CAA de PARIS, 2ème chambre, 26/01/2022, 20PA02875, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-01-26
Numéro : 20PA02875
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : Mme JIMENEZ
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Casden Banque Populaire a demandé au Tribunal administratif de Nouvelle-Calédonie de prononcer la décharge de la cotisation additionnelle à l'impôt sur les sociétés (CAIS) qui lui a été assignée pour un montant de 3 072 359 francs CFP au titre de l'exercice clos en 2015. Par un jugement n° 1900190 du 6 août 2020, le Tribunal administratif de Nouvelle-Calédonie a rejeté cette demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 5 octobre 2020 et 30 juin 2021, la société Casden Banque populaire, représentée par Me Stéphane Bouvier et Me Arnaud Fernandes, demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement n°1900190 du 6 août 2020 du Tribunal administratif de Nouvelle-Calédonie ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ; 3°) de mettre à la charge du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les frais de siège relatifs à la gestion des prêts, aux prestations informatiques et de télécommunication, au suivi et à la mise en conformité juridique et comptable, à la publicité, à la communication, au marketing, et à la gestion des relations avec les banques partenaires, sont nécessaires à son activité et sont supportés au prorata du PNB des établissements concernés ; - l'affectation de frais de siège ne saurait être regardée comme un transfert de bénéfices dans un contexte de fraude ou d'évasion fiscale, compte tenu notamment du taux d'imposition en métropole ; - le plafonnement de la déductibilité est contraire aux principes généraux de déduction des frais nécessaires à l'activité et à l'article 7 de la convention franco-calédonienne ; - l'administration fiscale métropolitaine exige la refacturation des frais de siège ; - les exigences de preuve posées par le tribunal administratif privent de portée la réserve d'interprétation du Conseil constitutionnel ; - la doctrine administrative métropolitaine admet le mode de calcul adopté en matière de répartition des frais de siège ; - la CAIS étant un impôt analogue à l'impôt sur les sociétés et à l'IRVM, elle relève des impositions dont le taux est plafonné à 10 % par l'article 9.8 de la convention fiscale franco-calédonienne. Par un mémoire en défense enregistré le 1er juin 2021, le gouvernement de la Nouvelle-Calédonie, représenté par la SCP Buk Lament-Robillot, conclut au rejet de la requête et à la mise à la charge de la société Casden Banque Populaire de la somme de 4 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que les moyens soulevés par la société Casden Banque populaire ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 30 juin 2021 la clôture de l'instruction a été fixée au 15 juillet 2021. Un mémoire a été présenté le 30 novembre 2021 par le gouvernement de la Nouvelle-Calédonie, après la clôture de l'instruction. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la loi organique n° 99-209 du 19 mars 1999 relative à la Nouvelle-Calédonie ; - la convention fiscale en date des 31 mars et 5 mai 1983 conclue entre la France et la Nouvelle-Calédonie ; - la loi du pays n° 2015-5/GNC du 18 décembre 2015 plafonnant la déductibilité fiscale des frais généraux encourus par les entreprises ayant leur siège social ou leur direction effective en dehors de la Nouvelle-Calédonie ; - l'arrêté n° 2016-379/GNC du 2 mars 2016 relatif au plafonnement de la déductibilité des frais généraux encourus par les entreprises ayant leur siège social ou leur direction effective en dehors de la Nouvelle-Calédonie ; - le code des impôts de Nouvelle-Calédonie et notamment le V de son article 21 ; - le code de justice administrative dans sa version applicable en Nouvelle-Calédonie. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Magnard, - les conclusions de Mme Jimenez, rapporteure publique, - et les observations de Me Bouvier pour la société Casden Banque populaire et de Me Robillot pour le gouvernement de la Nouvelle-Calédonie. Considérant ce qui suit : 1. La société Casden Banque Populaire, qui exerce en Nouvelle-Calédonie, par l'intermédiaire d'un établissement stable, une activité de financement de prêts à la consommation et de prêts immobiliers au bénéfice des résidents calédoniens, relève appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Nouvelle-Calédonie a rejeté sa demande tendant à la décharge de la contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés (CAIS) mise à sa charge au titre de l'exercice clos en 2015 pour un montant de 3 072 359 francs CFP. 2. Le V de l'article 21 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie, dans