CAA de DOUAI, 4ème chambre, 18/11/2021, 19DA01863, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de DOUAI
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-11-18
Numéro : 19DA01863
Président : M. Heu
Rapporteur : M. Mathieu  Sauveplane
Commissaire du gouvernement : M. Arruebo-Mannier
Avocat(s) : SELARL WIBLAW

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B... A... ont demandé au tribunal administratif de Lille de leur accorder la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à leur charge au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011. Par un jugement n° 1700449 du 29 mai 2019, le tribunal administratif de Lille a réduit la base taxable à la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2011 d'un montant de 1 299 euros et a accordé en conséquence aux époux A... la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à leur charge à hauteur de cette réduction en base. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 5 août 2019, M. et Mme A..., représentés par Me Wibaut, demandent à la cour : 1°) d'annuler l'article 4 du jugement du 29 mai 2019 du tribunal administratif de Lille qui a rejeté le surplus des conclusions de leur demande ; 2°) de leur accorder la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, demeurant à leur charge au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011, d'un montant de 32 808 euros, mis en recouvrement le 10 janvier 2014 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. --------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Sauveplane, président-assesseur, - et les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. et Mme A... ont fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a constaté qu'ils avaient acquis, le 29 octobre 2005, une parcelle d'une superficie de 26 130 m² et qu'à la suite d'une division parcellaire, ils avaient procédé à la cession de neuf terrains à bâtir pour la somme totale de 390 130 euros entre le 31 août 2006 et le 9 mars 2011. L'administration a estimé que M. et Mme A... avaient exercé une activité de marchand de biens et a assujetti cette activité à la taxe sur la valeur ajoutée. En conséquence, l'administration a rappelé les droits correspondants de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011 en suivant la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Ces impositions supplémentaires ont été assorties de la majoration de 40 % prévue au b. de l'article 1728 du code général des impôts. Par un jugement du 29 mai 2019, le tribunal administratif de Lille a réduit la base taxable à la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2011 d'un montant de 1 299 euros et a accordé en conséquence aux époux A... la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à leur charge à hauteur de cette réduction en base. M. et Mme A... demandent l'annulation de l'article 4 du jugement du 29 mai 2019 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Devant les premiers juges, M. et Mme A... ont revendiqué l'application à leur profit, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction publiée le 29 décembre 2010 au bulletin officiel des impôts sous les références 3 A-9-10. Or, il ressort des mentions du jugement que les premiers juges n'ont pas visé et n'ont pas répondu à ce moyen, qui n'était pas inopérant. Dès lors, le jugement attaqué est entaché d'irrégularité et doit, dans son article 4, être annulé. 3. Il y a lieu, dans cette mesure, d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions de la demande de M. et Mme A... tendant à la décharge des impositions demeurant en litige. Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions en litige : En ce qui concerne la régularité de la procédure : S'agissant de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : 4. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". 5. S'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et à tout moment avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour établir les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander, avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, cette obligation, qui s'applique à des renseignements et documents provenant de tiers, obtenus ou non par l'exercice du droit de communication, ne s'étend pas aux informations contenues dans les propres déclarations du contribuable. 6. Il résulte de l'instruction et, notamment, des mentions contenues dans la proposition de rectification que l'administration n'a pas fait usage de son droit de communication et s'est uniquement fondée sur les déclarations de plus-values immobilières souscrites par les époux A... et sur les documents communiqués par ces derniers lors des opérations de contrôle. De tels renseignements étant nécessairement connus des contribuables et détenus par eux, l'administration n'avait l'obligation ni d'en indiquer l'origine ni de communiquer aux intéressés les documents les contenant. Il suit de là que, contrairement à ce que soutiennent les époux A..., les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues. S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition d'office : 7. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / (...) / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". 