CAA de LYON, 5ème chambre - formation à 3, 23/05/2017, 15LY02149, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2017-05-23
Numéro : 15LY02149
Président : M. CLOT
Rapporteur : M. François  POURNY
Commissaire du gouvernement : Mme BOURION
Avocat(s) : CARRARA

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure L'association Horizons a demandé au tribunal administratif de Lyon de lui accorder la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés, des cotisations de taxe professionnelle et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des années 2007 à 2009, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1203723 du 28 avril 2015, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête enregistrée le 26 juin 2015 et un mémoire enregistré le 15 janvier 2016, l'association Horizons, représentée par Me Carrara, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 28 avril 2015 du tribunal administratif de Lyon ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les associations ne sont pas soumises aux impôts commerciaux lorsqu'elles respectent l'ensemble des critères de non-lucrativité décrits dans la doctrine administrative contenue dans des instructions 4 H-5-98 du 15 septembre 1998 et 4 H-5-06 du 18 décembre 2006 opposables à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; - il convient d'apprécier le caractère intéressé ou non de la gestion de l'organisme concerné, puis sa situation au regard de la concurrence puis les conditions d'exercice de son activité selon la méthode dite des " 4 P " en analysant les critères produit, public, prix, publicité ; - la charge de la preuve incombe à l'administration comme l'indique la doctrine ; - sa gestion est désintéressée au sens du d du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts ; - l'administration fiscale n'apporte pas la preuve que son activité concurrence les entreprises du secteur lucratif, alors que son action est très éloignée de celles des clubs de sport et centres de remise en forme, étant le seul centre autorisé par la fédération française de yoga à transmettre le Natha yoga à Lyon, et qu'aucune autre structure ne se trouve dans le premier arrondissement de Lyon ; - outre leurs aspects culturels et spirituels, les formations dispensées ont également une vocation sociale marquée qui la distingue des entreprises du secteur lucratif, un nombre significatif de ses adhérents bénéficiant de tarifs préférentiels ; - elle ne met en oeuvre aucune pratique commerciale ou démarche publicitaire, la ligne de compte mentionnant ses dépenses de communication correspondant essentiellement aux fascicules et textes distribués à ses adhérents ; - sa situation n'est en rien comparable à celle de l'association concernée par les arrêts 92PA00924 et 12PA03957 ; - elle peut bénéficier de l'exonération prévue au a du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts en matière de taxe sur la valeur ajoutée, qui s'accompagne d'une exonération en matière d'impôt sur les sociétés en application du 5° bis du 1 de l'article 207 du code général des impôts et d'une exonération de taxe professionnelle comme l'indique la doctrine administrative contenue dans l'instruction 4 H-5-06 n° 133. Par un mémoire en défense, enregistré le 10 décembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - l'association fournit des prestations de services payants qui lui procurent la majorité de ses ressources sans que ces prestations ne présentent une dimension sociale ; - le vérificateur n'a fait aucune observation sur la gestion de l'organisme ; - l'association est en concurrence avec d'autres structures même si elle met en avant la dimension spirituelle de ses prestations et si ses tarifs sont dans la partie inférieure de la fourchette de comparaison ; - la requérante ne peut bénéficier de l'exonération prévue au a du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts dès lors qu'il n'est pas établi que les personnes ayant bénéficié de ses prestations avaient réellement la qualité de membre de l'association ; - les instructions administratives citées par la requérante ne comportent aucune interprétation des dispositions de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application. Par une ordonnance du 9 novembre 2016, la clôture de l'instruction a été fixée au 16 décembre 2016. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Pourny, président-assesseur, - les conclusions de Mme Bourion, rapporteur public, - les observations de Me Carrara, avocat de l'association Horizons ; 1. Considérant que l'association Horizons, qui a notamment pour objet la réalisation et le soutien d'activités et de projets favorables à l'équilibre et l'épanouissement des personnes, exerce à titre principal une activité d'enseignement du yoga et à titre accessoire une activité d'enseignement musical ; qu'elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale l'a assujettie aux impôts commerciaux ; que l'association Horizons relève appel du jugement du 28 avril 2015 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés et de taxe professionnelle auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2007 à 2009, ainsi que des droits de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déclarée redevable au titre des périodes correspondant aux exercices clos en 2007, 2008 et 2009 et des pénalités correspondantes ; 2. Considérant qu'aux termes du 1 bis de l'article 206 du code général des impôts : " (...) ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés (...) les associations régies par la loi du 1er juillet 1901 (...) dont la gestion est désintéressée, lorsque leurs activités non lucratives restent significativement prépondérantes et le montant de leurs recettes d'exploitation encaissées au cours de l'année civile n'excède pas 60 000 euros (...) " ; qu'aux termes de l'article 207 du même code : " I. Sont exonérés de l'impôt sur les sociétés : (...) 