CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 02/06/2015, 14LY00096
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2015-06-02
Numéro : 14LY00096
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : M. Thierry  BESSE
Commissaire du gouvernement : M. LEVY BEN CHETON
Avocat(s) : BUREAU FRANCIS LEFEBVRE AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Idorama a demandé au tribunal administratif de Grenoble de la décharger des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2005, ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 0902445 du 12 décembre 2013, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 15 janvier 2014, la société Idorama demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 12 décembre 2013 du tribunal administratif de Grenoble ; 2°) de la décharger des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2005, ainsi que des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la fourniture d'un numéro de TVA intracommunautaire valide fait présumer la qualité d'assujetti de la personne qui s'en prévaut ; - qu'elle a accompli des diligences adéquates pour vérifier la qualité d'assujetti de ses clients ; - que les opérations commerciales litigieuses ont été menées dans des conditions normales ; - qu'elle ignorait et pouvait légitimement ignorer que les sociétés clientes impliquées dans des circuits de fraude ne respectaient pas leurs obligations ; - que la réalité du transport de marchandises à destination d'un autre Etat membre est établie ; - qu'elle n'avait pas à vérifier la qualité d'assujetti de la personne livrée ; - que l'application de majorations pour manquement délibéré n'est pas justifiée. Par un mémoire en défense, enregistré le 11 décembre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - si un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée disposant de justificatifs de l'expédition de biens à destination d'un autre Etat membre et du numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée de l'acquéreur doit être présumé avoir effectué une livraison intracommunautaire exonérée, cette présomption ne fait pas obstacle à ce que l'administration fiscale établisse que les livraisons n'ont pas eu lieu ; - pour être qualifiée de livraison intra-communautaire, une opération doit remplir trois conditions relatives à la qualité des assujettis, au transfert du pouvoir de disposer d'un bien comme un propriétaire et au déplacement physique du bien dans un autre Etat membre ; - les biens vendus par la société Idorama ont été vendus à des tiers dont la qualité d'assujetti n'est pas avérée, de sorte que la société ne peut être regardée comme ayant effectué des livraisons intra-communautaires ; - les éléments recueillis permettent d'établir que la société Idorama a effectué les transactions en connaissance de cause, et qu'elle ne peut être regardée comme ayant pris toute mesure raisonnable pour s'assurer que ces opérations ne la conduisaient pas à participer à un éventuel circuit de fraude ; - l'application de majorations pour manquement délibéré est justifiée. Par un mémoire, enregistré le 29 janvier 2015, la société Idorama persiste dans ses conclusions par les mêmes moyens, en soutenant en outre que : - les dispositions de l'article 262 ter du code général des impôts ne prévoient pas que le fournisseur s'assure que les marchandises ont été matériellement délivrées à l'assujetti qui les a commandées. Par ordonnance du 11 février 2015, la clôture de l'instruction a été fixée au 4 mars 2015. Par un mémoire enregistré le 4 mars 2015, le ministre des finances et des comptes publics persiste dans ses conclusions par les mêmes moyens. La société Idorama a produit un mémoire enregistré le 31 mars 2015. Vu : - les autres pièces du dossier ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la sixième directive n° 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ; - les arrêts de la Cour de justice de l'Union européenne rendus le 7 décembre 2010 dans l'affaire C-285/09 et le 6 septembre 2012 dans l'affaire C-273/11 ; - le code de justice administrative. Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience. Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Besse, premier conseiller, - et les conclusions de M. Lévy Ben Cheton, rapporteur public. 1. Considérant que la SAS Idorama exerce une activité d'intermédiaire dans la vente en gros d'eaux minérales et de boissons gazeuses, à destination presque exclusivement de la Grande-Bretagne ; qu'elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant porté sur les années 2003 à 2005 ; qu'après la réponse, en 2008, des autorités britanniques à sa demande d'assistance internationale, l'administration a mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2005, résultant de la remise en cause de l'exonération appliquée aux livraisons intracommunautaires qu'elle avait effectuées auprès de quatre sociétés ; que la SAS Idorama relève appel du jugement du 12 décembre 2013 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge desdits rappels et des pénalités y afférentes ; Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 28 quater de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires : " A. Exonération des livraisons de biens. Sans préjudice d'autres dispositions communautaires et dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion ou abus éventuels, les Etats membres exonèrent : a) les livraisons de biens, au sens de l'article 5, expédiés ou transportés, par le vendeur ou par l'acquéreur ou pour leur compte en dehors du territoire visé à l'article 3 mais à l'intérieur de la Communauté, effectuées pour un autre assujetti, ou pour une personne morale non assujettie, agissant en tant que tel dans un Etat membre autre que celui du départ de l'expédition ou du transport des biens. " ; qu'aux termes de l'article 262 ter du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " I. - Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie. " ; que si, pour l'application de ces dispositions, un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée disposant de justificatifs de l'expédition des biens à destination d'un autre Etat membre et du numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée de l'acquéreur doit être présumé avoir effectué une livraison intracommunautaire exonérée, cette présomption ne fait pas obstacle à ce que l'administration fiscale puisse établir que les livraisons en cause ne sont pas exonérées ; que, toutefois, le droit à exonération de cet assujetti ne peut