CAA de MARSEILLE, 3ème chambre - formation à 3, 25/06/2015, 13MA04572, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-06-25
Numéro : 13MA04572
Président : M. POURNY
Rapporteur : M. Mathieu  SAUVEPLANE
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : CIAUDO

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Le 8 septembre 2011, l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Mirabeau a demandé au tribunal administratif de Marseille la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2006 et 2007. Par un jugement n° 1105862 du 15 octobre 2013, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 27 novembre 2013, et un mémoire complémentaire, enregistré le 11 juin 2014, l'EURL Mirabeau, représentée par Me A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 15 octobre 2013 du tribunal administratif de Marseille ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes, soit un montant total de 344 464 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la restitution tardive des pièces comptables par l'administrateur judiciaire ne lui a pas permis de remplir ses obligations déclaratives et était constitutive d'un cas de force majeure, dès lors qu'elle ne disposait d'aucun élément pour établir une déclaration, même provisoire ; - la provision de 4 573 470 euros était déductible en raison de l'existence d'une action judiciaire exercée par MeB..., un arrêt de la cour d'appel d'Aix-en-Provence ayant déclaré recevable la créance de Me B...par voie oblique entraînant pour elle un risque de devoir payer à Me B...la somme de 30 millions de francs en vertu de l'action engagée ; - il est apporté la preuve que Mme C...n'était pas la gérante de la société lors de la cession des actifs, conformément à la prise de position formelle faite oralement par l'administration, qui lui est opposable sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; - les intérêts versés au compte courant d'associé DHF Industries était déductibles dès lors que l'ouverture de la procédure collective par jugement du tribunal de commerce de Nice du 14 juin 2001 a suspendu l'exigibilité de ces intérêts mais le jugement du tribunal de commerce de Nice du 19 octobre 2007 a mis fin à la procédure collective et à la suspension de l'exigibilité de ces intérêts, qui, étant redevenus exigibles, étaient déductibles ; - l'indemnité versée à Mme C...était déductible en raison de sa révocation en application d'un protocole d'accord du 26 octobre 2007 signé par M. E...en sa qualité de représentant de l'actionnaire unique et non en qualité de gérant et alors que Mme C...a bien exercé la gérance de la société entre 1998 et 2007 ; - la majoration de 40 p. cent applicable en cas de taxation d'office était inapplicable, dès lors que la requérante n'a pas eu droit à un procès équitable eu égard au caractère automatique de la sanction appliquée, incompatible avec l'article 6 §1 et 2 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. Par un mémoire en défense, enregistré le 17 avril 2014, le ministre chargé du budget demande à la Cour de rejeter la requête de l'EURL Mirabeau. Il soutient que les moyens de la requête de l'EURL Mirabeau ne sont pas fondés. Vu : - le courrier adressé le 3 novembre 2014 aux parties en application des dispositions de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative, les informant de la date ou de la période à laquelle il est envisagé d'appeler l'affaire à l'audience et précisant la date à partir de laquelle l'instruction pourra être close dans les conditions prévues par le dernier alinéa de l'article R. 613-1 et le dernier alinéa de l'article R. 613-2 ; - l'avis d'audience adressé 23 avril 2015 portant clôture immédiate de l'instruction en application des dispositions de l'article R. 613-2 du code de justice administrative ; - les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 juin 2015 : - le rapport de M. Sauveplane, - et les conclusions de M. Maury, rapporteur public. 