COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 24/05/2012, 11LY01952, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2012-05-24
Numéro : 11LY01952
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Thomas  BESSON
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : SOCIETE FISCALYS

Vu la requête, enregistrée le 22 juillet 2011, présentée pour M. et Mme A domiciliés ... ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0702459 du 21 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 et des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent que le contrôle sur place d'une activité modeste de vente de véhicules et de pièces détachées d'occasion et accessoirement de réparation de véhicules a été accompagné apparemment de l'exercice de droits de communication, auprès notamment des fournisseurs, dont les résultats n'ont pas été communiqués à l'entreprise ; que les achats ont été identifiés à partir de la comptabilité servant à déterminer un chiffre d'affaires théorique au motif que les ventes correspondantes n'auraient pas été comptabilisées ; qu'il est peu probable que le service ait pu, dès le 27 juillet, annoncer les conséquences du contrôle et n'adresser la proposition de rectification, sous la signature d'un autre agent qui n'a pu participer au débat oral et contradictoire, que le 13 septembre suivant ; que la méthode de reconstitution est trop sommaire voire radicalement viciée, le service ne se fondant que sur les éléments comptabilisés afin de procéder à des rehaussements sélectifs ; que ni le dépouillement des factures de réparation ni celui des ventes de véhicules d'occasion ni celui des contrôles techniques ne constituent des éléments présentant la moindre utilité pour la reconstitution du chiffre d'affaires ; que la reconstitution ne peut être fondée sur de simples postulats aboutissant à des répartitions des temps de main d'oeuvre entre des secteurs d'activités séparés de manière artificielle et aléatoire ; que la ventilation proposée par la proposition de rectification, qui aboutit à la conclusion que l'essentiel du temps travaillé est consacré aux réparations, est extrêmement discutable au regard de la composition du chiffre d'affaires déclaré ; qu'aucune référence n'a été faite aux qualifications respectives des employés ou du dirigeant et les réparations n'étant quasiment jamais facturées en l'absence de réalisation concrète ; que les prestations de services ne sont pas forcément facturées en tant que telles, dès lors qu'elles ne sont que l'accessoire d'une autre opération individualisée et identifiée en comptabilité dans un produit qui ne donne pas lieu à rectification ; que la référence au semainier n'est pas de nature à conforter la position de l'administration ; que la réalité de la dette correspondant à un prêt a été établie ; que la créance à l'encontre d'un commerçant peut être réclamée pendant dix ans pour peu que la prescription commerciale s'applique au cas particulier ce qui n'est pas aussi évident ; que l'article 38-4 bis du code général des impôts exclut l'application du principe d'intangibilité du bilan d'ouverture lorsque les erreurs ou omissions susceptibles d'entraîner une augmentation de l'actif net ont été commises depuis plus de sept ans avant le période non prescrite ; que ses prétentions sont recevables ; que le semainier, qui n'est pas un document comptable mais un simple agenda, ne pouvait être examiné dans le cadre du droit d'enquête ; que les conclusions du contrôle sur place étaient déjà déterminées par un droit d'enquête ; que le service n'a pas tenu compte du fait que l'entreprise ne dispose généralement pas du matériel nécessaire pour intervenir sur des véhicules récents ; que le temps consacré par un dirigeant aux tâches administratives ne peut sérieusement se limiter à 6 h 30 par semaine ; que s'agissant de la dette dont la réalité peut être confirmée par une reconnaissance de dettes, la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; que le jugement est entaché d'erreurs ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 12 décembre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête ; Il soutient que le service était en droit, en application de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales, de se faire communiquer le semainier dont M. A avait fait état et qui, servant à noter l'ensemble des interventions hebdomadaires, présentait un caractère professionnel ; qu'une enquête effectuée sur le fondement des articles L. 80 F et L. 80 H du livre des procédures fiscales ne constitue pas une vérification de comptabilité ; que conformément au dernier alinéa de l'article L. 80 H du livre des procédures fiscales, l'administration a pu valablement se fonder sur les éléments recueillis