CAA de PARIS, 2ème chambre, 22/11/2017, 16PA00552, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-11-22
Numéro : 16PA00552
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : Mme Sylvie  APPECHE
Commissaire du gouvernement : M. CHEYLAN
Avocat(s) : HADDAD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme A...B...ont demandé au Tribunal administratif de Paris de les décharger de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 à raison de la remise en cause des réductions d'impôts afférentes aux investissements outre-mer réalisés par trois sociétés en participation (SEP) dont ils étaient associés, ainsi que des pénalités y afférentes Par un jugement n° 1501207/1-3 du 11 décembre 2015, le Tribunal administratif de Paris a fait partiellement droit à leur demande en les déchargeant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis à raison des investissements réalisés par la seule société en participation SUNRA FLUIDE 1050, à proportion des parts qu'ils y détiennent, et a rejeté le surplus de leur conclusions principales. Procédure devant la Cour : Par une requête, et un mémoire complémentaires enregistrés les 5 février et 13 juillet 2016, M. et Mme B..., représentés par Me Haddad, demandent à la Cour : 1°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu assignées à leur foyer fiscal au titre de l'année 2010 ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 3°) de condamner l'Etat au remboursement des frais exposés dans le cadre de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales. Ils soutiennent que : En ce qui concerne la procédure d'imposition : - l'administration n'a pas satisfait de manière complète à l'obligation faite par l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales de communiquer au contribuable les documents sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'impôt ; en cela, elle a également méconnu sa propre doctrine référencée BOI 13 L-6-06 n°155 du 21 septembre 2006 ; - l'administration a également méconnu l'article L. 57 du livre des procédures fiscales qui implique le respect du caractère contradictoire de la discussion et des droits de la défense dans la mesure où les documents communiqués ne permettant pas de contrôler la corrélation entre M. B... et les SEP SEP SUNRA FLUIDE, 1049, 1050 ET 1051 ainsi que les liens entre ces SEP, la SAS SFER, et les SNC JEAN LOUP 6320, GB 2905, CAMPHRIERS 22, MERAULTCIE 974, et TOTAL MINAYCHY 438, qui sont invoqués pour justifier des redressements ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : - ils ont procédé de bonne foi à la souscription de parts dans des SEP dans le seul but de bénéficier de l'avantage fiscal et non pour tirer des revenus générés par les investissements en cause ; - c'est à tort que le tribunal administratif s'est fondé sur le seul fait que les centrales n'étaient pas raccordées alors que la demande de raccordement n'est que facultative, ERDF n'étant tenu d'acheter l'électricité produite que lorsque les producteurs lui en font la demande ; - les premiers juges n'ont pas respecté la définition de l'investissement productif telle qu'elle résulte de l'article 1er de la loi de finance rectificative n° 75-408 du 30 mai 1975 et des travaux préparatoire ainsi que de son décret d'application n° 75-422 du 30 mai 1975, d'où il ressort que pour ouvrir droit à l'aide fiscale, les investissements doivent être livrés dans les trois ans à compter de la commande ; - cette définition résulte également de l'instruction fiscale du 13 juin 1975 BODGI 4 A-4-75 (Droit Fiscal 1975 n°26 p.2129) qui précise les modalités d'application de la loi de finance rectificative pour 1975 et cette définition n'a jamais été remise en cause et la notion d'investissement productif n'a jamais été associée à la notion d'investissement productif de revenus ; - le fait générateur de l'avantage fiscal est donc la commande ferme ; - la loi ne permet pas de sanctionner fiscalement un contribuable membre d'une SEP pour une faute qu'il n'a pas commise et le tribunal a à tort refusé de tirer les conséquences sur le plan fiscal des fautes et notamment du défaut ou du retard de raccordement imputables aux personnes et sociétés qui ont vendu à M. et Mme B...ce montage défiscalisant ; - leur responsabilité ne pouvait être engagée dès lors qu'ils n'e sont pas gérants des SEP ; - le redressement s'apparente à une sanction pénale infligée en méconnaissance des principes de personnalité des peines et de proportionnalité et du principe d'égalité des contribuables devant l'impôt. Par un mémoire en défense enregistré le 2 juin 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête et par la voie de l'appel incident à l'annulation des articles 1er et 2 du jugement et à la remise à la charge de M. et Mme B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu déchargées par le tribunal administratif ; Il soutient que : - c'est à tort que les premiers juges ont accordé une décharge des impositions et une somme de 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; - contrairement à ce qu'ont estimé les premiers juges, une copie du document obtenu auprès d'EDF concernant la centrale photovoltaïque acquise par la société en participation SUNRA FLUIDE 1050 et exploitée par à la société CAMPHRIERS 22 figurait bien en annexe de la proposition de rectification adressée à M. et MmeB..., de sorte que le motif de décharge retenu par le tribunal est erroné ; - aucun des moyens de la requête de M. et Mme B...n'est fondé. Par ordonnance du 29 septembre 2017, la clôture de l'instruction a été fixée au 16 octobre 2017. