Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 12/10/2012, 10MA00427, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-10-12
Numéro : 10MA00427
Président : Mme LASTIER
Rapporteur : M. Xavier  HAILI
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : SELARL ALBA JURIS

Vu la requête, enregistrée le 2 février 2010, présentée pour Mme Christine Roubaud, épouse A, demeurant ..., par la SELARL Alba Juris représentée par Me Alquier ; Mme A demande à la Cour : 1) d'annuler les jugements n° 0804985 et n° 0804984 du 3 décembre 2009 par lesquels le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes de décharge, en droits et pénalités, respectivement des cotisations supplémentaires auxquelles elle a été assujettie en matière d'impôt sur le revenu au titre des années 2003, 2004 et 2005 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 ; 2) de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires ; 3) de ramener le cas échéant le taux de la pénalité due à 10 % ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .............................................................................................................. Vu le jugement attaqué ; .............................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 septembre 2012 : - le rapport de M. Haïli, premier conseiller ; - les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; - et les observations de Me Alquier, avocat de Mme A ; Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité portant sur les exercices 2003 à 2005, d'un fonds de commerce de bar tabac situé à Marseille, dans le12ème arrondissement, qu'elle exploite à titre individuel, Mme Roubaud épouse A s'est vu notifier des propositions de rectification le 14 décembre 2006, en l'absence de comptabilité régulière, en matière de taxe sur la valeur ajoutée pour les exercices 2003 à 2005 et en matière d'impôt sur le revenu pour les années 2003 à 2005 ; que les droits rappelés ont été assortis de pénalités de mauvaise foi ; que la requérante doit être regardée comme relevant appel des deux jugements du 3 décembre 2009 par lesquels le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes de décharge respectivement des rappels d'impôt sur le revenu et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; Sur la régularité des jugements attaqués : Considérant que si l'appelante fait valoir que le tribunal administratif de Marseille aurait omis de statuer sur les moyens tirés, respectivement, de l'irrégularité formelle des avis de mise en recouvrement ou d'imposition et de l'absence de date d'homologation du rôle de l'impôt sur le revenu contesté, il ressort toutefois des termes mêmes du jugement attaqué concernant l'impôt sur le revenu que le Tribunal a répondu au moyen contestant la régularité des avis d'imposition concernant les cotisations d'impôt sur le revenu litigieuses ; que le moyen tiré de ce que la date d'homologation du rôle n'est pas indiquée sur les avis d'imposition est inopérant dès lors qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne rend obligatoire une telle mention ; que la circonstance que le Tribunal n'ait pas statué sur ce moyen est sans incidence sur la régularité du jugement attaqué dès lors qu'il n'avait pas été utilement invoqué ; qu'en ce qui concerne le moyen tiré de ce que l'avis de mise en recouvrement daté du 21 décembre 2007 concernant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux n'aurait pas été signé, il n'a pas été invoqué en première instance dans le mémoire enregistré le 26 octobre 2009 devant le Tribunal auquel la requérante se réfère en appel pour contester la régularité du jugement attaqué concernant cette taxe ; que, par suite, l'appelante n'est pas fondée à soutenir que les premiers juges auraient entaché les jugements attaqués d'omissions à statuer ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne l'absence de signature de l'avis de mise en recouvrement et des avis d'imposition : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 257-A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Les avis de mise en recouvrement peuvent être signés et rendus exécutoires (...), sous l'autorité et la responsabilité du comptable, par les agents du service des impôts ayant au moins le grade de contrôleur " ; que l'avis de mise en recouvrement doit, pour être valablement établi, être revêtu du visa du comptable public compétent ; que seule cette formalité a pour effet, en application des dispositions de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, de le doter de la force exécutoire sans laquelle le recouvrement ne peut être régulièrement poursuivi ; que le moyen relatif à l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement adressé à la requérante, en date du 21 décembre 2007, concernant la taxe sur la valeur ajoutée litigieuse est inopérant à l'effet de contester la régularité de la procédure d'imposition ; qu'en tout état de cause, il résulte de l'instruction que cet avis de mise en recouvrement a été régulièrement signé par M. Brost, comptable des impôts ; que le moyen tiré de ce que cet avis de mise en recouvrement serait entaché d'un vice de forme doit, par suite, être écarté ; Considérant, d'autre part, que, en ce qui concerne l'impôt sur le revenu, les avis d'imposition sont des documents destinés à l'information du contribuable postérieurement à l'établissement des rôles d'impôts et que les erreurs ou omissions qui peuvent les entacher sont donc sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'en conséquence, le moyen tiré de ce que les avis d'imposition reçus par Mme A en matière d'impôt sur le revenu ne seraient pas signés est inopérant ; Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article 1658 du code général des impôts : " Les impôts directs et les taxes y assimilées sont recouvrées en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du préfet. Pour l'application du premier alinéa, le représentant de l'Etat dans le département peut déléguer ses pouvoirs au directeur des services fiscaux et aux collaborateurs de celui-ci ayant au moins le grade de directeur divisionnaire " ; qu'aux termes de l'article 1659 : " La date de mise en recouvrement des rôles est fixée par l'autorité compétente pour les homologuer en application de l'article 1658, d'accord avec le trésorier-payeur général. Cette date est indiquée sur le rôle ainsi que sur les avis d'imposition délivrés aux contribuables. (...) " ; Considérant que l'homologation du rôle incorporant les impositions