sa rédaction issue de la loi du pays n° 2015-5 du 18 décembre 2015 plafonnant la déductibilité fiscale des frais généraux encourus par les entreprises ayant leur siège social ou leur direction effective en dehors de la Nouvelle-Calédonie dispose : " Les entreprises ayant leur siège social ou leur direction effective en dehors de la Nouvelle-Calédonie peuvent déduire du montant de leur bénéfice imposable, la quote-part des frais généraux supportés au lieu du siège social ou de la direction, afférente aux activités exercées en Nouvelle-Calédonie, dans la limite de 5 % du montant des services extérieurs, au sens de la comptabilité privée, nécessités par lesdites activités. Un arrêté du gouvernement précise les services extérieurs à prendre en compte pour l'application de cette disposition./ Cette déduction est subordonnée aux conditions cumulatives suivantes : 1. les frais affectés aux activités exercées en Nouvelle-Calédonie ont été engagés dans l'intérêt direct des entreprises en Nouvelle-Calédonie.(...)/Les dispositions du présent paragraphe s'appliquent également aux frais généraux facturés aux sociétés assujetties à l'impôt sur les sociétés en Nouvelle-Calédonie, par les sociétés liées non imposables à cet impôt en Nouvelle-Calédonie, lorsque ces dernières détiennent, directement ou indirectement, au moins 10 % du capital de l'entreprise imposée en Nouvelle-Calédonie. Deux sociétés sont réputées liées lorsqu'elles ont en commun des dirigeants de droit ou de fait, ou sont détenues, directement ou indirectement, par une personne morale ou physique, à hauteur de 10 % au moins de leur capital, ou encore lorsqu'au moins 10 % du capital de l'une est détenu, directement ou indirectement, par l'autre. ". Dans son article 6, la loi du pays citée ci-dessus dispose : " Des arrêtés du gouvernement précisent, en tant que de besoin, les dispositions de la présente loi du pays ". L'arrêté n° 2016-379/GNC du 2 mars 2016 pris pour application de la loi du pays de 2015 qui modifie le V de l'article 21 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie dispose en son article 2 : " Les dispositions du V de l'article 21 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie s'appliquent aux frais et charges de toute nature affectés à une entreprise calédonienne par son siège social ou par une société liée au sens de la disposition légale précitée, établi (e) en dehors de la Nouvelle-Calédonie, à l'exception toutefois de ceux afférents : 1°) aux achats de marchandises, matières premières, fournitures ; 2°) aux autres charges directes de production, y compris la mise à disposition de personnel lorsque ce dernier est directement affecté à la production ; 3°) aux charges financières ". Il résulte enfin du point 21. de la décision QPC 20196819 du 7 janvier 2020 du Conseil constitutionnel que les dispositions du V de l'article 21 du code des impôts ne sauraient sans porter une atteinte disproportionnée au principe d'égalité devant les charges publiques faire obstacle à ce que l'entreprise soit autorisée à apporter la preuve que la part de ses frais généraux qui excède le montant de 5 % de ses services extérieurs ne correspond pas à un transfert indirect de bénéfices. Il appartient alors au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code des impôts de Nouvelle-Calédonie, d'apporter la preuve de l'absence de transfert de bénéfices en justifiant de l'existence et de la valeur de contreparties au moins équivalentes aux frais exposés. 3. En premier lieu, il résulte de l'instruction que les frais facturés par le siège social qui sont, selon les écritures mêmes de la société requérante, relatifs à la gestion des prêts, aux prestations informatiques et de télécommunication, au suivi et à la mise en conformité juridique et comptable, à la publicité, à la communication, au marketing, et à la gestion des relations avec les banques partenaires, ont le caractère de frais généraux au sens des dispositions combinées du V de l'article 21 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie et de l'arrêté n° 2016-379/GNC du 2 mars 2016 pris pour son application. La société requérante, qui se borne à faire valoir que ces frais sont nécessaires à son activité, que leur affectation ne saurait être regardée comme un transfert de bénéfices dans un contexte de fraude ou d'évasion fiscale, compte tenu notamment du taux d'imposition en métropole, et à invoquer de manière générale le caractère adapté de la méthode, au prorata du PNB de chaque établissement, utilisée pour effectuer leur répartition, ne met pas la Cour en mesure de chiffrer la valeur des prestations rendues et d'apprécier le caractère normal des sommes facturées en échange desdites prestations. La