Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 11/03/2010, 08MA01066, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2010-03-11
Numéro : 08MA01066
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. Julien  IGGERT
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : ABADIE LAGOARDE

Vu la requête, enregistrée le 3 mars 2008, présentée pour M. Jean-Pierre A, élisant domicile ...), par Me Abadie-Lagoarde ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 031693 et 031694 en date du 11 décembre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge ou, à défaut, à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1997 et 1998 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1999 et des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; ......................................................................................................... Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisés à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 février 2009 ; - le rapport de M. Iggert, conseiller ; - les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; Considérant que l'administration a engagé une vérification de comptabilité de l'activité de vente de location et de maintenance d'écrans géants à laquelle se serait livré de manière occulte M. A au titre des années 1997 à 1999 ; que M. A demande à la Cour d'annuler le jugement en date du 11 décembre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge ou, à défaut, à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1997 et 1998 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1999 et des pénalités y afférentes ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision en date du 29 octobre 2008, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de l'Aude a prononcé le dégrèvement, à concurrence de la somme de 35 502 euros en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A au titre de la période correspondant aux années 1997 à 1999 ; que les conclusions de la requête de M. A sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité du jugement : Considérant que M. A se prévaut de ce que le jugement serait insuffisamment motivé dès lors qu'il comporterait des motifs contradictoires constatant, pour l'un d'entre eux, l'existence d'un établissement stable en France des sociétés étrangères, et pour un autre d'entre eux, que seul M. A devait être taxé d'office pour son activité ; que le tribunal n'a pas estimé que les sociétés étrangères disposaient d'un établissement stable en France et qu'au surplus, aucune contradiction ne peut être relevée dans les deux termes de cette proposition ; Sur l'existence d'une activité occulte : Considérant qu'aux termes de l'article 34 du code général des impôts : Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale ; Considérant que les recettes commerciales provenant de la location, de la vente et de la maintenance d'écrans géants ont été taxés entre les mains de M. A dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que, pour établir que M. A a exercé ladite activité de manière occulte, l'administration relève que les prestations en cause n'ont pas été assurées par les sociétés étrangères, pour lesquelles le requérant n'aurait exercé, selon lui, qu'un rôle d'intermédiaire transparent ou d' agent commercial indépendant , et se fonde sur le fait que M. A ne s'est pas immatriculé au registre spécial des commerciaux, que ce n'est que tardivement, au cours du contrôle dont il a fait l'objet, qu'il a souscrit, pour les années en cause, une déclaration de bénéfices non commerciaux, au titre de son activité alléguée d'agent commercial, que la société Harness System SA n'a exercé aucune activité durant l'année litigieuse, et que les trois sociétés pour lesquelles il se prévaut de sa qualité d'agent commercial se sont abstenues, malgré la demande du service, de désigner tout représentant en France, notamment vis-à-vis de l'administration fiscale, qu'elles n'étaient pas propriétaires des biens vendus ou loués et que le requérant a été l'intermédiaire direct entre les clients et fournisseurs d'écrans géants ; que le requérant se borne à se prévaloir de l'existence desdites sociétés sans remettre en cause les éléments apportés par l'administration par la production d'une quelconque justification de ce qu'il serait lié à ces sociétés qu'il prétend représenter par un lien de mandat, de représentation ou de subordination ; que s'il se prévaut d'une instruction administrative qui l'exonère de rapporter la preuve d'un contrat de mandat si sa qualité d'intermédiaire ressort des factures en cause, les factures qu'il présente ne permettent pas, en tout état de cause, de le regarder comme étant présenté en simple qualité d'intermédiaire ; que c'est, dès lors, à bon droit que les bénéfices qu'il a tirés de cette activité ont été regardés comme des bénéfices industriels et commerciaux, au sens des dispositions précitées de l'article 34 du code général des impôts ; qu'il est, par ailleurs, constant que le requérant n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, ni davantage souscrit, dans le délai légal, les déclarations de résultats y afférentes ; que, par suite, l'administration établit, ainsi qu'il lui incombe, le caractère occulte de l'activité commerciale exploitée par M. A ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...) ; qu'en