Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 16/12/2010, 08MA02410, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2010-12-16
Numéro : 08MA02410
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : Mme Anne  MENASSEYRE
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : HCPL AVOCATS ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 12 mai 2008, présentée pour B, demeurant ..., par le cabinet HCPL ; C demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0622874, 0622963 du 26 février 2008 par lequel le Tribunal Administratif de Nîmes a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999, 2000 et 2001, et des majorations afférentes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ................................... Vu le jugement attaqué ; ................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisés à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 novembre 2010 : - le rapport de Mme Menasseyre, premier conseiller, - et les conclusions de M. Dubois, rapporteur public, Considérant que C a fait l'objet d'un examen de situation fiscale personnelle portant sur les années 1999 à 2001 ; qu'au titre de l'année 1999, le service a imposé, selon la procédure contradictoire, et en se fondant sur les dispositions de l'article 1649 A du code général des impôts, les apports effectués par les époux dans la société Vision d'ailleurs, financés, selon les déclarations de C, au moyen de sommes placées sur des comptes situés à l'étranger ; qu'au titre des années suivantes, le service a eu recours à la taxation d'office sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales en raison de l'absence de réponse à ses demandes d'éclaircissements et de justifications ; que C demande à la Cour d'annuler le jugement du 26 février 2008 par lequel le Tribunal Administratif de Nîmes a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999, 2000 et 2001, et des majorations y afférentes ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'en vertu de l'article L. 5 du code de justice administrative, l'instruction des affaires est contradictoire ; que selon l'article R. 611-1 du même code, la requête, le mémoire complémentaire annoncé dans la requête et le premier mémoire de chaque défendeur sont communiqués aux parties dans des conditions définies notamment par l'article R. 611-3 ; qu'aux termes de cet article : Les décisions prises pour l'instruction des affaires sont notifiées aux parties (...). La notification peut être effectuée au moyen de lettres simples. / Toutefois, il est procédé aux notifications de la requête, des demandes de régularisation, des mises en demeure, des ordonnances de clôture, des décisions de recourir à l'une des mesures d'instruction prévues aux articles R. 621-1 à R. 626-3 ainsi qu'à l'information prévue à l'article R. 611-7 au moyen de lettres remises contre signature ou de tout autre dispositif permettant d'attester la date de réception (...) ; que selon l'article R. 732-1 du même code : Après le rapport qui est fait sur chaque affaire par un membre de la formation de jugement (...), les parties peuvent présenter soit en personne, soit par un avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, soit par un avocat, des observations orales à l'appui de leurs conclusions écrites (...) / Le commissaire du gouvernement prononce ensuite ses conclusions ; qu'en application de l'article R. 731-3, toute partie à l'instance peut adresser au président de la formation de jugement une note en délibéré, après le prononcé des conclusions du commissaire du gouvernement ; Considérant que C soutient qu'il n'a pas reçu le mémoire en défense produit par le directeur des services fiscaux dans les instances qu'il avait introduites en vue de contester ses impositions des années 1999, 2000 et 2001 ; que s'il résulte des dispositions de l'article R. 611-3 du code de justice administrative que le tribunal pouvait lui communiquer le mémoire en défense de l'administration fiscale par lettre simple, il ressort des mentions du jugement que C n'était ni présent, ni représenté à l'audience ; qu'il ne ressort pas davantage des pièces des dossiers de première instance qu'un accès au système informatique de suivi de l'instruction avait été fourni à C lors de l'enregistrement de ses requêtes, le mettant à même de vérifier l'état de la procédure à tout moment, notamment au reçu de l'avis d'audience, et de s'aviser alors qu'un mémoire avait été produit ; que, dans ces conditions, C ne peut être regardé comme ayant été mis à même de prendre connaissance du mémoire en défense produit par l'administration, que les premiers juges ont pris en considération pour se déterminer ; qu'il en résulte que le jugement, irrégulier, doit être annulé ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions des demandes présentées par C devant le Tribunal administratif de Marseille ; Considérant que les requêtes présentées par C présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne