Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre , 18/11/2011, 09PA06044, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2011-11-18
Numéro : 09PA06044
Président : M. BADIE
Rapporteur : M. Olivier  COUVERT-CASTERA
Commissaire du gouvernement : M. BLANC
Avocat(s) : BELOT

Vu, I, la requête, enregistrée le 19 octobre 2009 sous le n°09PA06044, présentée pour la SOCIÉTÉ ANOR, dont le siège est au 26 rue du Renard à Paris (75004), par Me Belot ; la SOCIÉTÉ ANOR demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0500368 rendu le 29 septembre 2009 par le Tribunal administratif de Paris en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle de 10 % auxquelles elle a été assujettie au titre de son exercice clos en 1999 ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; ................................................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 octobre 2011: - le rapport de M. Couvert-Castéra, président-assesseur, - et les conclusions de M. Blanc, rapporteur public ; Considérant que la requête et le recours susvisés sont dirigés contre un même jugement et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un même arrêt ; Sur le recours n°10PA00527 : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) 3. Pour l'application des 1 et 2, les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient. (...) et qu'aux termes de l'article 38 nonies de l'annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : Les marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables, emballages perdus, produits en stock et productions en cours au jour de l'inventaire sont évalués pour leur coût de revient. /Le coût de revient est constitué : Pour les marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables et les emballages commerciaux achetés, par le prix d'achat augmenté des frais accessoires d'achats ; Pour les produits intermédiaires, les produits finis, les emballages commerciaux fabriqués et les produits en cours, par le coût d'achat des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production à l'exclusion des frais financiers. /Ces coûts sont fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, déterminés par des calculs ou évaluations statistiques. ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 257 du code général des impôts : Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (...) 7° Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles. Ces opérations sont imposables lorsqu'elles revêtent un caractère civil. 1. Sont notamment visés (...) b) Les ventes d'immeubles (...) 2. Les dispositions qui précèdent ne sont pas applicables : aux opérations portant sur des immeubles ou parties d'immeubles qui sont achevés depuis plus de cinq ans (...) 8° Les opérations suivantes assimilées, selon le cas, à des livraisons de biens ou à des prestations de service effectuées à titre onéreux (...) 1. Sont assimilées à des livraisons de biens effectuées à titre onéreux : (...) c) l'affectation d'un bien par un assujetti à un secteur d'activité exonéré n'ouvrant pas droit à déduction, lorsque ce bien a ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée lors de son acquisition ou de son affectation conformément au b) ; qu'aux termes de l'article 271 du même code: I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) III. A cet effet, les assujettis qui sont autorisés à opérer globalement l'imputation de la taxe sur la valeur ajoutée sont tenus de procéder à une régularisation (...) b. lorsque l'opération n'est pas effectivement soumise à l'impôt ; qu'aux termes du 1 de l'article 221 de l'annexe II au code général des impôts, alors en vigueur : 1. Le montant de la taxe dont la déduction a déjà été opérée doit être reversé dans les cas ci-après : (...) Lorsque les biens ou services ayant fait l'objet d'une déduction de la taxe qui les avait grevés ont été utilisés pour une opération qui n'est pas effectivement soumise à l'impôt. /Ce reversement doit être opéré avant le 25 du mois qui suit celui au cours duquel l'événement qui motive le reversement est intervenu. (...) ; Considérant qu'en application des dispositions précitées de l'article 271 du code général des impôts, la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé le prix d'une opération n'est déductible que dans le cas où cette opération est elle-même soumise à cette taxe ; qu'il résulte, en conséquence, de la combinaison de ces dispositions et de celles du 7° de l'article 257 du même code que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les travaux de construction d'un immeuble est regardée comme déductible tant que cet immeuble demeure, pendant la durée du délai de cinq ans fixé par ces dernières dispositions, destiné à la vente et que, si l'immeuble n'est pas vendu à l'expiration de cette période de cinq ans, la condition à laquelle est subordonné l'exercice du droit à déduction n'étant plus satisfaite, la taxe primitivement déduite doit alors être reversée dans le délai prescrit par les dispositions de l'article 221 de l'annexe II à ce code ; que si le c) du 1 du 8° de l'article 257 du code soumet à la taxe sur la valeur ajoutée les opérations assimilées à des livraisons de biens, notamment dans le cas de l'affectation d'un bien par un assujetti à un secteur d'activité exonéré n'ouvrant pas droit à déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée