Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 23 février 1994, 92NT00586, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1994-02-23
Numéro : 92NT00586
Rapporteur : Mme LISSOWSKI
Commissaire du gouvernement : M. CHAMARD

VU la requête n° 92NT00586, enregistrée au greffe de la cour le 4 août 1992 présentée par la SARL Y... TERRASSEMENTS représentée par son gérant en exercice, ayant son siège social ... ; La société demande à la cour : 1°) d'annuler les jugements n° 88.1887, 88.1926, en date du 27 mai 1992 par lesquels le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des années 1984 et 1985 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 janvier 1994 : - le rapport de Mme LISSOWSKI., conseiller, - et les conclusions de M. CHAMARD, commissaire du gouvernement, Sur l'étendue du litige : Considérant que, par décision en date du 25 janvier 1994 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de l'Eure-et-Loir a prononcé le dégrèvement de la somme de 59 758 F en droits et pénalités du complément d'impôt à l'impôt sur les sociétés auquel la SARL Y... TERRASSEMENTS a été assujettie au titre de l'année 1984 ; que les conclusions de la requête relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant que le tribunal administratif n'a pas admis la déductibilité des provisions pour primes de bilan en se fondant sur la circonstance que les provisions litigieuses ne figuraient pas sur le relevé prescrit par les dispositions combinées des articles 39 et 54 du code général des impôts et par suite ne pouvaient être déduites des résultats imposables ; Considérant que la société soutient que le tribunal administratif n'a pas répondu à son moyen relatif aux mesures de tempérament prévues par une instruction n° 13.N.3.88 du 6 mai 1988 ; que toutefois cette instruction est postérieure à la mise en recouvrement des impositions litigieuses et ne pouvait être utilement invoquée ; que, dès lors, le moyen étant inopérant, le tribunal n'a pas commis d'omission à statuer ; Sur le bien fondé des impositions : Considérant qu'il est constant que la société requérante n'a pas répondu dans le délai de 30 jours qui lui était imparti par la notification de redressements en date du 11 mai 1987 ; que, par suite, la charge de la preuve de l'exagération des redressements auxquels l'administration a procédé, lui incombe ; En ce qui concerne la déductibilité de la prime de bilan de l'année 1985 : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : 1° les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre ... 5° les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à la condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice et figurent au relevé des provisions prévu à l'article 54" ; qu'il résulte de ces dispositions que des dépenses de personnel non encore réglées à la clôture d'un exercice ne peuvent être déduites qu'à la condition que l'entreprise ait pris à l'égard des salariés des engagements fermes quant au principe et au mode de calcul des sommes dues, et que l'obligation de régler celles-ci au cours d'un exercice ultérieur soit ainsi certaine ; Considérant que, pour justifier la constitution d'une provision pour le paiement de la prime de bilan, la société requérante invoque la délibération du 28 juin 1985 de l'Assemblée Générale : "L'Assemblée générale décide d'attribuer une gratification de fin d'exercice de 170 000 F qui sera répartie suivant les efforts de chacun, suivant la décision du gérant. Cette gratification de fin d'exercice sera provisionnée en fin d'exercice et versée sur l'exercice suivant en fonction des disponibilités de la trésorerie de l'entreprise" ; Considérant qu'il résulte des termes mêmes de cette délibération qu'elle ne comporte aucun engagement ferme envers les membres de son personnel ; qu'ainsi, cette provision ne présentant aucun caractère certain, c'est à bon droit que l'administration l'a réintégrée dans les bases d'imposition de la société ; Considérant, en deuxième lieu, que la société ne conteste pas, comme l'a, à juste titre, souligné le tribunal administratif, ne pas avoir annexé à ses déclarations de résultats le relevé des provisions prévu par les dispositions du code général des impôts ; Considérant, en troisième lieu, qu'à supposer que la société requérante ait entendu invoquer le moyen tiré d'une double imposition à raison de la réintégration des primes de bilan dans les rémunérations jugées excessives de M. Y..., ce moyen n'est assorti d'aucune précision permettant d'en apprécier la portée ; En ce qui concerne la déductibilité des rémunérations versées à M. Y... : Considérant qu'aux termes de l'article 39 précité du code général des impôts : "les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu" ; Considérant que la SARL Y... TERRASSEMENTS a déduit de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés les rémunérations de 332 014 F pour 1984 et 326 654 F pour 1985 versées à M. Y..., son gérant, détenteur de la moitié du capital social de ladite société ; que, sur le fondement des dispositions précitées, l'administration a limité le caractère déductible de ces rémunérations aux sommes de 200 014 F pour 1984 et 200 654 F pour 1985 ; Considérant que l'administration a dressé une liste de 6 sociétés pour en comparer l'activité et les résultats avec ceux de la société requérante dirigée par M. Y... ; que si celle-ci soutient que la masse salariale des entreprises de travaux publics et de terrassement serait plus importante que celle des entreprises de terrassement, cette circonstance, qui ne concernerait d'ailleurs que deux entreprises de l'échantillon retenu, ne peut suffire à établir que les termes de comparaison ne seraient pas suffisamment pertinents ; que, par ailleurs, il ressort de l'instruction que les éléments de comparaison ont été communiqués au contribuable qui a été en mesure de les discuter utilement ; Considérant que l'administration a également pris en considération les éléments propres à la SARL Y... ; qu'il est constant que les sommes qu'elle a versées à son gérant au titre des années 1984 et 1985 représentent respectivement 27 % et 17 % du chiffre d'affaires, 12,53 fois et 12 fois le bénéfice comptable déclaré, 67 % et 64 % des salaires totaux payés par la société, 4,5 fois et 3,8 fois le salaire versé au salarié le mieux payé ; qu'en outre, il résulte de l'instruction que M. Y... percevait des rémunérations proches du double de la moyenne des rémunérations des dirigeants des entreprises comparables ; Considérant que la société requérante soutient que le vérificateur n'a pas pris en considération le rapport rémunération/bénéfices, lequel serait le seul terme de référence comparable ; que toutefois ce rapport, qui n'est pas de 7,8 comme elle le prétend mais de 9,16 se situe au-dessus de la moyenne des entreprises comparables ; que, dès lors, et même s'il n'est pas contesté que M. X... a fourni un travail important au service de la société, la SARL X... TERRASSEMENTS n'établit pas que l'administration n'en aurait pas suffisamment tenu compte en retenant des salaires qui restent supérieurs à la moyenne de l'échantillon ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Y... TERRASSEMENTS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande ;Article 1er - A concurrence de la somme de cinquante neuf mille sept cent cinquante huit francs (59 758 F) en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel la SARL Y... TERRASSEMENTS a été assujettie au titre de l'année 1984, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête.Article 2 - Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Y... TERRASSEMENTS est rejeté.Article 3 - Le présent arrêt sera notifié à la SARL Y... TERRASSEMENTS et au ministre du budget.