Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 18/11/2010, 08MA05299, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2010-11-18
Numéro : 08MA05299
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. Jean-Louis  BEDIER
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SCP ALCADE ET ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 2 octobre 2002, présentée pour M. et Mme Jacques A, demeurant 26 allée Jules Milhau, Bureaux du Triangle à Montpellier (34265 Cedex 2), par Me Deleu ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 98889 en date du 12 juillet 2002 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1993 et 1994 ainsi que des intérêts de retard qui les ont assorties ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ................................................. Vu le jugement attaqué ; ................................................. ................................................. Vu l'arrêt du Conseil d'Etat rendu le 10 décembre 2008 dans l'affaire opposant M. et Mme A au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui annule les articles 2 et 3 de l'arrêt en date du 27 juin 2006 de la Cour administrative d'appel de Marseille et renvoie l'affaire devant la Cour ; ............................................... Vu le mémoire, enregistré le 30 septembre 2010, présenté pour M. et Mme A, tendant aux mêmes fins que la requête, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisés à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 octobre 2010 : - le rapport de M. Bédier, président-assesseur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; - et les observations de Me Dehors substituant la SCP Alcade et associés, pour M. et Mme A ; Considérant que M. et Mme A possédaient en 1993 et en 1994 la totalité du capital de la SARL Holding Anaphi qui, elle même, détenait 50 % des parts de la SNC Anateg ; qu'à la suite de vérifications de comptabilité de ces deux sociétés, l'administration fiscale a notifié à la SARL Holding Anaphi des rehaussements de ses résultats à raison tant de la remise en cause du régime d'exonération prévu à l'article 44 sexies du code général des impôts sous lequel elle avait entendu se placer que de la part lui revenant dans les bénéfices rectifiés de la SNC Anateg ; que, la SARL Holding Anaphi ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes, l'administration a adressé à M. et Mme A, ses deux associés, une notification de redressement unique libellée au nom de M. ou Mme Jacques Roustan mentionnant les rectifications apportées à leurs bases imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux résultant des rehaussements des bénéfices de la SARL Holding Anaphi ; qu'à la suite de ces contrôles et d'un examen contradictoire d'ensemble de leur situation fiscale personnelle, M. et Mme A ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1993 et 1994 ; que les intéressés ont demandé à la Cour d'annuler le jugement en date du 12 juillet 2002 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande en décharge de ces impositions ainsi que des intérêts de retard qui les ont assorties ; que, par l'article 1er d'un arrêt en date du 27 juin 2006, la Cour a constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur la requête de M. et Mme A à concurrence d'un montant de 7 787 euros, correspondant au dégrèvement de l'imposition procédant de la réintégration au titre de l'année 1994 d'un profit sur le Trésor dans les résultats de la SNC Anateg, et prononcé, par les articles 2 et 3 du même arrêt, la décharge des impositions restant contestées ; que, par un arrêt rendu le 10 décembre 2008, le Conseil d'Etat a annulé les articles 2 et 3 de l'arrêt de la Cour rendu le 27 juin 2006 ; que la Cour se trouve, par suite, ressaisie de l'ensemble du litige à l'exception de la réintégration au titre de l'année 1994 du profit sur le Trésor dans les résultats de la SNC Anateg, pour laquelle un non-lieu a été constaté et au sujet de laquelle les requérants, dans un mémoire enregistré au greffe de la Cour le 24 avril 2009, ont admis qu'il n'existait plus de litige ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 54 du livre des procédures fiscales : Les procédures de fixation des bases d'imposition ou de rectification des déclarations relatives aux revenus provenant d'une activité dont les produits relèvent de la catégorie des bénéfices agricoles, des bénéfices industriels et commerciaux et des bénéfices non commerciaux ou des revenus visés à l'article 62 du code général des impôts, sont suivies entre l'administration des impôts et celui des époux titulaires des revenus. Ces procédures produisent directement effet pour la détermination du revenu global ; que si, en vertu de l'article 8 du code général des impôts, les associés d'une société à responsabilité limitée qui a opté, dans les conditions prévues à l'article 239 bis AA du même code, pour le régime fiscal des sociétés de personnes sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société, il résulte de l'article 60 du code général des impôts et de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales