Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 02/05/2014, 13NT01288, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2014-05-02
Numéro : 13NT01288
Président : M. LENOIR
Rapporteur : M. Xavier  MONLAU
Commissaire du gouvernement : Mme WUNDERLICH
Avocat(s) : LEFEUVRE

Vu la requête, enregistrée le 3 mai 2013, présentée pour M. B... A..., demeurant..., par Me Lefeuvre, avocat ; M. A... demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1001009 du 8 mars 2013 par lequel le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2005, 2006 et 2007 et des pénalités afférentes ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; il soutient que : - le jugement est irrégulier dès lors que le tribunal n'a pas suffisamment motivé sa réponse au moyen tiré de ce que le taux de la pénalité retenue par l'administration était disproportionné par rapport aux faits reprochés ; - le jugement est également irrégulier dès lors que le tribunal n'a pas répondu au moyen tiré du caractère disproportionné du taux de 80 % des pénalités au regard des stipulations de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée, dans la mesure où elle n'explique pas les raisons du recours par l'administration à la procédure d'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux ; - l'administration ne l'a pas informé dans la proposition de rectification de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers et ne lui a pas communiqué, malgré sa demande, ces renseignements et les rectifications se sont fondées sur des éléments nouveaux qui résultent de la décision de rejet de sa réclamation préalable et qui n'ont pas été évoqués dans la procédure de vérification de comptabilité ; - la procédure d'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux n'était pas applicable dans la mesure où il aurait dû bénéficier d'une procédure contradictoire impliquant que l'administration lui adresse une mise en demeure préalable de produire une déclaration de résultats ; - c'est à tort que l'administration a refusé de saisir la commission départementale des impôts alors qu'il en avait fait la demande ; - la méthode d'évaluation des bénéfices industriels et commerciaux est radicalement viciée dans la mesure où l'administration a considéré que le prix d'achat des matières premières correspondait à 20 % du prix de vente aboutissant au constat irréaliste de ce qu'il revendait 5 fois plus cher les métaux achetés alors que les pièces qu'il produit retiennent au plus un coefficient de marge de " 2,28 ", " 2,09 " et " 1,36 " et le tribunal ne pouvait pas écarter les factures au motif qu'elles étaient trop sommaires ; - les pénalités de 80 % sont excessives et disproportionnées par rapport à la jurisprudence du Conseil d'Etat et de la cour européenne des droits de l'homme ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 19 septembre 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que : - le jugement est régulier dès lors qu'il pouvait se fonder sur les allégations de l'administration non contestées en première instance selon lesquelles l'envoi des documents sur lesquels était fondé le redressement avaient bien été communiqués en 1ère instance à M. A... ; - la preuve de cet envoi est fournie en appel ; - le tribunal pouvait se fonder sur la circonstance que les factures produites par M. A... étaient trop sommaires dès lors que ce caractère sommaire était évident ; - le tribunal n'avait pas à répondre à l'argumentation concernant la non-conformité des pénalités à la jurisprudence de la Cour Européenne de Sauvegarde des Droits de l'Homme dès lors que cette jurisprudence juge non disproportionné un taux de 80 % ; - la preuve de l'envoi des documents au requérant résulte de la communication à celui-ci, en recommandé avec accusé de réception de la réponse aux observations du contribuable ; - le tribunal a pu écarter à bon droit les factures produites par le requérant qui ne retracent que trois transactions ; - le tribunal a répondu au moyen tiré du caractère excessif et disproportionné des pénalités appliquées ; - la proposition de rectification qui a été notifiée à M. A... est suffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L 57 du livre des procédures fiscales ; - le requérant qui a reconnu auprès de l'autorité judiciaire avoir exercé depuis 1992 une activité commerciale de négoce de matériaux de récupération sans l'avoir déclarée auprès d'un centre de formalités des entreprises et qui n'a pas souscrit, pour les années 2005 à 2007, les déclarations de bénéfices selon le régime du " réel normal " a pu être à bon droit imposé sur ses bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 2005 à 2007 selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 73-1 du livre des procédures fiscales ; - la procédure contradictoire n'était pas applicable à M. A... compte tenu du caractère occulte de son activité