CAA de NANTES, 1ère  Chambre , 10/07/2014, 12NT03156, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2014-07-10
Numéro : 12NT03156
Président : M. LENOIR
Rapporteur : M. Thomas  GIRAUD
Commissaire du gouvernement : Mme WUNDERLICH
Avocat(s) : GUIDET

Vu la requête, enregistrée le 11 décembre 2012, présentée pour Mlle D...F...élisant domicile..., par cet avocat ; Mlle F... demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0901005 en date du 9 octobre 2012 par lequel le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et les cotisations sociales auxquels elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003 ; 2°) de prononcer cette décharge ; 3°) de mettre une somme de 7 176 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; elle soutient que : - les impositions établies selon la procédure contradictoire sont irrégulières dès lors qu'il n'y a pas eu de débat contradictoire ; - les impositions établies selon la procédure d'imposition d'office l'ont été de manière irrégulière dès lors que Mme G...n'a pu être mise à même de répondre aux demandes de justifications de l'administration ; - le foyer d'habitation permanent de Mme G...était la Suisse et non pas la France ; - le domicile fiscal de Mme G...étant en Suisse pour les années 2002 et 2003, seuls ses revenus fonciers et la contribution sur les revenus locatifs étaient imposables en France ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 24 avril 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ; le ministre soutient que : - le caractère contradictoire de la procédure a bien été respecté ; il appartient à la requérante de démontrer que les accusés de réception des plis qui ont été distribués ont été signées par une personne qui n'était pas autorisée à le faire ; il appartenait à Mme G...de se faire représenter si elle ne pouvait se déplacer ; des courriers ont été envoyés à Mlle F... après le décès de sa grand-mère ; - la procédure d'imposition d'office concernant les revenus d'origine indéterminée est régulière ; - Mme G... avait, pour les années en litige, son domicile fiscal en France sur le fondement des articles 4 A et 4 B du code général des impôts ; - en application de la convention franco-suisse, Mme G...devait bien être imposée en France compte tenu du caractère prépondérant de son séjour en France pour les années en litige ; - Mme G...était soumise à une obligation fiscale illimitée en France ; Vu le mémoire, enregistré le 26 septembre 2013, par lequel Mlle F... conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens ; Vu le mémoire, enregistré le 14 janvier 2014, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut aux mêmes fins que son mémoire par les mêmes moyens ; Vu le mémoire, enregistré le 20 janvier 2014, présenté par Mlle F...qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; Vu les pièces, enregistrées le 3 février 2014, présentées par le ministre délégué chargé du budget ; Vu le mémoire, enregistré le 27 février 2014, présenté par Mlle F...qui conclut aux mêmes fins que son mémoire ; Vu le mémoire, enregistré le 24 mars 2014, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut aux mêmes fins que ses mémoires, par les mêmes moyens ; Vu le mémoire, enregistré le 26 mars 2014, présenté par Mlle F...qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la note en délibéré, enregistrée le 25 juin 2014, présentée pour MmeF... ; Vu la convention conclue le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 juillet 2014 : - le rapport de M. Giraud, premier conseiller, - et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public ; - et les observations de Me Denigot, avocat de MlleF... ; Sur le domicile fiscal de MmeG... : 1. Considérant que Mlle F... soutient qu'au cours des années en litige, Mme G... résidait fiscalement en Suisse et qu'il devait, par conséquent, être fait application à sa situation des stipulations de la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 ; 2. Considérant que, si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office, si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. " ; qu'aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques (en France) " ; que, pour l'application des dispositions du paragraphe a du 1 de l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme G... était propriétaire d'un logement situé ... ; que, par ailleurs, la société SFIEIH, dans le capital de laquelle elle détenait des participations, mettait gracieusement à sa disposition une demeure située à ...) ainsi qu'un domaine comportant un parcours de golf ; que l'administration a mis en évidence, en ce qui concerne ce bien, l'utilisation de manière significative par Mme G... des réseaux téléphoniques et de distribution d'eau ainsi que l'existence de dépenses courantes exposées en fin de semaine qui témoignent, par leur ampleur et leur caractère répétitif, de l'occupation effective de ce domaine par l'intéressée ; que de même, l'administration a relevé l'existence de nombreux ordres de service et de bons de livraison portant la signature de la requérante, délivrés au cours des années en litige, afférents soit à l'usage de la résidence parisienne de l'intéressée, soit à l'utilisation du domaine ..., soit à l'utilisation et à l'entretien de véhicules qui étaient la propriété de la société SFIEIH et dont il n'est pas contesté qu'ils étaient mis à la disposition de Mme G...; qu'au surplus, Mme G...avait indiqué à différents organismes tiers, tels des organismes de retraite ou des administrateurs de biens, être domiciliée... ; que, dans ces conditions, la circonstance que Mme G...ait disposé d'une résidence en Suisse au cours des années en litige et qu'elle ait acquitté des cotisations d'assurance maladie en Suisse ne faisait pas obstacle à ce que Mme G...ait en France son domicile fiscal en France au sens du a de l'article 4 A du code général des impôts précité ; que, par suite, Mme G...