1. Considérant que l'EURL Mirabeau, qui donne en location un fonds de commerce d'hôtel-restaurant sis à Fuveau (Bouches-du-Rhône), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration l'a notamment assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2007 en suivant la procédure d'évaluation d'office prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, assortie de la majoration de 40 p. cent prévue à l'article 1728 du code général des impôts ; que l'EURL Mirabeau relève appel du jugement n° 1105862 du 15 octobre 2013 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de cette imposition supplémentaire ; Sur la régularité de la procédure : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration (...) " ; 3. Considérant que la société requérante a été taxée d'office à l'impôt sur les sociétés pour l'année 2007 en l'absence de réception par l'administration de la déclaration de résultats de l'année 2007, malgré l'envoi d'une mise en demeure le 13 août 2008 à laquelle elle n'a pas répondu ; 4. Considérant que l'EURL Mirabeau soutient que la restitution tardive des pièces comptables par l'administrateur judiciaire ne lui a pas permis de remplir ses obligations déclaratives dès lors qu'elle ne disposait d'aucun élément pour déposer une déclaration même provisoire ; qu'elle fait également valoir que cette restitution tardive des pièces comptables par l'administrateur judiciaire était constitutive d'un cas de force majeure ; 5. Considérant, toutefois, que la société requérante ne s'est manifestée auprès de l'administration fiscale malgré l'envoi d'une mise en demeure qu'à partir de l'engagement de la vérification de comptabilité, par courrier du 25 septembre 2008 ; que si la société requérante se prévaut également de la rétention par le mandataire judiciaire de sa comptabilité, il lui était loisible de consulter cette comptabilité chez ce mandataire et de déposer une déclaration dans les délais ; qu'ainsi, ces difficultés ne lui interdisaient pas de déposer, à la date légale de souscription des déclarations de l'exercice clos le 31 décembre 2007, une déclaration fiscale provisoire pouvant être régularisée par la suite ; qu'en tout état de cause, il appartenait à l'EURL Mirabeau de se rapprocher des services fiscaux avant la date limite de dépôt des déclarations, ou à tout le moins, avant l'engagement de la vérification de comptabilité, pour informer l'administration des difficultés rencontrées ; qu'ainsi, l'EURL Mirabeau n'est pas fondée à se prévaloir d'un cas de force majeur ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration l'a taxée d'office ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la provision pour risques et charges : S'agissant de l'application de la loi : 6. Considérant que l'EURL Mirabeau a comptabilisé le 31 décembre 2007 une provision pour risques et charges d'un montant de 4 573 470 euros justifiée par l'existence à cette date d'un litige entre la société et MeB..., liquidateur de la société Eros, qui a introduit une action oblique devant les tribunaux judiciaires ; que l'administration a refusé la déductibilité de cette provision au motif que l'action de Me B...était exercée en réparation des abus de biens sociaux commis par Mme C...et son époux dans la SARL Eros et que l'action n'était entreprise à l'encontre de l'EURL Mirabeau qu'en raison de l'insolvabilité organisée des épouxC... ; 7. Considérant que l'EURL Mirabeau soutient que la provision de 4 573 470 euros était déductible en raison de l'existence d'une action judiciaire exercée contre la société par MeB... ; 8. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice le montant de charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise ; qu'il appartient au contribuable de justifier de l'existence des charges et des risques garantis par des provisions constituées ; qu'en revanche, il n'appartient pas au juge de l'impôt d'apprécier les chances de succès d'une action judiciaire ; 9. Considérant que l'EURL Mirabeau fait valoir que MeB..., liquidateur judiciaire de la société Eros, a déclaré une créance de 30 000 000 de francs (4 573 470 euros) au passif de l'EURL Mirabeau dès l'année 2000 en prétendant exercer une action oblique contre l'EURL Mirabeau, au lieu et place de MmeC..., créancière défaillante de la société et que si, par ordonnance en date du 30 janvier 2007, le juge-commissaire de la procédure collective de l'EURL Mirabeau a rejeté la déclaration de créance, Me B...a interjeté appel de cette ordonnance auprès de la cour d'appel d'Aix-en-Provence le 8 février 2007 ; 10. Considérant toutefois que si à la date de la comptabilisation de la provision litigieuse, il existait un litige pendant devant la cour d'appel d'Aix-en-Provence et un risque pour l'EURL Mirabeau d'être condamnée par la juridiction judiciaire à payer la somme de 30 000 000 de francs (4 573 470 euros) à MeB..., à supposer qu'elle fût ainsi condamnée, cette somme ne constituerait pas une charge pour l'EURL Mirabeau dès lors que cette dernière n'est visée, dans le cadre d'une