CAA de VERSAILLES, 6ème chambre, 19/05/2016, 14VE01587, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 6ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-05-19
Numéro : 14VE01587
Président : M. SOYEZ
Rapporteur : M. Eric  TOUTAIN
Commissaire du gouvernement : M. DELAGE
Avocat(s) : CABINET FIDAL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SA ALMA a demandé au Tribunal administratif de Montreuil la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions sur l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, au titre de l'exercice clos en 2005, en sa qualité de société mère du groupe fiscalement intégré auquel appartient la société d'exploitation des sources Cristal Roc. Par un jugement n° 1206415 du 31 mars 2014, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 27 mai 2014, la SA ALMA, représentée par Me Paillet, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de lui accorder la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'imposition en litige ; 3° de lui accorder la restitution des sommes correspondantes ; 4° de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SA ALMA soutient que : - en s'abstenant de faire droit, avant la mise en recouvrement des suppléments d'imposition en litige, à la demande de la société d'exploitation des sources Cristal Roc tendant à obtenir communication des renseignements obtenus par le service auprès de la société SO.FA.BO et sur lesquels est fondée la rectification contestée, l'administration a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; - cette irrégularité de procédure constitue un vice substantiel devant entraîner la décharge des suppléments d'imposition en litige, ainsi que le rappelle le paragraphe n° 2 de l'instruction administrative publiée au bulletin officiel des impôts 13 L-6-06 du 21 septembre 2006 ; - la proposition de rectification du 22 décembre 2008 est insuffisamment motivée en ce qui concerne la requalification de l'indemnité transactionnelle en prix de cession d'un élément d'actif incorporel ; - - compte tenu de cette insuffisance de motivation, la proposition de rectification du 22 décembre 2008 n'a pas valablement interrompu la prescription à l'égard de l'exercice clos en 2005 ; - M.A..., inspecteur principal de la direction générale des finances publiques ayant participé au contrôle de la société d'exploitation des sources Cristal Roc, ne pouvait siéger, en qualité de représentant de l'administration, à la séance de la commission nationale des impôts du 6 avril 2011 sans que soient méconnus les principes de respect des droits de la défense et d'impartialité et, par suite, sans priver ladite société de la garantie de procédure tenant à la consultation de cette commission ; - l'indemnité transactionnelle de 1 500 000 euros versée à la société SO.FA.BO par la société d'exploitation des sources Cristal Roc, en vertu du protocole du 16 janvier 2006, constituait bien une charge exceptionnelle déductible des résultats de cette dernière au titre de l'exercice clos en 2005, et non la contrepartie de l'acquisition d'un élément d'actif incorporel comme l'a retenu à tort le service ; - compte tenu du risque probable de devoir faire face à cette charge exceptionnelle, tel qu'il pouvait déjà être apprécié à la clôture de l'exercice 2005, la société d'exploitation des sources Cristal Roc aurait, en tout état de cause, été en droit de constituer, à ce titre, une provision déductible de ses résultats en vertu de l'article 39-1-5° du code général des impôts. .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Toutain, - et les conclusions de M. Delage, rapporteur public. 1. Considérant que la SA ALMA est la société mère d'un groupe de sociétés ayant opté pour le régime d'intégration fiscale prévu aux articles 223 A et suivants du code général des impôts, dont fait notamment partie la société d'exploitation des sources Cristal Roc ; que cette dernière a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2005 au 31 octobre 2008 ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration, suivant la procédure contradictoire, a notamment remis en cause, par proposition de rectification du 22 décembre 2008, la déduction en tant que charges exceptionnelles, pour la détermination des résultats imposables au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2005, d'une indemnité de 1 500 000 euros versée par la société d'exploitation des sources Cristal Roc à la société SO.FA.BO en vertu d'un protocole transactionnel conclu le 16 janvier 2006, motif pris de ce que la dette correspondante n'était pas encore certaine dans son principe et son montant à la clôture de l'exercice 2005, et a également refusé, par proposition de rectification du 4 décembre 2009, d'admettre la déduction de cette même indemnité, par compensation, au titre de l'exercice clos en 2006, au motif qu'elle s'avérait, en tout état