CAA de NANTES, 1ère chambre, 12/12/2023, 22NT03360, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-12-12
Numéro : 22NT03360
Président : M. le Pdt. QUILLÉVÉRÉ
Rapporteur : M. Sébastien  VIEVILLE
Commissaire du gouvernement : M. BRASNU
Avocat(s) : CABINET ORATIO

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) La Lavandière a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 et des rectifications effectuées en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre des exercices clos aux 31 décembre 2012 et 31 décembre 2013. Par un jugement n° 1800972 du 28 janvier 2020, le tribunal administratif d'Orléans a déchargé la société, en droits et pénalités, à hauteur de 6 101 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible qui lui ont été mis à sa charge au titre de l'exercice clos en 2012 et a rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la cour avant cassation : Par une requête, enregistrée le 30 mars 2020, la SARL La Lavandière, représentée par Me Hery, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ; 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant, en droits et pénalités, de 54 263 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la procédure d'imposition est irrégulière, en raison de son absence d'obligation de remettre au vérificateur des documents comptables informatisés, de son absence d'information à la suite de la mise en œuvre de la procédure de traitement informatique visée à l'article 47 A du livre des procédures fiscales, de l'application indue de la taxation d'office en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que du détournement de procédure que constitue la vérification de sa comptabilité ; - le rejet de la comptabilité est entaché d'une grave irrégularité tirée de ce que l'administration l'a induite en erreur quant à l'étendue de ses obligations ; - à aucun moment l'administration fiscale n'a établi qu'elle a, au cours des années 2012, 2013 et 2014, dissimulé des recettes ; - la méthode de reconstitution des recettes utilisée par l'administration est viciée ; - la pénalité pour manquement délibéré appliquée à l'ensemble des rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'est pas justifiée. Par un mémoire en défense, enregistré le 28 septembre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la cour de rejeter la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. Par un arrêt n° 20NT01154 du 7 octobre 2021, la cour administrative d'appel de Nantes a déchargé la SARL La Lavandière des rappels, en droits et pénalités, de taxe sur la valeur ajoutée pour les mois d'avril, mai, juillet, août, octobre et novembre 2013 et a réformé le jugement du tribunal administratif d'Orléans du 28 janvier 2020 en ce qu'il a de contraire. Par une décision n° 458767 du 17 octobre 2022 le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé les articles 1er et 2 de l'arrêt du 7 octobre 2021, puis il a renvoyé dans cette mesure devant la cour l'affaire, qui porte désormais le n° 22NT03360. Procédure devant la cour après cassation : Par un mémoire enregistré le 12 janvier 2023, le ministre de l'économie des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut à ce que la cour constate le non-lieu à statuer à hauteur des montants dégrevés le 18 octobre 2021 et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Le ministre fait valoir qu'eu égard au principe dégagé par le conseil d'Etat, la procédure de taxation d'office était fondée pour les mois de juillet, août, octobre et novembre 2013 et que s'agissant des mois d'avril et de mai 2013, les montants ont fait l'objet d'un dégrèvement le 18 octobre 2021. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Viéville, - et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SARL La Lavandière qui exploite un réseau de dix-neuf laveries en libre-service a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a rejeté sa comptabilité et lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014. Par un jugement du 28 janvier 2020, le tribunal administratif d'Orléans a partiellement déchargé les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à la société au titre de l'année 2012. Par un arrêt du 7 octobre 2021, la cour administrative d'appel de Nantes a déchargé la société des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les mois d'avril, mai, juillet, août, octobre et novembre 2013, réformé le jugement en tant qu'il était contraire à son arrêt et rejeté le surplus des conclusions de son appel. Postérieurement à cet arrêt l'administration a prononcé le 18 octobre 2021 un dégrèvement d'un montant de 6 469 euros en droits et 3 209 euros en pénalités correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée des mois d'avril et de mai 2013 et des pénalités correspondantes. Le ministre de l'économie, des finances et de la relance s'est pourvu en cassation contre les articles 1er et 2 de l'arrêt du 7 octobre 2021. Par une décision n° 458767 du 17 octobre 2022, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé les articles 1er et 2 de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Nantes du 7 octobre 2021 en tant qu'elle a déchargé la société des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les mois d'avril, mai, juillet, août, octobre et novembre 2013 et a renvoyé dans cette mesure l'affaire devant la cour. Sur l'exception de non-lieu à statuer : 2. L'arrêt de la cour du 7 octobre 2021 a, par son article 1er, déchargé la SARL La Lavandière des rappels, en droits et pénalités, de taxe sur la valeur ajoutée pour les mois d'avril, mai, juillet, août, octobre et novembre 2013 et, en son article 2, réformé le jugement du tribunal d'Orléans du 28 janvier 2020 en ce qu'il a de contraire. En exécution de l'arrêt de la cour du 7 octobre 2021, l'administration a dégrevé le 18 octobre 2021 la taxe sur la valeur ajoutée au titre des mois d'avril et de mai 2013. Ce dégrèvement a été maintenu en dépit de la décision du Conseil d'Etat du 17 octobre 2022 qui a annulé les articles 1er et 2 de l'arrêt du 7 octobre 2021 et a renvoyé dans cette mesure l'affaire devant la cour. En défense, le ministre ne demande pas le rétablissement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les mois d'avril et mai 2013. Le litige doit être regardé, dans cette mesure, comme ayant perdu son objet. Par suite, l'exception de non-lieu à statuer doit, ainsi que le demande l'administration fiscale être accueillie. Sur le surplus des conclusions : Sur la régularité de la procédure d'imposition : 3. En premier lieu, l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales dispose que : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables (...) en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables (...) ". 4. La société requérante allègue qu'elle tenait sa comptabilité sous une forme matérielle, au moyen de données manuscrites figurant dans des cahiers, et soutient que l'administration fiscale, en méconnaissance des dispositions précitées, l'aurait induite en erreur sur ses obligations en exigeant la remise de ses documents comptables sous forme dématérialisée. Il résulte toutefois de l'instruction que l'avis de vérification de comptabilité en date du 13 mars 2015 indiquait au gérant de la société requérante que ce n'était que dans le cas où la comptabilité était tenue au moyen de systèmes informatisés qu'il était obligatoire de remettre de tels systèmes informatisés au vérificateur. Il est par ailleurs constant que le gérant de la SARL La Lavandière a remis les 21 avril, date de la première intervention sur place du vérificateur, et 28 avril 2015, des fichiers informatisés de ses écritures comptables. Si la société requérante soutient que son gérant a créé, le jour même de la vérification, le 21 avril 2015, dans la précipitation, deux fichiers afin de pouvoir remettre sa comptabilité sous une forme informatique à la demande du vérificateur, elle ne l'établit pas par cette seule allégation. Dans ces conditions, doivent être écartés les moyens tirés par la société requérante de ce qu'elle a été induite en erreur sur ses obligations et de ce qu'en lui demandant de mettre à la disposition du vérificateur les fichiers informatiques de sa comptabilité, l'administration aurait méconnu son droit de ne pas s'auto-incriminer. 5. En deuxième lieu, aux termes du II de l'article L. 47 A dans sa rédaction alors applicable : " II.- En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. (...) ". Il résulte de ces dispositions que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d'indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu'il souhaite effectuer, c'est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l'objet de ces investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. 6. La proposition de rectification du 16 décembre 2015 indiquait que " Lors de cette première intervention, le vérificateur a informé Monsieur A..., gérant de la société, de l'obligation de mettre en œuvre des traitements informatiques dans le cadre de la vérification de comptabilité conformément aux dispositions de l'article L. 47 A I du livre des procédures fiscales (LPF) ". Toutefois, cette seule circonstance, avec la mention du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales et non du II du même article, ne suffit pas à établir que le vérificateur avait envisagé un traitement informatique au sens du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, alors qu'il n'a ensuite que consulté les données brutes transmises sous forme de fichiers informatiques, sans effectuer d'analyse de données par le biais de logiciels. Dès lors, la SARL La Lavandière n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait dû être informée de la nature des traitements informatiques que le vérificateur envisageait d'effectuer et des possibilités de mise en œuvre de ces traitements. 