Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 11/05/2010, 07MA04505, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2010-05-11
Numéro : 07MA04505
Président : Mme FELMY
Rapporteur : Mme Elydia  FERNANDEZ
Commissaire du gouvernement : M. EMMANUELLI
Avocat(s) : SCP ALCADE ET ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 21 novembre 2007, présentée pour M. Thierry A, demeurant ... par la SCP Alcade et Associés ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0401598 en date du 27 septembre 2007 du Tribunal administratif de Montpellier rejetant sa demande tendant à la réduction du rappel de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1996 et des pénalités y afférentes ; 2°) de réduire le rappel de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1996 ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; ...................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du Vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 avril 2010, - le rapport de Mme Fernandez, rapporteur ; - les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public ; - et les observations de Me Serpentier de la SCP Alcade et Associés pour M. A ; Sur le bien-fondé du redressement : Considérant que la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans, société civile de construction vente a fait édifier la résidence de l'Ecu, sise 86 Boulevard de Strasbourg à Montpellier, constituée d'un immeuble de six étages comprenant 76 logements d'une superficie moyenne de 87 m² à l'exception d'un appartement n° 602 de type T5 situé au dernier étage, réalisé avec des spécificités de très haut de gamme, sur réservation d'une personne ayant ensuite renoncé à son achat, et doté d'une terrasse, d'un patio, d'une piscine, d'une plage et d'un cellier ; que cet appartement a été vendu brut de décoffrage le 27 juillet 1995 au prix de 152 449,01 euros (1 000 000 F) toutes taxes comprises, soit 126 408,74 euros (829 187 F) hors taxe à l'un des associés, M. A, également président directeur général de la SA Languedoc aménagement, elle-même gérante et associée majoritaire de la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans ; qu'il a ensuite été cédé le 28 août 1996 par M. A à la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans pour le même prix, avant d'ailleurs d'être acquis le 30 octobre 1996 après la livraison définitive intervenue le 30 août 1997, par la société civile immobilière Gest I dont M. A est le dirigeant et possède 99 % des parts, au prix de 274 408,23 euros (1 800 000 F) toutes taxes comprises ; que, suite à la vérification de comptabilité de la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans, l'administration a estimé que la vente consentie par M. A le 28 août 1996 avait été conclue à un prix inférieur à la valeur vénale du bien et a procédé à sa réévaluation pour le fixer en définitive à la somme de 232 910,08 euros (1 527 790 F) hors taxe à partir d'un prix moyen au m² de 1 114,40 euros (7 310 F) hors taxe pour une superficie de 209 m² ; que la taxe sur la valeur ajoutée due par M. A au titre de cette mutation a été évaluée, au taux de 20,6 %, à un montant de 47 979,52 euros (314 725 F) alors que la taxe sur la valeur ajoutée acquittée par M. A n'avait été que de 26 040,12 euros (170 812 F) ; que par le jugement attaqué du 27 septembre 2007, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté la demande présentée par M. A tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 21 939,40 euros (143 913 F) en droits et de 4 607,31 euros (30 222 F) en pénalités qui lui a été réclamé du fait de cette réévaluation ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 266 du code général des impôts : ... 2. En ce qui concerne les opérations entrant dans le champ d'application du 7° de l'article 257 (soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles), la taxe sur la valeur ajoutée est assise : (...) b. Pour les mutations à titre onéreux (...) sur (...) la valeur vénale réelle des biens, établies dans les conditions prévues à l'article L.17 du livre des procédures fiscales, si cette valeur vénale est supérieure au prix ... ; qu'aux termes de l'article L.17 du livre des procédures fiscales : En ce qui concerne (...) la taxe sur la valeur ajoutée (...) l'administration des impôts peut rectifier le prix ou l'évaluation du bien ayant servi de base à la perception d'une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations. La rectification correspondante est effectuée suivant la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55, l'administration étant tenue d'apporter la preuve de l'insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations. ; qu'en application de ces dispositions, lorsque l'administration des impôts entend substituer à la valeur déclarée dans un acte de mutation, la valeur réelle du bien en cause, il lui appartient, dès la notification du redressement, de justifier l'évaluation par elle retenue au moyen d'éléments de comparaison tirés de la cession, avant la mutation litigieuse, de biens intrinsèquement similaires ; que le contribuable n'a pas à prouver le caractère excessif des évaluations du service mais il lui incombe, lorsqu'il a estimé opportun de produire d'autres éléments de comparaison de nature à infirmer l'évaluation faite par l'administration d'en justifier concrètement la pertinence ; Considérant que le caractère atypique de l'appartement 602, situé au dernier étage d'un immeuble récemment construit au centre de Montpellier, d'une superficie habitable de 209,81 m², agrémenté d'une terrasse de 121 m², d'une piscine carrelée de 52 m² avec plage et jardin de 83 m² et quatre parkings, la