CAA de PARIS, 5ème chambre, 05/10/2017, 16PA02814, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-10-05
Numéro : 16PA02814
Président : M. FORMERY
Rapporteur : Mme Virginie  LARSONNIER
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : DGM & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Mme B...C...a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2010, et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1518629 du 28 juillet 2016, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 29 août 2016 et 1er mars 2017, Mme C..., représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1518629 du 28 juillet 2016 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2010 et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la proposition de rectification du 7 octobre 2013 est insuffisamment motivée, le service n'ayant pas précisé les motifs pour lesquels il a considéré que les investissements productifs acquis par les SEP Sunra Fluide 1154, Sunra Fluide 1155 et Sunra Fluide 1156 et exploitées respectivement par les SNC Misto 39, Stéphanie 27 et Fond Figue 22 n'étaient pas réalisés au 31 décembre 2010, ni joint les attestations d'Electricité de France concernant ces sociétés ; - l'administration ne l'a pas informée de l'origine des informations qui fondent les rehaussements, en méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, les dates d'exercice du droit de communication mentionnées dans la procédure étant incohérentes ; - la procédure utilisée par l'administration a excédé l'exercice du droit de communication ; les articles L. 81, L. 83, L. 85, L. 102 B et R. 81-4 du livre des procédures fiscales autorisaient seulement l'administration à prendre copie de documents et non à exiger des attestations ; les attestations d'Electricité de France, qui résultent d'un travail élaboré de cette société à la demande de l'administration, ont ainsi été obtenues illégalement et ne sont pas opposables ; en lui opposant ces documents, l'administration a méconnu le principe de loyauté de la preuve ; - en vertu du principe de l'indépendance des procédures, l'administration ne pouvait pas tenir compte, s'agissant de la réduction d'impôt effectuée par l'associé des SEP, de l'erreur comptable commise par ces SEP qui ont inscrit les centrales photovoltaïques à l'actif de leur bilan, sans avoir au préalable établi l'existence de cette erreur comptable et remis en cause la date d'inscription des immobilisations au bilan de ces sociétés lors d'un contrôle de ces sociétés ; - s'agissant de l'acquisition d'une installation photovoltaïque, l'opération est une livraison d'immobilisation et non une création ; la date du fait générateur de la réduction d'impôt est ainsi la date de livraison des investissements productifs ; le critère de l'exploitation effective n'est pas applicable en cas d'acquisition d'immobilisation ; en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts et de l'article 95 Q de l'annexe II à ce code, le fait générateur de la réduction d'impôt intervient l'année de livraison des immobilisations, le raccordement au réseau public d'électricité n'étant pas un critère permettant d'apprécier la réalisation de la livraison ; le raccordement est effectué à la demande d'un tiers et ne peut être considéré comme constituant la date de livraison des immobilisations acquises par les SEP ; l'interprétation de l'administration, fondée sur la notion d'exploitation effective de l'investissement productif et de production de revenus, ajoute à la loi et au règlement et est contraire à la jurisprudence du Conseil d'Etat ; il résulte de l'intention du législateur, des décisions de la commission européenne et la jurisprudence que les investissements neufs productifs sont des immobilisations neuves corporelles amortissables ; le décret du 14 décembre 1972 a ainsi été méconnu ; - elle est fondée à se prévaloir du paragraphe n° 148 de l'instruction BOI 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, qui prévoit qu'en cas d'acquisition de biens productifs, le fait générateur de la réduction d'impôt intervient à la date de la livraison de l'investissement au sens de l'article 1604 du code civil. Par un mémoire en défense, enregistré le 17 janvier 2017, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. Par un mémoire, enregistré le 6 septembre 2017, Mme C...persiste en ses conclusions. Elle prend acte de la décision du Conseil d'Etat n° 398405 du 26 avril 2017 et maintient les moyens tirés de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, de l'absence d'opposabilité des attestations émanant d'Electricité de France qui ont été irrégulièrement obtenues par l'administration. Elle soulève, en outre, un moyen nouveau tiré de l'absence de valeur probante de ces attestations, qui sont signées par ordre du chef du service clientèle et commercial d'Electricité de France sans qu'il soit possible de vérifier la qualité du signataire, et, qui par suite ne peuvent permettre d'établir l'absence de raccordement des centrales photovoltaïques en cause. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Larsonnier, - les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour MmeC.... Une note en délibéré, enregistrée le 28 septembre 2017, a été présentée par Me A...pour MmeC.... 1. Considérant que Mme C...a porté dans la déclaration de revenus qu'elle a souscrite au titre de l'année 2010 le montant de la réduction d'impôt dont elle pensait pouvoir bénéficier en qualité d'associée des sociétés en participation Sunra Fluide 1154, Sunra Fluide 1155 et Sunra Fluide 1156 sur le fondement du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts, à raison d'investissements productifs réalisés dans le département de La Réunion et qui consistaient en l'acquisition de panneaux photovoltaïques ensuite donnés en location à des exploitants locaux ; qu'à l'issue du contrôle sur pièces de la déclaration de MmeC..., l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt pratiquée par la contribuable au motif que les investissements ne pouvaient être regardés comme ayant été réalisés au sens du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; que Mme C...fait appel du jugement du 28 juillet 2016 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2010 en conséquence de la reprise de cette réduction d'impôt, et des pénalités correspondantes ; Sur les investissements réalisés par les SNC Misto 39, Stéphanie 27 et Fond Figue 22 par l'intermédiaire respectivement des SEP Sunra Fluide 1154, 1155 et 1156 : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l' article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les seuls renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications ; 3. Considérant qu'il résulte des termes de la proposition de rectification du 7 octobre 2013 adressée à Mme C...que le service s'est fondé, pour estimer que la contribuable ne pouvait bénéficier, sur le fondement du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts, de la réduction d'impôt à raison des investissements réalisés par les SNC Misto 39, Stéphanie 27 et Fond Figue 22 par l'intermédiaire des SEP Sunra Fluide 1154, 1155 et 1156, sur des informations obtenues d'Electricité de France dans le cadre du droit de communication et qui précisaient en particulier les dates de dépôt des demandes de raccordement complètes des centrales photovoltaïques en cause au réseau public d'électricité ; qu'il résulte de l'instruction que la requérante a sollicité du service la communication des documents émanant d'Electricité de France et qui, concernant les SNC susmentionnées, n'étaient pas joints à la proposition de rectification ; que le service n'a toutefois pas transmis à la contribuable ces documents, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; que dès lors la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle Mme C... a été assujettie au titre de l'année 2010, correspondant à la reprise par le service de la réduction d'impôt à raison des investissements réalisés par les SNC Misto 39, Stéphanie 27 et Fond Figue 22, a été établie à l'issue d'une procédure irrégulière qui a privé la contribuable d'une garantie ; qu'il y a lieu, par suite, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête portant sur les investissements susmentionnés, de prononcer la décharge de cette imposition et des pénalités y afférentes ; Sur les autres investissements réalisés par l'intermédiaire des SEP Sunra Fluide 1154, 1155 et 1156 : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales : " Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 83 du même livre : " Les administrations de l'État, des départements et des communes, les entreprises concédées ou contrôlées par l'État, les départements et les communes, ainsi que les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l'autorité administrative, doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les documents de service qu'ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel, y compris les données conservées et traitées par les opérateurs de communications électroniques dans le cadre de l'article L.34-1 du code des postes et des communications électroniques et les prestataires mentionnés aux 1 et 2 du I de l'article 6 de la loi n°2004-575 du 21 juin 2004 pour la confiance dans l'économie numérique " ; qu'aux termes de l'article R. 81-4 du même livre, alors en vigueur : " Les agents de l'administration peuvent prendre copie des documents dont ils ont connaissance en application de l'article L. 81 " ; qu'il résulte de ces dispositions que le droit de communication reconnu à l'administration fiscale par les articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales a seulement pour objet de permettre à l'administration fiscale, pour l'établissement et le contrôle de l'imposition d'un contribuable, de demander à un tiers ou, éventuellement au contribuable lui-même, sur place ou par correspondance, de manière ponctuelle, des renseignements disponibles sans que cela nécessite d'investigations particulières ou, dans les mêmes conditions, de prendre connaissance et, le cas échéant, copie de certains documents existants qui se rapportent à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé ; que ce droit de communication ne s'exerce que sur des documents de service que les personnes destinataires des demandes de l'administration fiscale détiennent du fait de leur activité ; qu'un document de service au sens des dispositions précitées de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales s'entend de tout document élaboré dans le cadre des missions de l'organisme à raison desquelles celui-ci est regardé comme soumis au contrôle de l'autorité administrative ; 5. Considérant que la requérante soutient qu'en adressant à Electricité de France, à quatre reprises, des demandes de communication de portée générale et relatives à plusieurs années d'imposition, l'administration s'est livrée non pas à un contrôle passif et ponctuel de données brutes auprès d'un tiers, mais à une investigation qui, par son ampleur et sa nature, a excédé les limites du droit de communication ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que les demandes adressées à la société Electricité de France, qui pouvaient porter sur plusieurs années d'imposition non prescrites, se limitaient aux seuls éléments d'information de nature à établir le raccordement effectif des installations en litige au réseau électrique ; que la circonstance que l'administration a exercé de manière simultanée son droit de communication auprès d'Electricité de France à l'égard de sociétés dans lesquelles ont investi des contribuables distincts est sans incidence sur la régularité du droit de communication exercé par l'administration dans le cadre du contrôle sur pièces du dossier fiscal de la seule requérante ; qu'en outre, les données brutes reportées dans les tableurs fournis par l'administration à la société Electricité de France étaient détenues par celle-ci dans le cadre de ses obligations de service et le contenu des attestations établies par cette société se limitait également à des données issues de documents de service ; qu'ainsi, l'établissement de ces documents n'a nécessité ni retraitement de données ni investigations particulières de la part de l'opérateur ; qu'à cet égard, la circonstance que les informations ont été remises à l'administration sous une forme déterminée par elle, relative à la seule présentation des documents, soit comme il a été dit sous forme de tableurs et d'attestations, est sans incidence sur le contenu des informations communiquées, qui ne résultent pas d'un retraitement de données ou d'investigations particulières ; que la requérante ne peut se prévaloir des dispositions précitées de l'article R. 81-4 du livre des procédures fiscales qui, si elles autorisaient l'administration à prendre copie de documents de service, ne lui interdisaient pas d'obtenir les informations demandées sous une autre forme ; que, par ailleurs, dès lors que l'enregistrement des demandes de