CAA de PARIS, 5ème chambre, 21/11/2019, 18PA02560, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-11-21
Numéro : 18PA02560
Président : M. FORMERY
Rapporteur : Mme Christine  LESCAUT
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : SELARL GOZLAN ET PARLANTI

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B... A... ont demandé au Tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2011. Par un jugement n° 1503845 du 31 mai 2018, le Tribunal administratif de Melun a prononcé la décharge de la cotisation de contributions sociales correspondant à la réduction à hauteur de 56 763 euros de la base d'imposition soumise aux contributions sociales pour l'année 2011, et a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 26 juillet 2018, M. et Mme A..., représentés par Me D..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1503845 du 31 mai 2018 du Tribunal administratif de Melun en tant qu'il leur est défavorable ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2011 ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 6 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - la comptabilité de la société L'Europe a été regardée à tort comme non probante ; - la méthode de reconstitution des recettes de cette société est radicalement viciée et excessivement sommaire et aboutit à des résultats disproportionnés ; - l'administration n'établit pas l'existence de revenus distribués ni que les bénéfices reconstitués auraient été mis à la disposition de M. A..., regardé à tort comme le maître de l'affaire ; - les pénalités ne sont pas justifiées ; il appartient à l'administration d'apporter la preuve des manquements délibérés conformément à l'instruction 13 N-1-07 n° 83 du 19 février 2007 ; ils sont fondés à se prévaloir de la doctrine BOI-CF-INF-10-20-20 n° 30 du 12 septembre 2012 qui présume involontaires les erreurs ou inexactitudes commises par les contribuables dans leurs déclarations. Par un mémoire en défense enregistré le 7 janvier 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de commerce ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C..., - et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société L'Europe, qui exploite un bar brasserie situé 87 rue de Lagny, à Paris 20ème, et dont M. A... est l'unique associé depuis le 9 février 2011, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle le service, après avoir écarté sa comptabilité comme irrégulière et non probante, a reconstitué son chiffre d'affaires au titre notamment de l'exercice clos en 2011. Le service a regardé les recettes non déclarées par cette société, ainsi que les sommes non justifiées enregistrées au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... dans ses livres, comme des revenus distribués à ce dernier, en sa qualité de maître de l'affaire. M. et Mme A... ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2011, au cours duquel le service a estimé que ces omissions de recettes et les charges sans justificatifs d'un montant total de 50 052 euros correspondant aux 11/12ème des revenus distribués, ainsi que l'apport en compte courant non justifié de 6 711 euros, étaient constitutifs de revenus réputés distribués imposables à leur nom dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Il a, en conséquence, notifié à M. et Mme A..., par une proposition de rectification du 20 décembre 2012, selon la procédure de rectification contradictoire, les cotisations d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant de la réintégration de ces sommes dans leur revenu de l'année 2011. Les requérants relèvent appel du jugement du 31 mai 2018 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté le surplus des conclusions de leur demande tendant à la décharge des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2011, ainsi que des intérêts de retard et des pénalités y afférentes. Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne l'existence des revenus distribués : S'agissant du montant des recettes omises distribuées par la société : 2. Il résulte de l'instruction que M. et Mme A..., après avoir obtenu un délai supplémentaire expirant le 23 février 2012 n'ont formulé des observations que le 2 mars 2012 en réponse à la proposition de rectification du 20 décembre 2012. Il appartient, dès lors, aux contribuables de démontrer le caractère exagéré de l'imposition qu'ils contestent. Quant au rejet de la comptabilité : 3. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration ". Aux termes de l'article L. 123-12 du code de commerce : " Toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant doit procéder à l'enregistrement comptable des mouvements affectant le patrimoine de son entreprise. Ces mouvements sont enregistrés chronologiquement. Elle doit contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, l'existence et la valeur des éléments actifs et passifs du patrimoine de l'entreprise. Elle doit établir des comptes annuels à la clôture de l'exercice au vu des enregistrements comptables et de l'inventaire. