Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, 19/06/2007, 06DA00973, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2e chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2007-06-19
Numéro : 06DA00973
Président : Mme Helmholtz
Rapporteur : M. Patrick  Minne
Commissaire du gouvernement : M. Mesmin d'Estienne
Avocat(s) : SELARL CHRISTOPHE DE LANGLADE

Vu la requête, enregistrée le 21 juillet 2006 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Philippe X, demeurant ..., par Me de Langlade ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0401869 du 25 avril 2006 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il indique ne plus contester que la plus-value de cession a été réalisée au cours de l'année 2000 ; que la moyenne de ses recettes des années 1997 et 1998 étant inférieure au double des limites du forfait, il était en droit d'obtenir l'exonération de la plus-value de cession qu'il a réalisée lors de la création de l'EARL X et la cessation corrélative de son exploitation individuelle ; que l'instruction n° 5 E-7-88 du 10 mai 1988 qui renvoie notamment à l'instruction 5 E-7-87 pour la définition des recettes à prendre en considération, et cette dernière renvoyant à son tour à la documentation administrative n° 5 E-2311 § 2 et suivants permet d'exclure de ces recettes un certain nombre de valeurs ; que le Tribunal ne pouvait pas s'appuyer sur les recettes figurant sur la déclaration de chiffre d'affaires afférente à l'année civile 1999, souscrite en faisant application de la tolérance prévue par la documentation administrative n° 3 I-1342 § n° 70 alors que des recettes devaient en être exclues, ce qui ramène le montant de recettes encaissées au titre de l'année 1999 à 999 935,59 francs et donc, la moyenne des années 1998 et 1999 en dessous du double du forfait ; que les moins-values dégagées à la création de la société sur les postes d'amélioration du fonds pouvaient être imputées tant sur le fondement de la loi, à savoir l'article 151 nonies du code général des impôts que sur celui de la doctrine, en l'occurrence exprimée dans le cadre du comité fiscal de la mission d'organisation administrative dans sa réunion du 3 avril 1997 ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 29 novembre 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; il conclut au rejet de la requête ; il soutient que le contribuable, qui n'a pas répondu dans le délai de trente jours aux redressements, supporte la charge de prouver le caractère exagéré de ceux-ci ; que le Tribunal a, à juste titre, considéré que les recettes de la seule année à prendre en compte pour le calcul de l'exonération, à savoir l'année 1999, étaient supérieures au seuil fixé par l'article 151 septies du code général des impôts ; que, sur le terrain de la doctrine administrative, qui aligne le calcul des recettes sur les règles applicables à la définition du régime d'imposition des bénéfices agricoles, la moyenne des recettes des deux années précédentes est également supérieure au seuil d'exonération ; qu'en application de l'article 38 sexdecies A de l'annexe III au code général des impôts, les recettes demeurant en litige sont celles encaissées au titre de l'année 1999 sous déduction des recettes exceptionnelles telles que les produits de cession d'immobilisations et les produits encaissés au cours de l'année 2000, soit 1 211 465 francs ; que ne peuvent être déduits de cette somme les produits de cession dès lors que le montant précité a été calculé en tenant compte de cette déduction ; que s'il fallait déduire les 5 postes de produits figurant sur la déclaration de chiffre d'affaires du contribuable, tels qu'ils sont demandés par celui-ci, il conviendrait alors de les déduire du montant total de recettes figurant sur cette déclaration, ce qui conduirait à un montant de recettes encaissées de 2 003 913,59 francs pour l'année 1999 ; que le contribuable ne peut se prévaloir de la tolérance prévue par la documentation administrative n° 3 I-1342 § n° 70 dès lors qu'il n'a pas joint à sa déclaration annuelle de chiffre d'affaires déposée au moment de la cession de son exploitation agricole l'état récapitulatif des encaissements soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'en tout état de cause, le montant de recettes perçues en 1999 dont le requérant demande la soustraction est incertain dès lors qu'il paraît exprimé à la fois en francs ou en euros, sa comptabilité générale étant tenue dans la nouvelle unité monétaire alors que la déclaration de taxe sur la valeur ajoutée de 1999 est rédigée en francs ; que la somme de 30 165,89 euros correspond au produit d'une vente de blé à une coopérative qui l'a réglée par compensation ; que la somme de 23 258,91 