CAA de BORDEAUX, 3ème chambre - formation à 3, 16/05/2017, 15BX03835, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2017-05-16
Numéro : 15BX03835
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Laurent  POUGET L.
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : CABINET AVODIRE

Vu la procédure suivante : Procédure antérieure : M. D...B...a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006 et 2007, ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1202908, 1300191 du 1er octobre 2015, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 1er décembre 2015, et un mémoire en réplique enregistré le 26 juillet 2016, M.B..., représenté par MeC..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Poitiers ; 2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôts contestés ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la procédure d'examen de situation fiscale personnelle n'a pas été contradictoire, puisque l'administration n'a traité qu'avec son épouse, MmeA..., dont il était alors en instance de divorce ; or la procédure ne peut être regardée comme relative à une imposition commune des deux époux dès lors que l'administration a accepté la décharge en responsabilité formulée par MmeA... ; cette situation a pu être mise à profit par cette dernière pour nuire à son ex-mari, ce d'autant que le contrôle faisait suite à la vérification de comptabilité de la société ADR Transport Sécurité, suivie avec Mme A...qui en était la gérante ; le service n'a pas laissé la faculté à M. B...d'avoir un débat contradictoire avant l'envoi de la proposition de rectification du 28 octobre 2009 ; - il n'est pas établi qu'il ait reçu le courrier du 30 novembre 2009 lui accordant une prorogation du délai de présentation de ses observations ; quoi qu'il en soit, la copie de la proposition de rectification qui lui a été adressée ne mentionnait pas la possibilité d'une prorogation et ce défaut d'information a porté atteinte à ses garanties ; - l'existence d'un compte-courant d'associé dont il aurait été le bénéficiaire n'est pas établie et l'administration ne peut donc se prévaloir des dispositions de l'article 109-1-2° du code général des impôts ; il lui appartenait de rechercher le bénéficiaire réel des revenus distribués ; - Mme A...n'étant pas le représentant légal de la société ADR transport Sécurité, sa désignation de M. B...comme bénéficiaire des distributions n'a aucune valeur et l'administration ne peut s'en prévaloir ; - l'administration n'a pas indiqué ni motivé, tout au moins au-delà de 25 357 euros, le montant de la rectification de base imposable qu'elle a opéré ; - l'administration, qui supporte la charge de prouver qu'il avait la qualité de dirigeant de fait de la société ADR Transport Sécurité, ne rapporte une telle preuve, alors que lui-même justifie de ce que Mme A...exerçait réellement au quotidien sa fonction de gérante ; il n'a donc pas à supporter la pénalité pour manquements délibérés ; au demeurant, l'administration ne peut se fonder, pour lui infliger cette pénalité, sur le montant des omissions, alors qu'elle a elle-même commis un erreur en proposant de taxer deux fois les frais kilométriques ; le caractère répété des omissions manque en fait. Par deux mémoires en défense enregistrés les 19 mai 2016 et 4 octobre 2016, le ministre des finances et des comptes publics (direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-ouest), conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - au titre des années 2006 et 2007, M. B...a déposé des déclarations de revenus en commun avec MmeA... ; l'avis d'examen de situation fiscale personnelle a été adressée à l'adresse connue du foyer fiscal ; lorsque Mme A...a informé l'administration de la nouvelle adresse de son mari, la procédure lui a été adressée et il a d'ailleurs assisté aux divers rendez-vous et entretiens proposés par le service ; le divorce n'a été prononcé qu'en novembre 2011 et chacun des époux a qualité pour suivre les procédures relatives à l'imposition commune ; la mention " copie pour information " sur les pièces adressées à M. B...n'entache pas le caractère contradictoire de la procédure ; le requérant a d'ailleurs fait part de ses observations au titre de l'année 2006 ; la décharge de responsabilité demandée par Mme A...a été obtenue postérieurement à la mise en recouvrement des impositions et elle est donc sans effet sur la procédure ; - au titre de l'année 2006, le service a accordé à M. B...une prorogation de délai par lettre du 30 novembre 2009 adressée en recommandé avec accusé de réception distribué le 1er décembre 2009 ; si le requérant soutient qu'il n'est pas le signataire de l'avis de distribution, il n'apporte aucune précision sur l'identité du signataire ; le requérant ne justifie pas de l'envoi d'une demande de délai supplémentaire après la proposition de rectification du 4 mars 2010 ; la garantie prévue à l'article L. 57 deuxième alinéa du livre des procédures fiscales a été respectée ; - les propositions de rectification étaient suffisamment motivées, y compris en ce qui concerne la majoration prévue à l'article 158-7-2° du code général des impôts ; - lors de la vérification de la société ADR Transports Sécurité, le vérificateur a constaté l'existence d'un compte-courant ouvert au nom de M. B...dans la comptabilité de la société, dont les époux B...