Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, du 7 décembre 2004, 00DA00168, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2004-12-07
Numéro : 00DA00168
Président : M. Gipoulon
Rapporteur : Mme Corinne  Signerin-Icre
Commissaire du gouvernement : M. Paganel
Avocat(s) : SE L.A.R.L  SARRAZIN & ASSOCIES

Vu sous le n° 00DA00168, la requête enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai le 3 février 2000, présentée pour la société anonyme X, anciennement SA Val-de-Saane, dont le siège social est ..., par la SELARL Sarrazin et associés ; la SA Y demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9600567 du 9 novembre 1999 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à l'annulation de l'avis d'imposition complémentaire à l'impôt sur les sociétés mis à sa charge pour un montant de 1 116 913 francs au titre de l'année 1989 ; 2°) de la décharger du paiement dudit avis d'imposition ; 3°) de condamner l'Etat à lui rembourser les frais irrépétibles de la présente procédure en application de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; La SA Y soutient : - en premier lieu, que pour apprécier le caractère normal ou anormal de la décision de gestion litigieuse, il y a lieu de tenir compte des événements économiques ou matériels tels que la procédure collective engagée en 1984 à l'encontre des sociétés et la destruction de l'usine Val-de-Saane, que la famille Y a été amenée à subir ; qu'en outre, aucun impôt ne s'est trouvé éludé ; que l'administration a omis totalement la notion d'intérêt économique global qui justifie une opération dès lors que celle-ci a pour but de consolider la situation ou d'aider au développement des filiales et qui justifie l'intérêt de la société mère ; - en deuxième lieu, que l'absence de stipulation d'intérêts n'est pas assimilable à une renonciation à recettes, l'actif net, qui constitue aux termes de l'article 38-2 du code général des impôts l'assiette de l'impôt sur les bénéfices, n'étant pas influencé ; que dès lors que les intérêts du Trésor public doivent être appréciés au niveau du résultat fiscal des deux parties à l'opération, les intérêts litigieux ne peuvent être réintégrés dans les bases d'imposition de la société ayant consenti l'avance ; que le législateur a d'ailleurs instauré en 1997 un régime d'intégration fiscale des groupes de sociétés afin d'assurer la neutralité de la fiscalité à l'égard des structures économiques ; que le redressement n'est pas neutre et conduit, au surplus, à une double taxation, sans que cette situation soit justifiée par le principe de l'indépendance des personnes morales dès lors que ces dernières appartiennent à un groupe ; - en troisième lieu, que c'est à tort que l'administration et les premiers juges ont considéré que la renonciation à intérêts au titre des avances est sans contrepartie réelle et suffisante ; que sur le plan financier, dès lors que la destruction de l'outil de travail a engendré la perception d'une indemnité d'assurance au profit de la SA Val-de-Saane et que celle-ci a été utilisée pour assurer le financement de la reconstruction de cet outil au travers de la filiale SA Biscotterie de Normandie, l'intérêt financier et l'intérêt propre à chacune de ces deux sociétés sont concrétisés ; que, comme en attestent les résultats comptables, fiscaux et la situation nette de chacune des sociétés et du groupe, l'ensemble des structures présentait une telle fragilité que le dépôt de bilan de l'une d'elles risquait d'entacher gravement la pérennité globale du groupe ; que l'exigence de rémunération des avances aurait entraîné au niveau des sociétés les plus endettées un résultat déficitaire encore plus important de nature à provoquer des inquiétudes chez les créanciers ; qu'en outre, la SA Val-de-Saane et la société Biscotterie du Languedoc faisaient face aux concordats antérieurement convenus avec les créanciers ; qu'il suit de là que les quatre sociétés avaient entre elles un intérêt financier évident ; que sur le plan commercial, un dépôt de bilan de l'une des sociétés, qui aurait entraîné celui de la société de distribution et de la société mère, aurait mis fin à tout espoir de survie de l'outil de production ; que l'existence même des quatre sociétés dépendait l'une de l'autre puisque la SA Val-de-Saane, société mère, avait assumé dès 1986 le financement de la reconstruction de l'outil de production, que les sociétés Biscotterie du Languedoc et Biscotterie de Normandie étaient chargées de la production et que la société Biscotterie Y assumait la commercialisation des produits