CAA de NANCY, 2ème chambre - formation à 3, 29/12/2015, 15NC00026, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2015-12-29
Numéro : 15NC00026
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : M. Olivier  DI CANDIA
Commissaire du gouvernement : M. GOUJON-FISCHER
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL Résidences Georges C...a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge, en droits et pénalités, d'une part, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2006, d'autre part des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2006. Par un jugement n° 1103187 du 13 novembre 2014, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 8 janvier 2015 et un mémoire complémentaire enregistré le 26 novembre 2015, la SARL Résidences GeorgesC..., représentée par Me Richert, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1103187 du tribunal administratif de Strasbourg du 13 novembre 2014 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 3° de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le tribunal n'a pas répondu aux moyens tirés de ce qu'il était dans son intérêt économique de procéder aux ventes litigieuses et de ce que la différence entre le prix convenu et celui pratiqué dans d'autres transactions n'était pas significative ; - le jugement n'est pas motivé de manière impartiale en ce qui concerne les modalités de preuve de sa situation financière difficile ; - les impositions en litige sont intervenues à l'issue d'une procédure irrégulière dès lors que les avis rendus par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne sont pas motivés ; - les ventes réalisées par la SARL Résidences Georges C...n'étaient pas contraires à son intérêt ; - l'administration se borne à relever que la vente a été réalisée à des prix inférieurs à ceux du marché, sans s'attacher à l'écart significatif entre le prix convenu et celui du marché ; - subsidiairement, les éléments de comparaison retenus par l'administration fiscale ne sont pas pertinents ; - sauf à démontrer que la différence entre l'évaluation de l'administration et le prix convenu résultait d'une fraude ou d'une évasion fiscale, l'administration ne pouvait faire application de l'article 266, 2b du code général des impôts pour asseoir la taxe sur la valeur ajoutée sur une base d'imposition théorique ; - elle peut se prévaloir de l'instruction du 7 juin 2004 8 A-3-04. Par un mémoire en défense, enregistré le 12 mai 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - le moyen tiré de l'insuffisante motivation de l'avis de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires n'affecte pas la régularité de la procédure d'imposition ; - en tout état de cause, ces avis sont motivés ; - s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve de l'insuffisance du prix stipulé, elle est réputée apporter la preuve de l'existence d'un acte anormal de gestion dès lors que l'entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; - au regard des éléments de comparaison en possession du service, l'insuffisance de prix est démontrée ; - la société a vendu dans les mêmes résidences, quinze jours et huit mois après les ventes litigieuses, des villas à des prix très supérieurs à ceux acquittés par les associés ; - la société requérante ne peut se prévaloir de ses difficultés de trésorerie dès lors qu'elle a consenti à la même époque des avances non rémunérées à la SCI Silberrunz et à la SCI JPC ; - la contrepartie économique alléguée par la requérante ne suffit pas à justifier l'ampleur de l'écart entre les prix pratiqués et la valeur de marché ; - les éléments de comparaison retenus par l'administration sont pertinents, contrairement à ceux présentés par la société requérante ; - le service était fondé à rectifier le prix des biens en litige sur le fondement des dispositions combinées des articles 266, 2b du code général des impôts et L. 17 du livre des procédures fiscales, la volonté d'évasion fiscale étant présumée lorsque les parties sont en relation d'intérêts. Vu : - les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Di Candia, premier conseiller, - les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public, - et les observations de Me Richert, avocat de la SARL Résidences GeorgesC.... 1. Considérant que la SARL Résidences GeorgesC..., dont M. B...C...est le gérant majoritaire, exerce une activité de promotion immobilière ; qu'elle a cédé deux maisons d'habitation situées 55 route de Wintzenheim à Colmar, réalisées dans le cadre d'un programme immobilier dénommé " Villas Julia " situé à la sortie de Colmar, la première au fils du gérant, la seconde à sa fille et à son époux, pour des montants respectifs de 142 140 euros et 125 418 euros hors taxes ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont la SARL a fait l'objet, l'administration a estimé que la société Résidences Georges C...avait commis un acte anormal de gestion en cédant ces maisons à un prix inférieur à leur valeur vénale et a réintégré aux résultats de l'exercice clos en 2006, imposables à l'impôt sur les sociétés, la différence entre cette valeur vénale, estimée par comparaison avec les prix de vente de biens qu'elle a jugés comparables, et le prix convenu entre elle et les enfants de son gérant ; que le service a également soumis la SARL Résidences Georges C...