Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 14/06/2011, 08MA03107, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2011-06-14
Numéro : 08MA03107
Président : Mme FELMY
Rapporteur : Mme Elydia  FERNANDEZ
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SELARL PVB

Vu la requête, enregistrée le 30 juin 2008, présentée pour la SARL BEZIERS NK, dont le siège social est 27 avenue Gambetta à Béziers (34500), par la Selarl P.V.B., société d'avocats ; La SARL BEZIERS NK demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0505731, en date du 6 mai 2008 du Tribunal administratif de Montpellier rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002 et de contribution sur l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2001 et 2002 ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de la décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000, 2001 et 2002 et de contribution sur l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2001 et 2002 ainsi que des pénalités y afférentes ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 7 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ......................................................................................................... Vu l'ordonnance en date du 12 janvier 2011 fixant la clôture d'instruction au 28 février 2011 à 12 heures en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code civil ; Vu le code du commerce ; Vu le code de la propriété intellectuelle ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du Vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 mai 2011 : - le rapport de Mme Fernandez, rapporteur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; Sur le bien fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article 210 A du code général des impôts : 1. Les plus-values nettes et les profits dégagés sur l'ensemble des éléments d'actif apportés du fait d'une fusion ne sont pas soumis à l'impôt sur les sociétés. ... ; qu'aux termes de l'article 210 B du même code : 1. Les dispositions de l'article 210 A s'appliquent aux (...) apports partiels d'actif dans la mesure où ces opérations ont été agréées par le ministre de l'économie et des finances. / Toutefois l'agrément est supprimé en ce qui concerne l'apport partiel d'actif d'une branche complète d'activité... ; Considérant que la Sarl Nickel, créée en 1983, avait pour objet la préparation et le nettoyage de tous véhicules automobiles et motos, neufs ou d'occasion, le nettoyage et la désinfection des locaux industriels ou en milieu hospitalier ou médical ou agroalimentaire, l'entretien des espaces verts et les travaux en hauteur sur corde en technique alpine avec vente de produits ou de services y afférents ; qu'elle a opéré en 1998 sa réorganisation structurelle en apportant à ses filiales dont la SARL BEZIERS NK, constituées le 22 juin 1998 à cet effet, des branches complètes et autonomes d'activité par apports partiels d'actifs complétés ultérieurement de concessions de licence de la marque Nickel ; que la SARL BEZIERS NK, dans le cadre d'un traité d'apports partiels d'actifs passé le 13 août 1998 avec la Sarl Nickel, exploite une entreprise de préparation et de nettoyage de tous véhicules automobiles et motos et de nettoyage, de désinfection en milieu hospitalier, médical ou agroalimentaire, de tous traitements phytosanitaires, d'entretien des espaces verts et de travaux en hauteur sur corde en technique alpine ainsi que tous les services et ventes de produits et matériels y afférents ; que les apports ont bénéficié du régime fiscal de faveur prévu par les dispositions précitées de l'article 210 B du code général des impôts ; que la SARL BEZIERS NK a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos au 31 décembre des années 2000, 2001 et 2002, au cours de laquelle le service a remis en cause les déductions des redevances de marque versées à la Sarl Nickel, au motif que de telles dépenses n'avaient pas été exposées dans l'intérêt direct de la SARL BEZIERS NK et constituaient un acte anormal de gestion ; que les suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés, mis, en conséquence, à la charge de la société requérante, ont été mis en recouvrement conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires du 23 novembre 2004 ; que la SARL BEZIERS NK conteste ces impositions ; Considérant en premier lieu qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre (...) ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application de ces dispositions, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; qu'en l'espèce, par le traité d'apports partiels d'actifs conclu entre la société Nickel et la SARL BEZIERS NK le 13 août 1998 et déposé au greffe du Tribunal de commerce de Montpellier le 24 novembre 1998, une branche complète et autonome d'activité a été apportée à la SARL BEZIERS NK par sa société mère ; que ce traité précise que ladite branche comprend tous les éléments incorporels en dépendant, c'est-à-dire : - la clientèle et l'achalandage - le nom commercial - la documentation commerciale ainsi que le bénéfice de tous traités, conventions, marques et brevets d'invention de toutes sortes afférents à l'exploitation de la branche d'activité dont s'agit ... ; que dans les déclarations générales du traité au 4, il est stipulé que l'apport partiel de la branche autonome d'activité ne fait l'objet d'aucune exception ni réserve et que la société Nickel, au cas où se révèlerait ultérieurement l'existence d'éléments omis, s'engage à constater la matérialité de l'apport par acte complémentaire sans modification de la valeur nette globale des apports ; que la SARL BEZIERS NK soutient que, dès la conclusion dudit traité, il était convenu entre les parties signataires de ne pas inclure dans les éléments incorporels cédés la marque Nickel et de souscrire un contrat de licence de marque et qu'en tout état de cause, le contrat de licence de marque afférent à la marque Nickel a un caractère rétroactif à la date de la prise d'effet le 1er juillet 1998 du traité d'apports partiels d'actifs dont s'agit ; que toutefois, le traité d'apports partiels d'actifs dont s'agit ne peut prévoir aucun caractère rétroactif à un éventuel contrat de licence de marque afférent à la marque Nickel dès lors qu'il ne comporte aucune clause relative à la signature ultérieurement d'un tel contrat de licence de marque ; que dans ces conditions, alors que le contrat de licence de marque, n'a été conclu que le 30 octobre 1998 postérieurement au traité d'apport et n'a été enregistré que le 27 juillet 1999 à la recette principale des impôts de Montpellier et déposé que le 28 décembre 1999 au