étaient associés ; M.B..., contrôlant financièrement et juridiquement la société et étant maître des relations avec la clientèle, a été qualifié de maître de l'affaire ; les sommes litigieuses comptabilisées au crédit du compte courant de l'associé n'ont pas été justifiées et ont donc constitué un passif injustifié ; M. B...ne justifie pas l'existence d'un prêt consenti entre les parties ; les sommes inscrites au crédit du compte courant d'un associé maître de l'affaire sont présumées mises à sa disposition ; par ailleurs, l'administration a mis en oeuvre la procédure de désignation des bénéficiaires prévues à l'article 117 du code général des impôts sur une partie des sommes distribuées auprès du représentant légal de la société, soit le liquidateur désigné dans le cadre de la procédure collective ; la réponse de Mme A... désignant son époux ne vicie pas la procédure dès lors que cette information est corroborée par la démonstration du caractère actif et prépondérant de M. B...dans la gestion de la société ; l'administration n'était pas tenue de procéder à cette demande dès lors que le compte-courant était ouvert au nom de l'époux et qu'elle a apporté la preuve confortant sa présomption de distribution au bénéfice de M.B... ; - il résulte des faits que la majoration de 25 % a été appliquée conformément aux dispositions de l'article 158-7-2° du code général des impôts puisqu'à compter de l'imposition des revenus 2006, le montant des revenus distribués mentionnés retenu pour le calcul de l'impôt est multiplié par 1,25 ; en conséquence, le calcul des droits notifiés tient compte de cette majoration ; - M. B...disposait d'une procuration générale sur les comptes bancaires de la société et d'un compte-courant d'associé actif dans la comptabilité de la société vérifiée ; il était seul décisionnaire dans les relations avec la clientèle ; assurant des fonctions de direction, il ne pouvait manifestement pas ignorer les écritures comptabilisées dans son propre compte courant dans la mesure il en était le seul bénéficiaire ; contrairement à ce que soutient le requérant, l'activité de Mme A...relative à la convocation des membres aux assemblées générales, la signature des procès-verbaux de délibération, la dépose des comptes annuels au tribunal de commerce, l'accomplissement des déclarations Urssaf, la signature de correspondances importantes, l'établissement de chèques, ne suffisent pas à infirmer les activités de gérance réelle exercées par le requérant ; la signature des actes et de dépôts par Mme A...apparaît conforme à son mandat de gérante statutaire et n'apporte pas la preuve d'une activité prépondérante de celle-ci dans les actes de gestion de la société ; dès lors, en ses qualités d'associé et de maître de l'affaire, compte tenu de la nature et de l'importance des rehaussements au regard des revenus déclarés, la volonté délibérée d'éluder l'impôt de M. B...a été régulièrement établie et justifie l'application de la majoration prévue à l'article 1729 du code général des impôts. Par une ordonnance du 19 juillet 2016, la clôture de l'instruction a été fixée au 4 octobre 2016 à 12h00. Un mémoire présenté pour M. B...a été enregistré le 7 avril 2017 mais n'a pas été communiqué. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Laurent Pouget, - et les conclusions de M. E...de la Taille Lolainville, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. A la suite d'une vérification de la comptabilité de la société ADR Transport Sécurité, l'administration fiscale a engagé un examen de la situation fiscale personnelle de M. et Mme B..., associés et gérants de la société. Il est résulté de ces contrôles la notification à M. B... de rehaussements d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales au titre des années 2006 et 2007, assortis de pénalités. M. B...relève appel du jugement du 1er octobre 2015 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles il a été assujetti. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Il résulte, en premier lieu, des dispositions des articles 6-1 du code général des impôts et L. 54 A du livre des procédures fiscales que chacun des époux a qualité pour suivre les procédures relatives à l'impôt dû à raison de l'ensemble des revenus du foyer et que les déclarations, les réponses, les actes de procédure faits par l'un des conjoints ou notifiés à l'un d'eux sont de plein droit opposables à l'autre. Le législateur a ainsi entendu donner à chacun des époux qualité pour suivre les procédures relatives à l'imposition commune due à raison de l'ensemble des revenus du foyer, même si, à la date du contrôle, les intéressés sont désormais séparés ou divorcés. Ainsi, si le divorce de M. B...et de Mme A...a été prononcé par jugement du 22 novembre 2011 avec effet au 1er janvier 2008, l'administration a pu légalement et sans méconnaître le caractère contradictoire de la procédure, adresser l'avis d'examen de la situation fiscale personnelle portant sur les années 2006 et 2007 ainsi que la première proposition de rendez-vous à l'adresse du foyer fiscal dont elle avait connaissance, alors même que seule Mme A...y résidait encore, et avoir un premier entretien avec cette dernière en l'absence de M.B..., le 6 mai 2009. Il résulte au demeurant de l'instruction qu'après que MmeA..., au cours de cet entretien, eut informé l'administration de la séparation du couple et de l'adresse de M.B..., celui-ci a été rendu destinataire de toutes les pièces de la procédure et convoqué aux divers rendez-vous et entretiens avec le service, auxquels il s'est rendu. Dans ces conditions, quand bien même les documents qui lui ont été adressés étaient les duplicatas de ceux adressés à son ex-épouse, le moyen tiré par le requérant de ce qu'il aurait été privé d'un réel débat contradictoire, notamment oral, préalablement à l'envoi de la proposition de rectification en raison du rôle prétendument prépondérant assigné à Mme A...dans les échanges avec l'administration, manque en fait et doit être écarté, sans que M. B...puisse utilement invoquer la décharge de responsabilité solidaire accordée à son ex-épouse postérieurement à la mise en recouvrement des impositions supplémentaires. 3. En deuxième lieu, l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dispose que : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours (...). Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". 4. Si, d'une part, M. B...soutient que les propositions de rectification du 28 octobre 2009 et du 4 mars 2010 comportaient une motivation trompeuse s'agissant de l'application aux revenus distribués de la majoration de 25 % prévue par les dispositions de l'article 158-7-2° du code général des impôts, cette application n'impose en tout état de cause à l'administration aucune obligation particulière de motivation dans la proposition de rectification qu'elle notifie au contribuable, dès lors qu'elle ne constitue pas une sanction mais résulte nécessairement de dispositions d'assiette issues de l'article 76 de la loi de finances pour 2006 du 30 décembre 2005. 5. Le requérant soutient, d'autre part, qu'il a été privé de la possibilité de solliciter la prorogation du délai de formulation des observations prévue par les dispositions précitées du deuxième alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans la mesure, notamment, où il n'est pas justifié par l'administration que les copies des propositions de rectifications qui lui ont été adressées comportaient l'information relative à cette possibilité de prorogation. Cependant, et alors que, ainsi qu'il a été dit au point 2, les pièces de procédure originales ont pu être légalement adressées à Mme A...et qu'il n'est pas allégué par le requérant que ces pièces n'auraient pas comporté une information complète, il résulte en tout état de cause de l'instruction que les duplicatas des propositions de rectification des 28 octobre 2009 et 4 mars 2010 qui lui ont été adressés en propre étaient intégraux et comportaient également l'information en cause. M. B...ne conteste d'ailleurs pas avoir sollicité un délai supplémentaire pour présenter ses observations après l'envoi de la première proposition et avoir alors obtenu une telle prorogation, ce dont il a été informé par un courrier du 30 novembre 2009 dont les conditions de notification sont par elles-mêmes sans incidence sur le respect de la garantie dont il se plaint d'avoir été privé. Le moyen doit, par suite, être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : 6. En premier lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts " 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". En application de ces dispositions, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé. 7. Il résulte de l'instruction qu'un compte courant d'associé ouvert au nom de M. B... dans les écritures de la société ADR Transport Sécurité a été crédité à hauteur d'un montant de 25 565,62 euros en 2006 et d'un montant de 1 944,36 euros en 2007. Le vérificateur a constaté que le requérant, qui était associé avec son épouse de la société ADR Transport Sécurité, et qui disposait, outre ce compte courant, d'une procuration générale sur les comptes sociaux, qui signait