Cour Administrative d'Appel de Nancy, 3ème chambre - formation à 3, 02/08/2007, 05NC00839, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nancy
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2007-08-02
Numéro : 05NC00839
Président : M. DESRAME
Rapporteur : M. José  MARTINEZ
Commissaire du gouvernement : M. TREAND
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la requête, enregistrée le 1er juillet 2005, complétée par mémoire enregistré le 21 février 2006, présentée pour la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE-ARDENNE, représentée par son président du directoire en exercice, ayant son siège 12-14 rue Carnot à Reims Cedex (51722), par Me Chatel, avocat ; la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE- ARDENNE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 5 avril 2005 par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire de taxe professionnelle à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1995 dans les rôles de la commune de Reims, et mise en recouvrement le 31 décembre 1998 pour un montant de 228 071 F (22 935 ) ; 2°) de prononcer la décharge des impositions susmentionnées ; 3°) de condamner l'Etat à lui payer une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - le tribunal a méconnu les textes applicables, et notamment l'article 1469-3° du code général des impôts et la jurisprudence afférente à la détermination de la valeur locative des biens pris en crédit-bail et en location, en décidant d'ajuster cette valeur locative suivant que le locataire est ou non en droit de récupérer la taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A) qui aurait grevé le bien si l'entreprise locataire avait été elle-même propriétaire ; pour les biens pris en crédit-bail, conformément à l'article 310 HF-3° de l'annexe II du code général des impôts ainsi qu'à la doctrine exprimée dans l'instruction du 10 février b1976 (6 Etat-2-76, n° 146), le prix de revient est nécessairement celui stipulé dans l'acte, soit un prix hors taxe ; pour les biens pris en location, conformément aux articles 1469-3° et 310 HF - 2° du code général des impôts, le prix est nécessairement le prix hors taxes dès lors qu'il faut se référer au calcul des dotations aux amortissements effectués par l'entreprise propriétaire, qui est autorisé à récupérer intégralement la taxe sur la valeur ajoutée ; en outre, la requérante peut se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de la réponse ministérielle Chauty du 9 mai 1998, qui autorise les contribuables à retenir comme prix de revient le prix d'acquisition du bien hors taxes ; - le tribunal a méconnu les règles relatives à la prescription en estimant que le montant de la réduction pour embauche et investissement applicable au titre de 1995 devait être calculé en fonction non de la base brute effectivement imposée à la taxe professionnelle de l'année 1994 mais en fonction de la base brute de ladite année rectifiée des erreurs ou omissions commises par la société requérante, alors même que cette année est prescrite au regard du droit de vérification ; le jugement est ainsi contraire aux dispositions de l'article 1469 A bis du code général des impôts, qui oblige à comparer la base de l'année à celle effectivement taxée l'année précédente et non à celle qui aurait pu l'être, ainsi qu'aux dispositions de l'article L. 174 du livre des procédures fiscales ; - à titre subsidiaire, compte tenu du délai inférieur à dix jours qui s'est écoulé entre la réception de la lettre d'information des rehaussements et la mise en recouvrement du rôle, la requérante n'a pu bénéficier effectivement des droits de la défense, faute d'avoir pu disposer d'un délai suffisant pour faire valoir ses observations avant la mise en recouvrement du rôle supplémentaire ; ce vice de procédure entraîne l'irrégularité de la procédure d'imposition ; Vu le jugement attaqué ; Vu les mémoires en défense, enregistrés les 27 octobre 2005 et 24 mai 2007, présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; Le ministre conclut au rejet de la requête de la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE-ARDENNE ; Il soutient que : - en raison de la qualité d'assujetti partiel à la taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A), l'administration et le tribunal ont pu à juste titre considérer que la valeur locative des biens pris en crédit-bail et en location devait intégrer la quote-part de taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A) non déductible ; en effet, eu égard à la volonté du législateur de parvenir à une détermination homogène du prix de revient, que l'utilisateur du bien soit propriétaire ou seulement crédit-preneur, il faut comparer la situation du locataire ou du crédit-preneur à celle qui serait la sienne s'il était propriétaire du bien et, par conséquent, le prix de revient stipulé dans l'acte n'est à retenir hors taxes sur la valeur ajoutée (T.V.A) déductible que lorsque le preneur peut récupérer la T.V.A ; - la réponse Chauty n'est pas ici opposable à l'administration dès lors que la situation de l'espèce ne correspond pas aux prévisions de l'instruction, laquelle ne porte pas sur le problème de la prise en compte de la T.V.A pour un utilisateur exonéré ou redevable partiel de la taxe sur la valeur ajoutée ; - l'expiration des délais de reprise ne fait pas obstacle à l'exercice du droit de vérification de l'administration à l'égard des périodes prescrites mais dont