COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 17/06/2010, 09LY00031, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-06-17
Numéro : 09LY00031
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Laurence  BESSON-LEDEY
Commissaire du gouvernement : M. RAISSON
Avocat(s) : SCP LE SERGENT-ROUMIER-FAURE

Vu la requête, enregistrée le 9 janvier 2009 au greffe de la Cour, présentée pour M. André A, domicilié ... ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0700289, en date du 21 octobre 2008, du Tribunal administratif de Dijon en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2003 ; 2°) de prononcer la décharge desdites cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2003 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros, à son bénéfice, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; M. A soutient que, concernant la procédure, l'administration n'a pas fait droit à la demande de communication d'éléments extérieurs à l'entreprise qu'elle a utilisés pour la reconstitution des recettes ; qu'en effet, elle n'a pas communiqué les prix de vente pratiqués par la société à responsabilité limitée (SARL) Club des Grands Bourgognes dont elle s'est servie pour la reconstitution des recettes de l'exploitation agricole à responsabilité limitée (EARL) Gaston A et Fils ; que, concernant la charge de la preuve du bien-fondé des redressements, elle incombe à l'administration dès lors que ceux-ci ont été refusés dans le cadre d'une procédure d'imposition contradictoire ; que, subsidiairement, la composition de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires était irrégulière ; qu'en effet, l'expert-comptable titulaire, qui n'était pas empêché et dont le mandat n'était pas arrivé à son terme, n'a pas été convoqué ; que la commission ne pouvait pas procéder à la désignation d'un autre représentant de l'ordre des experts-comptables ; qu'il s'ensuit qu'il n'y a pas eu renversement de la charge de la preuve sur le contribuable et que les redressements qui sont issus d'une procédure irrégulière doivent être annulés ; que, concernant la valeur probante de la comptabilité, la seule circonstance que l'administration a pris connaissance, lors d'une intervention au sein de l'entreprise Cheveau, de factures portant sur des ventes de bouteilles vides facturées à M. A, est insuffisante pour imputer ces factures à l'EARL Gaston A et Fils ou mettre en cause la valeur probante de la comptabilité ; que les renseignements recueillis à l'extérieur doivent être corroborés par des constatations effectuées dans l'entreprise vérifiée ; qu'en considérant qu'il appartenait à l'EARL Gaston A et Fils d'apporter des précisions et des justifications sur l'usage que l'un de ses associés a pu faire personnellement de bouteilles qui lui ont été facturées, le Tribunal a, à tort, renversé la charge de la preuve sur le contribuable ; qu'alors qu'à l'issue de la vérification de comptabilité il n'a été fait état d'aucune anomalie concernant les stocks comptabilisés et les quantités récoltées déclarées aux douanes et qu'il n'a été fait état d'aucun achat ni vente non déclarés et d'aucun enrichissement des associés, l'administration ne pouvait rehausser les quantités déclarées ; que l'administration n'a apporté aucun commencement de preuve de l'utilisation des bouteilles en cause, ni du paiement des factures en cause par l'EARL Gaston A et Fils ; que la mise en cause de la valeur probante de la comptabilité n'est pas opérée à bon escient et avec la plus grande circonspection à partir de motifs précis et sérieux , ainsi que le précise la documentation 4 G-3342 n° 7 du 15 mai 1993 ; que l'EARL Gaston A et Fils ne peut apporter une preuve négative ; que, concernant les redressements, le Tribunal a reporté la charge de la preuve sur le contribuable alors que, s'agissant d'une procédure contradictoire, il appartient à l'administration de justifier du bien-fondé de sa méthode de reconstitution, d'établir qu'elle ne pouvait pas procéder à la reconstitution à partir des éléments de la comptabilité, de justifier, si elle retient des comparatifs, que les situations sont comparables ; qu'en l'espèce, la comptabilité de l'EARL Gaston A et Fils permettait de procéder à une reconstitution des recettes selon les tarifs de l'entreprise, dès lors qu'elle a justifié, par la production de factures dont la valeur probante n'a pas été remise en cause, des prix pratiqués ; que les prix de la SARL Club des Grands Bourgognes sont supérieurs à ceux des producteurs de vins ; que tous les frais et charges afférents aux productions prétendues vendues devaient être retenus ; que les pertes doivent faire l'objet de déductions forfaitaires conformément à l'article 111-00-C de l'Annexe III au code général des impôts ; qu'à toutes fins utiles il est proposé une autre méthode de reconstitution ; que, concernant les pénalités, l'élément matériel n'étant pas établi, ni l'élément intentionnel, la preuve de manoeuvres frauduleuses n'est pas rapportée ; que l'application de la majoration de 80 % et la remise en cause de l'abattement pour adhésion à un centre agréé ne sont donc pas fondées ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 9 octobre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que, sur la régularité de la procédure, concernant la régularité de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, le secrétaire de cette commission a adressé, le 5 octobre 2005, une lettre au secrétaire général de l'ordre régional des experts-comptables pour solliciter son accord sur la désignation ponctuelle d'un