vertu des dispositions de cet article 302 septies A du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable, la limite était fixée à la somme de 1 500 000 francs pour les entreprises qui exercent des activités telles que celles de M. A ; qu'il résulte de ces dispositions que la vérification de comptabilité d'une entreprise portant sur plusieurs exercices peut durer plus de trois mois dès lors que le chiffre d'affaires d'un seul d'entre eux excède la limite fixée ; que pour l'exercice 1998, la vérification de comptabilité a permis de constater que les prestations de services facturées par M. A s'élevaient à un montant de 3 706 745 francs, soit une somme supérieure à celle visée à l'article 302 septies A du code général des impôts ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité aurait excédé la durée de trois mois est, en tout état de cause, inopérant ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée : Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ; qu'aux termes de l'article 256 A du même code, dans sa rédaction alors applicable : Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au troisième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention (...). / Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services (...) ; qu'aux termes de l'article 259 A du même code, dans sa rédaction alors applicable : Par dérogation aux dispositions de l'article 259, le lieu des prestations suivantes est réputé se situer en France : (...) 6° Les prestations des intermédiaires qui agissent au nom et pour le compte d'autrui et interviennent dans des opérations autres que celles qui sont désignées au 3° et au 5° du présent article et à l'article 259 B : a) Lorsque le lieu de ces opérations est situé en France, sauf si le preneur a fourni au prestataire son numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre ; qu'aux termes de l'article 259 B du même code, dans sa rédaction alors applicable : Par dérogation aux dispositions de l'article 259, le lieu des prestations suivantes est réputé se situer en France lorsqu'elles sont effectuées par un prestataire établi hors de France et lorsque le preneur est un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée qui a en France le siège de son activité ou un établissement stable pour lequel le service est rendu ou, à défaut, qui y a son domicile ou sa résidence habituelle : (...) 8° Prestations des intermédiaires qui interviennent au nom et pour le compte d'autrui dans la fourniture des prestations de services désignées au présent article ; qu'aux termes de l'article 258 D du même code, dans sa rédaction alors applicable : Les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels situées en France en application du I de l'article 258 C, réalisées par un acquéreur qui dispose d'un numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre de la Communauté, ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque les conditions suivantes sont réunies : (...) 4° L'acquéreur délivre au destinataire de la livraison mentionné au 2° une facture hors taxe comportant : a. Le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée de l'acquéreur ; b. Le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée en France du destinataire de la livraison ; c. La mention : Application de l'article 28 quater, titre E, paragraphe 3, de la directive (C.E.E.) n° 77-388 du 17 mai 1977 modifiée ; Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il a été dit plus haut, M. A doit être regardé comme ayant exercé lui-même, en France, sous le couvert des sociétés étrangères Lorrymage Luxembourg SA, Harness Systems SA et Harness Systems Ltd, l'activité commerciale litigieuse, au cours de la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1999 ; que c'est, dès lors, à bon droit, que le service a regardé l'intéressé comme personnellement assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée à raison des opérations réalisées en France au cours de ladite période indépendamment de la circonstance que ces sociétés auraient ou non un établissement stable en France ; qu'il suit de là que les moyens tirés de ce que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ne pouvaient qu'être mis à la charge desdites sociétés et de ce que, du fait qu'il s'agit de sociétés étrangères, l'activité en cause serait hors du champ territorial de la taxe sur la valeur ajoutée doivent être écartés ; Considérant, en deuxième lieu, que s'agissant des commissions d'apporteur d'affaires facturées par M. A sous couvert des sociétés étrangères aux fournisseurs d'écrans géants, situés en Belgique, l'administration les a soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans la mesure où la prestation principale était exécutée en France dès lors qu'il est constant que les factures en cause ne comportent pas le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée et qu'il n'a pas été fourni au prestataire ; que si M. A se prévaut de ce que les commissions en cause entreraient dans les prévisions du 8° de l'article 259 B précité du code général des impôts, les dispositions de ce dernier article ne sont pas, en l'espèce, de nature à exclure les prestations en cause du champ d'application territorial de la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant, en troisième lieu, que les