action oblique, qu'en raison de la créance que Mme C...est supposée détenir à l'encontre l'EURL Mirabeau ; qu'en effet, en cas de condamnation, la somme à laquelle serait condamnée l'EURL Mirabeau serait compensée avec la créance de même montant de Mme C... à l'encontre l'EURL Mirabeau et il n'en résulterait aucune diminution de l'actif net pour l'EURL Mirabeau ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déduction de cette provision ; S'agissant de l'application de la doctrine : 11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. " ; qu'à ceux de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. " ; 12. Considérant que l'EURL Mirabeau soutient que l'administration a pris oralement une position formelle en estimant que la provision serait fiscalement déductible si Mme C...n'était pas gérante pendant l'année 1995 lors de la cession des actifs de la société Eros ; que, toutefois, elle n'établit pas l'existence de cette prise de position verbale par la seule attestation écrite rédigée par son avocat présent pendant le débat oral et contradictoire ; que, dès lors, elle ne peut invoquer cette prétendue prise de position formelle de l'administration sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne les intérêts versés au compte courant d'associé de la société DHF Industries : 13. Considérant que l'EURL Mirabeau a comptabilisé le 31 décembre 2007 une charge d'un montant de 539 670 euros représentant la rémunération du compte courant de l'associé unique, la société DHF Industries, pour la période du 16 septembre 1999 au 31 décembre 2006, dont l'exigibilité avait été suspendue à l'ouverture de la procédure collective ; que l'administration a refusé la déductibilité de cette charge au motif que la déduction des intérêts ne pouvait être opérée que sur les résultats de l'exercice au cours duquel ils ont couru ; 14. Considérant que l'EURL Mirabeau soutient que les intérêts versés au compte courant d'associé DHF Industries étaient déductibles dès lors que l'ouverture de la procédure collective par jugement du tribunal de commerce de Nice a suspendu l'exigibilité de ces intérêts mais le jugement de ce même tribunal du 19 octobre 2007 a mis fin à la procédure collective et à la suspension de l'exigibilité de ces intérêts, qui étant redevenus exigibles, seraient déductibles ; 15. Considérant que les intérêts des dettes contractées par une société ne sont déductibles qu'au titre de l'exercice au cours duquel les intérêts ont couru ou au titre de l'exercice au cours duquel les intérêts ont échu ; 16. Considérant qu'il est constant que l'EURL Mirabeau n'a pas comptabilisé les intérêts qui ont couru et ont échu pendant la période du 16 septembre 1999 au 31 décembre 2006 ; qu'elle n'était donc pas fondée à les comptabiliser au cours de l'exercice 2007 ; que si le jugement du tribunal de commerce de Nice a suspendu l'exigibilité de ces intérêts, il n'a pas remis en cause leur principe ; qu'en ne procédant pas à cette comptabilisation, la société a pris une décision de gestion ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déduction de ces intérêts ; En ce qui concerne l'indemnité versée à MmeC... : 17. Considérant que l'EURL Mirabeau a comptabilisé le 20 décembre 2007 une charge d'un montant de 108 000 euros représentant la rémunération de la gérance exercée par Mme C..., justifiée par un protocole d'accord transactionnel conclu le 26 octobre 2007 entre l'EURL Mirabeau et MmeC... ; que l'administration a refusé la déductibilité de cette charge au motif, d'une part, que le protocole était dénué de valeur juridique, le signataire M. E...n'ayant été nommé gérant que postérieurement à la signature de ce protocole et, d'autre part, que l'EURL Mirabeau n'avait pas d'intérêt à signer ce protocole dès lors que Mme C...n'avait pas réellement exercé les fonctions de gérante ; 18. Considérant que l'EURL Mirabeau soutient que l'indemnité versée à Mme C...était déductible en raison de sa révocation en application d'un protocole d'accord du 26 octobre 2007 signé par M. E...en sa qualité de représentant de l'actionnaire unique et non en qualité de gérant et alors que Mme C...a bien exercé les fonctions de gérante de la société entre 1998 et 2007 ; 19. Considérant toutefois que seules peuvent être admises en déduction des résultats imposables, comme relevant d'une gestion normale, les dépenses effectivement supportées par une entreprise qui sont liées à l'exercice de son activité propre et dont elle retire une contrepartie réelle ; 20. Considérant que l'EURL Mirabeau fait valoir que Mme C...