dans le cadre du droit d'enquête pour procéder à une vérification de comptabilité ; que les anomalies justifiant le rejet de la comptabilité ont été mises en évidence lorsque les informations, obtenues dans le cadre du droit d'enquête, ont été recoupées ensuite avec les données comptables et plus particulièrement les factures présentées lors du contrôle ; que le fait que la vérification ait été, pour des raisons internes au service, reprise par un autre inspecteur n'équivaut pas à un vice de procédure, alors que les requérants admettent qu'il y a bien eu débat oral et contradictoire et qu'aucune disposition n'impose que la proposition de rectification soit signée par l'agent qui a assuré le contrôle sur place ; que la circonstance que la proposition de rectification ait été notifiée sept semaines après la fin des opérations de vérification de la comptabilité est sans incidence sur la régularité de la procédure, aucune disposition ne fixant de délai en la matière ; que la société avait toute connaissance des renseignements recueillis par le service vérificateur auprès du parquet d'Annecy, ce dont la proposition de rectification fait état ; que les requérants n'ayant pas répondu dans le délai imparti à la proposition de rectification, ils supportent la charge de la preuve en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales ; que la comptabilité était irrégulière, ce qui n'est pas contesté ; que conformément aux facturiers relatifs aux activités de réparation et de vente de pièces détachées d'occasion et de véhicules d'occasion, et en l'absence de fiches de travail, la reconstitution a été limitée au secteur réparation qui, eu égard au semainier consulté lors de l'enquête et aux factures de véhicules d'occasion revendus, représentait l'essentiel du temps de travail réparti entre MM. Alain, Mickaël et Christophe A à concurrence de 1 800 heures en 2003 et 2004 pour le premier, 450 heures en 2003 pour le deuxième et 126 heures en 2003 et 450 heures en 2004 pour le dernier ; que s'agissant des ventes de pièces détachées, le coefficient multiplicateur des achats hors taxes et des ventes hors taxes est de 1,20 ; que M. A n'a produit aucune autre méthode, précise et vérifiable, pour reconstituer les recettes de sa société ; qu'il n'a pas précisé la nature des tâches qu'il aurait lui-même exercées en dehors des travaux de réparation, évalués à 13h 30 hebdomadaires, et de gestion, évalués à 6 h 30 hebdomadaires ; que le service s'est fondé sur les données propres à l'entreprise ; que la circonstance alléguée que les prestations de services, n'étant que l'accessoire d'autres réparations comptabilisées dans d'autres produits, ne seraient pas obligatoirement facturées, qui ne fait l'objet d'aucune preuve tangible, n'apparaît pas plausible au regard de la logique de la gestion d'entreprise qui exclut toute perte délibérée et constante de rentrées financières ; que la méthode n'est ni sommaire ni viciée dans son principe ; que la société de M. A n'a apporté aucun élément, tels qu'un contrat de prêt ou une reconnaissance de dettes, de nature à justifier l'inscription d'une dette de 11 433 euros au 1er janvier 2003 ; qu'en l'absence de date précise de la dette alléguée, il ne peut se prévaloir des dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts ; Vu l'ordonnance du 17 janvier 2012 fixant la clôture d'instruction au 3 février 2012, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 31 janvier 2012, présenté pour M. et Mme A, tendant aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ; Ils soutiennent, en outre, qu'il n'est pas certain que les anomalies énoncées par l'administration soient susceptibles de justifier le rejet de la comptabilité ; Vu l'ordonnance du 2 février 2012 reportant la clôture d'instruction au 17 février 2012, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire non communiqué, enregistré le 17 février 2012, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la décision n° 2010-78 QPC du Conseil constitutionnel du 10 décembre 2010 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 avril 2012 : - le rapport de M. Besson, premier conseiller ; - et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; Considérant qu'à la suite d'une enquête et d'une vérification de comptabilité de la SARL Dufournet, qui a opté pour le régime des sociétés de personnes et exerce à Seynod (Haute-Savoie) une activité de réparation et de négoce de véhicules et de pièces détachées d'occasion, l'administration a réintégré aux résultats des exercices clos en 2003 et 2004 des recettes omises à concurrence respectivement de 31 572 euros et 17 761 euros ; que l'administration a également réintégré au résultat de l'exercice clos en 2003 un passif injustifié de 11 433 