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat et une annexe, qui forment un tout indissociable ". 4. Il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de comptabilité de l'activité de bar brasserie de la société L'Europe, celle-ci n'a présenté ni document comptable, ni inventaire des stocks, ni pièces justificatives de caisse. Le défaut de présentation des documents comptables a donné lieu à l'établissement d'un procès-verbal pour défaut de présentation de comptabilité le 18 septembre 2012, à la suite duquel la société a seulement présenté un livre journal retraçant des écritures globales annuelles ainsi qu'un livre de dépenses. La société L'Europe n'ayant présenté aucune pièce justificative des recettes, ni livres journaux et inventaires de stocks, le vérificateur a dressé un second procès-verbal pour défaut de présentation de comptabilité, après avoir également constaté l'absence de compte de tiers détaillé et d'enregistrement en partie double des opérations comptables, ainsi que des pièces justificatives relatives aux dépenses de cette exploitation. Dès lors que la société L'Europe, qui ne relevait pas du régime de " micro-entreprises ", était soumise à l'obligation de tenir une comptabilité conforme aux dispositions susmentionnées de l'article L. 123-12 du code de commerce, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la comptabilité de la société L'Europe était suffisante, et que la comptabilisation quotidienne en lieu et place d'une comptabilisation par opération n'est pas constitutive d'une irrégularité. Quant à la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société : 5. Pour procéder à la reconstitution des recettes de la société L'Europe, le vérificateur s'est fondé sur les achats de boissons comptabilisés, dont il a retiré les quantités correspondant aux pertes de la bière servie à la pression, à la consommation du gérant et du personnel, aux offerts et à l'utilisation de diverses boissons en cuisine. En l'absence de présentation de documents indiquant les prix de vente des consommations de solides et de liquides, le vérificateur a retenu les prix relevés le 17 septembre 2012 qu'il a corrigés de la variation du coût de la consommation pour chacun de ces exercices afin de reconstituer les recettes " liquides " réalisées, auxquelles a été appliqué le coefficient multiplicateur reflétant le poids de ces recettes dans les ventes de la société, soit 53,09 % du chiffre d'affaires global de l'établissement. 6. M. et Mme A... soutiennent que la méthode de reconstitution est radicalement viciée, au motif qu'elle ne tiendrait pas compte de l'évolution des conditions d'exploitation du bar-restaurant dont la part des ventes de liquide avait baissé en 2011. Il résulte, cependant, de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification adressée à la société L'Europe, que le développement de l'activité de restauration à partir du mois de février 2011 a été prise en compte par le service lorsqu'il a déterminé en 2012 à 53,09 % du chiffre d'affaires total de l'exercice 2011, la part des recettes résultant de la vente de boissons. 7. Les requérants ne sauraient, par ailleurs, soutenir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société est sommaire, en se fondant sur une période test de vingt-huit jours en 2012, dès lors que la période de référence retenue par le service, qui s'étend sur cinq semaines, du 19 septembre au 26 octobre 2012, est représentative de l'activité de bar-restaurant, en l'absence d'une variation saisonnière qui n'est justifiée par aucune pièce du dossier. S'ils font également valoir qu'ils ont transmis au service les inventaires de stocks faisant apparaître le nombre des bouteilles de vins, de jus de fruits et d'eau et leur contenance, ils ne l'établissent pas. 8. Il résulte de ce qui a été dit aux points 5, 6 et 7 que l'administration fiscale était fondée a imposer le montant des bénéfices ainsi désinvestis de la société L'Europe au nom de M. et Mme A..., en application des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. S'agissant de l'imposition des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. A... : 9. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". Aux termes de l'article 110 de ce code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) ". Il résulte de ces dispositions que les sommes réintégrées dans les résultats sont présumées constituer des revenus distribués, dès lors qu'elles ont donné lieu à imposition au titre de l'impôt sur les sociétés. 