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de l'énergie ; - la loi n° 75-408 du 30 mai 1975 ; - le décret n° 75-422 du 30 mai 1975 ; - le décret n° 2010-1510 du 9 décembre 2010, relatif au contrôle et à l'attestation de la conformité des installations électriques intérieures aux règlements et normes de sécurité en vigueur ; - l'arrêté du 17 octobre 1973 portant agrément d'un organisme (Consuel) pour exercer le contrôle de la conformité des installations électriques intérieures aux règlements et normes de sécurité. - le code de justice administrative Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Appèche, - les conclusions de M. Cheylan, rapporteur public, - et les observations de Me Haddad, avocat de M. et Mme B.... 1. Considérant que M. et Mme B... ont porté, dans leur déclaration de revenus souscrite au titre de l'année 2010, le montant de la réduction d'impôt dont ils pensaient pouvoir bénéficier sur le fondement du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts à raison d'investissements outre-mer, réalisés par l'intermédiaire de sociétés en participation (SEP) dont M. B...était associé, et consistant en l'acquisition de quatre centrales photovoltaïques destinées à être exploitées par des sociétés locales ; qu'à l'issue du contrôle sur pièces de leur déclaration, l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt pratiquée, au motif que les centrales photovoltaïques mises à la disposition des sociétés exploitantes n'étaient pas, à la date du 31 décembre 2010, raccordées au réseau électrique et qu'elles n'avaient pas reçu l'attestation de conformité délivrée par le comité national pour la sécurité des usagers et de l'électricité (Consuel), de sorte que les investissements correspondants ne pouvaient être regardés comme ayant été réalisés au sens du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; que M. et Mme B... ont contesté devant le Tribunal administratif de Paris les suppléments d'imposition mis en conséquence à leur charge ; que par un jugement n° 1501207/1-3 du 11 décembre 2015, le Tribunal administratif de Paris a fait partiellement droit à leur demande en les déchargeant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis à raison des investissements réalisés par la seule société en participation SUNRA FLUIDE 1050, à proportion des parts qu'ils y détiennent ; que par leur requête d'appel, M. et Mme B...doivent être regardés comme relevant appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de leur conclusions et demandant la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et pénalités y afférentes restant à leur charge au titre de l'année 2010 à la suite de ce jugement ; que dans son mémoire en défense produit devant la Cour, le ministre présente un appel incident en vue d'obtenir l'annulation de ce jugement, en tant qu'il a fait droit aux conclusions en décharge présentées par M. et Mme B...et leur a accordé une somme de 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant, en premier lieu qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; que cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les seuls renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications ; 3. Considérant que l'administration a informé M. et Mme B..., dans la proposition de rectification qui leur été adressée, de ce qu'elle avait exercé son droit de communication auprès d'Electricité de France (EDF) et obtenu de cette société des informations relatives à la date à laquelle celle-ci avait reçu, des sociétés exploitantes des centrales solaires objet de l'investissement ici en cause, une demande complète de raccordement au réseau électrique et le cas échéant, de la date de délivrance du certificat de conformité des équipement délivré par le Consuel et de la date de raccordement au réseau desdites centrales ; qu'une copie des documents transmis par EDF était jointe à la proposition de rectification concernant chacune des centrales y compris, contrairement à ce qu'ont relevé les premiers juges, la centrale acquise par la SEP SUNRA Fluide 1050 et exploitée par la société Camphriers 22 ; qu'en effet, comme le soutient le ministre, les informations relatives à cette centrale fournies par EDF figuraient bien à la page 13 de la proposition de rectification adressée à M. et Mme B...et dont le ministre verse une copie au dossier de la Cour ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration se serait fondée sur d'autres documents pour asseoir les rehaussements notifiés à M. et Mme B...; qu'ainsi les intéressés ont été suffisamment informés de l'origine et de la teneur des documents utilisés par l'administration pour fonder les rectifications afférentes tant aux SEP SUNRA FLUIDE 1049 et SUNRA FLUIDE 1051 qu'à la SEP SUNRA FLUIDE 1050 et ont, dès le stade de la proposition de rectification, été mis en possession d'une copie desdits documents communiqués par EDF à l'administration fiscale et que cette dernière a joints à la proposition de rectification alors même qu'elle n'était pas tenue de le faire spontanément à ce stade de la procédure ; 4. