Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (bis), du 16 mai 2006, 04DA01057, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3 (BIS)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-05-16
Numéro : 04DA01057
Président : Mme Helmholtz
Rapporteur : M. Olivier  Mesmin d'Estienne
Commissaire du gouvernement : M. Le Goff
Avocat(s) : SCP PODDEVIN - DUFOUR - CARLIER

Vu la requête, enregistrée le 16 décembre 2004 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Jacques X, demeurant ... et Mme Jocelyne Y, demeurant ..., par Me Dufour ; M. X et Mme Y demandent à la Cour : 1) de réformer le jugement nos 0103505-0204168 du 19 octobre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Lille, après avoir prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de leur demande tendant à la réduction des compléments d'impôt sur le revenu qui leur ont été assignés au titre de l'année 1998, a rejeté le surplus de leurs conclusions aux fins de décharge des impositions restant en litige au titre des années 1996, 1997 et 1998 ; 2) à titre principal de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; 3) à titre subsidiaire de prononcer la réduction des impositions contestées à hauteur des redressements acceptés par les requérants ; M. X et Mme Y soutiennent que la procédure d'imposition est irrégulière, faute pour le service d'avoir répondu aux observations écrites et orales qu'ils ont formulées suite à la notification de redressements qui leur a été adressée le 21 octobre 1999 ; que l'administration ne pouvait se dispenser de confirmer les redressements qui leur ont été notifiés le 21 octobre 1999, dès lors qu'une nouvelle notification de redressements, annulant et remplaçant celle du 21 octobre 1999, a été adressée le 2 décembre 1999 à l'EURL CBK ; que l'annexe 17 de la notification de redressements adressée à l'EURL qui faisait référence à l'impôt sur les sociétés dû par celle-ci, était au demeurant incomplète ; que c'est à tort que les services fiscaux, qui n'ont pas dressé de procès-verbal de défaut de présentation des documents comptables, ont regardé comme non probante la comptabilité de la société que seules quelques irrégularités mineures affectaient ; que le défaut d'enregistrement en comptabilité de quatre factures, l'absence d'achats au cours de certaines périodes, l'existence de séries interrompues de tickets d'entrée et les difficultés à rapprocher les bandes de contrôle des caisses du livre journal ne sauraient, en effet, suffire à retirer à la comptabilité de la société son caractère probant ; que la première méthode de reconstitution des recettes utilisée par les services fiscaux est erronée dans ses résultats, dès lors que les consommations de champagne relevées dans les établissements ont été incorrectement appréhendées et que pour déterminer les recettes au titre de l'exercice clos en 1998, le service a transposé des éléments chiffrés des exercices précédents sans prendre en compte la modification des conditions d'exploitation desdits établissements ; que seule la seconde méthode de reconstitution de recettes fondée sur la centilisation contradictoire, corrigée par la prise en compte d'autres valeurs pour les doses d'alcool et par l'extension aux consommations de champagne de la réfaction pour pertes et offerts, doit être retenue, dès lors que cette dernière méthode est plus cohérente que celle retenue par l'administration ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 3 mai 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête ; il soutient que la procédure d'imposition n'est pas entachée d'irrégularité, dès lors que contrairement à ce que soutiennent les requérants, aucune observation écrite émanant d'eux n'a été reçue par le service en réponse à la notification de redressements du 21 octobre 1997 ; que si une réponse en date du 30 novembre 1999 a été adressée au service, cette dernière, au demeurant non signée et exclusivement à l'entête de la société CBK, ne peut être regardée comme émanant des contribuables ; que les requérants ne sont pas fondés à exciper de prétendues observations orales dont la teneur n'est corroborée par aucun élément ; que si une nouvelle notification de redressements a été adressée à l'EURL CBK le 2 décembre 1999, celle-ci n'a aucunement modifié les conséquences financières du redressement assigné à la société le 21 octobre 1999 et notifié aux requérants par lettre du même jour ; que la charge de la preuve de l'exagération de l'imposition incombe aux contribuables, dès lors qu'ils doivent être réputés avoir tacitement accepté les redressements qui leur ont été assignés ; que c'est à bon droit que le vérificateur a considéré la comptabilité de l'EURL CBK comme non probante compte tenu des nombreuses irrégularités qui entachaient cette dernière ; que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société par unités de boissons était suffisamment fiable et que les requérants ne sont pas fondés à la contester par les seuls éléments qu'ils invoquent ; que le recours à la seconde méthode des centilisations évoquée par le service et amendée par les requérants doit être écarté dès lors que la cohérence et la fiabilité de la première méthode n'ont pas été valablement contestées ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 mai 2006 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Corinne Signerin-Icre, président-assesseur et M. Olivier Mesmin d'Estienne, premier conseiller : - le rapport de M. Olivier Mesmin d'Estienne, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Robert Le Goff, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée CBK dont M. X, unique associé, était le gérant et qui exploitait cinq fonds de commerce à usage de discothèque et de café-bar, le vérificateur a écarté la comptabilité de l'entreprise et reconstitué le chiffre d'affaires au titre des années 1996, 1997 et 1998 ; que la société n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, les redressements consécutifs à ce contrôle ont été assignés à M. X et Mme Y dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que ces derniers contestent les impositions en résultant restant en litige ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. ( ) Il en est de même, sous les mêmes conditions : ( ) : 4º De l'associé unique d'une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique » ; qu'aux termes de l'article 60 du même code : « Le bénéfice des sociétés visées à l'article 8 est déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants individuels. Ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement aux exploitants individuels » ; qu'aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : « En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même » ; et qu'aux termes de l'article L. 57 du même livre : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ( ) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée » ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que la société CBK a reçu une notification en date du 2 décembre 1999 qui remplaçait une première notification du 21 octobre 1999, laquelle ne comportait pas une annexe visée dans le document ; que, d'autre part, cette seconde notification, contrairement à ce que soutiennent les requérants, n'était pas incomplète, dès lors que l'annexe 17 de celle-ci, relative uniquement à l'exercice clos en 1996, a été utilisée pour la reconstitution du chiffre d'affaires des exercices 1997 et 1998 ; que, d'autre part, la société CBK n'a pas fait connaître dans le délai prévu par la loi son désaccord sur les redressements mentionnés dans la notification du 2 décembre 1999 ; que, par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition fondé sur l'absence de réponse de l'administration à la lettre déposée par la société CBK le 30 novembre 1999 formulant son désaccord sur les redressements prévus dans la notification initiale ne peut qu'être rejeté ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions sus rappelées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales que c'est avec la société visée à l'article 8 précité du code général des impôts que l'administration doit engager la procédure de vérification des résultats sociaux déclarés par cette société au regard de la comptabilité qu'elle doit tenir en vertu de l'article 60 du code général des impôts ; que si la notification de redressements adressée à une société à l'issue d'une vérification implique directement certains effets pour l'imposition personnelle des associés tels que l'interruption du délai de prescription à leur égard ou l'inversion de la charge de prouver le mal-fondé des redressements auxquels la société aurait acquiescé et que l'administration ne peut légalement mettre des suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues audit article, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, dans le cas d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le gérant était l'unique associé, l'administration n'a pas à réitérer à son égard la notification précédemment adressée à la société ; qu'il suit de là que l'administration, qui n'était pas tenue de poursuivre avec M. X une procédure contradictoire de redressements de son revenu global distincte de la procédure de redressements contradictoire régulièrement engagée vis à vis de la société CBK, n'avait pas à confirmer à ce dernier les redressements qui lui avaient été personnellement assignés par lettre du 21 octobre 1999 ; que la lettre du 30 novembre 1999, rédigée ainsi qu'il a été dit à l'entête de la société CBK et qui ne comportait aucune indication se rapportant à l'identité de M. X, ne peut être regardée comme des observations de ce dernier à la notification de redressements du 21 octobre 1999 relative à son imposition personnelle ; que l'absence de réponse de l'administration à ladite lettre n'a pu, dès lors et en tout état de cause, vicier la procédure d'imposition poursuivie à son encontre ; que les requérants ne peuvent utilement faire valoir qu'ils avaient néanmoins formulé oralement des observations sur les redressements qui leur ont été notifiés ; que, par suite, M. X et Mme Y ne peuvent obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction des impositions qu'ils contestent qu'en apportant la preuve de l'exagération des bases retenues ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le caractère probant de la comptabilité : Considérant que pour écarter comme dépourvue de valeur probante la comptabilité de l'EURL CBK, le vérificateur a constaté que le livre d'inventaire et le registre des assemblées générales avaient été établis après l'engagement de la vérification de comptabilité, que plusieurs factures d'achats de marchandises n'avaient pas été comptabilisées et que l'analyse des stocks dont le montant à la clôture était supérieur à celui de l'ouverture, nonobstant les sorties de marchandises alléguées, était de nature à mettre en évidence la présence d'achats sans factures, non comptabilisés ; que le vérificateur a également constaté que les indications portées sur les bandes de caisses enregistreuses utilisées pour la vente des boissons ne correspondaient aucunement à celles figurant sur les livres de caisse et recelaient des incohérences flagrantes au regard des horaires d'ouverture des établissements ; que l'administration fait encore valoir que la délivrance des billets d'entrée dans les discothèques a été effectuée sans que fussent respectées les prescriptions figurant aux articles 290 quater du code général des impôts et 50 sexies B à H de l'annexe IV audit code qui s'appliquent à la tenue en comptabilité des tickets ; Considérant, d'une part, que si, aux termes de l'article L. 13 A du livre des procédures fiscales : « Le défaut de présentation de la comptabilité est constaté par procès-verbal que le contribuable est invité à contresigner... », ces prescriptions ne constituent pour le service qu'une simple faculté destinée à lui faciliter l'administration