Cour administrative d'appel de Paris, 5ème Chambre, 10/11/2011, 10PA00399, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 5ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2011-11-10
Numéro : 10PA00399
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : Mme Marie-Gabrielle  MERLOZ
Commissaire du gouvernement : M. GOUES
Avocat(s) : GILABERT

Vu la requête, enregistrée le 22 janvier 2010, présentée pour la SAS ITM ENTREPRISES, dont le siège est 24 rue Auguste Chabrières à Paris (75015), par Me Gilabert ; la SAS ITM ENTREPRISES demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0503698/2 du 16 novembre 2009 en tant que le Tribunal administratif de Paris a partiellement rejeté sa demande en réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1997 et en restitution d'un trop versé de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1998 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige à hauteur de 835 428 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la sixième directive 77/388/CEE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 octobre 2011 : - le rapport de Mme Merloz, - et les conclusions de M. Gouès, rapporteur public ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par décision en date du 5 août 2010 postérieure à l'introduction de la requête, le délégué en charge de la direction des vérifications nationales et internationales a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme totale de 194 512 euros, des compléments de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 ; que les conclusions de la requête de la société ITM ENTREPRISES relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur le surplus des conclusions de la requête : Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures (...) ; qu'il résulte de ces dispositions, interprétées à la lumière des paragraphes 1 et 2, 3 et 5 de l'article 17 de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977, que l'existence d'un lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction est, en principe, nécessaire pour qu'un droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée en amont soit reconnu à l'assujetti et pour déterminer l'étendue d'un tel droit ; que le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant l'acquisition de biens ou de services en amont suppose que les dépenses effectuées pour acquérir ceux-ci fassent partie des éléments constitutifs du prix des opérations taxées en aval ouvrant droit à déduction ; qu'en l'absence d'un tel lien, un assujetti est toutefois fondé à déduire l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des biens et services en amont, lorsque les dépenses liées à l'acquisition de ces biens et services font partie de ses frais généraux et sont, en tant que telles, des éléments constitutifs du prix des biens produits ou des services fournis par cet assujetti ; Considérant, d'une part, que les dépenses exposées par une société holding pour les différents services qu'elle acquiert dans le cadre d'une prise de participation dans une filiale dans la gestion de laquelle elle s'immisce peuvent être regardées comme faisant partie de ses frais généraux et entretiennent ainsi, en principe, un lien direct et immédiat avec l'ensemble de son activité économique ; Considérant, d'autre part, que, lorsqu'une société holding, qui se livre à une activité économique à raison de laquelle elle est assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, envisage de céder tout ou partie des titres de la participation qu'elle détient dans une filiale et expose à cette fin des dépenses en vue de préparer cette cession, elle est en droit, sous réserve de produire des pièces justificatives, de déduire la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ces dépenses, qui sont réputées faire partie de ses frais généraux et se rattacher aux éléments constitutifs du prix des opérations relevant de cette activité économique ; qu'il en va ainsi lorsque l'opération de cession des titres ne se réalise pas ; que, lorsque cette cession est intervenue, que cette opération soit en dehors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ou dans le champ mais exonérée, l'administration est toutefois fondée à remettre en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé de telles dépenses quand, compte tenu des éléments portés à sa connaissance et au vu des pièces qu'il appartient le cas échéant à la société qui les détient de produire, elle établit que cette opération a revêtu un caractère patrimonial dès lors que le produit de cette cession a été distribué, quelles que soient les modalités de cette distribution, ou que, en l'absence d'éléments contraires produits par la société, ces dépenses ont été incorporées dans le prix de cession des titres ; Considérant que si la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dépenses inhérentes à la transaction elle-même n'est en principe pas déductible dès lors qu'elles présentent un lien direct et immédiat avec l'opération de cession des titres, cette société est néanmoins en droit de déduire cette taxe si, compte