CAA de PARIS, 5ème chambre, 21/11/2019, 18PA02556, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-11-21
Numéro : 18PA02556
Président : M. FORMERY
Rapporteur : Mme Valérie  POUPINEAU
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : ROUZAUD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B... A... ont demandé au Tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010, 2011 et 2012, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités correspondants. Par un jugement nos 1507001, 1507003, 1507007, 1507014, 1507024 et 1507028 du 14 juin 2018, le Tribunal administratif de Melun a prononcé la réduction, en droits et en pénalités, des suppléments d'impôts mis à la charge de M. et Mme A... au titre des années 2011 et 2012 et a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 25 juillet 2018, et un mémoire enregistré le 19 avril 2019, M. et Mme A..., représentés par Me C..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement nos 1507001, 1507003, 1507007, 1507014, 1507024 et 1507028 du Tribunal administratif de Melun en date du 14 juin 2018 en tant qu'il leur est défavorable ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010, 2011 et 2012, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités correspondants demeurant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - leurs conclusions dirigées contre les impositions de l'année 2010 sont recevables, dès lors qu'ils ont présenté une réclamation le 23 juin 2016, sur laquelle le service s'est prononcé le 11 décembre 2017 ; - la procédure d'imposition est irrégulière, dès lors que les vérifications de comptabilité des sociétés dont M. A... est associé et gérant de droit ont débuté avant l'envoi d'un avis de vérification ; - le service a procédé à un emport irrégulier de documents comptables, dès lors que les comptabilités des différentes sociétés dont M. A... est associé et le gérant lui ont été remises par l'expert-comptable des sociétés, qui n'avait pas été mandaté à cet effet ; - le montant des distributions retenu par l'administration est excessif ; - il ne peut, en sa seule qualité de maître de l'affaire, être regardé comme le seul bénéficiaire des distributions, dès lors que les versements des redevances en espèces ont été effectués auprès de son épouse, de sa fille et de son fils ; - dans l'analyse des crédits bancaires, le service n'a pas tenu compte de son activité individuelle de taxi, dont le chiffre d'affaires est constitué pour partie importante d'espèces qu'il reverse sur son compte bancaire ; ces dépôts d'espèces ne pouvaient être regardés comme des revenus distribués par les sociétés dont M. A... est le gérant ; - le service ne pouvait appliquer aux revenus regardés comme distribués la majoration de 25 % prévue par les dispositions du 7 de l'article 158 du code général des impôts, compte tenu de la décision du Conseil Constitutionnel n° 2016-610 en date du 10 février 2017 ; le dégrèvement prononcé par l'administration ne concerne que les années 2010 et 2011, alors qu'ils demandaient également la décharge des contributions sociales établies au titre de l'année 2009 ; - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas motivées ; leur application n'est pas justifiée. Par un mémoire en défense, enregistré le 26 février 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Il soutient que : - l'administration a prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires de contributions sociales mises à la charge de M. et Mme A... au titre des années 2011 et 2012 résultant de l'application de la majoration de 25 % prévue par les dispositions du 7 de l'article 158 du code général des impôts aux revenus distribués entrant dans l'assiette de cet impôt ; - les conclusions de la requête dirigées contre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ne sont pas recevables en l'absence de réclamation préalable ; - les moyens soulevés par M. et Mme A... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces des dossiers. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme D..., - et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. A... est associé, directement et indirectement, et le gérant de cinq sociétés qui exercent une activité de loueur de voitures de place de seconde classe. Ces sociétés ont fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur leurs exercices clos en 2010, 2011 et 2012, à l'issue de laquelle le service, après avoir écarté leur comptabilité comme entachée de graves irrégularités, a procédé à la reconstitution de leurs résultats et chiffre d'affaires et constaté l'existence de minorations de recettes dont il a réintégré le montant aux exercices vérifiés. Corrélativement, il a considéré que les sommes correspondant aux recettes dissimulées constituaient pour M. A... des revenus distribués par les sociétés dont il était le gérant et l'associé. Il les a imposées entre ses mains, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. M. et Mme A... ont, en conséquence de ces rectifications, été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2010, 2011 et 2012, assorties des intérêts de retard et de pénalités pour manquement délibéré sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts. Par un jugement en date du 14 juin 2018, le Tribunal administratif de Melun, faisant partiellement droit à la demande de M. et Mme A..., a prononcé la réduction des suppléments d'impôts et des pénalités mis à leur charge et a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Les requérants relèvent appel de ce jugement en tant qu'il leur est défavorable. Sur l'étendue du litige : 2. Il ressort des pièces du dossier que, par une décision du 22 mars 2019, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne a, pour respecter la réserve d'interprétation émise par le Conseil Constitutionnel dans ses décisions n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017, prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires de contributions sociales et des pénalités correspondantes auxquelles M. et Mme A... ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, en tant que l'assiette de ces cotisations avait, à tort, été majorée de 25 % en application du 7 de l'article 158 du code général des impôts. Les conclusions de la requête dirigées contre ces cotisations et pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n'y a, par suite, plus lieu d'y statuer. Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre : 3. Aux termes de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " (...) Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration. (...) ". 4. D'une part, si les requérants ont mentionné dans le mémoire enregistré le 17 février 2018 au greffe du Tribunal administratif de Melun avoir adressé à l'administration fiscale, le 2 novembre 2014, une réclamation concernant les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que les pénalités correspondantes mises à leur charge au titre de l'année 2010, ils n'ont pas produit cette réclamation avant la clôture de l'instruction, intervenue le 3 novembre 2019 en application des dispositions de l'article R. 613-2 du code de justice administrative, en dépit de la demande qui leur en avait été faite par le greffe de la Cour par une lettre en date du 25 octobre 2019. D'autre part, s'il résulte également de l'instruction que M. et Mme A... ont, par une réclamation en date du 23 juin 2016, postérieure à l'enregistrement, le 3 septembre 2015, de leur demande devant le Tribunal administratif de Melun contesté devant l'administration fiscale les suppléments d'impôts et pénalités considérés et que leur réclamation a été rejetée par une décision du 11 décembre 2017, antérieure au jugement attaqué du 14 juin 2018, ils n'ont pas, à la suite de cette décision, présenté de nouveau mémoire tendant à la décharge de ces impositions. Par suite, le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que les conclusions dirigées contre ces impositions et pénalités sont, en l'absence de réclamation préalable, irrecevables. Sur les impositions en litige : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 5. Les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux sont inopérants au regard des impositions personnelles mises à la charge de l'un de ses associés et gérant. Par suite, le moyen tiré du caractère irrégulier des vérifications de comptabilité des sociétés à responsabilité limitée de taxis dont M. A... est l'associé et le gérant tenant au caractère prématuré des opérations de vérification et à l'emport irrégulier par le service de documents comptables, doit être écarté comme étant sans influence sur le rehaussement des impositions de M. et Mme A.... En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 6. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...) ". 7. En cas, comme en l'espèce, de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'existence, du montant et de l'appréhension des distributions par l'intéressé. Le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. 8. En premier lieu, les requérants reprochent à l'administration d'avoir imposé en tant que revenus distribués par les sociétés Jelar Taxis, Confort Eclair Voyages Paris, Euromo Taxis, Alexis Taxis et Créteil Taxis des sommes que M. A... a perçues dans le cadre de son activité individuelle de taxi et qu'il a déposées sur son compte bancaire. Toutefois, il résulte de l'instruction que les suppléments d'impôts en litige ne procèdent pas de l'imposition de crédits bancaires de M. A..., mais de la taxation de sommes regardées comme distribuées à l'intéressé correspondant au montant des recettes non déclarées par les sociétés de taxis qu'il dirigeait. 9. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que le service a procédé à la reconstitution des recettes des sociétés de taxis en exploitant les éléments contenus dans les procès-verbaux d'audition et les comptabilités occultes des sociétés tenues dans plusieurs cahiers annotés que le service a recueillis en exerçant auprès de l'autorité judiciaire le droit de communication qu'il tient des articles L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales. Il a ainsi déterminé le montant des recettes espèces non comptabilisées dont le détail figurait semaine par semaine et pour chaque locataire dans les cahiers saisis, qu'il a ensuite ajouté au montant des recettes enregistrées par les sociétés. Le rapprochement du montant des recettes déclarées par les sociétés avec celui reconstitué des recettes qu'elles avaient effectivement perçues a révélé l'existence de minorations de recettes au titre des trois exercices vérifiés. 10. M. A..., qui a tenu la comptabilité occulte des sociétés Jelar Taxis, Confort Eclair Voyages Paris, Euromo Taxis, Alexis Taxis et Créteil Taxis dont il était le gérant, a reconnu que les documents saisis représentaient le montant des sommes effectivement perçues des chauffeurs de taxis. Toutefois, les requérants soutiennent que certaines sommes réintégrées ne constituaient pas des recettes dès lors qu'elles correspondaient à des régularisations de restes à devoir ou de remboursements déjà pris en compte, à des franchises ou à des cautions. Toutefois, le service a, lors de l'instruction des réclamations des sociétés de taxis, renoncé à l'imposition de plusieurs sommes compte tenu des justificatifs produits. Il ne résulte pas de l'instruction que les sociétés auraient reversé aux chauffeurs de taxis locataires les sommes portées dans les cahiers sous le libellé " franchise ". Il n'est pas précisé pourquoi les sommes désignées sous le terme de caution ne devraient pas être prises en compte dans la détermination des résultats des sociétés. S'agissant, enfin, des locations dites gratuites, il n'est pas contesté que le service n'a pas retenu les sommes mentionnées dans les cahiers en face desquelles était inscrite la mention " gratuite ". 