privant de la possibilité d'établir une comparaison avec des biens similaires, l'administration a déterminé la valeur vénale de l'appartement 602 cédé le 30 octobre 1996 par la SCI le Moulin des 7 Cans à la SCI Gest I, par comparaison avec le prix des ventes ayant eu lieu en 1994 et 1995 de treize appartements T3 et T4 dans le même immeuble dont la superficie varie de 60 m² à 86,74 m² ; qu'il ressort de cette étude, que les ventes se sont réalisées sur la base d'un prix moyen du m² habitable de 1 321,73 euros (8 670 F) hors taxe, arrondi à 1 311,06 euros (8 600 F) hors taxe ; qu'après avoir compensé la décote applicable au prix moyen du m² des appartements de grande surface avec les aménagements spécifiques réalisés sur le bien litigieux et pratiqué un abattement de 15 % pour la prise en compte des travaux d'aménagement restant à effectuer, l'administration a déterminé le prix de vente dudit appartement sur la base de 1 144,40 euros (7 310 F) hors taxe le m² habitable, pour une superficie habitable de 209 m², un prix de 232 910,08 euros (1 527 790 F) hors taxe au lieu du prix fixé par l'acte de cession ; que si M. A relève que les appartements de comparaison retenus par le service ne sont pas intrinsèquement similaires à l'appartement litigieux et ont une superficie habitable inférieure à celui-ci, notamment pour les sept dont la superficie habitable est inférieure à 70 m², il ne propose aucun appartement de type similaire et ne conteste pas sérieusement que les appartements de type T3, T4 et T5 sur Montpellier se vendent à un prix moyen au m² proche de celui retenu par le service pour le bien litigieux, alors même que celui-ci est situé dans un immeuble récent de grand standing et présente des spécificités et aménagements exceptionnels ; que M. A ne saurait utilement invoquer l'environnement de l'immeuble pour contester le prix retenu par le service dès lors que les éléments de comparaison utilisés par ce dernier sont situés dans le même immeuble ; qu'en tout état de cause, d'une part, les seules pièces produites n'établissent pas l'ensemble de ses allégations relatives à cet environnement à la date de la vente et, d'autre part, il n'est pas contesté que sont facilement accessibles à pied, à partir de la résidence l'Ecu, un ensemble d'infrastructures de transport, de loisirs et promenade, de commerce et administratives du centre de Montpellier ; que si M. A invoque la morosité du marché immobilier en 1995 comme élément de dépréciation, il n'en justifie pas ; que s'il demande que l'abattement pour livraison en l'état brut de décoffrage soit porté à 25 %, il ne conteste pas qu'à la date de la vente litigieuse, un certain nombre de travaux de finitions avaient été déjà réalisés au moment de la vente litigieuse, comme les salles de bains et la piscine, pour un montant de 38 073,38 euros (249 745 F) ; que si M. A soutient qu'une décote supplémentaire de 15 % devrait être admise du fait que le taux de rentabilité des appartements de comparaison est supérieur à celui de l'appartement litigieux, du fait de la demande dans un quartier où logeraient essentiellement des étudiants, d'une part, il n'assortit son allégation d'aucune précision et, d'autre part, il ne justifie pas de ce que M. A aurait cherché en vain à vendre l'appartement litigieux à d'autres acheteurs que la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans qui lui avait vendu initialement et avec laquelle il est en lien d'affaires étroit ; que, par suite, M. A ne saurait réclamer la prise en compte, pour une décote supplémentaire de frais de publicité dont il ne justifie pas et de rémunération d'intermédiaires chargés de la vente ; qu'il n'établit pas les honoraires de gestion qu'il invoque ; qu'enfin, M. A produit le rapport non contradictoire d'un expert immobilier près de la Cour d'appel de Montpellier, réalisé en 2000 pour justifier d'une vente du bien en 1996, qui retient notamment le prix moyen au m² de 8 600 F retenu en 1996 par l'administration pour estimer la valeur de l'appartement en 2000, chiffre la valeur du bien litigieux en 1995, en l'état brut de décoffrage, à un montant supérieur au prix figurant dans l'acte de vente et surtout ne retrace pas correctement les aménagements intérieurs et extérieurs de cet appartement déjà réalisés au moment de la vente en litige en août 1996 ; que dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme ayant établi que le prix fixé par les parties dans l'acte de cession est sous-estimé et que la valeur vénale qu'elle a retenue comme prix de substitution n'est pas erronée ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 11 de la directive communautaire n° 77/388/CEE du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires : A. A l'intérieur du pays 1- La base d'imposition est constituée : a. pour les livraisons de biens et prestations de services autres que celles visées sous b, c et d, par tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers ... ; qu'aux termes de l'article 27 de cette même directive : 1. le conseil statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, peut autoriser tout Etat membre à introduire des mesures particulières dérogatoires à la présente directive, afin de simplifier la perception de la taxe ou d'éviter certaines fraudes ou évasions fiscales ... 