Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 8 février 2000, 97NT00503, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2000-02-08
Numéro : 97NT00503
Rapporteur : M. ISAÏA
Commissaire du gouvernement : M. GRANGE

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 8 avril 1997, présentée par M. Jacques X..., demeurant ... ; M. X... demande à la Cour : 1 ) d'annuler le jugement n 951544 du 4 février 1997 par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté en partie sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1991 et 1992 et de la contribution sociale généralisée y afférente ; 2 ) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités dont elles ont été assorties ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 janvier 2000 : - le rapport de M. ISAÏA, premier conseiller, - et les conclusions de M. GRANGE, commissaire du gouvernement ; Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 109-1 du code général des impôts : "Sont considérés comme revenus distribués : ... 2 Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ..." ; qu'aux termes de l'article 112 du même code : "Ne sont pas considérés comme revenus distribués : 1 Les répartitions présentant pour les associés ou actionnaires le caractère de remboursements d'apports ou de primes d'émission. Toutefois, une répartition n'est réputée présenter ce caractère que si tous les bénéfices et les réserves autres que la réserve légale ont été auparavant répartis ... 6 Les sommes ou valeurs attribuées aux actionnaires au titre de rachat de leurs actions, lorsque ce rachat est effectué dans les conditions prévues aux articles 217-1 ou 217-2 à 217-5, modifiés, de la loi n 66-537 du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales ..." ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 160 du code général des impôts : "I. Lorsqu'un associé, actionnaire, commanditaire ou porteur de parts bénéficiaires cède, pendant la durée de la société, tout ou partie de ses droits sociaux, l'excédent du prix de cession sur le prix d'acquisition -ou la valeur au 1er janvier 1949, si elle est supérieure- de ces droits est taxé exclusivement à l'impôt sur le revenu au taux de 16 %. L'imposition de la plus-value ainsi réalisée est subordonnée à la seule condition que les droits détenus directement ou indirectement dans les bénéfices sociaux par le cédant ou son conjoint, leurs ascendants et leurs descendants, aient dépassé ensemble 25 % de ces bénéfices à un moment quelconque au cours des cinq dernières années ..." ; qu'aux termes du premier alinéa de l'article 161 du même code : "Le boni attribué lors de la liquidation d'une société aux titulaires de droits sociaux en sus de leur apport n'est compris, le cas échéant, dans les bases de l'impôt sur le revenu que jusqu'à concurrence de l'excédent du remboursement des droits sociaux annulés sur le prix d'acquisition de ces droits dans le cas où ce dernier est supérieur au montant de l'apport" et qu'aux termes du second alinéa de ce même article : "La même règle est applicable dans le cas où la société rachète au cours de son existence les droits de certains associés, actionnaires ou porteurs de parts bénéficiaires" ; Considérant qu'au cours de l'assemblée générale extraordinaire du 5 avril 1991, la société à responsabilité limitée Cherbourg Levage a racheté les 250 titres détenus par M. X... moyennant le versement, en deux fois, d'une somme de 3 200 000 F et la cession d'un bateau pour un franc symbolique ; que, corrélativement, la société Cherbourg Levage a procédé à la réduction de son capital social par annulation des 250 titres rachetés ; qu'à la suite du jugement attaqué, dont le ministre n'a pas fait appel incident pour la partie qui lui est défavorable, seule reste en litige la somme de 1 800 000 F versée par ladite société à M. X... en 1991 ; que l'administration a imposé cette somme dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers alors que M. X... soutient qu'il s'agit d'une plus-value de cession imposable au taux de 16 % ; Considérant, en premier lieu, que les dispositions précitées du 1 de l'article 112 du code général des impôts ne concernent que les répartitions qui s'effectuent sans que les bénéficiaires perdent pour autant leur qualité de détenteur de droits sociaux ; qu'elles ne sauraient donc trouver application en l'espèce dès lors que, en tout état de cause, le remboursement dont il s'agit s'est accompagné de l'annulation des titres de la société Cherbourg Levage ; que, contrairement à ce que soutient le ministre, les dispositions du 6 de l'article 112 ne sauraient être interprétées comme signifiant qu'en dehors de la situation qu'elles visent, concernant le rachat par une société anonyme de ses propres actions, aucune autre opération de même nature ne pourrait être soumise au régime d'imposition des plus-values ; Considérant, en second lieu, que les sommes perçues par M. X... à l'occasion de la cession de ses titres, alors même que, pour partie, elles résulteraient d'un prélèvement sur des bénéfices ou des réserves de la société Cherbourg Levage, ne présentaient aucun caractère périodique ni renouvelable ; qu'ainsi, elles n'ont pas le caractère de revenus distribués au sens des dispositions de l'article 109-1 du code général des impôts, mais de plus-value et relèvent dès lors des dispositions précitées de l'article 160 dudit code et, s'agissant des modalités de calcul de cette plus-value, de celles, également précitées, de l'article 161 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est fondé à soutenir que c'est à tort qu'au titre de l'année 1991 l'administration a imposé la somme de 1 800 000 F dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que, toutefois, le ministre présente une demande de compensation ; Considérant qu'aux termes de l'article L.203 du livre des procédures fiscales : "Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation prévue dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande" ; Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, ces dispositions ne font pas obstacle à ce que l'administration constate pour la première fois devant le juge d'appel une insuffisance ou une omission dans l'assiette de l'imposition ; Considérant que l'administration demande que le complément d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1991 soit déterminé par application du régime d'imposition des plus-values prévu à l'article 160 précité du code général des impôts en tenant compte d'une base d'imposition comprenant la somme de 1 800 000 F en litige et celle de 1 400 000 F qui, comme l'a jugé le tribunal, avait été taxée à tort au titre de l'année 1992 ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la somme de 1 800 000 F a fait l'objet d'une imposition primitive au titre de l'année 1991 par application du régime d'imposition des plus-values ; que, par suite, cette somme ayant déjà été taxée, le ministre n'est pas fondé à demander qu'elle soit prise en compte par compensation ; qu'à supposer qu'il soit regardé comme invoquant une substitution de base légale, il ne peut en bénéficier dès lors que c'est précisément le régime d'imposition des plus-values qui a été appliqué initialement à la somme dont il s'agit ; qu'en revanche, le ministre est en droit de demander que la somme de 1 400 000 F, qui n'a fait l'objet d'aucune imposition au titre de l'année 1991, soit taxée au taux de 16 % par application du régime d'imposition des plus-values ; que, toutefois, la plus-value dont il s'agit ayant été déclarée à tort au titre de l'année 1992 au lieu de 1991, les intérêts afférents à l'imposition de la somme de 1 400 000 F devront être calculés en tenant compte de ce seul retard d'une année ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Caen a rejeté l'intégralité de sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1991 et de la contribution sociale généralisée y afférente ;Article 1er : Il est accordé à M. X... la décharge d'une somme correspondant à la différence entre, d'une part, le complément d'impôt sur le revenu de sept cent dix mille trois cent sept francs (710 307 F) auquel il a été assujetti au titre de l'année 1991 et la contribution sociale généralisée correspondante et, d'autre part, le montant de l'imposition au taux de 16 % de la somme d'un million quatre cent mille francs (1 400 000 F), ainsi que la contribution sociale généralisée y afférente, assortis des intérêts de retard calculés sur une année.Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Caen en date du 4 février 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... et de la demande de compensation du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est rejeté.Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.