à la taxe sur la valeur ajoutée sur les montants ainsi réintégrés à la suite de ces ventes, réalisées les 22 juin et 15 décembre 2006, sur le fondement de l'article 266, 2b du code général des impôts ; que la SARL Résidences Georges C...relève appel du jugement du 13 novembre 2014 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires et des pénalités correspondantes ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant, d'une part, qu'il résulte des motifs mêmes du jugement attaqué que le tribunal administratif de Strasbourg a expressément répondu à l'ensemble des moyens invoqués par la société requérante ; qu'en particulier, le tribunal administratif, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments avancés par les parties, n'a pas omis de répondre au moyen tiré de ce que l'administration n'a pas apporté la preuve d'un acte anormal de gestion ; que, par suite, la SARL Résidences Georges C...n'est pas fondée à soutenir que le jugement serait entaché d'un défaut de réponse à un moyen ; 3. Considérant, d'autre part, que les motifs d'un jugement ne suffisent pas par eux-mêmes à faire naître un doute sur l'impartialité de la formation collégiale ayant pris part à sa décision ; que, dès lors, la SARL Résidences Georges C...n'est pas fondée à soutenir que les motifs du jugement créent un doute objectivement justifié sur l'impartialité de cette juridiction ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant qu'en estimant que les vices de formes dont seraient affectés les avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne peuvent avoir d'autre effet que de modifier, le cas échéant, la dévolution de la charge de la preuve, le tribunal a fait une exacte application des dispositions des articles L. 192 et R. 60-3 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, ainsi qu'il l'a jugé, le moyen tiré de l'absence de motivation de l'avis de la commission est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; Sur le bien-fondé de l'imposition en litige : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 5. Considérant, en premier lieu, qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que, d'autre part, si l'appréciation du caractère anormal d'un acte de gestion pose une question de droit, il appartient, en règle générale, à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal ; 6. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la maison d'habitation acquise par Mme C...et M.D..., d'une superficie de 88 m² comprenant une entrée, quatre pièces, une cuisine, une salle de bains, un placard et un dégagement, avec un jardin attenant de 122 m², un garage de 18 m² et une aire de stationnement, a été cédée par la SARL Résidences Georges C...au prix de 1 425 euros par mètre carré habitable ; que pour évaluer la valeur vénale du bien ainsi cédé, le service a procédé à sa comparaison avec trois maisons en l'état futur d'achèvement situées dans la banlieue Est de Colmar, sur les territoires des communes de Colmar et de Rouffach, cédées entre mars 2005 et mai 2006 ; que la première maison, d'une surface habitable de 100 m², composée de quatre pièces, d'une cuisine, d'une salle de bains, d'un placard, d'un dégagement, avec un jardin de 137 m² et d'un garage de 16 m² avec une aire de stationnement, a été vendue le 12 mai 2006 pour un prix au mètre carré habitable de 2 007 euros ; que la deuxième maison retenue, d'une surface habitable de 100 m², comprenant un nombre équivalent de pièces, d'un jardin de 108 m², d'un garage de 16 m² et d'une place de stationnement, a été cédée le 1er mars 2006 pour un montant de 1 964 euros par mètre carré habitable ; que le troisième bien retenu par le service comme terme de comparaison est une maison d'une surface habitable de 94,9 m², présentant les mêmes caractéristiques intérieures, avec sur-combles aménageables, un jardin de 147 m², un garage de 22,6 m² et deux places de stationnement, cédée le 3 mars 2005 pour un prix de 2 018 euros par mètre carré habitable ; qu'en se fondant sur les termes de comparaison ainsi retenus, le service a dégagé un prix de vente moyen de 1 996,33 euros par mètre carré habitable qu'il a ensuite comparé avec le prix de 2 256 euros par mètre carré habitable retenu par la SARL Résidences Georges C...elle-même à l'occasion de la cession, quinze jours plus tard, d'une maison présentant la même situation et la même exposition, d'une surface habitable de 89 m² et présentant les mêmes caractéristiques que la maison cédée à Mme C...et à M.D..., à l'exception du jardin, d'une superficie inférieure et ne disposant pas de place de stationnement ; 7. Considérant, d'autre part, que la maison d'habitation acquise par M.C..., d'une superficie de 100 m² comprenant quatre pièces, une cuisine, une salle de bains, un