Cour administrative d'appel de Versailles, 3ème Chambre, 22/01/2019, 17VE01733, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-01-22
Numéro : 17VE01733
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Yann  LIVENAIS
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : QUENTIN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société CAPGEMINI a demandé au Tribunal administratif de Montreuil, d'une part, le rétablissement des créances de crédit d'impôt pour les dépenses de recherche au profit des sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services, remises en cause par l'administration fiscale, au titre de l'exercice clos en 2009 et, d'autre part, la restitution des montants de crédit d'impôt sur les dépenses de recherche au profit de ces mêmes sociétés, initialement remboursés par l'administration fiscale au titre de ce même exercice et postérieurement annulés par celle-ci, à hauteur, respectivement, des montants de 12 055 607 euros et 3 073 989 euros. Par un jugement n° 1602317 du 30 mars 2017, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et des mémoires, enregistrés le 30 mai 2017 et les 2 février, 23 juillet et 21 et 30 novembre 2018, la société CAPGEMINI, représentée par Me Quentin, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de prononcer le rétablissement ou la restitution des créances de crédit d'impôt pour les dépenses de recherche au profit des sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services au titre de l'exercice clos en 2009, à hauteur d'un montant de 15 129 596 euros ; 3° de la rétablir en sa qualité de société mère du groupe fiscal intégré formé avec ses filiales dans ses droits à la restitution de ses créances ; 4° de mettre à la charge de l'État une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les dispositions combinées du d bis) du II et du III de l'article 244 quater B du code général des impôts dans leur rédaction applicable au présent litige, telles que les a interprétées le Tribunal administratif de Montreuil, sont contraires au principe, à valeur constitutionnelle, d'égalité devant les charges publiques découlant de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ; - les sommes prises en compte dans le crédit d'impôt pour les dépenses de recherche de l'article 244 quater B du code général des impôts dont disposaient ses filiales, les sociétés Sogeti High Tech et Cap Technology Services, portent sur des opérations de recherche que ces sociétés ont, de leur propre initiative, décidé d'engager en vue de la réalisation des contrats de prestations d'ingénierie ou de bureau d'études conclus avec divers donneurs d'ordres, dont la société Airbus qui, pour ce qui la concerne, n'a pas imputé les dépenses correspondantes dans l'assiette de son propre crédit d'impôt pour les dépenses de recherche ; ces contrats de sous-traitance n'impliquaient en aucune façon que les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services réalisent des opérations de recherche pour le compte de leurs donneurs d'ordre, à l'égard desquels elles sont tenues par une obligation de résultat incompatible avec le principe même de la recherche ; les termes des différents cahiers des charges correspondant aux contrats de sous-traitance en cause, ainsi que le contrat-cadre régissant les relations de ses filiales avec la société Airbus, éclairé par l'expertise réalisée à sa demande par M.A..., établissent que les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services ne sont tenues vis-à-vis de leurs donneurs d'ordre qu'à la fourniture de " délivrables " correspondant à des prestations d'ingénierie ou de travaux informatiques qui ne sont pas des prestations de recherche et développement, et qu'elles conservent, de ce fait, la propriété des résultats des opérations de recherche engagées pour les besoins de la production de ces " délivrables " ; ses filiales étaient donc fondées à intégrer les dépenses litigieuses dans l'assiette de leur crédit d'impôt ; - subsidiairement, les dispositions du III de l'article 244 quater B du code général des impôts n'interdisent d'inclure dans l'assiette du crédit d'impôt pour les dépenses de recherche que les seules subventions publiques ; ses filiales pouvaient donc inclure dans l'assiette de leur crédit d'impôt pour les dépenses de recherche les sommes versées par leurs donneurs d'ordre et ayant contribué au financement de leurs opérations de recherche, dans la mesure où ces mêmes donneurs d'ordre n'ont pas, eux-mêmes, comptabilisé ces mêmes sommes pour le calcul de leur propre crédit d'impôt ; - un organisme privé de recherche agréé peut prendre en compte dans son crédit d'impôt recherche les sommes engagées pour la recherche par le donneur d'ordre, soit parce qu'il aurait atteint un plafonnement légal, soit parce qu'il y aurait renoncé, ainsi que l'autorisent les paragraphes 146 et 147 de l'instruction administrative référencée 4 A-1-00 du 8 février 2000, dont elle est fondée à se prévaloir en vertu des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. .......................................................................................................... Vu : - les mémoires, enregistrés les 13 septembre et 3 octobre 2017, présentés pour la société CAPGEMINI, représentée par Mes Austry, Dardour-Attali et Quentin, avocats, posant la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions combinées du d bis) du II et du III de l'article 244 quater B du code général des impôts dans leur rédaction issue de l'article 67 de la loi n° 82-1126 du 29 décembre 1982 de finances pour 1983 modifiée par les articles 91 de la loi n° 98-1266 du 30 décembre 1998 de finances pour 1999 et 69 de la loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 de finances pour 2008 ; - les mémoires, enregistrés les 26 septembre et 6 octobre 2017, présentés par le ministre de l'action et des comptes publics en réponse à la communication de la question prioritaire de constitutionnalité ; - l'ordonnance n° 17VE01733 du 26 octobre 2017 par laquelle le président de la 3ème chambre a décidé qu'il n'y avait pas lieu de transmettre au Conseil d'État la question prioritaire de constitutionnalité présentée par la société CAPGEMINI. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Livenais, - les conclusions de M. Huon, rapporteur public, - et les observations de Me Quentin, avocat, pour la société CAPGEMINI et de M.A..., expert agréé par les Cours administratives d'appel de Paris et de Versailles. Une note en délibéré, présentée par Me Quentin, a été enregistrée le 21 décembre 2018. Considérant ce qui suit : 1. La société CAPGEMINI est la société mère d'un groupe fiscal intégré dont sont membres notamment les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services, qui exercent une activité de prestataire de services d'ingénierie et de services informatiques. La société CAPGEMINI a, dans un premier temps, obtenu de l'administration fiscale, le 22 juin 2010, la restitution immédiate d'un montant de crédit d'impôt pour les dépenses de recherche s'élevant à 10 327 112 euros, constaté au titre de l'exercice clos en 2009 au profit de diverses filiales de son groupe, dont les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services. Dans un second temps, elle a sollicité, par courrier en date du 31 octobre 2014, le remboursement d'un complément de crédit d'impôt pour les dépenses de recherche au titre de ce même exercice, correspondant à des dépenses exposées par ses deux filiales précitées, pour un montant global de 15 411 793 euros. Toutefois, par décision du 26 janvier 2016, l'administration fiscale n'a fait droit que partiellement à cette demande et refusé, à hauteur de la somme de 12 055 607 euros, le remboursement du crédit d'impôt sollicité, correspondant à des dépenses de recherche exposées par les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services dans le cadre de la réalisation de prestations en sous-traitance pour le compte de sociétés tierces. Par ailleurs, les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services ont fait l'objet de vérifications ponctuelles de leur comptabilité, à l'issue desquelles l'administration fiscale, pour le même motif, a annulé leurs créances initiales de crédit d'impôt pour les dépenses de recherche au titre de l'exercice clos en 2009, dont la société CAPGEMINI avait obtenu la restitution, pour un montant global de 3 073 989 euros. La société CAPGEMINI relève appel du jugement du 30 mars 2017 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant au rétablissement de la totalité de ces créances de crédit d'impôt. Sur le bien-fondé de la remise en cause des créances de crédit d'impôt pour les dépenses de recherche : 2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) d bis) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions. (...) d ter) Les dépenses mentionnées aux d et d bis entrent dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche dans la limite globale de deux millions d'euros par an. Cette limite est portée à 10 millions d'euros pour les dépenses de recherche correspondant à des opérations confiées aux organismes mentionnés aux d et d bis, à la condition qu'il n'existe pas de lien de dépendance au sens des deuxième à quatrième alinéas du 12 de l'article 39 entre l'entreprise qui bénéficie du crédit d'impôt et ces organismes ; (...) III. Les subventions publiques reçues par les entreprises à raison des opérations ouvrant droit au crédit d'impôt sont déduites des bases de calcul de ce crédit, qu'elles soient définitivement acquises par elles ou remboursables. Il en est de même des sommes reçues par les organismes ou experts désignés au d et au d bis du II, pour le calcul de leur propre crédit d'impôt ". 3. Il résulte de ces dernières dispositions que les sommes reçues par les organismes de recherche privés agréés mentionnés au d bis du II de l'article 244 quater B du code général des impôts pour la réalisation d'opérations de recherche qui leur sont confiées par des entreprises entrant elles-mêmes dans le champ des bénéficiaires du crédit d'impôt recherche, et qui constituent pour ces entreprises des dépenses éligibles à ce crédit, ne peuvent être incluses dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche propre de l'organisme sous-traitant, alors même qu'elles ne seraient pas effectivement prises en compte dans l'assiette du crédit d'impôt recherche de l'entreprise donneuse d'ordre, soit par l'effet des règles de plafonnement prévues à ce même d bis et au d ter du même II, soit du fait d'une renonciation volontaire au bénéfice du crédit d'impôt auquel cette dernière pourrait prétendre. En revanche, lorsqu'un tel organisme, chargé de réaliser en sous-traitance des prestations qui ne portent pas contractuellement sur la réalisation d'opérations de recherche et de développement, expose lui-même à cette occasion, pour son propre compte, des dépenses de recherche nettement individualisées des prestations faisant l'objet du contrat de sous-traitance, dont il assume la charge financière sans la répercuter intégralement au donneur d'ordre en cause, et dont il conserve la propriété et donc l'usage des résultats pour sa propre activité, il peut inclure ces dépenses dans l'assiette de son propre crédit d'impôt pour les dépenses de recherche. 