et, contrairement à ce qu'il soutient, il relevait des dispositions du deuxième alinéa de l'article 68 du livre des procédures fiscales auquel renvoie l'article L. 73 du livre des procédures fiscales ; - conformément aux dispositions de l'article 302 septies A ter B, le requérant ne pouvait être du fait de son activité occulte, soumis aux obligations déclaratives du " régime simplifié d'imposition " et a fortiori du régime des micro entreprises ; - dans la mesure où il relevait de la procédure d'évaluation d'office, il ne pouvait prétendre à bénéficier de la saisine de la commission départementale des impôts qui est incompétente ; - l'administration a respecté les formalités prévues par les dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales dès lors que la proposition de rectification informait le requérant de l'origine et de la teneur des informations utilisées par le service pour déterminer la procédure applicable et établir l'impôt ; par ailleurs, et contrairement à ce que soutient M. A..., les éléments évoqués dans la décision administrative de rejet de la réclamation préalable ne sont pas nouveaux et n'ont pas été utilisés pour établir l'impôt ; - la méthode utilisée par l'administration pour l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux n'est pas radicalement viciée et repose sur des éléments objectifs issus des informations de l'autorité judiciaire et des sociétés auxquelles le requérant a vendu des matériaux ; par ailleurs, les trois transactions " d'achat-revente " dont fait état le requérant ne reflètent pas la réalité de son activité et qu'ainsi le requérant n'apporte pas la preuve du caractère exagéré des impositions établies d'office à son nom ; - les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts prévoyant la possibilité d'appliquer des pénalités de 80 % ne sont ni excessives ni disproportionnées d'autant que, d'une part, leur conformité à la constitution a été reconnue par le conseil constitutionnel à l'occasion d'une question prioritaire de constitutionnalité posée par le conseil d'Etat et que, d'autre part,, la Cour Européenne de Sauvegarde des Droits de l'Homme et des Libertés Fondamentales a validé le système des pénalités fiscales ; Vu la décision de la section administrative du bureau d'aide juridictionnelle près le tribunal de grande instance de Nantes en date du 29 juillet 2013 admettant M. A... au bénéfice de l'aide juridictionnelle totale au titre de cette instance et désignant Me Lefeuvre pour le représenter ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 avril 2014 : - le rapport de M. Monlaü, premier conseiller, - et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public ; 1. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'après avoir été informée par l'autorité judiciaire, sur le fondement des dispositions de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, que M. A... se livrait, depuis 1992, à une activité occulte de récupération et de revente de métaux, l'administration fiscale a procédé, au cours de l'année 2008, à une vérification de la comptabilité de l'intéressé au titre des années 2005, 2006 et 2007 ; qu'à l'issue de cette vérification, et en l'absence de toute comptabilité de M. A..., l'administration fiscale a déterminé le montant des bénéfices réalisés par ce dernier dans le cadre de son activité considérée dès lors comme occulte en recourant, en application de l'article L. 73 du Livre des Procédures Fiscales, à la procédure d'évaluation d'office avec reconstitution des recettes réalisées avec prise en compte des éléments portés à sa connaissance ; qu'elle a, en conséquence de cette reconstitution, assujetti M. A... à l'impôt sur le revenu, au titre des années correspondantes, à raison des bénéfices ainsi déterminés et a assigné à ce dernier des rappels d'impôt en droits, pénalités et intérêts de retard d'un montant de 3 274 euros au titre de l'année 2005, 18 150 euros au titre de l'année 2006 et 9 614 euros au titre de l'année 2007 ; que M. A... relève appel du jugement du 8 mars 2013 par lequel le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge desdites cotisations et des pénalités afférentes ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient M. A..., c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé, à la lecture des documents qui leur avaient été communiqués en défense, que l'administration lui avait transmis les documents sur lesquels elle se fondait pour procéder aux rehaussements contestés ; qu'ainsi ce moyen doit être écarté ; 3. Considérant, en deuxième lieu, que si M. A... soutient que le tribunal aurait omis de répondre au moyen selon lequel l'administration fiscale n'aurait pas apporté la preuve de l'envoi, avant rectification, des documents sur lesquels elle se fondait pour procéder aux rehaussements contestés, il ressort de la lecture de sa demande présentée