvier 2001 à décembre 2002 faisant référence à la proposition de rectification du 27 mai 2004 annulée et remplacée par celle du 13 août 2004 est, de ce fait, irrégulier ; que le transitaire a attesté de l'exportation de la marchandise ; que s'agissant des provisions pour dépréciation de stock, il n'y a pas lieu de rechercher les dates d'acquisition dès lors qu'elle revend des produits qu'elle a elle-même fabriqués ; que certains produits ont été provisionnés du fait de la réorientation de son activité et de l'abandon du secteur des réseaux aériens pour se recentrer sur les réseaux souterrains ; que des marchés pour lesquels ils avaient spécialement été fabriqués ont été perdus ; que le Conseil d'Etat admet un taux de dépréciation forfaitaire lorsqu'il est certain qu'à la clôture de l'exercice, la vente des produits sera extrêmement difficile ; qu'elle a, dans un premier temps, affecté les produits en stock à une sélection en fonction de leur destination et de leur type ; que cette ventilation réalisée, elle a ensuite, en fonction des sélections, appliqué un taux de dépréciation uniforme ; que cette méthode a été validée par le Conseil d'Etat ; que s'agissant des charges déductibles, la simple différence dans la présentation des factures dont il n'est pas contesté par l'administration qu'elles ont été régulièrement comptabilisées en produits par les filiales, ne saurait être retenue ; que l'absence de convention écrite entre une société mère et ses filiales n'est pas de nature à fonder le rejet d'une charge correspondant à des prestations réellement effectuées ; que s'agissant de la facture Soreca pour revalorisation du coût des matières premières, il ne lui appartient pas de justifier du calcul du taux de 8,14 % retenu par son fournisseur ; que le détail du calcul est du reste parfaitement justifié ; qu'il n'aurait pas été envisageable de laisser à la société Soreca la charge induite par la hausse de la matière première alors même qu'elle ne l'a acquise que pour sa propre activité ; que s'agissant de la facture Soreca concernant la réalisation de trois prototypes d'outil de picage et de coupe de câbles (Picoup), aucun numéro de série ne pouvait apparaître et l'administration n'a apporté aucun élément de nature à mettre en cause son intérêt d'engager la charge correspondante ; que s'agissant de la facture Soreca montage Picoup pour le compte de Mos , le surcroît de travail était justifié par des commandes en nombre plus important de manière ponctuelle, le décompte des heures facturées par salariés étant également justifié ; que les charges correspondant aux factures Deschaud sont également justifiées, tant pour la réalisation de deux prototypes que pour la location d'un véhicule ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 7 juin 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, tendant au non lieu à statuer à concurrence de la somme de 45 242 euros dégrevée au titre de la TVA de la période 2001 et 2002, au rejet du surplus des conclusions de la requête et au rétablissement des pénalités pour mauvaise foi en matière d'impôt sur les sociétés ; Il soutient que la TVA de l'année 2000 concerne des exportations non justifiées à défaut des documents administratifs uniques visés par le service des douanes ; que la réalité de la prestation facturée, par la SARL EIS PC Wave, le 21 décembre 2000, n'est pas établie ; que pour déterminer le montant des provisions de l'exercice 2000, le société a appliqué à la valeur à neuf des matériels en possession des sous-traitants comme des produits figurant en stock, dans chacune des trois catégories ou sélections d'articles définies par la société, un taux de dépréciation forfaitaire de 40 %, 60 % , 72 % , 80 % ou 100 %, les provisions initialement comptabilisées étant majorées pour être portées à 80 % ou à 100 % de la valeur à neuf ou augmentées à concurrence de 15 %, 20 % ou 32 % de la valeur résiduelle obtenue après déduction de la provision initiale ; que pour déterminer le montant des provisions des exercices 2001 et 2002, l'entreprise a appliqué à la valeur à neuf des produits figurant en stock dans chacune des trois catégories ou sélections d'articles définies par la société d'un taux de dépréciation forfaitaire variant de 15 % à 100 %, sans que la société ne justifie de données précises issues de son exploitation ni de l'obsolescence technique revendiquée de matériels ou produits, de leur altération physique ou de la nécessité de leur remise en état ; qu'aucune mise au rebut n'a été constatée d'un exercice à l'autre ; que ni la perte de certains marchés ni l'abandon de certaines fabrications du fait du recentrage de l'activité ne sont établis ; que le sondage réalisé par le service sur un échantillonnage représentatif des produits provisionnés a permis de constater sur la période considérée des prix de vente jusqu'à trois fois supérieurs au prix de revient ; que s'agissant de la facture Soreca pour revalorisation du coût des matières premières, la société requérante n'apporte aucun élément permettant d'apprécier la situation économique et financière de cette filiale à la clôture de l'exercice 2000 ni ne justifie qu'elle avait intérêt à lui consentir un avantage qui n'était prévu dans aucun contrat, aucune précision n'étant donnée concernant la détermination du taux de 8,14 % ; que s'agissant des factures Soreca concernant la réalisation de trois prototypes d'outil de picage et de coupe de câbles (Picoup) et le montage Picoup pour