Cour administrative d'appel de Nantes, du 23 mai 1990, 89NT00208, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1990-05-23
Numéro : 89NT00208
Rapporteur : SALUDEN
Commissaire du gouvernement : CADENAT

Vu l'ordonnance en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 7ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES le dossier de la requête présentée par M. Pierre-Jean NOURY et enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 15 juin 1987 sous le n° 88478 ; Vu la requête susmentionnée présentée par M. Pierre-Jean NOURY, demeurant 18, place du Maréchal-Juin, 351OO, RENNES, enregistrée au greffe de la Cour sous le n° 89NTOO2O8 ; M. NOURY demande que la Cour : 1°) annule le jugement du 15 avril 1987 par lequel le Tribunal administratif de RENNES a rejeté sa demande tendant à la décharge ou à la restitution du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1979, 198O et 1981 ; 2°) prononce la décharge ou la restitution desdites impositions ainsi que des intérêts de retard dont elles ont été assorties ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience du 9 mai 199O : - le rapport de M. SALUDEN, conseiller, - les observations de Me DELACOUR, avocat de M. X..., - et les conclusions de M. CADENAT, commissaire du gouvernement, Sur les revenus de capitaux mobiliers : Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts, applicable notamment aux personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 1O8 du même code : "Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. Nonobstant toutes dispositions contraires, lorsque ces sommes sont remboursées postérieurement au 1er janvier 196O, à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par décret ..." ; qu'aux termes de l'article 239 bis AA du même code, dans sa rédaction applicable à l'imposition de l'année 1981 : "A compter du 1er janvier 1981 et jusqu'au 31 décembre 1985, les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8. L'option ne peut être exercée qu'avec l'accord de tous les associés ..." ; qu'aux termes de l'article 46 terdecies A de l'annexe III à ce code alors en vigueur : "Les sociétés à responsabilité limitée ... qui, en application de l'article 239 bis AA du code général des impôts, désirent opter à compter d'un exercice déterminé pour le régime fiscal des sociétés de personnes doivent notifier leur option avant la date d'ouverture de cet exercice au service des impôts auprès duquel doit être souscrite la déclaration de résultats. Toutefois, pour les exercices ou périodes d'imposition ouverts en 1981, l'option peut être exercée jusqu'à la date d'expiration du délai de déclaration des résultats de ces exercices ou périodes d'imposition et, si ce délai expire après le 31 décembre 1981, au plus tard jusqu'à cette date" ; En ce qui concerne les conclusions en décharge : Considérant qu'il est constant que le compte-courant ouvert au nom de M. NOURY dans les écritures de la société à responsabilité limitée "DRUGSTORE COLOMBIER" dont M. NOURY était le gérant présentait, au 31 décembre des années 1979, 198O et 1981, des soldes débiteurs pour des montants, respectivement, de 84.491 F, 18O.O28 F et 436.927 F ; que l'administration, estimant que l'entreprise était passible de l'impôt sur les sociétés au titre de ces années, a regardé les sommes ainsi mises à la disposition de M. NOURY par la société "DRUGSTORE COLOMBIER" comme des revenus distribués en vertu des dispositions de l'article 111 a précité ; que, pour demander la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti à raison de ces revenus de capitaux mobiliers, M. NOURY fait valoir que la S.A.R.L. "DRUGSTORE COLOMBIER" a opté au cours de l'année 1981 pour le régime fiscal des sociétés de personnes, qu'elle n'est pas passible de ce fait de l'impôt sur les sociétés et que, dès lors, les soldes débiteurs de son compte-courant ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant que les dispositions précitées de l'article 239 bis AA n'étaient pas applicables aux années d'imposition 1979 et 198O ; que, par suite, la S.A.R.L. "DRUGSTORE COLOMBIER" étant passible de l'impôt sur les sociétés, l'administration était en droit, conformément aux dispositions de l'article 111 a, de regarder les montants du solde débiteur du compte-courant de M. NOURY au 31 décembre 1979 et de l'augmentation de ce solde entre le 1er janvier et le 31 décembre 198O comme des revenus distribués, respectivement, au titre des années 1979 et 198O ; que M. NOURY n'apporte pas la preuve que ces sommes ne constituaient pas des revenus distribués ; Considérant que M. NOURY soutient que la société "DRUGSTORE COLOMBIER", qui exploitait à RENNES un bar-restaurant, a adressé à l'administration le 31 mars 1981 une lettre signée par l'ensemble des associés notifiant son option pour le régime fiscal des sociétés de personnes à compter de l'exercice ouvert le 1er avril 1981 ; que l'administration affirme ne pas trouver trace de cette correspondance dans le dossier de l'entreprise ; qu'il résulte cependant de l'instruction et notamment des pièces produites pour la première fois devant la Cour par M. NOURY que celui-ci est devenu le 17 mars 1981 gérant majoritaire de cette société