Cour Administrative d'Appel de Nancy, 3ème chambre - formation à 3, 27/09/2007, 05NC00405, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nancy
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2007-09-27
Numéro : 05NC00405
Président : M. DESRAME
Rapporteur : Mme Colette  STEFANSKI
Commissaire du gouvernement : M. COLLIER
Avocat(s) : KRETZ

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 1er avril 2005, et le mémoire du 8 août 2007, présentés pour la SARL ULYSSE, représentée par Me Gérard X, administrateur judiciaire, sis ... par Me Kretz, avocat ; la SARL ULYSSE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement no 00-00787 en date du 27 janvier 2005 en tant que le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté ses demandes tendant à obtenir la réduction des droits supplémentaires à la taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés au titre des périodes du 1er septembre 1995 au 31 décembre 1996 et du 1er janvier 1997 au 31 août 1998 ; 2°) d'annuler la décision rejetant sa réclamation préalable ; 3°) de la décharger des sommes réclamées et, à défaut, prononcer une décharge partielle ; 4°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 5 000  au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La SARL ULYSSE soutient que : - le tribunal a méconnu la portée de la garantie apportée au contribuable vérifié en indiquant qu'elle a pour objet de permettre au contribuable de recueillir de simples éclaircissements supplémentaires sur les redressements notifiés, alors qu'il s'agit au contraire d'assurer deux voies de recours internes afin de discuter de la position du vérificateur dans le cadre de la procédure contradictoire de redressements et avant mise en recouvrement des impositions ; - l'irrégularité étant substantielle, elle entraîne la décharge de l'ensemble des impositions en litige ; - s'agissant des véhicules achetés à ATE, le tribunal a estimé à tort que les véhicules ont été vendus comme des livraisons intracommunautaires, dès lors que le négociant ne disposant pas des pouvoirs de contrôle de l'administration sur le passé du véhicule ne peut être tenu pour responsable de l'erreur du fournisseur, hormis les cas de collusions frauduleuses ou lorsque l'erreur n'est pas manifeste ; - en établissant des factures toutes taxes comprises, la société Hertz de Espana a placé ses ventes sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge et ses erreurs ne sont pas opposables au contribuable ; - s'agissant des véhicules achetés à Hortigolden, la société est en droit de bénéficier des mêmes jurisprudences ; - la mauvaise foi ne saurait être reconnue pour les opérations avec Hertz de Espana et Jet Lares et Lux ; - l'administration n'a pas tiré toutes les conséquences de ses errements en refusant d'accorder les dégrèvements correspondant aux redressements notifiés après le 30 septembre 1997, dès lors que les visas apposés sur les certificats 1993-VT-CDI valent interprétation formelle au sens des dispositions des articles L. 80A et B du livre des procédures fiscales, contrairement à ce qu'a jugé le tribunal ; - le tribunal n'a pas statué sur l'application des majorations exclusives de bonne foi ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 26 août 2005, et le mémoire du 31 août 2007 présentés par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, tendant au rejet de la requête ; Le ministre soutient que : - les dispositions de la charte du contribuable vérifié n'excluent pas que l'inspecteur principal désigné pour se prononcer sur les difficultés susceptibles de survenir au cours de la vérification soit également celui qui est, le cas échéant, amené à apposer son visa sur la décision d'application des pénalités de mauvaise foi ; - au demeurant, la société n'a pas demandé d'entretien avec le supérieur hiérarchique, ce qui rend la garantie inopposable ; - l'assujetti revendeur qui acquiert des biens dans un autre état membre auprès d'une personne identifiée à la taxe sur la valeur ajoutée et les introduit en France doit être en mesure de justifier que les biens lui ont été livrés dans le cadre du régime particulier de la 7ème directive ; à défaut, il est redevable de la taxe sur la valeur ajoutée sur le montant total de la transaction et le montant total de la revente ; - s'agissant des achats auprès de Hertz, la société espagnole a comptabilisé ces ventes en tant que livraisons intracommunautaires et ne pouvait bénéficier du régime de la marge ; - le fournisseur Hortigolden ne pouvant appliquer le régime de la marge, les ventes effectuées auprès de la société requérante, qui ne pouvait ignorer l'origine des véhicules, ne constituaient pas des livraisons intracommunautaires exonérées, taxables en France, lors de la revente ; - s'agissant des véhicules acquis auprès d'ATE, lorsque le négociant n'est pas en mesure de prouver que le véhicule a été acquis dans le cadre du régime de la marge, il est redevable de la taxe au titre de l'acquisition ; - s'agissant des achats auprès de Jet Lux et Lares, les mentions portées sur les factures des fournisseurs, qui ont été volontairement falsifiées à leur réception par la