factures relatives à la vente d'écrans géants au Parc des Princes ne comportaient pas les mentions prévues au 4° de l'article 258 D précité du code général des impôts ; qu'ainsi, M. A n'est pas fondé à demander que la livraison intracommunautaire de ces écrans ne soit pas soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ou assujettie dans les mains du preneur en l'absence de désignation d'un représentant fiscal ; En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires imposé dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux : S'agissant de la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales (...) imposables selon un régime de bénéfice réel lorsque la déclaration annuelle prévue par l'article 53 A n'a pas été déposée dans le délai légal (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ; qu'aux termes de l'article L. 193 du même livre : Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ; Considérant qu'ainsi qu'il a été dit plus haut, M. A doit être regardé comme ayant exercé lui-même, sous le couvert des sociétés luxembourgeoises et anglaises l'activité commerciale litigieuse de location et de vente de matériel audiovisuel au titre des années 1997 et 1998 ; que l'administration a procédé à l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux résultant de l'activité occulte en cause ; que la charge de la preuve du caractère infondé des impositions litigieuses pèse, par suite, sur le requérant ; S'agissant des factures relatives à la Coupe du monde de football : Considérant que le vérificateur a notamment retenu, en vue de reconstituer les recettes réalisées au titre de l'exercice 1998, une facture établie le 21 mai 1998 au nom de la Communauté urbaine de Bordeaux pour un montant de 248 500 francs hors taxes, ainsi que deux factures établies les 21 et 27 mai 1998 au nom de la commune de Bordeaux pour des montants respectifs de 248 500 francs hors taxes et de 260 601 francs hors taxes, relatives à des prestations de location et de mise en place d'écrans géants pour la Coupe du monde de football ; que M. A soutient qu'une seule prestation a été réalisée et produit en ce sens un courrier du 23 mai 2002 par lequel la commune de Bordeaux indique n'avoir réglé qu'une seule facture, ainsi qu'un courrier du 24 juin 2002 aux termes duquel la communauté urbaine de Bordeaux précise qu'aucune facture n'a été retrouvée, ni aucun paiement effectué concernant la location d'un écran (...) lors de la coupe du monde 1998 ; que, s'agissant des deux factures du 21 mai 1998, elles sont adressées le même jour, à la commune d'une part et la Communauté urbaine de Bordeaux d'autre part, sont relatives à une participation à la mise en place d'un écran géant sur le site officiel d'animation de Bordeaux et de la communauté urbaine de Bordeaux , et comportent un numéro de référence différent ; qu'ainsi, et nonobstant l'existence du courrier adressé par la communauté urbaine, en réponse à une demande dont la teneur demeure inconnue, à la société En'image et non la société Lorrymage ayant édité la facture litigieuse, ces documents, contrairement à ce que soutient le requérant, ne permettent pas d'établir que les prestations ainsi facturées n'auraient pas été réalisées ; que, s'agissant de la facture du 27 mai 1998 adressée à la commune de Bordeaux, elle ne comporte aucune mention permettant de supposer son caractère rectificatif et concerne la location d'un écran géant sans préciser l'adresse exacte d'implantation de celui-ci, contrairement aux factures précédentes ; qu'ainsi, et nonobstant la circonstance que le maire ait adressé un courrier indiquant avoir réglé une seule facture au profit de Lorrymage Europe alors que la facture litigieuse a été établie par Lorrymage Luxembourg SA, M. A n'est pas établi que les prestations ainsi facturées n'auraient pas été réalisées ; S'agissant des factures de charges : Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ; Considérant que le vérificateur a retenu l'existence de 660 997,17 francs de charges dont le montant lui est apparu suffisamment justifié par le contribuable au cours de la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet ; Considérant, en premier lieu, que M. A demande la prise en compte d'une somme supplémentaire de 1 260 000 francs au titre des charges déductibles correspondant à la location d'écrans géants auprès de la société Euphon et produit en ce sens deux documents établis par cette société ; que s'il soutient qu'il s'agit de factures, il résulte de l'instruction que ces documents, rédigés en italien et non accompagnés de traduction, qui ne comportent pas l'intitulé facture , dont la plupart des mentions ne sont pas lisibles et d'autres, comme la devise utilisée, ne sont pas renseignées, ne sauraient être regardés comme des factures justificatives ; que la correspondance accompagnant ces documents, établie par le requérant, n'est pas datée et n'est pas suffisamment circonstanciée pour permettre de regarder M. A comme apportant des éléments précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée justifiant de la correction de l'inscription en comptabilité des charges en cause et du principe même de leur déductibilité ; Considérant, en deuxième lieu, que le vérificateur a retenu, au titre de l'année 1998, la somme de 7 500 francs de charges relatives aux frais