Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, du 8 juin 2006, 02NC01055, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2006-06-08
Numéro : 02NC01055
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Pierre  MONTSEC
Commissaire du gouvernement : Mme ROUSSELLE

Vu le recours, enregistré le 23 septembre 2003, présenté pour le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 96-288 et 96-1753, en date du 26 février 2002, par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a accordé à M. X... la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution sociale généralisée auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1991, correspondant à un montant en base de 496 513 F ; 2°) de rétablir M. X... aux rôles de l'impôt sur le revenu et de la contribution sociale généralisée à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui lui avaient été assignés au titre de l'année 1991 ; Il soutient que : - M. X... n'avait plus la qualité d'associé de l'E.A.R.L. « Les Hauts de Châtre » à la clôture de l'exercice, le 30 juin 1991 ; - la modification du pacte social ne pouvait concerner que les associés qui avaient cette qualité à la fin de l'exercice et la convention du 6 novembre 1991 par laquelle les associés avaient décidé une répartition des bénéfices de l'exercice réservant 50 % de ces derniers à M. X... n'est donc pas opposable à l'administration ; - la valeur des parts sociales cédées par M. X... par acte du 6 novembre 1991 a été sous-évaluée et c'est la rétrocession conventionnelle qui lui a été accordée pour 50 % des bénéfices de l'exercice clos le 30 juin 1991 qui a permis de combler une grande partie de cette insuffisance ; - cette rétrocession à M. X... de 50 % des bénéfices de l'exercice clos le 30 juin 1991 doit être regardée comme un élément du prix de cession de ses parts qui doit en conséquence être majoré de la somme de 496 513 F et la plus-value imposable au titre de l'année 1991 doit être rehaussée de ce montant ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 22 janvier 2003, présenté par M. X... , tendant au rejet du recours ; il soutient que l'instruction administrative référencée dans la documentation de base sous le n° 4 F-1221, paragraphes 13 à 17, précise que les résultats doivent être répartis conformément aux droits des associés résultant soit, dans le cas général, du pacte social, soit comme en l'espèce d'une convention ayant pour effet de conférer aux associés des droits différents dans les bénéfices sociaux, à condition seulement que cette convention soit antérieure à la clôture de l'exercice ; que, s'agissant d'une société de personnes, la répartition des bénéfices ne peut être réduite à une répartition de dividendes ; que l'interprétation d'un texte postérieur à la convention ne lui est pas opposable ; que l'administration ne peut leur opposer sa doctrine ; qu'en revanche, la convention du 6 novembre 1991 est opposable à l'administration ; Vu le mémoire enregistré le 10 mars 2004, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, tendant aux mêmes fins que précédemment par les mêmes moyens ; Vu l'ordonnance en date du 11 avril 2006 par laquelle le président de la 2ème chambre de la Cour a prononcé la clôture de l'instruction à compter du 28 avril 2006 à 16 heures ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 mai 2006 : - le rapport de M. Montsec, rapporteur ; - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. X... et son frère M. Z... , qui étaient cogérants de l'exploitation agricole à responsabilité limitée dite « du Haut de Châtres », à Orvilliers-Saint Julien (Aube), qu'ils avaient créée le 16 septembre 1991, par transformation d'une société de fait, détenaient chacun 50 % du capital de cette société ; que le premier exercice de cette société s'étendait du 1er juillet 1991 au 30 juin 1992 ; que cependant, par acte du 6 novembre 1991, M. X... a cédé la totalité de ses parts dans la société à son neveu, M. Y... , fils de M. Z... , pour le prix de 960 804 F ; qu'à cette même date du 6 novembre 1991, les associés, rassemblés en assemblée générale extraordinaire, ont pris acte de la démission de M. X... en tant que co-gérant à compter du 1er novembre 1991, nommé M. Y... comme co-gérant et décidé que les résultats de l'exercice seraient répartis à hauteur de 50 % pour M. X... , de 40 % pour M. Z... et enfin de 10 % pour M. Y... ; que l'administration, considérant que cette rétrocession conventionnelle de 50 % des bénéfices de l'exercice à M. X... devait être analysée comme un élément du prix de cession, a en conséquence majoré d'un montant de 496 