CAA de VERSAILLES, 1ère chambre, 29/09/2015, 15VE00141, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-09-29
Numéro : 15VE00141
Président : M. NICOLET
Rapporteur : M. Arnaud  SKZRYERBAK
Commissaire du gouvernement : Mme RUDEAUX
Avocat(s) : SOCIETE D'AVOCATS JUDICIA CONSEILS

Vu la décision n° 361842 du 30 décembre 2014 par laquelle le Conseil d'Etat statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre délégué, chargé du budget, a, d'une part, annulé l'arrêt nos 10VE01167, 10VE01909 du 3 juillet 2012 par lequel la Cour administrative d'appel de Versailles, après avoir annulé l'article 3 du jugement nos 0704632, 0808091 du Tribunal administratif de Montreuil du 11 février 2010, premièrement, a rejeté le recours qu'il a avait formé contre celui-ci, deuxièmement, sur l'appel interjeté par la VERSORGUNGSWERK DER ZAHNARZTEKAMMER AUS BERLIN (VZB), a accordé à celle-ci la restitution du solde de la retenue à la source ayant grevé les dividendes de source française qui lui ont été versés en 2003 et 2004, enfin, a rejeté le surplus des conclusions de sa requête d'appel, et a, d'autre part, renvoyé l'affaire à la Cour où elle a été enregistrée sous le n° 15VE00141 ; Vu I°), sous le n° 10VE01167, la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles le 16 avril 2010, présentée pour la VERSORGUNGSWERK DER ZAHNARZTEKAMMER AUS BERLIN (VZB), faisant élection de domicile au cabinet Judicia Conseils - CD 63 à Reichstett (67116), par Me Schott, avocat ; La VZB demande à la Cour : 1° d'annuler le jugement nos 0704632, 0808091 en date du 11 février 2010 du Tribunal administratif de Montreuil en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à sa demande tendant à la restitution des retenues à la source résultant de l'imposition des dividendes qu'elle a perçus en 2003 et 2004 de sociétés françaises ; 2° de prononcer la restitution des impositions en litige ; 3° de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 10 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que le Tribunal administratif de Montreuil a statué sur un moyen qui ne lui était pas soumis, les parties n'ayant à aucun moment soulevé la question de savoir si une caisse de retraite était un organisme sans but lucratif, l'exonérant d'imposition ; que ce faisant le tribunal a éludé le moyen tiré de l'incompatibilité communautaire de la situation en ne répondant pas au moyen selon lequel le refus de restitution de retenue à la source porte atteinte à la liberté d'établissement ; que le tribunal administratif a ainsi incorrectement analysé les moyens soulevés et n'a pas assorti sa décision d'une motivation suffisante ; que la VZB entend reprendre l'argumentation développée devant le Tribunal administratif de Montreuil ; qu'elle entend cependant faire valoir un nouveau moyen ; qu'il résulte des dispositions de l'article 206.5 du code général des impôts qu'une caisse de retraite française qui percevrait des dividendes de source française est exonérée de tout impôt sur les sociétés ; qu'il est indéniable que l'appelante a été soumise à l'impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent ; qu'un même revenu, selon qu'il est perçu par une caisse française ou allemande, est susceptible de subir un traitement fiscal différent ; que, pourtant, la convention fiscale franco-allemande introduit une notion de non discrimination entre les nationaux français et allemands qui se trouveraient dans une situation identique ; qu'en application de la clause de non discrimination, l'imposition plus lourde de la VZB doit être éliminée ; ..................................................................................................... Vu II°) sous le n° 10VE01909, le recours, enregistré au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles le 11 juin 2010, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT ; Le ministre demande à la Cour : 1° d'annuler le jugement nos 0704632, 0808091 en date du 11 février 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a partiellement fait droit à la demande de la VERSORGUNGSWERK DER ZAHNARZTEKAMMER AUS BERLIN (VZB) tendant à la restitution des retenues à la source résultant de l'imposition des dividendes qu'elle a perçus en 2003 et 2004 de sociétés françaises ; 2° de remettre à la charge de la VZB les retenues à la source dont la décharge a été prononcée par le Tribunal administratif de Montreuil ; Le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT