CAA de LYON, 5ème chambre, 27/02/2020, 18LY00825, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2020-02-27
Numéro : 18LY00825
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Cécile  COTTIER
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : F. GUTTON - S. ROUME - M. MOAYED

Vu la procédure suivante : Procédure antérieure Par une requête enregistrée le 24 janvier 2017, la SAS Ideal a demandé au tribunal administratif de Lyon : 1°) de prononcer la réduction de la cotisation foncière des entreprises et des taxes annexes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016 ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement n°1700498 du 29 décembre 2017, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête enregistrée le 2 mars 2018, la SAS Idéal, représentée par Me B..., demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du 29 décembre 2017 ; 2°) de " condamner l'administration fiscale " à calculer pour l'année 2015 et 2016 une nouvelle valeur locative des biens passibles de la taxe foncière et de prononcer un dégrèvement de cotisation foncière des entreprises et des taxes annexes à hauteur de 14 544 euros pour 2015 et 14 548 euros pour 2016 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - pendant toute la durée du contrat de location conclu le 30 décembre 2002 avec la société Prodef et jusqu'à l'expiration de celui-ci soit à la date de conclusion de l'acte de vente du 9 juillet 2014, elle n'était pas propriétaire des aménagements qu'elle a réalisés pendant cette période et que c'était la société Prodef qui était propriétaire de tels aménagements pendant la durée du contrat de location avant l'expiration du bail ; ce n'est que le 9 juillet 2004 qu'elle a acquis auprès de la société Prodef l'établissement industriel situé à Vaulx-en-Velin ; le service aurait dû, pour calculer l'évaluation cadastrale, retenir le chiffre de vente de 2 836 723,42 HT figurant dans l'acte notarié de vente du 9 juillet 2004, qui est un contrat synallagmatique et onéreux ; ni l'administration fiscale ni le juge de l'impôt n'ont le pouvoir de fixation et de révision des prix de vente ; elle a commis une erreur comptable en laissant les aménagements en litige à son bilan jusqu'au 30 novembre 2012, alors qu'elle n'en était pas propriétaire et que la valeur de ces aménagements était incluse dans le prix de la construction vendue en juillet 2004 ; la remise en cause du prix de revient de cet établissement industriel constitue une immixtion rétroactive dans la négociation de juillet 2004 ; les immobilisations qualifiées d'agencement ont été mises au rebut le 30 novembre 2012 et ne sont plus présentes dans son actif ; de telles immobilisations ne pouvaient donc pas participer à la formation de l'assiette foncière imposable pour 2014 sauf à considérer sa comptabilité comme non sincère ; Par un mémoire en défense, enregistré le 17 septembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête et subsidiairement à l'application de la valeur locative plancher. Il soutient que : - il y a lieu d'appliquer les dispositions de l'article 1499 du code général des impôts et de l'article 324 AE de l'annexe III du code général des impôts relatif au prix de revient intégral ; s'agissant de biens faisant corps avec les constructions ; la sortie d'actifs à savoir la mise au rebut au 30 novembre 2012, invoquée par la société requérante, ne peut consister qu'en la destruction ou démolition pure et simple desdits biens ; le service a demandé la production de justificatifs sur une telle destruction ; le listing des immobilisations et l'attestation du commissaire aux comptes ne sauraient suffire à démontrer une telle destruction effective physique ou la perte de toute valeur économique ; la société Ideal en tant que locataire a réalisé des aménagements immobiliers en 2003 pour un montant de 496 111 euros inscrits à son actif de bilan jusqu'au 30 novembre 2012, lesquels n'avaient pas perdus toute valeur économique en juillet 2004 lors de la vente par Prodef à la société requérante ; le prix de revient de tels aménagements ne peut pas être considéré dans de telles circonstances comme inclus dans le prix de vente des locaux ; la société Prodef a mentionné dans la déclaration IL que le prix de revient était de 1 369 427 euros ; l'inclusion des aménagements dans le prix de vente des locaux, soit 1 369 427 euros, conduirait à un prix de revient des locaux seuls à 873 316 euros donc inférieur au prix de revient mentionné par Prodef de 1 369 427 euros ; - à titre subsidiaire, il y aurait lieu d'appliquer les dispositions de l'article 1469 - 3° quater du code général des impôts lesquelles conduisent à constater une insuffisance de base imposée de 2 796 euros en 2014 ; le service demande ainsi à titre subsidiaire sur le fondement de l'article L.203 du livre des procédures fiscales la compensation entre les dégrèvements qui seraient prononcés au titre de l'année 2014 et les insuffisances constatées dans l'assiette de cotisation pour la même année ; Par un mémoire enregistré le 