CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 03/01/2017, 15LY01021, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2017-01-03
Numéro : 15LY01021
Président : M. FRAISSE
Rapporteur : Mme Josiane  MEAR
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : ARBOR TOURNOUD PIGNIER WOLF

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure M. D... E...a demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles son foyer fiscal a été assujetti au titre des années 2007 et 2008 ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1201513 du 29 janvier 2015, le tribunal administratif de Grenoble a, en son article 1er, déchargé M. E...de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle son foyer fiscal a été assujetti au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités y afférentes, en son article 2, ordonné le versement par l'Etat à M. E...de la somme de 1 200 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et, en son article 3, rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la cour Par une ordonnance du 5 mars 2015, enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Lyon le 10 mars 2015, la présidente du tribunal administratif de Grenoble a, en application de l'article R. 351-3 du code de justice administrative, transmis à la cour administrative d'appel, pour qu'il y soit statué, la requête de M. D...E..., enregistrée le 3 mars 2015 au tribunal, relevant appel du jugement n° 1201513 du tribunal administratif de Grenoble du 29 janvier 2015. Par une requête, enregistrée au greffe de la cour le 12 mars 2015, et des mémoires complémentaires, enregistrés les 30 juillet 2015, 17 novembre 2016 et 23 novembre 2016 M. E..., représenté par Me F... de la SCP Arbor, F...et associés, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 29 janvier 2015 en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle son foyer fiscal a été assujetti au titre de l'année 2008 et des pénalités y afférentes ; 2°) de le décharger de cette imposition et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. E... soutient que : Sur l'irrégularité de la procédure : - l'administration a refusé de lui communiquer copie de l'ensemble des pièces relatives au contrôle qu'il a demandées par lettre recommandée du 22 décembre 2014, ce qui porte atteinte aux droits de la défense et aux " règles de base du procès équitable, notamment le principe du contradictoire " qui régissent la procédure devant le tribunal administratif et doit conduire à la décharge ; - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales à défaut d'avoir indiqué l'origine des documents sur lesquels se fondent les rectifications, soit les copies de chèques obtenues de la banque propriétaire des formules ; - il conteste l'existence de la proposition de rectification adressée à M. A...le 9 mars 2011 et la régularité de sa notification ; la copie qui lui a été transmise ne comporte ni l'adresse d'expédition ni les mentions relatives à la taxe sur la valeur ajoutée ; - la proposition de rectification du 9 mars 2011, à supposer qu'elle existe, a été notifiée à une adresse erronée car elle a été adressée à une adresse distincte de celle du foyer fiscal ; elle n'a pas été adressée à la dernière adresse connue du service, laquelle est celle qui figure sur les déclarations souscrites en commun avec M.A... ; - la jurisprudence du Conseil d'Etat n° 392899 n'est pas transposable aux revenus de capitaux mobiliers, lesquels ne sont pas visés à l'article L. 54 du livre des procédures fiscales ; - le principe énoncé par le Conseil d'Etat selon lequel les arguments relatifs à la régularité de la procédure d'imposition ne pourraient être invoqués que par celui des époux contre lequel le contrôle a été conduit est contredit par la réserve d'interprétation posée par le Conseil constitutionnel dans l'affaire QPC 2015-503 ; Sur le bien-fondé de l'imposition : - l'administration n'établit pas, comme cela lui incombe, que les factures C...seraient fictives. Par des mémoires en défense, enregistrés les 16 juillet 2015, 24 août 2015 et 4 novembre 2016 et 25 novembre 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête au motif que les moyens invoqués relatifs à la régularité de la procédure d'imposition et au bien-fondé de l'imposition ne sont pas fondés. Par ordonnance du 25 octobre 2016, la clôture d'instruction a été fixée au 15 novembre 2016. Par ordonnance du 18 novembre 2016 l'instruction a été ré-ouverte. Par lettre du 18 novembre 2016 la cour a transmis aux parties pour observations la décision du Conseil d'Etat n° 392899 Mme B...du 3 octobre 2016. Par un mémoire, enregistré le 29 novembre 2016, M. E...demande à la cour, à l'appui de la requête susvisée, de transmettre au Conseil d'Etat la question de la conformité au regard du principe d'égalité devant la loi, du droit à un procès équitable et à un recours juridictionnel effectif des dispositions de l'article L. 54 A. du livre des procédures fiscales en ce que, lorsque deux personnes précédemment soumises à imposition commune font l'objet, alors qu'elles sont désormais soumises à imposition distincte, d'un contrôle au titre de leur période d'imposition commune, ces dispositions autorisent l'administration à ne conduire la procédure de contrôle ainsi engagée qu'avec l'une d'entre elles, qui bénéficie alors seule des droits et garanties afférents à cette procédure. Il soutient que l'interprétation des dispositions de l'article L. 54 A du livre des procédures fiscales par le Conseil d'Etat dans sa décision n° 392899 Mme B...du 3 octobre 2016 méconnaît les principes d'égalité devant la loi, du droit à un procès équitable et à un recours juridictionnel effectif dès lors que, alors même que des époux/partenaires seraient redevables solidairement d'impositions supplémentaires, l'un pourrait se voir autorisé à se défendre sur le terrain de la procédure alors que l'autre ne pourrait pas invoquer cette cause juridique. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la décision n° 2015-503 QPC du Conseil constitutionnel du 4 décembre 2015 ; - la décision n° 392899 du Conseil d'Etat du 3 octobre 2016 ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Mear, président-assesseur, - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public ; 1. Considérant que M. D...E...et M. G...A..., liés par un pacte civil de solidarité, ont fait l'objet d'une imposition commune à l'impôt sur le revenu au titre des années 2007 et 2008 ; que, suite à la vérification de comptabilité dont a fait l'objet l'EURLA..., dont M. G...A...était le gérant et l'unique associé, et qui a opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés à compter du début de son activité le 2 janvier 2008, par lettre du 21 février 2008, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ont été mises à la charge du foyer fiscal formé par M. E...et M.A..., dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de 2007 et dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts, au titre de 2008 ; que ces impositions ont été assorties d'intérêts de retard et d'une majoration de 80 % pour activité occulte au titre de l'année 2007 et pour manoeuvres frauduleuses au titre de l'année 2008 ; que, par jugement n° 1201513 du 29 janvier 2015, le tribunal administratif de Grenoble a, en son article 1er, déchargé M. E...de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle son foyer fiscal a été assujetti au titre de l'année 2007 ainsi que des pénalités y afférentes, en son article 2, ordonné le versement par l'Etat à M. E...de la somme de 1 200 euros au titre de l'article L. 761 -1 du code de justice administrative et, en son article 3, rejeté le surplus de sa demande ; que M. E...relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2008 et des pénalités y afférentes ; que l'administration ne conteste pas, par la voie de l'appel incident, la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu relative à l'année 2007 et des pénalités y afférentes ; que, dès lors, le litige ne porte plus que sur la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à la charge du foyer fiscal formé par M. E... et M. A...au titre de l'année 2008 et sur les pénalités ; Sur la question prioritaire de constitutionnalité : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 61-1 de la Constitution : " Lorsque à l'occasion d'une instance en cours devant une juridiction, il est soutenu qu'une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés que la Constitution garantit, le Conseil constitutionnel peut être saisi de cette question sur renvoi du Conseil d'Etat ou de la Cour de cassation qui se prononce dans un délai déterminé " ; qu'aux termes de l'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel : " La juridiction statue sans délai par une décision motivée sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d'Etat ou à la Cour de cassation. Il est procédé à cette transmission si les conditions suivantes sont remplies : / 1° La disposition contestée est applicable au litige ou à la procédure ou constitue le fondement des poursuites ; 2° Elle n'a pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances ; 3° La question n'est pas dépourvue de caractère sérieux " ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 54 A du livre des procédures fiscales : " Sous réserve des dispositions de l'article L. 54 A chacun des époux a qualité pour suivre les procédures relatives à l'impôt dû à raison de l'ensemble des revenus du foyer. Les déclarations, les réponses, les actes de procédure faits par l'un des conjoints ou notifiés à l'un d'eux sont opposables de plein droit à l'autre " ; qu'aux termes de l'article L. 286 A du même livre : " Les règles de contrôle de l'impôt sur le revenu (...) prévues par le présent livre pour les contribuables mentionnés au deuxième alinéa du 1 de l'article 6 du code général des impôts [mariés] s'appliquent aux partenaires liés par un pacte civil de solidarité qui font l'objet d'une imposition commune " ; 4. Considérant que M. E...demande à la cour de transmettre au Conseil d'Etat la question de la conformité de l'article L. 54 A du livre des procédures fiscales au regard du principe d'égalité devant la loi, du droit à un procès équitable et à un recours juridictionnel en ce que, lorsque deux personnes précédemment soumises à imposition commune font l'objet, alors qu'elles sont désormais soumises à imposition distincte, d'un contrôle au titre de leur période d'imposition commune, ces dispositions autorisent l'administration à ne conduire la procédure de contrôle ainsi engagée