autre expert en lieu et place des experts empêchés, MM. B et C, désignés par l'ordre des experts-comptables ; que le secrétaire général de l'ordre régional des experts-comptables a donné son accord ; que, si M. Nonciaux, expert-comptable, était également membre de la commission, il ne pouvait siéger en raison de l'existence d'un conflit d'intérêt professionnel ; que le représentant de l'ordre régional des experts-comptables, qui était seul compétent en la matière, a pris la décision de se faire représenter par un expert-comptable suppléant ; que la commission était régulièrement constituée et que son avis est opposable au requérant ; qu'en tout état de cause, le vice de procédure dont peut être entaché l'avis émis par un organisme consultatif n'entraîne pas l'irrégularité de la procédure d'établissement de l'impôt ; que cette irrégularité a pour seul effet de renverser la charge de la preuve ; que, concernant la communication d'informations et de documents ayant servi à déterminer les redressements, l'obligation de communication ne s'étend pas aux données utilisées par l'administration lorsqu'elle assoit des redressements en procédant à une comparaison entre la situation du contribuable et celle d'autres personnes d'un secteur d'activité identique ou analogue ; qu'en outre, la demande de communication de documents présentée par l'EARL Gaston A et Fils était imprécise et ne permettait pas à l'administration d'en apprécier la portée ; que tous les renseignements et documents ayant servi à la reconstitution de recettes figuraient déjà dans les notifications de redressement adressées à l'EARL Gaston A et Fils ; que, par ailleurs, l'administration n'a pas exercé son droit de communication auprès de la SARL Club des Grands Bourgognes et n'a jamais été en possession de documents ou de renseignements qu'elle aurait recueillis auprès de cette société ; que les tarifs de vente retenus ont été obtenus par simple comparaison avec les tarifs publiés sur le site internet de la SARL Club des Grands Bourgognes ; qu'à supposer que l'EARL Gaston A et Fils ait effectivement demandé un support écrit de ces renseignements, l'administration n'était pas tenue de le lui communiquer ; que, concernant la régularité et le caractère probant de la comptabilité, la comparaison entre les factures d'achat de bouteilles vides présentées par l'EARL Gaston A et Fils et les bons de livraison et factures de vente de bouteilles émises par la société anonyme (SA) Cheveau à l'attention de l'EARL Gaston A et Fils a révélé que cette dernière ne comptabilisait pas une partie de ses achats de bouteilles vides ; que les ventes correspondantes n'ont pas été comptabilisées ; que l'existence d'achats non comptabilisés, révélée grâce à des recoupements auprès d'un fournisseur, constitue un motif précis et sérieux permettant de considérer la comptabilité de l'entreprise vérifiée comme irrégulière et non probante ; qu'il appartient au requérant d'apporter la preuve que les impositions restant en litige présentent un caractère exagéré ; qu'il n'apporte aucun élément comptable ou autre de nature à justifier l'exagération de la reconstitution et ne propose, à défaut, aucune autre méthode de reconstitution ; qu'il n'établit pas davantage l'exagération de la reconstitution en alléguant l'absence de livraison réelle des marchandises à la société ; que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires et du bénéfice mise en oeuvre par l'administration tient compte des conditions d'exploitation propres à l'EARL Gaston A et Fils ; que les prix retenus ont été déterminés par référence à ceux publiés par la SARL Club des Grands Bourgognes, proches de ceux des viticulteurs producteurs de vins d'appellation Bourgogne ; que les prix de vente mentionnés dans les factures produites par l'EARL Gaston A et Fils ne sont pas probants, dès lors que ces factures ne concernent que quelques appellations et ne précisent pas le millésime ; que, si les tarifs de vente retenus par l'administration sont ceux de 2004, l'augmentation des prix entre 2001 et 2004 est peu significative ; qu'en l'absence de justificatif, aucun frais de commercialisation ou d'embouteillage, ni aucune perte ou casse ne peuvent être retenus ; que l'article 111-00-C de l'annexe III au code général des impôts n'est pas applicable en l'espèce ; que, concernant les pénalités, M. A a procédé à des achats, payés en espèces, de quantités importantes de bouteilles vides sans que ces opérations soient enregistrées dans les écritures comptables de l'EARL, ainsi qu'à des ventes de bouteilles de vin sans étiquettes, sous son propre nom ; que cette pratique prouve l'intention du gérant de dissimuler les achats en cause et les ventes consécutives ; que cette pratique n'a eu d'autre objet que de minorer les résultats imposables de l'entreprise en mettant en oeuvre des agissements destinés à rendre plus difficiles les opérations de contrôle ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que les rappels d'impôt ont été assortis des majorations de 80 % prévues en cas de manoeuvres frauduleuses ; que, subsidiairement, si l'existence de manoeuvres frauduleuses n'était pas retenue, il y aurait lieu de substituer aux pénalités appliquées les majorations de 40 % prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, dès lors que la mauvaise foi du contribuable est établie ; que, concernant l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé, l'administration l'a, à juste titre, remis en cause, sur le fondement de l'article 158-4 bis du code général des impôts ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 19 mai 2010, présenté pour M. A, qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; il soutient, en outre, que l'administration n'établit pas que le titulaire représentant des experts-comptables à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires était en relation d'intérêts avec d'autres contribuables dont les dossiers allaient être examinés ; qu'en tout état de cause, il n'était pas en relation d'intérêts avec l'EARL Gaston A ; que M. D n'a pas été désigné par l'ordre régional des experts comptables ; que la composition de la commission étant irrégulière, la charge de la preuve incombe à l'administration ; que la demande de communication des informations et documents ayant servi à la reconstitution n'était pas imprécise ; qu'aucun élément relatif aux prix retenus et pratiqués par un tiers n'a été fourni ; que l'information sur l'origine des renseignements obtenus ne figure pas dans les propositions de rectification ; que le caractère public des renseignements obtenus ne dispensait pas l'administration de les communiquer ; que l'EARL, contrairement à ce qu'affirme l'administration, a justifié les prix de vente au détail et en bouteille qu'elle a pratiqués ; que l'administration ne justifie pas les paramètres qu'elle a retenus dans la reconstitution des recettes ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 21 mai 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, qui conclut à la réouverture de l'instruction pour pouvoir répondre le cas échéant aux nouveaux moyens qui auraient été présentés dans le dernier mémoire du requérant ; Vu le mémoire, enregistré le 26 mai 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mai 2010 : - le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller ; - les observations de Me Roumier, avocat de M. A ; - et les conclusions de M. Raisson, rapporteur public ; - la parole ayant été de nouveau donnée à Me Roumier, avocat de M. A ; Considérant, qu'à l'issue d'une vérification de la comptabilité, en matière de bénéfices agricoles, portant sur les exercices allant du 1er janvier 2001 au 31 juillet 2003, de l'EARL Gaston A et Fils, dont M. André A est associé, l'administration fiscale a constaté que l'entreprise n'avait pas comptabilisé, ni déclaré, une partie de ses achats de bouteilles vides et que, corrélativement, elle n'avait pas comptabilisé ni déclaré les ventes de bouteilles correspondantes, minorant ainsi ses bénéfices agricoles taxables ; qu'après avoir procédé à la rectification des bénéfices agricoles en question, l'administration les a, en application de l'article 8 du code général des impôts, réintégrés dans les bases imposables à l'impôt sur le revenu de M. A, au titre des années 2001 et 2003, à concurrence de ses droits dans l'EARL Gaston A et Fils ; que M. A fait appel du jugement du 21 octobre 2008, du Tribunal administratif de Dijon, en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2003 ; Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête : Sur la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires : Considérant que pour procéder à la reconstitution des minorations de recettes de l'EARL Gaston A et Fils, le vérificateur a réparti les bouteilles vendues et non comptabilisées entre les appellations récoltées, selon leur pourcentage dans la récolte totale ; qu'après avoir déterminé le nombre de bouteilles vendues par appellation, il a retenu, pour chacune d'entre elles, les prix pratiqués par une société de négoce de vin ; Considérant qu'alors que M. A soutient que les prix retenus par l'administration, émanant d'une société dont l'activité est la commercialisation de vins, ne sont pas comparables à ceux pratiqués par l'EARL Gaston A et Fils, qui a une activité de production, et que la reconstitution du chiffre d'affaires de ladite EARL ne tient pas compte de ses conditions d'exploitation, l'administration n'apporte aucun élément de nature à établir que les prix retenus seraient comparables à ceux pratiqués par l'EARL Gaston A et Fils, ni que, en dehors des données chiffrées des déclarations de récoltes, des éléments de fonctionnement propres à l'entreprise auraient été pris en compte, alors qu'elle n'allègue pas, et qu'il ne résulte pas de l'instruction, qu'elle aurait été dans l'impossibilité d'obtenir de tels éléments ; que, dans ces conditions, la méthode de l'administration, fondée sur des tarifs extérieurs à l'EARL Gaston A et Fils, non corroborés par des constatations propres à l'entreprise, ne peut être regardée comme permettant de reconstituer avec une approximation suffisante le bénéfice réalisé par l'EARL Gaston A et Fils et se trouve, en conséquence, viciée dans son principe ; que M. A est, par suite, fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Dijon a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2003 ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat, au bénéfice de M. André A, une somme de 300 euros en remboursement des frais qu'il a exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : M. André A est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2003. Article 2 : Le jugement n° 0700289 du 21 octobre 2008 du Tribunal administratif de Dijon est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. A la somme de 300 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. André A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 27 mai 2010 à laquelle siégeaient : M. Montsec, président, Mme Jourdan et Mme Besson-Ledey, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 17 juin 2010. '' '' '' '' 2 N° 09LY00031