Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), du 19 décembre 2005, 01BX01538, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 5EME CHAMBRE (FORMATION A 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2005-12-19
Numéro : 01BX01538
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Dominique  BOULARD
Commissaire du gouvernement : M. POUZOULET
Avocat(s) : CIAUDO

Vu la requête, enregistrée le 22 juin 2001 sous le n° 01BX01538, présentée pour M. Olivier X demeurant ... ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 10 mai 2001 du Tribunal administratif de Basse-Terre en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il est resté assujetti au titre des années 1992 et 1993 ; 2°) d'ordonner la décharge de ces impositions ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 25 000 F au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; . Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu la convention conclue les 28 mars et 28 mai 1957 entre la France et le territoire de la Polynésie française ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 novembre 2005 : - le rapport de Mme Boulard ; - et les conclusions de M. Pouzoulet, commissaire du gouvernement ; Considérant que, par le jugement dont M. X fait appel, le Tribunal administratif de Basse-Terre a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il est resté assujetti au titre des années 1992 et 1993 ; que ces compléments d'impôt, établis au terme d'un examen contradictoire de la situation fiscale du requérant, procèdent de la réintégration dans son revenu global au titre de 1992 et 1993 de revenus fonciers, de salaires et de revenus de capitaux mobiliers ; que ces revenus de capitaux mobiliers, imposés pour l'année 1992 entre les mains de M. X sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts, correspondent, d'une part, à deux sommes d'un montant de 2 915 000 F et 858 000 F que l'administration a regardées comme des recettes de la SARL Centrale de défense des assurés (CDA) détournées au profit du requérant qui en était le directeur, d'autre part à des frais d'architecte pris en charge par cette dernière société pour un montant de 452 727 F ; Sur la régularité du jugement : Considérant que les premiers juges, saisis par M. X d'une demande de compensation au titre de 1993, que l'administration soutenait injustifiée, l'ont rejetée au motif que la surtaxe qu'il invoquait n'était pas établie ; qu'ils n'ont, ce faisant, soulevé aucun moyen d'office ; que, par suite, le moyen tiré d'une irrégularité du jugement doit être écarté ; Sur le chef de redressement correspondant à la somme de 858 000 F : Considérant qu'il appartient à l'administration d'établir que la somme de 858 000 F qui a été imposée entre les mains de M. X dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers correspond, comme elle le soutient, à une somme qui était due à la SARL CDA par la société Nara Tahiti ; qu'elle n'apporte pas cette preuve en se bornant à invoquer l'absence de contrat passé entre M. X et la société Nara Tahiti et à citer un extrait d'un arrêt de la cour d'appel de Paris du 24 février 1999 concernant la gérante de la société CDA qui ne mentionne ni la société Nara Tahiti ni la somme de 858 000 F, alors que le requérant affirme sans être contesté qu'aucun contrat n'a été passé entre la SARL CDA et la société Nara Tahiti ; qu'il s'ensuit que, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête en ce qui concerne ce chef de redressement, le requérant est fondé à demander la décharge des droits et pénalités résultant de l'imposition de cette somme de 858 000 F dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Sur les autres chefs de redressements : En ce qui concerne la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que pour contester la régularité de la procédure au terme de laquelle ont été imposées entre ses mains les sommes que l'administration a estimé être des recettes de la SARL CDA, le requérant fait valoir que le revenu restant en litige à ce titre, d'un montant de 2 915 000 F, constituait, non un revenu distribué par cette société, mais rémunérait une activité non commerciale d'expert en assurances exercée de manière indépendante, laquelle aurait dû faire l'objet d'un avis de vérification préalable ; qu'ainsi qu'il sera dit ci-dessous à propos du bien-fondé des impositions, la somme de 2 915 000 F représente le paiement d'une créance propre à la SARL CDA et ne constitue pas la contrepartie d'une activité non commerciale exercée par M. X ; que le revenu correspondant pouvait, par conséquent et en tout état de cause, être taxé au terme de l'examen de situation fiscale qui l'a révélé sans l'envoi préalable d'un avis de vérification de comptabilité ; Considérant, en deuxième lieu, que la notification de redressement du 26 avril 1995 adressée à M. X indique le montant des revenus regardés comme distribués par la SARL CDA, l'année et le revenu catégoriel redressés, cite la base légale suivant laquelle ces sommes sont taxées et expose de manière explicite, en précisant notamment la nature des frais pris en charge par la société et des recettes sociales concernées, les raisons pour lesquelles elles sont tenues pour représenter des bénéfices sociaux attribués au contribuable ; qu'une telle notification, qui n'avait pas à être accompagnée de celle adressée à la SARL CDA, répond en elle-même aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que