Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, du 26 octobre 2006, 01LY02689, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Lyon
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2006-10-26
Numéro : 01LY02689
Président : M. du BESSET
Rapporteur : M. Dominique  GAILLETON
Commissaire du gouvernement : M. GIMENEZ
Avocat(s) : FOUCAULT

Vu la requête, enregistrée le 27 décembre 2001, présentée pour M. Laurent X, domicilié chez M. Gilbert X, ..., par Me Jean-Paul Foucault, avocat ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9703299 du Tribunal administratif de Lyon en date du 6 novembre 2001 rejetant sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1991 et 1992, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée et de condamner l'Etat à lui verser une somme de 20 000 francs au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention fiscale franco-italienne du 29 octobre 1958 modifiée, ensemble celle du 5 octobre 1989 qui s'y substitue ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 octobre 2006 :  le rapport de M. Gailleton, président ;  et les conclusions de M. Gimenez, commissaire du gouvernement ; Sur le domicile fiscal de M. X : Considérant, d'une part, qu'aux termes du premier alinéa de l'article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus », et qu'aux termes du 1 de son article 4 B : « Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : - a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; - b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'ils ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; - c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques » ; que pour l'application des dispositions du a du 1 de l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles, et que le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années 1991 et 1992 en litige, M. X, footballeur professionnel, a exercé sa profession au sein des clubs de Montpellier (Hérault) jusqu'au 30 juin 1991, Naples (Italie) du 1er juillet 1991 au 21 septembre 1992, et Nîmes (Gard) à compter du 22 septembre 1992 ; qu'il n'est pas soutenu qu'au cours des années antérieures et postérieures aux années 1991 et 1992 en litige il aurait eu son domicile fiscal hors de France ; que dans les déclarations de revenus qu'il a souscrites au titre de chacune de ces deux années, il a indiqué résider successivement à Saint Clément sur Rivère (Loire), puis à Salindres (Gard), et n'a pas informé l'administration fiscale qu'il aurait transféré son domicile en Italie ; que, dans ces conditions M. X a entendu conserver son foyer en France, pays où réside sa famille la plus proche ; que, par suite, et nonobstant la circonstance qu'il a dû séjourner à Naples pendant la période où il a joué dans le club de cette ville, séjour qui, au demeurant, n'a pu être continu dès lors qu'il est constant qu'il a également participé à plusieurs reprises au cours de cette période à des compétitions internationales au sein de l'équipe de France, M. X doit être regardé comme ayant eu son domicile fiscal en France en application du a du 1 de l'article 4 B du code général des impôts ; Considérant, d'autre part, que selon les stipulations de l'article 3 de la convention fiscale franco-italienne du 29 octobre 1958 modifiée, applicable jusqu'à l'année 1991 : « Pour l'application de la présente convention - 2 a) le domicile fiscal d'une personne physique est au lieu où elle a son foyer permanent d'habitation, cette expression désignant le centre des intérêts vitaux, c'est à dire le lieu avec lequel les relations personnelles sont les plus étroites », et que selon les stipulations du 2 a) de l'article 4 de la convention du 5 octobre 1989, qui s'est substituée à la précédente et est applicable aux revenus perçus à compter du 1er janvier 1992, une personne physique est regardée comme ayant sa résidence fiscale dans l'Etat « où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent ; si elle dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats, elle est considérée comme un résident de l'Etat avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) » ; Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit plus haut que M. X a eu au cours des années 1991 et 1992 des liens personnels plus étroits avec la France que l'Italie ; que s'il est en revanche constant que ses revenus de source italienne ont été plus importants au cours de la période du 1er juillet 1991 au 21 septembre 