litigieuses a été effectuée le 20 décembre 2007 par M. Fiore, directeur divisionnaire à la direction des services fiscaux des Bouches-du-Rhône, régulièrement habilité ; que la date de mise en recouvrement a été fixée par ce rôle au 31 décembre 2007 et est indiquée sur le rôle, comme d'ailleurs sur les avis d'imposition ; que la circonstance que la date d'homologation du rôle de l'impôt sur le revenu litigieux ne figure pas sur les avis d'imposition est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 14 décembre 2006 indique les années d'imposition, les montants ainsi que les motifs des rehaussements envisagés, et précise en particulier de manière détaillée la méthode de reconstitution des recettes et les modalités de détermination du chiffre d'affaires ; que si Mme A fait valoir le caractère illisible de la proposition de rectification, il est constant que seuls les tableaux complémentaires de ventilation demeurent inaccessibles à une compréhension même éclairée, mais que leurs conclusions, dûment reportées dans un tableau général, ne sont pas indispensables à la lecture de ceux des éléments retenus par le vérificateur dans la détermination du chiffre d'affaires reconstitué ; que par suite, la motivation de la proposition de rectification était suffisante pour permettre à l'appelante de présenter ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait en matière de répartition des produits et d'insuffisance des abattements pratiqués, qui ont donné lieu à des explications dans la réponse aux observations du contribuable en date du 21 février 2007 ; que, par suite, la proposition de rectification adressée à Mme A répond aux exigences des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien fondé de l'imposition : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : Considérant qu'aux termes de l'article L.192 du livre des procédures fiscales : "Lorsque l'une des commissions visées à l'article L.59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière, lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge" ; Considérant qu'il est constant que, pendant la totalité de la période litigieuse, les recettes du fonds de commerce de bar tabac que Mme A exploitait étaient enregistrées globalement en fin de journée, sans être appuyées de pièces justifiant du détail des ventes ; qu'en outre le procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité dressé contradictoirement le 11 octobre 2006, signé par le vérificateur et contresigné par Mme A, constate l'absence de détail des recettes, de caisse enregistreuse, de bandes de caisse ainsi que de brouillard de caisse ; que si l'intéressée se prévaut de ce que les dispositions de l'article 286, 3° du code général des impôts autorisent la globalisation dans la comptabilité journalière des opérations au comptant d'un montant unitaire inférieur à 500 francs, cette faculté ne la dispensait pas de tenir et conserver un justificatif des opérations ayant concouru à former les sommes ainsi inscrites ; que Mme A n'est pas davantage fondée à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction du 25 juin 1998, reprise à la documentation administrative 4 G 3334 commentant les dispositions du 3° de l'article 286 du code général des impôts, qui prévoit que la comptabilité ne doit pas être écartée si elle n'est entachée que d'irrégularités mineures insuffisantes pour lui enlever toute valeur probante, dès lors que cette instruction ne fait pas une interprétation de la loi fiscale différente et que les irrégularités relevées ci-dessus ne présentent pas un caractère mineur ; que, dès lors, et sans qu'il y ait lieu de se prononcer sur la portée des autres anomalies relevées par le vérificateur, c'est à bon droit qu'après avoir écarté la comptabilité comme non probante, l'administration a procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires pour l'activité de bar tabac et de ses bénéfices pour les exercices 2003 à 2005 ; que les impositions résultant de cette reconstitution ayant été établies conformément à l'avis de la commission départementale en date du 27 septembre 2007, il appartient, en conséquence, à la requérante, en application des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve de leur caractère exagéré ; En ce qui concerne l'exagération des bases reconstituées : Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a tenu compte des données propres de l'entreprise constatées sur place et recueillies contradictoirement, tels que les tarifs pratiqués ; que le vérificateur a procédé à la totalisation des quantités revendues à partir du dépouillement de l'intégralité des factures d'achat de chaque année, affectée de la variation des stocks pour chaque exercice, a pris en compte les consommations personnelles et les offerts et a pratiqué des calculs de répartition et de ventilation sur des consommations particulières ; que pour déterminer le chiffre d'affaires TTC, le vérificateur a effectué la transformation des quantités commercialisées en mesures correspondantes, en leur appliquant le dosage habituel pour chaque type de consommation, afin d'obtenir le nombre d'unités vendues correspondant, puis a déduit les consommations personnelles et les offerts, et appliqué le tarif pratiqué chaque année pour chaque type de consommation et enfin a totalisé les chiffres d'affaires de tous les types de consommation ; que Mme A, qui ne saurait utilement se prévaloir de sa propre comptabilité pour justifier l'exagération du chiffre d'affaires reconstitué et qui ne propose aucune méthode alternative de reconstitution de son chiffre d'affaire, n'articule aucune critique circonstanciée de nature à démontrer l'exagération de celui-ci ; Sur les pénalités exclusives de bonne foi : Considérant qu'en se prévalant de l'absence de pièces justificatives des recettes, de l'absence de détail des recettes, de caisse enregistreuse et de bandes de caisse ainsi que de brouillard de caisse, et de la minoration importante des recettes " Bar ", l'administration justifie, dans les circonstances de l'espèce, la volonté de la requérante de dissimuler une partie de ses recettes ; que Mme A n'est donc pas fondée à demander la décharge des pénalités exclusives de bonne foi qui lui ont été appliquées ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme A n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes à fin de décharge ; qu'il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme Christine A et au ministre de l'économie et des finances. '' '' '' '' 2 N° 10MA00427