CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 10/05/2022, 20VE00250, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-05-10
Numéro : 20VE00250
Président : Mme DANIELIAN
Rapporteur : Mme Marie-Gaëlle  BONFILS
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : SCP MARGUET-LE BRIZAULT-REBOUL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) Sunlog a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012, et de l'amende qui lui a été réclamée au titre de l'exercice 2010 sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts. Par un jugement n° 1707164 du 10 décembre 2019, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 24 janvier 2020 et le 22 juin 2021, la société à responsabilité limitée (SARL) Sunlog, représentée par Mes Adda et Dalmasso, avocats, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires mises à sa charge ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la procédure est irrégulière au regard des dispositions de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, dans la mesure où, d'une part, l'emport d'une copie de ses fichiers d'écritures comptables s'est fait sans son accord ; d'autre part, les données informatiques emportées ne lui ont pas été restituées avant la mise en recouvrement des impositions ; - la correction symétrique des bilans, s'agissant du passif de taxe sur la valeur ajoutée et du passif des dettes fournisseurs, devait conduire l'administration à ne pas notifier de redressement, à raison des passifs injustifiés redressés, au titre de l'exercice 2011, la situation des postes de bilan à prendre en compte étant celle existant au 1er janvier 2010, soit le bilan d'ouverture de la première année non prescrite au titre de la procédure en cause, conformément à la doctrine BOI-BIC-BASE-40-20-10-20120912 ; - elle a produit des factures régulières, au regard de l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts, de son fournisseur la société It Expertise, attestant ainsi du caractère réel des prestations fournies, sans que l'administration n'apporte la preuve contraire ; elle justifie également du caractère réel des prestations de la société Investsys, sans que la preuve contraire ne soit rapportée ; l'absence de relance ou d'action en recouvrement de la part des fournisseurs ne suffit pas à caractériser un abandon de créances ; l'inscription au passif des dettes correspondantes, qui n'étaient pas prescrites, était donc toujours justifiée à la clôture de l'exercice 2012 ; - les frais kilométriques et les charges immobilières réintégrés à son bénéfice ont été engagés dans l'intérêt de son exploitation ; le service ne pouvait réintégrer les frais kilométriques en se bornant à invoquer l'absence de justificatifs, sans soutenir que leur montant serait excessif ; - les distributions taxées sur le fondement du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts correspondent à des opérations effectuées dans l'intérêt de l'entreprise ; le prêt consenti à l'un de ses salariés lui a été remboursé partiellement ; - l'amende infligée en application des dispositions du 1° du I de l'article 1737 du code général des impôts n'est pas justifiée, en l'absence de factures de complaisance et d'intention frauduleuse, dont la preuve incombe à l'administration. Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 juin 2020 et 5 janvier 2022, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 6 janvier 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 27 janvier 2022 à 12 heures, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative. Un mémoire, présenté pour la SARL Sunlog, par Mes Adda et Dalmasso, a été enregistré le 5 avril 2022. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme B..., - les conclusions de M. Huon, rapporteur public, - et les observations de Me Dalmasso, pour la SARL Sunlog. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Sunlog, qui exerçait au titre des exercices en litige l'activité de prestataire de services dans le domaine informatique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité conduite selon la procédure de rectification contradictoire portant sur les exercices 2010 à 2012, à l'issue de laquelle l'administration lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ainsi que, au titre de l'exercice 2010, une amende en application de l'article 1737 du code général des impôts. La SARL Sunlog fait appel du jugement du 10 décembre 2019 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant au prononcé de la décharge des suppléments d'imposition et de l'amende ainsi mis à sa charge. Sur la régularité de la procédure : 2. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration (...) ". Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la date de la vérification : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. (...) ". Aux termes du I de l'article L. 47 A du même livre, dans sa rédaction applicable : " I.- Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable peut satisfaire à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration restitue au contribuable, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis et n'en conserve aucun double. (...) ". 3. Il résulte de l'avis de vérification du 19 juin 2013 que le vérificateur a demandé à la SARL Sunlog " de bien vouloir tenir à (...) disposition [ses] documents comptables et pièces justificatives et, dans la mesure où [sa] comptabilité est informatisée, l'ensemble des informations, données, traitements et documentation visés au deuxième alinéa de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales. ". Les copies des fichiers des écritures comptables ont été remises au service vérificateur le 11 juillet 2013, ainsi qu'il résulte du courrier et de l'inventaire dressé et contresigné par le représentant légal de la société, confirmant ainsi l'option de la société vérifiée pour la remise d'une version dématérialisée de ces fichiers, sans que cette faculté, librement exercée par celle-ci après qu'elle eût été dûment informée, ne soit subordonnée à une demande expresse ou à un accord de sa part. S'agissant en tout état de cause de copies de fichiers informatisés, la prise ou la conservation par le vérificateur de tels documents comptables ne peut être considérée comme un emport irrégulier de documents. Il résulte enfin du courrier du 25 septembre 2015 que les copies de tous les fichiers des écritures comptables qui lui avaient été remis ont été restituées par le service à la SARL Sunlog par lettre recommandée avec accusé de réception, antérieurement à la mise en recouvrement des impositions en litige intervenue le 15 septembre 2016. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 47 A-1 du livre des procédures fiscales, pris en toutes ses branches, doit être écarté. Sur le bien-fondé des impositions en litige : 4. En premier lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts, dans sa version applicable : " 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. / L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. (...) ". L'article L. 169 du livre des procédures fiscales dispose : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. (...) ". Pour l'application de ces dispositions et durant toute la période qui suit la clôture du dernier exercice prescrit, les erreurs qui entachent un bilan et qui entraînent une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net de l'entreprise peuvent, à l'initiative du contribuable ou à celle de l'administration à la suite d'une vérification, être corrigées dans les bilans de clôture des exercices non couverts par la prescription et, par suite, dans les bilans d'ouverture de ces exercices, à l'exception du premier. 5. En premier lieu, il résulte de l'instruction, et en particulier de la proposition de rectification du 31 juillet 2014 portant sur les exercices clos en 2011 et 2012, que le service a constaté, au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2012, l'existence d'un passif injustifié de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 99 952 euros, calculé au regard du solde de dix-huit comptes clients soumis à cette taxe et résultant d'exercices antérieurs, ainsi que de comptes fournisseurs présentant un solde créditeur injustifié d'un montant de 381 870 euros trouvant leur origine en 2008 et 2009. Faisant application du principe de corrections symétriques des bilans et du principe d'intangibilité du bilan d'ouverture, il a en conséquence notifié à la SARL Sunlog, au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2011 qu'il a regardé comme étant le premier exercice non prescrit, un redressement pour passif fictif pour des montants, d'une part, de 381 870 euros et, d'autre part, de 57 408 euros, après déduction d'un montant de 42 544 euros indûment majoré au crédit du compte de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de l'exercice 2010. 6. La SARL Sunlog soutient que la correction symétrique de son bilan, à laquelle ont donné lieu ces passifs injustifiés au titre de l'exercice 2012, devait conduire à notifier la rectification au titre de l'exercice 2010, ce poste de passif étant inchangé à l'ouverture et à la clôture des trois exercices en litige, objet de la même vérification. Dès lors, ainsi que le fait valoir la requérante, que la proposition de rectification du 19 décembre 2013, notifiée au titre de l'exercice 2010, a valablement interrompu la prescription pour cet exercice, le bilan de clôture pouvait être corrigé dans la limite des bases supplémentaires notifiées au titre de ce même exercice, soit 69 256 euros. Par suite, et dans cette mesure, la SARL Sunlog est fondée à demander une correction symétrique du bilan de clôture de son exercice 2010, conduisant à une augmentation du bilan d'ouverture de l'exercice 2011 et à une réduction consécutive du bénéfice imposable au titre de cette même année. 