Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre , 20/06/2012, 10PA03979, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-06-20
Numéro : 10PA03979
Président : Mme TANDONNET-TUROT
Rapporteur : M. André-Guy  BERNARDIN
Commissaire du gouvernement : M. EGLOFF
Avocat(s) : PRADIE

Vu la requête, enregistrée le 5 août 2010, présentée pour la société à responsabilité limitée (SARL) PIANTO-FRANCE, dont le siège est 2 rue Nollet à Paris (75017), par Me Pradié ; la société PIANTO-FRANCE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0609526/2-3 du 17 juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période allant du 1er mai 1998 au 30 avril 2002, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer, à titre principal, la décharge de la totalité des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge et des intérêts de retard y afférents, s'élevant à un montant global de 646 927 euros et, à titre subsidiaire, la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des intérêts correspondants, à hauteur de 410 584 euros et, à titre très subsidiaire, la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée se rapportant au montant du chiffre d'affaires correspondant aux remises accordées aux clients de la société sur les ventes de produits Pianto et B. Saint-Joseph, réalisées au titre de la période en cause ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires reprise par la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; Vu la directive européenne n° 2002/46/CEE du 10 juin 2002 relative aux compléments alimentaires ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la consommation ; Vu le code de la santé publique ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 juin 2012 : - le rapport de M. Bernardin, rapporteur, - les conclusions de M. Egloff, rapporteur public, - et les observations de Me Lesage, substituant Me Pradié, pour la société PIANTO-FRANCE ; Considérant que la société PIANTO-FRANCE, qui a pour activité principale la distribution de produits alimentaires commercialisés sous les appellations Pianto et B. St Joseph auprès de magasins de produits naturels, et à titre secondaire, la diffusion de livres et de produits cosmétiques, a fait l'objet du 4 au 25 octobre 2001 d'une enquête concernant d'éventuels manquements aux règles de facturation, sur le fondement des dispositions des articles L. 80 F et L. 80 H du livre des procédures fiscales, puis d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er mai 1998 au 30 avril 2002, dont elle a été informée par un avis du 26 août 2002 ; qu'à l'issue de ce dernier contrôle, le service vérificateur, ayant estimé que certains des produits revendus constituaient des "médicaments par présentation" et non des produits alimentaires, a assujetti la société à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de la remise en cause du taux réduit de 5,5 % appliqué à ces ventes ; que la société PIANTO-FRANCE relève régulièrement appel du jugement n° 0609526/2-3 du 17 juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période allant du 1er mai 1998 au 30 avril 2002, ainsi que des pénalités y afférentes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : " Pour rechercher les manquements aux règles de facturation auxquelles sont soumis les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée en application du code général des impôts ainsi qu'aux dispositions adoptées par les Etats membres pour l'application de l'article 22-3 de la sixième directive CEE n° 77-388 du 17 mai 1977, les agents des impôts ayant au moins le grade de contrôleur peuvent se faire présenter les factures, la comptabilité matière ainsi que les livres, les registres et les documents professionnels pouvant se rapporter à des opérations ayant donné ou devant donner lieu à facturation et procéder à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation (...) Ils peuvent obtenir ou prendre copie, par tous moyens et sur tous supports, des pièces se rapportant aux opérations ayant donné ou devant donner lieu à facturation. Ils peuvent recueillir sur place ou sur convocation des renseignements et justifications. Ces auditions donnent lieu à l'établissement de comptes rendus d'audition. L'enquête définie au présent article ne relève pas des procédures de contrôle de l'impôt prévues aux articles L. 10 à L. 47 A " ; qu'aux termes de l'article L. 80 H du même livre : " A l'issue de l'enquête prévue à l'article L. 80 F, les agents de l'administration établissent un procès-verbal consignant les manquements constatés ou l'absence de tels manquements. La liste des documents dont une copie a été délivrée lui est annexée s'il y a lieu (...) Les constatations du