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, d'une part, que M. et MmeB..., ne peuvent utilement, au soutien du moyen tiré de la méconnaissance des dispositions susénoncées, faire valoir que dans leurs observations en date du 25 juin 2013 formulées postérieurement à la proposition de rectification, ils ont demandé la " communication de tous documents, contrats, agrément, etc, permettant de constater le lien entre Monsieur B...et les SEP Sunra fluide 1049, 1050 et 1051 de même que les liens entre ces SEP, la SAS SFER, et les SNC Jean Loup 6320, GB 2905, Camphriers22, MeraultCie 974 et Total Minaychy 438 ", et que l'administration n'a pas satisfait à cette demande ; que d'autre part, le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est pour un motif erroné, tant en fait qu'en droit, tiré de ce que l'administration n'avait produit aucun élément relatif à la société Camphriers 22, exploitante de la centrale photovoltaïque acquise par la société en participation SUNRA FLUIDE 1050, que le tribunal administratif a déchargé M. et Mme B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis à raison des investissements réalisés par cette SEP, à proportion des parts qu'ils y détiennent ; 5. Considérant que si les requérants ont entendu se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI 13 L-6-06 n°155 du 21 septembre 2006, ils ne peuvent utilement le faire en ce qui concerne la procédure d'imposition ; 6. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; 7. Considérant que le proposition de rectification adressée à M. et Mme B... indique l'impôt, l'année d'imposition et la base d'imposition faisant l'objet de la rectification proposée ; qu'elle précise sur quels motifs l'administration se fonde pour remettre en cause la réduction d'impôt pratiquée par les intéressés, à savoir la date de réalisation des investissements, ainsi que les éléments pris en compte par le service pour établir cette date ; qu'à supposer, ainsi que le soutiennent M. et Mme B..., que ces éléments ne soient pas de nature à justifier de la date de réalisation des investissements, cette circonstance n'est pas de nature à mettre en cause la régularité de la motivation de ce document, mais seulement le bien-fondé des motifs des rectifications opérées par l'administration ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 8. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (... ) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 (...) " ; qu'aux termes du vingtième alinéa du même article : " La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. (...). " ; qu'aux termes de l'article 95 K de l'annexe II à ce code : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer (...) qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de la même annexe : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée (...) " ; 9. Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions, applicables au présent litige et au regard desquelles doit s'apprécier le droit à la réduction d'impôt sur le revenu litigieuse concernant l'année 2010, que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer ; que, dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que, par suite, s'agissant de l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à des sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les centrales photovoltaïques, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et par suite productives de revenus qu'à compter de cette date ; qu'il est constant que les centrales photovoltaïques dans lesquelles avaient investi les SEP dont M. B...