Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 31/03/2015, 14VE00563, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-03-31
Numéro : 14VE00563
Président : Mme SIGNERIN-ICRE
Rapporteur : M. Yves  BERGERET
Commissaire du gouvernement : M. COUDERT
Avocat(s) : SCP PIWNICA & MOLINIE

Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés le 24 février et le 5 septembre 2014, présentés pour la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE, par Me B...etA..., avocats aux conseils ; la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE demande à la Cour : 1° d'annuler le jugement n° 1109896, 1208394 du 18 décembre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et à la contribution additionnelle à cet impôt, outre pénalités afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2006 et 2007, d'une part, et 2008 et 2009, d'autre part ; 2° de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires et pénalités afférentes ; 3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé, faute de préciser en quoi les éléments de clientèle, acquis par elle, ne se différenciaient pas des éléments représentatifs de la clientèle attachée au fonds libéral ; - la clientèle d'un fonds libéral d'expert-comptable, par sa nature même fondée sur la relation personnelle entre le praticien et ses clients, ne peut être purement et simplement assimilée à celle d'un fonds de commerce, qui est par nature fongible et se renouvelle régulièrement d'année en année ; cette clientèle donne lieu, en comptabilité, à des écritures individualisant chacun des clients ; dès lors, elle était fondée à constater, sur les exercices suivant celui au cours duquel elle a acquis par fusion absorption la clientèle d'autres cabinets, à constater des moins-values d'actif et des charges exceptionnelles en raison de la perte de certains de ces clients ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 mars 2015 : - le rapport de M. Bergeret, président assesseur, - les conclusions de M. Coudert, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE ; 1. Considérant que la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE, qui exerce une activité d'expertise comptable sous la dénomination de Fidexpertise, a fait l'objet de vérifications de comptabilité portant sur les exercices clos les 30 septembre 2006, 2007, 2008 et 2009 ; qu'à l'issue de ces contrôles, l'administration fiscale a réintégré, selon la procédure contradictoire, dans les résultats imposables de ces exercices, les charges exceptionnelles que la société vérifiée avait déduites de ses résultats du fait de pertes de clientèle, entraînant la diminution corrélative de son actif incorporel ; qu'elle a en conséquence mis à la charge de cette société des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt au titre des exercices précités ; que la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE relève appel du jugement du 18 décembre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires et pénalités afférentes ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant que la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE soutient que le jugement est insuffisamment motivé, d'une part, faute d'expliciter les raisons de droit pour lesquelles il résulterait des articles 38 et 39 du code général des impôts et 38 sexies de l'annexe III à ce code que la perte d'un élément d'actif incorporel faisant partie des éléments constitutifs d'un fonds libéral ne pourrait donner lieu à constatation d'une moins-value que si, en raison de ses caractéristiques, il est dissociable des autres éléments représentatifs de la clientèle attachée à ce fonds, et, d'autre part, faute de préciser les éléments de fait sur lesquels le tribunal s'est fondé pour considérer que, dans les circonstances de l'espèce, les éléments de clientèle acquis par la société ne se différenciaient pas des éléments représentatifs de la clientèle attachée au fonds libéral ; qu'il ressort, toutefois, de l'examen des termes du jugement en litige qu'il expose avec une précision suffisante les motifs que le tribunal retient pour fonder sa décision, y compris sur les points ci-dessus ; que, par, suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation du jugement attaqué doit être écarté ; Au fond : 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE a acquis, au cours des exercices vérifiés, 100 % des titres de sociétés d'expertise-comptable qu'elle a concomitamment absorbées par confusion de patrimoine, sous le régime de l'article 210 A du code général des impôts ; que ces acquisitions se sont traduites, sur le plan comptable, par l'inscription à son actif, dans un compte d'immobilisations incorporelles intitulé " contrats clients ", de la valeur du chiffre d'affaires de chaque société absorbée au cours de l'année précédant le rachat, ventilé par client et pondéré par un coefficient ayant servi à déterminer le prix d'achat des titres ; qu'ayant constaté la perte de certains des clients des sociétés qu'elle avait ainsi absorbées, la requérante a comptabilisé ces pertes par le débit du compte de charges exceptionnelles sur opérations de gestion, pour la valeur attribuée aux contrats-clients non renouvelés, à hauteur des sommes respectives de 11 184 199 euros, 20 724 025 euros, 4 443 848 euros et 4 124 873 euros au titre des exercices clos les 30 septembre 2006, 2007 2008 et 2009 ; que le service a remis en cause les déductions de charges exceptionnelles ainsi opérées et la minoration d'actif net corrélative, en rapportant les pertes comptabilisées au résultat imposable de la société, au motif que ces pertes de clientèle, faute de porter sur un élément dissociable de l'actif incorporel immobilisé, ne pouvaient donner lieu à la constatation d'une dépréciation de cet élément d'actif, qui a vocation à se renouveler régulièrement ; 4. Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) " ; qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (...) " ; qu'aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au même code : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains, les fonds de commerce, les titres de participation, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts " ; qu'il résulte de ces dispositions que la perte, au cours d'un exercice, d'un élément d'actif incorporel faisant partie des éléments constitutifs d'un fonds de commerce, ou d'un fonds libéral, et représentatif d'une certaine clientèle attachée à ce fonds ne peut donner lieu à la constatation d'une moins-value que si, en raison de ses caractéristiques, il est dissociable des autres éléments représentatifs de la clientèle attachée à ce fonds ; 5. Considérant que la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE soutient que les clientèles libérales, notamment celles des experts-comptables, ne sont pas fongibles, compte tenu de la relation intuitu personae qui se noue entre le professionnel libéral et son client et que, dès lors, la perte de certains clients est dissociable de l'ensemble de la clientèle du cabinet de sorte qu'elle peut donner lieu à la constatation d'une moins-value ; que, toutefois, si les contrats clients acquis par la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE auprès des sociétés qu'elle a absorbées ont fait l'objet, du fait d'une valorisation propre à chacun d'eux, d'une inscription distincte en comptabilité permettant de les identifier, il ne résulte pas de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas sérieusement soutenu, qu'ils se différenciaient, de par leurs caractéristiques propres, des éléments représentatifs de la clientèle attachée au fonds libéral de la société ; qu'ainsi, la perte d'une partie de la clientèle, non dissociable de l'ensemble de la clientèle de la société d'expertise comptable, ne pouvait faire l'objet d'une comptabilisation en charge exceptionnelle sur opérations de gestion, entraînant une dépréciation de l'actif net ; qu'il suit de là que la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE n'est pas fondée à contester la réintégration, dans les bases de l'impôt sur les sociétés et de la contribution additionnelle à cet impôt, des déductions qu'elle avait ainsi pratiquées sans base légale ; 6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande ; que par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative du code de justice administrative doivent être également rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SOCIETE FIDUCIAIRE NATIONALE D'EXPERTISE COMPTABLE est rejetée. '' '' '' '' 5 4 N° 14VE00563