COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 30/09/2010, 09LY01024, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Date de la décision : 2010-09-30
Numéro : 09LY01024
Président : M. BERNAULT
Rapporteur : Mme Laurence  BESSON-LEDEY
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : SOCIETE FISCAVOC AVOCATS

Vu la requête, enregistrée le 12 mai 2009 au greffe de la Cour, présentée pour la SARL KARSANTI, dont le siège social est ZA Grandalisse Nord, 26 rue Saint Exupéry à Colombier-Saugnieu (69124), représentée par son gérant ; La SARL KARSANTI demande à la Cour : 1°) d'annuler, ou, à titre subsidiaire, de réformer le jugement n° 0708716, en date du 17 mars 2009, par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002, 2003 et 2004 et, d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déclarée redevable pour la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses, ou, à titre subsidiaire, leur réduction en fonction d'un montant d'impôt sur les sociétés réellement dû de 127 867 euros et d'un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 73 003 euros, résultant de la prise en compte des charges inhérentes à un supplément de chiffre d'affaires et par la prise en considération de la méthode de reconstitution des chiffre d'affaires et résultats basée sur un taux moyen de bénéfices de 23 % présentée par la SARL KARSANTI ; Elle soutient qu'elle a notamment pour activité la rénovation et l'agencement de magasins et la plâtrerie-peinture ; que les redressements contestés ont pour origine la découverte par la vérificatrice d'un compte bancaire ouvert auprès de la Banque Rhône-Alpes (BRA n° 10011112242, devenu n° 15930601) utilisé par la SARL mais qui n'était pas comptabilisé ; que ce compte bancaire enregistrait en crédit certaines recettes de la société correspondant à un certain chiffre d'affaires réalisé sur divers chantiers par les équipes de l'entreprise ; que, parallèlement, ce compte enregistrait le paiement des factures des sous-traitants, les achats de matériaux, les frais de déplacements des équipes, les primes accordées aux salariés et, parfois, les salaires des techniciens ; que, malheureusement, toutes les pièces justificatives de charges n'ont pu être fournies ; que la prise en compte quasi exclusive par l'administration des seuls crédits bancaires explique l'importance des redressements opérés ; qu'il y a lieu de tenir compte des frais liés à ce chiffre d'affaires supplémentaire ; que tout crédit dissimulé ne saurait correspondre à un bénéfice taxable ; que la doctrine administrative et la jurisprudence admettent que même les achats réalisés sans facture ou justifiés par des factures de complaisance peuvent être pris en compte dans le cadre d'une reconstitution de bénéfices dès lors que la réalité des achats litigieux est établie ; que la reconstitution opérée par le service des impôts sans tenir compte d'un supplément d'achats est donc viciée dans son principe ; que c'est à tort que l'administration et le Tribunal administratif de Lyon ont considéré que le service des impôts ne s'était pas livré à une reconstitution de recettes ; que le rapporteur public auprès du Tribunal administratif de Lyon a estimé que la charge de la preuve incombait à l'administration et a donné raison à la société et à son dirigeant en concluant à la décharge des impositions litigieuses ; que le service des impôts ne peut reconstituer des bénéfices qu'en recourant à une méthode fondée sur les achats, à une méthode fondée sur des documents occultes ou à une méthode ne se référant pas à la comptabilité ; que le procédé du service des impôts, qui ne retient pas un pourcentage de frais supplémentaires liés au supplément de chiffre d'affaires retenu, n'est pas pertinent ; que c'est à tort que le service des impôts a tenu compte des seules dépenses justifiées par des pièces justificatives, mais pas de tous les débits du compte en cause ; que la société peut invoquer la doctrine administrative BOI 4 C 13-78, qui, se référant à l'arrêt du Conseil d'Etat du 9 avril 1976, req. 96508, indique : " ... il est rappelé que l'administration, sans se priver pour autant du bénéfice du présent arrêt, doit, dans toute la mesure du possible, tenir compte dans les reconstitutions de résultats qu'elle effectue d'un montant d'achats compatible avec la productivité apparente de l'entreprise. " ; que la position prise en l'espèce par le service des impôts est contraire à la réalité économique et inéquitable ; que le service des impôts n'a pas respecté la doctrine administrative 4 G 3342, §§ 4 et s, qui prescrit que les reconstitutions doivent demeurer dans des limites réalistes au regard des conditions effectives d'exploitation, qu'elles doivent