le compte de Mos , aucun élément probant susceptible d'établir la réalité des prestations prétendument fournies par la société Soreca n'a été apporté, en l'absence de bons de commande, de cahier des charges, de calendrier, de grille tarifaire ou de compte-rendu de réception ; que le décompte des heures se présente sous forme d'un simple tableau sans corrélation avec les prestations rendues ; qu'à défaut de date de réalisation précise, il n'est pas établi que les charges devraient être rattachées à l'exercice 2000 ; que s'agissant des factures Deschaud, la réalité des prestations n'est pas davantage établie en l'absence, d'une part, de bons de commande, de cahier des charges, de calendrier, de grille tarifaire ou de compte-rendu de réception, d'autre part, de justificatifs concernant l'utilisation exacte du véhicule loué et du kilométrage réellement parcouru ; que la mauvaise foi de la requérante est caractérisée, la société ayant majoré ses charges d'exploitation afin de répartir les charges fiscales avec la société Soreca qui a le même dirigeant, lequel a par ailleurs retenu arbitrairement un taux de dépréciation aléatoire ; Vu l'ordonnance du 19 avril 2011 fixant la clôture d'instruction au 27 mai 2011, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 16 mai 2011, présenté pour la SAS MOS INDUSTRIE, tendant aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens, et au rejet de l'appel incident du ministre qui ne démontre pas sa mauvaise foi ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 décembre 2011 : - le rapport de M. Besson, premier conseiller ; - et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; Considérant que la SAS MOS INDUSTRIE, qui exerce l'activité de commerce de gros de fournitures et d'équipement industriel, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant en matière d'impôt sur les sociétés sur les exercices clos en 2000, 2001 et 2002 et en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, à l'issue de laquelle des compléments d'impôt sur les sociétés, de contribution à l'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, assortis de majorations pour mauvaise foi, lui ont été notifiés selon la procédure de redressement contradictoire ; qu'elle fait appel de l'article 3 du jugement nos 0504908-0504909 du 8 octobre 2009 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes tendant à la réduction de ces impositions, le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat faisant incidemment appel de l'article 1er du jugement déchargeant la SAS MOS INDUSTRIE des pénalités pour mauvaise foi ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision du 7 juin 2010, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur du contrôle fiscal de Rhône-Alpes-Bourgogne a prononcé le dégrèvement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant en litige au titre de la période de janvier 2001 à décembre 2002 pour un montant global, en droits et pénalités, de 45 242 euros ; que les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur le bien-fondé des impositions restant en litige : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 74 de l'annexe III au code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : 1. Les livraisons réalisées par les assujettis et portant sur des objets ou marchandises exportés sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée à condition, savoir : a. Que le fournisseur inscrive les envois sur le registre prévu au 3° du I de l'article 286 du code général des impôts, par ordre de date, avec l'indication de la date de l'inscription, du nombre des marques et numéros de colis, de l'espèce, de la valeur et de la destination des objets ou marchandises ; b. Que la date d'inscription audit registre, ainsi que les marques et numéros des colis soient portés sur la pièce (titre de transport, bordereau, feuille de gros, etc.), qui accompagne l'envoi et soient consignés avec le nom de l'expéditeur sur la déclaration en douane par la personne chargée de présenter les objets ou marchandises pour l'exportation ; c. Que le fournisseur établisse pour chaque envoi une déclaration d'exportation, conforme au modèle donné par l'administration, qui doit, après visa par le service des douanes du point de sortie, être mise à l'appui du registre visé au a. (...) ; que si la SAS MOS INDUSTRIE conteste la remise en cause, au titre de l'exercice 2000, de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée relative à certaines exportations non justifiées à défaut des documents administratifs uniques visés par le service des douanes, elle n'établit par aucun élément la réalité même de ces exportations ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...), notamment : (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des évènements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne sont supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent, en outre, comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'enfin, elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour déterminer le montant de ses provisions de l'exercice 2000, la SAS MOS INDUSTRIE a appliqué à la valeur à neuf des matériels en possession de ses sous-traitants et des produits figurant en stock, dans chacune des trois catégories ou sélections d'articles qu'elle avait définies, un taux de dépréciation forfaitaire de 40 %, 60 % , 72 % , 80 % ou 100 %, les provisions initialement comptabilisées étant ensuite majorées pour être portées