et encaissait les chèques, qui avait la maîtrise des relations avec la clientèle et représentait la société dans les procédures de marché public, qui signait les procès-verbaux d'assemblée générale en qualité de cogérant ainsi que les actes relatifs à la profession, détenait ainsi de fait le contrôle financier et juridique de cette société. Dans ces conditions, et alors au demeurant que MmeA..., qui était gérante statutaire de la société, a désigné M. B...comme bénéficiaire des revenus distribués, le service a estimé que celui-ci devait être considéré comme maître de l'affaire. Regardant les crédits en cause comme un passif injustifié de la société ADR Transport Sécurité sur le fondement de l'article 38-2 du code général des impôts, l'administration les a en conséquence intégrés aux revenus imposables de M. B...dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en application des dispositions précitées du même code. 8. M. B...conteste désormais avoir été bénéficiaire du compte courant d'associé en cause. Il est cependant constant que le vérificateur a constaté l'existence dans la comptabilité de la société ADR Transport d'un compte courant ouvert à son nom, sur lequel ont été créditées les sommes susmentionnées. Ni la circonstance que ce compte courant n'a pas donné lieu à une convention de prêt entre la société ADR Transport Sécurité et lui-même, déclarée conformément aux dispositions de l'article 242 ter 3 du code général des impôts, ni celle que la comptabilité de cette société a été regardée comme non probante par le service ne sont de nature à remettre en cause la présomption, découlant du libellé même du compte litigieux dans les écritures de la société, de la disposition de ce compte par M.B.... Dès lors que celui-ci contrôlait financièrement et juridiquement la société ADR Transport Sécurité, fût-ce en partage avec Mme A..., et qu'il n'apporte, en se bornant à faire valoir que les sommes considérées n'ont pas été virées sur ses comptes bancaires privés, aucune justification susceptible de remettre en cause l'existence même des crédits figurant sur le compte d'associé ouvert en son nom propre à la fin des exercices clos en 2006 et 2007, c'est à bon droit que l'administration a imposé ces sommes entre ses mains, sans qu'il puisse utilement faire valoir que Mme A...n'était pas habilitée à le déclarer elle-même bénéficiaire de distributions. 9. En deuxième lieu, le requérant soutient que l'imposition a été établie sur une base supérieure à la base de rectification annoncée, laquelle n'incluait pas la majoration de 25 % visée au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. Le moyen manque toutefois en fait dès lors qu'il résulte de l'instruction que cette majoration, laquelle n'entre au demeurant pas dans le champ de la réserve de constitutionnalité posée par la décision du Conseil constitutionnel n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 visant exclusivement l'établissement des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnés au c) de l'article 111 du code général des impôts, figurait dans la base imposable mentionnée dans la proposition de rectification du 28 octobre 2009. Sur les pénalités : 10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : / (...) a. 40 % en cas de manquement délibéré (...). 11. La circonstance que Mme A...a effectué un certain nombre d'actes inhérents à sa qualité de gérante statutaire de la société ADR Transport Sécurité ne remet pas, par elle-même, en cause la démonstration par l'administration de la maîtrise de l'affaire par M.B..., révélée par les constatations du vérificateur rappelées au point 7 et qui ne sont pas utilement combattues par le requérant. Dans ces conditions, compte tenu, d'une part, de l'importance du montant des rehaussements en base, y compris après rectification par l'administration d'une erreur portant sur les frais kilométriques, et, d'autre part, du caractère répété des omissions de déclaration, l'administration fiscale établit le caractère délibéré des agissements de l'intéressé ayant conduit à minorer l'impôt. C'est par suite à bon droit que les rappels d'imposition de M. B... on été assortis de la majoration de 40 %, prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts. 12. Il résulte de tout ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DECIDE : Article 1er : La requête de M. B...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...B...et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 11 avril 2017, à laquelle siégeaient : M. Aymard de Malafosse, président, M. Laurent Pouget, président-assesseur, Mme Marie-Pierre Beuve Dupuy, premier conseiller, Lu en audience publique, le 16 mai 2017. Le rapporteur, Laurent POUGET Le président, Aymard de MALAFOSSE Le greffier, Virginie MARTY La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 4 N° 15BX03835