de cause, avoir pour contrepartie l'acquisition par la société vérifiée d'un nouvel élément d'actif incorporel, à savoir un transfert à son profit d'une partie de la clientèle de la société SO.FA.BO ; que, par jugement du 31 mars 2014, dont la SA ALMA relève appel, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions sur l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été consécutivement assujettie, en sa qualité de société " tête de groupe ", au titre de l'exercice clos en 2005 ; Sur les conclusions à fin de décharge : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par la proposition de rectification susmentionnée du 22 décembre 2008, l'administration a notamment informé la société d'exploitation des sources Cristal Roc de ce qu'elle envisageait de rehausser ses bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2005, d'une somme de 1 500 000 euros correspondant à l'indemnité transactionnelle servie par l'intéressée à la société SO.FA.BO en vertu d'un protocole transactionnel conclu le 16 janvier 2006 ; que le même document reproduit, notamment, les dispositions des articles 38 et 39 du code général des impôts afférentes au rattachement des produits et des charges aux résultats de l'exercice en cours et indique, au cas particulier, que, compte tenu de la date de conclusion de ce protocole, l'indemnité y étant stipulée ne pouvait encore présenter, à la date de clôture de l'exercice 2005, le caractère d'une dette certaine dans son principe et son montant, circonstance faisant obstacle à ce que cette dépense puisse être régulièrement déduite, en tant que charges, au titre de l'exercice ainsi vérifié ; que la proposition de rectification du 22 décembre 2008 énonce ainsi les motifs de droit et de fait sur lequel le service s'est appuyé, pour établir ce chef de redressement, avec une précision suffisante pour permettre à la société d'exploitation des sources Cristal Roc d'en contester utilement le bien-fondé, ce qu'elle a d'ailleurs fait par lettre d'observations du 26 février 2009 ; qu'enfin, la circonstance que le vérificateur a, dans la même proposition de rectification, pris soin de mentionner, au surplus, que la poursuite du contrôle en cours sur les exercices ultérieurs lui permettrait de déterminer si la déductibilité, en tant que charges, de l'indemnité en cause pouvait ou non être admise, par compensation, au titre de l'exercice clos en 2006, notamment au regard de la question de savoir si cette dépense avait pour contrepartie l'acquisition d'un élément d'actif incorporel, demeure sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie pour établir les suppléments d'imposition assignés à la requérante au titre de l'exercice clos en 2005, seuls ici en litige ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la proposition de rectification du 22 décembre 2008 méconnaîtrait les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté ; 4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 (...). Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; que s'il incombe à l'administration, en application de ces dispositions, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis auprès de tiers afin que l'intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, elle n'est tenue à cette obligation qu'en ce qui concerne ceux des renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements ; 5. Considérant, ainsi qu'il a été dit aux point 1 et 3, que, pour rejeter la déduction, en tant que charges, des résultats imposables de la société d'exploitation des sources Cristal Roc au titre de l'exercice clos en 2005 de l'indemnité transactionnelle de 1 500 000 euros, l'administration s'est exclusivement fondée sur l'erreur de rattachement audit exercice de cette dépense, laquelle a été regardée, compte tenu de la date de conclusion du protocole stipulant son versement, comme engagée au cours de l'exercice clos en 2006 ; que, pour établir ce chef de redressement, par la proposition de rectification susmentionnée du 22 décembre 2008, l'administration n'a pas utilisé les renseignements qu'elle a ultérieurement obtenus auprès de la société SO.FA.BO, par lettre du 26 janvier 2009, en vue de déterminer si la déduction de l'indemnité concernée pouvait néanmoins être admise, par compensation, au titre de l'exercice clos en 2006 ; qu'ainsi, en s'abstenant de faire droit à la demande présentée par la société d'exploitation des sources Cristal Roc le 28 juillet 2009 et tendant à obtenir copie de la lettre adressée par la société SO.FA.BO au vérificateur le 26 janvier 2009, le service n'a pas entaché d'irrégularité la procédure suivie pour établir les suppléments d'impositions assignés à la requérante au titre de l'exercice clos en 2005, seul ici en litige ; qu'enfin, demeure sans incidence, en l'espèce, la circonstance que l'administration aurait, à tort, omis de faire