Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), du 22 mai 2006, 03BX02011, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 5EME CHAMBRE (FORMATION A 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2006-05-22
Numéro : 03BX02011
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Aymard  DE MALAFOSSE
Commissaire du gouvernement : M. POUZOULET
Avocat(s) : ROUFFIAC

Vu la requête sommaire et le mémoire ampliatif enregistrés au greffe de la Cour respectivement les 29 septembre et 7 novembre 2003, sous le n° 03BX02011, présentés pour la SARL EDER LOISIRS dont le siège social est ... ; La SARL EDER LOISIRS demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 30 juin 2003 par lequel le Tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er octobre 1995 au 30 septembre 1997 par un avis de mise en recouvrement du 15 juillet 1999 ; 2°) d'ordonner la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .. Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 avril 2006 : - le rapport de M. de Malafosse ; - et les conclusions de M. Pouzoulet, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'aux termes du B de l'article 13 de la sixième directive : « Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent (...) / b) l'affermage et la location de biens immeubles, à l'exception : / 1. Des opérations d'hébergement telles qu'elles sont définies dans la législation des Etats membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou des secteurs ayant une fonction similaire ( ). / Les Etats membres ont la faculté de prévoir des exclusions supplémentaires au champ d'application de cette exonération ( ) » ; qu'il résulte de ces dispositions que ne peuvent faire l'objet d'une exonération, dans la législation des Etats membres, les locations de logements meublés qui correspondent à des opérations d'hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières ; que les critères utiles à la distinction entre la location d'un logement meublé susceptible d'être exonérée et la mise à disposition d'un tel logement dans des conditions l'apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de cette taxe que des assujettis dont l'activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles des entreprises hôtelières, avec lesquelles ils ne se trouvent donc pas en situation de concurrence potentielle ; Considérant qu'aux termes de l'article 261 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige, antérieure à l'entrée en vigueur de l'article 18 de la loi de finances rectificative du 30 décembre 2002 : « Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : / (...) 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. / Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : / a) Aux prestations d'hébergement fournies dans les hôtels de tourisme classés et les résidences de tourisme classées lorsque ces dernières sont destinées à l'hébergement des touristes et qu'elles sont louées par un contrat d'une durée d'au moins neuf ans à un exploitant qui a souscrit un engagement de promotion touristique à l'étranger dans les conditions fixées par un décret en Conseil d'Etat ; / b) Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni lorsque l'exploitant offre, en plus de l'hébergement, le petit déjeuner, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception de la clientèle et qu'il est immatriculé au registre du commerce et des sociétés au titre de cette activité ; / c) Aux locations de locaux nus, meublés ou garnis consenties par bail commercial à l'exploitant d'un établissement d'hébergement qui remplit les conditions fixées au a ou au b ci-dessus » ; que, d'une part, les dispositions précitées du b) du 4° de l'article 261 D, qui ont pour effet d'inclure dans le champ de l'exonération toute mise à disposition d'un local meublé qui n'est pas assortie de l'offre, par l'exploitant, de chacun des services qu'elles énumèrent et qui peuvent ainsi entraîner l'exonération de locations de logements meublés du seul fait de l'absence de l'une de ces prestations accessoires, alors même que des entreprises hôtelières n'assurant pas l'une de ces prestations seraient assujetties à la taxe, sont incompatibles avec les objectifs de l'article 13 précité de la sixième directive en tant qu'elles subordonnent l'exonération des prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni à ces conditions cumulatives, mais demeurent compatibles avec les objectifs dudit article en tant qu'elles excluent de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières ; que, d'autre part, les dispositions précitées du c) du 4° de l'article 261 D excluent du champ de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée les locations de locaux consenties à des exploitants d'établissements qui sont eux-mêmes soumis à cette taxe en application, soit des dispositions du a), soit de celles du b) demeurées compatibles avec les objectifs de l'article 13 précité de la sixième directive ; Considérant que la SCI Eder Loisirs, propriétaire à Saint-Jean-de-Luz de 19 appartements situés dans un même ensemble immobilier