procès-verbal ne peuvent être opposées à cet assujetti ainsi qu'aux tiers concernés par la facturation que dans le cadre des procédures de contrôle mentionnées à l'article L. 47 au regard des impositions de toute nature et de la procédure d'enquête prévue à l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales" ; qu'aux termes de l'article L. 47 dudit livre des procédures fiscales alors applicable : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. " ; qu'enfin, aux termes de l'article L. 57 du même livre dans sa rédaction applicable en l'espèce : " L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " ; Considérant, en premier lieu, d'une part, que, si la société PIANTO-FRANCE soutient que la direction nationale des enquêtes fiscales aurait mis en oeuvre la procédure d'enquête destinée à la recherche des manquements aux règles de facturation auxquelles sont soumis les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée, prévue par les dispositions susrappelées de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales, en l'absence de tout soupçon au manquement des règles de facturation, cette circonstance, à la supposer même établie, est sans incidence sur la régularité de la vérification de comptabilité dont la société a fait l'objet à la suite de l'avis de vérification du 26 août 2002 ; que la société requérante ne conteste pas que les agents de la direction nationale des enquêtes fiscales n'ont emporté aucun document original, à l'exception de prospectus publicitaires et du livre intitulé "Le magnésium et les acides aminés essentiels à la vie", lesquels faisaient l'objet d'une diffusion publique et, au demeurant, ne sauraient constituer des documents comptables ; qu'elle ne peut ainsi pas plus utilement se prévaloir de l'emport par les enquêteurs de documents, ni de la transmission par eux à l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé, le 10 octobre 2001, du livre sur les acides aminés, en vue d'avoir l'avis de cette agence, avis communiqué à l'intéressée à l'occasion de la vérification de comptabilité ; que, d'autre part, la société PIANTO-FRANCE ne peut sérieusement affirmer que la procédure d'enquête engagée par la direction nationale des enquêtes fiscales n'a finalement conduit qu'à la constatation de deux manquements mineurs aux règles de facturation, alors qu'il résulte de l'instruction, et notamment du procès-verbal de clôture d'enquête établi le 22 novembre 2001 par les agents de cette direction, que ceux-ci avaient constaté une rupture de la numérotation chronologiques des factures, ainsi que des manquements dans la dénomination des opérations facturées ; qu'enfin, il ne résulte pas de l'instruction, et notamment des éléments figurant dans les comptes-rendus des auditions lors des interventions des 4 et 25 octobre 2001 des agents de la direction nationale des enquêtes fiscales ou dans le procès-verbal de clôture d'enquête du 22 novembre 2001, que ces derniers auraient procédé à un examen critique des documents et pièces justificatives mises à leur disposition en vue de remettre en cause le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée appliqué par la société PIANTO-FRANCE aux produits de la "gamme Pianto" ; Considérant qu'eu égard à ce qui précède et compte tenu de la durée et de la nature des investigations effectuées par les agents de la direction nationale des enquêtes fiscales, qui n'ont donné lieu à aucun examen critique de la comptabilité, l'enquête sur d'éventuels manquements aux règles de facturation effectuée les 4 et 25 octobre 2001 par des agents de la direction nationale des enquêtes fiscales ne saurait être regardée comme le début d'une vérification de comptabilité au sens des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er mai 1998 au 30 avril 2002, dont elle a été informée par un avis du 26 août 2002, aurait en réalité commencé au cours de l'enquête engagée à son encontre, sur le fondement des dispositions des articles L. 80 F et L. 80 H du livre des procédures fiscales par la direction nationale des enquêtes fiscales ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il n'est pas contesté que, d'une part, la vérification de comptabilité de la société PIANTO-FRANCE s'est déroulée au siège de l'entreprise, où le vérificateur s'est rendu notamment les 17 et 25 septembre 2002, ainsi que les 2 et 10 octobre 2002 et que, d'autre part, ainsi qu'il ressort d'une lettre du 13 novembre 2002, la question liée au taux de taxe sur la valeur ajoutée a été débattue au cours de ces quatre interventions ; qu'enfin, les éléments communiqués au vérificateur le 12 novembre 2002 ont été débattus lors de l'entretien du 14 novembre 2002 et lors de la