Cour Administrative d'Appel de Versailles, 1ère Chambre, 30/12/2014, 12VE01356, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 1ère Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-12-30
Numéro : 12VE01356
Président : M. BARBILLON
Rapporteur : M. Philippe  NICOLET
Commissaire du gouvernement : Mme RUDEAUX
Avocat(s) : CMS BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la requête, enregistrée le 13 avril 2012, présentée pour Mlle C...D..., demeurant..., par Me B...et Lenczner, avocats ; Mlle D...demande à la Cour : 1° d'annuler l'article 3 du jugement n° 080755 en date du 14 février 2012 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003, ainsi que des pénalités correspondantes ; 2° de la décharger desdites cotisations d'impôt et contributions sociales, ainsi que des pénalités correspondantes ; 3° de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - en ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition, l'imposition établie sur des bases excédant celles qui lui ont été notifiées initialement, mises en recouvrement par avis d'imposition du 30 novembre 2007, sont irrégulières à concurrence de la fraction de l'impôt correspondant à la partie non notifiée dans la proposition de rectification en date du 7 décembre 2005, dès lors que l'obligation prescrite par l'article L. 48 du livre des procédures fiscales doit se faire dans le respect de la règle de l'annualité de l'impôt ; en l'espèce les sommes indiquées dans la notification de redressements du 7 décembre 2005 sont erronées, et cette erreur ne lui a pas permis de contester utilement les montants rectifiés initialement ; la doctrine administrative référencée 13 L-1514 n° 54 du 1er juillet 2012 prévoit qu'une imposition établie sur des bases excédant celles qui ont été notifiées au contribuable est irrégulière à concurrence de la fraction de l'impôt correspondant à la partie non notifiée ; dès lors que les conséquences financières de la proposition de rectification ne font mention d'impôts supplémentaires au titre de l'année 2002 qu'à hauteur de 41 160 euros, il n'est pas possible de rectifier les sommes initialement notifiées au travers d'un nouvel avis d'imposition qui ne trouve pas sa source dans une proposition de rectification faisant référence à de nouvelles conséquences financières ; selon la doctrine référencée 13L- 1514 n° 56 du 1er juillet 2002 le service ne peut que substituer par une nouvelle notification motivée de nouvelles bases d'imposition à celles qui avaient été notifiées et contestées par le contribuable, analyse confirmée par la jurisprudence du Conseil d'Etat ; la rectification à laquelle l'administration s'est livrée est irrégulière ; les sommes mises en recouvrement le 30 novembre 2007 par l'envoi d'un nouvel avis d'imposition en matière d'impôt sur le revenu pour l'année 2002 l'ont été irrégulièrement et ce vice de procédure n'est pas rectifiable, le délai de reprise de l'administration étant expiré ; - en ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige, les crédits bancaires de 996,97 euros, 9 903,74 euros et 2 595 euros provenant du compte courant sur la société AetP Associate ne sont pas imposables comme cela ressort des écritures comptables produites du grand livre de la société ; selon la doctrine référencée 5 F-1151 n° 16 du 10 février 1999, l'administration ne peut pas rejeter systématiquement, pour le seul motif que leur emploi ne ferait pas l'objet de justifications précises, les remboursements pour frais au sujet desquels le titulaire apporte toutes indications utiles quant à leur raison d'être et quant à leur utilisation, permettant ainsi à l'administration d'en apprécier le bien-fondé ; elle doit être regardée comme apportant le preuve du caractère non imposable des crédits litigieux ; - la somme de 425 332 euros ayant servi à acquérir un bien immobilier a pour origine un prêt amical ; le fait qu'en l'espèce les sommes prêtées par Mme A...soient passées par la comptabilité d'un notaire confère au prêt accordé une date certaine ; elle doit être regardée comme apportant la preuve de la nature et de l'origine amicale du crédit litigieux ; - le crédit bancaire de 1 000,42 euros provenant des Etats-Unis correspond à un virement effectué par son père qui réside aux Etats-Unis ; la position du tribunal administratif qui a confirmé celle de l'administration est contraire au principe selon lequel, d'une manière générale, les sommes et avantages perçus par des personnes dont le train de vie et les besoins de l'existence sont assurés par des tiers ne constituent, pour les bénéficiaires, des revenus assimilables à des bénéfices non commerciaux en vertu de l'article 92 du code général des impôts que lorsque l'ensemble des circonstances fait ressortir que le versement n'a pas le caractère d'une pure libéralité, selon la doctrine référencée 5 G-1144 n°34 du 15 septembre 2000 ; elle doit être regardée comme apportant la preuve de l'origine et du caractère non imposable de la somme en litige, dès lors qu'en