8. En premier lieu, l'administration a envoyé à M. A..., par lettres du 7 mai 2013, des mises en demeure de déposer les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et de bénéfices industriels et commerciaux en utilisant les imprimés Cerfa n° 2111, qui ont été réceptionnées le 11 mai 2013. Ces imprimés Cerfa n° 2111 comportaient expressément, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, la nature des déclarations sollicitées, les périodes concernées, les nom, prénom et signature de leur auteur, ainsi que les textes applicables en matière de pénalités. Ces mises en demeure étaient ainsi régulières, nonobstant la circonstance qu'elles n'indiquaient pas la date limite à laquelle les déclarations devaient être déposées. Par suite, ces imprimés Cerfa n° 2111 constituaient une mise en demeure conforme aux exigences de l'article L. 67 du livre des procédures fiscales. Les déclarations n'ayant pas été souscrites par le contribuable malgré les mises en demeure, l'administration a pu à bon droit taxer d'office à la taxe sur la valeur ajoutée le chiffre d'affaires de la période correspondante. 9. A supposer que les requérants puissent être regardés comme invoquant l'application à leur profit de la doctrine référencée 5B-8211 n°30, reprise au BOI-CF-IOR-50-20 n°40 du 4 février 2015, relative aux mentions de la mise en demeure et, notamment, à la mention de la date limite à laquelle les déclarations doivent être déposées, elle est toutefois inopposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors que les exigences des mentions de la mise en demeure touchent à la procédure d'imposition et non, contrairement à ce que soutiennent les requérants, à l'établissement des pénalités. 10. En second lieu, le copropriétaire indivis d'une exploitation acquiert, du fait même de cette qualité, celle de co-exploitant au regard de la loi fiscale. Dès lors, les mises en demeure ont pu être envoyées régulièrement uniquement à l'un des deux exploitants, en l'espèce M. A.... S'agissant du moyen tiré du non-respect des garanties prévues par la Charte du contribuable vérifié : 11. Ainsi qu'il vient d'être dit, M. A... étant à bon droit en situation d'imposition d'office, l'administration a pu, sans entacher d'irrégularité la procédure, ignorer la demande de recours hiérarchique formulée par les contribuables en application des garanties prévues par la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié, laquelle ne bénéficie qu'au contribuable faisant l'objet d'une procédure de redressement contradictoire. Dès lors, le moyen ne peut qu'être écarté. En ce qui concerne le bien-fondé de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée : S'agissant du terrain de la loi : 12. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. ". L'article 256 A du même code précise que " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. (...) Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services ; / (...) ". 13. Aux termes de l'article 257 du même code : " I. - Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. / (...) / 2. Sont considérés : / 1° Comme terrains à bâtir, les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-1-2 du code de l'urbanisme ; / (...) ". 14. Il résulte de l'instruction que M. et Mme A... ont acquis, le 29 octobre 2005, un terrain d'une superficie de 26 130 m² pour une somme de 72 500 euros. A la suite de la division de la parcelle, ils ont procédé à la cession de neuf terrains à bâtir entre le 31 août 2006 et le 9 mars 2011, d'une surface totale de 14 791 m², pour la somme totale de 390 130 euros. L'opération en litige doit donc être qualifiée de lotissement au sens de la règlementation de l'urbanisme. Cette acquisition a précédé de peu l'adoption de la carte communale révisée de la commune de Saint-Michel-sur-Ternoise le 18 décembre 2007, qui a ouvert à l'urbanisation ce terrain. Les acquéreurs des premiers lots cédés ont néanmoins obtenu, en juin et juillet 2006 et en janvier 2007, des permis de construire délivrés par le maire de la commune alors même que la carte communale révisée n'avait pas été adoptée. Si les requérants font valoir que la modification des dispositions d'urbanisme applicable à la parcelle acquise le 29 octobre 2005 était totalement indépendante de leur volonté, cette circonstance ne suffit pas à exclure la possibilité d'une intention spéculative. Dans ces conditions, la circonstance que le terrain n'était pas constructible au moment de son acquisition n'est pas de nature à démentir l'intention spéculative alors que les époux A... ont fait procéder, dès le 12 mai 2006, par un géomètre expert, à la division de la parcelle en lots et ont déposé, dès le 11 juillet suivant, une demande d'autorisation de lotir. La vente du premier terrain à bâtir est intervenue moins de onze mois après l'acquisition de la parcelle et les huit autres cessions ont ensuite été réalisées sur une période de moins de cinq ans. De surcroit, M. A... exerce à titre professionnel une activité immobilière. M. et Mme A..., s'ils contestent l'intention spéculative, n'expliquent pas quelle autre intention, et notamment un motif d'ordre privé, aurait présidé à l'acquisition puis à la division du terrain. Dès lors, l'ensemble de ces circonstances attestent de l'existence d'une intention spéculative lors de l'acquisition de la parcelle en 2005. 15. L'intention spéculative de M. A... lors de l'acquisition le 29 octobre 2005 du terrain d'une superficie de 26 130 m² ayant ensuite donné lieu à une division foncière étant établie, celui-ci doit être regardé comme un assujetti agissant en tant que tel lorsqu'il a acquis ce terrain, procédé à la division foncière et cédé les parcelles issues de la division foncière à divers acquéreurs entre 2006 et 2011. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a assujetti les ventes réalisées par M. et Mme A... entre 2010 et 2011 à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement de l'article 257 du code général des impôts. S'agissant du terrain de la doctrine : 16. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (...) ". Si ces dispositions instituent une garantie contre les changements de doctrine de l'administration qui permet aux contribuables de se prévaloir des énonciations contenues dans les notes ou instructions publiées, qui ajoutent à la loi ou la contredisent, c'est à la condition que les intéressés entrent dans les prévisions de la doctrine, appliquée littéralement, résultant de ces énonciations. 17. M. et Mme A... revendiquent l'application à leur profit, sur le fondement de l'article L. 80 du livre des procédures fiscales, du paragraphe 12 de l'instruction référencée 3 A-9-10, selon laquelle : " 12. Une approche identique vaut pour les cessions d'immeubles, notamment de terrains à bâtir, qu'est susceptible d'effectuer un propriétaire qui ne se trouve pas assujetti, par ailleurs, qu'elles proviennent de son patrimoine ancien, voire d'acquisitions récentes. Ainsi un particulier qui cède des terrains qu'il a recueillis par succession ou donation, ou encore qu'il a acquis pour son usage privé est présumé ne pas réaliser une activité économique. Le fait que, préalablement à la cession, l'intéressé procède au lotissement parcellaire du terrain pour en tirer un meilleur prix global n'est pas, à soi seul, de nature à remettre en cause cette présomption, non plus que le nombre de parcelles vendues, la durée sur laquelle s'étaleront les opérations ou l'importance des recettes qu'il en tire au regard de ses autres ressources. ". 18. Toutefois, ces dispositions ne font pas une interprétation différente de la loi fiscale de celle dont il est fait application dans le présent arrêt. En particulier, ainsi qu'il a été dit, M. et Mme A... n'expliquent pas l'usage privé qui aurait motivé l'acquisition du terrain et ne peuvent ainsi être regardés comme ayant acquis le terrain pour un usage privé. Dès lors et en tout état de cause, ils n'entrent pas dans les prévisions de la doctrine qu'ils invoquent. Il en va de même de la réponse ministérielle à M. C..., publiée au Journal officiel du 12 octobre 2010 page 11144 et de la réponse à M. D..., publiée au Journal officiel du 2 novembre 2010 page 12038, également invoquées par les requérants, dès lors que les faits rappelés au point 14 doivent être tenus comme constituant une " démarche active de commercialisation foncière ". En ce qui concerne les bases imposables : 19. La vente du 9 mars 2011 portait sur la parcelle référencée section B n°1634 de 1 572 m2, désignée dans l'acte authentique comme une " parcelle de terrain à bâtir " et une parcelle référencée section B n°1635 de 255 m2, désignée comme " parcelle en nature de jardin ". S'il est constant que cette dernière parcelle n'est pas constructible, elle ne constitue toutefois que l'accessoire de la parcelle principale constructible avec laquelle elle a été cédée concomitamment. Dès lors, M. et Mme A... ayant procédé à la cession d'un terrain à bâtir sur lequel des constructions peuvent être autorisées, cette cession est assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, quand bien même la règlementation d'urbanisme n'autorise la construction que sur une partie de ce tènement. Dès lors, ils ne sont pas fondés à demander la réduction des bases imposables à la taxe sur la valeur ajoutée à due concurrence de la surface du terrain non constructible. En ce qui concerne la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée : 20. Aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " 2. La taxe est exigible: / (...) / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. ". Aux termes de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. ". 21. S'agissant de factures relatives à une prestation de service, les requérants n'apportent pas la preuve qu'ils se sont acquittés du paiement des factures. Dès lors, faute de preuve de l'exigibilité de la facture chez le fournisseur, ils ne sont pas fondés à demander à déduire la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les factures du géomètre-expert. Sur les pénalités : 22. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (...) / b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / (...) ". 23. En premier lieu, ainsi qu'il a été dit au point 8, l'administration a envoyé à M. A... des mises en demeure de déposer les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et de bénéfices industriels et commerciaux par lettres du 7 mai 2013 en utilisant les imprimés Cerfa n° 2111, qui ont été réceptionnées le 11 mai 2013. Les déclarations n'ayant pas été souscrites par le contribuable malgré les mises en demeure, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 40 % prévue par les dispositions du b. de l'article 1728 du code général des impôts. 24. En second lieu, la circonstance que le notaire chargé de la rédaction des actes de vente des terrains cédés a commis une erreur sur le régime d'imposition applicable reste sans incidence sur l'application des pénalités dès lors que M. A... a été destinataire d'une mise en demeure de déposer la déclaration relative à la taxe sur la valeur ajoutée et qu'il n'a pas déféré à cette mise en demeure. L'éventuelle bonne foi des requérants reste sans influence sur le bien-fondé de l'application de cette majoration. 25. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions demeurant en litige. Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 26. L'Etat n'étant pas partie perdante, les conclusions de M. et Mme A... tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DECIDE : Article 1er : L'article 4 du jugement du 29 mai 2019 du tribunal administratif de Lille est annulé. Article 2 : Les conclusions de la demande de M. et Mme A... tendant à la décharge des impositions demeurant en litige et le surplus des conclusions de leur requête sont rejetés. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. N°19DA01863 7