Conseil d'Etat, 9 / 8 SSR, du 29 décembre 1997, 143821, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 9 / 8 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1997-12-29
Numéro : 143821
Rapporteur : M. Dulong
Commissaire du gouvernement : M. Goulard

Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 24 décembre 1992 et 26 avril 1993 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SOCIETE ANONYME "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS", dont le siège est 7, cours Gambetta, à Lyon (69003), représentée par son président en exercice ; la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" demande au Conseil d'Etat : 1°) d'annuler l'arrêt du 7 octobre 1992 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté sa requête dirigée contre le jugement du tribunal administratif de Lyon du 17 mai 1990, en tant que celui-ci n'a que partiellement fait droit à sa demande en décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle a été assujettie pour la période du 1er mars 1979 au 28 février 1984 ; 2°) le cas échéant, de saisir, à titre préjudiciel la Cour de Justice des Communautés européennes d'une question relative à l'interprétation du paragraphe 2 de l'article 19 de la 6ème directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 du Conseil des Communautés européennes et de surseoir à statuer jusqu'à ce que la Cour se soit prononcée sur cette demande d'interprétation ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le traité instituant la Communauté Européenne ; Vu la 6° directive n° 77/388/CEE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Après avoir entendu en audience publique : - le rapport de M. Dulong, Conseiller d'Etat, - les observations de Me Blondel, avocat de la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS", - les conclusions de M. Goulard, Commissaire du gouvernement ; En ce qui concerne la date d'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée due par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" sur les honoraires rémunérant ses activités de gérant d'immeubles et de syndic de copropriétés : Considérant qu'aux termes des dispositions, applicables en l'espèce, de l'article 269 du code général des impôts, relatif à la taxe sur la valeur ajoutée : "1. Le fait générateur de la taxe est constitué : a) ... pour les prestations de service ..., par l'exécution des services ... 2. La taxe est exigible : ... c) pour les prestations de service ..., lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ..." ; Considérant qu'en estimant, par une appréciation souveraine de leurs stipulations, que les contrats de mandat conclus par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" avec les propriétaires d'immeubles et les syndicats de copropriété lui ayant confié les fonctions de gérant ou de syndic, impliquaient que les honoraires rémunérant cette activité de prestation de services fussent prélevés, au fur et à mesure de leur encaissement par ses soins, sur les loyers réglés par les locataires et sur les charges acquittées par les copropriétaires, la cour administrative d'appel a exactement qualifié ces prélèvements d'acomptes sur honoraires et a, dès lors, jugé à bon droit que la taxe sur la valeur ajoutée due, à cet égard, par la société, au titre de la période du 1er mars 1979 au 28 février 1984, sur laquelle a porté la vérification de sa comptabilité, était exigible, en vertu des dispositions précitées du 2.c) de l'article 269 du code général des impôts, lors de l'encaissement de chacun de ces acomptes, et non une seule fois par an, après la reddition de ses comptes de gérant et de syndic ; En ce qui concerne l'étendue des droits à déduction de la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" en matière de taxe sur la valeur ajoutée : Considérant qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 8 du décret n° 67-92 du 1er février 1967, pris sur le fondement de l'article 273 du même code : "Les entreprises qui ne sont pas assujetties à lataxe sur la valeur ajoutée pour l'ensemble de leurs activités sont autorisées à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations. Cette fraction est égale au montant de la taxe qui a grevé lesdits biens, affecté du pourcentage qui résulte du rapport existant entre les recettes soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et l'ensemble des recettes réalisées par l'entreprise ..." ; qu'aux termes du premier alinéa du même article 212 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 7 du décret n° 791163 du 29 décembre 1979 : "Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations égale au montant de cette taxe multiplié par le rapport existant entre le montant annuel des recettes afférentes à des opérations ouvrant droit à déduction et le montant annuel des recettes afférentes à l'ensemble des opérations réalisées" ; qu'en vertu de l'article 219 c) de la même annexe II au code général des impôts, tant dans sa rédaction issue de l'article 15 du décret du 1er février 1967 que dans sa rédaction issue de l'article 16 du décret n° 79-1163 du 29 décembre 1979, une fraction de la taxe, calculée dans les conditions prévues à l'article 212, est déductible, lorsque l'utilisation de services ou de biens ne constituant pas des immobilisations aboutit concurremment à la réalisation de services ou à l'obtention