Cour administrative d'appel de Douai, 3e chambre - formation à 3 (bis), du 18 mars 2004, 01DA01065, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 3E CHAMBRE - FORMATION A 3 (BIS)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2004-03-18
Numéro : 01DA01065
Président : Mme de Segonzac
Rapporteur : M. Berthoud
Commissaire du gouvernement : M. Michel
Avocat(s) : SELARL BATAILLON & ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 16 novembre 2001 au greffe de la cour administrative d'appel de Douai, présentée pour la S.A. SODELEG, ayant son siège social route de Chambry à Athies sous Laon (02840), représentée par son président en exercice, par la S.E.L.A.R.L. Bataillon et associés, avocats ; la S.A. SODELEG demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9801382 du 26 décembre 2000, par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des années 1993, 1994 et 1995 et des pénalités dont il a été assorti ; 2°) de prononcer la décharge demandée, ainsi que la restitution des sommes versées, assorties des intérêts moratoires prévus par l'article L. 208 du livre des procédures fiscales et de condamner l'Etat à lui verser la somme de 50 000 francs au titre des frais non compris dans les dépens ; Il soutient qu'elle devait bénéficier du report en arrière du déficit de la société qu'elle a absorbée, dès lors que cette absorption entraînait la transmission universelle du patrimoine ; que l'alinéa 2 de l'article 220 quinquies II du code général des impôts est contraire aux principes constitutionnels, dès lors qu'il institue un agrément discrétionnaire ; que l'existence même d'une procédure d'agrément est contraire aux articles 3 et 19 de la directive communautaire n° 78/855 du 9 octobre 1978 ; qu'elle a également droit au report déficitaire, l'adjonction d'une activité de Code C + Classement : 15-03-01-05 transformation industrielle à une activité de gestion et d'assistance en recherche et développement ne pouvant être regardée, sur le fondement de la loi, interprétée par la doctrine de l'administration contenue dans les instructions 7H 3422 n° 2 et 4A 6123 n° 30, comme un changement de l'objet social ou de l'activité réelle de l'entreprise, entraînant sa cessation, au sens de l'article 221-5 du code général des impôts ; que la seule circonstance que la société n'a pas souscrit les engagements prévus par l'article 210 A du code général des impôts ne fait pas obstacle à ce qu'elle bénéficie de l'exonération prévue par le 3 de l'article 210-A, en vertu tant des dispositions du droit interne, qui posent un principe général d'exonération, qu'en vertu de la directive communautaire du 23 juillet 1990, qui est applicable aux opérations purement internes ; qu'il y a lieu, s'agissant de l'interprétation de ce texte communautaire, d'opérer un renvoi préjudiciel à la cour de justice des communautés européennes ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 24 mai 2002, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre conclut au rejet de la requête ; il soutient que la procédure d'agrément n'est pas contraire à la constitution, et qu'il n'appartient pas au juge administratif de contrôler la constitutionnalité de l'article 220 quinquies du code général des impôts ; que la transmission universelle du patrimoine ne saurait faire obstacle à l'obligation d'obtenir un agrément pour bénéficier du report en arrière ; que cette obligation n'est pas contraire à la 3ème directive européenne ; que le profond changement d'objet social et d'activité réelle de la société absorbante emportant cessation d'entreprise au sens de l'article 221-5 du code général des impôts, la société requérante ne peut bénéficier du report déficitaire prévu par l'article 209 I alinéa 3 du code général des impôts ; que la société, n'ayant pas souscrit les engagements prévus par l'article 210 A-3 du code, ne peut bénéficier du boni de fusion prévu par l'article 210 A-1 ; que la directive qu'elle mentionne à cet égard ne s'applique qu'aux sociétés implantées dans des états membres différents ; que les conclusions de la société à fin d'application, à son bénéfice, de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, doivent être rejetées ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la troisième directive n° 78-855 CEE du 9 octobre 1978 relative aux fusions de sociétés anonymes ; Vu la directive n° 90/434/CEE du conseil du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux fissions, scissions, apports d'actif et échanges d'actions intéressant des sociétés d'Etats membres différents ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 mars 2004 où siégeaient Mme de Segonzac, président de chambre, M. Berthoud, président-assesseur et Mme Brenne, premier conseiller : - le rapport de M. Berthoud, président-assesseur, - les observations de M. X, secrétaire général de la S.A. SODELEG, - et les conclusions de M. Michel, commissaire du gouvernement ; Sur le report déficitaire de la société Zéro : Considérant qu'aux termes des troisième et quatrième alinéas du I de l'article 209 du code général des impôts, relatif à la détermination des bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés : Sous réserve de l'option prévue à l'article 220 quinquies, en cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur les exercices suivants jusqu'au cinquième exercice qui suit l'exercice déficitaire (...). Toutefois, cette faculté de report cesse de s'appliquer si l'entreprise reprend tout ou partie des activités d'une autre entreprise ou lui transfère tout ou partie de ses propres activités ... ; qu'aux termes du 5 de l'article 221 du même code issu de l'article 8 de la loi n° 85-1403 du 30 décembre 1985 portant loi de finances pour l'année 1986 : Le changement de l'objet social ou de l'activité réelle d'une société emporte cessation d'entreprise. ; qu'il résulte de ces dispositions combinées que la mise en oeuvre du droit au report déficitaire ouvert par le I de l'article 209 est subordonnée à la condition que l'entreprise déficitaire n'ait pas changé d'activité réelle ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la S.A. Zéro se bornait initialement, en tant que société-mère de la S.A. SODELEG, à des activités purement administratives, notamment au bénéfice de sa filiale, qui exerçait une activité industrielle de déshydratation de légumes ; qu'après avoir absorbé cette filiale le 31 juillet 1993 et repris sa dénomination, elle exerçait une activité de conditionnement et de transformation de légumes ; que dans ces conditions, alors même qu'elle a continué à assurer des activités administratives liées à son propre fonctionnement, la société absorbante doit être regardée comme ayant changé d'activité réelle, au sens de l'article 221 du code général des impôts, alors applicable ; qu'elle ne peut, dès lors, prétendre, au titre des exercices clos en 1993, 1994 et 1995, sur le fondement de la loi fiscale, au bénéfice du report prévu par les dispositions précitées de l'article 209 du code général des impôts ; Considérant qu'eu égard aux circonstances de fait rappelées ci-dessus, et contrairement à ce que soutient la société requérante, la transformation qu'a connue l'activité de la société Zéro ne saurait être regardée comme une adjonction d'une ou plusieurs activités nouvelles à l'activité précédemment exercée, ou encore comme un simple élargissement de son objet se traduisant par l'exploitation de branches accessoires ou complémentaires, au sens respectif des instructions 7H 3422 n° 2 du 1er septembre 1999 et 4A 6123 n° 30 du 1er septembre 1993 ; que la S.A. SODELEG ne saurait, dès lors, en tout état de cause, se prévaloir de ces instructions, dans les prévisions desquelles elle n'entre pas ; Sur le report en arrière du déficit de la société absorbée : Considérant qu'aux termes de l'article 220 quinquies du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : I. Par dérogation aux dispositions des troisième et quatrième alinéas du I de l'article 209, le déficit constaté au titre d'un exercice ouvert à compter du 1er janvier 1984 par une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés peut, sur option, être considéré comme une charge déductible du bénéfice de l'antépénultième exercice et, le cas échéant, de celui de l'avant-dernier exercice puis de celui de l'exercice précédent, dans la limite de la fraction non distribuée de ces bénéfices ... . Cette option porte, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1985, sur les déficits reportables à la clôture d'un exercice en application des troisième et quatrième alinéas du I de l'article 209. Le déficit imputé dans les conditions prévues au premier alinéa cesse d'être reportable sur les résultats des exercices suivant celui au titre duquel il a été constaté. L'excédent d'impôt sur les sociétés résultant de l'application du premier alinéa fait naître au profit de l'entreprise une créance égale au produit du déficit imputé dans les conditions prévues au même alinéa par le taux de l'impôt sur les sociétés applicable à l'exercice déficitaire. La constatation de cette créance, qui n'est pas imposable, améliore les résultats de l'entreprise et contribue au renforcement des fonds propres. La créance est remboursée au terme des cinq années suivant celle de la clôture de l'exercice au titre duquel l'option visée au premier alinéa peut être exercée. Toutefois, l'entreprise peut utiliser la créance pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos au cours des cinq années. Dans ce cas, la créance n'est remboursée qu'à hauteur de la fraction qui n'a pas été utilisée dans ces conditions. La créance est inaliénable et incessible, sauf dans les conditions prévues par la loi n° 81-1 du 2 janvier 1981 modifiée par la loi n° 84-46 du 24 janvier 1984, ou dans des conditions fixées par décret. II. L'option visée au I ne peut pas être exercée au titre d'un exercice au cours duquel intervient une cession ou une cessation totale d'entreprise, une fusion de sociétés ou une opération assimilée, ou un jugement prononçant la liquidation des biens ou la liquidation judiciaire de la société. En cas de fusion ou opération assimilée intervenant au cours des cinq années suivant celle de la clôture de l'exercice au titre duquel l'option visée au I a été exercée, le transfert de tout ou partie de la créance de la société apporteuse ou absorbée à la société bénéficiant de l'apport ou absorbante, peut être autorisé sur agrément délivré dans les conditions prévues à l'article 1649 nonies ; qu'enfin, aux termes de l'article 1649 nonies