lors de son acquisition ou de son affectation, l'expiration de la période de cinq ans à l'issue de laquelle, en vertu du 7° du même article, un immeuble ne relève plus du champ de cette dernière disposition, ne saurait être regardée par elle-même comme révélant l'existence d'une décision prise par un assujetti de procéder à l'affectation de cet immeuble à un secteur exonéré n'ouvrant pas droit à déduction et de nature à regarder alors cet immeuble comme constitutif d'une livraison à soi-même soumise à la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime propre à cette opération ; qu'ainsi, en l'absence d'une telle décision de gestion opposable au contribuable, l'administration ne tire pas du c) du 1 du 8° de l'article 257 du code le droit d'assujettir celui-ci à la taxe sur la valeur ajoutée sur ce fondement, dans le cas où il n'a pas procédé au reversement de la taxe initialement déduite ; qu'il lui appartient seulement de mettre à la charge du contribuable le montant de la taxe qu'il a déduite et qu'il a omis de reverser en méconnaissance des dispositions du 1 de l'article 221 de l'annexe II au code ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SOCIÉTÉ ANOR, qui exerce une activité de marchand de biens et de promotion immobilière, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos le 31 décembre 1999 et le 31 décembre 2000, au cours de laquelle l'administration a constaté qu'elle n'avait pas vendu, dans les cinq années suivant leur achèvement, 33 appartements, 33 caves et 39 parkings situés dans les immeubles à usage d'habitation qu'elle avait fait construire à Paris, 25/27 rue du Borrégo et 34 rue du Télégraphe, et qui étaient destinés à la vente ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration a assujetti la SOCIÉTÉ ANOR, au titre de l'exercice clos en 1999, d'une part, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à la taxation de ces biens pour livraison à soi-même sur le fondement des dispositions précitées du c) du 1 du 8° de l'article 257 du code général des impôts, et, d'autre part, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle de 10 % sur cet impôt, à raison notamment du rehaussement de son bénéfice imposable, à hauteur de la somme de 419 586,95 euros, résultant de la réévaluation de son stock de biens immobiliers consécutive à la prise en compte de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée dans le calcul du prix de revient des immeubles en cause ; que, par jugement n° 0500368 en date du 29 septembre 2009, le Tribunal administratif de Paris a déchargé la SOCIÉTÉ ANOR des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle de 10 % sur cet impôt résultant de ce rehaussement et rejeté le surplus des conclusions de la demande ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA RÉFORME DE L'ÉTAT fait appel dudit jugement en tant qu'il a prononcé la décharge de ces impositions ; Considérant que, pour prononcer la décharge de ces impositions, le Tribunal administratif de Paris a jugé : que la seule expiration de la période de cinq ans à l'issue de laquelle, en vertu du 7° de l'article 257 du code général des impôts, un immeuble ne relève plus du champ de cette dernière disposition, ne saurait être regardée par elle-même comme révélant l'existence d'une décision prise par la société ANOR de procéder à l'affectation de cet immeuble à un secteur exonéré ; que dès lors, la requérante est fondée à soutenir que c'est à tort que le service a constaté une minoration de son stock à concurrence du montant de la taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à cette occasion ; Considérant que, devant la Cour, le ministre demande que les impositions litigieuses soient remises à la charge de la SOCIÉTÉ ANOR en faisant valoir que, d'une part, en application des dispositions du 1 de l'article 221 de l'annexe II au code général des impôts, ladite société était tenue de reverser la taxe, qu'elle avait déduite, ayant grevé les achats de terrains et les travaux de construction ayant permis la réalisation des immeubles en cause et, d'autre part, que, en application des dispositions de l'article 38 nonies de l'annexe III au code général des impôts, la taxe indûment déduite et à reverser par la contribuable devait en conséquence être prise en compte dans l'évaluation des stocks de biens immobiliers invendus à la clôture de l'exercice 1999, ce qui entraîne une augmentation de la valeur de l'actif net au cours de cet exercice, imposable sur le fondement des dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts ; Considérant que l'administration fiscale est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de faire valoir, dans les limites des redressements régulièrement notifiés, tout moyen nouveau de nature à justifier l'imposition litigieuse, sous réserve que le contribuable ne soit pas de ce fait privé des garanties de procédure qu'il tient de la loi ; Considérant, en premier lieu, que la société requérante soutient que l'année au cours de laquelle elle était tenue de reverser la taxe en litige était couverte par la prescription s'agissant des 58 logements du bâtiment A de l'ensemble immobilier du 25/27 rue du Borrégo et 34 rue du Télégraphe, dont une déclaration d'achèvement de travaux atteste qu'ils ont été achevés le 22 décembre 1993, alors que l'administration a considéré à tort