était associé n'étaient pas raccordées au réseau public d'électricité au 31 décembre 2010 ; que, par suite, et dès lors qu'il n'est pas contesté que l'électricité produite n'avait pas vocation à être consommée et stockée par les sociétés exploitantes, l'administration était fondée, pour ce seul motif, à remettre en cause la réduction d'impôt imputée par M. et Mme B...sur leur impôt sur le revenu de l'année 2010 ; que, par suite, contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'administration fiscale, en retenant comme critères le raccordement au réseau électrique et l'obtention du certificat de conformité du Consuel avant le 31 décembre de l'année 2010, n'a pas imposé le respect de conditions non prévues par la loi, et a considéré à bon droit que pour être éligibles au titre de l'année 2010 à la réduction d'impôt prévue par ces dispositions ces investissements devaient être raccordés au réseau électrique avant le 31 décembre de ladite année ; que M. et Mme B...ne sauraient davantage se prévaloir des conditions posées par l'article 1er de la loi susvisée n° 75-408 du 29 mai 1975 et son décret d'application n° 75-422 du 30 mai 1975, pour ouvrir droit à l'aide à l'investissement instituée par cette loi, cette aide étant distincte du régime de réduction d'impôt sur le revenu institué par l'article 99 undecies B du code général des impôts ; qu'ils ne sauraient davantage utilement invoquer ni la notion d'investissement productif telle qu'elle résulte selon eux de ces textes et des travaux préparatoires à ladite loi du 29 mai 1975 , ni l'instruction fiscale du 13 juin 1975 BODGI 4 A-4-qui précise les modalités d'application de la loi de finance rectificative pour 1975 qui ne concernent pas le dispositif en cause dans le présent litige ; 10. Considérant qu'il résulte en l'espèce de l'instruction que les centrales photovoltaïques en cause n'étaient pas raccordées au réseau au 31 décembre 2010 et que l'administration était, pour ce seul motif, fondée en application de l'article 199 undecies B rappelé ci-dessus, à remettre en cause la réduction d'impôt sur le revenu opérée à ce titre par M. et MmeB... ; 11. Considérant, en deuxième lieu, que le supplément d'impôt litigieux fait suite à un contrôle sur pièces du dossier fiscal des requérants et à la remise en cause de la réduction d'impôt prévue par les dispositions de l'article 199 B undecies dont ils ont entendu bénéficier à titre personnel et ne procède pas du rehaussement du résultat des SEP susmentionnées, imposable entre les mains de leurs associés au prorata de leurs parts en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts relatif au régime d'imposition des sociétés de personnes ; que dans ces conditions, M. et Mme B...ne sauraient utilement faire valoir que leur responsabilité ne pouvait être engagée pour le retard du dépôt des dossiers de raccordement par lesdites SEP et que ce rehaussement leur aurait été indûment infligé en tant qu'associés responsables des agissements de ces sociétés ; 12. Considérant, en troisième lieu, que l'administration fiscale s'est bornée à remettre en cause le bénéfice de la réduction d'impôt opérée par M. et Mme B...dès lors que la condition légale posée par l'article 199 undecies B du code général des impôt pour en bénéficier n'était pas remplie ; que ce faisant, l'administration, qui n'a d'ailleurs pas mis en cause la bonne foi des requérants, n'a pas procédé à l'application de sanctions et n'a pas mis en oeuvre les dispositions des articles 1741, 1743-3 ou 1745 du code général des impôts ; que les requérants ne sauraient donc utilement invoquer la méconnaissance du principe de personnalité et de proportionnalité des peines ; que l'administration ayant, ainsi qu'il a été dit, fait une exacte application des dispositions de l'article 199 undecies B susénoncées, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant l'impôt posé par l'article 13 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen, invoqué par M. et Mme B...en dehors de la procédure de question prioritaire de constitutionnalité, ne peut qu'être écarté ; 13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a déchargé M. et Mme B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis à raison des investissements réalisés par la SEP SUNRA FLUIDE 1050 dont ils sont associés, à proportion des parts qu'ils y détiennent, et à obtenir, en conséquence, l'annulation des articles 1er et 2 du jugement attaqué et le rétablissement de l'imposition dont les intéressés ont été déchargés à tort ; que les conclusions de la requête d'appel de M. et Mme B...doivent être rejetées, y compris celles présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'Etat n'ayant pas dans la présente instance la qualité de partie perdante ; DECIDE : Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement n° 1501207/1-3 du 11 décembre 2015 du Tribunal administratif de Paris sont annulés. Article 2 : La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu assignée à M. et Mme B...au titre de l'année 2010, dont les premiers juges ont prononcé la décharge, est remise à la charge des intéressés, en droits et majorations. Article 3 : La requête de M. et Mme B...est rejetée. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... B...et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. Délibéré après l'audience du 8 novembre 2017, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - Mme Appèche, président assesseur, - M. Magnard, premier conseiller. Lu en audience publique, le 22 novembre 2017. Le rapporteur, S. APPECHELe président, I. BROTONS Le greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 16PA00552