11. M. et Mme A... n'ont produit aucun document susceptible de justifier du montant des dépenses notamment de carburant, d'entretien et de réparation des véhicules donnés en location que les sociétés de taxis auraient exposées pour la part correspondant à la fraction des recettes non comptabilisées. A cet égard, il résulte de l'instruction que les dépenses de carburant étaient supportées par les chauffeurs de taxi. 12. En troisième lieu, il n'est pas contesté que M. A... détenait directement ou par l'intermédiaire d'autres sociétés, la totalité du capital des sociétés Jelar Taxis, Confort Eclair Voyages Paris, Euromo Taxis, Alexis Taxis et Créteil Taxis, dont il était également le gérant. Il disposait seul de la signature sur leurs comptes bancaires, recrutait les chauffeurs de taxis et signait les contrats de location, et assurait ainsi seul la direction et la gestion de ces sociétés. Dans ces conditions, M. A..., qui pouvait disposer sans contrôle des fonds sociaux, doit être regardé comme s'étant comporté en maître de l'affaire et comme ayant, à ce titre, appréhendé les revenus distribués correspondant aux recettes non déclarées par les sociétés qu'il dirigeait. Si les requérants font valoir que plusieurs règlements ont été effectués auprès de l'épouse de M. A..., de leur fille ou de leur fils, de sorte que M. A... ne peut être considéré, en l'absence par ailleurs de démonstration de l'enrichissement de leur patrimoine, comme le seul bénéficiaire des distributions en litige, il ressort des mentions des procès-verbaux d'audition de Mme A... et de leur fille et du rapport de synthèse du 12 avril 2013, produits par les contribuables, que les intéressées remettaient systématiquement à M. A... les acomptes versés en espèces chaque semaine par les chauffeurs de taxis. De même, il ne résulte pas de l'instruction que le fils des époux A... aurait réceptionné certains règlements destinés aux sociétés. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé que M. A... avait disposé des sommes correspondant aux recettes minorées des sociétés Jelar Taxis, Confort Eclair Voyages Paris, Euromo Taxis, Alexis Taxis et Créteil Taxis et qu'il les a imposées entre ses mains en tant que revenus distribués, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. En ce qui concerne les cotisations de contributions sociales établies au titre de l'année 2010 : 13. Il résulte du point 4 ci-dessus que les conclusions de M. et Mme A... tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 sont irrecevables. Par suite le moyen tiré de ce que le service ne pouvait faire application du coefficient de 1,25 prévu par les dispositions du 7 de l'article 158 du code général des impôts ne peut qu'être écarté. Sur les pénalités : S'agissant de la procédure d'établissement des pénalités : 14. Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ". 15. Il résulte de ces dispositions que l'administration a l'obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement des pénalités visées par le second alinéa de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, d'adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu'elle envisage de lui infliger et indiquant qu'il dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations. Elle est tenue de renouveler cette formalité si, pour quelque motif que ce soit, elle modifie, avant leur mise en recouvrement, la base légale, la qualification ou les motifs des pénalités qu'elle se propose d'appliquer au contribuable. 16. Les propositions de rectification des 12 décembre 2013 et 22 mai 2014 adressées à M. et Mme A... visent, dans un paragraphe relatif aux pénalités, l'article 1729, a) du code général des impôts et indiquent le taux et le montant des pénalités que l'administration envisage d'appliquer aux cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de l'imposition des distributions occultes dont a bénéficié M. A.... Elles mentionnent également les circonstances de fait sur lesquelles le service s'est fondé pour caractériser l'intention de M. et Mme A... de minorer l'impôt dont ils étaient redevables. Elles énoncent ainsi que les sociétés de taxis gérées par M. A... n'avaient pas déclaré une partie importante de leurs recettes et que celui-ci ne pouvait en sa qualité de maître de l'affaire, alors qu'il avait tenu les comptabilités occultes des sociétés et que les transactions en espèces avaient été effectuées sous sa direction et son seul contrôle, ignorer la gravité des infractions commises. Par ailleurs, le service a également rappelé le délai de 30 jours dont disposaient M. et Mme A... pour présenter leurs observations. Dans ces conditions, l'administration a respecté les prescriptions de l'article L. 80 D précité du livre des procédures fiscales. S'agissant du bien-fondé des pénalités : 17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ;(...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". 18. En se fondant sur l'importance des distributions dont avait bénéficié M. A... et sur la circonstance que l'intéressé ne pouvait, en sa qualité de gérant et d'associé des sociétés, ayant la maîtrise de l'affaire, ignorer le caractère imposable des sommes correspondantes, alors qu'il avait par ailleurs assuré la direction et le contrôle des transactions réalisées en espèces, consignées dans une comptabilité occulte tenue par ses soins, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de M. et Mme A... d'échapper à l'impôt dont ils étaient redevables à raison de ces distributions et, par suite, le bien-fondé de la majoration contestée. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts doit être écarté. 19. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Sur les conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 20. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État la somme que M. et Mme A... demandent au titre des frais qu'ils ont exposés dans la présente instance. DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge de la requête de M. et Mme A..., à concurrence des dégrèvements prononcés par l'administration en cours d'instance. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A... est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1). Délibéré après l'audience du 7 novembre 2019, à laquelle siégeaient : - M. Formery, président de chambre, - Mme D..., président assesseur, - Mme Lescaut, premier conseiller. Lu en audience publique, le 21 novembre 2019. Le rapporteur, V. D...Le président, S.-L. FORMERY Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 9 N° 18PA02556