dernière intervention du 21 novembre 2002 ; que, dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée de la possibilité d'engager un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ; Considérant, en troisième lieu, que, s'il incombe à l'administration, lorsqu'elle envisage de modifier les bases d'impositions d'un contribuable, d'informer celui-ci de l'origine et de la teneur des renseignements qu'elle a pu obtenir auprès de tiers dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, afin qu'il soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les pièces concernées soient mises à sa disposition, cette obligation ne porte que sur les renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements et n'implique pas que le vérificateur soit tenu de faire part au contribuable, lors des interventions sur place, de ce qu'il a demandé à des tiers des renseignements concernant la société vérifiée et des éléments qu'il a pu recueillir dans le cadre de ces investigations ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a mentionné dans la notification de redressements du 11 décembre 2002 la demande d'avis formulée le 18 novembre 2002 auprès de l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé ; que, dans la réponse aux observations du contribuable, après avoir écarté les critiques de la société requérante, le vérificateur a confirmé les rappels en précisant, notamment, que son analyse avait été confirmée par la lettre du 15 juillet 2003 de cette agence ; que, conformément à sa demande du 20 novembre 2003, cette lettre a été communiquée à la société PIANTO-FRANCE le 1er décembre 2003, soit plus d'un an avant la mise en recouvrement des impositions, intervenue le 17 décembre 2004 ; que, dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultent d'informations que le vérificateur aurait obtenues de l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé et qui ne lui auraient pas été communiquées ; Considérant qu'eu égard à ce qui précède, la société requérante ne peut sérieusement reprocher à l'administration d'avoir manqué de loyauté en ne lui communiquant pas, au cours du contrôle, la copie des lettres adressées à l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé le 10 octobre 2001 par les agents enquêteurs et les 20 novembre 2002 et 20 juin 2003 par le vérificateur, ainsi que la copie de l'avis émis le 21 janvier 2002 par cet organisme, dès lors qu'il ressort de la lettre du 15 juillet 2003 de l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé que celle-ci s'est prononcée au vu des indications figurant dans le livre qui lui avait été transmis ; que, par suite, la société PIANTO-FRANCE n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait méconnu les règles relatives au débat oral et contradictoire, les droits de la défense ou son obligation de loyauté, en raison du refus du vérificateur de lui communiquer, dès le stade des interventions effectuées dans le cadre de la vérification de comptabilité, les courriers échangés par le service avec l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé ; Considérant, enfin, que, dans la notification des redressements adressée le 11 décembre 2002 à la société PIANTO-FRANCE, le vérificateur, après avoir exposé la différence, du point de vue légal, entre produits alimentaires et médicaments, a observé que, si les étiquettes figurant sur les produits et les prospectus publicitaires distribués auprès de sa clientèle par cette société faisaient état de compléments alimentaires, la documentation envoyée aux distributeurs et le livre "Le magnésium et les acides aminés essentiels à la vie" contenaient des indications thérapeutiques et qu'ainsi, les produits en cause constituaient en fait des médicaments par présentation ; que, par suite, et eu égard au motif retenu par le vérificateur pour fonder les redressements litigieux, si la société PIANTO-FRANCE s'est prévalue, dans sa réponse du 9 janvier 2003 à cette notification de redressements, de ce que les étiquettes et les emballages ne comportaient pas de mentions de caractère médical, l'administration n'était pas tenue de lui répondre sur ce point, qui ne faisait l'objet d'aucun désaccord ; que, dès lors, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 278 bis du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne les opérations (...) de vente (...) portant sur les produits suivants : (...) 