dont il détenait auparavant 9O des 2OO parts sociales alors que Mmes Isabelle et Catherine X... en possédaient respectivement 1OO et 1O ; que, par une lettre en date du 19 mai 1981, M. NOURY a demandé son affiliation à compter du 1er mars 1981 aux régimes d'allocation vieillesse et d'assurance maladie des travailleurs non salariés des professions non agricoles ; que la Caisse Mutuelle Régionale de Bretagne a procédé à son immatriculation le 8 juillet 1981 après que l'intéressé eût accompli les formalités adéquates ; que la déclaration provisionnelle de résultats souscrite par la société le 25 février 1982 pour la période du 1er avril au 31 décembre 1981 mentionnait "régime fiscal des sociétés de personnes" ; que le premier jour de l'intervention sur place du vérificateur lors de la vérification de la comptabilité de la société, M. NOURY a remis au vérificateur une copie de la lettre d'option qu'il soutenait avoir adressée à l'administration ; que M. NOURY produit une lettre du conseil juridique de la société dans laquelle celui-ci indique qu'il avait fait parvenir à l'intéressé un modèle de lettre d'option le 27 mars 1981 et qu'à l'occasion d'un entretien téléphonique qu'il avait eu au cours de l'année 1982 avec l'inspecteur des impôts qui avait alors en charge le dossier de la société, cet agent lui avait confirmé avoir reçu sa lettre d'option ; qu'ainsi, par la production devant la Cour de l'ensemble des pièces dont le contenu est précisé ci-dessus, M. NOURY doit être regardé comme établissant que la société "DRUGSTORE COLOMBIER" a régulièrement notifié à l'administration son option pour le régime fiscal des sociétés de personnes à compter de l'exercice ouvert le 1er avril 1981 ; que, par suite, la société n'étant plus passible de l'impôt sur les sociétés à compter de cette date, M. NOURY est fondé à soutenir que l'augmentation du solde débiteur de son compte-courant dans la société entre le 1er avril et le 31 décembre 1981 ne pouvait être regardée comme des revenus distribués sauf preuve contraire ; mais que le dossier ne comporte pas l'indication du montant au 31 mars 1981 du solde de ce compte-courant ; qu'en l'état du dossier, la Cour ne peut, dans ces conditions, statuer sur les conclusions en décharge présentées par M. NOURY relatives à l'imposition de ses revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 1981 ; qu'il y a lieu, sur ce point, d'ordonner un supplément d'instruction ; En ce qui concerne les conclusions en restitution : Considérant que M. NOURY demande la restitution des fractions d'imposition à l'impôt sur le revenu au titre des années 1979, 198O et 1981 auxquelles ont donné lieu les sommes ci-dessus mentionnées mises à sa disposition par la société "DRUGSTORE COLOMBIER" ; Considérant, en premier lieu, qu'en vertu des dispositions de l'article 49 quinquies de l'annexe III au code général des impôts pris pour l'application de l'article 111 a précité, la demande de restitution de la fraction des impositions auxquelles a donné lieu l'attribution des sommes visées par l'article 111 a doit être présentée au directeur des services fiscaux du département concerné avant le 31 décembre de l'année suivant celle au cours de laquelle le remboursement de ces sommes a été opéré ; Considérant que si l'administration fait valoir que le contribuable ne lui a présenté aucune demande de restitution, il ressort des pièces produites devant la Cour par M. NOURY que celui-ci a adressé au directeur des services fiscaux compétent une lettre en date du 13 juin 1985 tendant à la restitution de la totalité des impositions litigieuses en raison d'un remboursement intégral, intervenu le 31 mars 1984, des sommes dont il s'agit ; Considérant, en second lieu, qu'en produisant devant la Cour une attestation de l'expert-comptable de la société "DRUGSTORE COLOMBIER" et divers actes de cessions, M. NOURY établit avoir remboursé le 31 mars 1984 à cette société, à hauteur de 2O8.388,9O F, une partie des avances qui lui avaient été consenties sur son compte-courant ; que, toutefois, s'il soutient que ce remboursement aurait atteint le montant de 423.5O3,61 F, il n'apporte aucune justification à l'appui de cette allégation ; que, par suite, M. NOURY est seulement fondé à demander la restitution des fractions d'imposition à l'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 1979, 198O et 1981 auxquelles ont donné lieu les avances ayant fait l'objet du remboursement de 2O8.388,9O F ; que le montant de ce remboursement excédant celui des avances consenties à M. NOURY au titre des années 1979 et 198O, qui s'élevaient au total à 18O.O28 F, ce remboursement portait nécessairement en partie sur les avances accordées à l'intéressé au titre de l'année 1981 ; qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la Cour ne peut statuer en l'état du dossier sur l'imposition de ces sommes au titre de l'année 1981 ; qu'elle ne peut, dès lors, non plus statuer en l'état du dossier sur les conclusions en restitution présentées par M. NOURY ; qu'il y a lieu d'ordonner un supplément d'instruction en vue de déterminer l'imputation par M. NOURY du remboursement qu'il a effectué aux avances successives qui lui ont été consenties