Conseil d'État, 8ème - 3ème chambres réunies, 23/10/2020, 442231, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 8ème - 3ème chambres réunies
Type de recours : Autres
Date de la décision : 2020-10-23
Numéro : 442231
Rapporteur : M. Alexandre  Koutchouk
Commissaire du gouvernement : Mme Karin Ciavaldini

Vu la procédure suivante : Mme B... A..., à l'appui de sa demande tendant à ce que le tribunal administratif de Strasbourg prononce la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2015 à raison de la remise en cause, par l'administration fiscale, du bénéfice de l'abattement prévu par le 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts à la plus-value qu'elle a réalisée lors de la vente à la société Geolou de la moitié des parts qu'elle détenait dans la société A... Investissements, a produit un mémoire distinct, enregistré le 21 avril mars 2020 au greffe de ce tribunal, par lequel elle soulève une question prioritaire de constitutionnalité. Par une ordonnance n° 2002729 du 27 juillet 2020, enregistrée le 28 juillet 2020 au secrétariat du contentieux du Conseil d'État, le président de la 3ème chambre du tribunal administratif de Strasbourg, avant qu'il soit statué sur la demande de Mme A..., a transmis au Conseil d'Etat, sur le fondement des dispositions de l'article 23-2 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l'avant-dernier alinéa du 1° du B du 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige. Par la question prioritaire de constitutionnalité transmise et par deux nouveaux mémoires enregistrés les 30 septembre et 1er octobre 2020 au secrétariat du contentieux du Conseil d'État, Mme A... soutient que cette disposition, en ce qu'elle subordonne le bénéfice de l'abattement renforcé de 85 % prévu par les dispositions du 3° du A du 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts, dans le cas où la société émettrice des droits cédés est une société holding animatrice au sens du dernier alinéa du VI quater de l'article 199 terdecies-0 A du même code, au respect des conditions mentionnées au 1° du B du 1 quater de ce même article par la société émettrice et par chacune des sociétés dans laquelle elle détient des participations, et a ainsi pour effet de traiter différemment, au regard du bénéfice de cet abattement, les sociétés holding animatrices selon que la totalité ou une partie seulement de leurs participations remplissent les conditions posées par le 1° du A du 1 quater de l'article 150-0 D précité, méconnaît les principes d'égalité devant la loi et d'égalité devant les charges publiques garantis par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - la Constitution, notamment son Préambule et son article 61-1 ; - l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales - la loi n° 2001-1275 du 31 décembre 2001 ; - la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 ; - la loi n°2013-1278 du 29 décembre 2013 ; - le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de M. Alexandre Koutchouk, maître des requêtes en service extraordinaire, - les conclusions de Mme Karin Ciavaldini, rapporteur public ; Considérant ce qui suit : 1. Il résulte des dispositions de l'article 23-4 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel que, lorsqu'une juridiction relevant du Conseil d'Etat a transmis à ce dernier, en application de l'article 23-2 de cette même ordonnance, la question de la conformité à la Constitution d'une disposition législative, le Conseil constitutionnel est saisi de cette question de constitutionnalité à la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu'elle n'ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et que la question soit nouvelle ou présente un caractère sérieux. 2. Aux termes de l'article 150-0 D du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions contestées : " (...) Les gains nets résultant de la cession à titre onéreux ou retirés du rachat d'actions, de parts de sociétés, de droits démembrés portant sur ces actions ou parts, ou de titres représentatifs de ces mêmes actions, parts ou droits, mentionnés à l'article 150-0 A, ainsi que les distributions mentionnées aux 7,7 bis et aux deux derniers alinéas du 8 du II du même article, à l'article 150-0 F et au 1 du II de l'article 163 quinquies C sont réduits d'un abattement déterminé dans les conditions prévues, selon le cas, au 1 ter ou au 1 quater du présent article. / (...). 1 ter. L'abattement mentionné au 1 est égal à : (...) b) 65% du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession ou de la distribution. (...) / 1 quater A. - Par dérogation au 1 ter, lorsque les conditions prévues au B sont remplies, les gains nets sont réduits d'un abattement égal à : (...) 3° 85% de leur montant lorsque les actions, parts ou droits sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession. / B. - L'abattement mentionné au A s'applique : 1° Lorsque la société émettrice des droits cédés respecte l'ensemble des conditions suivantes : / a) Elle est créée depuis moins de dix ans et n'est pas issue d'une concentration, d'une restructuration, d'une extension ou d'une reprise d'activités préexistantes. Cette condition s'apprécie à la date de souscription ou d'acquisition des droits cédés ; / b) Elle répond à la définition prévue au e du 2° du I de l'article 199 terdecies-0 A. Cette condition est appréciée à la date de clôture du dernier exercice précédant la date de souscription ou d'acquisition de ces droits ou, à défaut d'exercice clos, à la date du premier exercice clos suivant la date de souscription ou d'acquisition de ces droits ; / c) Elle respecte la condition prévue au f du même 2° ; / d) Elle est passible de l'impôt sur les bénéfices ou d'un impôt équivalent ; / e) Elle a son siège social dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ; / f) Elle exerce une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, à l'exception de la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier. / Lorsque la société émettrice des droits cédés est une société holding animatrice, au sens du dernier alinéa du VI quater du même article 199 terdecies-0 A, le respect des conditions mentionnées au présent 1° s'apprécie au niveau de la société émettrice et de chacune des sociétés dans laquelle elle détient des participations. ". En vertu des dispositions du troisième alinéa de l'article 885-0 V bis du code général des impôts, alors applicables, auxquelles renvoient celles du VI quater de l'article 199 terdecies-0 A du même code : " (...) Une société holding animatrice s'entend d'une société qui, outre la gestion d'un portefeuille de participations, participe activement à la conduite de la politique de leur groupe et au contrôle de leurs filiales et rend le cas échéant et à titre purement interne des services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers. ". 