Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 16/12/2014, 12BX03214, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2014-12-16
Numéro : 12BX03214
Président : M. LALAUZE
Rapporteur : M. Henri  de LABORIE
Commissaire du gouvernement : Mme DE PAZ

Vu le recours, enregistré le 19 décembre 2012, présenté par le ministre de l'économie et des finances ; Le ministre de l'économie et des finances demande à la cour : 1°) de réformer le jugement n° 0903635, 0903639 du 16 octobre 2012 du tribunal administratif de Bordeaux en ce qu'il a accordé à la SARL Bass Auto la décharge d'une part, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er octobre 2006 au 31 juillet 2007 pour un montant de 240 303 euros en droits, de 2 403 euros en majoration et de 10 573 euros en intérêts de retard, (soit au total 253 279 euros), et d'autre part, de l'amende de 50 % mise à sa charge sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ; 2°) de rétablir la SARL Bass Auto auxdites impositions et amendes ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la sixième directive 77/388/CE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 et la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 novembre 2014 : - le rapport de M. Henri Philip de Laborie, premier conseiller ; - les conclusions de Mme Déborah De Paz, rapporteur public ; 1. Considérant que le ministre de l'économie et des finances demande à la cour de réformer le jugement du 16 octobre 2012 du tribunal administratif de Bordeaux en ce qu'il a accordé à la SARL Bass Auto la décharge d'une part, du complément de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui lui a été réclamé pour la période du 1er octobre 2006 au 31 juillet 2007 pour un montant de 240 303 euros en droits, de 2 403 euros en majoration et de 10 573 euros en intérêts de retard, (soit au total 253 279 euros), et d'autre part, de l'amende de 50 % mise à sa charge sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ; 2. Considérant qu'aux termes de l'article 256 bis I - 2° bis du code général des impôts : " Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquités effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des B ou C de l'article 26 bis de la directive n° 77/388/CEE du conseil des communautés européennes du 17 mai 1977. " ; qu'aux termes de l'article 297 A du même code : " I-1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat " ; qu'il résulte des dispositions combinées des articles 256 bis I-2° bis et 297 A du code général des impôts que le régime de la taxation sur la marge n'est applicable à la revente de véhicules d'occasion acquis dans un autre pays de la communauté économique européenne que si le vendeur n'avait pas la possibilité de récupérer la TVA lors de l'acquisition du véhicule ; que, dans ce dernier cas, l'acquisition intracommunautaire est taxable en France et la revente dudit véhicule en France est taxable sur le prix total ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article 298 sexies du code général des impôts, relatif aux opérations intracommunautaires portant sur des moyens de transport neufs ou d'occasion : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs effectuées par des personnes mentionnées au 2° du I de l'article 256 bis ou par toute autre personne non assujettie ...III...1. Sont considérés comme moyens de transport : ...les véhicules terrestres à moteur d'une cylindrée de plus de 48 centimètres cubes ou d'une puissance de plus de 7,2 kilowatts, destinés au transport de personnes ou de marchandises... 2. Sont considérés comme moyens de transport neufs :...b. Les véhicules terrestres dont la livraison est effectuée dans les six mois suivant la première mise en service ou qui ont parcouru moins de 6000 kilomètres...V... Un décret en Conseil d'Etat fixe les conditions d'application des dispositions du présent article et, notamment, en tant que de besoin, les mesures permettant, en vue d'en assurer le contrôle, l'identification des moyens de transport neufs. " ; qu'aux termes de l'article 242 terdecies de l'annexe II audit code, pris pour son application : " I. Un certificat délivré par l'administration fiscale doit être obligatoirement présenté pour obtenir l'immatriculation ou la francisation d'un moyen de transport visé au 1 du III de l'article 298 sexies du code général des impôts et provenant d'un autre Etat membre de la communauté européenne... " ; qu'enfin, aux termes de l'article 242 quaterdecies de ladite annexe II : " I. Pour l'application de l'article 242 terdecies : -1° L'assujetti et la personne morale non assujettie, autres qu'une personne bénéficiant du régime dérogatoire prévu au 2° du I de l'article 256 bis du code général des impôts, demandent au centre des impôts, dans le ressort duquel ils ont le siège de leur activité, la délivrance d'un certificat indiquant, selon le cas, que la taxe doit être portée sur leur déclaration de chiffre d'affaires ou qu'au vu des renseignements communiqués, l'acquisition n'est pas taxable " ; 4. Considérant qu'aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I. Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle ; 3. De la transaction, le fait de ne pas délivrer une facture. Le client est solidairement tenu au paiement de cette amende. Toutefois, lorsque le fournisseur apporte, dans les trente jours de la mise en demeure adressée par l'administration fiscale, la preuve que l'opération a été régulièrement comptabilisée, il encourt une amende réduite à 5 % du montant de la transaction ; 4. De la transaction, le fait de ne pas délivrer une note en violation des dispositions de l'article 290 quinquies. Les dispositions des 1 à 3 ne s'appliquent pas aux ventes au détail et aux prestations de services faites ou fournies à des particuliers. Les dispositions des 1 à 4 s'appliquent aux opérations réalisées dans le cadre d'une activité professionnelle. II. Toute omission ou inexactitude constatée dans les factures ou documents en tenant lieu mentionnés aux articles 289 et 290 quinquies donne lieu à l'application d'une amende de 15 euros. Toutefois le montant total des amendes dues au titre de chaque facture ou document ne peut excéder le quart du montant qui y est ou aurait dû y être mentionné. " 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : /... c) Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel... " ; S'agissant des factures F38, F48, F90, F91 et F379 : 6. Considérant qu'il est constant que ces factures concernant des véhicules d'occasion auparavant achetés à la SARL Gonçalvez dont les factures mentionnaient que les ventes étaient effectuées sous le régime de la marge en application de la 7e directive ; qu'il résulte de l'instruction que, pour établir que la SARL Bass Auto ne pouvait ignorer que la mention " ventes en application de la 7e directive " avait été portée à tort sur ces factures, l'administration a indiqué dans la proposition de rectification adressée à la SARL Bass Auto, que les certificats d'achats de ces ventes (F38, F90, F91 et F379) n'étaient pas établis au nom de la SARL Gonçalvez mais d'une société portugaise Auto Axcepcao Lda et que l'examen de dossiers d'immatriculation indiquait que ces véhicules avait été acquis par cette société portugaise (F48, F90, F91) auprès de sociétés assujetties à la TVA ; que l'administration mentionne également dans cette proposition de rectification que ladite société portugaise Auto Axcepcao Lda, bien qu'inscrite au registre du commerce portugais avec pour activité le commerce d'automobiles, n'a aucune existence économique réelle et qu'aux véhicules achetés à cette société ne correspondent aucun flux physique ou financier ni aucune marge commerciale réelle ; que, ce faisant, l'administration a seulement requalifier les opération en cause au regard de leur nature réelle et a démontré que le régime de la TVA sur la marge ne pouvait pas être appliqué à ces ventes ; qu'il s'ensuit que c'est à tort que les premiers juges, pour décharger la requérantes des rappels de TVA correspondant à ces factures, ont retenu que l'administration avait irrégulièrement suivi une procédure implicite de répression de l'abus de droit ; 7. Considérant qu'ainsi qu'il résulte de ce qui est dit au point 6 que l'administration démontre que le régime de la TVA sur la marge ne pouvait pas être appliqué aux ventes correspondant à ces factures ; S'agissant des autres factures ; 8. Considérant que la SARL Bass Auto a acheté des véhicules d'occasion auprès de sociétés établies en Belgique ou en Espagne, mais les factures de vente adressées par ces fournisseurs ne précisaient pas qu'il s'agissait d'opérations bénéficiant du régime de la marge, ni que le prix facturé correspondait à un prix toutes taxes comprises (TTC) ; que ces achats constituaient donc des acquisitions intracommunautaires taxables en France et la vente de ces véhicules devait être soumise à la TVA selon le régime de droit commun ; que la SARL Bass Auto n'ayant pas facturé la TVA, le service a procédé au rappel correspondant à partir du prix de vente considéré comme TTC ; qu'ainsi, ce rappel résulte de la simple application du droit et le vérificateur n'a pas eu recours, même implicitement, à la notion d'abus de droit ; 9. Considérant que la SARL Bass Auto a également acheté des véhicules d'occasion auprès de fournisseurs français qui ont auparavant facturé la TVA ; que de ce fait, ces ventes sont placées sous le régime de droit commun de la TVA et ont ouvert droit à la déduction de la TVA facturée chez la SARL Bass Auto ; que la société n'ayant pas facturé la TVA, elle a fait l'objet d'un rappel à partir du prix de vente considéré comme TTC ; qu'ainsi le rappel litigieux résulte également de la simple application du droit à la situation de la SARL Bass Auto et ne découle pas d'un abus de droit ; 10. Considérant enfin que la SARL Bass Auto a également acheté trente-sept véhicules d'occasion à la SARL Gonçalves ; que lors de la revente en France de sept de ces véhicules, la SARL Bass Auto a facturé la TVA ; qu'étant redevable de la TVA de ce seul fait en application de l'article 283-3 du code général des impôts, l'administration n'a pas eu recours, même implicitement, à la notion d'abus de droit ; que pour vingt-quatre autres véhicules, la SARL Bass Auto n'a pas facturé la TVA lors de la revente en France alors même que le fournisseur, la société Gonçalves, n'avait pas indiqué qu'il s'agissait de ventes bénéficiant du régime de la marge en application de la 7e directive, ni que le prix facturé correspondait à un prix TTC ; que le régime de la marge n'était donc pas applicable ; que les rappels notifiés par le service résultent de la simple application du droit ; 11. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Bordeaux a déchargé la SARL Bass Auto du rappel de TVA ainsi que de l'amende infligée dans le cadre de la même procédure sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ; 12. Considérant qu'il appartient à la cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, de statuer sur les autres moyens soulevés par la société devant le tribunal administratif de Bordeaux et en appel ; 13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " l'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; qu'il résulte de l'instruction que la demande de communication des pièces obtenues des tiers concernait uniquement l'amende prévue à l'article 1737 du code général des impôts et non les rappels de TVA ; que le vérificateur a adressé à la SARL Bass Auto les copies des documents relatifs à la procédure d'enquête préliminaire de la section de recherches de Pau de la gendarmerie nationale sur lesquels il s'est fondé ; que dès lors le moyen ne peut qu'être écarté ; 14. Considérant que si la SARL Bass Auto soutient que l'avis de mise en recouvrement ne serait pas conforme aux prescriptions de l'article L. 256-1 du livre des procédures fiscales en ne distinguant pas la nature des amendes mises en recouvrement il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement indique distinctement des amendes de 10 825 euros et de 1 012 330 euros et fait référence à la proposition de rectification du 24 juillet 2008 ; que dès lors le moyen ne peut qu'être écarté ; 15. Considérant que depuis le 1er juillet 2003, les assujettis-revendeurs qui appliquent le régime particulier de la marge doivent obligatoirement faire figurer sur leurs factures la référence aux dispositions de l'article 297 A du code général des impôts ou de l'article 26 bis de la sixième directive jusqu'au 31 décembre 2006 et de l'article 313 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 depuis le 1er janvier 2007, ou toute autre mention indiquant que l'opération bénéficie du régime de la marge bénéficiaire ; qu'il résulte de ce qui précède que ce n'est pas le cas ; que de plus la SARL Bass Auto savait que le régime de la TVA sur la marge n'était pas applicable aux opérations d'achat revente précitées car outre l'absence de toute référence à ce régime, certains fournisseurs facturaient expressément de la TVA, d'autres vendaient des véhicules dont la requérante savait qu'ils avaient été acquis auprès d'assujettis à la TVA ; 16. Considérant dès lors que c'est à bon droit que l'administration fiscale a, en ce qui concerne les factures susvisées, procédé au rappel de TVA ; 17. Considérant s'agissant de l'amende infligée en application de l'article 1737 du code général des impôts qu'il résulte de l'instruction que la SARL Bass Auto a sciemment émis des factures fictives de ventes de véhicules prétendument acquis auprès de la société portugaise Axcepcao à la SARL Gonçalves ; que le caractère intentionnel de l'infraction à l'origine de l'amende appliquée est révélé par les auditions menées dans le cadre de la procédure judiciaire de M.A..., dirigeant de la SARL Bass Auto, et de sa comptable, qui ont reconnu avoir sciemment émis des factures fictives en vue de permettre à la SARL Gonçalves de justifier l'application du régime de la TVA sur la marge aux ventes des véhicules prétendument facturées ; que la SARL Bass Auto a donc procédé à l'émission de factures dont les irrégularités substantielles sont avérées et pour lesquelles il est démontré qu'elles ne répondent à aucune livraison ; que dès lors l'administration fiscale a pu infliger à la SARL Bass Auto une amende de 50 % infligée sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ; 18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances est fondé à demander la réformation du jugement du 16 octobre 2012 du tribunal administratif de Bordeaux en ce qu'il a accordé à la SARL Bass Auto la décharge d'une part, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er octobre 2006 au 31 juillet 2007 pour un montant de 240 303 euros en droits, de 2 403 euros en majoration et de 10 573 euros en intérêts de retard, (soit au total 253 279 euros), et d'autre part, de l'amende de 50 % mise à sa charge sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ; DECIDE : Article 1er : Le jugement n° 0903635, 0903639 du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 2 : Le complément de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er octobre 2006 au 31 juillet 2007, les majorations et intérêts de retard y afférent ainsi que l'amende de 50 % prévue à l'article 1737 du code général des impôts sont remis à la charge de la SARL Bass Auto. '' '' '' '' 2 No 12BX03214