Cour administrative d'appel, 3ème chambre (formation à 3), 04/06/2013, 11BX00919, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2013-06-04
Numéro : 11BX00919
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Jean-Louis  JOECKLÉ
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : BERDUGO

Vu le recours enregistré le 12 avril 2011 présenté pour le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, par le directeur du contrôle fiscal Sud-Ouest ; Le ministre demande à la cour : 1°) d'annuler les articles 1 et 2 du jugement n° 0703581 du 3 février 2011 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a réduit les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquels M. F...A...a été assujetti au titre des années 2001 et 2003 à concurrence de l'incidence sur son imposition personnelle de " l'admission en charges déductibles " des résultats de la société " Château Pétrus " des sommes de 1 211 280 euros, 589 405 euros et 246 157 euros au titre de l'année 2001, des sommes de 510 000 euros et 7 575 euros au titre de l'année 2003 et de la remise en cause de l'application à cette société des pénalités de mauvaise foi au titre des années 2001 et 2003, et a déchargé M. A...des droits, des intérêts de retard et pénalités de mauvaise foi correspondant à la réduction desdites bases d'imposition ; 2°) de rétablir M. F...A...d'une part, aux bases d'imposition à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti à concurrence de l'incidence sur son imposition personnelle de " l'admission en charges déductibles " des résultats de la société " Château Pétrus " des sommes de 1 211 280 euros et 589 405 euros au titre de l'année 2001, des sommes de 510 000 euros et 7 575 euros au titre de l'année 2003, et, d'autre part, aux pénalités de mauvaise foi au titre des mêmes années ; ................................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 avril 2013 : - le rapport de M. Jean-Louis Joecklé, président-assesseur ; - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ; - les observations de M.B..., pour le ministre de l'économie et des finances (direction de contrôle fiscal Sud-Ouest) ; - les observations de Me Berdugo, avocat de M. A...; Vu la note en délibéré présentée le 7 mai 2013 pour le ministre de l'économie et des finances (direction de contrôle fiscal sud-ouest) ; 1. Considérant qu'avant le 13 mars 2001, les 70 parts composant le capital de la société civile " Château Petrus ", qui exploite un domaine viticole à Pomerol, étaient réparties entre M. E...A..., détenteur de 7 parts en pleine propriété et de 27,5 parts en usufruit, M. F...A..., son fils, nu-propriétaire de 63 parts, et MmeC..., usufruitière de 35,5 parts, soit 50,71% du capital social, cette dernière ayant été la gérante de la société jusqu'au 26 janvier 2000, date à laquelle M. F...A...lui a succédé dans ces fonctions ; qu'à la suite de dissensions qui ont abouti à un protocole d'accord signé le 5 mars 2001, Mme C...a cédé à M. F...A..., le 13 mars 2001, son usufruit pour un montant de 29 417 977 Francs, soit 4 484 741,68 euros ; que le protocole d'accord prévoyait que la société civile " Château Petrus " consentait à MmeC..., en contrepartie de l'abandon de toutes les procédures judiciaires engagées et du renoncement pour l'avenir à toute procédure, un " droit de consommation " portant sur cent caisses de douze bouteilles de château Petrus relevant des vingt millésimes précédents et un " droit de préférence " portant sur l'acquisition de vingt-cinq caisses de douze bouteilles de château Petrus du millésime 2000 au prix " départ propriété " ; que le même protocole prévoyait également que la société " Château Petrus " rembourserait à MmeC..., au titre des " frais de procédure et autres frais et honoraires de conseils " la somme de 2 000 000 de Francs, soit 304 898, 03 euros ; que, le 23 avril 2001, M. F...A...a vendu à la société Amarcord, dont il est le dirigeant et l'actionnaire à hauteur de 98%, l'usufruit dont il était devenu propriétaire le 13 mars ; qu'à la suite du décès, le 28 mars 2003, de son père, M. F...A...est devenu usufruitier de 27,5 parts de la société " Château Petrus " ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité qui a porté sur les années 2001 à 2003, l'administration, estimant que les cent caisses de 12 bouteilles offertes à Mme C...constituait de la part de la société civile " Château Petrus " une renonciation anormale à des recettes, a réintégré à ce titre, dans les bénéfices de cette société au titre de l'exercice clos en 2001, la somme de 7 945 476 Francs, soit 1 211 280 euros, représentant la valeur de ces bouteilles ; qu'elle a également