les années 2000 et 2001: Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements (...). / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...). / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et fixer à l'intéressé, pour fournir sa réponse, un délai qui ne peut être inférieur au délai de trente jours prévu à l'article L. 11 ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du même livre : Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ; qu'aux termes de l'article L. 69 dudit livre : ... sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ; Considérant que l'administration a adressé à C, sur le fondement des dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, deux demandes d'éclaircissements et de justifications, les 3 et 14 avril 2003, qu'il a reçues les 25 et 29 avril 2003, et qui portaient sur les écritures figurant au crédit de ses comptes pour les années 2000 et 2001 ; qu'estimant que les courriers, datés des 4 mai et 4 juin 2003, que le requérant lui avait fait parvenir ne pouvaient être regardés comme des réponses auxdites demandes, l'administration a imposé, sans mise en demeure, sur le fondement des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales les sommes mentionnées sur les demandes des 3 et 14 avril 2003; Considérant qu'il ressort de l'examen des courriers des 4 mai et 4 juin 2003 que ces derniers, qui ne font nullement référence aux demandes d'éclaircissements et de justifications expédiées par le service et n'apportent aucun élément susceptible de s'y rapporter ne peuvent être regardées comme ayant eu vocation à y répondre ; que toutefois C produit pour la première fois en appel la copie d'un courrier, daté du 4 juin 2003, adressé par ses soins à l'administration fiscale, une preuve de dépôt de ce courrier, datée du 17 juin 2003, et un accusé de réception, distinct par sa référence des accusés de réception de ses courriers des 4 mai et 4 juin 2003 produits par l'administration fiscale, mais revêtus d'une signature identique; que l'authenticité de cet accusé de réception est attestée par un huissier, et n'est pas contestée en défense ; que l'administration ne conteste pas davantage que le pli en cause contenait le courrier produit par C ; Considérant que ce courrier indique que les sommes figurant au crédit des comptes de l'intéressé s'expliqueraient par des salaires s'agissant des dépôts de chèque constatés en 2000, par des virements de remises de chèque de compte à compte s'agissant des remises de chèques constatées en 2001, par une simple écriture comptable sans rapport avec de quelconques revenus pour une écriture figurant dans le compte courant d'associé de la SARL Vision d'ailleurs, et, pour les remises d'espèces, par des retraits d'espèces effectuées sur des comptes que son père détenait à l'étranger, et dont il aurait hérité ; Considérant que les dispositions précitées de l'article L.16 A du livre des procédures fiscales ne comportent pas de définition de la notion de réponse insuffisante ; qu'elles procèdent, dans leur rédaction applicable en l'espèce de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 qui avait pour objet d'encadrer les pouvoirs contraignants de l'administration, de favoriser le dialogue et la médiation, et d'améliorer les garanties du contribuable au cours des procédures de contrôle ; qu'elles ont nécessairement eu pour effet d'imposer au service d'adresser une mise en demeure motivée au contribuable, dès lors que celui-ci a apporté en temps utile une réponse, même incomplète, à la demande qui lui a été adressée sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, quelles que puissent être les insuffisances et les lacunes de ladite réponse ; qu'il suit de là qu'en s'abstenant d'adresser à C, qui avait apporté, avant l'expiration des délais qui lui avaient été impartis par les demandes d'éclaircissements et de justifications reçues le 25 et 29 avril 2003, quelques éléments de réponse, même indigents, une mise en demeure de compléter sa réponse avant de lui notifier les redressements litigieux, le service a méconnu les dispositions de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales ; qu'il en résulte que les sommes taxées d'office l'ont été à la suite d'une procédure irrégulière, et que le requérant est fondé à en demander la décharge ; En ce qui concerne l'année 1999 : S'agissant du débat oral et contradictoire : Considérant qu'il résulte des dispositions des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L. 48 du même livre, marque l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un débat contradictoire avec le contribuable sur les éléments qu'il envisage de retenir ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'oblige toutefois l'administration à engager, sous une forme orale, le débat contradictoire qu'elle est tenue de mener ; que dans le présent litige, l'administration soutient sans être contredite que la possibilité d'un