7. En troisième lieu, d'une part, aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " (...) / 2. La taxe est exigible : / (...) / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. / (...) ". Aux termes de l'article 270 de ce code : " I. La taxe sur la valeur ajoutée est liquidée au vu des déclarations souscrites par les assujettis dans les conditions prévues à l'article 287. / (...) ". Aux termes de l'article 287 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " 1. Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est tenu de remettre au service des impôts dont il dépend et dans le délai fixé par arrêté une déclaration conforme au modèle prescrit par l'administration. / 2. Les redevables soumis au régime réel normal d'imposition déposent mensuellement la déclaration visée au 1 indiquant, d'une part, le montant total des opérations réalisées, d'autre part, le détail des opérations taxables. La taxe exigible est acquittée tous les mois. / Ces redevables peuvent, sur leur demande, être autorisés, dans des conditions qui sont fixées par arrêté du ministre de l'économie et des finances, à disposer d'un délai supplémentaire d'un mois. / Lorsque la taxe exigible annuellement est inférieure à 4 000 euros, ils sont admis à déposer leurs déclarations par trimestre civil (...) ". 8. Il résulte de ces dispositions que le seuil de taxe exigible de 4 000 euros en dessous duquel un redevable est admis à déposer ses déclarations par trimestre civil, par exception à l'obligation de déclaration mensuelle, s'apprécie au début de chaque trimestre par rapport au montant total de la taxe exigible les quatre trimestres civils précédents. 9. La SARL La Lavandière a déposé au titre de la période vérifiée qui a couru du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, des déclarations trimestrielles de taxe sur la valeur ajoutée. Cependant, il résulte de l'instruction que le seuil de 4 000 euros en dessous duquel un redevable est admis à déposer ses déclarations par trimestre civil n'était plus respecté à compter du 2ème trimestre 2013. Par suite, l'administration était fondée à considérer que la SARL La Lavandière aurait dû déposer des déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée à compter du mois de juillet 2013. Il suit de là que c'est à bon droit que l'administration fiscale a appliqué la procédure de taxation d'office pour les mois de juillet, d'août, d'octobre et de novembre 2013. 10. En quatrième et dernier lieu, le compte courant d'associé du gérant de la SARL La Lavandière, M. A..., constitue un élément comptable de cette société et le service pouvait donc demander, dans le cadre de la vérification de comptabilité, des justifications de la provenance des sommes inscrites au crédit de ce compte courant, y compris des preuves du débit sur un compte bancaire personnel de M. A.... Dès lors, le moyen tiré du détournement de procédure doit être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 11. En premier lieu, pour les mêmes motifs que ceux indiqués au point 4, le moyen tiré de ce que le rejet de la comptabilité est entaché d'une grave irrégularité en ce que l'administration a induit la SARL La Lavandière en erreur quant à l'étendue de ses obligations s'agissant de la remise de sa comptabilité sous une forme informatique doit être écarté. 12. En second lieu, il résulte de l'instruction que le rejet de la comptabilité de la société requérante a été motivé, d'une part, par l'absence de justifications des recettes (absence de facturation des prestations : absence de tickets clients ; absence de détail des prestations journalières : relevé des prestations) et, d'autre part, par la globalisation des recettes, motifs non contestés par la SARL La Lavandière. Dès lors, le moyen tiré de ce qu'à aucun moment l'administration fiscale n'a établi, pour justifier le rejet de la comptabilité, que la requérante a, au cours des exercices clos en 2012, 2013 et 2014, dissimulé des recettes, doit être écarté. En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires : 13. Le service a reconstitué le chiffre d'affaires des laveries automatiques d'après l'ensemble des crédits bancaires figurant au compte professionnel ouvert auprès de la banque Société Générale. Il a ainsi relevé que la SARL La