alors être remis en cause que s'il est établi, au vu des éléments dont il avait connaissance, qu'il savait ou aurait pu savoir en effectuant les diligences nécessaires, que la livraison intracommunautaire qu'il effectuait le conduisait à participer à une fraude fiscale ; 3. Considérant qu'ainsi que l'a jugée la Cour de justice de l'Union européenne dans l'arrêt rendu le 7 décembre 2010 dans l'affaire C-285/09 et dans l'arrêt rendu le 6 septembre 2012 dans l'affaire C-273/11, les directives communautaires, transposées en droit national, ne s'opposent pas à ce que l'Etat membre du départ de la livraison intracommunautaire refuse le bénéfice de l'exonération des livraisons intracommunautaires au vendeur, alors même que la livraison a bien eu lieu, à la condition qu'il soit établi, au vu d'éléments objectifs, que ce dernier savait ou aurait dû savoir que l'opération qu'il a effectuée était impliquée dans une fraude commise par l'acquéreur et qu'il n'a pas pris toutes les mesures raisonnables en son pouvoir pour éviter sa propre participation à cette fraude ; qu'ainsi, si la SAS Idorama fait valoir que la réalité de la livraison des boissons en Grande-Bretagne n'a pas été remise en cause, cette circonstance ne fait pas obstacle à ce que l'administration remette en cause l'exonération dont elle a bénéficié, si celle-ci démontre que la SAS Idorama savait que le véritable acquéreur n'était pas la personne figurant sur les factures d'achat, laquelle était dépourvue d'activité réelle, et qu'elle a ainsi été impliquée dans une fraude commise par l'acquéreur ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a relevé, au regard des éléments apportés par les autorités britanniques, que les quatre clients pour lesquels l'administration a refusé l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée, qui représentaient 72 % de son chiffre d'affaires, étaient impliqués dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, trois d'entre eux n'ayant jamais déclaré de taxe sur la valeur ajoutée et ayant fait l'objet d'une radiation de leur numéro de taxe sur la valeur ajoutée, et le quatrième ayant usurpé le numéro de taxe sur la valeur ajoutée intra-communautaire d'un autre opérateur ; qu'il a constaté également que, sur l'ensemble de la période vérifiée, l'essentiel de l'activité de la SAS Idorama était réalisé avec quelques sociétés, mais que ces gros clients étaient régulièrement renouvelés, aucun client important n'ayant pu être constaté sur plus de deux exercices, que le délai entre la date de création et la date de cessation d'activité des clients, apprécié au regard de la validité du numéro de TVA intracommunautaire, était en moyenne très court, et que le début de la relation commerciale entre la société Idorama et ses clients intervenait peu après leur création, sans que la société n'ait apporté aucune explication sur ce point ni précisé les conditions dans lesquelles elle était entrée en relation avec ces nouveaux clients ; que le vérificateur a également relevé que si les lettres de voiture CMR produites, même si elles ne précisaient pas l'identité du signataire et ne portaient aucun cachet de société, attestent du transport des biens en cause dans un autre Etat-membre, elles établissent qu'ils n'étaient pas livrés aux entreprises clientes, mais à d'autres sociétés qui constituaient, selon les termes mêmes de la SAS Idorama, le destinataire final de la marchandise revendue ; que les factures concernant la société ayant usurpé le numéro de taxe d'une autre société étaient envoyées à l'adresse d'un des autres clients de la société ; qu'en outre, aucun bon de commande, contrat ou autres documents commerciaux émanant des entreprises clientes n'a été produit, le vérificateur ayant constaté que les dossiers clients de la SAS Idorama étaient presque vides, malgré l'importance des flux à destination de ces sociétés ; 5. Considérant que la SAS Idorama, qui ne conteste aucun de ces faits, soutient qu'une facture pro forma était faxée au client pour facturation de la commande et que la circonstance que le lieu de livraison diffère de l'adresse du client est fréquente dans le commerce international ; qu'elle fait valoir également qu'elle s'était assurée systématiquement de la qualité d'assujetti des acheteurs et qu'elle n'était pas tenue de s'assurer que ceux-ci ont ultérieurement conservé cette qualité ; 6. Considérant que, si aucun des éléments avancés par l'administration n'est en lui-même déterminant, celle-ci établit suffisamment, en relatant le suivi et l'organisation de la livraison des biens, et en mettant en avant l'importance et le caractère répété des livraisons à des sociétés dépourvues d'activité réelle, que la SAS Idorama a cherché à dissimuler l'identité des véritables acquéreurs afin de permettre à ces derniers d'éluder le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle était ainsi en droit de remettre en cause l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée dont avait bénéficié la société ; que, ce faisant, l'administration n'a pas méconnu le principe de proportionnalité, lequel ne s'oppose pas à ce qu'un fournisseur qui participe à une fraude soit obligé de s'acquitter a posteriori de la taxe sur la valeur ajoutée sur la livraison qu'il a effectuée ; qu'enfin, la SAS Idorama, qui a intentionnellement participé à une fraude fiscale, ne saurait utilement invoquer le principe de neutralité fiscale ; Sur l'application des majorations de 40 % : 7. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du même code dans sa rédaction alors applicable : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40% si la mauvaise foi de l'intéressé est établie. " ; 8. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, l'administration établit que la SAS Idorama a pris part de manière délibérée à un circuit visant à éluder la taxe sur la valeur ajoutée dans le cadre de livraisons intra-communautaires ; qu'elle justifie ainsi l'application des majorations de 40 % litigieuses ; 9. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SAS Idorama n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, les conclusions qu'elle présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SAS Idorama est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Idorama et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 28 avril 2015, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Bouissac, président-assesseur, M. Besse, premier conseiller. Lu en audience publique, le 2 juin 2015. '' '' '' '' 2 N° 14LY00096 gt