513 F la plus-value réalisée par M. X... à l'occasion de cette cession, imposable au titre de l'année 1991 ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE fait régulièrement appel du jugement en date du 26 février 2002 par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a réduit les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu de M. X... au titre de l'année 1991 d'un montant de 496 513 F (75 692,92 ) et a déchargé celui-ci des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution sociale généralisée auxquelles il avait été assujetti au titre de l'année 1991 ; Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. ( ) / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / 5° ( ) / b) Des associés d'une exploitation agricole à responsabilité limitée formée uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs et, le cas échéant, les conjoints de ces personnes ( ) » ; qu'aux termes de l'article 72 du même code : « I. Sous réserve de l'application des articles 71 et 72 A à 73 D, le bénéfice réel de l'exploitation agricole est déterminé et imposé selon les principes généraux applicables aux entreprises industrielles et commerciales ( ) » ; qu'en vertu des dispositions des articles 36 à 38 du même code, les bénéfices industriels et commerciaux ne peuvent être réputés réalisés qu'à la date de clôture de l'exercice ; Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que, d'une part, la fraction des résultats d'une exploitation agricole à responsabilité limitée formée uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs qui revient à chaque associé est réputée leur être fiscalement acquise à la date de clôture de l'exercice, et, d'autre part, seuls les associés présents à cette date sont imposables à raison de leurs droits dans les bénéfices sociaux de l'entreprise ; que ces droits sont, sauf stipulation contraire, ceux qui résultent du pacte social ; que, par suite, les bases d'imposition de chaque associé présent à la date de clôture de l'exercice doivent être déterminées par référence à une répartition des résultats sociaux présumée faite conformément au pacte social, sauf dans le cas où un acte ou une convention, passé avant la clôture de l'exercice, a pour effet de conférer aux associés des droits dans les bénéfices sociaux différents de ceux qui résulteraient de la seule application de ce pacte ; Considérant qu'ainsi qu'il est dit ci-dessus, seuls les associés présents à la clôture de l'exercice, le 30 juin 1992, soit MM. Z... et Y... , étaient imposables pour la part des résultats de l'exercice présumée leur revenir à cette date ; que, dans ces conditions, et quelle que soit sa motivation, la convention du 6 novembre 1991, par laquelle les associés ont décidé d'attribuer 50 % des bénéfices de l'exercice à M. X... , qui n'avait plus la qualité d'associé à la clôture de l'exercice, est constitutive d'un emploi du revenu et n'est pas opposable à l'administration ; que c'est dès lors à bon droit que celle-ci, qui établit par ailleurs la sous-évaluation du prix de cession des parts de M. X... eu égard à la valeur économique de ces parts résultant du dernier bilan comptable, majoré des plus-values latentes et du résultat en cours de réalisation depuis le début de l'exercice, a regardé cette part des bénéfices ainsi attribuée à M. X... , pour un montant de 496 513 F, comme un élément du prix de cession desdites parts et a rehaussé d'autant la plus-value imposable réalisée par le requérant ; Considérant que M. X... ne peut utilement se prévaloir du contenu de l'instruction administrative référencée dans la documentation de base sous le N° 4F-1221 dans les prévisions de laquelle il n'entre pas ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué en date du 26 février 2002, le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a réduit les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1991 de M. X... d'un montant de 496 513 F (75 692,92 ) et a déchargé celui-ci des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution sociale généralisée auxquelles il avait été assujetti au titre de l'année 1991 ; que le ministre est par suite fondé à demander que ces impositions soient remises à la charge de M. X... ; DECIDE Article 1er : Le jugement en date du 26 février 2002 du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne est annulé. Article 2 : Les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution sociale généralisée auxquelles M. X... avait été assujetti au titre de l'année 1991 sont remises à sa charge. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et à M. X... . 4 N°02NC01055