débat oral et contradictoire a été offerte aux époux NALTE au cours de la procédure de contrôle ; qu'ils ont pu à plusieurs reprises rencontrer la vérificatrice pendant le contrôle malgré leurs demandes quasi systématiques de report ou d'annulation des rendez-vous fixés par celle-ci ; qu'au cours des entretiens des 3 mars et 30 juillet 2003, les intéressés ont différé volontairement la remise ou l'envoi des documents nécessaires à la mise au point du dossier ; que pour sa part, C se borne à soutenir qu'aucun dialogue n'a été possible avec le vérificateur, sans apporter d'éléments tangibles à l'appui de ses allégations ; que dans ces conditions le moyen tiré de l'absence de débat contradictoire au cours du contrôle doit être écarté ; S'agissant de la motivation de la notification de redressement : Considérant que si C soutient par ailleurs que la notification de redressements était insuffisamment motivée, il résulte de l'examen du document litigieux que celui-ci comportait toutes les précisions en droit et en fait nécessaires à l'engagement d'un dialogue utile avec le service ; que par suite le moyen manque en fait et doit être écarté ; qu'en outre, C n'est pas fondé à se prévaloir de l'instruction référencée 13 L-3-97, relative à la procédure d'imposition ; S'agissant de la demande de communication des documents fondant les redressements : Considérant qu'après avoir reçu la notification de redressement du 20 décembre 2002 portant sur l'année 1999 C a demandé au service, le 24 février 2003 de lui adresser copie des éléments suivants : déclaration - ou procès-verbal - selon lequel j'aurais des comptes à l'étranger ; virement en date du 19-11-99 d'un montant de 800 000 F sur le compte bancaire de la SCI ; tous autres documents vous ayant permis d'établir la notification de redressement et dont la nature et l'origine ne serait pas explicitement mentionnés dans cette notification ; qu'il reproche à l'administration de ne pas lui avoir communiqué les documents en cause ; Considérant, toutefois, qu'en l'absence de procès-verbal des déclarations du contribuable en cours de contrôle, l'administration ne pouvait lui communiquer un tel document ; que, s'agissant du virement de 800 000 francs en date du 19 novembre 1999, le service ne s'était pas fondé, dans la notification de redressement, sur des renseignements obtenus auprès de tiers mais sur la simple exploitation d'un relevé de compte ouvert au nom de C obtenu dans le cadre des opérations d'examen de situation fiscale personnelle, et faisant apparaître un virement de 800 000 francs provenant de BGER ; qu'il en résulte que la demande de communication de l'intéressé n'appelait, à la date où elle a été reçue par le service, la communication d'aucun document particulier ; que, pour le surplus, le caractère imprécis de cette demande n'appelait pas de réponse particulière de la part de l'administration qui, au demeurant, a fourni au contribuable un certain nombre de précisions au stade de la réponse aux observations du contribuable ; S'agissant de l'obtention de renseignements avant l'envoi de l'avis de vérification : Considérant qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements. A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications, ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. ; qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre : Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ; que les dispositions précitées de l'article L. 10 n'obligent pas l'administration à demander des renseignements au contribuable avant de procéder aux opérations de contrôle ; que l'obligation faite à l'administration d'adresser un avis préalable d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne limite pas sa faculté d'exercer son droit de communication auprès de tiers, avant, pendant ou après la vérification ; Considérant au cas d'espèce que la seule circonstance que dans le cadre du contrôle fiscal de la SARL Vision d'Ailleurs, le vérificateur aurait demandé à C, en sa qualité d'associé de cette société, de justifier les apports effectués sur le compte courant social ne traduit pas, en l'état des pièces du dossier, que le contrôle de l'intéressé aurait débuté avant l'envoi de l'avis préalable d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle le concernant, dès lors que dans le cadre du contrôle de la société, il n'a été effectué aucun contrôle de la sincérité des déclarations fiscales souscrites par C ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la prescription : Considérant que l'article L 189 du livre des procédures fiscales dispose que : La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement... ; que C soutient que la notification de redressement du 20 décembre 2002 n'a pu interrompre le délai de reprise, dès lors qu'elle était insuffisamment motivée, faute d'avoir été accompagnée de son annexe, qu'il a réclamée le 22 janvier 2002, dans le délai qui lui avait été imparti pour présenter