de produits dont les uns sont soumis à la taxe sur la valeur ajoutée et les autres n'y sont pas soumis ; Considérant qu'en vertu de l'article 17, paragraphe 5, de la sixième directive n° 77/388/CEE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens et services utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, n'est déductible que pour la partie qui est proportionnelle au montant afférent aux opérations ouvrant droit à déduction ; que l'article 17, paragraphe 5, précise que "ce prorata est déterminé, pour l'ensemble des opérations effectuées par l'assujetti, conformément à l'article 19" ; que, selon le paragraphe 1 de ce dernier article, "le prorata prévu par l'article 17, paragraphe 5, premier alinéa, résulte d'une fraction comportant : - au numérateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction ..., ; - au dénominateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations n'ouvrant pas droit à déduction ..." ; qu'en vertu de cet article 19, paragraphe 1, tel qu'il a été interprété par la Cour de Justice des Communautés européennes dans son arrêt C-33/91 du 22 juin 1993, les recettes placées en dehors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée sont, dans le cas d'une entreprise qui n'est pas assujettie à cette taxe pour l'ensemble de ces opérations, à exclure du dénominateur de la fraction servant au calcul de son prorata de déduction ; Considérant qu'il découle de cette interprétation, d'une part, que, dans la mesure où elles prévoient que les recettes placées hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée doivent être incluses dans le rapport servant à calculer le pourcentage dans la limite duquel les entreprises qui ne sont pas assujetties à cette taxe pour l'ensemble de leurs activités, sont autorisées à déduire la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens ou services non exclusivement utilisés par elles à la réalisation d'opérations taxables, les dispositions précitées des articles 212 et 219 c) de l'annexe II au code général des impôts, dans leur rédaction issue des articles 8 et 15 du décret du 1er février 1967, sont incompatibles avec celles de l'article 19, paragraphe 1, de la sixième directive et doivent, par suite, être regardées comme entachées d'illégalité et rester sans application depuis la date à laquelle la France devait avoir pris les dispositions législatives, réglementaires ou administratives nécessaires à l'adaptation de son régime de taxe sur la valeur ajoutée à la sixième directive, d'autre part, que "le montant annuel des recettes afférentes à l'ensemble des opérations réalisées" par des "assujettis qui neréalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction", qui, aux termes des articles 212 et 219 c) de l'annexe II au code général des impôts, dans leur rédaction issue des articles 7 et 16 du décret du 29 décembre 1979, doit être pris en compte dans le rapport servant au calcul du pourcentage des droits à déduction de ces assujettis, s'entend des seules recettes qui sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ou en sont exonérées ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la cour administrative d'appel de Lyon n'a pu, sans erreur de droit, juger tout à la fois que les intérêts perçus par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" au cours de la période du 1er mars 1979 au 28 février 1984, en rémunération du placement effectué, pour son propre compte, entre la date de leur encaissement par ses soins et celle de leur reversement à ses mandants, des loyers et charges payés par les locataires et copropriétaires des immeubles dont elle assurait la gestion, en qualité de gérant ou de syndic, n'entraient pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée et qu'ils devaient cependant entrer dans le calcul du pourcentage des droits à déduction de cette société ; que son arrêt doit, par suite, être annulé, en tant qu'il se prononce sur l'étendue de ces droits ; Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, par application de l'article 11 de la loi du 31 décembre 1987, de régler, sur ce point, l'affaire au fond ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'après avoir soumis à la taxe sur la valeur ajoutée, en tant que compléments d'honoraires, les intérêts retirés par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" du placement des fonds ci-dessus mentionnés, l'administration a, d'une part, admis, au cours de la procédure devant le tribunal administratif de Lyon, qu'ils étaient exonérés en vertu des dispositions, relatives aux opérations concernant les dépôts de fonds, de l'article 261 C, 1°, c) du code général des impôts, mais, d'autre part, observant que la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" se trouvait, dès lors, pour l'application des articles 212 et 219 c) de l'annexe II au code général des impôts, dans leur rédaction issue des articles 8 et 15 du décret du 1er février 1967, dans la situation d'une entreprise qui n'est pas assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée pour l'ensemble de ses activités, et, pour l'application des mêmes articles, dans leur rédaction issue des articles 7 et 16 du décret du 29 décembre 1979, dans celle d'un assujetti qui ne réalise pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction, limité le dégrèvement qu'elle a prononcé