euros correspondant à des ventes de betteraves dont le produit a été encaissé en 2000 n'avait pas à être déduite des recettes de l'année précédente ; que les montants de 68 842,45 euros et 84 213,18 euros correspondant à des produits de cession d'éléments de l'exploitation ont de toute façon été pris en compte par le service ; que la somme de 5 049,98 euros correspondant à un autre produit de cession n'avait pas à être déduite dès lors qu'elle n'a pas été portée sur la déclaration de chiffre d'affaires pour 1999 ; que l'examen des pièces produites montre au contraire que des sommes concourant à la détermination des recettes encaissées par le contribuable en 1999 ont été omises par ce dernier, tels que des produits de revenus financiers pour 831,43 euros, de sorte que le montant total à retenir pour apprécier le seuil d'exonération s'élève au final à 1 216 919 francs en 1999 ; que le contribuable n'a apporté ni cédé les améliorations du fonds inscrites à son bilan, demeure titulaire des baux et n'a pas transféré ses droits à indemnités de fin de bail ; que ces améliorations doivent rester à son bilan en application de l'article 38 sexdecies OK de l'annexe III au code général des impôts ; que l'article 151 nonies du code général des impôts n'étant pas applicable en l'espèce, la doctrine invoquée n'est pas applicable ; Vu le mémoire en réplique, enregistré par télécopie le 31 mai 2007 et régularisé par la production de l'original le 4 juin 2007, présenté pour M. X ; il conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code rural ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 juin 2007 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Patrick Minne, premier conseiller : - le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ; Sur l'exonération des plus-values en litige : Considérant qu'aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : « Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole ( ) par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas le double de la limite du forfait ou de l'évaluation administrative sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, et que le bien n'entre pas dans le champ d'application de l'article 691. ( ) » ; qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « ( ) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. » ; Considérant qu'il est constant que les recettes de M. X de l'année 2000, année de la réalisation des plus-values engendrées par l'apport de son exploitation individuelle à l'exploitation agricole à responsabilité limitée X Philippe excédaient le double de la limite du forfait, soit alors la somme totale de 1 000 000 francs, fixé par l'article 151 septies précité pour l'exonération des plus-values de cession de biens d'exploitation ; qu'ainsi, le contribuable, qui ne conteste plus en appel que l'année 2000 est celle au cours de laquelle il a apporté son exploitation, n'entre pas dans le champ d'application du régime d'exonération sous le bénéfice duquel il a placé la cession de son activité individuelle ; que, toutefois, M. X, demande l'application, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base n° 5 E-3223 à jour au 1er juillet 1995 de laquelle il résulte que le seuil d'exonération des plus-values de cession d'éléments d'actif prévue par l'article 151 septies du code général des impôts doit être évalué par référence aux recettes concourant à la détermination du régime forfaitaire agricole, à savoir les recettes des deux années antérieures à la réalisation de la plus-value ; Considérant, en premier lieu, que le contribuable, qui supporte la charge de la preuve du caractère inexact du calcul des recettes opéré par l'administration dès lors qu'il n'a pas répondu dans le délai de 30 jours à la notification de redressement, soutient qu'une somme de 30 165,89 euros correspondant au produit d'une vente de blé à la coopérative A1, déclarée par erreur dans sa déclaration de chiffre d'affaires, doit venir en diminution des recettes agricoles de l'année 1999 ; qu'il ressort toutefois des pièces produites à l'appui de la requête, et en particulier des comptes de produits et de fournisseurs extraits du grand livre, qu'une somme de 23 409 euros correspondant au produit de la vente de blé tendre à cette coopérative figurant auxdits comptes de produits, encaissée au cours de l'année 1999, a été portée sur la déclaration de chiffre d'affaires définitive souscrite par M. X pour l'année 1999 ; que la somme susmentionnée de 30 165,89 euros n'avait pas à venir en diminution des recettes de ladite année dès lors qu'elle ne correspondait pas à une recette déclarée à la taxe sur la valeur ajoutée mais, ainsi que les mouvements du compte fournisseurs l'établissent, au