Lavandière a encaissé des sommes en espèces pour un montant de 315 003 euros pour l'exercice clos en 2012, de 406 577 euros pour l'exercice 2013 et de 410 608 euros pour l'exercice clos en 2014. Aucune disposition n'impose au vérificateur de corroborer les résultats d'une méthode de reconstitution par l'utilisation d'une seconde méthode. Si la requérante soutient que son chiffre d'affaires ne peut correspondre au montant des encaissements effectués durant les exercices en cause dès lors que le montant du renouvellement du fonds de caisse (53 682 euros par an en moyenne) a été déposé à la banque mais ne constitue pas un chiffre d'affaires, elle n'apporte aucun élément, alors qu'elle était seule à même de le faire, de nature à établir qu'elle aurait déposé à la banque ses fonds de caisse. Il résulte de ce qui précède que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la requérante suivie par l'administration n'apparaît ni excessivement sommaire ni radicalement viciée. Sur les pénalités : 14. L'administration fait valoir que l'élément matériel de l'infraction est établi par l'inscription, tant sur les liasses fiscales des exercices que sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, de chiffres d'affaires inférieurs à la réalité, les recettes de la SARL La Lavandière ne pouvant être justifiées par des éléments sincères et probants. En outre, les discordances constatées entre les recettes déclarées et les espèces déposées à la banque sont importantes (de 12 478 euros à 53 471 euros). L'administration fait également valoir que l'élément intentionnel est établi par le choix du gérant de ne pas recourir à une caisse enregistreuse par laverie, c'est-à-dire d'entretenir des circonstances matérielles de nature à empêcher les experts de la profession de calculer le bénéfice de l'entreprise selon un mode réel d'imposition, fondé sur des éléments avérés et vérifiables. En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée déductible pour la période correspondant à l'exercice clos en 2012, la requérante a régularisé le dernier jour de l'exercice le solde du compte de taxe sur la valeur ajoutée déductible sur immobilisations, sans aucune justification ni commencement de preuve par écrit. En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée déductible pour la période correspondant à l'exercice clos en 2013 sur loyers versés, le gérant de la SARL La Lavandière a déduit une taxe sur la valeur ajoutée sur des loyers qu'il savait pertinemment exonérés de taxe sur la valeur ajoutée, en l'absence d'option. En outre, pour les motifs indiqués au point 9, c'est à bon droit que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les mois de juillet, août, octobre et novembre 2013 ont été assortis des pénalités correspondantes. Enfin, le solde créditeur de taxe sur la valeur ajoutée déductible au 31 décembre 2014, se traduisant comme un montant de taxe sur la valeur ajoutée anormalement déduite, a été dissimulé par des écritures de régularisation qui n'ont pas donné lieu à une correction effective sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée. Dans ces conditions, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, de l'existence d'un manquement délibéré et par suite, du bien-fondé de l'application des pénalités de 40 % prévues par l'article 1729 du code général des impôts. La requérante ne saurait utilement soutenir que la majoration de 40 % qui lui a été appliquée est disproportionnée eu égard à la pénalité de 10% infligée à ses associés au regard des insuffisances constatées en matière de bénéfices industriels et commerciaux imposées entre les mains des époux A.... 15. Il résulte de tout ce qui précède que la société n'est pas fondée soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en droits et pénalités pour les mois de juillet, août, octobre et novembre 2013. Sur les frais liés au litige : 16. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre des frais exposés par la SARL La Lavandière et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en droits et pénalités pour un montant de 9 678 euros par l'administration fiscale le 18 octobre 2021. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL La Lavandière est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL La Lavandière et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 24 novembre 2023, à laquelle siégeaient : - M. Quillévéré, président de chambre, - M. Penhoat, premier conseiller, - M. Viéville, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 décembre 2023. Le rapporteur S. VIÉVILLELe président de chambre G. QUILLÉVÉRÉ La greffière H. DAOUD La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. N° 22NT03360 2 N° 22NT0336002