pour tenir compte de ce que la société avait exercé, au cours de la période d'imposition concernée, des droits à déduction supérieurs à ceux auxquels elle pouvait désormais seulement prétendre en tant qu'assujetti partiel à la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : "Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation, dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande" ; que l'administration n'a relevé le caractère excessif du montant des droits à déduction exercés par la S.A. "REGIED'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" qu'après qu'elle eut pris la décision, au cours de l'instruction de la demande que la société avait présentée devant le tribunal administratif de Lyon, aux fins de décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée mis en recouvrement à son nom au titre de la période du 1er mars 1979 au 28 février 1984, de renoncer à la partie de cette imposition qui avait été assise sur les intérêts de placement perçus au cours de la même période par la société, dont la situation nouvelle d'assujetti partiel à la taxe sur la valeur ajoutée est alors seulement apparue ; qu'ainsi, la réduction, par limitation du dégrèvement prononcé,des droits à déduction de la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" a résulté d'une compensation opérée en application de l'article L. 203, précité, du livre des procédures fiscales ; que le moyen tiré par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" de ce que la réduction de ses droits à déduction aurait procédé, non d'une telle compensation, mais d'une substitution de base légale de la fraction de l'imposition laissée à sa charge sans qu'elle ait pu bénéficier des garanties prévues par la loi en pareil cas, est, dès lors, inopérant ; Considérant que les placements de fonds effectués par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" dans les conditions ci-dessus indiquées constituent des prestations de services effectuées à titre onéreux, qui entrent, comme telles, dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu de l'article 256 du code général des impôts, mais sont exonérées de cette taxe par les dispositions déjà citées de l'article 261 C, 1° c) du même code ; que, pour soutenir que les intérêts retirés de ces placements ne doivent cependant pas être inclus dans le rapport, défini par les articles 212 et 219 c) de l'annexe II au code général des impôts, qui sert au calcul du pourcentage des droits à déduction des assujettis partiels à la taxe sur la valeur ajoutée, la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" invoque le paragraphe 2 de l'article 19 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, aux termes duquel : "Par dérogation au paragraphe 1, il est fait abstraction, pour le calcul du prorata de déduction, du montant du chiffre d'affaires afférent aux opérations accessoires ... financières ..." ; Mais considérant qu'il résulte de l'instruction que les placements effectués par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" constituaient le prolongement direct, permanent et nécessaire de son activité, rémunérée par des honoraires soumis à la taxe sur la valeur ajoutée, de gérant d'immeubles et de syndic de copropriétés ; que les intérêts retirés de ces placements ne peuvent, dès lors, être regardés comme des produits d'opérations accessoires financières ; qu'ainsi, le moyen tiré par la société de l'illégalité des dispositions des articles 212 et 219 c) de l'annexe II au code général des impôts, en tant que n'y figurait, au cours de la période d'imposition concernée par le présent litige, aucune disposition destinée à assurer l'adaptation de la réglementation nationale à l'article 19, paragraphe 2, de la sixième directive, est, en tout état de cause, inopérant ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il y ait lieu de saisir, à titre préjudiciel, la Cour de Justice des Communautés européennes d'une question relative à l'interprétation de l'article 19, paragraphe 2, de la sixième directive du 17 mai 1977, que la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" n'est pas fondée à demander l'annulation du jugement attaqué du tribunal administratif de Lyon du 17 mai 1990, en tant qu'il a regardé comme justifiée la limitation à 599 363 F, en droits et indemnités de retard, du dégrèvement prononcé en sa faveur par l'administration et décidé qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la demande de la société, à concurrence de ce montant ;Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon du 7 octobre 1992 est annulé, en tant qu'il a statué sur l'étendue des droits à déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée de la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" au titre de la période du 1er mars 1979 au 28 février 1984.Article 2 : Les conclusions, portant sur l'objet mentionné à l'article 1er ci-dessus, de la requête présentée devant la cour administrative d'appel de Lyon par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" sont rejetées.Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête présentée devant le Conseil d'Etat par la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" est rejeté.Article 4 : La présente décision sera notifiée à la S.A. "REGIE D'IMMEUBLES SAINT-LOUIS" et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.