était statutairement gérante jusqu'au 22 octobre 2007 et a été normalement rémunérée pour cette fonction ; que, toutefois, l'administration soutient que Mme C...n'a exercé les fonctions de gérante qu'en qualité de prête-nom pour son mari, M.D..., qui était interdit de gestion ; que cette absence d'exercice effectif des fonctions de gérante ressort des déclarations de M.D..., extraites du procès-verbal d'interrogatoire du 11 mai 2006 ; qu'au demeurant, il résulte des attendus de l'arrêt de la cour d'appel d'Aix-en-Provence du 30 novembre 2005, que l'EURL Mirabeau a été utilisée par Mme C...et son époux pour organiser frauduleusement leur insolvabilité et qu'une confusion d'intérêts et de patrimoine certaine existe entre l'EURL Mirabeau, l'actionnaire unique de celle-ci, et les époux D...-C... ; que, cette absence d'intérêt de l'EURL Mirabeau à signer cette transaction ressort également des conditions matérielles dans lesquelles elle est intervenue, le litige étant né et résolu en l'espace de cinq jours et après un bref échange de correspondance entre les signataires ; que, ce seul motif justifiait le rejet de la charge, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur le second motif de rejet, relatif à la validité juridique du protocole d'accord transactionnel ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a refusé d'admettre cette somme en déduction du résultat imposable ; que ce moyen ne peut ainsi qu'être écarté ; Sur les pénalités : 21. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : (...) b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (...) " ; 22. Considérant que l'EURL Mirabeau soutient que la majoration de 40 p. cent applicable en cas de taxation d'office était inapplicable dès lors que l'absence de dépôt de la déclaration de résultat n'était pas son fait et que la requérante n'a pas eu droit à un procès équitable eu égard au caractère automatique de la sanction appliquée ; 23. Considérant ainsi qu'il a été dit au point 5, que c'est à bon droit que l'administration a suivi la procédure de taxation d'office prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales pour l'année 2007 ; que, d'autre part, le législateur a prévu dans le code général des impôts plusieurs sanctions qui visent à réprimer des comportements de non-respect des obligations déclaratives, de gravité croissante ; que le pouvoir de contrôle de l'administration fait partie intégrante du système déclaratif, dont il constitue la contrepartie nécessaire ; que, dans ces conditions, la majoration de 40 p. cent prévue à l'article 1728 du code général des impôts appartient à un même ensemble de sanctions relatives à la violation des obligations déclaratives réprimant les comportements de retard, d'insuffisance ou d'omission de déclaration ; qu'en outre, les dispositions de l'article 1728 prévoient des taux de majoration différents selon que le défaut de déclaration dans le délai était constaté sans mise en demeure de l'intéressé ou après une ou deux mises en demeure infructueuses ; que la loi elle-même a ainsi assuré, dans une certaine mesure, la modulation des peines en fonction de la gravité des comportements réprimés ; que, d'autre part, le juge de l'impôt exerce un plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration pour appliquer la majoration et décide, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir cette amende, soit d'en prononcer la décharge ; que, dès lors, la majoration de 40 p. cent prévue à l'article 1728 du code général des impôts n'est pas incompatible avec les stipulations des paragraphes 1 et 2 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 24. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'EURL Mirabeau n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 25. Considérant que l'Etat ne peut être regardé comme partie perdante dans la présente instance ; que, par suite, il y a lieu de rejeter les conclusions présentées par l'EURL Mirabeau en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de l'EURL Mirabeau est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL Mirabeau et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. Délibéré après l'audience du 4 juin 2015, où siégeaient : - M. Pourny, président-assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative, - M. Haïli, premier-conseiller, - et M. Sauveplane, premier-conseiller, Lu en audience publique, le 25 juin 2015. '' '' '' '' 8 N° 13MA04572