4. L'administration fiscale, pour remettre en cause le calcul du crédit d'impôt pour les dépenses de recherche dont disposaient les filiales précitées de la société CAPGEMINI au titre de l'exercice clos en 2009, a estimé que ces dernières, qui sont des organismes de recherche privés agréés au sens du d bis du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, avaient inclus à tort dans l'assiette de ce crédit d'impôt des dépenses de recherche exposées pour la réalisation de diverses prestations d'ingénierie, de bureau d'études ou de services informatiques commandées par les sociétés Airbus, Astrium, Eurocopter, Sopra Group et Nexter, au motif que ces dépenses étaient exposées dans l'intérêt de ces donneurs d'ordre, et sans qu'y fasse obstacle la circonstance, qui n'est d'ailleurs établie en l'espèce qu'en ce qui concerne la société Airbus, que ces donneurs d'ordre n'auraient pas pris en compte le montant de ces dépenses pour le calcul de leur propre crédit d'impôt pour les dépenses de recherche. 5. Il appartient au juge de l'impôt de constater, au vu de l'instruction dont le litige qui lui est soumis fait l'objet, et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, qu'une entreprise remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par ces dispositions. 6. Il résulte de l'instruction, en premier lieu, que les contrats de sous-traitance liant, au titre de la période litigieuse, les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services aux sociétés Airbus, Eurocopter, Astrium, Sopra Group et Nexter, portaient exclusivement sur la réalisation de prestations d'ingénierie ou de développement d'applications informatiques, sans que l'objet de ces conventions de sous-traitance n'inclue la réalisation en sous-traitance d'opérations de recherche pour le compte de ces donneurs d'ordre. En deuxième lieu, la société CAPGEMINI soutient que ses filiales n'ont pas intégralement répercuté le coût, d'ailleurs aléatoire en raison de la nature même des opérations de recherche, des travaux de recherche et de développement qu'elles ont été amenées à réaliser pour répondre aux commandes qui leurs étaient confiées dans la détermination du prix, à caractère forfaitaire, qu'elles ont facturé à leurs donneurs d'ordre en contrepartie de l'exécution des prestations d'ingénierie et de développement d'applications informatiques qui leur étaient demandées, et qu'elle n'ont, de ce fait, pas fait supporter directement et exclusivement à ces donneurs d'ordre le coût de leurs propres opérations de recherche. L'administration fiscale ne contredit pas utilement cette affirmation en se bornant à faire valoir, mais sans l'établir, qu'elle n'aurait remis en cause que l'inclusion dans l'assiette du crédit d'impôt dont disposait les filiales de la société requérante des dépenses de recherche et développement refacturées à leurs donneurs d'ordre. En troisième lieu, la société CAPGEMINI soutient également, sans être davantage contredite, que ses filiales ont utilisé pour leur propre compte le fruit des opérations de recherche en cause à l'occasion de la réalisation de prestations d'ingénierie pour le compte d'autres donneurs d'ordre. En quatrième et dernier lieu, il ressort des stipulations des cahiers des charges relatifs aux contrats de sous-traitance conclus par les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services avec leurs différents donneurs d'ordre que le transfert à ces derniers de la propriété intellectuelle des prestations fournies par les filiales de la société requérante ne porte que sur l'objet même, quelle que soit sa forme, des commandes passées par les donneurs d'ordre et non sur le résultat des travaux de recherche et développement qu'auraient été amené à engager le sous-traitant, à son initiative et pour son propre compte, en vue de réaliser cette commande. Dans ces conditions, les dépenses de recherche en litige doivent être regardées comme ayant été exposées dans l'intérêt propre des filiales de la société CAPGEMINI et non dans celui de leurs donneurs d'ordre dans le cadre de contrats de sous-traitance ayant cet objet. Par suite, les sociétés Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services pouvaient inclure ces dépenses dans l'assiette de leur crédit d'impôt pour les dépenses de recherches et la société CAPGEMINI bénéficier, en qualité de société tête de groupe, des créances de crédit d'impôt en résultant. Dès lors, l'administration fiscale n'était pas fondée à remettre en cause ces créances. 7. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens de la requête, que la société CAPGEMINI est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 8. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État le versement à la société CAPGEMINI d'une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par elle dans la présente instance et non compris dans les dépens. DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1602317 du Tribunal administratif de Montreuil en date du 30 mars 2017 est annulé. Article 2 : Les créances de crédit d'impôt pour les dépenses de recherche dont disposaient les société Sogeti High Tech et Capgemini Technology Services au titre de l'exercice clos en 2009 sont rétablies à hauteur, respectivement, des montants de 12 055 607 euros et 3 073 989 euros. Article 3 : L'État versera à la société CAPGEMINI une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 6 N° 17VE01733