Cour Administrative d'Appel de Paris, 7éme chambre , 18/01/2008, 05PA04732, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Paris
Formation : 7éme chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-01-18
Numéro : 05PA04732
Président : Mme TRICOT
Rapporteur : Mme Séverine  LARERE
Commissaire du gouvernement : Mme ISIDORO
Avocat(s) : GRAVELEAU

Vu la requête, enregistrée le 12 décembre 2005, présentée pour M. Charles X, demeurant ..., par Me Graveleau ; M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n°9909036 du 4 octobre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Paris rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti, d'une part, au titre de l'année 1992 et, d'autre part, au titre des années 1995 et 1996 ; 2°) de lui accorder la décharge sollicitée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 600 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 ; Vu la loi n° 77-1467 du 30 décembre 1977 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 décembre 2007 : - le rapport de Mme Larere, rapporteur ; - et les conclusions de Mme Isidoro, commissaire du gouvernement ; Sur l'imposition réclamée au titre de l'année 1992 : Considérant qu'à la suite du contrôle sur pièces du dossier de M. X, l'administration fiscale a remis en cause la déduction, d'un montant de 200 000 F, opérée par l'intéressé, au titre de ses revenus de l'année 1992, correspondant au montant de l'acquisition de deux parts de la copropriété du navire Le Lalysos, dont le port d'attache est situé en Martinique ; En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. » ; que la notification de redressement en date du 18 décembre 1995 qui indique, d'une part, que l'article 238 bis HA du code général des impôts dispose que, pour ouvrir droit à déduction, les investissements réalisés à compter du 1er janvier 1992 doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre de l'économie, des finances et du budget et, d'autre part, qu'à défaut de demande d'agrément, aucune déduction ne peut en l'espèce être opérée, est suffisamment motivée nonobstant la circonstance qu'elle ne mentionne pas expressément le paragraphe III bis de l'article 238 bis HA relatif à l'agrément ministériel ; Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que la déduction pratiquée par M. X au titre de l'année 1992 a été remise en cause compte tenu des seuls éléments de fait relevés à l'occasion du contrôle sur pièces de sa déclaration, relatifs aux dates de constitution de la copropriété et de déclaration d'importation du navire en douane ; que si, dans sa décision du 2 avril 1999, rejetant la réclamation de l'intéressé, l'administration a fait d'état des mentions portées sur l'acte provisoire de francisation du bateau, en date du 19 janvier 1995, et des éléments fournis par le service des affaires maritimes, ces éléments, relatifs à la qualification du navire, n'ont fait que conforter le redressement ; que M. X n'est, dès lors, pas fondé à soutenir que le redressement aurait été fondé sur des éléments extérieurs à son dossier fiscal et que l'administration aurait entaché la procédure d'irrégularité en s'abstenant de lui communiquer, avant la mise en recouvrement de l'imposition litigieuse, la teneur de ces informations ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes du I de l'article 238 bis HA du code général des impôts, alors en vigueur : «Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leur résultat imposable une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I des articles 156 et 209. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements définis à l'alinéa précédent et dont le montant total par programme est supérieur à 30 000 000 F doivent avoir été portés, préalablement à leur réalisation, à la connaissance du ministre délégué auprès du ministre chargé du budget et n'avoir pas appelé d'objection motivée de sa part dans un délai de trois mois ( ) » ; que selon le III bis du même article, dans sa rédaction applicable à l'année 1992 : « Pour ouvrir droit à déduction, les investissements mentionnés au I réalisés à compter du 1er janvier 1992 dans les secteurs de l'hôtellerie, du tourisme, des transports et de la production audiovisuelle et cinématographique doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre de l'économie, des finances et du budget » ; Considérant qu'il résulte des dispositions précitées que, pour ouvrir droit à déduction, les investissements réalisés, à compter du 1er janvier 1992, dans le secteur du tourisme étaient soumis, quel que soit leur montant, à l'agrément préalable du ministre ; qu'il est constant que l'acquisition, réalisée par M. X, en décembre 1992, n'a donné lieu à aucune demande d'agrément ministériel ; qu'il en résulte que cette acquisition ne pouvait, quelle qu'ait par ailleurs été la date de livraison effective du navire et, par suite, de réalisation de l'investissement, donner lieu à la déduction prévue par les dispositions précitées du I de l'article 238 bis HA du code général des impôts, au titre de l'année 1992 ; que M. X n'est ainsi pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a remis en cause la déduction à laquelle il a procédé au titre de cette année ; Sur les impositions réclamées au titre des années 1995 et 1996 : Considérant que M. X, porteur de parts de la copropriété du navire de pêche Viking Explorer, a porté en déduction de son revenu global les déficits industriels et commerciaux résultant, d'une part, pour l'année 1995, de sa quote-part de l'investissement réalisé pour l'acquisition de ce navire sur le fondement de l'article 238 bis HA du code général des impôts, et, d'autre part, pour l'année 1996, de sa quote-part du résultat d'exploitation de ce navire, sur le fondement de l'article 156 I. 1° du même code ; que l'administration, à la suite d'une vérification de comptabilité de la copropriété, a remis en cause les déductions opérées au titre de ces deux années ; En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. ( ) » ; Considérant qu'aux termes de l'article 8 quater du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : « Chaque membre des copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi nº 67-5 du 3 janvier 1967 modifiée portant statut des navires et autres bâtiments de mer est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété. » ; qu'aux termes du I de l'article 73 de la loi susvisée du 30 décembre 1977, demeuré en vigueur pour les copropriétés de navire : 1° ( ) La procédure de vérification des déclarations est suivie directement entre l'administration et la copropriété ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que l'avis de vérification de comptabilité prévu par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales doit être adressé à la copropriété et non à chacun de ses membres ; que, par suite, le moyen tiré par le requérant de ce que l'administration aurait méconnu les dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales en omettant de lui adresser un avis de vérification préalablement à l'engagement de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la copropriété du navire « Viking Explorer » ne peut qu'être écarté ; Considérant, par ailleurs, que l'avis de vérification adressé à la « copropriété de navire Explorer » et non à son gérant doit être regardé comme ayant été régulièrement adressé au contribuable, au sens des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts, alors applicable : «I. Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leur résultat imposable une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I des articles 156 et 209 ( ) » ; que l'article 46 quaterdecies D de l'annexe III audit code précise : « La déduction est pratiquée par l'entreprise propriétaire. Elle est opérée sur les résultats imposables, déterminés avant toute autre déduction ou abattement, de l'exercice au cours duquel l'immobilisation a été livrée à l'entreprise ou créée par elle » ; Considérant que si M. X soutient que la mise à disposition du navire aux quirataires a été constatée par acte authentique en date du 30 décembre 1995, il résulte de l'instruction que la facture de vente du navire de pêche Viking Explorer par le chantier naval constructeur du navire, la société OCEA, au promoteur de l'opération d'investissement, la société anonyme Compagnie Viking, a été établie le 26 avril 1996 ; que le permis de navigation et l'acte de francisation du navire n'ont été délivrés par les autorités maritimes que le 26 avril 1996 ; que le navire n'a été assuré par la copropriété qu'à compter du 2 mai 1996 et qu'il a été considéré comme livré le 3 mai 1996 selon les termes du procès-verbal de recette signé par les représentants des sociétés OCEA et Viking ; que, par suite, l'investissement productif ouvrant droit à déduction ne peut être regardé comme ayant été réalisé en 1995 et ne pouvait être porté en déduction du revenu global du contribuable au titre de cette année 1995 ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration a rapporté la quote-part du contribuable dans cet investissement dans les revenus soumis à l'impôt au titre de l'année 1995 ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur, le revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal est déterminé sous déduction : « I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus Toutefois n'est pas autorisée l'imputation : ( ) 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n' est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention. Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les cinq années suivantes ( ) Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables au déficit ou à la fraction de déficit provenant de l'exploitation ( ) de biens meubles corporels acquis à l'état neuf, non encore livrés au 1er janvier 1996 et ayant donné lieu avant cette date à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction, d'une part, que le requérant ne participait pas personnellement à l'exploitation du navire Viking Explorer et ne pouvait, dès lors, imputer le déficit résultant de cette activité pour l'année 1996 sur son revenu global et, d'autre part, que ce navire n'a pas donné lieu à une commande au chantier naval constructeur, accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de son prix, avant le 1er janvier 1996 ; que, par suite, c'est à bon droit qu'en application des dispositions de la loi fiscale, l'administration a refusé l'imputation du déficit d'exploitation sur les revenus de l'année 1996 ; Considérant que si le requérant invoque également, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations de l'instruction administrative n° 4 A-7-96 du 1er août 1996, il résulte des termes mêmes de cette instruction que l'administration a subordonné le bénéfice des mesures de faveur qu'elle institue à la condition que les biens aient donné lieu à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix ; qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, et quelle que soit la date de démarrage effectif de l'activité de pêche, le versement effectif par la copropriété, avant le 1er janvier 1996, d'acomptes représentant au moins la moitié du prix du navire n'étant pas établi, le requérant n'entre pas dans les prévisions de la doctrine administrative qu'il invoque ; que son moyen doit, par suite être écarté ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. » ; Considérant que les dispositions précitées de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. X la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. 2 N° 05PA04732