5° bis. les organismes sans but lucratif mentionnés au 1° du 7 de l'article 261 pour les opérations à raison desquelles ils sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée ; (...) " ; qu'aux termes de l'article 261 du même code : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / (...) 7 (organismes d'utilité générale)/ 1° a : les services de caractère social, éducatif, culturel ou sportif rendus à leurs membres par les organismes légalement constitués agissant sans but lucratif et dont la gestion est désintéressée (...) d. le caractère désintéressé de la gestion résulte de la réunion des conditions ci-après : L'organisme doit, en principe, être géré et administré à titre bénévole par des personnes n'ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l'exploitation. (...) " ; qu'aux termes du II de l'article 1447 du même code, dans sa rédaction concernant la taxe professionnelle alors en vigueur : " (...) la taxe n'est pas due par les organismes mentionnés au premier alinéa du 1 bis de l'article 206 qui remplissent les trois conditions fixées par ce même alinéa. " ; 3. Considérant que pour l'application de ces dispositions, les associations ne sont exonérées de l'impôt sur les sociétés, de taxe professionnelle et de taxe sur la valeur ajoutée que si, d'une part, leur gestion présente un caractère désintéressé, et, d'autre part, les services qu'elles rendent ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, elle reste exclue du champ de l'impôt sur les sociétés et de la taxe professionnelle et continue de bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association Horizons, dont les services fiscaux ne contestent pas la gestion désintéressée, a pour principale activité l'enseignement et la pratique du yoga ; qu'elle fait valoir que son activité n'est pas comparable à celle qui est dispensée par les prestataires de services du secteur commercial dans le cadre d'une pratique sportive ou de remise en forme au motif que son activité comporte l'enseignement de pratiques spirituelles en vue de l'épanouissement personnel qui se rattachent à un courant traditionnel, reposant sur une pratique spécifique du yoga, à la fois physique et métaphysique, associant le yoga à d'autres disciplines comme, notamment, la musique et l'étude du sanskrit, avec la possibilité pour ses adhérents de suivre des conférences et d'accéder à une bibliothèque spécialisée d'environ huit cents volumes, en soulignant qu'il n'existe pas d'autres structures d'enseignement du yoga dans le premier arrondissement de Lyon et qu'elle est la seule autorisée par la fédération française de yoga à transmettre le Natha yoga ; que toutefois, les circonstances que l'association Horizons propose des prestations ayant une dimension spirituelle et soit le seul centre autorisé par la fédération française de yoga à former des enseignants et à transmettre le Natha yoga à Lyon, à les supposer même établies, ne suffisent pas à faire regarder ses activités comme n'étant pas en concurrence avec celles proposées par des entreprises commerciales dans un secteur géographique correspondant pour le moins à l'ensemble de la ville de Lyon ; 5. Considérant que si l'association Horizons soutient qu'elle dispense un enseignement spécifique, comportant une dimension à la fois physique et spirituelle avec la possibilité d'accéder à des prestations culturelles, propose certaines de ses activités dans le cadre d'un partenariat avec un centre social pour des enfants ayant des difficultés scolaires et pratique des tarifs inférieurs à ceux constatés dans le secteur concurrentiel, une importante partie de ses membres bénéficiant d'un tarif réduit et quelques uns bénéficiant même de prestations gratuites, et ne recourt pas à des méthodes commerciales, ses dépenses de communication correspondant essentiellement aux fascicules et textes distribués à ses adhérents, la dimension spirituelle de son enseignement ne suffit pas à le faire regarder comme dispensé dans des conditions différentes de celui dispensé par certaines entreprises commerciales et cette association, ouverte à tous moyennant une cotisation de faible montant, pratiquait, au cours de la période d'imposition en litige, des tarifs qui, sous réserve de quelques cas particuliers, n'étaient pas significativement inférieurs à ceux pratiqués par les entreprises commerciales, même pour ceux de ses membres bénéficiant d'un tarif réduit ; que, dès lors, en admettant même qu'elle ne recourait pas à la publicité, il ne résulte pas de l'instruction qu'elle exerçait son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public particulier ; 6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la requérante doit être regardée comme ayant un but lucratif, même s'il n'est pas contesté que sa gestion est désintéressée ; que, dès lors, elle ne peut se prévaloir, à titre principal ou à titre subsidiaire, des dispositions précitées du 1 bis de l'article 206 du code général des impôts, du 5 bis du 1 de l'article 207 du même code ou de celles des articles 261 et 1447 de ce code pour demander la décharge des droits et pénalités en litige ; 7. Considérant que les instructions en date du 15 septembre 1998, BOI 4 H-5-98, et du 18 décembre 2006, BOI 4 H-5-06, ne comportent pas une interprétation des dispositions législatives précitées différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'association Horizons n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande ; que les conclusions qu'elle présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de l'association Horizons est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'association Horizons et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 3 mai 2017 à laquelle siégeaient : M. Clot, président de chambre, M. Pourny, président-assesseur, Mme Dèche, premier conseiller. Lu en audience publique, le 23 mai 2017. 6 N° 15LY02149