impérativement être opérées selon plusieurs méthodes, et que les reconstitutions du bénéfice brut doivent être effectuées à partir des conditions concrètes de fonctionnement de l'entreprise, et non d'éléments prédéterminés ou étrangers à la gestion propre de celle-ci ; qu'à titre subsidiaire, la SAR KARSANTI propose une méthode de reconstitution prenant en compte un taux de bénéfice brut raisonnable égal à 23 % du chiffre d'affaires et des ratios déterminés à partir des chiffres de 2005, année au titre de laquelle la totalité des opérations ont été enregistrées ; qu'il doit en effet être tenu compte des charges nécessaires à la réalisation d'un chiffre d'affaires supplémentaire et consistant en achats de matières et fournitures indispensables à l'activité, estimés à 29 % du chiffre d'affaires, en salaires non chargés, évalués à 20 % du chiffre d'affaires, pourcentage habituellement constaté dans des entreprises similaires, en autres charges d'exploitation, évaluées à 28 % du chiffre d'affaires, et compte non tenu d'autres charges qui ne sont pas comprises dans les ratios, telles que les charges sociales sur les salaires ; que le chiffre d'affaires redressé par le service des impôts s'élève à 318 669 euros pour 2002, à 801 635 euros pour 2003 et à 499 110 euros pour 2004 ; que le bénéfice reconstitué ressort donc à 73 294, 184 376 et 114 795 euros pour les trois années considérées, et l'impôt sur les sociétés correspondant à, respectivement, 25 162, 63 296 et 39 409 euros, soit au total 127 867 euros ; que le montant de la taxe sur la valeur ajoutée due doit être proportionnel aux bases d' impôt sur les sociétés retenues ci-avant et fixé à 372 465 x 19,6 % = 73 003 euros ; que les intérêts de retard et pénalités doivent être calculés en conséquence ; Vu le jugement attaqué ; Vu, le mémoire en défense, enregistré le 5 novembre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; Il fait valoir que les impositions supplémentaires mises à la charge de la SARL KARSANTI ont été assorties, selon le cas, des majorations de 40 % ou 80 % prévues en cas de mauvaise foi ou en cas de manoeuvres frauduleuses par l'article 1729 du code général des impôts ; que la société, en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, n'a élevé qu'une réclamation gracieuse sollicitant la remise des pénalités ; qu'au cours de l'instance devant le Tribunal administratif de Lyon, il a été fait droit à la demande de la société concernant les charges de main d'oeuvre et de personnel pour des montants, en base, de 38 502 euros au titre de 2002, 59 405 euros au titre de 2003 et 52 419 euros pour 2004 ; que, de plus, au titre de 2003, il a été tenu compte d'une erreur matérielle concernant des recettes non déclarées et non comptabilisées et affectant l'imposition d'un montant en base de 31 556 euros ; qu'un dégrèvement a été prononcé le 25 juin 2008 pour un montant de droits de 62 448 euros, auquel s'ajoutent des intérêts de retard pour 9 921 euros et les majorations pour 44 294 euros, soit un total de 116 663 euros ; que le Tribunal administratif de Lyon a rejeté les prétentions de la société ; que le litige porte uniquement sur le montant des charges venant en déduction du chiffre d'affaires rectifié ; que la comptabilité de la SARL, qui n'enregistrait pas les opérations du compte Banque Rhône-Alpes (BRA), ni les mouvements du compte de l'entreprise individuelle du dirigeant, n'était ni complète, ni régulière et ni sincère ; que la reconstitution du chiffre d'affaires n'est en l'espèce contestée ni dans son principe ni dans son montant ; qu'en effet le chiffre d'affaires retenu correspond à des factures présentées non comptabilisées, à des factures non présentées et non comptabilisées, à des encaissements de factures clients sur le compte personnel du dirigeant, à des encaissements non déclarés et non comptabilisés figurant sur un compte à terme à la Banque Populaire ou sur un compte bancaire BRA ; qu'il a également été tenu compte des encaissements enregistrés sur un compte de l'entreprise individuelle du dirigeant, mais qui a fonctionné comme un compte professionnel pour la SARL KARSANTI ; que les rectifications apportées au chiffre d'affaires n'ont pas été déterminées à partir d'une méthode de reconstitution prenant en compte par exemple les achats utilisés et un pourcentage de bénéfice, mais résultent des factures non déclarées et non inscrites en comptabilité et des encaissements non enregistrés en comptabilité, éléments provenant de l'activité propre de la société ; que c'est donc à tort que la société estime que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires est viciée ; que les débits du compte BRA non déclaré ne peuvent être systématiquement déduits à titre