raccordement et du courrier de transmission des attestations du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité à cette entreprise relève des obligations de service d'Electricité de France, la requérante ne saurait soutenir que les informations ainsi recueillies par le service résultaient de documents n'entrant pas dans la catégorie des documents de service au sens des dispositions de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, les moyens tirés de ce que l'administration aurait irrégulièrement exercé le droit de communication mentionné à l'article L. 81 du livre des procédures fiscales et ainsi manqué au principe de loyauté de la preuve doivent être écartés ; que la doctrine administrative référencée BOI-CF-COM-10-10-20120912 dont se prévaut la requérante, ayant uniquement trait à la procédure d'imposition, ne peut, en tout état de cause, être utilement invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 6. Considérant, en second lieu, qu'il résulte des termes de la proposition de rectification du 7 octobre 2013, comme il a déjà été dit, que l'administration a exercé son droit de communication auprès d'Electricité de France les 31 août 2011, 27 octobre 2011, 12 et 21 février 2013, afin d'obtenir des informations sur les dates de dépôt de demandes de raccordement complètes, de réception du certificat du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité et de mise en production effective des centrales photovoltaïques acquises par les sociétés en participation dont Mme C...est associée ; que ces éléments d'information mentionnés dans la proposition de rectification comportaient l'identité du tiers ayant communiqué à l'administration les renseignements considérés et étaient d'une précision suffisante ; que la requérante ne saurait utilement se prévaloir de la circonstance qu'une erreur matérielle ait pu, le cas échéant, être commise par Electricité de France quant aux dates des différentes demandes de communication, laquelle est sans incidence sur l'obligation à laquelle est tenue le service ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la société Electricité de France aurait transmis des informations inexactes à l'administration fiscale, ni par ailleurs, que pour établir les motifs et le montant des redressements contestés, l'administration aurait eu recours à d'autres éléments ni qu'elle aurait utilisé d'autres documents obtenus de tiers ; que les réponses et les attestations d'Electricité de France concernant les SNC Athelia 22, Anjaly 20 et HJA Solar 13 étaient annexées à la proposition de rectification ; que, par suite, l'administration, qui n'était pas tenue d'indiquer les modalités d'exercice du droit de communication et notamment la date de demande de communication, s'est acquittée de ses obligations d'information tant en ce qui concerne la teneur que l'origine des renseignements utilisés, et de communication au sens des dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales citées au point 2 ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 7. Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...), dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) " ; qu'aux termes du vingtième alinéa du même article : " La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II à ce code : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 K de cette annexe : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer, (...) qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article " ; 8. Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer ; que dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que, par suite, s'agissant de l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à des sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les centrales photovoltaïques, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et par suite productives de revenus qu'à compter de cette date ; qu'il appartient au juge de l'impôt de constater, au terme de l'instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l'objet, si un contribuable remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par l'article 199 undecies B du code général des impôts ; 9. Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que les centrales photovoltaïques susmentionnées au titre desquelles Mme C...a bénéficié de la réduction d'impôt litigieuse, étaient raccordées au réseau public d'électricité à la date du 31 décembre 2010 et que leur exploitation par les entreprises locales pouvait ainsi commencer ; que, contrairement à ce qui est soutenu, la circonstance que les informations demandées à Electricité de France aient été fournies sous forme d'attestations et que ces attestations, qui émanent du service compétent, ont été signées par ordre du chef du service clientèle et commercial sans qu'il soit possible de vérifier l'identité et la qualité du signataire, n'est pas de nature à priver leur contenu de tout caractère probant ; que, par suite, le service a pu, à bon droit, remettre en cause l'imputation de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme C...est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2010, correspondant à la reprise par le service de la réduction d'impôt à raison des investissements réalisés par les SNC Misto 39, Stéphanie 27 et Fond Figue 22, ainsi que des pénalités y afférentes ; Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 11. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par Mme C...dans la présente instance ; DECIDE : Article 1er : Mme C...est déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2010, correspondant à la reprise par le service de la réduction d'impôt à raison des investissements réalisés par les SNC Misto 39, Stéphanie 27 et Fond Figue 22, et des pénalités y afférentes. Article 2 : Le jugement n° 1518629 du 28 juillet 2016 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à Mme C...une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme C...est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B...C...et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1, division des affaires juridiques et du contentieux des particuliers). Délibéré après l'audience du 21 septembre 2017, à laquelle siégeaient : - M. Formery, président de chambre, - Mme Poupineau, président assesseur, - Mme Larsonnier, premier conseiller. Lu en audience publique, le 5 octobre 2017. Le rapporteur, V. LARSONNIER Le président, S.-L. FORMERY Le greffier, N. ADOUANE La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 4 N° 16PA02814