Conseil d'Etat, 9 / 8 SSR, du 16 mai 1990, 73287, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 9 / 8 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1990-05-16
Numéro : 73287
Rapporteur : Dulong
Commissaire du gouvernement : Mme Liébert-Champagne

Vu la décision du 19 novembre 1986 par laquelle, le Conseil d'Etat statuant au Contentieux a, sur le recours en rectification d'erreur matérielle enregistré sous le n° 73-287 et dirigé par M. Y... contre la décision rendue le 2 octobre 1985 sur un pourvoi du même requérant enregistré sous le numéro 61-633, déclaré ce recours recevable et, avant de statuer à nouveau sur le pourvoi n° 61-633, ordonné un supplément d'instruction pour permettre au ministre délégué chargé du budget de présenter ses observations au vu des pièces dont, à la suite d'une erreur matérielle, il n'avait pas été saisi ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Dulong, Maître des requêtes, - les conclusions de Mme Liébert-Champagne, Commissaire du gouvernement ; Considérant que, par une décision du 19 novembre 1986, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, sur le recours en rectification d'erreur matérielle enregistré sous le n° 73-287 et dirigé par M. Y... contre la décision rendue le 2 octobre 1985 sur un pourvoi du même requérant enregistré sous le n° 61-633, déclaré ce recours recevable et, avant de statuer à nouveau sur le pourvoi n° 61-633, ordonné un supplément d'instruction pour permettre au ministre délégué chargé du budget de présenter ses observations au vu des pièces dont, à la suite d'une erreur matérielle, il n'avait pas été saisi ; Considérant qu'à la suite du supplément d'instruction contradictoire qui a été effectué, il y a lieu pour le Conseil d'Etat de rectifier la décision rendue le 2 octobre 1985 ;Article 1er : Les visas de la décision en date du 2 octobre 1985 du Conseil d'Etat statuant au contentieux sont complétés comme suit : "Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 31 octobre 1984, présenté par M. Y... et tendant aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens et en outre par les moyens qu'en ce qui concerne les impositions supplémentaires, celles-ci sont intervenues à la suite d'une procédure de vérification irrégulière pour les revenus de 1975 ; que la procédure de taxation d'office qui a été utilisée est également irrégulière ; qu'en ce qui concerne les revenus fonciers, l'occupation de l'immeuble de Carnac par l'épouse du requérant démontre que cet immeuble est le prolongement de l'habitation principale de celui-ci et, subsidiairement, que le loyer normal doit être fixé par référence à la taxe d'habitation et que le déficit foncier résultant des charges d'entretien et locatives est déductible des revenus fonciers de 1975 ; qu'en ce qui concerne les revenus occultes, le contrôle des services fiscaux ne peut s'exercer à partir d'une insuffisance de dépenses, établie en tenant compte d'une évaluation arbitraire des dépenses en espèces du contribuable ; que les relevés bancaires du requérant, qui n'ont pas fait l'objet d'une discussion, montrent pourtant que de menues dépenses étaient payées par chèques et que l'épouse du requérant se procurait des espèces auprès de commerçants de Carnac au moyen de chèques ; qu'il y a plus de retraits d'espèces que ceux qui ont été retenus par le vérificateur, ce qu'une expertise pourrait démontrer ; que la reconnaissance Z... démontre la vente, en 1975, d'un objet d'art qui a été réglée en espèces ; que le vérificateur pouvait retenir l'existence d'espèces résultant des primes de fin d'année perçues directement dans les trésoreries ; que l'apport du 10 mai 1976, qui fait suite à un retrait de même montant, résulte d'un projet de dépenses qui ne s'est pas concrétisé ; que l'apport du 11 juillet 1977 résulte de la liquidation de la succession de la mère du requérant ; qu'en ce qui concerne les impositions primitives, le requérant démontre que Mme X... était bien sans ressources et que par suite, sa fille doit être regardée comme recueillie au foyer de M. Y... ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 25 juin 1987, présenté par le ministre délégué chargé du budget en réponse à la communication du pourvoi et tendant au rejet de la requête, par les moyens qu'en ce qui concerne la procédure, la vérification approfondie de la situation fiscale de M. Y... s'est achevée le 12 décembre 1978, à la date de la notification de redressements relative à l'année 1975 ; que cette vérification n'avait pas à être précédée d'un avis et que sa durée n'était soumise à aucune limite de temps ; que la taxation d'office des revenus d'origine indéterminée qui n'ont pas à être rangés dans une catégorie particulière de revenus est justifiée par le caractère invérifiable et le défaut de justificatifs des réponses apportées par le requérant aux demandes d'éclaircissements du service ; qu'à cet égard ni l'attestation de M. Z..., ni le rôle de banquier dévolu aux commerçants de Carnac ni les allégations du requérant relatives à ses retraits d'espèces et au règlement par chèque de ses menues dépenses ne peuvent être retenus comme sérieux ; que l'évaluation par le service des dépenses courantes en espèces du requérant ne sont pas exagérées ; qu'en ce qui concerne les revenus fonciers, le loyer du local loué à Mme X... a été évalué par référence