réintégré dans les résultats du même exercice la somme de 246 157 euros correspondant à la valeur de 186 bouteilles manquant dans les stocks au 31 décembre 2001 ainsi que, en tant que charges injustifiées, les honoraires de conseils et autres frais de procédure remboursés à Mme C...pour un montant total de 3 866 278 Francs, soit 589 405 euros ; que l'administration a en outre réintégré dans les bénéfices de la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos en 2003, en tant que " renonciation à recettes ", la somme de 510 000 euros représentant l'avantage de prix consenti à Mme C...sur les 300 bouteilles du millésime 2000 ayant fait l'objet du droit de préférence ; qu'elle a également réintégré dans les résultats du même exercice, en tant que charges injustifiées, la somme de 13 013 euros correspondant aux honoraires d'un cabinet spécialisé en fiscalité ainsi que la somme de 7 575 euros représentant des honoraires d'avocat exposés pour assurer le suivi du protocole susmentionné ; que les rectifications ainsi apportées aux résultats de la société civile " Château Petrus ", ainsi que d'autres rectifications dont le bien-fondé n'est pas contesté, ont entraîné des rehaussements des bénéfices déclarés par ses associés à raison de leurs droits dans la société ; que M. F...A...a été assujetti à des suppléments d'impôt sur le revenu qui procèdent de l'imposition, d'une part, des revenus réputés à lui distribués par la SA Amarcord à raison des rehaussements des bases d'imposition de celle-ci à l'impôt sur les sociétés consécutifs aux rehaussements ci-dessus décrits des résultats déclarés par la société " Château Petrus " pour 2001 et 2003, d'autre part, des rehaussements de bénéfices agricoles découlant pour l'année 2003 de sa qualité d'usufruitier de 27,5 parts de cette société ; que, par les articles 1er et 2 de son jugement rendu le 3 février 2011, le tribunal a décidé que les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu auquel M. F...A...a été assujetti au titre des années 2001 et 2003 " sont réduites à due concurrence de l'incidence sur son imposition personnelle de l'admission en charges déductibles des résultats de la société Château Pétrus des sommes de 1 211 280 , 589 405  et 246 157  au titre de l'année 2001, des sommes de 510 000  et 7 575  au titre de l'année 2003 et de la remise en cause, au titre de cette même année, de l'application à cette société des pénalités de mauvaise foi " et a déchargé l'intéressé " des droits, intérêts de retard et pénalités de mauvaise foi correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus " ; que le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat demande l'annulation des articles 1er et 2 de ce jugement, sans toutefois contester la décharge accordée par ces articles en tant qu'elle concerne la somme de 246 157 euros mentionnée ci-dessus ; que, par la voie de l'appel incident, M. F...A...conteste le rejet du surplus de sa demande par le tribunal administratif ; qu'il demande également la condamnation de l'Etat à lui rembourser le solde des frais de caution bancaire qui ne lui ont pas été restitués en conséquence du jugement attaqué et à lui payer la somme de 20 000 euros hors taxes au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Sur l'appel principal : 2. Considérant qu'en vertu de l'article 38-2 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur le revenu est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que l'abandon de créance ou la renonciation à recettes consentis par une entreprise au profit d'un tiers, ne relève pas, en général, d'une gestion commerciale normale sauf s'il apparaît qu'en consentant un tel avantage, l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que les avantages octroyés par une entreprise à un tiers, constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve, dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à partir de 1999, les relations entre les associés de la société civile " Château Petrus " se sont fortement dégradées ; qu'à la suite de la révocation, lors de l'assemblée générale des associés du 27 janvier 2000, du mandat de gérant que détenait Mme C...depuis de nombreuses années, cette dernière a engagé des actions judiciaires consistant notamment à demander l'annulation de l'assemblée générale la révoquant de ses fonctions, la nomination judiciaire d'un administrateur provisoire, la mise sous séquestre des stocks existants et à venir, la résiliation des contrats de distribution, l'établissement d'inventaires de stocks ; qu'une demande d'interdiction de sortie des vins a été formulée auprès du receveur des impôts ; que les associés se