les opérations ont une incidence sur les résultats d'une période ultérieure non prescrite, les rappels d'impôt n'étant effectués qu'au titre des années non prescrites ; - l'envoi d'une lettre d'information n° 751 au contribuable a permis de respecter le principe général du droit du respect des droits de la défense, lequel n'implique pas l'application de l'ensemble des règles prévues dans le cadre de la procédure contradictoire de redressement ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 juin 2007 :  le rapport de M. Martinez, premier conseiller,  et les conclusions de M. Tréand, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que, lorsqu'une imposition est, telle la taxe professionnelle, assise sur la base d'éléments qui doivent être déclarés par le redevable, l'administration ne peut établir, à la charge de celui-ci, des droits excédant le montant de ceux qui résulteraient des éléments qu'il a déclarés qu'après l'avoir, conformément au principe général des droits de la défense, mis à même de présenter ses observations ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société requérante, qui avait fait auparavant l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 1995 à 1997, a été informée, par une lettre « modèle 751 » en date du 21 décembre 1998, reçue le 23 décembre suivant, qu'il serait procédé à un rehaussement des bases imposables de la taxe professionnelle au titre des années 1995 à 1998 ; que cette lettre d'information indiquait pour chaque chef de redressement les motifs de rectification de la base d'imposition, en précisant notamment l'ensemble des textes applicables, ainsi que le montant des rehaussements en résultant et comportait, en outre, en annexe un tableau récapitulatif détaillant les rehaussements correspondant à chacun des contrats en cause ; que, dès lors, si la requérante fait valoir qu'elle a disposé de moins de dix jours pour répondre, le délai qui s'est écoulé entre la réception de ce courrier et la mise en recouvrement des impositions supplémentaires, le 31 décembre, était, dans les circonstances de l'espèce, suffisant pour lui permettre de contester l'appréciation portée par le service sur l'application des textes concernés ; que, par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'étendue des obligations résultant, pour l'administration, du principe général des droits de la défense a été méconnue ; Sur le bien-fondé des impositions : Sur la valeur locative des biens pris en crédit-bail ou en location : Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 1995,1996 et 1997, la base d'imposition à la taxe professionnelle de la CAISSE D'EPARGNE CHAMPAGNE-ARDENNE a été rectifiée à raison de matériels informatiques et de matériels de bureau pris en crédit-bail et en location d'impôt pour lesquels elle avait, dans ses déclarations, retenu comme valeur locative respectivement la valeur hors taxes indiquée par le crédit-bailleur et le loyer hors-taxes facturé par le loueur ; que le service a considéré que, compte tenu de la qualité d'assujetti partiel à la taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A) de l'établissement financier, la valeur locative des biens considérés devait inclure la partie non déductible de la T.V.A ; En ce qui concerne la loi fiscale : Considérant que selon l'article 1467 du code général des impôts, la taxe professionnelle est assise sur la valeur locative des immobilisations corporelles dont le redevable a bénéficié pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478 ; qu'aux termes de l'article 1469 du même code dans sa rédaction alors en vigueur « La valeur locative est déterminée comme suit ( ) : 3° Pour les autres biens, lorsqu'ils appartiennent au redevable, lui sont concédés ou font l'objet d'un contrat de crédit-bail mobilier, la valeur locative est égale à 16 % du prix de revient. Lorsque ces biens sont pris en location, la valeur locative est égale au montant du loyer au cours de l'exercice sans pouvoir différer de plus de 20 % de celle résultant des règles fixées à l'alinéa précédent ;( ). La valeur locative des biens pris en crédit-bail mobilier n'est pas modifiée lorsque, à l'expiration du contrat, les biens sont acquis par le locataire.( )» ; qu'enfin aux termes du 3° de l'article 310 HF de l'annexe II du même code : « Pour la détermination de la valeur locative qui sert de base à la taxe professionnelle ( ) 3° La valeur locative des biens faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail mobilier est déterminée d'après leur prix de revient stipulé dans l'acte. » ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, pour la détermination des bases de la taxe professionnelle, la valeur locative des biens pris en crédit-bail et des biens pris en location pour une durée supérieure à six mois doit être calculée sur le prix d'acquisition de ces biens retenu pour le calcul des amortissements, soit le prix de revient qui serait supporté par le crédit-preneur ou locataire s'il en était propriétaire et utilisateur ; qu'il s'ensuit que, d'une part, s'agissant des biens pris en crédit-bail, le prix de revient auquel se réfère l'article 310 HF précité doit s'entendre, dans le cas d'un redevable utilisateur du bien partiellement assujetti à la T.V.A, comme incluant la quote-part de TVA non déductible et que, d'autre part, s'agissant des biens pris en location et n'ouvrant droit que partiellement à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée y afférent, la base est également constituée par le prix de revient incluant la quote-part de T.V.A non déductible ; Considérant qu'il suit de là, d'une part, que si la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE-ARDENNE fait valoir qu'elle a retenu pour les biens faisant l'objet d'un contrat de crédit-bail le prix tel qu'il est stipulé dans le contrat de financement, c'est à bon droit, eu égard à la situation du bailleur et du crédit-preneur au regard de leurs droits respectifs à déduction de la T.V.A, que l'administration a, pour rectifier les valeurs locatives des matériels concernés, ajouté au prix net ainsi stipulé une part de taxe sur la valeur ajoutée calculée au prorata du taux d'assujettissement de la requérante à cette taxe ; qu'il s'ensuit, d'autre part, que pour les biens mobiliers pris en location, le service a pu également à bon droit prendre en compte le prix TVA comprise, payé pour l'acquisition de ces biens, par le bailleur, qui en est le propriétaire alors même que celui-ci était en droit de déduire la taxe incluse dans ce prix et corrélativement tenu de calculer ses amortissements sur la base du même prix, T.V.A exclue ; En ce qui concerne l'application de la doctrine administrative : Considérant que la requérante invoque également au soutien de ses conclusions, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la réponse ministérielle du 9 mai 1988 au sénateur Chauty, selon laquelle « le prix de revient est celui qui sert de base au calcul des amortissements pratiqués par le propriétaire qui donne le bien en location » ; que, cependant, la situation de la requérante ne correspond pas exactement aux prévisions de ladite réponse, laquelle concerne le cas des véhicules pris en location, utilisés pour le transport de personnes, et ne se prononce pas sur l'inclusion de la taxe à la valeur ajoutée dans le prix de revient des biens considérés utilisés par un redevable partiellement assujetti ; que, dès lors, la requérante ne saurait utilement se prévaloir de la réponse susmentionnée pour contester le bien-fondé des rectifications apportées par le service à la valeur locative déclarée à propos des biens pris en location ; que, par suite, la requérante, qui ne saurait par ailleurs en tout état de cause utilement invoquer cette réponse ministérielle, qui ne concerne que les biens pris en location simple, pour contester les rectifications de valeur locative relatives aux biens pris en crédit-bail, n'est pas davantage fondée à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a écarté ses prétentions fondées sur cette doctrine administrative ; Sur la réduction en base pour embauche et investissement : Considérant qu'aux termes de l'article 1469 A bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : « Pour les impositions établies au titre de 1988 et des années suivantes, la base d'imposition d'un établissement à la taxe professionnelle est réduite de la moitié du montant qui excède la base de l'année précédente multipliée par la variation des prix à la consommation constatée par l'Institut national de la statistique et des études économiques pour l'année de référence définie à l'article 1467 A.( ) », et qu'aux termes de l'article 174 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : « Les omissions ou les erreurs concernant la taxe professionnelle peuvent être réparées par l'administration jusqu'à l'expiration de la troisième année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due.» ; Considérant que, pour l'application de ces dispositions, l'administration peut, sans méconnaître les règles relatives à la prescription, procéder à la vérification d'éléments ou d'informations relatifs à une année prescrite ayant une incidence directe sur une année non prescrite à la condition qu'à la suite de cette vérification, aucune imposition supplémentaire ne soit établie au titre de cette année ; Considérant qu'il suit de là que la prescription dont était atteinte l'année 1994 ne privait pas l'administration de la faculté d'établir une imposition supplémentaire au titre de l'année 1995, non prescrite, en se fondant sur les modifications des bases d'impôt de l'année précédente ; que, dès lors, c'est à bon droit, et sans instaurer une sanction non prévue par la loi, que le service a, pour le calcul de la réduction en base pour embauche et investissement, qui est effectué par comparaison entre les bases imposables de l'année 1995 par rapport à l'année 1994, rectifié les bases déclarées par le redevable au titre de 1994 pour y apporter les mêmes correctifs aux valeurs locatives que ceux opérés sur l'exercice 1995 non prescrit et qui a donné lieu à l'établissement de l'imposition supplémentaire contestée ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE-ARDENNE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : «Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tenant aux mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. » ; Considérant qu'en vertu des dispositions ci-dessus reproduites, le tribunal ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que les conclusions présentées à ce titre par la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE-ARDENNE doivent dès lors être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE-ARDENNE est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la CAISSE D'EPARGNE DE CHAMPAGNE- ARDENNE et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. 6 N° 05NC00839