Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 23/12/2010, 08MA01831, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2010-12-23
Numéro : 08MA01831
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. André  MAURY
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS

Vu le recours, enregistré le 4 avril 2008, présentée par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE, qui demande à la Cour de : 1°) annuler le jugement du Tribunal Administratif de Marseille du 10 décembre 2007 n° 0505205 ; 2°) rétablir Mme A au rôle de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales à raison des droits et pénalités dont la décharge a été ordonnée par le tribunal au titres des années 1994 et 1995 ; 3°) rejeter les conclusions de la requête de Mme A ; Il soutient que le jugement est entaché d'erreur d'appréciation dès lors que l'avis de vérification a été adressé et reçu par Mme B dans un délai raisonnable ; que le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire manque en fait ; que le moyen tiré de ce que les actes de procédure auraient dû être notifiés à son conseil est infondé ; que la demande de communication de l'ensemble des pièces, notes et documents sans plus de précision apparait inopérante ; que la rémunération perçue en qualité de directrice de la société C B Finances est imposable dans la catégorie traitements et salaires ; que les distributions provenant de la SA Mona Lisa ont été appréhendées par Mme A s'agissant de charges ; que la plus-value d'échange des droits sociaux établie à partir des méthodes de la moyenne arithmétique et des valeurs patrimoniales n'est pas entachée d'erreur ; que l'application des pénalités sanctionne l'insuffisance des bases imposables déclarées à l'impôt sur le revenu au titre des années en 1994 et 1995 ; Vu l'ordonnance de clôture d'instruction en date du 28 septembre 2010 fixant la clôture d'instruction au 28 octobre 2010 ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'État du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisées à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n°2009-14 du 7 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 décembre 2010, - le rapport de M. Maury, rapporteur ; - et les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; Considérant que Mme A a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle à l'issue duquel l'administration lui a notifié des redressements en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 1994 et 1995, par suite de la limitation au taux de 10 % de l'abattement de 20 % appliqué sur les salaires de l'année 1994 pour la fraction des salaires excédant 469 000 francs, de la réintégration de l'avantage en nature représenté par l'usage privatif d'un véhicule de tourisme appartenant à la société C B Finances, de la réintégration dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers de revenus distribués par la SA Mona Lisa, de la taxation d'une plus-value provenant de la vente de 351 actions de la SA Mona Lisa et par suite, enfin, de la détermination d'une plus-value d'échange réalisée le 27 décembre 1994 ; Considérant que, le Tribunal administratif de Marseille a, par jugement du 10 décembre 2007 prononcé l'admission totale de la demande Mme A en estimant que la procédure d'examen de la situation fiscale personnelle était entachée d'un vice substantiel entraînant la décharge de l'imposition au motif que l'administration n'avait pas présenté d'accusé de réception, régulièrement signé de l'envoi en temps utile d'un avis de vérification ; que le service produit en appel l'accusé de réception signé B en date du 14 février 1997 qui concerne l'envoi de l'avis d'examen de la situation fiscale personnelle adressé à Mme B qui est le nom patronymique utilisé par Mme A sur ses propres déclarations des revenus des années 1994 et 1995 ; que le début des opérations de vérification ayant eu lieu le 13 mars 1997 le délai pour se faire assister par un conseil de son choix apparait comme étant suffisant ; Considérant qu'il appartient à la Cour, saisi de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, de se prononcer sur les autres moyens présentés devant le tribunal administratif par Mme A ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire : Considérant, en premier lieu, que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des dispositions des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L. 48 du même livre, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les éléments qu'il envisage de retenir ; Considérant que deux échanges de courriers ont eu lieu entre l'administration et Mme A afin d'obtenir des justificatifs, et que deux entretiens ont eu lieu, le premier en date du 28 avril 1997 dans les locaux de la société C B Finances et le second le 10 septembre 1997 avant l'envoi de la notification de redressement du 15 décembre 1997 ; qu'il en résulte que Mme A n'a pas été privée de la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat contradictoire ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : l'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; Considérant que les notifications de redressements ont été adressées à Mme A, que son conseil a fait valoir ses observations le 16 janvier 1998 pour la notification de redressement en date du 15 décembre 1998 et le 9 mars 1998 pour la notification de redressement en date du 6 février 1998 ; que, par suite, Mme A, contrairement à ce qu'elle soutient, a pu formuler ses observations ; Considérant, en dernier lieu, que s'il incombe à l'administration, lorsqu'elle envisage de modifier les bases d'imposition d'un contribuable, d'informer celui-ci de l'origine et de la teneur des renseignements qu'elle a pu obtenir auprès de tiers dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, afin qu'il soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les pièces concernées soient mises à sa disposition, cette obligation ne porte que sur les renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements et n'implique pas que le vérificateur soit tenu de faire part au contribuable, lors de ses interventions sur place, de ce qu'il a demandé des renseignements et des informations obtenues en réponse à ces investigations ; que le moyen tiré de ce que Mme A n'a pas eu communication au cours de la vérification de sa situation fiscale personnelle des réponses apportées aux demandes d'information adressées par le vérificateur est par suite sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 62 du code général des impôts : Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de leur bénéficiaires s'ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés (...) même si les résultats de l'exercice social sont déficitaires lorsqu'ils sont alloués : a) aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime des sociétés de personnes (...) b) aux gérants des sociétés en commandite par actions ; c) aux associés en nom des sociétés de personnes (...) ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que la rémunération perçue par Mme A en qualité de Directrice de la SA C B Finances n'entre pas dans les prévisions de l'article 62 du code général des impôts ; qu'il est constant que la doctrine exprimée le 2 mars 1998 dans la documentation administrative sous la référence 5 H-134 n° 6 qui prévoit que si une société civile a adopté la forme d'une SARL, les rémunérations qu'elle alloue à son gérant majoritaire relèvent de la catégorie visée à l'article 62 du code général des impôts, elle confirme que la rémunération versée à un dirigeant de société anonyme est imposable dans la catégorie des traitements et salaires ; que, par suite, Mme A qui n'entre pas dans ces prévisions, n'est pas fondée à s'en prévaloir sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales ; Considérant, en deuxième lieu, que la SA Mona Lisa a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 1994 et 1995 ; que Mme A a été considérée sur le fondement du 2° de l'article 109.1 et de l'article 111 c du code général des impôts comme la bénéficiaire des revenus distribués respectivement pour 19 841 francs et 67 694 francs au titre des années 1994 et 1995 ; que si Mme A fait valoir qu'on ne peut lui imputer les frais engagés pour Mme B et que lesdites sommes ont été engagées dans l'intérêt de la société, l'administration a établi que Mme A utilise les deux identités et qu'il s'agit de dépenses de voyages en Martinique, de séjours de thalassothérapie, de notes de frais pour le compte de Mme D B payées par la société ; qu'ainsi, le service apporte la preuve qui lui incombe du désinvestissement et de l'appréhension des sommes par Mme A ; Considérant, en troisième lieu, que le 27 décembre 1994, Mme A a apporté 693 actions de la SA Mona Lisa à la SA C B Finances et a reçu en contrepartie 3 645 actions de cette dernière ; que la valeur unitaire desdites actions a été évaluée à 6 000 francs par M. E directeur financier de la SA Mona Lisa, et que Mme B a déclaré une plus-value de 4 088 700 francs ; que par la notification de redressement du 17 décembre 1997 l'administration a rehaussé la valeur des actions qui est passée de 6 000 francs à 23 400 francs et que la plus-value totale s'élevant alors à 16 146 900 francs, un rappel de 12 058 200 francs a été notifié à l'interessée ; que Mme A se prévaut de sa propre évaluation de la SA Mona Lisa pour 15 000 000 francs, ainsi que de deux expertises qu'elle a fait réaliser par des cabinets d'expertise comptable desquelles il résulte que les valeurs finales s'établissent pour M. Colombero entre 15 500 000 francs et 22 000 000 francs et pour le cabinet ELEXCO entre 13 750 000 francs et 16 000 000 francs ; que la requérante demande qu'il soit procédé à une expertise ; Considérant que les éléments du dossier ne permettent pas à la Cour d'apprécier si la valeur mathématique, la valeur de productivité, la valeur de rendement fixée en 1994 et sur la base desquelles l'administration a fondé son redressement, constituaient, quelle que soit l'évolution de la conjoncture, une base de calcul pertinente et équilibrée pour évaluer, en 1994, la valeur vénale des actions en litige ; qu'avant de statuer sur les conclusions des parties, il y a lieu d'ordonner avant dire droit une expertise aux fins précisées dans le dispositif ci-dessous ; Sur l'application des intérêts de retard : Considérant que l'intérêt de retard institué par les dispositions de l'article 1727 du code général des impôts vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; qu'ils sont dus de plein droit sur la base de l'imposition à laquelle ils s'appliquent ; que, par suite, le moyen tiré du retard mis par l'administration fiscale à contrôler les déclarations déposées par Mme A est sans influence sur l'application desdits intérêts ; DECIDE Article 1 : L'impôt sur le revenu auquel Mme D A a été assujetti au titre des années 1994 et 1995 est remis à sa charge en droits et pénalités, à concurrence respectivement de 497 760 francs et 2 070 900 francs imposables au taux de 16 %, et de 660 420 francs. Article 2 : Avant de statuer sur la plus-value d'échange des droits sociaux, il sera procédé à une expertise contradictoire en vue de déterminer la pertinence de la valeur mathématique, la valeur de productivité, la valeur de rendement sur la base desquelles l'administration a fondé les rappels relatifs à la plus-value d'échange des droits sociaux de la SA Mona Lisa. Article 3 : L'expert sera désigné par le président de la Cour. Il accomplira sa mission dans les conditions prévues par les articles R. 621-2 et R. 621-14 du code de justice administrative. Article 4 : L'expert aura pour mission : - de prendre connaissance de l'entier dossier administratif et contentieux de cette affaire, - de convoquer et d'entendre les parties, - de dire si l'application de la valeur mathématique, la valeur de productivité, la valeur de rendement, constituait une méthode d'évaluation fidèle, pertinente et équilibrée pour la SA Mona Lisa, ou si au contraire la pondération des éléments pris en compte, ne pouvait aboutir qu'à une surévaluation du titre ; - de préciser si la formule choisie en 1994 était conforme à celles habituellement retenues et reconnues pertinentes pour évaluer les actions non cotées en bourse de la SA Mona Lisa ; - de présenter à la Cour tous éléments d'information et d'appréciation relatifs à la méthode d'évaluation de la valeur vénale des actions de la SA Mona Lisa utiles à la solution du litige. Article 5 : L'expert déposera son rapport en cinq exemplaires au greffe de la Cour dans un délai de trois mois à compter de la notification du présent arrêt. Article 6 : Tous droits et moyens des parties sur lesquelles il n'est pas statué par le présent arrêt sont réservés. Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à Mme D A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' 2 N°08MA01831