sont accusés réciproquement de détournements d'éléments d'actif de la société ; que Mme C...a déposé plainte contre X auprès du juge d'instruction de Libourne du chef d'abus de confiance et recel d'abus de confiance ; que M. F...A...et la société " Château Petrus " ont déposé plainte du chef de chantage et abus de faiblesse auprès du même juge ; que les médias tant régionaux que nationaux et étrangers ont fait état de ces dissensions ; que, dans ces conditions, comme l'ont retenu à ...; que l'administration ne soutient pas que les concessions faites par la société civile " Château Petrus " dans le cadre de ce protocole sont disproportionnées au regard des avantages qu'elle en a retirés ; que, dès lors qu'elles ont été consenties dans l'intérêt de la société civile " Château Pétrus ", les renonciations à recettes et la prise en charge par cette société de frais de conseils, soit en paiement de ses propres frais de conseil, soit en dédommagement de ceux exposés par MmeC..., ne peuvent être regardés comme des actes résultant d'une gestion anormale de l'entreprise ; qu'il suit de là que le ministre n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a accordé la décharge qu'il conteste ; Sur l'appel incident : En ce qui concerne la régularité du jugement attaqué : 4. Considérant que les premiers juges ont omis, ainsi que le relève M. F...A..., de statuer sur sa contestation de la réintégration, dans les résultats imposables de la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos en 2003, d'une somme de 13 013 euros correspondant aux honoraires d'un cabinet spécialisé en fiscalité ; que, dès lors, il y a lieu pour la cour d'annuler le jugement attaqué en tant qu'il omet de se prononcer sur ces conclusions, de statuer sur celles-ci par voie d'évocation et de statuer sur les autres conclusions de l'appel incident par l'effet dévolutif de l'appel ; En ce qui concerne la procédure d'imposition : 5. Considérant que le moyen contestant la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux est inopérant au regard des impositions personnelles mises à la charge de l'un de ses associés ; qu'en conséquence, M. F...A...ne peut se prévaloir utilement des vices des procédure qui auraient entaché l'établissement des suppléments d'impôt sur les sociétés assignés à la société Amarcord qui ne procèdent pas directement des incidences de la réintégration dans les bases imposables de la société " Château Petrus " des honoraires de fiscalistes pour un montant en base de 13 013 euros que l'administration entend imposer à l'impôt sur le revenu entre les mains de leur réel bénéficiaire ; 6. Considérant que M. F...A...soutient en appel qu'en utilisant dans ses propositions de rectification la notion de " conflit de gérance " puis en l'abandonnant, l'administration a procédé à une substitution de motifs qui entache d'irrégularité la procédure d'imposition ; que, toutefois, il ne résulte pas, en tout état de cause, de l'instruction que l'administration ait eu recours à la notion de " conflit de gérance " dans les propositions de rectification, ni, de façon générale, qu'elle ait modifié les motifs des redressements au cours de la procédure d'imposition ; En ce qui concerne le bien-fondé : 7. Considérant que l'administration soutient, sans être sérieusement contredite, que les honoraires d'un cabinet spécialisé en fiscalité, d'un montant de 13 013 euros, que la société civile " Château Petrus " a pris en charge correspondent à des conseils donnés à M. F...A...en vue de déterminer le sort fiscal de la plus-value réalisée à l'occasion de l'apport qu'il a effectué, au profit d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés, de ses droits dans la société civile " Château Petrus " ; que, dès lors, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, de ce que la prise en charge de ces honoraires par la société civile " Château Petrus " ne correspondait pas à un acte normal de gestion de la part de cette dernière ; que ces honoraires ont été ainsi à juste titre réintégrés dans les résultats de cette société au titre de l'exercice clos en 2003 ; 8. Considérant qu'en vertu des articles 8, 60 et 238 bis K du code général des impôts, la société Amarcord, usufruitière de 35,5 parts sociales de la société civile " Château Petrus ", a vu à juste titre ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés rehaussées du montant des honoraires litigieux, indûment pris en charge par la société civile ; qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'une décision ou un acte exprès des associés de la société civile " Château Petrus ", ayant pour objet de modifier les règles de répartition du résultat de la société, serait intervenu avant la clôture de l'exercice clos en 2003 ; que, dans ces conditions, M. F...A...ne peut utilement se prévaloir, pour contester le rehaussement litigieux, d'une modification du pacte social qui modifierait les droits de la SA Amarcord et aurait conduit les associés à attribuer à lui seul les 13 013 euros en litige ; que la réponse à M.D..., député, publiée le 30 août 1993, que la société invoque sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, et qui se borne au demeurant à se référer à la jurisprudence du Conseil d'Etat, ne contient pas d'interprétation de la loi fiscale qui soit différente de celle qui a été rappelée ci-dessus ; 9. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " sont considérés comme revenus distribués : 1° tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; qu'en vertu de l'article 110 du même code, pour l'application de ce texte, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, le cas échéant augmentés de l'écart entre le bénéfice fiscal et le bénéfice comptable avant impôt et diminués du montant de l'impôt ; qu'en outre, en vertu du c) de l'article 111 de ce code, les " rémunérations et avantages occultes " constituent des revenus distribués, même si leur réintégration dans les résultats imposables de la société qui les a consentis ne suffit pas à rendre bénéficiaires ces résultats ; que par ailleurs, en vertu des articles 8, 218 bis et 238 bis K du code général des impôts, les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés sont imposables à raison des bénéfices, déterminés selon les règles prévues pour l'impôt sur les sociétés, réalisés par les sociétés de personnes dont elles sont associées, dans la mesure des parts qu'elles détiennent ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le versement d'une rémunération ou d'un avantage occulte par une société de personnes dont des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés détiennent une part des droits sociaux correspond, dans la mesure de cette part, à une distribution de revenus imposable chez le bénéficiaire de cette rémunération dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société civile " Château Petrus " a pris en charge, le 27 juillet 2003, les honoraires litigieux au profit exclusif de M. F...A... ; que, dans ces conditions, c'est à cette date que les revenus correspondants doivent être regardés comme ayant été distribués à ce dernier ; que, par suite, c'est à bon droit que M. F...A...a été imposé à raison de cette distribution de revenus au titre de l'année 2003 ; 11. Considérant qu'il résulte de ce qui précède et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le service, que les conclusions incidentes de M. F...A...doivent être rejetées ; Sur le remboursement des frais de caution : 12. Considérant que, s'agissant du remboursement des frais de caution, le service soutient sans être contredit que M. A...a été remboursé des frais bancaires perçus par sa banque Natixis pour s'être portée caution et qu'un virement de 21 111,33 euros a été effectué le 20 mars 2012 sur le compte bancaire de l'intéressé ; que, par suite, les conclusions tendant au remboursement desdits frais de caution qui ne lui ont pas été restitués en exécution du jugement attaqué sont, en tout état de cause, dépourvues d'objet ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et de mettre à la charge de l'Etat, qui est la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, le versement à M. F...A...de la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Le recours du ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat est rejeté. Article 2 : Le jugement n°0703581 du 3 février 2011 du tribunal administratif est annulé en tant qu'il a omis de statuer sur le chef de redressement procédant de la réintégration, dans les résultats de la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos en 2003, d'honoraires d'un cabinet spécialisé en fiscalité pour un montant de 13 013 euros. Article 3 : Les conclusions de M. F...A...devant le tribunal administratif de Bordeaux en tant qu'elles se rapportent au bien-fondé de son imposition à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2003 en ce qu'elle procède de la réintégration dans les résultats de la société civile " Château Petrus " au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2003 des honoraires exposés pour un montant de 13 013 euros sont rejetées. Article 4 : Le surplus des conclusions de l'appel incident de M. F...A...est rejeté. Article 5 : L'Etat versera à M. F...A...la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. '' '' '' '' 2 N°11BX00919