CAA de NANCY, 2ème chambre, 24/09/2020, 18NC03140, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2020-09-24
Numéro : 18NC03140
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : Mme Laurence  STENGER
Commissaire du gouvernement : Mme HAUDIER
Avocat(s) : SELARL GRAND EST AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) Liteyear a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012, et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1700041 du 20 septembre 2018, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté la demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés le 20 novembre 2018 et le 27 août 2020, la SARL Liteyear, représentée par Me E..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 20 septembre 2018 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 3°) à défaut, d'ordonner qu'il soit sursis à statuer sur la requête, dans l'attente pour l'administration fiscale " d'avoir en main les constatations de fait d'un arrêt d'une cour d'appel devenu définitif " ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la proposition de rectification en date du 15 juillet 2014 est insuffisamment motivée en fait et en droit ; - elle n'a pas été en mesure de solliciter de l'administration la communication des informations obtenues auprès des autorités luxembourgeoises ; - il ressort des termes mêmes de la proposition de rectification que la société a apporté, lors de la vérification de comptabilité, toutes les justifications nécessaires prouvant la réalité des prestations effectuées par la société Glares et Genius Luxembourg ; - l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombait de ce que les montants versés à la société Glares et Genius Luxembourg relèveraient d'une gestion commerciale anormale et constitueraient un transfert indirect de bénéfices au profit de la société de droit luxembourgeois alors que la société a justifié tant du montant des charges en litige que du principe même de leur déductibilité ; l'administration fiscale n'a pas correctement appliqué les dispositions de l'article 57 du code général des impôts, en s'abstenant de procéder à des comparaisons ; - le procès-verbal, établi le 23 avril 2019, atteste que la société Liteyear dispose d'un stock très important d'ampoules LED, halogènes et variées ; elle justifie donc de la réalité des prestations effectuées par la société Glares et Genius Luxembourg ainsi que des contreparties favorables à son exploitation au sens de l'article 57 du code général des impôts ; - les factures établies par la société luxembourgeoise sont suffisamment détaillées dès lors qu'elles mentionnent, s'agissant du mode de détermination du prix, que la prestation est forfaitaire ; - la possibilité de recourir au forfait était prévue par la convention d'assistance et de partenariat conclue avec la société Glares et Genius Luxembourg ; la pratique forfaitaire est conforme à la législation économique applicable ; les quatre éléments de faits retenus par l'administration, afin de justifier que les prestations facturées font double emploi avec des services existant déjà en externe ne sont pas probants ; - l'autorité de la chose jugée qui s'attache au jugement de relaxe du tribunal correctionnel de Strasbourg du 4 juillet 2019 s'impose au juge administratif dès lors que les faits constatés par le juge judiciaire relatifs notamment à l'absence de caractère fictif des prestations sont le support nécessaire du dispositif ; - l'administration, qui n'a pas recouru à la procédure de désignation prévue par l'article 117 du code général des impôts, n'établit pas que M. C... serait le bénéficiaire de prétendus revenus distribués ; - elle se prévaut des énonciations du § 80 du BOI-RPPM-RCM-10-20-20-40-20140908 afin que l'administration fiscale lui communique les preuves qui lui ont permis de supposer que les sommes en litige ont été appréhendées par M. C... ; - la majoration pour manquement délibéré n'est pas fondée ; - elle est insuffisamment motivée en raison de l'imprécision de la proposition de rectification. Par un mémoire en défense, enregistré le 23 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la SARL Liteyear ne sont pas fondés. Vu : - les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme D..., - les conclusions de Mme Haudier, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Liteyear, dont le gérant et unique associé est M. C..., est spécialisée dans l'intermédiation pour le commerce d'abonnement téléphonique, internet et électricité. Son capital, initialement détenu par M. C..., est intégralement détenu, depuis le 2 juillet 2012, par la société de droit luxembourgeois SA Glares et Genius Luxembourg dont le dirigeant et l'associé unique est également M. C.... Dans le cadre du développement et de la commercialisation d'une gamme d'ampoules à économie d'énergie dites CFL, d'ampoules halogènes et d'ampoules à LED, elle a conclu, le 1er juin 2011, une convention d'assistance et de partenariat avec la société luxembourgeoise Glares et Genius Luxembourg SARL. La société Liteyear a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des années 2011 et 2012. A l'issue du contrôle, par proposition de rectification du 15 juillet 2014, le service a procédé, selon la procédure de rectification contradictoire, à des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises pour les deux années vérifiées, assortis de pénalités pour manquement délibéré, en raison de la remise en cause de la déductibilité de charges correspondant à des factures émises par la société de droit luxembourgeois Glares et Genius Luxembourg pour des montants de 47 000 euros en 2011 et de 185 000 euros en 2012. La société Liteyear relève appel du jugement du 20 septembre 2018 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012 ainsi que des pénalités correspondantes. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Aux termes des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 3. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 15 juillet 2014 comporte la désignation des impôts concernés, des années d'imposition et de la base d'imposition. Elle énonce, de manière suffisamment précise, les motifs sur lesquels l'administration a entendu se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations, ce que la société requérante a d'ailleurs fait par courrier du 12 septembre 2014. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation en droit et en fait de la proposition de rectification ne peut qu'être écarté comme manquant en fait. 4. En second lieu, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'a pas été en mesure, en violation des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, de solliciter de l'administration la communication des informations obtenues auprès des autorités luxembourgeoises dès lors qu'il résulte de l'instruction qu'elle a été informée, par courriers des 24 juillet et 9 septembre 2014, de la réception par le service de la réponse des autorités fiscales luxembourgeoises, suite à sa lettre du 26 février 2014. Par conséquent, ce moyen doit également être écarté comme manquant en fait. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne le transfert indirect de bénéfices : 5. D'une part, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable en vertu de l'article 209 du code général des impôts aux sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie excessive dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 6. D'autre part, aux termes du premier alinéa de l'article 57 du même code : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France (...) ". Ces dispositions instituent, dès lors que l'administration établit l'existence d'un lien de dépendance et d'une pratique entrant dans leurs prévisions, une présomption de transfert indirect de bénéfices par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France au profit de ces dernières, qui ne peut être utilement combattue par les entreprises imposables en France qu'à charge, pour elles, d'apporter la preuve que les avantages qu'elles ont consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties favorables à leur propre exploitation. 7. Dans le cadre de ses opérations de contrôle, l'administration a relevé que la société luxembourgeoise GetG Glares et Genius Luxembourg contrôlait l'intégralité du capital social de la SARL Liteyear et que la gérance de ces deux sociétés était assurée par M. C.... Elle a également constaté que, dans le cadre de la convention d'assistance et de partenariat conclue le 1er juin 2011 entre les deux sociétés, la société Glares et Genius Luxembourg SA avait facturé à la société liteyear, pour des montants de 47 000 euros en 2011 et de 185 000 euros en 2012, des " prestations forfaitaires " dont les libellés " assistance et conseil technique de commercialisation produits luminaires ", assortis de prestations énoncées de manière générale, ne permettaient pas de connaître la nature précise des missions confiées à la société luxembourgeoise ni le mode de détermination de la rémunération. Elle a également relevé que la convention précitée se borne à mentionner un taux horaire de 200 euros hors taxe et que " selon la mission et les objectifs poursuivis : un forfait pour chaque action pourra être convenu ". Le service a aussi retenu, d'une part, que la société Liteyear avait elle-même acquis les ampoules auprès d'un fournisseur chinois en 2011 et qu'elle avait eu recours en 2011 et 2012 à des prestations extérieures d'assistance et de conseil de la société Staff'nfield dirigée par M. A... B... pour des montants de 4 000 euros hors taxe en 2011 et 5 508,36 euros hors taxe en 2012, ce qui formaient double emploi avec celles, plus onéreuses, figurant sur les factures émises par la société luxembourgeoise. Le vérificateur a constaté, d'autre part, que la société requérante avait pris en charge des dépenses de déplacement à destination de la Chine en 2011 et du Maroc en 2012 et que certains des documents produits en cours de contrôle pour justifier la contrepartie retirée par l'entreprise avaient été rédigés par M. A... B.... Le service a enfin relevé que dans le cadre d'une demande d'assistance administrative internationale, il a été informé par les autorités luxembourgeoises que la société GetG Glares et Génius Luxembourg avait consenti à déposer, après injonction des autorités fiscales luxembourgeoises, des bilans et comptes de résultats faisant apparaitre les produits facturés à la SARL Liteyear alors qu'elle avait initialement déclaré avoir débuté son activité le 1er novembre 2012. Ce faisant, l'administration démontre que la réalité des prestations en litige n'est pas établie et qu'un avantage anormal a été octroyé au profit d'un tiers. 8. En produisant des fiches de temps tenues par la société luxembourgeoise, dépourvues de toute valeur probante, la copie de plusieurs échanges de courriels entre M. C... et des fournisseurs, tant pour la société Liteyear que pour la société GetG Glares et Genius Luxembourg, quelques documents de travail ainsi que trois bons de commande pour un montant total de 878,13 euros et en arguant de la complémentarité des prestations effectuées par M. A... B... et par la société GetG Glares et Genius Luxembourg, la société requérante ne prouve pas la réalité des prestations assurées par cette dernière société. En outre, si le procès-verbal du 23 avril 2019 produit dans les dernières écritures de la société requérante atteste que cette dernière disposait à cette date d'un stock important d'ampoules LED, halogènes et variées, ce document ne saurait être regardé comme justifiant de la réalité des prestations effectuées par la société Glares et Genius Luxembourg. La société requérante ne justifie donc pas qu'elle a obtenu des contreparties favorables à sa propre exploitation en s'acquittant des factures en litige, lesquelles ne sont pas, au demeurant, suffisamment précises sur la nature des missions exercées ni sur le mode de détermination de la rémunération. Dans ces conditions, compte tenu de l'ensemble des éléments de fait relevé par l'administration, c'est à bon droit que l'administration fiscale a pu fonder les rectifications litigieuses sur les dispositions des articles 39-1 et 57 du code général des impôts, nonobstant la circonstance qu'elle n'a pas procédé à des comparaisons des prix des prestations litigieuses avec ceux pratiqués par des entreprises similaires. 