3. Mme A... soutient que les dispositions de l'avant-dernier alinéa du 1° du B du 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts, dans leur rédaction applicable aux impositions en litige, qui prévoient que le bénéfice de l'abattement de 85 % prévu par les dispositions du 3° du A de ce même 1 quater n'est ouvert, dans le cas où la société émettrice des droits cédés est une société holding animatrice au sens de l'article 199 terdecies-0 A du même code, que si les conditions mentionnées aux a) à f) du 1° du B du même 1 quater sont satisfaites non seulement par la société émettrice mais également par chacune des sociétés dans laquelle elle détient des participations, méconnaissent les principes d'égalité devant la loi et d'égalité devant les charges publiques qui résultent des articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 dès lors qu'elles ont pour effet de traiter différemment, sans justification suffisante, les sociétés holding animatrices selon qu'elles détiennent en totalité ou en partie seulement des participations répondant à ces conditions. Elle soutient également que ces dispositions créeraient une différence de traitement injustifiée entre les sociétés holding animatrices et les sociétés holdings qui ne relèvent pas de cette qualification, pour lesquelles le bénéfice de l'abattement de 85% ne serait pas subordonné au respect par l'ensemble de leurs filiales des conditions mentionnées aux a) à f) du 1° du B du 1 quater précités. 4. Aux termes de l'article 6 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 : " La loi (...) doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse ". Le principe d'égalité ne s'oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit. Aux termes de l'article 13 de cette Déclaration : " Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ". En vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives. En particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose. Cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. 5. En premier lieu, s'il résulte des dispositions précitées de l'avant-dernier alinéa du 1° du B du 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts une différence de traitement entre les contribuables qui cèdent les titres détenus depuis plus de huit ans dans une société holding animatrice, qui respecte elle-même les conditions mentionnées aux a) à e) du 1° du B de ce 1 quater ainsi que, dès lors qu'elle répond à la définition donnée au dernier alinéa du VI quater de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts et est assimilée à une société opérationnelle, la condition posée au f) de ce même 1°, selon que toutes les sociétés dans laquelle elle détient une participation respectent ces mêmes conditions, auquel cas le taux d'abattement applicable à la plus-value de cession réalisée est celui de 85 % prévu par le 3° du A du 1 quater de cet article, ou que certaines des filiales seulement les respectent, auquel cas le taux d'abattement de droit commun de 65 % s'applique, cette différence de traitement, qui répond à une différence objective de situation tenant à la composition du portefeuille de participations de la société holding animatrice, est en rapport direct avec l'objectif poursuivi par la loi, qui tend notamment à favoriser l'investissement dans les petites et moyens entreprises et les jeunes entreprises innovantes. Cette différence de traitement, qui vise à réserver le bénéfice de l'abattement de 85 % à la cession, directe ou au travers d'une société holding, de titres de sociétés qui satisfont à l'ensemble des conditions posées par le 1° du B du 1 quater précité de l'article 150-0 D du code général des impôts, repose en outre sur des critères objectifs et rationnels au regard du but poursuivi par le législateur. 6. Par ailleurs, la cession des parts d'une société holding se bornant à gérer son propre patrimoine mobilier sans avoir la qualité de holding animatrice, qui ne saurait par suite être regardée comme satisfaisant à la condition posée par le f) du 1° du B du 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts, n'ouvre pas droit au bénéfice de l'abattement de 85 %. Mme A... n'est, par suite, pas fondée à soutenir que la loi opèrerait une différence de traitement fiscal entre la plus-value de cession des parts d'une société holding animatrice dont les participations ne respectent pas toutes les conditions posées par les a) à f) du 1° du B du 1 quater de l'article 150-0 D et celui de la plus-value de cession des parts d'une société n'ayant pas la qualité de holding animatrice détenant le même portefeuille de participations. Elle n'est pas davantage fondée à soutenir que la loi opèrerait une différence de traitement fiscal injustifiée entre les cessions de parts de sociétés holding animatrices dont certaines des participations seulement respectent les conditions posées aux a) à f) du 1° du B du 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts et les cessions de parts de sociétés qui, respectant les conditions posées a) à e) du 1° du B du même 1 quater ont, tout en détenant des participations, une activité opérationnelle propre au sens du f) qui ne se limite pas au contrôle et à l'animation de ces participations, une telle différence de traitement répondant à une différence objective de situation et étant en rapport direct avec l'objet de la loi. 7. En second lieu, Mme A... soutient que les dispositions contestées feraient peser sur les contribuables cédant les titres d'une société holding animatrice dont certaines des filiales ne respectent pas l'ensemble des conditions précitées, une charge excessive au regard de leurs facultés contributives, en méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques garanti par l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789. Toutefois, en prévoyant que les contribuables concernés bénéficient du taux d'abattement de droit commun de 65 % et non du taux d'abattement de 85 %, le législateur a retenu des modalités d'imposition qui ne sont pas manifestement inappropriées au regard de l'objectif poursuivi et qui ne sont pas de nature à entrainer une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. 8. Il résulte de tout ce qui précède que la question prioritaire de constitutionnalité soulevée, qui n'est pas nouvelle, ne présente pas un caractère sérieux. Par suite, il n'y a pas lieu de la renvoyer au Conseil constitutionnel. D E C I D E : -------------- Article 1er : Il n'y a pas lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par Mme A.... Article 2 : La présente décision sera notifiée à madame B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée au Conseil constitutionnel, au Premier ministre et au tribunal administratif de Strasbourg.