société, impliquent nécessairement la taxation en France selon le régime des acquisitions intracommunautaires ; - l'administration a fait application des mesures de tempérament résultant de la note autographiée du 24 septembre 1999 lors des deux redressements initiaux ; - c'est à juste titre que la bonne foi de la société a été écartée pour l'achat des véhicules à Hertz dès lors qu'elle n'a présenté à l'appui des certificats fiscaux que des factures sans nom de client et sans indication de la nature du prix demandé ; - c'est à juste titre que la bonne foi de la société a été écartée pour l'achat des véhicules à Jet Lux et Lares, dès lors que les factures présentées se sont révélées être falsifiées ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 septembre 2007 :  le rapport de Mme Stefanski, président,  et les conclusions de M. Collier commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, d'une part, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration; qu'aux termes du paragraphe 5 du chapitre III de la charte : Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de article L. 80 E du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : « La décision d'appliquer des majorations prévues à l'article 1729 du code général des impôts, lorsque la mauvaise foi est établie ou lorsque le contribuable s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses, est prise par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités. » ; Considérant que la SARL ULYSSE persiste à soutenir qu'elle a été privée, dans les faits, de la garantie substantielle prévue par ladite charte au profit du contribuable, dès lors que l'agent désigné, dans les avis de vérification de comptabilité, pour être saisi des difficultés relatives au déroulement et à la conclusion des vérifications a visé les pénalités pour mauvaise foi dont ont été assortis les redressements notifiés ; que si les dispositions précitées de la charte du contribuable lui assurent la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur sur les points où persiste un désaccord avec ce dernier, l'utilité de ce débat ne saurait être affectée par la circonstance que ledit supérieur hiérarchique a, éventuellement, signé ou visé l'un des documents qui ont été notifiés au contribuable depuis l'engagement de la procédure de redressement ; que la circonstance que le même inspecteur principal ait eu à connaître du dossier du requérant en application à la fois des dispositions des articles L. 10 et L. 80 E du livre des procédures fiscales ne peut pas plus être regardée comme ayant privé le contribuable de la garantie offerte par l'article L. 80 E du livre des procédures fiscales qui requiert, en matières de pénalités, le visa d'un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire ;t que, par suite, la SARL ULYSSE n'est, en tout état de cause, pas fondée à soutenir que les impositions restant en litige ont été établies au terme d'une procédure irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 256 bis du code général des impôts : «I. 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises [ ] 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion [ ] effectuées à titre onéreux par un assujetti [ ] ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet état prises pour la mise en oeuvre des B ou C de l'article 26 bis de la directive n° 77/388/CEE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977.[...]» ; qu'aux termes de l'article 297 A du même code : «I.1°La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion [...] qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat. [...]» ; qu'aux termes de l'article 297 E du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : «Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ou tous autres documents en tenant lieu» ; que ces dispositions, issues de la loi de finances rectificative pour 1994 du 29 décembre 1994, ont pour objet de transposer l'article 26 bis de la sixième directive n° 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, issu de l'article 1er de la septième directive du 14 février 1994 ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts, lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E du même code, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de la taxation sur la marge prévu par l'article 26 bis de la directive du 17 mai 1977 ; Considérant, en premier lieu, que l'administration reconnaît expressément que les factures des véhicules d'occasion acquis en mars 1997 par la SARL ULYSSE auprès de la société luxembourgeoise Automobile Trading Europe (ATE) étaient conformes aux prescriptions posées par la 7ème directive et portaient mention du régime particulier d'imposition sur la marge ; que, par suite, la société était fondée à faire application de plein droit, lors de la revente, du régime d'imposition sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts ; que, dès lors que la bonne foi de la société n'est pas en cause, la circonstance qu'après contrôle et vérification des déclarations des ventes sur la base de recoupement des Etats membres, l'administration ait constaté que le fournisseur de la SARL ULYSSE n'était