placard et un dégagement, avec un jardin attenant de 164 m², un garage de 18 m² et une aire de stationnement, a été cédée par la SARL Résidences Georges C...au prix de 1 421 euros par mètre carré habitable ; que pour évaluer la valeur vénale du bien ainsi cédé, le service a procédé à sa comparaison avec trois maisons situées dans la banlieue Est de Colmar, sur les territoires de la commune de Colmar, cédées entre mars et juillet 2006 ; que la première maison, d'une surface habitable de 89 m², composée de quatre pièces, d'une cuisine, d'une salle de bains, d'un placard, d'un dégagement, avec un jardin de 95 m² et d'un garage de 18 m², a été vendue le 7 juillet 2006 pour un prix au mètre carré habitable de 2 256 euros ; que la deuxième maison retenue, d'une surface habitable de 100 m², comprenant un nombre équivalent de pièces, d'un jardin de 137 m², d'un garage de 16 m² et d'une place de parking, a été cédée le 12 mai 2006 pour un montant de 2 007 euros par mètre carré habitable ; que le troisième bien retenu par le service comme terme de comparaison est une maison d'une surface habitable de 100 m², présentant les mêmes caractéristiques intérieures, un jardin de 108 m², un garage de 13 m² et une place de stationnement, cédée le 1er mars 2006 pour un prix de 1 964 euros par mètre carré habitable ; qu'en se fondant sur les termes de comparaison ainsi retenus, le service a dégagé un prix de vente moyen de 2 075,66 euros par mètre carré habitable qu'il a ensuite comparé avec le prix de 2 174 euros par mètre carré habitable retenu par la SARL Résidences Georges C...elle-même à l'occasion de la cession, huit mois après la vente litigieuse, d'une maison présentant la même situation et la même exposition, d'une surface habitable de 100,77 m² et présentant les mêmes caractéristiques que la maison cédée à M.C..., à l'exception du jardin, d'une superficie inférieure et ne disposant pas de remise ; 8. Considérant que pour contester le caractère significatif de l'écart de prix entre le prix convenu et la valeur vénale des biens cédés, la SARL Résidences Georges C...se borne à se prévaloir d'autres termes de comparaison que ceux retenus par l'administration, correspondant à une liste de maisons vendues rue du Hêtre à Wintzenheim ainsi qu'à une publicité relative à la vente en l'état futur d'achèvement d'une maison à vendre à Ingersheim, sans préciser en quoi ces éléments de comparaison seraient plus pertinents que ceux retenus par l'administration ; que si la société requérante se prévaut de ce que la maison cédée à Mme C...et à M. D...se situe à proximité d'un nouveau rond-point construit dans le cadre du contournement de Wintzenheim, visible depuis la maison, il résulte des termes mêmes de la proposition de rectification que la maison vendue par la SARL Résidences Georges C...quinze jours plus tard présentait la même situation et la même exposition ; que si la société requérante fait encore valoir que la maison cédée à M. A...C...se situe à proximité des branchements collectifs et que la place de stationnement associée à la maison en serait éloignée, ces circonstances ne sauraient par elles-mêmes justifier l'écart de prix relevé par l'administration ; que dans ces conditions, l'administration, dont l'évaluation de la valeur vénale des biens litigieux n'est pas sérieusement remise en cause, doit être regardée comme établissant l'existence d'écarts significatifs d'environ 30 % entre le prix convenu et cette valeur vénale dans chacune de ces opérations ; 9. Considérant, en second lieu, que pour justifier cette différence de prix, la SARL Résidences Georges C...a fait valoir devant l'administration que cet écart de prix comportait pour elle une contrepartie résidant dans l'impérieuse nécessité dans laquelle elle se trouvait, compte tenu des difficultés financières auxquelles l'opération immobilière " Villas Julia " l'a exposée, de vendre ces biens à MmeC..., à M. D...et à M. C...à des prix minorés pour retrouver les liquidités nécessaires à l'apurement du prêt contracté pour l'achèvement du programme immobilier " Villas Julia " ; que dans les termes où elle est rédigée, l'attestation du conseiller clientèle de la banque populaire d'Alsace du 16 juin 2009 produite par la société requérante, qui se borne à faire état des difficultés générées par le programme immobilier, ne suffit pas à établir qu'elle était dans l'impérieuse nécessité de procéder à la vente de ces biens cédés aux prix convenus, alors au demeurant que deux des biens du programme ont été vendus à des dates peu éloignées à des prix sensiblement plus importants ; qu'en relevant qu'à la même période, la SARL Résidences Georges C...a consenti à deux sociétés civiles des avances financières non rémunérées, l'administration fiscale, qui ne s'est pas prononcée sur l'opportunité du choix arrêté par la SARL Résidences GeorgesC..., doit être regardée comme établissant l'absence de contrepartie justifiant cet écart de prix ; qu'enfin, la circonstance que les cessions des autres villas du programme immobilier " Villas Julia " a permis de compenser l'écart de prix constaté est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition en litige ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : S'agissant de la loi fiscale : 10. Considérant qu'aux termes de l'article 11 de la 6ème directive n° 77/388/CEE du Conseil des communautés européennes en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires : " A. À l'intérieur du pays 1. La base d'imposition est constituée : a) pour les livraisons de biens et les prestations de services autres que celles visées sous b), c) et d), par tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers (...) " ; qu'aux termes de l'article 27 de la même directive : " 1. Le Conseil (...) peut autoriser tout État membre à introduire des mesures particulières dérogatoires à la présente directive, afin de simplifier la perception de la taxe ou d'éviter certaines fraudes ou évasions fiscales (...) 5. Les États membres qui appliquent, au 1er janvier 1977, des mesures particulières du type de celles visées au paragraphe 1 peuvent les maintenir, à la condition de les notifier à la Commission avant le 1er janvier 1978 (...) " ; qu'aux termes de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " Sont (...) soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 7° Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles (...) " ; qu'aux termes de l'article 266 du même code dans sa rédaction alors en vigueur : " (...) 2. En ce qui concerne les opérations entrant dans le champ d'application du 7° de l'article 257, la taxe sur la valeur ajoutée est assise (...) b. pour les mutations à titre onéreux ou les apports en société sur : (...) la valeur vénale réelle des biens, établie dans les conditions prévues à l'article L. 17 du livre des procédures fiscales, si cette valeur est supérieure au prix (...) " ; que pour l'application des dispositions de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales les termes de comparaison choisis par l'administration doivent être appropriés ; qu'il y a lieu de procéder à la comparaison entre le prix ou l'évaluation retenue par les parties à l'opération imposée en prenant en considération non seulement les caractéristiques du bien mais également les conditions juridiques et économiques de l'opération taxable ; qu'enfin, sous la condition que la minoration de prix en cause soit significative et délibérée, la réévaluation faite par l'administration, en application des dispositions citées plus haut du 2e alinéa du b du 2 de l'article 266 du code général des impôts dans les conditions définies ci-dessus, entre dans le champ d'application de la dérogation notifiée le 23 décembre 1977 à la Commission, sur le fondement du 5 de l'article 27 de la directive précitée ; 11. Considérant que l'administration relève que le prix de cession de chacune des ventes en litige a été minoré d'environ 30 %, que les acquéreurs avaient des liens étroits avec la société venderesse et que la SARL Résidences GeorgesC..., en consentant à deux sociétés civiles des avances non rémunérées, ne rencontrait pas de problème de trésorerie ; que, dès lors, l'administration établit, ainsi qu'il lui incombe de le faire, que les minorations de prix lors de la vente des maisons à Mme C...et M.D..., d'une part, et à M.C..., d'autre part, sont significatives ; que pour les mêmes raisons que celles exposées au point 8, la société requérante, qui ne justifie pas d'une impérieuse nécessité de procéder aux ventes en litige aux prix convenus avec Mme C...et M. D...et avec M. C..., n'apporte pas d'éléments tangibles de nature à établir que des conditions juridiques et économiques propres aux opérations taxables justifiaient les prix convenus entre les parties; qu'ainsi, contrairement à ce que soutient la société requérante, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe d'une volonté d'évasion fiscale ; S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative : 12. Considérant que les prescriptions de la doctrine administrative contenue dans le bulletin officiel des impôts BOI 8 A-3-04 du 7 juin 2004, selon lesquelles il appartient à l'administration d'établir la preuve de la fraude ou de l'évasion fiscale pour mettre en oeuvre un redressement en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la valeur vénale et non sur le prix stipulé dans l'acte, ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle qui a été énoncée ci-dessus ; que la société requérante n'est dès lors pas fondée à s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Résidences Georges C...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens, ou à défaut la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ; que ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la SARL Résidences Georges C...demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : La requête de la SARL Résidences Georges C...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Résidences Georges C...et au ministre des finances et des comptes publics. 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