tenu de la nature des titres cédés ou par tous éléments probants tels que sa comptabilité analytique, elle établit que ces dépenses n'ont pas été incorporées dans leur prix de cession et que, par suite, elles doivent être regardées comme faisant partie de ses frais généraux et se rattachant ainsi aux éléments constitutifs du prix des opérations relevant des activités économiques qu'elle exerce comme assujettie ; que les mêmes règles s'appliquent dans le cas où les dépenses ont été payées à un même intermédiaire, chargé à la fois de préparer cette cession et de réaliser la transaction, dès lors que ces deux catégories de prestations n'ont pas donné lieu à une rémunération distincte et qu'elles doivent alors être regardées comme un tout indissociable se rattachant à la transaction ; En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : Considérant que la société ITM ENTREPRISES est un franchiseur et un holding d'animation du groupement les Mousquetaires qui exerce dans le secteur de la grande distribution ; qu'elle soutient qu'en cette qualité, elle prend soit des participations durables dans des filiales, notamment agro-alimentaires, afin de pérenniser les sources d'approvisionnement de ses points de vente franchisés, soit des participations temporaires dans des points de ventes à l'une de ses enseignes, lorsque, par exemple, un adhérent veut quitter le groupement et en attendant de revendre ce point de vente à un nouvel adhérent ; Considérant qu'elle conteste des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur d'un montant de 291 682 francs au titre de 1995, de 419 373 francs au titre de 1996 et de 492 536 francs au titre de 1997 ; qu'elle fait valoir que cette taxe est déductible, dès lors que les factures émanant d'avocats, de conseils, d'experts comptables ou de commissaires aux comptes parfaitement identifiés sont relatives à des acquisitions d'actions ou à des opérations relatives à des filiales ; qu'elle ne verse toutefois au dossier, à titre illustratif , qu'une seule des 54 factures mentionnées dans ses écritures, datée du 30 septembre 1997 et émanant du cabinet d'avocats Coulon et associés ; que si la société requérante fait valoir que la taxe sur la valeur ajoutée, remise en cause par l'administration à hauteur de 177 000 francs pour les prestations mentionnées aux points 3, 4, 26 et 27 de cette facture, se rapporte à des opérations d'acquisitions de filiales, les libellés ne sont pas suffisamment clairs et explicites pour permettre à eux-seuls, à défaut d'explications sur les circonstances dans lesquelles se sont effectuées ces opérations et de la production de tout autre élément, d'identifier la nature exacte des opérations dont il s'agit et leur objet précis ; que, dans ces conditions, la société requérante ne fournit pas d'éléments permettant d'établir que les dépenses liées aux opérations litigieuses font partie de ses frais généraux et entretiennent ainsi un lien direct et immédiat avec l'ensemble de son activité économique ; Considérant par ailleurs que la société requérante ne peut, en tout état de cause, invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les dispositions de l'instruction administrative référencée 3 D 4-01 du 15 octobre 2001, dès lors que cette dernière a été publiée postérieurement à la période concernée par le présent litige ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée non déduite, sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité des conclusions : Considérant que la société ITM ENTREPRISES soutient que la taxe sur la valeur ajoutée non déduite se rapporterait à des opérations d'acquisitions ou de cessions de participations, à hauteur d'une somme totale de 469 210 euros, au titre de la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1998 ; qu'il ressort des factures restant en litige produites par la société requérante émanant du cabinet d'audit et de conseil Salustro Reydel qu'elles comportent pour objet la mention honoraires concernant nos travaux relatifs à ... ou honoraires concernant notre intervention concernant... suivi du nom de la société concernée et de la période en cause ; qu'en l'absence d'explications ou de tout autre élément produit par la société requérante, un tel libellé ne permet pas d'identifier la nature exacte de l'opération visée et, par voie de conséquence, de déterminer si les dépenses litigieuses ont été exposées dans le cadre d'une opération d'acquisition ou de cession de titres et si, selon le raisonnement et les principes rappelés ci-dessus, elles doivent être regardées comme constituant des frais généraux présentant un lien direct et immédiat avec l'ensemble de l'activité économique de l'assujetti ; Considérant, par ailleurs, que la société requérante ne peut, en tout état de cause, invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les dispositions de l'instruction administrative référencée 3 CA-136 n°263 du 7 août 2003, dès lors que cette dernière a été publiée postérieurement à la période concernée par le présent litige ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société ITM