de dépenses ; qu'en effet certains décaissements correspondent à des charges déjà comptabilisées, d'autres n'ont aucun lien direct avec la réalisation du chiffre d'affaires de la société ; que le service des impôts a tenu compte des charges justifiées lorsque la SARL a fourni des justificatifs ou établi la réalité des prestations alléguées ; que le service des impôts a tenu compte de la liste des rémunérations de personnels que lui a remise la SARL, dans la limite des dépenses inscrites sur le compte bancaire dissimulé, dont le bénéficiaire est identifié et dont la nature correspond à des frais de personnels ; qu'en revanche, certaines dépenses figurant sur les listes fournies par la société n'ont pu être retenues faute d'une identification des bénéficiaires et des motifs précis afférents à la nature de la dépense ; que la SARL KARSANTI ne peut donc prétendre que l'administration aurait ignoré la déduction de charges supplémentaires nécessitées par la réalisation du chiffre d'affaires dissimulé ; que la doctrine exprimée au BOI 4 C-13-78, qui précise que l'évaluation doit être faite à partir des éléments dont dispose l'administration, n'a pas été méconnue ; que la méthode de reconstitution invoquée à titre subsidiaire ne tient pas compte du dégrèvement prononcé ; que le taux de bénéfice de 23 % n'est pas justifié ; que la référence aux données de 2005, qui n'ont pas été vérifiées, n'est pas pertinente ; que la SARL, qui s'appuie sur des courriers faisant état de propositions amiables qui n'ont pas été retenues, ne peut prétendre que la méthodologie proposée a été approuvée par le chef de brigade et la vérificatrice ; que c'est à tort que la taxe sur la valeur ajoutée est calculée par la société sur le bénéfice imposable, et non sur le chiffre d'affaires ; que, contrairement à ce qu'affirme la SARL KARSANTI, le service des impôts a pris en compte en déduction la taxe sur la valeur ajoutée relative à certaines charges ; que, pour le surplus, à défaut de présentation de factures justificatives, aucune taxe sur la valeur ajoutée complémentaire ne peut être déduite ; que les charges de personnels admises en déduction au cours de l'instance devant le Tribunal administratif de Lyon ne peuvent donner lieu à une déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 septembre 2010 : - le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller ; - les observations de Me Gibert, avocat de la SARL KARSANTI ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; - la parole ayant été de nouveau donnée à Me Gibert, avocat de la SARL KARSANTI ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir soulevée par le ministre : Considérant qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de la SARL KARSANTI ayant porté, en matière d' impôt sur les sociétés, sur les exercices clos au 31 décembre 2001, 2002 et 2003, et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 9 avril 2001 au 31 décembre 2004, l'administration des impôts a rectifié les chiffres d'affaires et les résultats déclarés par la société en prenant en compte des factures non déclarées et non inscrites en comptabilité, des encaissements de factures clients sur le compte personnel du dirigeant, des encaissements non déclarés et non comptabilisés figurant sur un compte à terme à la Banque Populaire et sur un compte bancaire ouvert à la Banque Rhône-Alpes, ainsi que des encaissements enregistrés sur un compte de l'entreprise individuelle du dirigeant, mais que le service des impôts a estimé fonctionner comme un compte professionnel pour la SARL KARSANTI ; que ces rehaussements, notifiés le 5 décembre 2005 en ce qui concerne l' impôt sur les sociétés de l'année 2002 et la taxe sur la valeur ajoutée de la période du 9 avril 2001 au 3 décembre 2002, et le 17 mai 2006 en ce qui concerne les exercices 2002 et 2003, ont débouché sur des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions assises sur cet impôt au titre des trois années 2002, 2003 et 2004, et sur un rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis en recouvrement au nom de la société au titre de l'ensemble de la période en cause ; que les rappels d' impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée ont été assortis, pour une part, de la majoration de 40 % pour mauvaise foi, et, pour une autre part de la majoration au taux de 80 % pour manoeuvres frauduleuses ; qu'après le rejet, intervenu le 4 octobre 2007, de la réclamation élevée par la SARL KARSANTI en matière d' impôt sur les sociétés, portant sur les charges à prendre en compte, et le rejet, daté du 8 novembre 2007, de sa demande de remise gracieuse des pénalités frappant le rappel de taxe sur la valeur ajoutée, la société a contesté l'ensemble des impositions