que la procédure de vérification des déclarations et de fixation des résultats de la société est suivie directement entre l'administration et la société qui réalise des bénéfices industriels et commerciaux ; que les dispositions précitées de l'article L. 54 du livre des procédures fiscales, qui ont pour objet de permettre le bon déroulement de la procédure de fixation ou de rectification des bases d'imposition des revenus catégoriels avec celui des époux qui exerce l'activité procurant ces revenus, ne s'appliquent pas aux contribuables qui ne sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux qu'à raison de leur quote-part dans les bénéfices d'une société soumise au régime fiscal des sociétés de personnes, à laquelle sont notifiées les rectifications de ces bénéfices ; que, par suite, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A, l'administration n'avait aucune obligation de distinguer, dans la notification de redressements qui leur a été adressée le 17 mai 1996 en leur qualité d'associés de la SARL Holding Anaphi, les redressements apportés aux revenus de chacun des deux époux ; que les requérants ne sont pas davantage fondés à se prévaloir des termes des documentations administratives de base référencées 13 L-3-92 et 13 L-1513, repris par la réponse ministérielle faite à M. Barraux, sénateur, publiée au Journal Officiel des débats du Sénat du 6 août 1998, qui, étant relatifs à la procédure d'imposition, ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; Considérant qu'il est constant que M. et Mme A possédaient la totalité du capital de la SARL Holding Anaphi, qui avait opté pour le régime des sociétés de personnes et étaient soumis à une imposition commune ; que, dans ces conditions, la circonstance que la notification de redressement n'indiquait pas la quote-part que chacun des époux détenait dans la société demeure sans incidence sur la caractère suffisant de sa motivation dès lors que l'intégralité des redressements concernait le foyer fiscal que formaient les requérants et qu'aucune discussion ne pouvait utilement avoir lieu sur ce point ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la remise en cause de l'exonération des bénéfices de la SARL Holding Anaphi : Considérant qu'aux termes de l'article 44 sexies du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : I. Les entreprises créées à compter du 1er octobre 1988, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés jusqu'au terme du vingt-troisième mois suivant celui de leur création et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A (...) ; qu'il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux préparatoires auxquelles elles ont donné lieu, que le législateur n'a entendu exclure du champ de l'exonération les entreprises nouvelles dont les bénéfices proviennent pour partie d'activités d'une nature autre qu'industrielle, commerciale ou artisanale que dans la mesure où ces activités ne constituent pas le complément indissociable d'une activité exonérée ; Considérant que, comme il a été dit, la SARL Holding Anaphi possède 50 % des parts de la SNC Anateg, dont les résultats avant contrôle étaient bénéficiaires de 2 565 284 francs et de 66 800 francs au titre des exercices clos en 1993 et en 1994 ; que cette fraction de l'activité de la SARL Holding Anaphi, qui consiste à prendre des participations dans une autre société, est exclue du régime d'exonération qui bénéficie, aux termes de l'article 44 du code général des impôts, aux seules activités industrielle, commerciale ou artisanale ; qu'en outre, il ne résulte pas de l'instruction que cette activité de prise de participation constituerait le complément indissociable des activités de marchand de biens et de courtage auxquelles la SARL Holding Anaphi se livrait par ailleurs, en admettant même que l'activité de courtage ait été exercée dans des conditions permettant de la regarder comme de nature commerciale ; que c'est, dès lors, à bon droit que l'administration a refusé à la SARL Holding Anaphi l'exonération prévue à l'article 44 sexies du code général des impôts ; En ce qui concerne les rehaussements apportés aux résultats de la SNC Anateg : Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 38 du code général des impôts le bénéfice imposable est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que les abandons de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; que le renoncement d'un contribuable à percevoir les intérêts qui lui sont contractuellement dus constitue également un acte anormal de gestion, dont la démonstration incombe à l'administration selon le même régime de preuve ; S'agissant de l'existence d'un abandon de créances : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SNC Anateg a cédé à la SARL Hôtel de Provence, par acte authentique du 9 juillet 1992, quatre maisons d'habitation qu'elle avait fait construire sur un terrain lui appartenant au prix, ferme et définitif et insusceptible de révision, pour quelque raison que ce soit , de 4 317 182 francs TTC ; que, dans le cadre de la vérification de la comptabilité de l'exercice social de la SNC