au cours des années 1979 et 198O et des périodes courant du 1er janvier au 31 mars 1981 et du 1er avril au 31 décembre 1981 ; Sur les rémunérations du 1er avril au 31 décembre 1981 : Considérant qu'aux termes de l'article 62 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : "Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations allouées ... aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes ... sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de leur bénéficiaire s'ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés par application de l'article 211, même si les résultats de l'exercice social sont déficitaires ..." ; Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la S.A.R.L. "DRUGSTORE COLOMBIER" a régulièrement opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes à compter de l'exercice ouvert le 1er avril 1981 ; que, par suite, M. NOURY est fondé à soutenir que les rémunérations qui lui ont été allouées par la société pour la période du 1er avril au 31 décembre 1981 et avaient été déclarées par lui dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ont été à tort soumises à l'impôt sur le revenu en application de l'article 62 précité ; que toutefois, en l'état du dossier, la Cour ne dispose pas des éléments lui permettant de déterminer la fraction d'imposition à l'impôt sur le revenu mis à la charge de M. NOURY au titre de l'année 1981 à raison de ce chef de redressement ; qu'il y a lieu, par suite, d'ordonner également un supplément d'instruction sur ce point ; Sur les intérêts d'emprunt : Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 156-II-1° bis du code général des impôts applicable aux années d'imposition 1979 et 198O, l'impôt sur le revenu est établi sous déduction des intérêts afférents aux dix premières annuités des prêts contractés pour l'acquisition des immeubles dont le propriétaire se réserve la jouissance, à condition que ces immeubles soient affectés à l'habitation principale du redevable ou, s'ils ne reçoivent pas immédiatement cette affectation, à condition que le propriétaire prenne l'engagement de la leur donner avant le 1er janvier de la troisième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est d'ailleurs pas contesté que pendant toute la période litigieuse, M. NOURY exerçait son activité professionnelle à RENNES, où il disposait d'un logement et où ses enfants étaient scolarisés ; qu'ainsi M. NOURY, qui avait dans cette ville le centre de ses intérêts professionnels et familiaux, doit être regardé comme y ayant son habitation principale ; que, dans ces conditions, la maison qu'il avait acquise à PAIMPONT (Ille-et-Vilaine) et dont il est constant qu'il ne l'occupait pas ne pouvait constituer sa résidence principale ; que M. NOURY n'établit pas ni même n'allègue qu'il a souscrit l'engagement prévu par les dispositions précitées de l'article 156-II-1° bis ; que les intérêts afférents au prêt contracté pour l'acquisition de la maison de PAIMPONT ont donc été réintégrés à bon droit par l'administration dans les revenus imposables de M. NOURY au titre des années 1979 et 198O ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, d'une part, M. NOURY n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de RENNES a rejeté sa demande en décharge en ce qu'elle concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1979 et 198O à raison de ses revenus de capitaux mobiliers ni à soutenir que c'est à tort que, par ce même jugement, le Tribunal administratif de RENNES a rejeté sa demande en décharge en ce qu'elle concerne le complément d'impôt sur le revenu qui lui a été assigné au titre des années 1979 et 198O à raison de la réintégration d'intérêts d'emprunt, d'autre part, avant de statuer sur le surplus des conclusions en décharge et restitution de la requête de M. NOURY, il y a lieu d'ordonner un supplément d'instruction aux fins indiquées ci-après ;Article 1 - Les conclusions de la requête de M. Pierre-Jean NOURY tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1979 et 198O à raison de revenus de capitaux mobiliers et de la réintégration d'intérêts d'emprunt sont rejetées.Article 2 - Avant de statuer sur le surplus des conclusions de la requête de M. Pierre-Jean NOURY, il est ordonné un supplément d'instruction afin de faire préciser par le ministre chargé du budget et par M. NOURY, dans un délai de deux mois à compter de la notification du présent arrêt : le montant au 31 mars 1981 du solde du compte-courant ouvert au nom de M. NOURY dans les écritures de la société "DRUGSTORE COLOMBIER", la fraction d'imposition à l'impôt sur le revenu mis à la charge de M. NOURY au titre de l'année 1981 à raison de l'imposition, en application de l'article 62 du code général des impôts, des rémunérations allouées à l'intéressé entre le 1er avril et le 31 décembre 1981 par la société "DRUGSTORE COLOMBIER", l'imputation du remboursement de 2O8.388,9O F aux diverses avances successives qui lui ont été consenties au cours des années 1979 et 198O et des périodes courant du 1er janvier au 31 mars 1981 et du 1er avril au 31 décembre 1981.Article 3 - Le présent arrêt sera notifié à M. NOURY et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.