de la preuve mais dont l'absence de mise en oeuvre est sans conséquence sur la régularité de la procédure ; que dès lors le moyen tiré par l'EURL CBK de l'absence d'établissement d'un procès-verbal constatant le défaut de présentation de l'ensemble des documents comptables est inopérant ; Considérant, d'autre part, que les requérants qui ne contestent pas, au demeurant, que la totalité des factures d'achat de marchandises dont l'inscription en comptabilité était mise en doute, n'avaient pu être présentées au vérificateur, n'établissent pas que l'ensemble des pièces et documents comptables dont la tenue incombait à la société, avaient été produites lors de l'engagement du contrôle ; qu'ils ne sauraient pour soutenir que cette comptabilité avait néanmoins un caractère probant se borner à faire valoir que le défaut de comptabilisation de certaines factures aurait privé la société de la déduction des charges correspondantes à ces achats ; que le recours allégué à une rotation des stocks de marchandises qui étaient complétés par des commandes groupées pour bénéficier de conditions plus avantageuses, sans apporter au soutien de cette explication un quelconque élément de preuve, n'est pas de nature à justifier le défaut d'inscription en comptabilité des achats effectués durant certaines périodes de l'exercice ; que les discordances relevées entre les indications des bandes de contrôle des caisses enregistreuses et celles figurant dans les livres de caisse ne peuvent, contrairement à ce que soutiennent les requérants, être tenues pour marginales et que l'affirmation selon laquelle les variations importantes de son chiffre d'affaires au cours des exercices en litige s'expliqueraient par les changements de goûts de la clientèle, est inopérante ; Considérant, enfin, qu'il résulte des dispositions de l'article 290 quater du code général des impôts ainsi que de celles de l'article 50 sexies G, 50 sexies H et du troisième alinéa de l'article 50 sexies B de l'annexe IV au même code que les exploitants des établissements de spectacles sont tenus de délivrer des billets numérotés suivant une série ininterrompue et à établir, dès la fin de chaque journée, un relevé comportant les numéros des premiers et derniers billets délivrés, le nombre de ceux-ci, le prix de la place et la recette correspondante ; qu'il n'est pas contesté que les billets délivrés aux clients des discothèques étaient tirés de carnets comprenant des séries limitées sans que fussent conservés les billets non utilisés et sans que la suite entre les numéros des séries puisse être reconstituée et que l'ensemble des formalités susénumérées de suivi des tickets n'étaient pas réalisées ; Considérant qu'ainsi, contrairement à ce que soutiennent les intéressés, les graves irrégularités relevées justifiaient le rejet de la comptabilité de la société CBK et autorisaient l'administration à procéder à une reconstitution des recettes de l'entreprise ; Sur la reconstitution du chiffre d'affaires : Considérant, en premier lieu, que M. X et Mme Y qui n'ont pas répondu dans le délai de trente jours prévu à l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales à la notification de redressements et auxquels incombent la charge de la preuve de l'exagération des impositions mises à leur charge en application de l'article R. 194-1 du même livre, critiquent la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société CBK « par unité de boissons » retenue par le service en faisant valoir qu'il convenait de retenir pour chaque bouteille de champagne, non pas une unité de boisson, comme l'a fait le vérificateur mais environ huit unités et que le prix de 25 francs par bouteille retenue était sous-évalué ; qu'un tel argument n'est cependant pas de nature à établir une exagération du chiffre d'affaires reconstitué mais au contraire une sous-estimation de celui-ci ; qu'en tout état de cause, le gérant de l'EURL a lui-même indiqué dans une note datée du 22 juin 1999 que le champagne n'était jamais vendu à la coupe ; qu'alors que l'administration fait valoir que les conditions d'exploitation de l'ensemble des discothèques n'avaient pas changé, aucune explication ni justification n'est donnée par les requérants quant à la baisse des recettes entrées que la société avait constatée en comptabilité entre l'exercice clos en 1997 et celui clos en 1998 ; que la comptabilité étant dépourvue de caractère probant, ainsi qu'il a été dit plus haut, l'administration était en droit pour la détermination du nombre d'unités de boissons facturées d'évaluer les recettes entrées de l'exercice clos le 31 août 1998 à partir des recettes de l'exercice clos le 31 décembre 1997 en effectuant un ajustement de l'évaluation de ces recettes prorata temporis ; Considérant, en second lieu, que les requérants n'établissent pas que la seconde méthode basée sur les centilisations, qui n'a été présentée, d'ailleurs, que pour corroborer la première méthode sur laquelle s'est fondée la reconstitution de recettes, devait être retenue ; qu'ils ne sont, dès lors, pas fondés à demander qu'il soit fait usage de cette méthode en tenant compte de la rectification de la centilisation appliquée au pastis de marque Ricard et d'une réfaction de 10 % sur les ventes de champagne ; Considérant qu'il suit de là que les requérants ne démontrent pas l'exagération des impositions résultant de la reconstitution des recettes ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X et Mme Y ne sont pas fondés à soutenir à titre principal que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des impositions restant en litige et, à titre subsidiaire, à demander la réduction des impositions contestées à hauteur des redressements qu'ils déclarent avoir acceptés ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. Jacques X et Mme Jocelyne Y est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jacques X, à Mme Jocelyne Y et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. 2 N°04DA01057