fabriqués par les deux précédentes ; - en quatrième lieu, que l'absence de rémunération des avances a été imposée par les partenaires du groupe intervenus pour son sauvetage, comme cela ressort du contrat de crédit-bail du 13 février 1987 conclu entre la SDR de Normandie et la société Biscotterie de Normandie ; que la structure actuelle n'est en effet que le résultat des solutions mises en place avec les différents partenaires qui ont tous reconnu l'intérêt intergroupe et ne regardent pas chaque société comme une entité autonome et distincte ; que le contexte particulier du groupe, caractérisé par la procédure collective de 1984, la destruction de l'outil de production en 1985, la mise au point avec les administrateurs et les partenaires financiers d'une reconstruction afin d'assurer la fabrication des produits distribués par une société du groupe, les exigences des partenaires d'aucune rémunération sur les avances et la caution solidaire et indivisible des sociétés entre elles, arrêté par le tribunal du commerce et les partenaires financiers, caractérisent la notion de groupe et d'intérêt global ; que la commission départementale des impôts avait d'ailleurs exactement qualifié les données de fait ; - en cinquième lieu, que c'est à tort que l'administration a fait valoir que les principaux actionnaires, et notamment la famille Y, qui pouvait décider de ne pas reconstruire l'outil de travail et qui s'est engagée sur son patrimoine personnel en garantie des engagements des sociétés, n'auraient assumé aucun risque ; - enfin, que si la Cour ne retenait pas cette analyse, la société conteste l'assiette de calcul de la rémunération des avances ; que, d'une part, dès lors qu'une société peut avoir à la fois emprunté des fonds auprès d'une autre et lui avoir prêté une somme dans la même année, il serait équitable que s'opère une compensation entre les avances et les dettes et que la rémunération des flux de trésorerie soit calculée sur les montants nets et non pas sur les flux bruts ; qu'à défaut, il serait procédé à une triple taxation ; qu'il convient, dès lors, de procéder au calcul de la rémunération en fonction des soldes journaliers moyens, après compensation entre les avances et les emprunts contractés par chacune des sociétés entre elles ; que, d'autre part, la méthode retenue par l'administration aboutit à une double imposition lorsque la société qui a reçu des avances a elle-même consenti des avances à une autre société, la somme n'ayant ainsi que transité par la première pour finalement être avancée à la seconde ; qu'ainsi, le montant du redressement est parfaitement contestable ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistré le 30 avril 2001, le mémoire en défense, présenté pour l'Etat, par le ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, représenté par le directeur de contrôle fiscal Nord ; le directeur de contrôle fiscal Nord demande à la Cour de rejeter la requête ; Il soutient : - en premier lieu, que la société requérante s'est bien livrée à un acte anormal de gestion ; que, d'une part en effet, si l'administration ne peut s'immiscer dans la gestion des sociétés, elle peut néanmoins intervenir en présence d'actes contraires aux intérêts de l'entreprise ; que s'agissant d'un prêt consenti sans intérêt, il constitue une libéralité étrangère à l'intérêt social sauf si est établie l'existence d'une contrepartie, y compris dans le cas où le bénéficiaire est une filiale de la société et hormis le cas où la situation des deux sociétés est telle que la société mère peut être regardée comme ayant agi dans son intérêt propre en venant à l'aide d'une filiale en difficulté ; que, d'autre part, et alors qu'au cours de la période vérifiée, le groupe Y ne pouvait prétendre à la mise en oeuvre des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts, la société requérante ne peut se prévaloir d'un intérêt de groupe, les conséquences fiscales de l'autonomie de chaque société d'un groupe, qui marque la limite des solidarités économiques, devant être tirées ; qu'il n'existe pas d'intérêt général ou global transcendant les intérêts particuliers de chaque société membre du groupe de nature à justifier de la normalité d'une décision de gestion ; que la société mère doit démontrer un intérêt propre susceptible d'apporter une contrepartie à l'abandon d'intérêts ; que cette analyse ne saurait être remise en cause par l'existence du plan de restructuration établi pour l'ensemble du groupe Y par le comité départemental d'examen des problèmes de financement des entreprises dès lors que la