l'absence d'autre lien avec les Etats-Unis que le domicile de son père, cette somme ne peut avoir pour origine qu'un cadeau d'usage provenant de son père ; - le crédit de 119 200 euros en date du 13 octobre 2003 a pour origine un prêt notarié de 136 000 euros accordé le 10 octobre 2003 par sa mère, enregistré le 17 octobre 2003, lequel a servi à financer l'acquisition d'un bien immobilier d'un prix total d'acquisition de 266 785 euros, avec deux donations accordées par ses parents de 46 000 euros et 45 965 euros ; il appartient à l'administration, lorsqu'elle entend remettre en cause, même par voie d'imposition d'office, le caractère non imposable de sommes perçues par un contribuable dont il est établi qu'elles ont été versées à l'intéressé par l'un des parents avec lequel il n'entretient aucune relation d'affaires, de justifier que les sommes en cause ne revêtent pas le caractère d'un prêt familial, mais celui de revenus professionnels ; s'agissant d'une donation notariée et enregistrée, il n'appartient pas au contribuable de justifier de l'origine des sommes qui lui sont prêtées ; dès l'instant où il produit un document ayant date certaine, il est considéré comme ayant fait la preuve de l'exagération de son imposition établie par voie de taxation d'office ; elle établit avoir commencé à rembourser ce prêt ; - le crédit de 26 000 euros correspond à une partie d'une donation de 46 000 euros qui a été enregistrée, effectuée à hauteur de 20 000 euros en numéraire et 26 000 euros par chèque bancaire ; - si le service a considéré qu'elle ne justifiait pas de l'origine des sommes versées pour procéder à l'acquisition des parts de la société AetP Associate en 2002 et 2003, cette acquisition a été réglée pour son compte par sa mère pour des montants respectifs de 49 910 euros le 10 octobre 2003 et 7 590 euros le 19 décembre 2012 ; cette prise en charge ne peut être considérée que comme une donation indirecte relevant des droits d'enregistrement ; - l'intégralité des crédits figurant sur son compte courant dans la société AetP Associate ne peut être considérée comme mise à sa disposition en raison de la situation de trésorerie de la société ; les rehaussements doivent être limités aux soldes de trésorerie réellement disponibles aux 31 décembre 2002 et 2003, soit 2 621 euros et 12 153 euros ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 novembre 2014 : - le rapport de M. Nicolet, président-assesseur, - les conclusions de Mme Rudeaux, rapporteur public ; - les observations de MeB..., pour MlleD... ; 1. Considérant que Mlle D...a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle en application de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales portant sur les années 2002 et 2003 ; qu'à la suite de ce contrôle, des rehaussements des bases d'imposition à l'impôt sur le revenu lui ont été notifiés selon la procédure de taxation d'office, en application des dispositions combinées des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, en tant que revenus d'origine indéterminée, et selon la procédure de redressement contradictoire de l'article L. 55 du livre des procédures fiscale dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que par les articles 1 et 2 de son jugement du 14 février 2012 le Tribunal administratif de Versailles a réduit la base imposable de Mlle D...pour 2003 d'un montant de 45 965 euros et déchargé, en droits et pénalités, Mlle D...de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2003, et a rejeté par son article 3 le surplus des conclusions de la requête de MmeD... ; que Mlle D...demande l'annulation de cet article, ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle reste assujettie au titre des années 2002 et 2003 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 76 du même livre : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59.(...) " ; 3. Considérant qu'à l'issue de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle dont Mlle D...a fait l'objet au titre des années 2002 et 2003, l'administration lui a notifié, par une proposition de rectification en date du 7 décembre 2005, plusieurs chefs de rectification et notamment une majoration en bases de 425 332,80 euros au titre de l'année 2002, taxée d'office dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, en application des dispositions combinées des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, correspondant à l'acquisition d'un appartement en 2002 ; qu'il résulte de l'instruction qu'une erreur matérielle a rattaché ce rehaussement à l'année 2003 dans le tableau récapitulant les conséquences financières de l'ensemble des redressements ; que pour corriger cette erreur que la requérante lui a signalée dans sa réclamation du 2 août 2006, l'administration, dans sa décision d'admission partielle de la réclamation du 2 février 2007, a d'une part procédé au dégrèvement d'un montant de 266 957 euros au titre de l'année 2003, correspondant à l'abandon de ce rehaussement au titre de cette année, et lui a