production de quelques factures adressées au siège social situé en métropole dans le domaine des prestations informatiques ne saurait suffire à justifier du bien-fondé des sommes refacturées par le siège social à l'établissement néo-calédonien compte tenu des prestations dont ce dernier a pu bénéficier. Contrairement à ce qui est soutenu, de telles exigences de preuve ne privent pas de portée la réserve d'interprétation du Conseil constitutionnel, le contribuable gardant la possibilité de choisir des modalités d'organisation qui permettent l'identification des prestations rendues et des sommes versées en rémunération de ces prestations. Ainsi, la société requérante, qui ne saurait utilement se prévaloir des règles de déduction des charges applicables en métropole ni des modalités de taxation appliquées au siège social par l'administration fiscale métropolitaine, n'établit pas que les sommes comptabilisées au titre des frais généraux en litige ne correspondaient pas à un transfert de bénéfices. Par suite, elle ne combat pas utilement la présomption de transfert de bénéfices qui concerne les frais généraux excédant le plafond de déductibilité prévu au V de l'article 21 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie. 4. En deuxième lieu, l'article 7 de la convention conclue entre le gouvernement de la République française et le conseil de gouvernement de la Nouvelle-Calédonie en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion fiscale, approuvée par la loi du 26 juillet 1983, qui a le caractère d'une disposition de droit interne ayant valeur législative, stipule que : " 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un territoire ne sont imposables que dans ce territoire, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre territoire par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre territoire mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable./(...)/3. Pour déterminer les bénéfices d'un établissement stable, sont admises en déduction les dépenses exposées aux fins poursuivies par cet établissement stable, y compris les dépenses de direction et les frais généraux d'administration ainsi exposés, soit dans le territoire où est situé cet établissement stable, soit ailleurs ". La société requérante soutient que l'article 7 de la convention fiscale n'exclut pas du bénéfice imposable la déductibilité des charges indirectes de production et ne contient aucune restriction à la déductibilité des frais de siège. Il résulte toutefois de ce qui a été dit précédemment que, compte tenu de la réserve d'interprétation résultant de la décision du Conseil constitutionnel, les dispositions du V de l'article 21 du code des impôts ne font pas obstacle à ce que l'entreprise soit autorisée à apporter la preuve que la part de ses frais généraux qui excède le montant de 5 % de ses services extérieurs ne correspond pas à un transfert indirect de bénéfices. Il suit de là que lesdites dispositions ne méconnaissent pas les stipulations précitées. 5. En troisième lieu, si la société requérante se prévaut de la doctrine administrative métropolitaine relative à la répartition des frais de siège, un tel moyen est inopérant dès lors que cette doctrine a été prise pour l'interprétation de dispositions du code général des impôts qui ne sont pas applicables en Nouvelle-Calédonie. 6. En quatrième lieu, la société requérante soutient que la contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés (CAIS) est un impôt au sens de l'article 2 de la convention fiscale franco-calédonienne dont le taux est plafonné à 10 % par l'article 9.8 de ladite convention, et que ce taux de 10 % a déjà été atteint par l'assujettissement à l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières des bénéfices en cause. 7. Aux termes de l'article 2 de la convention fiscale calédonienne des 31 mars et 5 mai 1983 : " 1. La présente convention s'applique aux impôts sur le revenu et aux droits d'enregistrement perçus pour le compte d'un territoire quel que soit le système de perception. 2. Les impôts actuels auxquels s'applique la Convention sont : (...) b) En ce qui concerne le territoire de la Nouvelle-Calédonie et Dépendances : i) l'impôt sur le revenu ; ii) l'impôt sur les sociétés ; iii) l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux des entreprises dont les activités relèvent de la métallurgie et des minerais ; iv) l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux des entreprises productrices et exportatrices de minerai de nickel ; v) l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières ; vi) l'impôt sur le revenu des créances, dépôts et cautionnements ; vii) les droits d'enregistrement et la taxe hypothécaire. 