soutient que l'article 1er de la convention fiscale franco-allemande réserve son application aux résidents de chacun des Etats contractants ; que la notion de résidence conventionnelle est définie par miroitement à la notion d'assujettissement à l'impôt ; qu'afin de satisfaire à cette condition d'assujettissement à l'impôt, une personne doit non seulement être placée dans le champ de l'impôt mais également être effectivement redevable de cet impôt, c'est-à-dire ne pas bénéficier d'une exonération ; que la VZB ne remplissant pas la condition de l'assujettissement effectif à l'impôt en Allemagne, elle ne saurait être regardée comme ayant la qualité de résident fiscal en Allemagne ; qu'ainsi le Tribunal administratif de Montreuil a entaché son jugement d'une erreur de droit ; ..................................................................................................... Vu les autres pièces des dossiers ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ; Vu la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions et d'établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune du 21 juillet 1959 modifiée ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 septembre 2015 : - le rapport de M. Skzryerbak, premier conseiller, - les conclusions de Mme Rudeaux, rapporteur public, - et les observations de Me Schott, représentant la VERSORGUNGSWERK DER ZAHNARZTEKAMMER AUS BERLIN ; Vu la note en délibéré enregistrée le 25 septembre 2015, présentée pour la VERSORGUNGSWERK DER ZAHNARZTEKAMMER AUS BERLIN ; 1. Considérant que la VERSORGUNGSWERK DER ZAHNARZTEKAMMER AUS BERLIN (VZB), caisse de retraite des dentistes du Land de Berlin, a perçu, en 2003 et 2004, des dividendes de source française qui ont été soumis à une retenue à la source de 25 %, en application des dispositions combinées du 2 de l'article 119 bis et du 1 de l'article 187 du code général des impôts ; qu'elle en a demandé la restitution partielle en se prévalant du taux réduit de 15 % prévu à l'article 9 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 ; qu'après le rejet de sa réclamation, elle en a demandé le remboursement total sur le fondement des libertés de circulation garanties par le traité instituant la Communauté européenne ; que cette seconde demande a également été rejetée ; que, par un jugement en date du 11 février 2010, le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à la VZB la restitution partielle de la retenue à la source en retenant l'application du taux réduit de 15 % ; que, par un arrêt en date du 3 juillet 2012, la Cour administrative d'appel de Versailles, après avoir annulé l'article 3 de ce jugement, a, d'une part, rejeté le recours formé contre celui-ci par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT, et, d'autre part, sur l'appel interjeté par la VZB, a accordé à celle-ci, sur le fondement de la liberté de circulation des capitaux, la restitution du solde de la retenue à la source ayant grevé les dividendes de source française qui lui ont été versés en 2003 et 2004 ; que, par sa décision n° 361842 du 30 décembre 2014, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre délégué, chargé du budget, annulé l'arrêt du 3 juillet 2012 et renvoyé l'affaire devant la Cour, où elle a été enregistrée sous le n° 15VE00141 ; Sur la requête de la VZB : 2. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " (...) les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187-1 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France. (...) " ; qu'aux termes du 5 de l'article 206 de ce code, dans sa rédaction alors en vigueur : " (...) les associations et collectivités non soumis à l'impôt sur les sociétés en vertu d'une autre disposition (...) sont assujettis audit impôt en raison : / (...) c. Des revenus de capitaux mobiliers dont ils disposent, à l'exception des dividendes des sociétés françaises, lorsque ces revenus n'entrent pas dans le champ d'application de la retenue à la source visée à l'article 119 bis (...) " ; qu'aux termes du 5° bis du 1 de l'article 207 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige, sont exonérés de l'impôt sur les sociétés " les organismes sans but lucratif mentionnés au 1° du 7 de l'article 261, pour les opérations à raison desquelles ils sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée " ; qu'aux termes du b du 1° du 7 de l'article 261, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige, sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée " les opérations faites au bénéfice de toutes personnes par des oeuvres sans but lucratif qui présentent un caractère social ou philanthropique et dont la gestion est désintéressée, lorsque les prix pratiqués ont été homologués par l'autorité publique ou que des opérations analogues ne sont pas couramment réalisées à des prix comparables par des entreprises commerciales, en raison notamment du concours désintéressé des membres de ces organismes ou des contributions publiques ou privées dont ils bénéficient. (...) " ; 3. Considérant que si, en vertu des dispositions du c du 5 de l'article 206 du code général des impôts, combinées notamment avec celles de son 1, et avec celles du 5° bis du 1 de l'article 207, un organisme établi en France ayant pour objet de servir des pensions de retraite, tel qu'une caisse de retraite de base ou complémentaire, ou une société mutualiste, dont la gestion est désintéressée et dont les activités non lucratives restent significativement prépondérantes, est assujetti à l'impôt sur les sociétés à raison des revenus de capitaux mobiliers dont il dispose, les dividendes de sociétés établies en France perçus par cet organisme ne sont pas imposables ; que l'application de la retenue à la source au versement de dividendes de sociétés françaises à des organismes installés dans un autre Etat membre remplissant les mêmes conditions, constitue ainsi une restriction aux mouvements de capitaux ; que le régime d'exonération prévu par les dispositions des articles 206 et 207 du code général des impôts étant applicable à des associations, fondations et autres organismes à raison du caractère non lucratif de leur activité et non d'une charge d'intérêt général qui pèserait sur les seuls organismes résidents de France, cette restriction à la liberté de circulation des capitaux ne saurait être justifiée, pour ce motif, par l'existence d'une différence de situation objective entre les organismes français et ceux d'un autre Etat membre ; qu'ainsi, et faute que soit établie l'existence d'une raison impérieuse d'intérêt général, cette restriction méconnaît les stipulations de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne en tant qu'elle prive tout organisme installé dans un autre Etat membre de la faculté d'apporter la preuve qu'il pourrait bénéficier, s'il était établi en France, de l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue au c du 5 de l'article 206 à raison de la perception de dividendes de sociétés françaises ; qu'il appartient, à cette fin, à cet organisme d'établir, d'une part, que sa gestion présente un caractère désintéressé et, d'autre part, que les services qu'il rend ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où cet organisme intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, il peut bénéficier de cette exonération s'il exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et, à tout le moins, des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'il offre ; 4. Considérant qu'exiger de la VZB qu'elle justifie qu'elle remplissait les conditions pour bénéficier, si elle avait été établie en France, de l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue au c du 5 de l'article 206 à raison de la perception de dividendes de sociétés françaises, ne conduit pas à mettre rétroactivement à sa charge une obligation qui n'existait pas à la date du fait générateur des retenues à la source en litige ; qu'il appartient seulement à la VZB d'apporter des justifications à l'appui de son moyen tiré de l'existence d'une restriction à la liberté de circulation des capitaux ; que la VZB ne peut utilement soutenir que la doctrine administrative n'exige pas que l'organisme justifie de son caractère désintéressé et de l'absence de concurrence faite aux entreprises commerciales ; 5. Considérant que la VZB, qui estime qu'il ne lui appartient pas de justifier du caractère non lucratif de ses activités, n'apporte aucun élément permettant d'établir que sa gestion présente un caractère désintéressé ; qu'il résulte de ses statuts, dont la VZB produit pour la première fois une traduction française, que les membres de son comité de gestion et ceux de son comité de surveillance peuvent recevoir une indemnité ; qu'aucune précision n'est apportée sur le montant de cette indemnité ; qu'ainsi, la VZB n'établit pas satisfaire aux conditions mentionnées au point 3 ; 6. Considérant qu'aux termes