5. Les Etats membres qui appliquent, au 1er janvier 1977, des mesures particulières du type de celles visées au paragraphe 1 peuvent les maintenir, à condition de notifier à la commission avant le 1er janvier 1978 ... ; que la France a notifié à la commission le 23 décembre 1977, les mesures particulières prévues par l'article 266 2. du code général des impôts lui permettant le cas échéant d'asseoir la taxe sur la valeur ajoutée sur la valeur vénale réelle des biens si celle-ci est supérieure au prix fixé par les parties à une vente, en dérogation aux dispositions précitées de l'article 11 A de la directive, dans le cadre fixé par le paragraphe 1 de l'article 27 de cette dernière ; Considérant que l'administration, pour fonder son rappel de taxe sur la valeur ajoutée sur les dispositions précitées de l'article 266 2. du code général des impôts et de l'article L.17 du livre des procédures fiscales pris en application de l'article 27 précité de la 6ème directive communautaire relative à la taxe sur la valeur ajoutée, fait valoir que M. A est l'un des associés de la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans et président directeur général de la SA Languedoc aménagement, elle-même gérante et associée majoritaire de la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans ; que compte tenu de la convergence des intérêts de M. A et de la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans et alors que l'insuffisance du prix du bien cédé par M. A à cette dernière société correspond à une minoration de plus de 45 % est significative de la volonté d'évasion fiscale, au sens de l'article 17 précité de la 6ème directive communautaire, et est, de ce fait, présumée ; qu'il appartient, dès lors, au requérant d'établir que telle n'était pas sa volonté ; qu'à défaut de tout élément en ce sens, et eu égard à l'insuffisance de prix constatée que M. A ne pouvait pas ignorer en raison de ses responsabilités de dirigeant de sociétés ayant une activité dans le domaine de la construction et vente d'immeubles, celui-ci ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de sa volonté de ne pas éluder le paiement d'une partie de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la vente de son bien ; que dès lors, contrairement à ce que soutient M. A et sans qu'il soit besoin d'examiner au regard de la loi si le Trésor aurait eu un préjudice du fait de l'opération en cause, la réévaluation faite par l'administration, en application des dispositions précitées du 2ème alinéa du b du 2 de l'article 266 du code général des impôts, entre dans le champ d'application de la dérogation notifiée le 23 décembre 1977 à la Commission, sur le fondement du 5 de l'article 27 de la directive susmentionnée ; Considérant, en troisième lieu, que M. A invoque les dispositions de l'instruction 8 A-3-04 du 7 juin 2004 relative à la substitution de la valeur vénale au prix stipulé, selon lesquelles lorsque la TVA collectée par le vendeur peut être déduite dans sa totalité par l'acquéreur assujetti à la taxe ; que cette doctrine est postérieure aux années redressées ; que si le requérant relève également que l'administration précise que l'instruction s'applique (...) aux litiges en cours , il admet toutefois, dans le dernier état de ses écritures que cette dernière règle ne peut être regardée comme interprétant le texte fiscal qui constitue le fondement légal de l'imposition contestée et par suite, ne peut être valablement invoquée sur le fondement des dispositions de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales ; qu'il appartient dès lors à l'administration d'écarter cette disposition constructive et sans fondement légal, sans que, ce faisant, elle méconnaisse les principes de loyauté, de sécurité juridique et de confiance légitime ; Considérant, en quatrième lieu, que M. A se réfère, pour contester le rappel de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti pour la cession le 28 août 1996 de l'appartement 602 de la résidence L'Ecu à Montpellier à la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans, à un jugement en date du 5 décembre 2006 dans lequel le Tribunal administratif de Montpellier a prononcé la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée assigné à la société civile immobilière Le Moulin des 7 Cans résultant de la cession le 25 juillet 1995 de cet appartement 602 à M. A, au motif qu'à supposer établie la minoration du prix de vente par rapport à la valeur vénale, eu égard au contexte particulier de cette vente non contesté, la seule existence de liens privilégiés entre le vendeur et l'acquéreur ne permet pas de considérer que la condition relative à l'existence d'un cas de fraude ou d'évasion fiscale puisse, en l'espèce, être regardée comme remplie ; que, toutefois, même si pour la vente du 25 juillet 1995 ayant donné lieu au jugement du 5 décembre 2006 devenu définitif et celle du 28 août 1996 ayant donné lieu au jugement dont il est fait appel en l'instance, le bien vendu, le prix de vente et la nature du redressement sont identiques, ni les parties, eu égard à la qualité de vendeur de la société et d'acquéreur de M. A dans la première vente et à la qualité de vendeur de M. A et d'acquéreur de la société dans la deuxième vente, ni la cause juridique en raison notamment des dates différentes de vente, ne peuvent être regardées comme identiques ; que, par suite, M. A ne saurait utilement invoquer, pour contester l'imposition en litige, le jugement en date du 5 décembre 2006 susmentionné, même devenu définitif, dès lors qu'il n'a que l'autorité relative de la chose jugée ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ; Considérant que les dispositions de cet article font obstacle, en tout état de cause, au versement, à la partie perdante, de frais exposés et non compris dans les dépens ; que par suite les conclusions susmentionnées de M. A doivent, dès lors, être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Thierry A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' N° 07MA04505 2