devant le premiers juges qu'il n'a pas invoqué ce moyen spécifique ; qu'en conséquence, il n'est pas fondé à soutenir que le jugement qu'il critique serait irrégulier pour avoir omis d'y répondre ; 4. Considérant, en troisième lieu, que les premiers juges n'étaient pas tenus de répondre à l'argument selon lequel le taux des pénalités serait disproportionné au regard de la jurisprudence du Conseil d'Etat et de la Cour Européenne des Droits de l'Homme dès lors que cette affirmation de principe n'était aucunement étayée par une quelconque démonstration concernant les manquements allégués ; que, par suite, M. A... n'est pas fondé à soutenir que le jugement attaqué serait irrégulier pour ce motif ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 76 B du même livre applicable dans les mêmes conditions : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; 6. Considérant, en premier lieu, qu'en application des dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis auprès de tiers, notamment dans l'exercice de son droit de communication, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre au contribuable, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que, d'une part, et contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration lui a, ainsi que cela résulte de l'accusé de réception par M. A... de cette réponse de l'administration, communiqué, en annexe à la réponse aux observations du contribuable du 13 février 2009, l'ensemble des renseignements obtenus, par le biais de l'autorité judiciaire et auprès de ses clients à partir desquels elle s'est fondée pour procéder aux rectifications contestées ; que, d'autre part, il ne résulte pas de l'instruction que la proposition de rectification du 18 novembre 2008 adressée à M. A..., qui n'établit pas que les rectifications contestées résulteraient d'éléments nouveaux, aurait été établie sur le fondement d'autres informations que celles recueillies par l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de tiers et qu'elle a communiqué au requérant ; que par suite, M. A... n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait méconnu les obligations résultant des dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; 7. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée à M. A... le 18 novembre 2008 mentionnait l'absence de tenue d'une comptabilité ainsi que le caractère occulte de l'activité exercée et expose la méthode utilisée par le vérificateur pour procéder à la détermination du bénéfice industriel et commercial ; que, par ailleurs, cette proposition faisait état de manière suffisamment précise de l'origine et de la teneur des éléments recueillis dans l'exercice du droit de communication auprès de l'autorité judiciaire et de clients ; qu'elle était, dès lors, suffisamment motivée au regard des dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales précité et a mis M. A... en mesure de faire valoir ses arguments tendant à établir le caractère exagéré des impositions mises à sa charge ; qu'il y a lieu, en conséquence, d'écarter le moyen tiré d'une insuffisante motivation de ladite proposition ; 8. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 73 du même livre applicable dans les mêmes conditions : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales (...) lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° (...) " ; qu'aux termes l'article L. 68 du même livre applicable dans les mêmes conditions : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure si le contribuable (...) ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce (...) " ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction et n'est pas contesté par le requérant que celui-ci exerçait, au cours des années en litige, une activité non déclarée de récupération et de revente de métaux qui revêtait, en raison de son caractère habituel et de sa finalité lucrative, un caractère professionnel ; qu'en conséquence, les revenus qui en étaient retirés relevaient de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que l'intéressé ne saurait utilement soutenir, alors qu'il a reconnu exercer l'activité de revendeur de métaux de manière occulte, qu'il n'était pas tenu au respect des obligations de déclaration mentionnées par l'article L. 73 du livre des procédures fiscales ; qu'il n'est, par suite, pas fondé à se prévaloir de la méconnaissance de l'article L. 68 du Livre des Procédures Fiscales pour contester les rehaussements mis à sa charge dès lors que l'administration était en droit, faute de déclaration, de mettre en oeuvre la procédure d'évaluation d'office prévue au 1° de l'article L. 73 précité du livre des procédures fiscales sans lui avoir au préalable adressé une mise en demeure de régulariser sa situation ; 10. Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 56 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la date des rehaussements contestés : " La procédure de rectification contradictoire n'est pas applicable : (...) 