2° Produits destinés à l'alimentation humaine (...) " ; qu'aux termes de l'article 278 quater du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux de 5,50 % en ce qui concerne les opérations d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon, portant sur les préparations magistrales, produits officinaux et médicaments ou produits pharmaceutiques destinés à l'usage de la médecine humaine et faisant l'objet de l'autorisation de mise sur le marché prévue à l'article L. 5121-8 du code de la santé publique, qui ne sont pas visés à l'article 281 octies " ; que ledit article 281 octies du code général des impôts précise que " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux de 2,10 % pour les opérations d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur les préparations magistrales, médicaments officinaux, médicaments ou produits pharmaceutiques définis à l'article L. 5121-8 du code de la santé publique, qui remplissent les conditions de l'article L. 162-17 du code de la sécurité sociale ou qui sont agréés dans les conditions prévues par les articles L. 5123-2 et L. 5123-3 du code de la santé publique et sur les produits visés aux 1°, 3°, 4° et 5° de l'article L. 1221-8 du code de la santé publique. " ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 5111-1 du code de la santé publique, dans sa rédaction alors en vigueur : " On entend par médicament toute substance ou composition présentée comme possédant des propriétés curatives ou préventives à l'égard des maladies humaines ou animales, ainsi que tout produit pouvant être administré à l'homme ou à l'animal, en vue d'établir un diagnostic médical ou de restaurer, corriger ou modifier leurs fonctions organiques. Sont notamment considérés comme des médicaments les produits diététiques qui renferment dans leur composition des substances chimiques ou biologiques ne constituant pas elles-mêmes des aliments, mais dont la présence confère à ces produits, soit des propriétés spéciales recherchées en thérapeutique diététique, soit des propriétés de repas d'épreuve. " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un produit est présenté comme possédant des propriétés curatives ou préventives non seulement lorsqu'il est décrit ou recommandé expressément comme tel, éventuellement au moyen d'étiquettes, de notices ou d'une présentation orale, mais également chaque fois qu'il apparaît aux yeux d'un consommateur moyennement avisé que ledit produit devrait, eu égard à sa présentation, avoir un effet tel que décrit par la définition communautaire et nationale ; Considérant, en premier lieu, que, si les produits des gammes Pianto et B. St Joseph commercialisés par la société PIANTO-FRANCE sont présentés, sur les étiquettes apposées sur les flacons et dans les notices, prospectus et documents mis à la disposition de la clientèle, comme des "compléments alimentaires" composés de concentrés de légumes, de plantes aromatiques, de fruits, de miel, de chocolat, ces documents mentionnent également comme composants la vitamine C et des nutriments tels que le fer, le cuivre, le magnésium ou les acides aminés essentiels ; que, si les qualités gustatives de ces produits sont mises en valeur sur les emballages et les flacons, ainsi que dans les prospectus, et si la qualification de "compléments alimentaires" est systématiquement reprise sur les étiquettes ou dans les brochures, d'autres indications, notamment celles relatives aux minéraux et aux acides aminés entrant dans la composition des produits, sont de nature à permettre d'attribuer auxdits produits des propriétés curatives ; qu'en outre, la documentation destinée aux distributeurs fait état, notamment pour les différents produits de la gamme B. St Joseph, de leur utilité pour le maintien de l'équilibre nerveux, de la respiration, des articulations, de la circulation et de l'élimination, ainsi que pour le bien-être du foie ; qu'ainsi que l'a relevé l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé, le livre "Le magnésium et les acides aminés essentiels à la vie" contient une posologie précise et des indications thérapeutiques concernant plus de cinquante maladies et troubles, dont l'arthrite aiguë, la bronchite, le diabète, la sclérose en plaques, l'ulcère de l'estomac et le zona ; que la société requérante ne saurait faire valoir que les documents et l'ouvrage en cause ne pouvaient avoir d'influence sur les consommateurs, alors que les prospectus étaient mis à la disposition des distributeurs et ainsi, par leur intermédiaire, à la disposition du public et que l'administration indique sans être sérieusement contredite qu'au cours de chacun des quatre exercices vérifiés, un exemplaire du livre "Le magnésium et les acides aminés essentiels à la vie" a été vendu pour vingt flacons de produits ; qu'en ce qui concerne plus particulièrement cet ouvrage, la société requérante ne saurait faire valoir que certains des produits qui y sont mentionnés ne sont plus commercialisés, dès lors