qu'avec l'une d'entre elles, qui bénéficie alors seule des droits et garanties afférents à cette procédure ; 5. Considérant que le Conseil constitutionnel s'est prononcé sur la conformité à la Constitution des dispositions de l'article L. 54 A du livre des procédures fiscale dans les motifs et le dispositif de sa décision n° 2015-503 QPC du 4 décembre 2015 ; que la décision du Conseil d'Etat n° 392899 Mme B...du 3 octobre 2016 ne constitue pas un changement des circonstances au sens des dispositions précitées de l'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 dès lors, d'une part, que la jurisprudence qui en résulte n'est pas nouvelle et, d'autre part, qu'elle porte sur des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies antérieurement à la date de publication de cette décision du Conseil constitutionnel ; que, par suite, il n'y a pas lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité posée par M. E... à laquelle le Conseil constitutionnel a déjà répondu ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 7 du code général des impôts : " Les règles d'imposition, d'assiette et de liquidation de l'impôt ainsi que celles concernant la souscription des déclarations, prévues par le présent code en matière d'impôt sur le revenu pour les contribuables mariés, sont applicables dans les mêmes conditions aux partenaires liés par un pacte civil de solidarité (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 54 A du livre des procédures fiscales : " Sous réserve des dispositions des articles L. 9 et L. 54, chacun des époux a qualité pour suivre les procédures relatives à l'impôt dû à raison de l'ensemble des revenus du foyer. Les déclarations, les réponses, les actes de procédure faits par l'un des conjoints ou notifiés à l'un d'eux sont opposables de plein droit à l'autre " ; qu'aux termes de l'article L. 286 A du même livre : " Les règles de contrôle de l'impôt sur le revenu (...) prévues par le présent livre pour les contribuables mentionnés au deuxième alinéa du 1 de l'article 6 du code général des impôts [mariés] s'appliquent aux partenaires liés par un pacte civil de solidarité qui font l'objet d'une imposition commune " ; que l'article L. 54 A du livre des procédures fiscales précité institue une présomption irréfragable de représentation mutuelle entre les personnes soumises à imposition commune pour la procédure de contrôle de l'impôt dû au titre des revenus perçus au cours de la période d'imposition commune ; que, lorsque deux personnes précédemment soumises à imposition commune font l'objet, alors qu'elles sont désormais soumises à imposition distincte, d'un contrôle au titre de leur période d'imposition commune, ces dispositions autorisent l'administration à ne conduire la procédure de contrôle ainsi engagée qu'avec l'une d'entre elles, qui bénéficie alors seule des droits et garanties afférents à cette procédure ; 7. Considérant, d'une part, que M. E...ne peut utilement soutenir ni que les dispositions de l'article L. 54 A du livre des procédures fiscales ne sont pas applicables aux revenus de capitaux mobiliers perçus par l'un des partenaires d'un pacte civil de solidarité ni que la jurisprudence rappelée par la décision du Conseil d'Etat n° 392899 du 3 octobre 2016 ne serait pas applicable à l'imposition de revenus de capitaux mobiliers ; 8. Considérant, d'autre part, que M. E...ne peut utilement invoquer la réserve d'interprétation énoncée par la décision n° 2015-503 QPC du Conseil constitutionnel du 4 décembre 2015, qui n'est applicable qu'aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies à compter de la date de publication de cette décision, dès lors que l'imposition litigieuse a été mise en recouvrement le 30 juin 2011 ; qu'au demeurant, dans sa décision n° 392899 du 3 octobre 2016, le Conseil d'Etat a maintenu sa jurisprudence antérieure, en conformité avec la décision rendue par le Conseil constitutionnel ; 9. Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'en application des dispositions précitées, l'administration était en droit de ne conduire la procédure d'imposition qu'avec M. A... au titre son imposition commune avec M. E... ; 10. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. E...et M. G... A...étaient unis par un pacte civil de solidarité au titre de l'année 2008 et se sont séparés en 2009 ; que l'administration, qui a conduit la procédure de contrôle avec M.A..., lui a adressé une proposition de rectification en date du 9 mars 2011 ; que le pli contenant ce document lui a été présenté le 15 mars 2011 et a été retourné à l'administration portant la mention " pli non réclamé " ; que ce pli a été notifié à la dernière adresse connue de M.A... ; que, dès lors, M. E...ne peut utilement faire valoir que la proposition de rectification adressée à M. A...n'existerait pas et n'est pas fondé à soutenir que ce pli aurait été irrégulièrement notifié à M.A... ; 11. Considérant, en troisième lieu, que M. E...conteste le fait que l'administration ne lui a pas communiqué l'ensemble des documents qu'il a réclamés dans ses mémoires de première instance, soit une copie de l'ensemble des pièces relatives à la vérification de comptabilité dont a fait l'objet l'EURLA..., des déclarations fiscales de cette société, de la lettre d'option