CAA de PARIS, 2ème chambre, 15/10/2020, 18PA02890, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-10-15
Numéro : 18PA02890
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Jean-Eric  SOYEZ
Commissaire du gouvernement : Mme JIMENEZ
Avocat(s) : CABINET DRAI  ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Lunalogic a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la restitution du crédit d'impôt recherche, dont elle s'estime titulaire, à concurrence d'un montant de 673 888 euros au titre de l'exercice clos en 2014 et d'enjoindre à l'Etat, sous astreinte, de lui rembourser cette somme ainsi que les intérêts moratoires mentionnés à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, dans un délai de quinze jours à compter de la notification du jugement. Par un jugement nos 1620082-1707926/2-1 du 26 juin 2018, le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 24 août 2018 et 25 juin 2019, la société Lunalogic, représentée par Me F... A..., puis par Me B... D..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du 26 juin 2018 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) d'enjoindre à l'Etat de lui restituer la somme de 673 888 euros au titre du crédit d'impôt recherche de l'exercice 2014, majorée des intérêts moratoires de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, dans un délai de quinze jours à compter de la notification de la décision à intervenir, sous astreinte de 1 000 euros par jour de retard ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est entaché d'irrégularité en raison du défaut de contradiction dès lors que deux mémoires enregistrés le 29 juin 2017 et le 28 mars 2018 n'ont pas été communiqués à l'administration alors qu'ils impliquaient une réponse de sa part ; - la décision de rejet du crédit d'impôt recherche est entachée d'un défaut de motivation tant au regard de la loi fiscale que de la doctrine administrative ; - les dispositions de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts sur lesquelles s'est fondé le service méconnaissent les dispositions de l'article 244 quater B du même code ; - en se prévalant en appel d'une évolution jurisprudentielle postérieure à la clôture des exercices en cause, l'administration porte atteinte au principe de sécurité juridique ; - elle a exclu à tort de la base de calcul de son crédit d'impôt recherche les dépenses correspondant à la contribution logement, à la contribution exceptionnelle temporaire, au versement transport et au forfait social ; - le tribunal a estimé à tort que la rémunération servie à un de ses salariés ne pouvait être intégrée dans les bases de calcul de son crédit d'impôt recherche ; - il a commis une erreur de droit en tenant pour inopérants le moyen fondé sur l'instruction n° 4 A-1-00 du 21 janvier 2000 publié au BOI du 8 février 2000 et le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'égalité, conduisant à une discrimination illégale au détriment des prestataires agréés. Par des mémoires enregistrés les 18 décembre 2018 et 26 août 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que : - la requérante n'est pas recevable à présenter, au surplus en appel, des conclusions en annulation d'une décision qui n'est pas détachable d'un litige tendant à la restitution d'imposition ; - faute de demande préalable, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales par la société Lunalogic ne sont pas fondées ; - aucun des autres moyens de la requête n'est fondé. Par une ordonnance du 28 juin 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 15 septembre 2019. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code général des collectivités territoriales ; - le code de la sécurité sociale ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. C..., - les conclusions de Mme Jimenez, rapporteur public, - et les observations de Me G... E..., pour la société Lunalogic. Considérant ce qui suit : 1. La société Lunalogic, qui exerce une activité de conseil auprès de groupes bancaires et d'assurances dans le domaine de la modélisation des comportements des marchés, le traitement et l'analyse de volumes d'informations, a sollicité la restitution d'un crédit d'impôt recherche d'un montant de 862 375 euros, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014. Par une décision d'admission partielle du 22 septembre 2016, l'administration a fait droit à sa demande à hauteur de 188 487 euros. La requérante a, dès lors, saisi le Tribunal administratif de Paris d'une demande tendant à la restitution de la somme de 673 888 euros majorée des intérêts moratoires. Par une réclamation du 10 novembre 2016, elle a réitéré sa demande auprès de l'administration, qui a transmis cette réclamation au tribunal, sur le fondement de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales. La société Lunalogic relève appel du jugement nos 1620082-1707926/2-1 du 26 juin 2018 par lequel le tribunal a rejeté ses demandes. Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Aux termes de l'article R. 611-1 du code de justice administrative : " La requête et les mémoires, ainsi que les pièces produites par les parties, sont déposés ou adressés au greffe. La requête, le mémoire complémentaire annoncé dans la requête et le premier mémoire de chaque défendeur sont communiqués aux parties avec les pièces jointes dans les conditions prévues aux articles R. 611-2 à R. 611-6. Les répliques, autres mémoires et pièces sont communiqués s'ils contiennent des éléments nouveaux". 