que d'autres produits, dont il n'est pas contesté qu'ils étaient toujours distribués au cours des années en litige, figurent dans ce livre, lequel était exclusivement vendu à l'appui des produits des marques Pianto et B. St Joseph ; que ces éléments ne sont pas utilement combattus par l'expert consulté par la société PIANTO-FRANCE, dont le rapport, en date du 22 février 2006, est postérieur à la période vérifiée ; Considérant, en deuxième lieu, que la société PIANTO-FRANCE, qui ne peut utilement soutenir que les avis de l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé sont en contradiction avec la règlementation applicable aux produits qualifiés de médicaments en l'absence de mise en demeure faite à la société d'avoir à déposer une demande d'autorisation de mise sur le marché ou de décisions de retrait des produits concernés, ne peut pas plus utilement se référer à la directive européenne n° 2002/46/CEE du 10 juin 2002 relative aux compléments alimentaires, ni au décret n° 2006-352 du 20 mars 2006, ni à l'article R. 112-9 du code de la consommation, dans les prévisions desquels, en tout état de cause, les produits concernés n'entrent pas ; que, pour les mêmes raisons, la société ne peut utilement se prévaloir de la circonstance, au demeurant non établie, que les mentions figurant sur l'étiquetage et les prospectus des produits Pianto et B. St Joseph seraient conformes à la réglementation relative à l'étiquetage alimentaire, ni de l'absence de la part des autorités de contrôle de mesure de poursuite en la matière pour affirmer que ces produits seraient des composés alimentaires ; Considérant, en troisième lieu, que la société requérante soutient dans ses dernières écritures qu'elle ne saurait se voir refuser le bénéfice du taux réduit de taxe applicable aux médicaments sur les ventes des compléments alimentaires qu'elle commercialise et qui ont été qualifiés juridiquement de médicaments par l'administration fiscale après avis de l'Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé, à défaut d'avoir fait l'objet pour ces produits d'une autorisation de mise sur le marché, sans que le principe de neutralité fiscale, tel qu'il est interprété par la Cour de Justice de l'Union Européenne, ne soit violé ; Considérant que le principe de neutralité fiscale s'oppose à ce que des marchandises ou des prestations de services semblables, qui se trouvent donc en concurrence les unes avec les autres, soient traitées de manières différentes du point de vue de la taxe sur la valeur ajoutée ; que, toutefois, contrairement à ce que soutient la société PIANTO-FRANCE, l'autorisation de mise sur le marché étant susceptible d'influencer le comportement individuel du consommateur, les compléments alimentaires regardés comme des médicaments ne se trouvent pas dans une situation comparable selon qu'ils ont fait ou non l'objet d'une autorisation de mise sur le marché ; que, dans ces conditions, la société requérante, qui, d'ailleurs, ne fait état d'aucune marchandise, semblable aux produits qu'elle commercialise, qui aurait bénéficié du taux réduit, ne peut utilement soutenir que les produits qu'elle distribue ne sauraient être soumis au taux normal sans que le principe de neutralité fiscale, tel qu'il est interprété par la Cour de Justice de l'Union Européenne, ne soit violé ; Considérant, en dernier lieu, qu'en se bornant à produire des tableaux de statistiques des ventes non corroborés de documents comptables ou pièces justificatives permettant de vérifier l'exactitude ainsi que la réalité des ventes et remises dont elle fait état, la société PIANTO-FRANCE n'est pas fondée à demander, même à titre subsidiaire, que l'application du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée normal soit limitée aux chiffres d'affaires correspondant aux ventes des flacons cités dans l'ouvrage "Le magnésium et les acides aminés essentiels à la vie" et commercialisés au cours de la période en cause, ni davantage à être déchargée des rappels de taxe afférents aux remises accordées aux clients sur les ventes des produits Pianto et B. St Joseph réalisées au cours de cette même période ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la société PIANTO-FRANCE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions à fin de décharge totale ou partielle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er mai 1998 au 30 avril 2002 doivent être rejetées ; qu'il en est de même de ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, dès lors que l'Etat n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ; D E C I D E : Article 1er : La requête de la société PIANTO-FRANCE est rejetée. '' '' '' '' 7 N° 08PA04258 2 N° 10PA03979