Registre national des marques, et que d'autre part, il n'est pas contesté que les procès-verbaux des assemblées générales qui ont été examinées sur place lors de la vérification de comptabilité se limitent à approuver le traité d'apport et ne font aucune référence, ni ne comportent aucune mention relative à une éventuelle intention de conclure un contrat de licence de marque, la SARL BEZIERS NK n'établit pas ses allégations ; que la société requérante se réfère également aux mentions, dans le traité d'apports partiels d'actifs, de l'origine de propriété de la branche autonome d'activité en tant que celle-ci appartenait à la Sarl Nickel en tant que créée le 1er octobre 1983 alors que la marque Nickel n'a été déposée à l'Institut national de la propriété intellectuelle que postérieurement le 11 septembre 1987 ; que toutefois, alors que le traité d'apports partiels d'actifs stipule expressément que la société bénéficiait de l'apport bénéfice de tous traités, conventions, marques et brevets d'invention de toutes sortes afférents à l'exploitation de la branche d'activité dont il s'agit et qu'il est constant que l'activité autonome apportée à la SARL BEZIERS NK par sa société mère était bien exercée à la date de prise d'effet de ce traité au moyen notamment de la marque Nickel , celle-ci doit être prise nécessairement en considération, dans l'apport, bien qu'elle ait été créée et inscrite postérieurement à la création de la société apporteuse ; que la SARL BEZIERS NK invoque également les dispositions de l'instruction administrative du 3 août 2000 (B.O.I. 4 I-2-00 n° 152 du 18 août 2000), lesquelles admettent, dans l'hypothèse où une marque est utilisée par la branche apportée conjointement avec d'autres branches d'activité de la société apporteuse ou par d'autres sociétés, que la société apporteuse concède la marque à la société bénéficiaire de l'apport pour une durée suffisamment longue, au moins égale à dix ans ; que toutefois, ce moyen ne saurait être retenu dès lors qu'en tout état de cause, en l'espèce, l'acte d'apport ne mentionne pas que les parties entendaient exclure le transfert de l'ensemble des éléments nécessaires à l'activité apportée à la SARL BEZIERS NK, la marque Nickel et qu'il vise, au contraire, expressément tous les éléments incorporels de la branche d'activité considérée dont les marques ; que la SARL BEZIERS NK ne démontre pas non plus que l'évaluation des éléments incorporels aurait été faite à l'exclusion de la marque en se bornant à produire une attestation de la société d'expertise comptable et de commissariat aux comptes In Extenso rédigée le 18 novembre 2004, postérieurement aux années en litige et aux opérations de contrôle ; que ce document est, au demeurant, en contradiction avec les termes du traité d'apport et ceux du rapport établi par cette même société le 3 septembre 1998, lequel confirme d'une part, la valeur globale des apports calculée à partir des trois derniers résultats d'exploitation de la Sarl Nickel obtenus par la mise en oeuvre de l'ensemble des moyens concourant à l'exercice de l'activité apportée à la SARL BEZIERS NK, y compris, à défaut d'exclusion expresse, de la marque Nickel et d'autre part, la valeur des éléments incorporels telle que retenue dans le traité d'apport ; que si une marque de fabrique ou commerciale peut être cédée indépendamment du reste des éléments du fonds de commerce, cette seule circonstance, à défaut de clause contraire dans un acte de cession ou d'apport de fonds de commerce, ne saurait entraîner l'exclusion systématique de la marque du fonds de commerce dès lors qu'elle constitue un des éléments incorporels de ce fonds de commerce ; que la SARL BEZIERS NK ne peut utilement invoquer les dispositions de l'article L. 714-1 du code de la propriété intellectuelle en tant qu'elles s'opposent à la limitation territoriale d'une cession de marque dès lors que le traité d'apports partiels d'actifs qu'elle a signé avec la Sarl Nickel ne comporte aucune clause de restriction géographique à l'exercice de la branche d'activité autonome concernée ; que ce document écrit en tant qu'il stipule le transfert notamment de la marque nécessaire à l'exercice de la branche d'activité apportée à la société requérante, emporte respect de l'obligation prévue par l'article L. 714-1 du code de la propriété intellectuelle, de la constatation par écrit d'un transfert de propriété de marque ; que la circonstance que la Sarl Nickel n'aurait pas respecté, lors de la cession de sa marque Nickel à la société requérante, l'obligation prévue par l'article L. 714-7 du même code, de l'inscription au Registre national des marques de la transmission ou modification des droits attachés à une marque enregistrée, pour que celle-ci soit opposable aux tiers, est sans incidence sur le litige ; que dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de ce que l'apport partiel d'actif consenti à la SARL BEZIERS NK comprenait la cession de la marque Nickel ; que par suite, et ce même en l'absence de toute présomption de fraude commise par la société contribuable, le service a pu légalement considérer que les redevances de marque payées à la Sarl Nickel par la SARL BEZIERS NK, sur le fondement d'un contrat de licence de marque sans cause et sans objet, ne constituaient pas des charges engagées dans son intérêt et devaient être réintégrées dans ses résultats au titre des exercices vérifiés ; Considérant en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration.(...). et qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : /1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; (...) ; que la circonstance qu'à l'occasion d'une vérification de comptabilité diligentée précédemment à l'encontre de la société requérante ou à l'encontre d'une autre filiale de la Sarl Nickel, la société Cophysant, et portant sur les exercices clos les 31 décembre 2000, 2001 et 2002, la déductibilité des redevances de marque versées à leur société mère n'aurait pas été remise en cause, ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration au sens de l'article précité L. 80 B du livre des procédures fiscales dont la SARL BEZIERS NK pourrait se prévaloir ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL BEZIERS NK n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ; Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à verser à la SARL BEZIERS NK la somme qu'elle demande au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D E C I D E : Article 1er : La requête de la SARL BEZIERS NK est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL BEZIERS NK et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' N° 08MA03107 2