3. En premier lieu, il est constant que le mémoire en duplique présenté par la société Lunalogic et enregistré au greffe du tribunal administratif le 29 juin 2017, n'a pas été communiqué à l'administration. Néanmoins, ce mémoire ne contenait aucun élément nouveau par rapport au mémoire en réplique du 2 juin 2017 auquel l'administration avait répondu par un mémoire enregistré le 13 juin 2017. Ainsi, la décision de ne pas communiquer le mémoire du 29 juin 2017 ne méconnaît pas le principe du contradictoire prévu par les dispositions précitées de l'article R. 611-1 du code de justice administrative. 4. En second lieu, il résulte également de l'instruction que le mémoire complémentaire présenté par la requérante et enregistré au greffe le 28 mars 2018, n'a pas été communiqué à la partie adverse. Toutefois, dans ce mémoire, la requérante se bornait à demander la jonction de l'instance 17-07926 avec les instances 16-20082 et 17-11242. Par suite, ce mémoire ne nécessitait pas davantage de réponse de l'administration, et la décision de ne pas le communiquer ne méconnaît pas non plus les dispositions précitées de l'article R. 611-1 du code de justice administrative. Sur la régularité de la décision rejetant la réclamation : 5. La demande de remboursement d'un crédit d'impôt pour dépenses de recherche présentée sur le fondement des dispositions de l'article 199 ter B du code général des impôts constitue une réclamation au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales. La décision par laquelle l'administration rejette tout ou partie d'une telle réclamation, qui est une décision de nature contentieuse, n'a pas le caractère d'une procédure de reprise ou de redressement. En conséquence, les irrégularités susceptibles d'avoir entaché la procédure d'instruction d'une telle réclamation sont sans incidence sur le bien-fondé de la décision ayant refusé le remboursement du crédit d'impôt recherche. Il suit de là que le moyen tiré de l'irrégularité de la décision rejetant la demande de remboursement du crédit d'impôt, doit être écarté. Sur le bien-fondé du refus partiel de remboursement opposé par l'administration : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 6. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. Le taux du crédit d'impôt est de 30 % pour la fraction des dépenses de recherche inférieure ou égale à 100 millions d'euros et de 5 % pour la fraction des dépenses de recherche supérieure à ce montant (...). II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique (...) ; b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations (...) d bis) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions. (...) Ces dépenses sont retenues dans la limite de trois fois le montant total des autres dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt, avant application des limites prévues au d ter ; d ter) Les dépenses mentionnées aux d et d bis entrent dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche dans la limite globale de 2 millions d'euros par an. Cette limite est portée à 10 millions d'euros pour les dépenses de recherche correspondant à des opérations confiées aux organismes mentionnés aux d et d bis, à la condition qu'il n'existe pas de lien de dépendance au sens des deuxième à quatrième alinéas du 12 de l'article 39 entre l'entreprise qui bénéficie du crédit d'impôt et ces organismes. (...) III. Les subventions publiques reçues par les entreprises à raison des opérations ouvrant droit au crédit d'impôt sont déduites des bases de calcul de ce crédit, qu'elles soient définitivement acquises par elles ou remboursables. Il en est de même des sommes reçues par les entreprises, organismes ou experts mentionnés au d, au d bis ou au 6° du k du II, pour le calcul de leur propre crédit d'impôt (...)VI. - Un décret fixe les conditions d'application du présent article (...) ". Aux termes de l'article 49 septies I de l'annexe III au même code : " Pour la détermination des dépenses de recherche visées aux a, b, f et au 2° du h du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, il y a lieu de retenir : (...) b. Au titre des dépenses de personnel, les rémunérations et leurs accessoires ainsi que les charges sociales, dans la mesure où celles-ci correspondent à des cotisations sociales obligatoires. ". 7. En premier lieu, l'application rétroactive d'une jurisprudence nouvelle, qui ne comporte pas de réserve relative à son application dans le temps, n'est que l'effet des voies normales de recours au juge. Par suite, l'invocation par l'administration et l'application par le juge d'appel de décisions de justice rendues après la clôture de l'exercice auquel se rattache le présent litige, ne méconnaît pas le principe de sécurité juridique. 8. En deuxième lieu, pour soutenir que les dispositions décrétales de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts restreignent illégalement le champ d'application de l'article 244 quater B du même code, la société Lunalogic reprend en appel les arguments exposés par elle dans ses écritures de première instance. Il y a lieu, par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal au point 4 de son jugement, d'écarter ce moyen. 