de l'article 1er de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 : " La présente convention a pour but de protéger les résidents de chacun des Etats contractants contre les doubles impositions qui pourraient résulter de la législation de ces Etat en matière d'impôts prélevés directement sur le revenu (...) " qu'aux termes du 4. de l'article 2 de cette convention : " a) Au sens de la présente Convention, on entend par " résident d'un Etat contractant " toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère " ; qu'aux termes de l'article 9 de ladite convention : " (1) Les dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant à un résident de l'autre Etat sont imposables dans cet autre Etat. (2) Chacun des Etats contractants conserve le droit de percevoir l'impôt sur les dividendes par voie de retenue à la source, conformément à sa législation. Toutefois, ce prélèvement ne peut excéder 15 p. cent du montant brut des dividendes. (...)" ; 7. Considérant qu'il ressort des stipulations précitées de l'article 2 (1) 4 a) de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 que la qualité d'assujetti à l'impôt doit être appréciée au regard de la loi de l'Etat dont la personne qui revendique le bénéfice de ses stipulations soutient être résident ; que l'exonération d'impôt dont bénéficient en Allemagne les organismes tels que la VZB ne leur fait pas perdre la qualité d'assujettis à l'impôt au regard de la législation fiscale allemande ; que la convention fiscale franco-allemande ne contient aucune définition de la notion de résident subordonnant l'assujettissement à l'impôt dans un Etat contractant au fait de ne pas en être exonéré ; qu'à cet égard, si l'administration soutient que l'objectif de lutte contre les doubles impositions qui figure à l'article 1er précité de la convention fiscale franco-allemande implique un assujettissement effectif à l'impôt, un tel objectif ne permet pas, faute de stipulation expresse le prévoyant, de déroger aux règles énoncées par cette convention ; qu'enfin, le ministre ne peut utilement se prévaloir des stipulations d'un avenant à la convention du 21 juillet 1959 paraphé par les deux administrations en 2008 ; qu'ainsi la VZB doit être regardée comme étant résident d'Allemagne pour l'application de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 ; qu'elle peut par conséquent invoquer le bénéfice des stipulations de cette convention ; 8. Considérant qu'aux termes de l'article 21 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 : " Les nationaux d'un Etat contractant ne sont soumis dans l'autre Etat contractant à aucune imposition ou obligation y relative, qui est autre ou plus lourde que les impositions et les obligations y relatives auxquelles sont ou pourront être assujettis les nationaux de cet autre Etat se trouvant dans la même situation. " ; 9. Considérant que la VZB n'établit pas le caractère désintéressé de sa gestion, ainsi qu'il a été dit au point 5 ; que, par suite, elle n'est pas fondée à soutenir qu'elle est dans la même situation que les organismes à but non lucratif établis en France qui bénéficient d'une exonération d'impôt sur les dividendes qu'ils reçoivent de sociétés établies en France ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la retenue à la source prélevée sur les dividendes qu'elle a perçus méconnaîtrait les stipulations de l'article 21 de la convention fiscale franco-allemande doit être écarté ; 10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la VZB n'est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil n'a que partiellement fait droit à sa demande ; Sur le recours du ministre : 11. Considérant que la VZB était résident d'Allemagne au sens de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 ; qu'elle pouvait donc réclamer le bénéfice du taux réduit de 15 % prévu par l'article 9 (2) de la convention fiscale franco-allemande ; que, par suite, le ministre n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à la VZB la restitution partielle de la retenue à la source en retenant l'application du taux réduit de 15 % ; Sur les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 12. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme demandée par la VZB au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la VERSORGUNGSWERK DER ZAHNARZTEKAMMER AUS BERLIN et le recours du MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS sont rejetés.''''''''2N° 15VE00141