10. La société L'Europe a enregistré au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... plusieurs sommes représentant un montant total de 6 711 euros. La société L'Europe n'ayant pas justifié ces inscriptions, le service en a réintégré le montant dans le résultat imposable de la société au titre de l'exercice clos en 2011. Celle-ci ayant indiqué que M. A... était l'unique bénéficiaire des revenus distribués, le service a estimé que ce montant constituait un revenu distribué à ce dernier qu'elle a imposé entre ses mains au titre de l'année 2011, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Pour contester la rectification en résultant, M. et Mme A... soutiennent que ce montant correspond au règlement par M. A... de la taxe sur la valeur ajoutée due par la société en 2010 pour un montant de 3 478 euros, de taxes d'apprentissage et de formation continue à hauteur de 828 euros, et d'une échéance d'emprunt de 2 410 euros que la société L'Europe était dans l'impossibilité d'honorer. En se bornant à faire valoir que le service avait nécessairement connaissance du règlement de ces taxes, les requérants n'apportent cependant pas la preuve qui leur incombe que les sommes portées au crédit du compte courant d'associé de M. A... n'avaient pas le caractère d'un revenu imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. En ce qui concerne la preuve des distributions à M. A... : 11. Il résulte de l'instruction que, pour estimer que M. A... avait, au cours de l'exercice clos en 2011, la qualité de maître de l'affaire de la société L'Europe, le service a relevé que ce dernier, associé unique de la société, en était le gérant de droit. Si les requérants font valoir que M. A... ne possédait que la moitié des parts de cette société, il résulte de l'instruction que celui-ci a le 9 février 2011, acquis l'intégralité du capital de la société en rachetant les parts sociales de son ancien associé, et il n'est pas contesté qu'en tant qu'actionnaire unique et gérant de cette société, il disposait de la signature sur le compte bancaire de cette entreprise, qu'il a d'ailleurs représentée lors des opérations de vérification de comptabilité. L'administration peut, par suite, être regardée comme ayant apporté la preuve de l'appréhension par M. A... des revenus réputés distribués par la société L'Europe. En ce qui concerne la pénalité pour manquement délibéré : 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a.40 % en cas de manquement délibéré. (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 13. Pour appliquer la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées aux redressements en litige, l'administration a relevé que M. A..., en qualité de gérant de la société L'Europe, ne pouvait ignorer que les insuffisances de déclaration résultant, d'une part, des omissions de recettes constatées, qui ne résultaient pas d'un simple dysfonctionnement, mais d'une volonté délibérée d'éluder l'impôt du fait de l'absence de comptabilité permettant de suivre les flux financiers de l'entreprise, et, d'autre part, des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. A..., alors que celui-ci ne déclarait que les indemnités versées par Pôle Emploi, constituaient des revenus distribués imposables à l'impôt sur le revenu. L'administration apporte ainsi la preuve qui lui incombe de l'existence des manquements délibérés. 14. Le passage invoqué de l'instruction 13 N-1-07 du 19 février 2007 ne faisant pas une interprétation de la loi fiscale différente de ce qui précède, il ne peut être utilement invoqué sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Par ailleurs, les requérants ne contestent pas utilement la régularité de la motivation des pénalités pour manquement délibéré en se prévalant des énonciations de l'instruction fiscale BOI-CF-INF-10-20 n° 30 du 12 septembre 2012, dès lors que cette instruction, au demeurant postérieure à l'année d'imposition en litige, porte sur la procédure d'imposition dont relève la motivation de la proposition de rectification, et ne porte ainsi pas sur l'interprétation de la loi fiscale au sens des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 15. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme A... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris, pôle fiscal parisien 1. Délibéré après l'audience du 7 novembre 2019, à laquelle siégeaient : - M. Formery, président de chambre, -Mme Poupineau, président assesseur, - Mme C..., premier conseiller, Lu en audience publique, le 21 novembre 2019. Le rapporteur, C. C...Le président, S.-L. FORMERY Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 18PA02560