9. En deuxième lieu, les constatations de fait qui sont le support nécessaire d'un jugement définitif rendu par juge pénal s'imposent au juge de l'impôt. En revanche, l'autorité de la chose jugée par la juridiction pénale ne saurait s'attacher aux motifs d'une décision de relaxe tirés de ce que les faits reprochés au contribuable ne sont pas établis et de ce qu'un doute subsiste sur leur réalité et, notamment, sur la nature des opérations effectuées. Par suite, en présence d'un jugement définitif de relaxe rendu par le juge répressif, il appartient au juge de l'impôt, avant de porter lui-même une appréciation sur la matérialité et la qualification des faits au regard de la loi fiscale, de rechercher si cette relaxe était ou non fondée sur des constatations de fait qui s'imposent à lui. 10. La société requérante entend, au stade ultime de ses écritures d'appel, se prévaloir d'un jugement du tribunal correctionnel de Strasbourg en date du 4 juillet 2019 rendu en faveur de M. C.... Toutefois, alors que l'autorité absolue de la chose jugée par les juridictions répressives ne s'attache qu'aux constatations de fait qui sont le soutien nécessaire des jugements devenus définitifs, il n'est pas établi ni même allégué par la requérante que le jugement invoqué serait définitif. Il ressort au contraire des propres écritures de la requérante, en particulier de sa demande de sursis à statuer, que ce jugement aurait fait l'objet d'une procédure d'appel. Au surplus, pour décider du renvoi aux fins de poursuite de M. C..., gérant de la société Liteyear, notamment pour les faits d'abus de biens ou du crédit d'une SARL par un gérant à des fins personnelles s'est fondé sur les motifs selon lesquels: " concernant le fait que les prestations payées par la société Liteyear correspondraient à des prestations fictives, il convient de constater que le prévenu produit un certain nombre de pièces, à savoir des échanges de mails, justifiant de contacts pris avec acquéreurs potentiels pour les ampoules commercialisées par Liteyear, y compris avec au moins une enseigne de la grande distribution, de bons de commandes d'ampoules signés avec des clients, ces bons de commande précisant que l'animation serait effectuée par GetG. Au vu de ces éléments, la fictivité de ces prestations n'est pas démontrée ". Ce jugement, qui se borne à indiquer que le caractère fictif des prestations en litige n'est pas établi, ne repose pas sur des constatations de fait qui s'imposent au juge de l'impôt. Il s'ensuit que l'autorité de la chose jugée par la juridiction pénale ne peut s'attacher aux motifs de cette décision, laquelle ne lie pas le juge fiscal dans le cadre de sa qualification juridique des faits au regard du droit fiscal. Dès lors, le moyen susmentionné doit être écarté. En ce qui concerne les revenus distribués : 11. Aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 " ; 12. La société requérante ne saurait utilement soutenir, au soutien de ses conclusions tendant à la décharge de ses propres impositions, que c'est en méconnaissance des dispositions précitées de l'article 117 du code général des impôts que l'administration a taxé entre les mains de M. C..., unique associé et gérant de la SARL Liteyear, l'intégralité des revenus considérés comme distribués par le service sans l'avoir préalablement invitée à désigner le bénéficiaire de ces revenus dès lors que ses impositions ne résultent pas de la taxation de ces revenus. Pour les mêmes raisons, la SARL Liteyear ne peut utilement invoquer le bénéfice des énonciations du n° 80 du BOI-RPPM-RCM-10-20-20-40-20140908. Sur les pénalités : 13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que la majoration pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le caractère délibéré du manquement reproché au contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 14. Pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré prévue aux dispositions du a) de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration fiscale relève que la SARL Liteyear n'a pas justifié la réalité des prestations qu'aurait effectuées M. C... pour le compte de la société GetG Glares et Genius Luxembourg. Elle ajoute que la société requérante ne pouvait pas ignorer que les prestations facturées faisaient double emploi avec celles facturées par la société Staff'n Field. Ce faisant l'administration démontre l'intention délibérée de la société requérante d'éluder l'impôt, sans que cette dernière ne puisse utilement faire valoir que la référence, dans la proposition de rectification visée au point 1, au caractère disproportionné des factures litigieuses n'est pas suffisamment motivée. Par suite, c'est à bon droit que les rappels d'impôt en litige auxquels la société Liteyear a été assujettie au titre des années 2011 et 2012 ont été assortis de la majoration pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 susvisé du code général des impôts. 15. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de faire droit à la demande de sursis à statuer qu'elle sollicite, que la société Liteyear n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande. Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. D E C I D E : Article 1er : La requête de la SARL Liteyear est rejetée. Article 2: Le présent arrêt sera notifié à la SARL Liteyear et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 2 N° 18NC03140