27 septembre 2018, la SAS Idéal, représentée par Me B... maintient ses conclusions. Elle ajoute que : - le jugement est irrégulier dès lors que celui-ci est entaché d'une contradiction de motifs entre les raisonnements tenus au point 9 et celui tenu aux points 5 à 8 concernant les conséquences à tirer de la vente, celle-ci ayant pour effet de mettre fin au bail de location ; il y aurait une double inclusion de la valeur des agencements dans l'assiette imposable ; la cession entraine transfert de l'ensemble du bien immobilier (fonds et construction) du patrimoine de l'ancien bailleur au patrimoine de l'ancien preneur, lequel doit l'inscrire à son bilan pour sa valeur d'origine ; il y a lieu d'appliquer les articles 149, 324AE de l'annexe III et 38 quinquies de la même annexe du code général des impôts ; il y a lieu de se référer à la valeur d'origine et en cas d'acquisition à titre onéreux au coût d'acquisition ; la méthode du prix de revient exposé lors de la construction n'est pas prévue par la règlementation applicable ; elle a à bon droit inscrit dans sa comptabilité le prix de vente stipulé au contrat et ensuite corrélativement désinscrit de sa comptabilité les aménagements constatés lorsqu'il n'était que preneur ; elle n'avait pas à se référer au prix d'acquisition sans les aménagements et on ne pouvait pas lui refuser de désinscrire les aménagements constatés lorsqu'il était preneur ; en se référant au prix de revient supporté en tant que preneur et non au prix d'acquisition, il y a une double imposition des aménagements ; le prix de vente de 2 836 723,42 euros HT comprenait le montant des aménagements qu'elle a réalisés lorsqu'elle était locataire ; - les premiers juges se sont trompés sur la charge de la preuve en ne retenant pas son raisonnement sur les rebuts dès lors qu'elle produisait des documents comptables et que le service n'apportait pas de commencement de preuve ; en matière de taxes fiscales locales s'applique un régime de preuve objective, il incombe ainsi à charge partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions ; les règles relatives à la charge de la preuve de la mise au rebut conduisent le juge de l'impôt à mettre en oeuvre un raisonnement en trois étapes successives passant d'abord par une présomption légale fondée sur la production de documents comptables, ensuite par une contestation utile et étayée d'éléments probants par l'administration et enfin dans cette hypothèse par la production de justificatifs par l'entreprise permettant d'établir la réalité des opérations invoquées ; elle a mis des agencements au rebut début 2012 et les a exclus de son bilan le 31 décembre 2012 ; ce document comptable a une valeur probante ; le service s'est borné à mentionner l'absence de preuve de mise au rebut effective et n'a pas apporté d'éléments probants sur une telle absence effective de mise au rebut ; - subsidiairement dans le cas où la charge de la preuve pèserait sur la société requérante, les premiers juges ont dénaturé les faits dès lors que les écritures comptables et l'attestation du commissaire aux comptes " se recoupent " ; - l'argumentation développée à titre subsidiaire sur l'application de l'ancien article 1463, 3° quater du code général des impôts n'est pas applicable au cas d'espèce ; Par un mémoire enregistré le 7 janvier 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête et indique renoncer à ses conclusions subsidiaires sur l'application de la règle du maintien de prix de revient initial des biens cédés prévue par l'article 1463, 3° quater du code général des impôts ; Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Bourrachot, président ; - et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SAS Ideal, qui exploite un établissement industriel produisant des teintures, désinfectants, détergents, produits d'entretien et d'hygiène, localisé à Vaulx-en-Velin dont elle a acquis la propriété par acte de vente du 9 juillet 2004, a été assujettie à la cotisation foncière des entreprises et à des taxes annexes au titre de l'année 2014. Elle a contesté le montant de cette cotisation foncière des entreprises et des taxes annexes auprès du service en en demandant la réduction au motif que la valeur locative retenue en application de la méthode comptable prévue à l'article 1499 du code général des impôts était erronée. Le service a partiellement fait droit à sa demande concernant un montant d'agencements immobiliers réalisé de 1981 à janvier 1991 en réduisant le montant de l'imposition et en la fixant à 72 757 euros. Le service a rejeté la demande de la société concernant des agencements réalisés entre 1991 et la date de l'achat par la société Idéal le 9 juillet 2004, ceux-ci ayant eu lieu essentiellement en 2003. Par jugement du 29 décembre 2017, le tribunal administratif de Lyon a rejeté la demande de la société Idéal tendant à la réduction de la cotisation foncière des entreprises et des taxes annexes entreprises pour les années 2015 et 2016 du fait des agencements réalisés entre 1991 et la date de l'achat du 9 juillet 2004 et des immobilisations afférentes mises au rebut au cours de l'exercice clos le 31 décembre 2012. La société Ideal fait appel de ce jugement. Sur le bien-fondé du jugement : 2. Aux termes de l'article 555 du code civil : " Lorsque les plantations, constructions et ouvrages ont été faits par un tiers et avec des matériaux appartenant à ce dernier, le propriétaire du fonds a le droit, sous réserve des dispositions de l'alinéa 4, soit d'en conserver la propriété, soit d'obliger le tiers à les enlever (...) ". En application de ces dispositions, l'accession à la propriété des biens construits par un tiers sur le terrain d'un propriétaire ne peut avoir lieu qu'à l'expiration du bail le liant à ce tiers, sauf stipulations contraires. 