dudit code : Sauf disposition expresse contraire, toute demande d'agrément auquel est subordonnée l'application d'un régime fiscal particulier doit être déposée préalablement à la réalisation de l'opération qui la motive... ; Considérant, en premier lieu, que l'option en faveur du report en arrière du déficit, exercée par la société absorbée, a fait naître à son profit une créance fiscale de 333 237 francs, que la société absorbante a entendu imputer sur l'impôt dû au titre des années en litige ; que cependant, il résulte des termes mêmes du I de l'article 220 quinquies du code général des impôts que la créance sur le Trésor née de l'application de ses dispositions, qui est inaliénable et incessible, sauf dans les cas expressément mentionnés, ne suit pas le sort des créances commerciales universellement transmissibles et ne peut légalement être regardée comme transférée à la société absorbante à défaut de l'agrément prévu au II du même article ; qu'il est constant que la société requérante n'a pas demandé au préalable cet agrément ; que, dans ces conditions, en remettant en cause cette imputation, l'administration n'a pas fait une inexacte application des dispositions législatives précitées, dont il n'appartient pas au juge administratif de vérifier la conformité à la Constitution ; Considérant, en second lieu, que si aux termes du 1 de l'article 19 de la troisième directive du conseil des communautés européennes du 9 octobre 1978 concernant les fusions des sociétés anonymes : La fusion entraîne ipso jure et simultanément les effets suivants : a) la transmission universelle, tant entre la société absorbée et la société absorbante qu'à l'égard des tiers, de l'ensemble du patrimoine actif et passif de la société absorbée à la société absorbante la créance mentionnée au I de l'article 220 quinquies du code général des impôts, qui a la nature d'un avantage fiscal soumis, en tant que tel, à des modalités particulières d'utilisation, n'est pas au nombre des éléments patrimoniaux dont les stipulations précitées de la troisième directive ont pour objectif d'assurer la transmission universelle en cas de fusion ; que, dès lors, la société SODELEG ne saurait se prévaloir de l'incompatibilité avec ces stipulations de la condition d'agrément prévue pour l'utilisation dudit avantage ; Sur l'exonération des plus-values : Considérant, en premier lieu, que si l'article 210 A du code général des impôts dispose que : 1. Les plus-values nettes dégagées sur l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé apporté du fait d'une fusion ne sont pas soumises à l'impôt sur les sociétés. Il en est de même de la plus-value éventuellement dégagée par la société absorbante lors de l'annulation des actions ou parts de son propre capital qu'elle reçoit ou qui correspondent à ses droits dans la société absorbée. 2. L'impôt sur les sociétés n'est applicable aux provisions figurant au bilan de la société absorbée que si elles deviennent sans objet , l'application de ces dispositions est subordonnée, en application du 3 du même article, à la condition que la société absorbante s'engage, dans l'acte de fusion, à respecter diverses prescriptions, relatives à la reprise de certains éléments au passif, à la réintégration des plus-values et à leur calcul ; que la société SODELEG ne conteste pas qu'elle n'a souscrit aucun des engagements susmentionnés ; que par suite, elle ne saurait prétendre au bénéfice de l'exonération prévue par l'article 210 A du code général des impôts ; Considérant, en second lieu, qu'il résulte clairement des termes de l'article 1er de la directive susvisée du conseil en date du 23 juillet 1990 que chaque état membre n'est tenu d'appliquer cette directive qu'aux opérations de fusion, de scission, d'apports d'actifs et d'échanges d'actions qui concernent des sociétés de deux ou de plusieurs états membres ; qu'il est constant qu'en l'espèce, les sociétés qui ont fusionné étaient toutes deux des sociétés françaises ; qu'ainsi, sans qu'il soit besoin de saisir la cour de justice des communautés européennes d'une question préjudicielle, la société requérante ne peut utilement se prévaloir de l'incompatibilité des dispositions du 3 de l'article 210 A du code général des impôts avec l'article 7 de cette directive ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la S.A. SODELEG n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en décharge, ni par suite, en tout état de cause, à demander la restitution des sommes versées, accompagnées d'intérêts ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ; Considérant que les dispositions précitées de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à la S.A. SODELEG la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la S.A. SODELEG est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la S.A. SODELEG et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. Délibéré à l'issue de l'audience publique du 2 mars 2004 dans la même composition que celle visée ci-dessus. Prononcé en audience publique le 18 mars 2004. Le rapporteur Signé : J. Berthoud Le président de chambre Signé : M. de Segonzac Le greffier Signé : P. Lequien La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition conforme Le Greffier Philippe Lequien 8 N°01DA01065