que l'ensemble des bâtiments a été achevé le 24 juin 1994 ; que, toutefois, la société requérante n'apporte aucun élément de nature à établir si, et le cas échéant dans quelle proportion, les biens immobiliers en stock au titre desquels elle a été imposée dépendaient du bâtiment A achevé le 22 décembre 1993 ; que, en tout état de cause, le droit de reprise de l'administration pouvait en l'espèce s'exercer, en application des dispositions de l'article 176 du livre des procédures fiscales, jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible ; qu'il résulte des dispositions précitées du 1 de l'article 221 de l'annexe II au code général des impôts que la société devait opérer le reversement de la taxe en litige avant le 25 du mois suivant celui au cours duquel l'événement qui motive le reversement est intervenu, soit, dans le cas d'immeubles achevés le 22 décembre 1993 et demeurant invendus cinq ans après cette date, avant le 25 janvier 1999 ; que, la notification de redressement adressée à la contribuable le 18 octobre 2002 l'ayant interrompu, le moyen tiré de ce que la prescription était acquise doit être écarté ; Considérant, en deuxième lieu, que, si la SOCIÉTÉ ANOR soutient que les biens en cause ont continué à être proposés à la vente et n'ont pas été affectés à une opération non soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, il est constant qu'ils n'avaient pas été vendus à l'expiration de la période de cinq ans mentionnée au 7° de l'article 257 du code général des impôts ; qu'ainsi, la société requérante était tenue de reverser, en application des dispositions du 1 de l'article 221 de l'annexe II au code général des impôts, le montant de la taxe qu'elle avait déduite au titre de ces biens ; Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte des dispositions précitées du 3 de l'article 38 du code général des impôts que les stocks doivent être évalués au prix de revient, à moins que le cours du jour de la clôture de l'exercice ne soit inférieur à ce prix ; qu'il résulte de l'article 38 nonies de l'annexe III au code général des impôts que, pour les produits finis, le coût de revient est constitué par le coût d'achat des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production à l'exclusion des frais financiers ; que ces charges incluent les taxes non récupérables ; que, dès lors que la taxe sur la valeur ajoutée qui avait grevé le prix des biens et services utilisés pour l'opération de vente d'immeubles projetée par la société ANOR avait perdu son caractère récupérable au cours de l'année 1999, à défaut de réalisation de la vente dans un délai de cinq ans à compter de l'achèvement des immeubles en cause, et devait être reversée par la contribuable, le montant de cette taxe devait être regardé, à la clôture de l'exercice 1999, comme un élément du prix de revient des immeubles en stock ; que le ministre est fondé à soutenir que, faute d'avoir pris en compte dans l'évaluation de la valeur de ces immeubles au 31 décembre 1999 le montant de la taxe sur la valeur ajoutée supportée en vue de leur réalisation et qui avait cessé d'être récupérable, soit la somme de 419 586,95 euros, la SOCIÉTÉ ANOR a minoré l'évaluation de la valeur de son stock d'un montant équivalent, ce qui justifie le maintien de l'imposition en litige ; Considérant, en quatrième lieu, que la substitution demandée par le ministre ne prive la SOCIÉTÉ ANOR d'aucune garantie dès lors que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'était pas compétente pour connaître de la question de droit portant sur le point de savoir si la taxe sur la valeur ajoutée indûment déduite et à reverser par la contribuable devait être prise en compte dans l'évaluation de la valeur des stocks de biens immobiliers invendus à la clôture de l'exercice 1999 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la demande de substitution présentée par le ministre doit être accueillie ; qu'il s'ensuit que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA RÉFORME DE L'ÉTAT est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a déchargé la SOCIÉTÉ ANOR des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle de 10 % sur cet impôt résultant du rehaussement de son bénéfice imposable de la somme de 419 586,95 euros ; Sur la requête nº 09PA06044 : En ce qui concerne le redressement concernant le terrain situé à La Garenne-sur-Eure : Considérant que, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, il résulte des dispositions précitées du 3 de l'article 38 du code général des impôts que, pour la détermination du bénéfice net imposable, les stocks doivent être évalués au prix de revient, à moins que le cours du jour de la clôture de l'exercice ne soit inférieur à ce prix ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SOCIÉTÉ ANOR a acquis le 6 février 1996 un terrain, situé sur le territoire de la commune de La Garenne-sur-Eure (Eure), qui n'a fait l'objet d'aucune inscription comptable à l'actif de son bilan ; qu'en se bornant à soutenir, sans en justifier, que ce terrain était inconstructible et inutilisable, la SOCIÉTÉ ANOR n'établit pas que, ainsi qu'elle le soutient, la valeur vénale de ce terrain était nulle à la date de la clôture de l'exercice 1999 ou, en tout état de cause, avait une valeur inférieure à son prix de revient ; que, dès lors, l'administration était fondée à majorer la valeur du stock de la contribuable du montant du prix de revient de ce terrain, soit la somme non contestée de 123 356 francs, et à rehausser dans cette mesure le montant de son bénéfice imposable ; Sur la provision pour dépréciation de l'immeuble situé rue Championnet à Paris : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice ( ...) ; qu'aux termes du 3 de l'article 38 du même code : (...) les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient (...) ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que, lorsqu'une entreprise constate que l'ensemble des matières ou produits qu'elle possède en stock ou une catégorie déterminée d'entre eux a, à la date de clôture de l'exercice, une valeur probable de réalisation inférieure au prix de revient, elle est en droit de constituer, à concurrence de l'écart constaté, une provision pour dépréciation ; qu'une telle provision ne peut cependant être admise que si l'entreprise est en mesure de justifier de la réalité de cet écart et d'en déterminer le montant avec une approximation suffisante ; que, par cours du jour à la clôture de l'exercice, au sens des dispositions de l'article 38, il y a lieu d'entendre, s'agissant des marchandises dont une entreprise fait le commerce, le prix auquel, à cette date, cette entreprise peut, dans les conditions de son exploitation, normalement escompter vendre les biens qu'elle possède en stock ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au 31 décembre 1999, date de la clôture de l'exercice, la SOCIÉTÉ ANOR avait constitué une provision pour dépréciation d'un immeuble détenu par elle en stock et situé rue Championnet à Paris, à hauteur de la somme de 3 727 103 francs ; que l'administration a considéré, à la suite de l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, que cette provision n'était justifiée qu'à hauteur de la somme de 1 963 723 francs et a rehaussé en conséquence le bénéfice imposable de la société d'un montant de 1 763 380 francs, soit 268 825 euros ; que, pour procéder à ce redressement, l'administration a estimé la valeur de l'immeuble en litige au 31 décembre 1999 à la somme de 10 460 000 francs, sur la base d'un prix au m2 de 10 000 francs tenant compte de l'occupation de l'immeuble par des locataires et correspondant à un abattement d'un tiers sur un prix au m2 libre de 15 000 francs, déterminé au regard des prix de vente d'appartements situés dans des immeubles similaires du même quartier, constatés au cours de la période vérifiée ; que la société requérante n'est pas fondée à remettre en cause cette méthode d'évaluation en faisant valoir que l'immeuble en litige aurait dû faire l'objet d'une évaluation par comparaison avec les prix de vente d'immeubles et non d'appartements, dès lors qu'il est constant qu'elle a procédé à la commercialisation de l'ensemble immobilier qu'elle détient sous forme de ventes par appartements ; que la société n'est pas fondée à contester la valeur retenue par l'administration en se prévalant d'un rapport d'expertise du 25 novembre 2002 faisant apparaître, pour un immeuble sis dans la même rue, une valeur au m² de 7.667 francs, soit 5.367 francs après application d'un abattement de 30 % pour occupation, alors que cet immeuble, décrit comme étant de construction très ancienne , ne peut en tout état de cause être comparé à l'immeuble en litige, achevé le 28 novembre 1991 ; que la SOCIÉTÉ ANOR n'est pas davantage fondée à se prévaloir de l'estimation de la valeur vénale de l'immeuble en litige faite par un rapport d'expertise du mois d'octobre 2004, dès lors que ce rapport, établi près de 5 ans après la clôture de l'exercice le 31 décembre 1999, ne comporte pas d'éléments permettant d'apprécier la valeur vénale de l'immeuble litigieux à cette date ; que, si la requérante fait également valoir que le bien en cause a fait l'objet de sept propositions d'achat en 1999 pour la somme de 9 millions de francs ou 9,5 millions de francs, ces propositions, qui n'ont pas été suivies d'effet, ne peuvent être regardées comme reflétant la valeur vénale réelle de l'immeuble ; qu'enfin, si la SOCIÉTÉ ANOR fait valoir que, par acte des 21 et 23 décembre 2009 elle a cédé pour un montant de 1 850 99 euros les parts qu'elle détenait dans la SCI du clos montmartrois , propriétaire de certains lots de l'immeuble sis rue Championnet à Paris, ces actes, eu égard à leur date et à leur objet, ne peuvent pas davantage être regardés comme reflétant la valeur vénale réelle de l'immeuble en litige à la clôture de l'exercice 1999 ; que, dans ces conditions, la SOCIÉTÉ ANOR ne peut être regardée comme démontrant avoir déterminé avec une approximation suffisante l'écart constaté à la clôture de l'exercice entre le prix de revient de l'immeuble en cause et le cours du jour ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SOCIÉTÉ ANOR n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; DÉCIDE : Article 1er : Les articles 2 et 3 du jugement n°0500368 rendu le 29 septembre 2009 par le Tribunal administratif de Paris sont annulés. Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle de 10 % sur cet impôt résultant du rehaussement du bénéfice imposable de la société ANOR à hauteur de la somme de 419 586,95 euros sont remises à sa charge. Article 3 : La requête de la SOCIÉTÉ ANOR est rejetée. '' '' '' '' 5 N°s 09PA06044, 10PA00527