9. En troisième lieu, la requérante soutient que c'est à tort que l'administration a exclu de la base de calcul de son crédit d'impôt recherche les dépenses correspondant à la contribution logement prévue à l'article L. 834-1 du code de la sécurité sociale, à la contribution exceptionnelle temporaire, au versement transport prévu à l'article L. 2531-2 du code général des collectivités territoriales et au forfait social prévu à l'article L. 137-15 du code de la sécurité sociale. Elle ne développe, au soutien de ces moyens, aucun argument de droit ou de fait de nature à remettre en cause l'analyse et la motivation retenue par le tribunal. Il y a lieu, par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux points 5 à 9 du jugement attaqué, d'écarter ces moyens. 10. En quatrième lieu, la société Lunalogic reprend en appel le moyen tiré de ce que la rémunération servie à l'un de ses salariés doit être intégrée dans les bases de calcul de son crédit d'impôt recherche. Il y a lieu, en l'absence de tout élément nouveau en appel, d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges au point 10 du jugement attaqué. 11. En cinquième lieu, la société Lunalogic argue d'une atteinte au principe d'égalité en ce que sont traités différemment les opérateurs privés de recherche suivant qu'ils bénéficient ou non d'un agrément délivré par l'Etat. Mais, d'une part, si le législateur a admis dans ce cadre que des dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de recherche effectuées non pas directement par l'entreprise mais sous-traitées par elle à des organismes ou experts extérieurs puissent constituer, pour l'entreprise donneuse d'ordre, des dépenses éligibles au crédit d'impôt recherche, il a subordonné cette possibilité à la condition que le sous-traitant, lorsqu'il est de statut privé, ait été agréé par le ministère chargé de la recherche et a exclu que ce sous-traitant puisse lui-même prendre en compte dans la base de son propre crédit d'impôt les sommes facturées à l'entreprise donneuse d'ordre au titre des opérations en cause. En accordant ainsi le bénéfice du crédit d'impôt, dans le cadre spécifique du recours à la sous-traitance prévue au III de l'article 244 quater B précité, aux sociétés donneuses d'ordre, qui sont à l'initiative des opérations de recherche et en supportent le coût, et non aux organismes tiers qui réalisent matériellement ces opérations, le législateur s'est fondé sur un critère objectif et rationnel en rapport avec l'objectif d'incitation poursuivi. D'autre part, les organismes de recherche agréés et les organismes non agréés sont placés dans des situations objectivement distinctes au regard du dispositif du crédit d'impôt recherche, de même que les organismes agréés selon qu'ils font le choix de répondre à des demandes émanant de donneurs d'ordre entrant eux-mêmes ou non dans le champ du I de l'article 244 quater B du code général des impôts. Par suite, le moyen tiré de l'atteinte au principe d'égalité doit être écarté. En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine : 12. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) ". 13 La société Lunalogic invoque le bénéfice de l'instruction administrative du 21 janvier 2000 reprise au BOI 4 A-1-00 du 8 février 2000, en faisant valoir qu'elle est en droit d'inclure dans la base de calcul de son propre crédit d'impôt recherche les montants facturés à des donneurs d'ordre qui n'ont pas bénéficié du crédit d'impôt pour ces dépenses de recherche. Toutefois, la décision par laquelle l'administration rejette tout ou partie d'une demande de remboursement d'un crédit d'impôt recherche présentée sur le fondement des dispositions de l'article 199 ter B du code général des impôts n'a pas le caractère d'une procédure de reprise ou de rehaussement. Dès lors, la société Lunalogic ne peut utilement invoquer, sur ce fondement, l'instruction administrative du 21 janvier 2000. 14. De tout ce qui précède, il résulte que la société Lunalogic n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes. Les conclusions de la requête tendant à l'annulation du jugement et à la restitution du crédit d'impôt recherche doivent, par suite, être rejetées. Il en va de même, par voie de conséquence, des conclusions à fin d'injonction sous astreinte, de celles présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'Etat n'ayant pas dans la présente instance la qualité de partie perdante, et en tout de cause de celles tendant à l'application de l'article L. 208 du live des procédures fiscales. DECIDE : Article 1er : La requête de la société Lunalogic est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Lunalogic et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. Délibéré après l'audience du 7 octobre 2020, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - M. C..., président assesseur, - Mme Bonneau-Mathelot, premier conseiller. Lu en audience publique le 15 octobre 2020. Le rapporteur, J.-E. C...Le président, I. BROTONSLe greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. N° 18PA02890 2