3. Par acte de vente du 9 juillet 2004, la société requérante a acheté à la société Prodef le site industriel de Vaulx-en-Velin dont elle était auparavant locataire dans le cadre d'un bail conclu le 30 décembre 2002. Ce bail prévoit à l'article VI point 6 que " à l'expiration du présent bail, par avènement du terme convenu ou par résiliation pour quelque cause que ce soit, toutes constructions et installations, tous aménagements, améliorations et embellissements effectués par le preneur resteront, sans indemnités, la propriété du bailleur ". 4. Dans le cas de la vente par le bailleur au profit du preneur du terrain faisant l'objet de ce bail, le contrat de cession produit, au regard de la loi fiscale, pour l'ensemble des parties, les mêmes effets qu'une résiliation amiable tacite du bail et doit être regardé comme impliquant la remise des immeubles au bailleur préalablement à la vente. Le transfert des constructions dans le patrimoine du bailleur implique nécessairement leur sortie du patrimoine du preneur, lequel perd ainsi les droits qu'il détenait sur les immeubles qu'il a édifiés. L'acquisition par le preneur du terrain d'assiette des constructions emporte ensuite immédiatement transfert dans son patrimoine de l'ensemble immobilier, composé du terrain et des constructions. Si la vente par le bailleur au preneur a entraîné sur le plan civil une confusion des qualités de bailleur et de preneur en vertu de l'article 1300 du code civil et si cette confusion n'a pas entraîné la résiliation anticipée du bail à construction mais son extinction, ces dispositions du code civil ne font pas échec, pour l'application de la loi fiscale, à la mise en oeuvre des règles exposées ci-dessus. Cette même règle s'applique aux aménagements réalisés par le locataire. 5. Par suite, en application de la clause contractuelle de l'article VI point 6 laquelle ne prévoit aucun droit de propriété au cours du bail au profit de la société Prodef sur les aménagements immobiliers réalisés par sa locataire, la société Idéal mais seulement un droit de propriété à compter de la résiliation pour quelque cause que ce soit, la cession par vente à la société Ideal du site de Vaulx-en-Velin, avant le terme du bail conclu le 30 décembre 2002 à compter de janvier 2001 pour une durée de 9 ans, avait produit à son égard, au regard de la loi fiscale, les mêmes effets qu'une résiliation amiable tacite de ce bail impliquant la remise des aménagements au bailleur préalablement à la vente, et la requérante avait perdu, en raison du transfert des aménagements dans le patrimoine du bailleur, le droit qu'elle détenait jusqu'alors sur ces aménagements. Dès lors contrairement à ce qui a été soutenu dans un premier temps par la société requérante, de tels agencements immobiliers n'étaient pas devenus à compter de leur réalisation la propriété de la société Prodef mais ne le sont devenus qu'à compter de cette réalisation amiable du bail à l'occasion de cette vente du 9 juillet 2004. 6. Dans le cas d'un preneur soumis aux règles de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, les opérations analysées ci-dessus se traduisent par un retrait à l'actif, des aménagements et par une réinscription à cet actif des mêmes constructions comprenant les aménagements réalisés pour leur valeur vénale au jour de l'acte de cession afin que soit concrétisé, sur le plan comptable, le transfert définitif de propriété des biens en cause. 7. Aux termes de l'article 1499 du code général des impôts : " La valeur locative des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties est déterminée en appliquant au prix de revient de leurs différents éléments, revalorisé à l'aide des coefficients qui avaient été prévus pour la révision des bilans, des taux d'intérêt fixés par décret en Conseil d'Etat (...) " ; que l'article 324 AE de l'annexe III au code général des impôts prévoit que: " Le prix de revient visé à l'article 1499 du code général des impôts s'entend de la valeur d'origine pour laquelle les immobilisations doivent être inscrites au bilan en conformité de l'article 38 quinquies. (...) La valeur d'origine à prendre en considération est le prix de revient intégral (...) ". Aux termes des dispositions de l'article 38 de la même annexe : " Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. Cette valeur d'origine s'entend : Pour les immobilisations acquises par l'entreprise, du coût réel d'achat augmenté, le cas échéant, des frais accessoires tels que frais de transport, droits de douane, ainsi que des frais d'installations et de montage (...) ". 8. Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où le prix de l'acquisition d'une immobilisation est inférieur à sa valeur vénale, l'administration est fondée à corriger la valeur d'origine de l'immobilisation comptabilisée par l'entreprise acquéreuse pour son prix d'acquisition, pour y substituer sa valeur vénale. Par suite, la société requérante ne peut pas utilement soutenir que l'administration aurait dû se borner à retenir le prix de vente stipulé au contrat et ne pouvait pas remettre en cause un tel prix de vente pour déterminer la valeur locative des immobilisations industrielles. 9. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier la valeur locative des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière. 10. Pour remettre en cause la valeur du prix de vente du 9 juillet 2004, et les opérations comptables effectuées par la société requérante le 30 novembre 2012, de mise au rebut des agencements réalisés entre 1991 et la date de l'achat du 9 juillet 2004, l'administration expose que l'essentiel des aménagements immobiliers réalisés sur la période comprise entre 1991 et la date de l'achat du 9 juillet 2004, a eu lieu en 2003 pour un prix de revient de 496 111 euros lequel a été inscrit jusqu'au 30 novembre 2012, dans l'actif du bilan de la société requérante, que de tels agencements immobiliers n'ont pas pu perdre la totalité de leur valeur entre 2003 et la date de cession du 9 juillet 2004 alors que ces aménagements et l'acquisition des locaux par la société Idéal en 2004 entraient dans le cadre de son développement économique, que le prix de vente de 1 343 247,82 euros HT ne saurait inclure la valeur des agencements réalisés entre 1991 et 2004 dès lors que le coût des locaux construits par Prodef avait été estimé par la société Prodef dans sa déclaration souscrite le 24 novembre 2003, à une somme de 1 369 427 euros et que la société n'avait fourni au service instructeur aucun justificatif concernant la mise au rebut effective de tels agencements, leur démolition ou leur destruction. 11. Toutefois, il résulte de l'ensemble des dispositions précitées que la valeur locative d'un bien qui figure à un compte d'immobilisations corporelles au bilan de l'entreprise au cours de l'exercice de référence doit être prise en compte dans la base de la cotisation foncière des entreprises, à moins que le contribuable n'établisse qu'une telle inscription procède d'une erreur comptable, et qu'il convient d'exclure de sa base d'imposition le bien figurant à tort en immobilisation. 12. Il résulte de l'instruction que, lors de la cession intervenue en 2004, les parties au contrat n'ont pas entendu exclure de la vente la valeur des aménagements antérieurs. Il ne résulte pas de l'instruction que le prix stipulé en 2004 pour un montant de 2 256 323,42 euros hors taxes serait inférieur à la valeur vénale des locaux cédés. Ce n'est que du fait d'une erreur comptable que ces aménagements ont été maintenus en immobilisation en sus des locaux acquis en 2004, ce que l'administration fiscale avait d'ailleurs admis pour les aménagements réalisés jusqu'en janvier 1991. L'existence de ces erreurs comptables étant établie, la société requérante est en droit d'en demander la correction devant le juge de l'impôt sans qu'il y ait lieu d'examiner la régularité d'écritures de mise au rebut. Dès lors, la société Idéal est fondée à demander la réduction des cotisations foncières des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2015 à hauteur d'une somme de 14 544 euros et au titre de l'année 2016 à hauteur d'une somme de 14 548 euros. 13. Il résulte de ce qui précède que la société Idéal est fondée à soutenir que, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la régularité du jugement, c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. En application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre des frais d'instance exposés par la société Idéal et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Lyon du 29 décembre 2017 est annulé. Article 2 : La société Idéal est déchargée de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2015 à hauteur d'une somme de 14 544 euros. Article 3 : La société Idéal est déchargée de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2016 à hauteur d'une somme de 14 548 euros. Article 4 : L'Etat versera à la société Idéal une somme de 2 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions des parties est rejeté. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la société Ideal et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 6 février 2019, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme A..., présidente-assesseure ; M. Savouré, premier conseiller. Lu en audience publique, le 27 février 2020. 2 N° 18LY00825 lc