était donc, sauf stipulation contraire de la convention fiscale franco-suisse, passible, au titre des années en cause, de l'impôt sur le revenu en France sur le fondement des dispositions précitées des articles 4 A et 4 B du code général des impôts ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article 4 de la convention conclue le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune : " 1. Au sens de la présente convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. 2. Lorsque, selon la disposition du paragraphe 1, une personne physique est considérée comme résident de chacun des Etats contractants, le cas est résolu d'après les règles suivantes : a) Cette personne est considérée comme résident de l'Etat contractant où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent, cette expression désignant le centre des intérêts vitaux, c'est-à-dire le lieu avec lequel les relations personnelles sont les plus étroites ; b) Si l'Etat contractant où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d'un foyer d'habitation permanent dans aucun des Etats contractants, elle est considérée comme résident de l'Etat contractant où elle séjourne de façon habituelle ; c) Si cette personne séjourne de façon habituelle dans chacun des Etats contractants ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d'eux, elle est considérée comme résident de l'Etat contractant dont elle possède la nationalité ; d) Si cette personne possède la nationalité de chacun des Etats contractants ou si elle ne possède la nationalité d'aucun d'eux, les autorités compétentes des Etats contractants tranchent la question d'un commun accord (en France) " ; qu'il résulte de ces stipulations que, lorsqu'une personne est résident de France et de Suisse, elle est imposable dans celui de ces deux Etats où elle a, en outre, le centre de ses intérêts vitaux, ou bien, si ce centre ne peut être déterminé avec certitude, dans celui où elle séjourne habituellement ou, à défaut, dans celui dont elle possède la nationalité ; que la notion de foyer d'habitation permanent retenue par la convention doit être définie en fonction principalement d'éléments d'appréciation relatifs à la personne du contribuable et non à son patrimoine ; 6. Considérant qu'il est constant qu'au cours des années en litige, Mme G... a été inscrite au rôle des contribuables et assujettie aux impôts cantonal et communal en Suisse ; qu'elle a ainsi été regardée comme résidente par les autorités helvétiques ; qu'il résulte par ailleurs de l'instruction, ainsi qu'il a déjà été dit, que Mme G..., qui avait aussi son domicile fiscal en France en vertu des dispositions précitées de l'article 4 B du code général des impôts, était également résidente en France au sens du 1 des stipulations de l'article 4 de la convention franco-suisse ; que, par suite, Mme G... était résidente des deux Etats au sens des stipulations précitées ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme G... était titulaire d'un permis d'établissement de type B en Suisse, où elle disposait d'une habitation située à Genève et qu'elle y acquittait des cotisations d'assurance maladie ; que, cependant, il n'est pas contesté que la contribuable n'avait de liens familiaux dans aucun des deux Etats ; que, par ailleurs, et comme indiqué ci-dessus, elle utilisait effectivement deux résidences en France, l'une à Paris et l'autre dans le Loiret ; qu'en outre, il résulte de l'instruction que Mme G... disposait de plusieurs comptes bancaires en France, était associée dans une société de droit français, dont elle présidait le conseil d'administration, avait confié la gestion de plusieurs biens immobiliers situés en France à des administrateurs de biens français et percevait des revenus d'organismes de retraite et d'un fonds commun de placement français ; qu'eu égard à ces différents éléments, le foyer d'habitation permanent ou le centre des intérêts vitaux de Mme G... ne peut être, pour l'application des stipulations précitées du a) du 2 de l'article 4 de la convention franco-suisse, attribué à l'un ou l'autre Etat ; 8. Considérant qu'il résulte également de l'instruction que Mme G... a exposé en France de nombreuses dépenses d'ordre personnel, ainsi qu'il résulte des opérations retracées par ses comptes bancaires français, et notamment des retraits d'espèces à des distributeurs automatiques de billets, des dépenses courantes de nourriture et d'agrément, en particulier ..., où, comme indiqué plus haut, elle disposait d'une résidence pour laquelle d'importantes dépenses d'entretien ont également été exposées par cette contribuable ; que ces différents éléments permettent d'établir que Mme G... a résidé en France 265 jours en 2002 et 303 jours en 2003, alors qu'aucun élément du dossier ne permet d'établir la durée de séjour de l'intéressée en Suisse au cours des années en cause ; que les seuls éléments tenant à l'assujettissement de l'intéressée aux impôts suisses et aux dépenses d'assurance maladie exposées en Suisse ne suffisent pas à remettre en cause le caractère habituel du séjour de Mme G...en France au cours des deux années en litige ; que, dans ces conditions, Mme G... doit être regardée comme ayant eu, au sens des stipulations du b) du 2 de l'article 4 de la convention franco-suisse, son lieu de séjour habituel en France et comme étant ainsi résidente en France au sens de ces mêmes stipulations ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne les impositions établies selon la procédure contradictoire : 9. Considérant que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la proposition de rectification qui, selon l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir ; qu'en revanche, il ne résulte d'aucune disposition législative ou réglementaire ni de la charte du contribuable opposable à l'administration en vertu de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales que ce débat doive se dérouler oralement ; 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par des courriers en date des 31 mars et 1er juin 2005, adressés chacun aux adresses suisses et françaises indiquées par la contribuable, le vérificateur a proposé à Mme G...des rendez-vous aux dates, respectivement, des 21 avril et 15 juin 2005 et que ces plis, adressés aux adresses françaises de l'intéressée, ont été distribués ; qu'alors qu'aucune suite n'a été donnée par la contribuable aux propositions de rendez-vous, Mme F...ne démontre pas que les accusés de réception auraient été signés par des personnes qui n'avaient pas qualité pour signer ceux-ci ; que si Mme F...établit que sa grand-mère était hospitalisée durant cette période, cette circonstance est sans influence sur le caractère contradictoire de la procédure dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que Mme G...ait été empêchée de désigner un représentant ; que, par ailleurs, à la suite du décès de Mme G...en juin 2005, le service a, en septembre 2005, accordé un délai supplémentaire à Mlle F...pour répondre à une demande de justifications qui avait été adressée à sa grand-mère ; que, par courriers du 25 octobre 2005, envoyés à l'adresse française et à l'adresse argentine de MlleF..., un rendez-vous à la date du 10 novembre suivant lui a été proposé ; que, bien que ces courriers aient été distribués, le 27 octobre en France et le 31 octobre en Argentine, ni Mlle F...ni un de ses représentants ne s'est présenté audit rendez-vous ; que, le 17 novembre 2005, le conseil de la requérante a indiqué au service qu'il se présenterait le 5 décembre, accompagné de MlleF... ; qu'un autre conseil de la requérante a demandé le report dudit rendez-vous au 8 décembre, demande à laquelle le service a accédé ; que, par courrier du 7 décembre 2005, ce même conseil a indiqué ne plus représenter MlleF... ; que, dans ces conditions, le vérificateur doit être regardé comme ayant cherché à engager avec Mme G... puis avec Mlle F...un dialogue contradictoire sur les points qu'il envisageait de retenir avant l'envoi de la proposition de rectification du 13 décembre 2005 ; que, par suite, le moyen tiré du défaut de débat contradictoire doit être écarté ; En ce qui concerne les impositions établies selon la procédure de taxation d'office : 11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés. (...) / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur. " ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du même livre : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. " ; qu'aux termes de l'article L. 69 de ce livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. " ; 12. Considérant, d'une part, que Mlle F...soutient que la procédure de taxation d'office était viciée, dès lors qu'il n'est pas établi que sa grand-mère aurait été destinataire avant son décès, survenu le 29 juin 2005, de la demande de justifications datée du 17 juin 2005 ; qu'il résulte de l'instruction que l'administration a adressé cette demande aux différentes adresses précitées de Mme G... qu'elle connaissait ; que si la requérante fait valoir que les plis envoyés à l'adresse de Paris et à celle ..., contenant la demande de justifications, ont été retirés par des personnes qui n'auraient pas été habilités à le faire, il résulte de l'instruction, et en particulier des pièces produites par l'administration et obtenue dans le cadre de son droit de communication, que Mme G...avait délivré une procuration à M. C...pour retirer son courrier pour le logement qu'elle possédait ... ; qu'ainsi, la notification de la demande de justifications à cette adresse doit être regardée comme régulière nonobstant les circonstance que Mme G...n'était plus propriétaire de la totalité de l'hôtel particulier de Paris mais seulement d'un appartement loué à une tierce personne et qu'il existe des doutes sur l'authenticité de la procuration ponctuelle faite à M. B...le 29 juin 2005 pour le logement situé ...; 13. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que la requérante a eu connaissance de la demande de justifications au plus tard le 29 juillet 2005, date à laquelle elle a sollicité un délai supplémentaire auprès de l'administration et a obtenu une telle prolongation jusqu'au 30 septembre suivant pour présenter celles-ci ; que ce délai a été prolongé une nouvelle fois, le 3 octobre 2005 pour une durée d'un mois par une lettre qui a été retirée par Mme E...épouse A...qui avait reçu une procuration pour retirer les plis de MmeF..., comme cela résulte des pièces produites par l'administration ; que, par suite, Mlle F...n'est pas fondée à se plaindre de ce que l'administration aurait méconnu les dispositions des article L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales en ne la faisant pas bénéficier d'un délai suffisant pour lui permettre de présenter des justifications et en ne réitérant auprès d'elle la demande d'éclaircissement ; 14. Considérant qu'il résulte de ce tout qui précède que Mlle F... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande ; DECIDE : Article 1er : La requête de Mme F...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mlle D... F...et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 19 juin 2014, à laquelle siégeaient : - M. Lenoir, président de chambre, - M. Francfort, président-assesseur, - M. Giraud, premier conseiller, Lu en audience publique, le 10 juillet 2014. Le rapporteur, T. GIRAUDLe président, H. LENOIR Le greffier, C. CROIGER La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' N° 12NT03156 2 1