4. Dans les cas de taxation ou évaluation d'office des bases d'imposition (...) " ; qu'aux termes L. 59 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable dans les mêmes conditions : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code (....) " ; 11. Considérant que si M. A... soutient que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité dès lors que l'administration n'a pas fait droit à la demande de saisine de la commission départementale des impôts, ce moyen doit être rejeté dès lors que l'administration n'avait, conformément aux dispositions précitées des articles L. 56 et L. 59 du Livre des Procédures Fiscales, aucune obligation en ce sens du fait du recours à la procédure d'évaluation d'office ; Sur le bien-fondé des impositions : 12. Considérant qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " ; qu'aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. " ; que M. A... ayant été taxé d'office sur le fondement de l'article L. 73 1° du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré de l'imposition lui incombe ; 13. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour reconstituer le résultat imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux de l'activité occulte d'achat-revente de métaux de M. A..., l'administration s'est référée au produit des ventes réalisés par ce dernier auprès de trois sociétés entre 2005 et 2007 ; que, pour la détermination du bénéfice imposable, elle a, pour établir le montant des charges à déduire du résultat ainsi obtenu, déduit notamment le montant des achats de métaux qu'elle a estimé à 20 % du chiffre d'affaires des ventes ; que, si le requérant soutient que le calcul de la marge résultant de cette méthode serait irréaliste et déconnecté de la réalité économique, il ne l'établit pas dès lors qu'il se limite, à l'appui de ses allégations, à produire trois factures très sommairement rédigées censées retracer des opérations d'achat revente qui, au surplus, se seraient déroulées postérieurement à la période concernée par l'évaluation d'office ; que le requérant n'apporte ainsi pas la preuve, qui lui incombe, du caractère erroné de la méthode d'évaluation d'office de ses bénéfices et de l'exagération des bases d'imposition ainsi retenues ; Sur les pénalités : 14. Considérant qu'en vertu de l'article 1728 du code général des impôts dans ses deux rédactions successivement applicables au litige, le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de 80 % en cas de découverte d'une activité occulte ; 15. Considérant en premier lieu, que les stipulations de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales sont applicables à la contestation des majorations d'imposition prévues par l'article 1728 du code général des impôts, qui ont le caractère d'accusation en matière pénale ; que les dispositions de l'article 1728 proportionnent les pénalités à l'importance des impositions éludées ; que le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit de ne laisser à la charge du contribuable que les intérêts de retard ; que les stipulations du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne l'obligent pas à procéder différemment ; qu'ainsi M. A... n'est pas fondé à soutenir que les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts fondant les pénalités auxquelles il a été assujetti devraient être écartées au motif qu'elles seraient incompatibles avec les stipulations de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 16. Considérant, en second lieu, que le législateur, a prévu à l'article 1728 du code général des impôts plusieurs sanctions selon le comportement du contribuable et une gradation de la sanction correspondante ; que le taux de la pénalité prévue à l'article 1728 du code général des impôts et appliquée en l'espèce en cas d'activité occulte est de 80 % ; que le taux en cause ne saurait être regardé comme disproportionné eu égard au caractère occulte de l'activité exercée pendant trois années par M. A... ; que par suite, M. A..., n'est pas fondé à soutenir que les pénalités dont il lui a été fait application méconnaitraient les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 17. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 18. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. A... la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. A... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 9 avril 2014, à laquelle siégeaient : - M. Lenoir, président de chambre, - M. Francfort, président-assesseur, - M. Monlaü, premier conseiller. Lu en audience publique le 2 mai 2014. Le rapporteur, X. MONLAÜ Le président, H. LENOIR Le greffier, C. CROIGER La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l' exécution de la présente décision. '' '' '' '' N° 13NT012882 1