Anateg ouvert le 1er juillet 1992 et clos le 31 décembre 1993, le vérificateur a relevé que la société avait consenti à la société acheteuse le 29 décembre 1992 une remise de 530 180 francs TTC, qu'il a regardée comme constitutive d'un abandon de créance ; Considérant que, si M. A, qui était gérant des deux sociétés, affirme que la SNC Anateg aurait promis verbalement à la SARL Hôtel de Provence de lui accorder une remise sur le montant de l'achat, il ne justifie pas de l'existence d'une telle promesse, qui aurait été contraire aux mentions portées de façon expresse sur l'acte authentique du 9 juillet 1992 ; que ne sauraient prévaloir sur les mentions de cet acte les mentions de l'acte rectificatif de la vente, en date du 29 et 30 juillet 1999, passé postérieurement aux opérations de contrôle et à la communication au requérant du mémoire enregistré au greffe du tribunal administratif le 21 avril 1998 par lequel l'administration fiscale entendait justifier le redressement notamment au vu des mentions portées sur l'acte de vente initial ; que l'appréciation portée par les juridictions commerciales sur la valeur de l'acte rectificatif de vente, en date du 29 et 30 juillet 1999, ne s'impose pas au juge administratif de l'impôt ; que les circonstances que le prix de vente initial aurait été supérieur au prix du marché, notamment compte tenu du caractère de la transaction relative à un achat groupé et de la crise du marché immobilier, et que l'acheteur aurait connu des difficultés pour obtenir la récupération de la taxe sur la valeur ajoutée grevant son acquisition ne sauraient non plus être prises en compte dès lors que la SNC Anateg disposait d'un titre lui permettant d'exiger de l'acquéreur le prix convenu ; que le requérant ne fait pas état de l'existence d'un intérêt de nature commerciale ou financière justifiant que la SNC Anateg consente à la SARL Hôtel de Provence une remise sur ce prix qu'elle était en droit d'exiger ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que la remise accordée ne s'inscrivait pas dans le cadre d'une gestion normale par la SNC Anateg de ses intérêts ; qu'en outre, la remise ayant été consentie pour un montant de 530 180 francs exprimé toutes taxes comprises, le vérificateur a pu à bon droit réintégrer cette somme de 530 180 francs aux résultats de l'exercice de la société clos le 31 décembre 1993 sans en retrancher le montant de taxe sur la valeur ajoutée qui y était inclus ; S'agissant de la renonciation de la SNC Anateg à percevoir des intérêts : Considérant que les stipulations de l'acte de vente conclu le 9 juillet 1992 prévoyaient que, lorsque les immeubles seraient livrés à l'acheteur, celui-ci, en cas de défaut de paiement, devrait payer en sus, sans qu'il soit besoin d'une quelconque mise en demeure, une pénalité calculée sur la base de 1 % par mois de la somme appelée, tout mois commencé étant dû dans son intégralité ; que le vérificateur, après avoir relevé que la SARL Hôtel de Provence restait devoir, un an après la livraison des villas, la somme de 677 779 francs, a réintégré dans les résultats imposables de la SNC Anateg au titre de l'exercice clos le 31 décembre 1994 la somme de 81 333 francs, correspondant aux pénalités que la société était en droit, conformément aux stipulations de l'acte de vente, de réclamer à l'acquéreur à raison du retard dans le paiement du prix convenu ; Considérant que, si M. A indique que, par l'acte rectificatif de la vente, en date du 29 et 30 juillet 1999, les parties ont convenu d'annuler les stipulations de l'acte initial relatives à la facturation de pénalités en cas de retard de paiement, les stipulations de cet acte rectificatif, ne sauraient, pour les motifs susrappelés, prévaloir sur celles de l'acte initial ; que la circonstance que l'acheteur aurait connu des difficultés pour obtenir la récupération de la taxe sur la valeur ajoutée grevant son acquisition ne saurait non plus, comme il a été dit, être prise en compte dès lors que la SNC Anateg disposait d'un titre lui permettant d'exiger de l'acquéreur les pénalités convenues et que le requérant ne fait pas état de l'existence d'un intérêt de nature commerciale ou financière justifiant que la SNC Anateg renonce au paiement de ces pénalités ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée, quant à ce chef de redressement également, comme apportant la preuve qui lui incombe que la renonciation de la SNC Anateg à percevoir les pénalités auxquelles elle avait droit ne s'inscrivait pas dans le cadre d'une gestion normale ; qu'en outre, M. A n'est pas fondé à soutenir que le taux de 1 % par mois retenu par le vérificateur pour déterminer le montant du redressement serait exagéré dès lors que ce taux était celui qui avait été contractuellement convenu dans l'acte du 9 juillet 1992 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande ; que doivent être rejetées par voie de conséquence leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er: La requête de M. et Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Jacques A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' 2 N° 08MA05299