droit à cette demande de communication avant de refuser la déduction de la même indemnité, par compensation, au titre de l'exercice clos en 2006, les cotisations correspondantes n'étant pas contestées à l'occasion de la présente instance ; que la requérante n'est, dès lors, pas fondée à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; 6. Considérant, en troisième lieu, que si la requérante se prévaut, au soutien du moyen examiné aux points 4 et 5, des termes du paragraphe 2 de l'instruction administrative publiée au bulletin officiel des impôts 13 L-6-06 du 21 septembre 2006, ces énonciations, qui ont trait à la mise en oeuvre de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et, par suite, à la procédure d'imposition, ne peuvent être utilement invoquées sur le fondement de l'article L. 80 A du même livre ; 7. Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 59 C du même livre : " La Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du code général des impôts intervient pour les entreprises qui exercent une activité industrielle et commerciale sur les désaccords en matière de bénéfices industriels et commerciaux et de taxes sur le chiffre d'affaires (...) " ; qu'aux termes de l'article 1651 H du code général des impôts : " 1. Il est institué une Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. / Cette commission est présidée par un conseiller d'Etat désigné par le vice-président du Conseil d'Etat. Le président de la commission peut être suppléé par un magistrat administratif nommé dans les mêmes conditions. Elle comprend en outre trois représentants des contribuables et deux représentants de l'administration ayant au moins le grade d'inspecteur départemental (...) " ; 8. Considérant que les vices de forme ou de procédure dont serait entaché l'avis de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'affectent pas la régularité de la procédure d'imposition suivie mais peuvent seulement modifier, le cas échéant, la dévolution de la charge de la preuve, conformément aux dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, la circonstance, à la supposer établie, que ladite commission aurait été irrégulièrement composée, au regard de l'exigence d'impartialité attachée à la consultation de cet organisme, lorsqu'elle a rendu son avis, le 6 avril 2011, sur la rectification notifiée la société d'exploitation des sources Cristal Roc n'est, en tout état de cause, pas de nature à vicier la régularité de la procédure d'imposition suivie en l'espèce ; En ce qui concerne le bien-fondé des suppléments d'impositions : 9. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 168 du livre des procédures fiscales : " Les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette de l'impôt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d'imposition peuvent être réparées par l'administration (...) dans les conditions et dans les délais prévus aux articles L. 169 à L. 189 (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 169 du même livre : " Pour (...) l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification (...) " ; 10. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la notification de la proposition de rectification susmentionnée du 22 décembre 2008 a été reçue par la société d'exploitation des sources Cristal Roc le 29 décembre 2008, avant l'expiration du délai de reprise ouvert à l'administration, en vertu des dispositions précitées de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, pour rectifier les bases d'imposition de l'intéressée à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2005 ; que, d'autre part et contrairement à ce que soutient la requérante, cette proposition de rectification est suffisamment motivée, ainsi qu'il a été dit aux points 2 et 3 ; que la notification de celle-ci a ainsi prorogé le délai de reprise, par application des dispositions précitées de l'article L. 189 du même livre, jusqu'au 31 décembre 2011 ; que ce délai n'était, dès lors, pas expiré lorsqu'est intervenue, le 26 août 2011, la mise en recouvrement des suppléments d'imposition en litige ; qu'il suit de là que le moyen tiré de la prescription du délai de reprise doit être écarté ; 11. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) " ; qu'aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (...) " ; qu'en application des dispositions précitées, seules peuvent être déduites, pour la détermination des résultats de chaque exercice, les charges effectivement supportées au cours de l'exercice ; 12. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que, par convention de production déléguée conclue le 3 mai 2005, la société SO.FA.BO a confié à la société d'exploitation des sources Cristal Roc, pour une durée d'un an à compter du 1er juin 2005, la production de bouteilles d'eau de source, destinées à la consommation humaine, sous les marques Fontanel et Prystel ; qu'en vertu de cette convention, la société d'exploitation des sources Cristal Roc s'engageait notamment à ne pas proposer aux clients de la société SO.FA.BO la vente de bouteilles d'eau de source d'autres marques que celles exploitées par cette dernière, la méconnaissance de l'engagement de non-concurrence ainsi stipulé autorisant la société SO.FA.BO à résilier ladite convention et à réclamer une indemnité correspondant à la marge brute hors taxe réalisée par cette dernière au cours des six derniers mois ; que, par lettre du 14 octobre 2005, la société SO.FA.BO, constatant que la société d'exploitation des sources Cristal Roc avait néanmoins commercialisé, auprès des clients concernés, des bouteilles d'eau de source de la marque Cristalline, a informé l'intéressée de ce qu'elle entendait mettre fin à la convention de production déléguée et lui a réclamé, à ce titre, une indemnité chiffrée à plus de deux millions d'euros ; que si, compte tenu de ces circonstances, le risque pour la société d'exploitation des sources Cristal Roc d'avoir à indemniser la société SO.FA.BO des conséquences dommageables de la rupture de l'engagement de non-concurrence susmentionné, dont elle n'a pas alors contesté la violation et pour la réparation de laquelle des pourparlers étaient déjà engagés, était probable à la clôture de l'exercice 2005, il est toutefois constant que le protocole transactionnel mettant fin à ce différend et stipulant le versement, au profit de la société SO.FA.BO, d'une indemnité de 1 500 000 euros n'a été conclu entre les parties que le 16 janvier 2006 ; qu'ainsi, même à admettre sa déductibilité, la charge correspondant à cette indemnité, qui n'est devenue certaine dans son principe et déterminée dans son montant qu'au cours de l'exercice clos en 2006, ne pouvait être rattachée qu'aux résultats de ce dernier exercice, par application des dispositions précitées des articles 38 et 209 du code général des impôts ; que c'est, dès lors, à bon droit que l'administration a remis en cause sa déduction, pratiquée à tort par anticipation, des résultats imposables de la société d'exploitation des sources Cristal Roc au titre de l'exercice clos en 2005 ; 13. Considérant, d'autre part, que le motif tiré de l'erreur de rattachement de la charge susmentionnée de 1 500 000 euros aux résultats de l'exercice clos en 2005, tel qu'examiné au point 12, suffit à justifier sa réintégration par l'administration aux résultats imposables de la société d'exploitation des sources Cristal Roc au titre dudit exercice ; que, par suite, l'autre motif, tiré de ce que cette indemnité aurait également pour contrepartie l'acquisition d'un élément d'actif incorporel et ne pourrait, par suite, être déduite en tant que charge, présente un caractère surabondant ; que, dans ces conditions, le moyen tiré par la requérante du mal-fondé de ce second motif, que l'administration n'a d'ailleurs opposé que pour refuser la déduction de cette indemnité, par compensation, au titre de l'exercice clos en 2006, est inopérant ; 14. Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, dont les dispositions sont applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (...) " ; qu'en application de ces dispositions, un contribuable ne peut demander, pour la première fois devant le juge de l'impôt, la déduction d'une provision qu'il n'a pas constatée dans les écritures comptables de son entreprise ; 15. Considérant que si la requérante soutient que, compte tenu du risque probable, existant à la clôture de l'exercice 2005, d'avoir à indemniser la société SO.FA.BO des conséquences dommageables de la rupture de son engagement de non-concurrence, tel que déjà décrit au point 12, la société d'exploitation des sources Cristal Roc était en droit de constituer une provision déductible de ses résultats, il n'est pas établi qu'une telle provision aurait, à l'époque, été constatée dans les écritures comptables de l'intéressée, conformément aux dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts ; que la requérante ne peut, dès lors, prétendre à aucune déduction à ce titre ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA ALMA n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; Sur les conclusions à fin de restitution : 17. Considérant que le présent arrêt rejette les conclusions à fin de décharge présentées par la SA ALMA ; que, par suite, les conclusions accessoires de l'intéressée tendant à obtenir la restitution du montant des droits et pénalités en litige ne peuvent, en tout état de cause, qu'être rejetées ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 18. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, partie perdante, le versement à la SA ALMA d'une somme en remboursement des frais qu'elle a exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SA ALMA est rejetée. '' '' '' '' 3 N° 14VE01587