à 80 % ou à 100 % de la valeur à neuf ou augmentées à concurrence de 15 %, 20 % ou 32 % de la valeur résiduelle obtenue après déduction de la provision initiale ; que pour déterminer le montant des provisions des exercices 2001 et 2002, elle a appliqué à la valeur à neuf des produits figurant en stock, dans chacune des trois catégories ou sélections d'articles également définies par elle, un taux de dépréciation forfaitaire variant de 15 % à 100 % ; que les taux de décote ainsi pratiqués ne sont cependant justifiés par aucun élément précis tiré de données propres à l'exploitation de la SAS MOS INDUSTRIE, qui se borne à invoquer, sans l'établir, l'obsolescence technique et l'altération de certains matériels ou produits concernés, la perte de certains marchés et l'abandon de certaines fabrications dû au recentrage de son activité, un sondage réalisé par le service sur un échantillonnage représentatif des produits provisionnés ayant au demeurant permis de constater sur la période considérée des prix de vente jusqu'à trois fois supérieurs au prix de revient ; que, dès lors, la SAS MOS INDUSTRIE ne peut être regardée comme ayant déterminé, avec une approximation suffisante, le montant de ses provisions ; Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; Considérant que l'administration a remis en cause la déduction de charges correspondant à trois factures du 2 février 2001 émises par la SARL Soreca, filiale de la SAS MOS INDUSTRIE, et à deux factures émises le 31 décembre 2000 par une autre filiale, la SARL Deschaud usinage ; Considérant que la facture n° 2001/02/02 du 2 février 2001 intitulée revalorisation du tarif suite à hausse des matières premières porte sur un montant de 499 495,95 francs HT correspondant à l'application d'un taux de 8,14 % au montant du chiffre d'affaires réalisé par la SARL Soreca, sans que ne soient démontrés ni la pertinence du taux retenu ni l'intérêt pour la SAS MOS INDUSTRIE de prendre globalement à sa charge le surcoût ponctuel des matières premières supporté par sa filiale ; que la facture Soreca de 299 250 francs HT intitulée réalisation de 3 prototypes pour picoupe 3000 et l'autre facture Soreca de 199 850 francs HT intitulée montage picoup pour le compte de MOS portent le même numéro 2001/02/02/01 et ne sont, pas plus que la facture n° 2000/12/31 établie par la SARL Deschaud usinage, le 31 décembre 2000, pour la réalisation d'un prototype TSA 13.11 et d'un prototype picoup 2000 , corroborées par des bons de commande, cahier des charges, calendrier, grille tarifaire ou autre compte-rendu de réception ; que la facture émise le même jour par la SARL Deschaud usinage et portant le même numéro 2000/12/31 mais concernant la location, du 1er juillet au 31 décembre 2000, d'un véhicule Citroën Jumpy, pour un montant total de 51 188,80 francs TTC, n'est pas assortie de justificatifs concernant l'utilisation exacte du véhicule et le kilométrage précisément parcouru, alors que la facture mentionne notamment un chiffre rond de 8 000 km supplémentaires parcourus ; que, par suite et alors enfin qu'aucune de ces factures ne s'insère dans la chronologie normale de la facturation des sociétés Soreca et Deschaud usinage, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction des charges correspondantes ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SAS MOS INDUSTRIE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'article 3 du jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes tendant à la décharge des impositions restant en litige ; Sur l'appel incident relatif aux pénalités pour mauvaise foi : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p.100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...). ; Considérant qu'en relevant le caractère arbitraire du taux de dépréciation appliqué aux stocks et l'absence de justification de plusieurs prestations irrégulièrement facturées, l'administration établit, en l'espèce, la mauvaise foi de la société requérante ; que, dès lors, le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat est fondé à demander, par voie d'appel incident, l'annulation de l'article 1er du jugement, en tant qu'il a déchargé la SAS MOS INDUSTRIE des pénalités pour mauvaise foi auxquelles elle a été assujettie en matière d'impôt sur les sociétés, à concurrence de 25 143 euros ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions présentées par la SAS MOS INDUSTRIE au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : A concurrence d'un montant global de 45 242 euros en matière de taxe sur la valeur ajoutée, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SAS MOS INDUSTRIE. Article 2 : L'article 1er du jugement nos 0504908-0504909 du 8 octobre 2009 du Tribunal administratif de Grenoble est annulé, en tant qu'il a déchargé la SAS MOS INDUSTRIE des pénalités pour mauvaise foi auxquelles elle a été assujettie en matière d'impôt sur les sociétés. Article 3 : Les pénalités pour mauvaise foi auxquelles a été assujettie la SAS MOS INDUSTRIE en matière d'impôt sur les sociétés sont remises à sa charge à concurrence de 25 143 euros. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS MOS INDUSTRIE est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS MOS INDUSTRIE et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 6 décembre 2011 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Besson et Lévy-Ben Cheton, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 5 janvier 2012. '' '' '' '' 1 2 N° 09LY02782