7. S'agissant du surplus des sommes redressées pour passif fictif, l'administration fiscale a estimé que les sommes de 118 800 euros et 263 070 euros, inscrites respectivement au crédit des comptes fournisseur It Expertise et Investsys, devaient être regardées comme correspondant à des charges fictives au moment de leur comptabilisation, en l'absence d'élément permettant de justifier de l'existence de prestations de support et d'assistance technique, puis ne correspondant à aucune dette réelle, et qu'elle a, en conséquence, corrigé le résultat de l'exercice clos en 2011, ainsi que cela a été dit au point précédent. Pour apporter la preuve qui lui incombe du bien-fondé du maintien du montant des dettes inscrites au passif de l'exercice clos au 31 décembre 2012, la SARL Sunlog produit douze factures établies par la société It Expertise pour chaque mois de l'année 2009. Cependant, il ressort de deux courriers électroniques que la société a échangés en mai 2011 avec une société de recouvrement mandatée par son fournisseur, que le montant restant à recouvrer était de seulement 54 000 euros, pour laquelle la société requérante demandait en outre une remise en raison de la faible qualité de la prestation réalisée. S'agissant du fournisseur de prestations informatiques Investsys, dont l'adresse n'est pas mentionnée sur les factures produites au dossier, les prestations facturées au titre des années 2008 et 2009 s'élèvent à un montant total de 210 950 euros alors qu'un désaccord entre les deux sociétés quant à la qualité des prestations fournies a porté la SARL Sunlog à bloquer ses paiements et à demander l'arrêt des prestations, ce dont attestent deux échanges de messages électroniques de mars 2009 et novembre 2010. En l'absence d'élément plus récent à la date de clôture de l'exercice 2012 quant au montant des sommes dues à chacun de ces deux fournisseurs, la SARL Sunlog ne justifie pas du bien-fondé des montants de 118 800 euros et 263 070 euros crédités sur chacun de leur compte. Par suite, et dès lors que la société requérante ne peut utilement se prévaloir de l'absence de prescription de ses dettes commerciales en application des dispositions de l'article 110-4 du code de commerce dans la mesure où elle ne justifie pas de la réalité du montant de celles-ci, il y a lieu de confirmer ce chef de redressement. 8. En deuxième lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...), notamment : / 1° les frais généraux de toute nature, (...), le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. (...). ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 de ce code que de la correction de leur inscription en comptabilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 9. En ce qui concerne les frais kilométriques réintégrés dans les résultats imposables de la SARL Sunlog au titre des années 2011 à 2012, l'administration, qui a d'ailleurs suivi l'avis émis le 30 juin 2014 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, les a regardés comme non justifiés et, par suite, comme ne correspondant pas à une charge réelle, compte tenu d'éléments non concordants relatifs à l'activité ou à des déplacements des salariés indemnisés. Il appartient à la société requérante de justifier de ces charges dans leur principe comme dans leur montant. En se bornant à renvoyer à un tableau récapitulatif, fourni en cours de contrôle, reprenant pour chaque salarié un décompte des frais de déplacements précisant les motifs de déplacement ainsi que les dates et lieux de mission, sans justifier de la réalité des déplacements correspondants, alors que les notes de frais correspondantes produites font état de location de véhicules, de déplacements en avion ou de séjours dans des villes différentes et parfois même hors de France, la SARL Sunlog n'apporte pas la preuve qui lui incombe, de la réalité des frais de déplacements exposés par les salariés en cause, couverts par les indemnités kilométriques en litige. La requérante ne conteste pas davantage que le second tableau produit à l'appui de ses observations à la proposition de rectification avait été corrigé sans autre motif apparent que de faire disparaître les incohérences relevées par le vérificateur. Enfin, elle se contente d'alléguer, sans l'établir, que Mme A... était propriétaire du véhicule utilisé avant la date du 25 juin 2011. En l'absence de production de tout justificatif probant de la réalité des trajets effectués par ses salariés pour les rehaussements maintenus, et indépendamment du montant des frais en cause, la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe. 10. Il en va de même pour les charges immobilières comptabilisées en charges locatives par la SARL Sunlog, pour son siège situé au domicile de ses gérants, et pour lesquelles la requérante ne produit aucun justificatif de nature à établir leur caractère de charge locative, leur absence de comptabilisation en doublon ou l'intérêt de la société à les exposer alors que l'administration a, sur ce point également, suivi l'avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaire en abandonnant les charges ainsi comptabilisées, hors celles correspondant à des doublons, à hauteur de 80 %. Par suite, les rehaussements en litige ne peuvent qu'être maintenus. 