de cette société à l'impôt sur les sociétés, des factures de la société C...mentionnées dans la proposition de rectification et des chèques, dont les montants ont été regardés comme des revenus distribués ; 12. Considérant qu'une absence de réponse à cette demande formulée devant les premiers juges, soit postérieurement au recouvrement des impositions litigieuses, est sans incidence sur régularité de la procédure d'imposition dès lors que cette demande a été formulée au cours de la première instance, soit postérieurement au recouvrement des impositions litigieuses ; que, par ailleurs, il résulte de l'instruction que M. E...a eu copie de la proposition de rectification, qui contenait les dispositions relatives à l'imposition du foyer fiscal qu'il formait avec M.A..., des chèques dont les montants ont été regardés comme distribués à M.A..., et de la déclaration par laquelle l'EURL A...a opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, soit des éléments sur lesquels le tribunal s'est fondé pour écarter ses moyens ; que, dans ces conditions, à supposer que le requérant ait également entendu contester la régularité du jugement attaqué en faisant valoir une méconnaissance du principe du contradictoire son moyen doit être écarté : que, par voie de conséquence, ses moyens tirés d'une atteinte aux droits de la défense et aux " règles de base du procès équitable " doivent être écartés pour les mêmes motifs ; 13. Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; que l'obligation ainsi faite à l'administration fiscale d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements qu'elle a utilisés pour procéder à des rectifications a pour objet de permettre à celui-ci, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, afin qu'il puisse vérifier l'authenticité de ces documents et en discuter la teneur ou la portée ; que les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales instituent ainsi une garantie au profit de l'intéressé ; que, toutefois, la méconnaissance de ces dispositions par l'administration demeure sans conséquence sur le bien-fondé de l'imposition s'il est établi qu'eu égard à la teneur du renseignement, nécessairement connu du contribuable, celui-ci n'a pas été privé, du seul fait de l'absence d'information sur l'origine du renseignement, de cette garantie ; 14. Considérant que, si l'administration n'a pas mentionné dans la proposition de rectification du 9 mars 2011 avoir obtenu une copie des cinq chèques émis par la banque de l'EURL A...qui fondent les revenus distribués en cause dans le cadre du droit de communication et le nom de la banque, les indications de la proposition de rectification relatives aux dates de débit, numéros de chèques, montant et bénéficiaires de ces chèques, n'ont pas privé M. E...de la garantie d'en demander copie et de discuter utilement la rectification effectuée alors que lesdits chèques étaient nécessairement connus de son compagnon M.A..., associé unique et gérant de l'EURLA... ; que, dès lors, M. E...n'est pas fondé à soutenir que l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 15. Considérant qu'aux termes de l'article 111 c du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c) Les rémunérations et avantages occultes " ; 16. Considérant que l'administration soutient, d'une part, que l'EURL A...a déduit en charges, pour un montant total TTC de 23 872,79 euros, deux factures émises le 13 octobre et 10 décembre 2008 par la société roumaine SRL C...laquelle a été créée en septembre 2008 et dont la gérante, MmeC..., est devenue l'épouse de M.A... ; que, d'autre part, ces factures ont un caractère fictif compte tenu du défaut d'indication de la nature des prestations réalisées, des chantiers concernés, de référence à un marché de sous-traitance conclu entre les deux sociétés et, eu égard aux liens conjugaux unissant les dirigeants de ces deux sociétés ; que le requérant, qui n'a pas répondu à la proposition de rectification qui lui a été adressée, se borne à contester le caractère fictif de ces factures sans produire aucun élément à l'appui de ses dires ; que, dès lors, M. E...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a considéré que ces factures sont des factures fictives ; 17. Considérant que M. E...ne conteste pas que M. A...a perçu, en règlement de ces factures, une somme de 22 872 euros correspondant à cinq chèques émis par l'EURLA..., ni la volonté de cette société d'octroyer ainsi à son dirigeant une libéralité et la volonté de ce dernier de la recevoir ; que, par suite, M. E...n'est pas fondé à contester le bien-fondé de l'imposition ; 18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. E...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus de sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 19. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. E...la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionalité soulevée par M.E.... Article 2 : La requête de M. E...est rejetée. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...E...et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 6 décembre 2016, à laquelle siégeaient : M. Fraisse, président de la cour, Mme Mear, président-assesseur, Mme Terrade, premier conseiller. Lu en audience publique, le 3 janvier 2017. 2 N° 15LY01021