procédure concordataire dont il s'agit ne s'impose à l'administration qu'au regard de l'octroi d'éventuels délais de paiement ; que, d'ailleurs, les propositions concordataires initiales du 25 juillet 1986 prévoyaient la rémunération des avances ; que si l'accord définitif exige l'octroi d'une avance de 10 000 000 francs sans intérêt sur trois ans, la SA Biscotterie de Normandie a en réalité bénéficié d'avances s'élevant à plus de 27 000 000 francs ; qu'en tout état de cause, ces modalités de financement ont été établies afin de satisfaire aux exigences d'un contrat de crédit-bail dont les clauses ne sont pas opposables à l'administration ; que la circonstance que la famille Y ait participé au plan de financement ne préjuge en rien de l'intérêt que la requérante aurait eu à se dispenser de percevoir des intérêts sur les avances consenties aux sociétés du groupe ; qu'enfin, la société SA Val-de-Saane ne peut se prévaloir d'un intérêt propre à la réalisation des opérations en litige ; qu'il y a lieu à redressement dès lors que la renonciation à recettes et l'abandon de créance appellent la même solution dans l'hypothèse d'un acte anormal de gestion ; qu'en l'espèce, la requérante ne peut se prévaloir d'un intérêt commercial propre dès lors que si elle a le caractère d'une société mère, elle n'entretient cependant aucune relation client/fournisseur avec ses filiales, ayant le caractère d'une société holding dont la finalité est la gestion de ses participations financières ; qu'elle ne peut davantage se prévaloir d'un intérêt financier ; qu'à l'issue du règlement concordataire, la requérante était débitrice d'une somme avoisinant 6 000 000 francs ; que sur les 31 000 000 francs d'indemnité d'assurance perçue, près de 28 000 000 francs ont été avancés sans rémunération à ses filiales ; que, dès lors, il appartenait à la requérante de ne pas renoncer aux recettes financières nécessaires à son propre équilibre budgétaire ; que la SA Val-de-Saane ne détient que 10 % du capital des filiales en cause, soit 105 000 francs ; que s'agissant des avances consenties à la SA Biscotterie de Normandie, l'octroi d'avances supérieures à 27 000 000 francs constitue une libéralité disproportionnée sur le plan financier, constitutif d'un acte anormal de gestion ; - en second lieu, que les redressements ont été correctement assis ; qu'en effet, lorsqu'une société consent à une autre un avantage sans intérêt, la somme que l'administration est en droit de réintégrer au tire des intérêts non perçus doit être calculée sur le montant des avances consenties ; que, dès lors, la requérante n'est pas fondée à demander que soit opérée la compensation entre emprunts et prêts constatés entre deux sociétés ; que reste sans incidence sur le montant des réintégrations opérées dans les résultats de la société, la circonstance que pour financer une partie de ces sommes, elle a bénéficié d'une avance sans intérêt de la part d'une autre de ses filiales et que celle-ci ait fait l'objet de redressements à raison des intérêts auxquels elle avait normalement renoncé ; qu'ainsi la requérante ne peut se prévaloir de la gestion en pool des excédents de trésorerie au sein du groupe pour demander la diminution de l'assiette des redressements ; Vu, enregistré le 19 novembre 2004, le mémoire présenté pour la SA X, concluant aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens et demandant, en outre, la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 novembre 2004 à laquelle siégeaient M. Gipoulon, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et M. Mesmin d'Estienne, premier conseiller : - le rapport de Mme Signerin-Icre, président-assesseur , - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement ; Sur le principe de la réintégration des intérêts : Considérant, d'une part, qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale et que, par suite, l'administration peut remettre en cause sans méconnaître le principe de la liberté de gestion de l'entreprise qui lui interdit de s'immiscer en ce domaine ; que le fait, pour une entreprise, de consentir un prêt sans intérêt au profit d'un tiers constitue, en règle générale, un acte étranger à une gestion commerciale normale, et qu'hormis le cas où la situation des deux sociétés serait telle que la première puisse être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à la seconde, il en est, notamment, ainsi lorsque l'avance est consentie par une société mère au bénéfice d'une de ses filiales ; Considérant, d'autre part, que s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; Considérant