d'éventuelles observations ; qu'il résulte toutefois de l'examen de cette notification qu'elle indique la nature, les motifs, et le montant de chacun des redressements, et précise notamment quels sont les apports imposés sur le fondement de l'article 1649 quater A du code général des impôts, les ventile selon qu'il s'agit d'apports en espèces ou de virements en provenance de l'étranger, et selon le compte sur lequel ils ont été constatés ; qu'il en résulte qu'à supposer même que l'annexe qui précisait la date et le montant de chaque apport en espèces, et la date des deux virements en cause ne lui ait pas été jointe, elle était suffisamment motivée, au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, pour interrompre la prescription ; qu'il en résulte que C n'est pas fondé à soutenir que les impositions en cause étaient prescrites ; En ce qui concerne l'application de l'article 1649 quater A du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 quater A du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : Les personnes physiques qui transfèrent vers l'étranger ou en provenance de l'étranger des sommes, titres ou valeurs, sans l'intermédiaire d'un organisme soumis à la loi n° 84-46 du 24 janvier 1984 modifiée (...), doivent en faire la déclaration dans les conditions fixées par décret./ Une déclaration est établie pour chaque transfert à l'exclusion des transferts dont le montant est inférieur à 50 000 F./Les sommes, titres ou valeurs transférés vers l'étranger ou en provenance de l'étranger constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables lorsque le contribuable n'a pas rempli les obligations prévues aux premier et deuxième alinéas. ; Considérant tout d'abord que, dès lors que l'administration a fondé les redressements sur les dispositions susmentionnées de l'article 1649 quater A du code général des impôts, et non sur celles de l'article 1649 A du même code, la circonstance que ces dernières ne soient pas susceptibles de fonder les redressements est indifférente à la solution du litige ; Considérant ensuite que si C soutient que l'origine des fonds imposés sur le fondement des dispositions susmentionnées n'est pas établie, il résulte des précisions apportées par le service, que des apports ont été constatés en 1999 sur le compte courant que C possédait dans la société dont il était co-gérant ; que le requérant a admis que ces apports provenaient de retraits effectués en liquide sur des comptes qu'il possédait en Suisse et à Monaco ; que ces indications ont été corroborées par les indications d'un relevé de compte courant établi au titre du mois de novembre 1999 au nom de la SCI NALTE, qui mentionnait un virement en provenance de l'étranger de 121 944 euros (799 898,63 F), et par des apports en provenance de l'agence de Monaco du Crédit Lyonnais sur le compte de C à la Banque Nationale de Paris pour un montant de 121 959 euros (800 000 F) ; que dans ces conditions, l'origine étrangère des fonds doit être regardée comme suffisamment établie, et la présomption instituée par le dernier alinéa de l'article 1649 quater A du code général des impôts comme mise en oeuvre à bon droit ; Sur l'application des pénalités: Considérant qu'aux termes de l'article 1759 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : En cas d'application des dispositions prévues au troisième alinéa des articles 1649 A et 1649 quater A le montant des droits est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % ; que pour motiver l'application des pénalités infligées à l'intéressé sur le fondement de ces dispositions, le service a indiqué qu'il serait fait application aux suppléments d'impôt résultant de l'application des dispositions de l'article 1649 A du code général des impôts (...) de la majoration de 40 % prévue à l'article 1759 du cgi ; que, nonobstant la référence erronée à l'article 1649 A du code général des impôts, alors que le service avait appliqué les dispositions de l'article 1649 quater A du même code, une telle motivation doit être regardée comme suffisante, dès lors que les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts se bornent à renvoyer à l'application de l'article 1649 quater A du code, auquel la notification faisait par ailleurs suffisamment référence ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que C est seulement fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ; que le surplus de ses conclusions doit être rejeté ; que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de C tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement du 26 février 2008 du Tribunal Administratif de Nîmes est annulé. Article 2 : C est déchargé des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001. Article 3 : Le surplus des conclusions des demandes de C et de sa requête d'appel est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à B et au ministre de budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' 2 N°080MA02410