de secrétariat dès lors qu'étaient produites par le contribuable deux factures relatives aux mois de juin et de juillet de la société GD services qui assurait à son profit ladite prestation de secrétariat ; que M. A a produit à l'instance neuf autres factures de cette société au titre des mêmes prestations mais concernant d'autres mois de l'année et demande la déduction en charges de ces dépenses dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration ; que l'administration ne saurait refuser une telle déduction au motif que le vérificateur aurait déjà pris en compte lesdites charges dès lors qu'il résulte de l'instruction et notamment de la notification de redressement du 6 juin 2001 que seules les factures du 30 juin et du 31 juillet 1998 ont été admises ; qu'ainsi, M. A est fondé à demander la réduction de la base de ses bénéfices industriels et commerciaux à hauteur des neuf factures en cause, soit 29 333,49 francs ; Considérant, en troisième lieu, que la facture d'achat d'un téléphone du 9 novembre 1998 d'un montant de 2 064.68 francs, qu'il soutient avoir comptabilisé, aurait été inscrite au compte 605 sous l'intitulé achat de matériel alors que le vérificateur a déjà retenu à ce titre des charges à hauteur de 5 934,22 francs sans que le contribuable apporte la preuve que cette prise en compte serait insuffisante ; qu'il en est de même pour la facture relative à un conseil pour le festival de Cannes du 28 avril 1998 pour un montant de 4 154,94 francs enregistrée au compte 6221 dès lors que le vérificateur a déjà retenu des charges de cette nature à hauteur de la somme de 24 154,94 francs ; que, de la même façon, s'agissant de la facture de location de matériel de sonorisation du 10 novembre 1998 pour un montant de 21 000 francs enregistrée au compte 611 le vérificateur a déjà retenu 49 705 francs de telles charges ; que, pour deux factures XL vidéo du 5 décembre 1998 et du 2 novembre 1998 pour des montants respectifs de 80 000 francs et 125 000 francs et une facture Lorrymage Europe du 12 septembre 1998 pour un montant de 100 000 francs, enregistrées au compte 6115 pour la location d'écrans, M. A n'établit pas que le vérificateur qui a admis des charges de cette nature à hauteur de 314 870 francs, n'aurait pas pris en compte les factures de charges litigieuses ; Considérant, en quatrième lieu, qu'en application de l'article 238 du code général des impôts, seuls les honoraires versés qui ont été déclarés peuvent être compris dans les charges ; qu'en l'absence de déclarations, les honoraires versés par les sociétés Lorrymage Luxembourg SA, Harness Systems Ltd et Harness Systems SA au profit de M. A ne peuvent, en tout état de cause, pas être compris dans les charges déductibles du requérant ; Considérant, en cinquième et dernier lieu, que M. A n'est pas fondé à soutenir que les sommes qu'il a spontanément déclarées dans la catégorie des traitements et salaires ont fait l'objet d'une double taxation dès lors qu'il n'apporte aucun élément permettant de constater la nature et la provenance des sommes ainsi déclarées dont il allègue qu'elles correspondraient, contrairement à sa déclaration, aux bénéfices industriels et commerciaux redressés ; En ce qui concerne le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : Considérant que la taxe ayant grevé la facture de la société Adidas et celles ayant grevé des factures dont le caractère déductible a été admis par l'administration ont fait l'objet d'un dégrèvement en cours d'instance ; que si M. A demande également la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les factures, superfétatoires à ses yeux, relatives à la location d'écrans géants à Bordeaux, il résulte de ce qui a été dit plus haut que l'inexistence des prestations en cause n'est pas établie ; qu'enfin, à l'exception de la taxe ayant grevé les factures établies par la société GD services pour un montant de 6 042,71 francs, il ne peut récupérer la taxe ayant grevé les factures de charges dès lors que ces charges, ainsi qu'il a été dit plus haut, n'étaient pas déductibles ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux factures établies par la société GD services ; D É C I D E : Article 1er : A concurrence de la somme de 35 502 euros, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. A tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période correspondant aux années 1997 à 1999. Article 2 : La base d'imposition de M. A à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au titre de l'année 1998, est réduite d'une somme de 29 333,47 francs soit 4 471,86 euros. Article 3 : M. A est déchargé des droits et pénalités correspondant aux réductions de la base d'imposition définie à l'article 2 ci-dessus. Article 4 : Les droits de la taxe sur la valeur ajoutée réclamés à M. A au titre de la période correspondant aux années 1997 à 1999 sont réduits de la somme de 6 042,71 francs soit 921,21 euros. Article 5 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 11 décembre 2007 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 6 : Le surplus de la requête de M. A est rejeté. Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean-Pierre A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. Copie en sera adressée à Me Abadie-Lagoarde et à la direction de contrôle fiscal sud-est. '' '' '' '' 2 N° 08MA01066