indiqué d'autre part qu'elle l'informerait des nouvelles conséquences financières pour l'année 2002 que cette correction impliquait avant la mise en recouvrement de ces impositions supplémentaires ; que ces conséquences financières ont été notifiées à Mlle D...par un courrier du 14 juin 2007 ; que ce courrier n'a pas mentionné que la contribuable taxée d'office disposait d'un délai de trente jours pour présenter d'éventuelles observations afin qu'elle puisse, en cas de désaccord persistant, demander la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que la requérante a ainsi été privée d'une garantie, sans que le ministre puisse utilement faire valoir qu'elle a présenté des observations contestant ce chef de redressement, imputé dans la proposition de rectification au titre de l'année 2002 ; que, par suite, Mlle D...est fondée à soutenir que l'administration a mis en recouvrement les impositions afférentes à ce rehaussement au titre de l'année 2002 en méconnaissance des dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; que ce vice de procédure doit conduire à prononcer la décharge des impositions afférentes à ce rehaussement en bases de 425 332,80 euros au titre de l'année 2002 ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : 4. Considérant qu'en application du 3e alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombe au requérant qui a été taxé d'office dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée à l'issue de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article 81 du code général des impôts : " Sont affranchis de l'impôt :/1° Les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet.(...) " ; 6. Considérant que la requérante soutient que des crédits d'un montant de 996,97 euros et 2 592 euros comptabilisés sur son compte courant ouvert dans les écritures de la société AetP Associate correspondent à des remboursements de frais exposés par elle dans le cadre de ses fonctions exercées pour le compte de la société dont elle est salariée ; qu'elle n'apporte cependant pas la preuve qui lui incombe en se bornant à produire un extrait du grand-livre de la société, sans produire de factures justifiant de l'engagement allégué de frais pour le compte de la société ; 7. Considérant que la requérante ne peut utilement se prévaloir, pour contester le caractère imposable des deux crédits précités, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la garantie contenue dans la doctrine administrative référencée 5 F 1151 n°16 du 10 février 1999, selon laquelle : " Il convient de ne pas rejeter systématiquement, pour le seul motif que leur emploi ne ferait pas l'objet de justifications précises, les allocations pour frais au sujet desquelles le titulaire apporte toutes indications utiles quant à leur raison d'être et quant à leur utilisation, permettant ainsi à l'Administration d'en apprécier le bien-fondé ", dès lors que cette doctrine, qui se borne à adresser des recommandations aux services, ne comporte pas une interprétation formelle des dispositions précitées du 1e de l'article 81 du code général des impôts ; 8. Considérant que si la requérante soutient qu'un crédit de 500 euros constaté sur le compte courant ouvert à son nom dans les écritures de la société AetP Associate correspond à un remboursement d'une avance de caisse accordée par elle à la société en produisant un extrait du grand-livre de cette société, elle ne justifie pas de cette avance de caisse alléguée, alors que par ailleurs l'extrait produit indique que deux débits du même montant ont été comptabilisés en juillet et août 2002 ; 9. Considérant que si la requérante soutient qu'un crédit du 22 août 2002 de 9 903,74 euros correspond au remboursement d'un virement opéré par erreur le 9 août 2002 pour le compte de la société AetP Associate en produisant un extrait du grand-livre de la société sur lequel figurent ces deux écritures, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe en ne justifiant pas du virement initial ; 10. Considérant d'une part que, s'agissant d'un crédit bancaire de 1 000,42 euros en provenance des Etats-Unis, la requérante n'apporte pas la preuve de l'origine et de la nature de ce crédit en se bornant à soutenir qu'il ne peut s'agir que d'une libéralité de son père qui réside aux Etats-Unis, dès lors qu'elle n'entretiendrait aucune autre relation avec les Etats-Unis ; 11. Considérant d'autre part que la requérante ne peut utilement se prévaloir, pour contester le caractère imposable du crédit précité de 1 000,42 euros en provenance des Etats-Unis, de la garantie, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, contenue dans la documentation de base 5 G 1144 n°34 du 15 septembre 2000, selon laquelle : " D'une manière générale, les sommes et avantages perçus par des personnes dont le train de vie et les besoins de l'existence sont assurés par des tiers, ne constituent, pour les bénéficiaires, des revenus assimilables à des bénéfices non commerciaux en vertu de l'article 92 du CGI que lorsque l'ensemble