a, en 1991, donné en location ces appartements à la SARL EDER LOISIRS afin qu'elle y exploite une résidence de tourisme ; que les loyers versés par cette société à la SCI ont été soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; que les compléments de taxe sur la valeur ajoutée contestés par la SARL EDER LOISIRS procèdent de la remise en cause de la déduction qu'elle a opérée au titre de la période du 1er octobre 1995 au 30 septembre 1997 à raison de la taxe qui a grevé ces loyers, l'administration estimant que son activité consistait en une location de logements meublés exonérée de taxe ; que la SARL EDER LOISIRS soutient, en premier lieu, qu'elle exploite une résidence de tourisme classée répondant aux conditions du a) du 4° de l'article 261 D, en deuxième lieu, qu'elle exploite en tout état de cause un établissement d'hébergement répondant aux conditions définies par les dispositions du b) du même article demeurées compatibles avec les objectifs de l'article 13 de la sixième directive, en troisième lieu, que l'administration a pris formellement position quant à l'assujettissement des loyers à la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant, en premier lieu, que la SARL EDER LOISIRS n'a pas produit devant la Cour, contrairement à ses dires, l'engagement de promotion touristique à l'étranger prévu par les dispositions précitées du a) du 4° de l'article 261 D du code général des impôts telles que précisées à l'article 176 de l'annexe II audit code ; que, de toute façon, à supposer que cet engagement ait été effectivement déposé auprès du service, il ne résulte pas de l'instruction que la résidence dont s'agit ait été donnée en location à la société requérante en vertu d'un contrat d'une durée de neuf ans ; que la société ne saurait utilement se prévaloir, à cet égard, de ce que le contrat de location, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, dure effectivement depuis plus de neuf ans ; qu'elle ne saurait davantage revendiquer utilement le bénéfice de l'instruction du 9 juillet 1991 du service de la législation fiscale référencée 3 A-13-91 en tant qu'elle admet que la condition de location par contrat de neuf ans est réputée remplie lorsque le propriétaire unique d'une résidence de tourisme est également l'exploitant, dès lors que le propriétaire de la résidence et son exploitant sont en l'espèce des personnes morales distinctes, sans qu'il puisse être valablement soutenu que ces deux sociétés ont la même personne physique comme associé majoritaire ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la période en litige, la SARL EDER LOISIRS n'a proposé aucun service de petit déjeuner à ses clients, sous quelque forme que ce soit ; que si elle affirme que la réception du public est assurée par un responsable de résidence, elle ne fournit aucune précision sur les moments de la journée et de la semaine pendant lesquelles cette réception est effectivement assurée ; que si elle allègue, sans autre précision, que « le nettoyage quotidien des locaux est effectué », les seuls documents qu'elle produit ne révèlent en tout cas pas que les appartements loués aux clients font l'objet d'un nettoyage quotidien pendant la durée de leur location ; que, dans ces conditions, la SARL EDER LOISIRS ne peut être regardée comme ayant mis à la disposition de sa clientèle des prestations de petit déjeuner, de réception et de nettoyage dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle ; que, dès lors, l'activité exercée par la SARL EDER LOISIRS, ne pouvant être assimilée à celle d'une entreprise hôtelière, ne concurrençait pas, même potentiellement, celle des hôtels environnants, et devait donc être regardée comme n'entrant pas dans les prévisions du b) du 4° de l'article 261 D du code général des impôts demeurées compatibles avec les objectifs de l'article 13 précité de la sixième directive ; qu'il s'ensuit que la SARL EDER LOISIRS n'est pas fondée à prétendre, sur le fondement de la loi, que les loyers qu'elle a versés à la SCI pendant la période litigieuse entrent dans le champ des dispositions précitées du c) du 4° de l'article 261 D du code général des impôts ; Considérant, en troisième lieu, que la notification de redressement adressée à la SCI Eder Loisirs le 29 décembre 1994 et la réponse faite le 2 juin 1995 aux observations présentées par la société sur ces redressements ne contiennent, contrairement à ce que soutient la requérante, aucune prise de position formelle de l'administration quant à l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des loyers versés en application du contrat de location passé entre la SCI Eder Loisirs et la SARL EDER LOISIRS ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL EDER LOISIRS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande ; Considérant que l'Etat n'étant pas la partie perdante, les conclusions de la SARL EDER LOISIRS tendant au paiement des frais exposés et non compris dans les dépens doivent être rejetées ; D E C I D E : Article 1er : La requête de la SARL EDER LOISIRS est rejetée. 4 No 03BX02011