à la valeur locative servant à l'établissement de la taxe d'habitation et que les charges locatives non justifiées ne peuvent s'imputer sur les loyers perçus ; qu'il n'y a pas de déficit foncier déductible au titre de 1975 ; que l'enfant de la belle-fille du requérant ne peut être considéré comme recueilli au foyer de celui-ci au sens de l'article 196-2 du code général des impôts ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 17 août 1987, présenté par M. Y... et tendant aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens et en outre par le moyen qu'il n'a jamais vu le second vérificateur" ;Article 2 : Les motifs de la décision en date du 2 octobre 1985 du Conseil d'Etat statuant au contentieux sont remplacés par les motifs suivants : "Sur les compléments d'impôt sur le revenu assignés à M. Y... : Sur la régularité de la procédure de vérification au titre de 1975 : Considérant que les dispositions de l'article 1649 quinquies A 5 du code général des impôts applicables à la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble dont M. Y... a fait l'objet, ne font pas obstacle, en cas de vérification couvrant plusieurs années d'imposition, à ce que l'administration procède à des notifications successives concernant des années différentes, notamment lorsque ces notifications ont pour but d'interrompre, au cours de la vérification, la prescription prévue à l'article 1966 du code général des impôts, également applicable à l'espèce, courant à l'encontre des impositions dues au titre de certaines des années sur lesquelles porte cette vérification ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que si M. Y... a reçu une notification de redressements, datée du 23 décembre 1977, lui indiquant, à la suite de la vérification approfondie de sa situation fiscale d'ensemble conduite depuis mai 1975, des redressements portant sur ses revenus de la seule année 1973, cette notification n'a pas eu pour effet, contrairement à ce que soutient le requérant, de mettre un terme à la vérification en ce qui concernel'année 1975 ; que la demande d'éclaircissements et de justifications qui a été adressée le 15 novembre 1977 à M. Y... et qui est relative à diverses opérations bancaires réalisées en 1973, 1974 et 1975 ne constitue pas une notification de redressements ; qu'aucune notification n'est intervenue antérieurement à celle du 12 décembre 1978 qui a clos la vérification de la situation fiscale de M. Y... au titre de l'année 1975 ; qu'ainsi le requérant n'est pas fondé à soutenir qu'en ce qui concerne cette année-là, les prescriptions de l'article 1649 quinquies A 5 auraient été méconnues ; Considérant qu'aucune des dispositions précitées ni aucune autre disposition législative ou réglementaire alors applicables ne limite la durée d'une vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble d'un contribuable ni n'impose à l'administration d'avoir avec lui, à ce stade de la procédure d'imposition, un débat oral et contradictoire ; Considérant qu'il en résulte que M. Y... n'est pas fondé à soutenir que la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble menée à son encontre aurait porté sur une année prescrite ou été entachée d'irrégularité ; Sur les redressements des revenus d'origine indéterminée : Considérant que l'administration a adressé à M. Y..., les 15 novembre 1977, 12 décembre 1978, 20 novembre 1979 et 4 mars 1980, sur le fondement des dispositions de l'article 176 du code général des impôts, des demandes de justification quant à l'origine de sommes qu'aurait perçues l'intéressé pendant les années 1975, 1976 et 1977, et qu'elle avait calculées, pour certaines de ces sommes, par la méthode des crédits bancaires, et, pour certaines autres, par la méthode de la "caisse-espèces" ; qu'estimant insuffisantes les réponses du contribuable, elle l'a taxé d'office, en vertu du 2 de l'article 179 du même code, à raison desdites sommes ; Considérant, en premier lieu, que pour justifier l'établissement de la balance des espèces utilisées par M. Y... en 1975, 1976 et 1977, l'administration s'est fondée sur la circonstance que les retraits d'espèces effectués par l'intéressé sur son compte bancaire au cours de ces années ne lui avaient pas permis de couvrir les besoins de sa vie courante ; qu'elle a, par suite, évalué forfaitairement ceux-ci aux montants respectifs de 35 000 F, 45 000 F et 50 000 F, sommes dont elle a déduit les retraits d'espèces effectués chaque année par le requérant avant de lui demander de justifier l'origine des reliquats résultant de ces déductions puis, àla suite de réponses jugées insuffisantes, de taxer ceux-ci d'office en application des dispositions de l'article 179 du code ; que, toutefois, les relevés du compte bancaire de M. Y... à la Société Générale, démontrent que le contribuable a régulièrement utilisé son compte pour régler par chèque ses dépenses ordinaires, ce dont il s'est prévalu auprès du vérificateur ; que, eu égard auxdits relevés dont le service a eu communication, cette réponse était suffisante et ne pourrait fonder la mise en euvre de la procédure de taxation d'office ; Considérant, en second lieu, que l'étendue du litige se limite, en ce qui concerne les sommes portées au crédit des comptes bancaires hors espèces du requérant, depuis l'intervention du jugement susvisé, à une somme de 4 000 F taxée au