3- La convention s'applique aussi aux impôts de nature identique ou analogue à ceux qui sont visés au paragraphe 4 (il s'agit en réalité du paragraphe 2) qui seraient établis après la date de signature de la Convention et qui s'ajouteraient aux impôts actuels ou qui les remplaceraient. (...) ". Aux termes du 8 de l'article 9 de cette même convention fiscale franco-calédonienne : " (...) 8- Nonobstant les dispositions du paragraphe 7, lorsqu'une société qui est un résident d'un territoire exerce dans l'autre territoire une activité industrielle ou commerciale par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé, les bénéfices de cet établissement stable peuvent, après avoir supporté l'impôt sur les sociétés, être assujettis, conformément à la législation de cet autre territoire, à un impôt qui ne peut excéder 10 % (...) ". 8. Aux termes de l'article Lp 45.34 du code des impôts de Nouvelle-Calédonie : "I.- Les sociétés ou organismes passibles de l'impôt sur les sociétés en Nouvelle-Calédonie, à l'exception des établissements publics de Nouvelle-Calédonie, sont assujetties à une contribution additionnelle à cet impôt au titre des montants qu'ils distribuent au sens des articles 111 à 118./La contribution est due sur les montants distribués lorsqu'ils sont supérieurs à trente millions de francs au taux mentionné à l'article R 45.35. Le seuil de trente millions de francs s'apprécie par exercice social en tenant compte de l'ensemble des produits distribués ou réputés distribués. (...) Pour les bénéfices réalisés en Nouvelle-Calédonie par l'intermédiaire d'établissements stables de sociétés visées à l'article 550 ayant leur siège social hors de Nouvelle-Calédonie, la contribution est assise sur les montants qui cessent d'être à la disposition de l'exploitation en Nouvelle-Calédonie. L'établissement stable justifie au titre de chaque exercice de la part du résultat comptable réalisé en Nouvelle-Calédonie par son intermédiaire qui reste à sa disposition. A défaut, la contribution est assise sur le montant total du résultat comptable réputé distribué en application de l'article 551. ". Aux termes de l'article 551 du même code : " Les bénéfices réalisés en Nouvelle-Calédonie, par l'intermédiaire d'établissements stables de sociétés visées à l'article 550 ayant leur siège social à l'étranger, sont réputés distribués au titre de chaque exercice ". 9. L'impôt sur le revenu des valeurs mobilières (IRVM) est un impôt sur les distributions, qui, en vertu des dispositions de l'article 545 du code des impôts, est dû par les bénéficiaires des produits, et est avancé, sauf leur recours, par les sociétés, compagnies, entreprises, communes ou établissements publics. Il est en outre imputable, selon les modalités prévues à l'article 120 du même code, sur l'impôt sur le revenu dû par ces bénéficiaires sur l'ensemble de leurs revenus imposables et notamment de leurs revenus de capitaux mobiliers. Il ne saurait donc être regardé comme un impôt sur les bénéfices des entreprises, et ne saurait par suite être pris en compte pour l'appréciation du plafonnement prévu par les stipulations de l'article 9.8 de la convention fiscale franco-calédonienne. Ainsi, et alors même que l'assiette de la CAIS serait d'un montant identique à celle de l'IRVM, la société Casden Banque populaire ne saurait valablement soutenir que le plafond prévu par les dispositions précitées serait atteint par l'assujettissement des distributions en cause à l'IRVM et ferait obstacle à l'établissement de la CAIS litigieuse. 10. Il résulte de ce qui précède que la société Casden Banque Populaire n'est pas fondée à se plaindre que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nouvelle-Calédonie a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, sa requête d'appel ne peut qu'être rejetée, ensemble les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées sur le même fondement par le gouvernement de la Nouvelle-Calédonie. DECIDE : Article 1er : La requête de la société Casden Banque Populaire est rejetée. Article 2 : Les conclusions du gouvernement de la Nouvelle-Calédonie présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Casden Banque Populaire et au gouvernement de la Nouvelle-Calédonie. Copie en sera adressée au Haut-commissaire de la République en Nouvelle-Calédonie. Délibéré après l'audience du 12 janvier 2022, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - M. Platillero, président assesseur, - M. Magnard, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 janvier 2022. Le rapporteur, F. MAGNARDLe président, I. BROTONS Le greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au Haut-commissaire de la République en Nouvelle-Calédonie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 No 20PA02875