Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), du 7 septembre 2004, 01BX00540, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 5EME CHAMBRE (FORMATION A 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2004-09-07
Numéro : 01BX00540
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Florence  DEMURGER
Commissaire du gouvernement : M. VALEINS

Vu la requête enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux le 5 mars 2001 présentée par M. Francis X, demeurant ..., ensemble le mémoire enregistré le 9 novembre 2001 ; M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 8 décembre 2000 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1993 ; 2°) de le décharger des impositions litigieuses ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser 5 000 F au titre des frais exposés non compris dans les dépens ; .......................................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Classement CNIJ : 19-06-02-02 C++ Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 juillet 2004 : - le rapport de Mme Demurger ; - les conclusions de M. Valeins, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'aux termes du B de l'article 13 de la sixième directive du Conseil des communautés européennes du 17 mai 1977 : Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent (...) : (...) b) l'affermage et la location de biens immeubles, à l'exception : 1. des opérations d'hébergement telles qu'elles sont définies dans la législation des Etats membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou des secteurs ayant une fonction similaire, y compris les locations de camps de vacances ou de terrains aménagés pour camper (...) Les Etats membres ont la faculté de prévoir des exclusions supplémentaires au champ d'application de cette exonération (...) ; qu'aux termes de l'article 261 D du code général des impôts : Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : a) Aux prestations d'hébergement fournies dans les hôtels de tourisme classés (...) b) Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni lorsque l'exploitant offre, en plus de l'hébergement, le petit déjeuner, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception de la clientèle et qu'il est immatriculé au registre du commerce et des sociétés au titre de cette activité (...) ; Considérant que les dispositions précitées du B, sous b), point 1, de l'article 13 de la sixième directive imposent aux Etats membres de maintenir en dehors du champ de l'exonération prévue en ce qui concerne notamment les locations de logements meublés celles d'entre elles qui correspondent à des opérations d'hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières ; que, s'il appartient à chaque Etat membre de fixer, lors de la transposition de ces dispositions, les critères utiles à la distinction entre la location d'un logement meublé susceptible d'être exonérée et la mise à disposition d'un tel logement dans des conditions l'apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, ces critères doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de la taxe que des assujettis dont l'activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles d'une entreprise hôtelière et qui ne sont donc pas en concurrence potentielle avec ces dernières entreprises ; que les dispositions précitées du b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts ont, à cet égard, pour effet d'inclure dans le champ de l'exonération toute mise à disposition d'un local meublé qui n'est pas assortie de l'offre, par l'exploitant, de chacun des services que constituent la fourniture du petit déjeuner, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle ; qu'elles peuvent ainsi entraîner l'exonération de locations de logements meublés du seul fait de l'absence de l'une de ces prestations accessoires, alors même que des entreprises hôtelières n'assurant pas l'une de ces prestations seraient assujetties à la taxe ; que le b du 4° de l'article 261 D du code général des impôts est donc incompatible avec les objectifs de l'article 13 de la sixième directive en tant qu'il subordonne à ces conditions cumulatives l'application de la disposition excluant de l'exonération les prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni ; Considérant que, pour soutenir que les opérations réalisées au cours de la période litigieuse par M. X sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration, qui avait d'abord opposé au requérant l'absence de réunion de l'ensemble des conditions cumulatives énumérées au b du 4° de l'article 261 D précité, fait valoir, dans le dernier état de ses écritures, que les prestations fournies par l'intéressé ne sont pas comparables à celles qui sont offertes par les entreprises du secteur hôtelier ou assimilé, de sorte que les opérations litigieuses relèvent de la simple location de logements meublés et sont, par suite, exonérées de taxe en vertu des dispositions précitées du 4° de l'article 261 D du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a, au cours des années vérifiées, loué huit studios meublés situés dans un château qu'il possède près de Dax ; que la réception de la clientèle, essentiellement constituée de curistes séjournant une vingtaine de jours, n'était assurée que le dimanche après-midi ; que la fourniture du linge de maison se limitait aux seuls draps et taies, à l'exclusion du linge de toilette et de table, le blanchissage en cours de séjour étant à la charge des locataires ; qu'il n'était pas offert aux clients, à part la simple disposition de deux pièces réservées à cet usage, la possibilité d'obtenir un petit déjeuner sur place ; que si un nettoyage des locaux était, selon les affirmations du requérant, assuré par sa femme et sa fille, aucune précision n'est fournie sur la périodicité de ce nettoyage et sur les locaux concernés ; que, dans ces conditions, M. X ne peut être regardé comme ayant offert au cours de la période en litige des prestations adaptées aux besoins des résidents dans des conditions comparables à celles du secteur hôtelier ou assimilé au sens des dispositions applicables ; que, dès lors, l'activité exercée par M. X doit être regardée comme relevant de la mise à disposition d'un local meublé et, par suite, comme étant exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 4° de l'article 261 D précité ; que l'instruction administrative n° 3A-9-91 du 11 avril 1991 invoquée par le requérant sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ne contient pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle qui vient d'être rappelée ci-dessus ; Considérant que M. X ne peut utilement invoquer la décision non motivée de remboursement du crédit de taxe dont il a bénéficié sur sa demande, dès lors que cette décision ne contient ni une interprétation formelle de la loi fiscale ni une prise de position formelle sur l'appréciation de la situation de fait du redevable au regard du texte fiscal susceptibles d'être opposées à l'administration sur le fondement des dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'en se bornant à alléguer que les dispositions de l'article 210 de l'annexe II au code général des impôts seraient contraires à la 6ème directive du Conseil des communautés européennes en date du 17 mai 1977 et à la jurisprudence de la Cour de justice des communautés européennes, M. X ne met pas la cour en mesure d'apprécier le bien-fondé de ce moyen ; Considérant que M. X demande, à titre subsidiaire, à bénéficier du droit à compensation prévu par les articles L. 203 à L.205 du livre des procédures fiscales en faisant état de ce qu'il bénéficiait, au 1er janvier 1991, d'un crédit de taxe d'un montant de 3 540 F et de ce qu'il a, au cours des années 1991 à 1996, déclaré et payé la taxe sur la valeur ajoutée due sur ses locations pour un montant total de 49 361 F ; que le droit à compensation en matière de taxes sur le chiffre d'affaires doit s'effectuer entre impositions dues et payées au cours de la période en litige ; qu'il résulte de l'instruction que le service a tenu compte, pour l'établissement des rappels litigieux, de la taxe acquittée par M. X au cours de la période vérifiée ; que le restant des sommes dont fait état le requérant ne se rattache pas à la période en litige ; que, par suite, sa demande de compensation ne peut qu'être rejetée ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, lequel répond de façon suffisamment motivée aux moyens invoqués, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1993 ; Sur l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à verser à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. - 2 - 01BX00540