titre de l'année 1976 au sujet de laquelle M. Y..., inspecteur des impôts, avait fait savoir, dans sa réponse du 20 décembre 1979 à une première demande de justifications du 20 novembre 1979, qu'il s'agissait d'une prime de rendement, et avait fourni, dans sa réponse du 29 mars 1980 à une demande complémentaire du 4 mars 1980, des indications précises et vérifiables ; que, lesdites réponses, ayant été formulées dans le délai de 30 jours prévu par l'article 176 du code, n'équivalent pas à une abstention de répondre, qui eût justifié la mise en oeuvre d'une procédure de taxation d'office ; Sur le bien-fondé des redressements des revenus fonciers : Considérant que, pour réintégrer dans les revenus fonciers de M. Y... le montant réévalué d'un local à usage de boutique faisant partie de la résidence secondaire qu'il possédait à Carnac et qu'il avait loué à Mme X... sa belle-fille, pour un prix estimé anormalement bas par le service, celui-ci s'est appuyé sur le bail, enregistré le 11 décembre 1967, conclu entre eux deux pour 3, 6 ou 9 ans et qui n'avait pas été résilié ; Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction, et il n'est d'ailleurs pas contesté par l'administration, que ce bail, qui avait pour but de permettre à l'intéressée une tentative d'activité professionnelle, n'avait en réalité donné lieu à la perception d'aucun loyer et était devenu, en tous cas au plus tard le 31 décembre 1970, entièrement fictif ; qu'à cette date, ledit bail avait définitivement cessé de priver M. Y... de la jouissance de ce local avec les membres de sa famille ; Considérant, d'autre part, qui si, à la vérité, l'administration serait en droit d'opposer au contribuable la situation apparente qu'il avait lui-même organisée, il ne ressort pas des pièces du dossier qu'une telle apparence ait duré pendant les années d'imposition, alors qu'il est justifié par un certificat de radiation du registre du commerce du 21 juillet 1975, antérieur aux notifications de redressements, que l'activité commerciale visée par le bail avait entièrement cessé le 31 décembre 1970 et que le fonds de commerce avait "disparu" à cette date ; que, par suite, dans ces circonstances particulières, le service ne pouvait légalement assujettir l'intéressé à des revenus fonciers à raison dudit local ; Sur le surplus de la requête : En ce qui concerne le quotient familial : Considérant qu'aux termes de l'article 196 du code général des impôts : "Sont considérés comme étant à la charge du contribuable, à la condition de n'avoir pas de revenus distincts de ceux qui servent de base à l'imposition de ce dernier : 1°) Ses enfants âgés de moins de dix-huit ans ou infirmes, quel que soit leur âge ; 2°) Sous les mêmes conditions, les enfants qu'il a recueillis à son propre foyer" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme Y..., épouse du requérant, vivait en parmanence dans un pavillon que ce dernier avait acquis en 1963 à Carnac, Morbihan, afin de lui permettre de veiller, dans une résidence appropriée, sur sa fille d'un premier lit, Mme Eliane X..., qui était de santé précaire, ainsi que sur l'enfant de celle-ci, la jeune Virginie X..., née le 11 janvier 1959 ; que Mme Eliane X... se trouvant, après un essai infructueux de vie active à Carnac, incapable d'exercer une profession, ne percevait aun revenu ; que la circonstance qu'elle a pu acquérir en 1975 un immeuble à l'aide de fonds receuillis par héritage par son beau-père ne démontre pas qu'elle était en mesure d'assurer matériellement l'entretien de sa fille ; qu'ainsi M. Y..., doit être regardé comme ayant "recueilli à son propre foyer" la jeune Virginie X..., alors âgée de moins de dix-huit ans, dans des conditions de nature à justifier que son quotient familial soit portée à 2,5 par application des dispositions combinées du texte précité et de l'article 194 du code général des impôts ; En ce qui concerne les frais exposés : Considérant que si M. Y... demande également le remboursement des frais qu'il a exposés durant la procédure, cette demande qui n'est assortie d'aucune précision ne peut qu'être rejetée ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Y... est seulement fondé à demander, d'une part, la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1975, 1976 et 1977, à l'exception de celles résultant des redressements intervenus dans la catégorie des traitements et salaires au titre de 1976 et 1977 qu'il n'a pas contestés, d'autre part, la réduction de ses cotisations primitives à l'impôt sur le revenu au titre des années 1975, 1976 et 1977 résultant de l'application d'un quotient familial de 2,5 ;Article 3 : Le dispositif de la décision en date du 2 octobre 1985 du Conseil d'Etat statuant au contentieux est remplacé par le dispositif suivant : Article 1er : Il est accordé à M. Y... la réduction des cotisations primitives à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1975, 1976 et 1977 résultant de l'application d'un quotient familial de 2,5 ainsi que la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires contestées à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des mêmes années. Article 2 : Le jugement du 21 juin 1984 du tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Y... est rejeté. Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. Y... et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.