s'agissant plus particulièrement des honoraires d'architecte payés par la société que l'administration a estimé avoir été engagés pour l'exécution de travaux dans la résidence secondaire de M. X, la notification précitée indique l'origine du renseignement obtenu grâce au droit de communication exercé par le service des impôts auprès de l'architecte et reproduit les termes mêmes de la réponse faite par ce dernier ; qu'ainsi, le contribuable, informé de l'origine et de la teneur du renseignement qui avait été recueilli par l'administration dans l'exercice de son droit de communication et qu'elle avait utilisé pour procéder au rehaussement de ses revenus, était à même, avant la mise en recouvrement de l'imposition en procédant, de contester la portée des informations qui lui étaient opposées et de demander que le document contenant ces informations lui fût communiqué ; qu'il résulte de l'instruction que M. X n'a pas fait une telle demande avant la mise en recouvrement des droits correspondant à ce chef de rehaussement ; que les moyens que le requérant entend tirer, notamment sur le fondement de la loi 78-753 du 17 juillet 1978 et de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, des difficultés qu'il aurait éprouvées pour obtenir la communication de son dossier fiscal après la mise en recouvrement des impositions contestées sont inopérants quant à la régularité de la procédure au terme de laquelle ces impositions ont été établies ; Considérant, en troisième lieu, qu'en regardant la somme de 2 915 000 F encaissée par M. X comme constitutive d'une rémunération occulte imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts , l'administration s'est bornée à opérer la qualification de ce revenu au regard de la loi fiscale ; que pour procéder à cette qualification, le service des impôts n'a pas écarté le contrat de travail qui liait M.X à la SARL CDA et n'a pas mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'est par suite inopérant le moyen tiré de ce que les formalités imposées par cette procédure n'ont pas été respectées ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus ; qu'aux termes de l'article 4 B du même code : « 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal. b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité est exercée à titre accessoire. c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économique » ; Considérant que M. X, de nationalité française, s'est déclaré domicilié avec son épouse ..., domicile indiqué par lui sur la déclaration d'impôt sur le revenu qu'il a souscrite en 1993 au titre de l'année 1992 ; que ce domicile a également été retenu par la Cour d'appel de Paris dans son arrêt du 15 décembre 1999 le condamnant pour fraude fiscale ; qu'il est constant qu'il exerçait une activité salariée, qu'il ne prétend pas accessoire, en sa qualité de directeur commercial de la société CDA, dont le siège social était dans la région parisienne et dont son épouse et sa fille étaient associées pendant la période en litige ; qu'il disposait, en outre, en France d'un patrimoine mobilier et immobilier, dont il tirait des revenus ; qu'il résulte ainsi de l'instruction que le domicile fiscal de M. X était situé en France au titre de la période en cause ; que ni la déclaration de chiffre d'affaires pour l'impôt sur les transactions du 29 mars 1993 destinée aux services fiscaux de Papeete au sujet de prestations de service que cette déclaration ne suffit pas à identifier, ni l'attestation du trésorier des Iles-du-vent à Papeete rédigée le 8 avril 1997 selon laquelle M. X est en situation régulière à cette date, ni le « certificat de résidence » émanant du maire de la commune de Papeete le 23 avril 1997 pour la période du 12 janvier 1992 au 9 janvier 1993, alors d'ailleurs que le requérant verse aux débats un « certificat de résidence » pour la même période établi par le maire de Saint-Martin en 1995, ne permettent d'établir que les conditions dans lesquelles M. X a séjourné en Polynésie française font obstacle à ce qu'il soit considéré comme ayant son domicile en France au sens des dispositions précitées du code général des impôts ; que la convention fiscale entre la France et le territoire de Polynésie française des 28 mars et 28 mai 1957 invoquée par M. X ne donne aucune définition du domicile fiscal, ni même de la qualité de résident, qui puisse le faire regarder comme domicilié dans ce territoire et qui fasse échec à la domiciliation retenue en vertu des dispositions précitées du code général des impôts ; que l'article 11 de cette convention, dont M. X se prévaut en particulier, se borne à stipuler que l'impôt sur le revenu n'est perçu dans chaque territoire à raison des revenus de valeurs mobilières « que sur les revenus bénéficiant à des personnes qui ont leur domicile sur ce territoire » ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de ce que M. X aurait été domicilié en Polynésie française pour les années en cause doit être écarté au regard de la loi fiscale ; que, devant être regardé comme domicilié en France métropolitaine, le requérant ne peut utilement se prévaloir de la doctrine administrative traitant du cas des contribuables français qui transfèrent leur domicile dans un territoire d'outre-mer ; Considérant, en second lieu, qu'en vertu de l'article 111 c du code général des impôts sont considérés comme revenus distribués « les rémunérations et avantages occultes » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les prestations, rémunérées par le versement de la somme de 2 915 000 F, que M. X prétend avoir effectuées de manière indépendante comme le lui auraient permis son contrat de travail et l'avenant à celui-ci, ont été accomplies non en sa prétendue qualité d'expert indépendant, mais en exécution de la mission prévue par un contrat que la SARL CDA avait conclu le 19 décembre 1991 conformément à son objet social avec la société E.I.E French Polynesia pour effectuer une expertise des dommages subis par des hôtels exploités par des filiales de cette dernière société, la société Moana Beach, la société Tahiti Beachcomber et la société hôtelière du Taharaa ; que, loin d'en apporter la preuve contraire, les énonciations du jugement du tribunal civil de première instance de Papeete du 9 mars 1994 invoqué par le requérant confirment que les honoraires dont le paiement était en litige devant ce tribunal trouvent leur cause dans le contrat conclu le 19 décembre 1991 entre le SARL CDA et la société E.I.E French Polynesia ; que les stipulations de la transaction signée le 8 novembre 1994 confirment également que les litiges auxquels elle entend mettre fin concernent la rémunération de la société CDA et « le montant des délégations d'honoraires bénéficiant » à cette société ; que les produits correspondant à ces prestations représentaient donc pour la SARL CDA, qui ne les a pas déclarés, des recettes commerciales, et les sommes reçues directement en paiement sur son compte bancaire personnel par M. X, qui ne les a pas davantage déclarées, des rémunérations occultes, taxables entre ses mains comme des revenus distribués par application des dispositions susmentionnées de l'article 111 c du code général des impôts ; que l'article 11 précité de la convention conclue en 1957 entre la France et le territoire de Polynésie française ne fait pas obstacle à cette taxation dès lors, que pour les raisons exposées plus haut, M. X ne peut être regardé comme domicilié dans ce territoire ; Considérant que, pour ce qui est des honoraires d'architecte pris en charge par la SARL CDA, l'administration les a également regardés comme un avantage occulte au profit du requérant imposable sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts ; que les constatations de fait opérées à cet égard par l'arrêt devenu définitif de la cour d'appel de Paris du 15 février 1999, lequel a condamné le contribuable sur le fondement de l'article 1741 du code général des impôts en relevant que ses « dépenses personnelles » avaient été prises en charge par la société CDA au vu de factures « de travaux d'architecture et d'expertise dont l'émetteur indiquait que leur bénéficiaire Olivier X avait sollicité qu'elles fussent établies à l'ordre de ladite société », s'imposent au juge administratif avec l'autorité absolue de la chose jugée ; qu'il en résulte que le paiement de ces frais, pour un montant qui n'est pas contesté par le requérant, a été à bon droit considéré par l'administration comme un avantage occulte au bénéfice de M. X et soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Sur les pénalités : Considérant, que l'article 1729 du code général des impôts prévoit une majoration du montant des droits mis à la charge du contribuable « de 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses » ; que cette majoration a été en l'espèce appliquée aux droits découlant de la taxation sur le fondement de l'article 111 c précité des avantages occultes procurés à M. X ; que ces avantages correspondent, comme cela résulte de ce qui a été dit ci-dessus, pour un montant de 2 915 000 F, à des recettes de la société CDA que M. X avait encaissées sur son compte bancaire personnel et, pour un montant de 452 727 F, à la prise en charge par cette société de dépenses personnelles à la faveur de factures dont l'identité du destinataire avait été falsifiée sur la demande du contribuable ; qu'en regardant dans les deux cas les agissements de M. X, destinés à restreindre son pouvoir de contrôle, comme des manoeuvres frauduleuses, l'administration n'a pas fait une inexacte application de l'article 1729 du code général des impôts ; Sur la demande de compensation : Considérant que si M. X demande que les droits rappelés pour 1993 soient compensés par la double imposition qui affecterait les salaires déclarés par lui au titre de cette année, le requérant, qui supporte à cet égard la charge de la preuve, ne démontre ni l'existence ni le montant de la surtaxe qu'il invoque ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non recevoir opposée par l'administration propre à l'année 1993, que M. X n'est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Basse-Terre a rejeté sa demande en décharge d'impôt sur le revenu qu'en ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers imposés au titre de 1992 pour un montant en base de 858 000 F ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu , dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de condamner l'Etat à payer au requérant la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Les revenus de capitaux mobiliers compris dans la base de l'impôt sur le revenu assignée à M. X au titre de l'année 1992 sont réduits d'une somme de 858 000 F. Article 2 : M. X est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Basse-Terre est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. 6 No 01BX01538