supplémentaires mises à sa charge devant le Tribunal administratif de Lyon ; qu'au cours de l'instance devant ce tribunal l'administration a fait droit à la demande de la société concernant les charges de main d'oeuvre et de personnel pour des montants, en base, de 38 502 euros au titre de 2002, 59 405 euros au titre de 2003 et 52 419 euros pour 2004 ; que, de plus, au titre de 2003, il a été tenu compte d'une erreur matérielle concernant des recettes non déclarées et non comptabilisées et affectant l'imposition d'un montant en base de 31 556 euros ; qu'un dégrèvement a été prononcé le 25 juin 2008 pour un montant de droits de 62 448 euros, auquel s'ajoutent des intérêts de retard pour 9 921 euros et les majorations pour 44 294 euros, soit un total de 116 663 euros ; que la SARL KARSANTI fait appel du jugement du 17 mars 2009 par lequel le Tribunal administratif de Lyon, après avoir constaté un non-lieu partiel à hauteur du dégrèvement prononcé, a rejeté le surplus de ses demandes ; Considérant qu'en procédant aux rectifications de recettes ainsi qu'il a été dit plus haut, le service des impôts a bien, contrairement à ce qu'ont affirmé les premiers juges, opéré une reconstitution des chiffres d'affaires et résultats déclarés par la SARL KARSANTI ; que, cependant, cette reconstitution, justifiée par la circonstance que la comptabilité n'enregistrait pas, de manière structurelle, l'ensemble des opérations effectuées par l'entreprise, et fondée sur la prise en considération, en sus des montants déclarés par la société, d'éléments tirés du fonctionnement de l'entreprise, tels que des facturations à la clientèle et des mouvements de comptes bancaires non déclarés, ou déclarés au nom du dirigeant, et enregistrant en réalité des opérations réalisées par la société, ne saurait être regardée comme viciée dans son principe ou excessivement sommaire ; que la doctrine exprimée au BOI 4 C-13-78, qui précise que l'évaluation doit être faite à partir des éléments dont dispose l'administration, n'a en tout état de cause pas été méconnue ; que le service des impôts n'était tenu par aucune disposition du code général des impôts ou du livre des procédures fiscales de recourir à plusieurs méthodes de reconstitution ; que les doctrines administratives alléguées à ce titre par la société ne constituent que des recommandations adressées à ses agents par l'administration et ne sauraient engager le service des impôts sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration aurait simplement ajouté les recettes omises aux bénéfices déclarés, en refusant par principe d'admettre les charges correspondantes notamment en matière de frais de personnels ; que le ministre soutient, sans être contredit de manière circonstanciée, que le service des impôts a tenu compte des charges pour lesquelles la SARL a fourni des justificatifs ou établi la réalité des prestations alléguées ; qu'il résulte de l'instruction que le service des impôts a tenu compte de la liste des rémunérations de personnels que lui a remise la SARL, dans la limite des dépenses inscrites sur le compte bancaire dissimulé et dont le bénéficiaire a pu être identifié, sous la condition que la nature des dépenses ait correspondu à des frais de personnels ; que la SARL ne fait état de manière précise d'aucune dépense dont la prise en compte lui aurait été refusée malgré l'identification du bénéficiaire et la nature professionnelle du motif de la dépense ; Considérant que la méthode de reconstitution des recettes et des résultats proposée à titre subsidiaire par la SARL KARSANTI, fondée notamment sur la prise en compte d'un taux de bénéfice brut de 23 %, et qui n'est pas basée sur des éléments propres à l'entreprise doit être regardée comme moins fiable que la reconstitution opérée par le service des impôts, et ne peut qu'être écartée ; Considérant, enfin, que le calcul de la taxe sur la valeur ajoutée brute suggéré par la société, qui est fondé sur les critiques déjà exposées ci-dessus, ne saurait en toute hypothèse être admis ; qu'il ne résulte pas par ailleurs de l'instruction que le service des impôts aurait refusé la déduction de la taxe d'amont grevant des dépenses de nature professionnelle dûment facturées par les fournisseurs de l'entreprise ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL KARSANTI n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL KARSANTI est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL KARSANTI et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 16 septembre 2010 à laquelle siégeaient : M. Bernault, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, Mme Besson-Ledey, premier conseiller. Lu en audience publique, le 30 septembre 2010 '' '' '' '' N° 09LY01024