pas en droit d'appliquer le régime de la marge, n'est pas de nature à remettre en cause cette application dès lors que l'administration ne démontre pas qu'eu égard aux informations dont elle disposait alors, la société ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur, dont il n'est pas contesté qu'il avait la qualité d'assujetti revendeur, n'était pas autorisé à appliquer lui-même ce régime de taxation ; qu'en conséquence, la SARL ULYSSE est fondée à demander la décharge des rappels de droits à la taxe sur la valeur ajoutée restant à sa charge au titre de ce chef de redressement ; Considérant, en second lieu, que les factures établies par la société Hortigolden à l'occasion des acquisitions de véhicules réalisées en mars 1997 par la SARL ULYSSE mentionnaient explicitement que le fournisseur avait appliqué la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de taxation sur la marge prévu par les dispositions de la septième directive ; que, toutefois, sur la base des indications détaillées mentionnées dans la notification de redressement du 15 décembre 1998, l'administration fait valoir que les certificats d'immatriculation remis à la SARL ULYSSE portent les noms de sociétés de location qui présentent la qualité d'assujettis utilisateurs autorisés à facturer la taxe sur la valeur ajoutée sur les véhicules cédés ensuite aux fournisseurs de la requérante ; que les mentions divergentes portées sur ces certificats d'immatriculation et celles portées sur les factures rendaient ces dernières manifestement peu plausibles pour un professionnel averti du négoce automobile tel que le gérant de la SARL ULYSSE ; qu'en se bornant à soutenir qu'elle s'est conformée aux mentions portées sur les factures de ses fournisseurs communautaires, la société ne contredit pas sérieusement le service qui doit être regardé comme apportant la preuve que ces fournisseurs n'étaient pas autorisés à revendiquer la qualité d'assujetti revendeur ; que, par suite, l'administration était en droit de remettre en cause le régime de la taxation sur la marge sous lequel la SARL ULYSSE a placé ses opérations de revente de véhicules acquis auprès de la société Hortigolden ; qu'il en est de même pour les opérations de revente de véhicules acquis auprès de la société Hertz de Espana, dont les factures établies « TVA comprise » ne mentionnaient pas que le fournisseur avait appliqué la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de la marge prévu par les dispositions de la septième directive ; En ce qui concerne le bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale donnée par l'administration : Considérant que s'agissant des acquisitions réalisées auprès de Hertz de Espana au cours de la période du 1er septembre 1995 au 31 décembre 1996 et auprès des sociétés Jet Lux et Jares au cours de la période du 1er janvier 1997 au 31 août 1998, la SARL ULYSSE ne saurait se prévaloir d'une prise de position formelle de l'administration sur l'appréciation de sa situation de fait au regard de la loi fiscale résultant de la simple apposition d'un visa sur les certificats attestant que les véhicules introduits en France étaient en situation régulière au regard de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle ne peut, de même, pour les acquisitions antérieures au 1er juillet 1997, se prévaloir d'une interprétation de la loi fiscale contenue dans les lettres du secrétaire d'Etat au budget des 13 mai 1998 et 14 septembre 1999 qui envisagent un examen cas par cas des entreprises ayant fait l'objet d'un redressement et distinguent la situation des contribuables qui ont commis des erreurs d'appréciation de bonne foi et celle des contribuables qui ont cherché à égarer délibérément les services chargés de délivrer les certificats fiscaux requis en cas de revente de véhicules d'occasion ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL ULYSSE est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué qui n'est entaché d'aucune omission à statuer, le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande en tant qu'elle concerne la décharge des droits supplémentaires à la taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de l'acquisition de véhicules auprès de la société Automobile Trading Europe (ATE) sur la période du 1er janvier 1997 au 31 août 1998 ; Sur l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de condamner l'Etat à payer à la SARL ULYSSE une somme de 1 500  à ce titre ; D E C I D E : Article 1er : La SARL ULYSSE est déchargée des droits supplémentaires de la taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 1997 au 31 août 1998, à concurrence d'un montant de 30 225 F soit 4 607,70  (quatre mille six cent sept euros et soixante-dix centimes). Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Strasbourg en date du 27 janvier 2005 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : l'Etat versera à la SARL ULYSSE une somme de 1 500  (mille cinq cents euros) au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête la SARL ULYSSE est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL ULYSSE et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. 7 N° 05NC00405