des circonstances fait ressortir que leur versement n'a pas le caractère d'une pure libéralité. ", dès lors qu'en tout état de cause elle n'établit pas l'origine familiale du crédit en litige ; 12. Considérant que la requérante soutient qu'un virement provenant de l'étranger d'un montant de 119 965 euros en date du 13 octobre 2003 a pour origine un prêt notarié d'un montant de 136 000 euros accordé par sa mère le 10 octobre 2003, enregistré le 17 octobre 2003, lequel devait permettre, en s'ajoutant à deux donations de ses parents de 46 000 euros et 45 965 euros, d'acquérir un bien immobilier d'une valeur de 266 785 euros par la SCI 90 BD Longchamp, constituée le 14 octobre 2003, et dont elle est associée à 80 %, en faisant valoir que son compte était débité le 16 octobre 2003 d'un chèque d'un montant de 210 785,78 euros établi au nom de la SCI ; que cependant la requérante ne justifie pas de l'origine du virement en litige, dont le montant ne correspond pas à celui du prêt, alors que l'administration fait valoir, sans être contredite sur ce point, que ni la requérante ni sa mère n'ont déclaré détenir des comptes bancaires à l'étranger ; 13. Considérant, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée en défense par le ministre et tirée de la méconnaissance des dispositions de l'article R 200-2 du livre des procédures fiscales, que la requérante, qui soutient sans aucunement l'établir que les sommes de 7 590 euros du 19 décembre 2002 et 49 910 euros du 10 octobre 2003 proviendraient d'une donation indirecte de sa mère, laquelle aurait réglé pour le compte de sa fille l'acquisition des parts sociales de la société AetP Associate, ne justifie pas de l'origine des sommes en litige ; 14. Considérant que, s'agissant de la remise d'un chèque le 14 octobre 2003 émanant de la société AetP Associate, la requérante soutient qu'il s'agit d'un don manuel de sa mère ; qu'en produisant une déclaration d'un don manuel de sa mère en date du 2 octobre 2003, enregistrée le 20 novembre 2003, faisant état d'un don de 46 000 euros, se composant d'un don de 20 000 euros en numéraire, non contesté par l'administration, et d'un don de 26 000 euros par chèque bancaire, ainsi qu'un extrait de la comptabilité de la société AetP Associate, non contesté par l'administration, établissant que le paiement effectué a pour origine le compte courant de la mère de la requérante dans les écritures de la société, Mlle D...doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que cette somme de 26 000 euros correspond à un don manuel effectué par sa mère, non imposable à l'impôt sur le revenu ; que, par suite, la base imposable à l'impôt sur le revenu de Mlle D...au titre de l'année 2003 doit être réduite d'un montant de 26 000 euros ; En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : 15. Considérant que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associés ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et ne sont alors imposables que dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que l'administration n'est pas en droit de les imposer dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; 16. Considérant que l'administration a initialement taxé dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée des sommes figurant au crédit du compte courant d'associés de Mlle D...ouvert dans les écritures de la société AetP Associate ; que la requérante a soulevé en première instance le moyen tiré de l'erreur de qualification catégorielle de ces revenus ; que le tribunal administratif a confirmé le redressement en accueillant la demande de substitution de base légale de l'administration, non contestée en appel, fondant l'imposition en litige dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; 17. Considérant que la requérante ne justifie pas du caractère indisponible de ces crédits en litige en se bornant à soutenir que les rehaussements devraient être limités aux soldes de trésorerie de la société de 2 621 euros et 12 153 euros réellement disponibles aux 31 décembre 2002 et 2003 ; 18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la base imposable à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales de Mlle D...doit être réduite d'un montant de 425 332,80 euros au titre de l'année 2002 et d'un montant de 26 000 euros au titre de l'année 2003 ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 19. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La base imposable à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales de Mlle D...est réduite d'un montant de 425 332,80 euros au titre de l'année 2002 et 26 000 euros au titre de l'année 2003. Article 2 : Mlle D...est déchargée, en droits et pénalités, de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003 et celles résultant de l'article 1er ci-dessus. Article 3 : La somme de 1 500 euros est mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Versailles du 14 février 2012 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. '' '' '' '' 7 2 N°12VE01356