que la SA Val-de-Saane, société holding, aux droits de laquelle vient la société requérante, a consenti en 1989 des avances sans intérêt à la SA Biscotterie de Normandie et à la SA Biscotterie du Languedoc, dont elle détient 10 % des capitaux, à hauteur respectivement de 27 324 817 francs et de 13 022 francs, renonçant ainsi à la somme de 2 446 736 francs correspondant aux intérêts qu'elle aurait pu percevoir ; qu'en faisant état des intérêts financiers et commerciaux qu'ont entre elles les sociétés faisant partie du groupe Y pour établir l'existence d'une contrepartie à l'avantage ainsi octroyé, la requérante ne justifie pas de l'intérêt propre de la SA Val-de-Saane à la décision de gestion litigieuse, et au regard duquel, seulement, doit être apprécié le caractère de normalité de ladite décision ; que si elle établit que la SA Biscotterie de Normandie et la SA Biscotterie du Languedoc, avec lesquelles la société holding n'entretenait aucune relation commerciale, étaient dans une situation financière difficile, elle ne justifie pas de l'importance financière que revêtaient pour celle-ci, qui, ainsi qu'il a été dit, ne détenait qu'une faible part du capital de celles-là, ses participations dans le capital de ces deux sociétés, ni, par suite, de l'existence de contreparties de nature à conférer à la renonciation d'intérêts litigieuse le caractère d'acte normal de gestion commerciale ; que la circonstance qu'en février 1987 la SA Val-de-Saane se soit, d'une part, à la demande de la société de développement régional de Haute-Normandie, portée caution de l'opération de crédit-bail conclu entre la société Batiroc Normandie et la SA Biscotterie de Normandie aux fins de financement de la reconstruction de l'unité de production situé à Val-de-Saane, d'autre part, engagée à apporter, sans rémunération pendant trois ans, à la SA Biscotterie de Normandie les sommes de 10 000 000 francs en compte courant et de 11 000 000 francs en prêts à long terme, n'est pas, faute que soit établi un intérêt propre pour la société de prendre des engagements de l'importance de ceux qui ont ainsi été pris, de nature à conférer un caractère de normalité à la renonciation des intérêts litigieuse ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ces circonstances que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que la renonciation à percevoir des intérêts sur les avances faites aux deux sociétés susmentionnées n'a pas été consentie dans l'intérêt de la SA Val-de-Saane et constitue, en conséquence, un acte anormal de gestion ; Sur le montant de la réintégration : Considérant que lorsque, comme en l'espèce, une société consent à une autre un avantage anormal prenant la forme d'avances sans intérêt, la somme que l'administration est en droit de réintégrer au titre des intérêts non perçus doit être calculée sur le montant des avances consenties, sans qu'il y ait lieu de rechercher si les sommes prêtées proviennent des fonds propres de la société ou des emprunts qu'elle a contractés ; que, dès lors, restent sans incidence sur le montant des réintégrations opérées dans les résultats de la société anonyme Val-de-Saane tant la circonstance que, pour financer une partie des sommes prêtées, elle avait bénéficié d'une avance sans intérêt de la part d'une autre de ses filiales et que celle-ci ait elle-même fait l'objet de redressements à raison des intérêts auxquels elle avait anormalement renoncé, que la circonstance que les sommes dont elle a fait l'avance aux deux sociétés précitées ont été avancées par celles-ci à d'autres sociétés du groupe, qui ont fait elles-mêmes l'objet de redressements ; qu'il suit de là que la requérante n'est pas fondée à contester l'assiette du redressement litigieux ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA X n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à payer à la société requérante la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SA X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme X et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. Délibéré après l'audience du 23 novembre 2004, à laquelle siégeaient : - M. Gipoulon, président de chambre, - Mme Signerin-Icre, président-assesseur, - M. Mesmin d'Estienne, premier conseiller, Lu en audience publique, le 7 décembre 2004. Le rapporteur, Signé : C. SIGNERIN-ICRE Le président de chambre, Signé : J.F. GIPOULON Le greffier, Signé : G. VANDENBERGHE La République mande et ordonne au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. Pour expédition conforme Le Greffier G. VANDENBERGHE N°00DA00168 2