11. En troisième lieu, si l'administration a mis en évidence dans sa proposition de rectification du 31 juillet 2014 des revenus réputés distribués, en application du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts, au bénéfice des actionnaires de la société, il n'en est résulté pour la SARL Sunlog aucune imposition supplémentaire. La requérante, qui constitue un contribuable distinct de ses dirigeants, ne justifie ainsi d'aucun intérêt à demander la décharge des impositions qui en sont résultées pour ces derniers. 12. En dernier lieu, aux termes l'article 1737 du code général des impôts, dans sa version applicable : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; (...) ". Il résulte de ces dispositions que l'administration peut mettre l'amende ainsi prévue à la charge de la personne qui a délivré la facture ou à la charge de la personne destinataire de la facture si elle établit que la personne concernée a soit travesti ou dissimulé l'identité, l'adresse ou les éléments d'identification de son client ou de son fournisseur, soit accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom. 13. Il résulte de la proposition de rectification du 31 juillet 2014 que l'administration a considéré que les factures établies entre les mois de février et juin 2010 par la société marocaine Wassatia revêtaient le caractère de factures de complaisance. Si la SARL Sunlog soutient que la seule date d'immatriculation, en octobre 2010, est insuffisante à établir le caractère falsifié des factures, dès lors que la société Wassatia a débuté son activité le 1er janvier 2010 comme en atteste le bilan de son exercice clos, l'administration n'est toutefois aucunement contredite quand elle fait valoir que l'activité de la société Wassatia est consacrée à l'import-export dans le domaine agricole, sans lien avec la réalisation de prestations informatiques. La société requérante ne produit au surplus aucun justificatif quant aux conditions dans lesquelles les prestations facturées par cette société lui ont été délivrées, ni, en tout état de cause, de preuve de règlement des factures à ce fournisseur postérieurement à la preuve de son existence légale, l'extrait du compte fournisseur produit au nom de la société Wassatia n'étant pas authentifié. Dans ces conditions, et sans qu'il soit besoin pour l'administration d'établir l'identité du prestataire réel des prestations facturées, celle-ci démontre, ainsi qu'il lui incombe, que la société requérante a sciemment produit des factures établies par un prestataire qui n'a pu réaliser les prestations correspondantes, et était ainsi fondée à appliquer aux montants portés sur ces factures l'amende prévue à l'article 1737 du code général des impôts. Par suite, et sans qu'il soit besoin d'examiner sa recevabilité, le moyen doit être écarté. 14. Il résulte de ce qui précède que la SARL Sunlog est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande en tant qu'elle portait sur la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge et correspondant à une réduction en base de 69 256 euros du bénéfice imposable au titre de son exercice clos au 31 décembre 2011. Sur les frais liés à l'instance : 15. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'État le versement à la SARL Sunlog d'une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. DÉCIDE : Article 1er : Les bases imposables de l'exercice clos au 31 décembre 2011 de la SARL Sunlog sont réduites de 69 256 euros. Article 2 : La SARL Sunlog est déchargée, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt auxquels elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2011 en conséquence de la réduction des bases décidée à l'article 1er. Article 3 : Le jugement n° 1707164 du 10 décembre 2019 du tribunal administratif de Cergy-Pontoise est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : L'État versera à la SARL Sunlog le somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Sunlog est rejeté. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée Sunlog et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 12 avril 2022, à laquelle siégeaient : Mme Danielian, présidente, Mme Bonfils, première conseillère, Mme Deroc, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 10 mai 2022. I. La rapporteure, M.-G. B...La présidente, I. DanielianLa présidente, II. I. DanielianLa greffière, A. Audrain-Foulon La greffière, A. Audrain FoulonLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme La greffière, 2 N° 20VE00250