solde de ce compte qui lui a permis, par voie de compensation, de régler des achats de semences auprès de la coopérative ; Considérant, en deuxième lieu, que le contribuable soutient qu'une somme de 23 258,91 euros correspondant au produit d'une vente de betteraves à la société Béghin Say, déclarée par erreur dans la déclaration de chiffre d'affaires susmentionnée, doit venir en diminution des recettes agricoles de l'année 1999 ; qu'il ressort toutefois des écritures comptables produites par M. X, en particulier du compte de produits retraçant les ventes de betteraves, qu'un montant de 24 459,61 euros encaissé en 1999 en contrepartie de ces opérations, a été déclaré à la taxe sur la valeur ajoutée ; que la somme susmentionnée de 23 258,91 euros qui n'a pas été déclarée à cette taxe, n'avait en tout état de cause pas à l'être dès lors qu'elle correspond à des recettes de ventes de betteraves encaissées au cours de l'année 2000 ; que le requérant, qui ne démontre pas avoir mentionné à tort la somme litigieuse sur sa déclaration de chiffre d'affaires n'est donc pas fondé à demander qu'elle vienne en déduction des recettes de l'année 1999 ; Considérant, en troisième lieu, que les sommes de 68 842,45 euros et 84 213,18 euros correspondant à des produits de cession d'éléments de son exploitation à l'EARL X Philippe ont été déduites des recettes de 1999 prises en compte par l'administration pour le calcul de l'exonération des plus-values en litige ; qu'il ne ressort pas de l'examen de la déclaration de chiffre d'affaires que le contribuable aurait, comme il le soutient, déclaré à tort une somme de 5 049,98 euros correspondant au produit d'une cession d'immobilisations financières ; que cette dernière somme n'avait donc, en tout état de cause, pas à venir en diminution des recettes de l'année 1999 en litige ; que, dès lors que la moyenne des recettes des deux années précédant l'année de réalisation des plus-values en 2000 était supérieure au double de la limite du forfait, l'administration était en droit de refuser à M. X l'exonération qu'il revendiquait sur le fondement de l'interprétation administrative de la loi fiscale ; Sur la moins-value relative à l'amélioration du fonds : Considérant qu'aux termes de l'article 38 sexdecies OK de l'annexe III au code général des impôts : « Les exploitants imposés d'après un régime réel d'imposition peuvent inscrire au bilan d'ouverture du premier exercice soumis à l'un de ces régimes une somme correspondant à la valeur, à la date du changement de régime, des améliorations du fonds représentant le résultat des pratiques culturales, lorsque les transactions en usage dans leur région en font état. Cette valeur est appréciée d'après les usages locaux, et notamment, ceux qui sont suivis en matière d'expropriation. La somme ainsi portée au premier bilan demeure inscrite aux bilans ultérieurs pour le même montant ; elle ne peut pas faire l'objet d'amortissements. Lors de la cession des améliorations du fonds, cette somme vient, pour le calcul de la plus-value imposable éventuelle, en diminution du prix reçu par le cédant. » ; Considérant, en premier lieu, que si M. X a cédé son exploitation individuelle à l'EARL X Philippe et a mis à disposition de cette dernière les terres qu'il exploitait, il est resté seul titulaire des baux ruraux et de la créance d'indemnités pour améliorations du fonds résultant de pratiques culturales, conformément aux dispositions du code rural relatives au régime des baux ruraux ; que, par suite, les améliorations culturales apportées au fonds exploité par M. X, preneur à bail, devant être maintenues au bilan propre de ce dernier jusqu'à l'expiration ou la cession du bail, le contribuable n'est pas fondé à soutenir que la mise à disposition de ses terres à l'EARL a engendré une moins-value sur amélioration du fonds qui pouvait venir en diminution des plus-values de cession en litige ; Considérant, en second lieu, que le requérant ne peut en tout état de cause se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du compte-rendu de la réunion du 3 avril 1997 du comité fiscal de la mission d'organisation administrative dès lors qu'elles concernent exclusivement les modalités d'application de l'article 151 nonies du code général des impôts relatives aux dépenses engagées pour l'acquisition des droits sociaux d'une société de personnes au sein de laquelle l'associé exerce son activité professionnelle et non pas les modalités d'application de l'article 38 sexdecies OK de l'annexe III au même code ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. Philippe X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Philippe X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. 2 N°06DA00973