ENTREPRISES n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; Sur le recours incident du ministre : Considérant que si le ministre demande l'annulation de l'article 1er du jugement du 16 novembre 2009, par lequel le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de la taxe sur la valeur réclamée ou non déduite au titre de la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1998, à hauteur d'une somme de 130 827 euros en droits et pénalités, il limite cependant sa demande de rétablissement des impositions en cause à hauteur de la somme de 82 391 euros, correspondant, pour 5 995 euros, à la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur deux factures des 22 mars et 9 mai 1996 et, pour 76 396 euros, à la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures relatives à la période du 1er janvier au 31 décembre 1998 ; Considérant que le tribunal a considéré que les factures regroupées dans les annexes 5 et 6 de la demande étaient suffisamment précises et détaillées pour permettre de connaître la nature de la prestation, l'identité du débiteur et celle du créancier ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que si une partie des honoraires pris en charge par la société ITM ENTREPRISES peut se rattacher à des opérations d'acquisition de sociétés, de rachats de titres ou à la reprise de points de vente , le libellé de ces factures ne permet pas, en l'absence d'explications sur les circonstances précises dans lesquelles se sont effectuées ces opérations et les relations existant entre la société requérante et les sociétés mentionnées, d'établir que ces honoraires font partie des frais généraux de la société ITM ENTREPRISES et entretiennent ainsi un lien direct et immédiat avec l'ensemble de son activité économique ; que la société requérante n'apporte pas de précisions suffisantes en se bornant à faire valoir, de manière générale et abstraite, que certaines de ces factures concernent des points de vente en situation de portage qu'elle s'efforce de maintenir dans le périmètre du groupement les Mousquetaires dans l'attente de leur revente à de nouveaux adhérents ; qu'elle ne fournit pas plus d'explications concernant les factures se rapportant à diverses opérations de cessions de points de vente, dont le seul libellé ne permet en outre pas de déterminer la nature des travaux réalisés par le cabinet d'audit et de conseil Salustro Reydel ; que s'agissant des deux factures de 1996 concernant la cession d'actions de la société Bagnols Distribution et des parts de la société civile la Pinède, bien que plus précises, elles ne permettent pas d'identifier l'objet réel de ces opérations ; qu'il résulte des principes rappelés ci-dessus que la société requérante n'établit donc pas que ces dépenses n'ont pas été incorporées dans le prix de cession et qu'elles doivent, par suite, être regardées comme faisant partie de ses frais généraux et se rattachant ainsi aux éléments constitutifs du prix des opérations relevant des activités économiques qu'elle exerce comme assujettie ; que s'agissant des factures se rapportant à des travaux de revue ou de révision de comptes et à des interventions concernant des comptes de diverses sociétés ou à des travaux sans autres précisions, leur libellé est trop générique ; que si la société requérante fait valoir que ces factures portent sur des opérations de commissariat aux comptes ou d'expertise comptable sur ses filiales afin de s'assurer en tant que holding animatrice de leur situation financière, cette allégation n'est corroborée par aucun élément ; que, comme le relève en outre l'administration, certaines de ces factures correspondent à des prestations réalisées pour le compte de filiales ou de tiers et pour lesquelles la société ITM ENTREPRISES n'apporte pas la preuve qu'elles étaient exposées dans son intérêt propre ; qu'en l'absence d'éléments complémentaires, les dépenses relatives à ces opérations ne peuvent donc être rattachées aux frais généraux de la société requérante ; qu'il suit de là que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur ces factures ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir soulevé par le ministre, que le ministre est fondé à demander que la taxe sur la valeur ajoutée dont la décharge a été prononcée par les premiers juges soit remise à la charge de la société ITM ENTREPRISES dans la limite de son recours incident ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat la somme que demande la SAS ITM ENTREPRISES au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : A concurrence de la somme de 194 512 euros, en droits et pénalités, en ce qui concerne les compléments de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SAS ITM ENTREPRISES. Article 2 : La taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1998 est remise à la charge de la SAS ITM ENTREPRISES à hauteur de la somme de 82 391 euros. Article 3 : Le jugement du 16 novembre 2009 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS ITM ENTREPRISES est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 10PA04942 Classement CNIJ : C