1992, au titre de laquelle le club de football de Naples lui a versé des salaires d'un montant de 6 298 965 francs, il résulte de l'instruction, qu'il a cependant perçu de la fédération française de football au cours de la même période des honoraires d'un montant de 370 846 francs à raison d'une action de promotion du championnat d'Europe des Nations de 1992, qu'il détient des participations financières importantes dans diverses sociétés de droit français, les SNC Outre Mer Sailing (56 %), Tropic Sailing (33 %), Outre Mer Yachting (54 %), et les SCPI Valeur Pierre, Valeur Pierre Patrimoine et Patrimoine Europe, l'investissement dans ces trois SCPI représentant une valeur de 1 003 900 francs ; que M. X, qui ne fait d'Etat d'aucun patrimoine en Italie, est en revanche propriétaire de nombreux biens immobiliers en France, acquis, respectivement, en 1988 pour des montants de 475 000 francs et 295 000 francs à Riedisheim (Haut-Rhin), en 1989 pour des montants de 1 700 000 francs à Saint Clément la Rivière (Hérault), 700 000 francs à Antibes (Alpes Maritimes), 1 070 000 francs à Bordeaux (Gironde), en 1991 pour un montant de 1 750 000 francs à Cannes (Alpes-Maritimes), et en 1992 pour un montant de 890 000 francs au Cap d'Ail (Alpes Maritimes) ; que, dans ces conditions, M. X doit être regardé comme ayant pendant la période du 1er juillet 1991 au 21 septembre 1992 en litige, conservé en France le centre de ses intérêts vitaux, et, par suite, son domicile fiscal au sens des conventions précitées ; Considérant, enfin, que M. X ne peut utilement, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, se prévaloir des énonciations de la documentation administrative 5 B-1121 n° 19 du 15 mars 1993 relatives à l'application de l'article 164 du code général des impôts, qui est abrogé et sur lequel ne sont pas fondées les impositions en litige ; Sur les traitements et salaires : Considérant qu'il résulte de ce qui vient d'être dit que M. X était imposable en France sur l'ensemble de ses revenus, sous réserve des règles d'imposition particulières de ses salaires perçus en Italie, prévues, respectivement, par les stipulations des articles 22 de la convention franco-italienne du 29 octobre 1958 et 24 de celle du 5 octobre 1989 ; que les modalités d'application de ces règles mises en oeuvre en l'espèce par l'administration fiscale pour déterminer l'impôt dû en France par le requérant n'étant pas contestées, ses conclusions sur ce point ne peuvent qu'être rejetées ; Sur les revenus fonciers : Considérant qu'en produisant l'engagement pris, le 23 octobre 1990, par une société immobilière de lui garantir un loyer annuel et une lettre d'une agence immobilière l'informant de la location au 15 juin 1993 de l'appartement sis 107 avenue du Maréchal Juin à Cannes, M. X n'apporte pas plus qu'en première instance la preuve qui lui incombe que cet appartement aurait été offert à la location pendant l'année 1992 alors qu'il n'a produit durant cette année aucun revenu foncier ; qu'en conséquence, il n'est pas fondé à soutenir qu'il était en droit de déduire de ses revenus fonciers de l'année 1992, à hauteur de 82 192 francs, les intérêts d'un emprunt contracté pour financer son acquisition ; Sur la déduction des déficits industriels et commerciaux : Considérant qu'aux termes du I de l'article 238 bis HA du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : « Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique, et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues aux articles 156-I et 209-I » ; qu'aux termes de l'article 46 quaterdecies A de l'annexe III au même code : « Les investissements productifs que les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables en vertu de l'article 238 bis HA-I du code général des impôts s'entendent des acquisitions ou créations d'immobilisations neuves, amortissables, affectées aux opérations professionnelles des établissements exploités dans les départements d'outre-mer et appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat » ; qu'enfin, aux termes de l'article 46 quaterdecies D de son annexe III : « La déduction est pratiquée par l'entreprise propriétaire. Elle est opérée sur les résultats imposables de l'exercice au cours duquel l'immobilisation a été livrée à l'entreprise ou créée par elle. - Si l'immobilisation a fait l'objet d'un contrat de crédit-bail, la déduction est pratiquée par l'entreprise locataire » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SNC Outre-Mer Sailing, constituée en 1991, a acquis cette même année en crédit-bail un navire de plaisance immatriculé à Pointe-à-Pitre (Guadeloupe) qu'elle a mis à la disposition de la société Yachting Caraïbes, devenue société Jet Sea, par un contrat en date du 12 novembre 1991, afin que celle-ci en assure la location touristique ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration fiscale a réintégré dans les résultats déficitaires déclarés par la SNC Outre-Mer Sailing au titre des années 1991 et 1992 le montant de cet investissement, que celle-ci avait déduit sur le fondement des dispositions précitées, et, corrélativement, remis en cause le déficit industriel et commercial que M. X, associé de cette SNC, avait imputé sur son revenu global des années 1991 et 1992 à proportion de ses droits sociaux ; Considérant, ainsi que finit d'ailleurs par l'admettre le ministre, que la circonstance que la SNC Outre-Mer Sailing ait confié la gestion du navire à une société spécialisée dans la location de bateaux de tourisme, et qu'elle n'ait, par suite, pas eu besoin de disposer elle-même de personnel et de locaux propres, ne fait pas obstacle à ce que ladite SNC soit regardée comme poursuivant une exploitation dans le secteur du tourisme au sens des dispositions précitées de l'article 238 bis HA du code ; que la circonstance, dont le ministre persiste en revanche à se prévaloir en défense, que le navire n'ait été mis à la disposition effective de la société Jet Sea qu'en 1992, et ne soit parvenu qu'au cours de cette année sur son lieu d'exploitation en Guadeloupe, reste également sans incidence sur le droit pour la SNC de pratiquer au titre de l'année 1991 la déduction pour investissement prévue par ces dispositions, dont le fait générateur est constitué, en vertu de l'article 46 quaterdecies D de l'annexe III au code, par la livraison ou la création de l'immobilisation, et non par sa mise en service effective ; qu'enfin, dans la mesure où, d'une part, il ne résulte pas des dispositions précitées que le bénéfice de la déduction qu'elles édictent soit subordonné rétrospectivement à l'utilisation effective de l'investissement concerné, et, d'autre part, où il n'est pas allégué que le contrat de location consentie à la société Jet Sea par la SNC Outre-Mer Sailing ait eu un caractère fictif, ni davantage soutenu que celle-ci ait été alors informée de ce que le navire ne serait jamais exploité, la circonstance, à la supposer même établie, que la société Jet Sea, en état de cessation de paiement dès la fin de l'année 1992 et mise en redressement judiciaire par le Tribunal de commerce de Pointe-à-Pitre le 26 mars 1993, se serait limitée en 1992 à déplacer le navire dont s'agit de son chantier d'origine, les Sables d'Olonne, à ses ports d'attache successifs, Pointe-à-Pitre, puis Saint-Martin, reste sans incidence sur le droit pour la SNC Outre-Mer Sailing de bénéficier de la déduction à raison de l'investissement qu'elle a financé ; que, par suite, les redressements effectués du chef de la remise en cause des déficits constatés par M. X dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, d'un montant respectif de 1 686 022 francs pour 1991 et 890 054 francs pour 1992, ne sont pas fondés ; Sur les intérêts de retard : Considérant que l'intérêt de retard alors prévu par l'article 1729 du code général des impôts vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les intérêts de retard constituerait une sanction doit être écarté ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon n'a pas prononcé la réduction de ses bases à hauteur d'un montant respectif de 1 686 022 francs pour 1991 et 890 054 francs pour 1992 ; Sur les frais non compris dans les dépens : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par M. X et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu assignées à M. X au titre des années 1991 et 1992 sont réduites, respectivement, des montants de 1 686 022 francs et 890 054 francs. Article 2 : M. X est déchargé de la différence entre le montant de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1991 et 1992 et le montant résultant de l'application de l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le jugement n° 9703299 du Tribunal administratif de Lyon en date du 6 novembre 2001 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à M. X une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. 1 2 N° 01LY02689