euros ; qu'elle a soumis M. et Mme A, détenteurs respectivement de 66,67 % et 16,67 % du capital de cette société, à des compléments d'impôt sur le revenu, au titre des années 2003 et 2004, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, à raison de la quote-part leur revenant des résultats redressés de la société ; que M. et Mme A font appel du jugement n° 0702459 du 21 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités y afférentes ; Sur la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Pour rechercher les manquements aux règles de facturation auxquelles sont soumis les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée en application du code général des impôts ainsi qu'aux dispositions adoptées par les Etats membres pour l'application de l'article 22-3 de la sixième directive (CEE) n° 77-388 du 17 mai 1977, les agents des impôts ayant au moins le grade de contrôleur peuvent se faire présenter les factures, la comptabilité matière ainsi que les livres, les registres et les documents professionnels pouvant se rapporter à des opérations ayant donné ou devant donner lieu à facturation et procéder à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation. (...) Ils peuvent obtenir ou prendre copie, par tous moyens et sur tous supports, des pièces se rapportant aux opérations ayant donné ou devant donner lieu à facturation (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 H du même code dans sa rédaction alors en vigueur : " A l'issue de l'enquête prévue à l'article L. 80 F, les agents de l'administration établissent un procès-verbal consignant les manquements constatés ou l'absence de tels manquements. (...) Les constatations du procès-verbal ne peuvent être opposées à cet assujetti, au regard d'impositions de toute nature, que dans le cadre des procédures de contrôle mentionnées à l'article L. 47 (...) " ; que les dispositions combinées des articles L. 80 F et L. 80 H du livre des procédures fiscales, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 17 juillet 1992 dont elles sont issues, permettent à l'administration d'enquêter, dans les conditions qu'elles définissent, sur les manquements aux règles de facturation applicables aux personnes assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration peut ensuite, conformément aux dispositions du dernier alinéa de l'article L. 80 H du livre des procédures fiscales précité, se fonder sur les éléments recueillis dans le cadre de cette enquête pour procéder à une vérification de comptabilité dans les conditions prévues notamment par l'article L. 47 du même livre ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Dufournet, assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, a fait l'objet d'un contrôle par la gendarmerie d'Annecy, le 11 janvier 2006, dans le cadre de la police administrative des vendeurs de véhicules terrestres à moteur d'occasion ; que la brigade de contrôle et de recherche de l'administration fiscale a, en application des articles L. 80 F à L. 80 H du livre des procédures fiscales, entrepris alors une enquête dans les locaux de la SARL Dufournet ; que le service était en droit, en application des dispositions précitées de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales, de se faire communiquer le semainier dont M. A avait lui-même fait état et qui, servant à noter l'ensemble des interventions hebdomadaires, présentait un caractère professionnel ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables " et qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification (...) " ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que les opérations de vérification de la comptabilité aient, en fait, commencé avant l'envoi de l'avis de vérification dont l'entreprise a accusé réception le 29 avril 2006 ; Considérant, en troisième lieu, que l'administration doit informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements qu'elle a recueillis auprès de tiers et qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux rectifications ; qu'il résulte de l'instruction que la société avait toute connaissance des renseignements recueillis par le service vérificateur auprès du parquet d'Annecy, le 3 juillet 2006, en application des articles L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales, ce dont la proposition de rectification fait état ; que si les requérants laissent entendre que le droit de communication aurait également été exercé auprès notamment des fournisseurs, ils n'assortissent d'aucune précision cette allégation ; Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la régularité de la procédure n'a pu être affectée ni par la circonstance que la vérification a été, pour des raisons internes au service, reprise par un autre inspecteur, alors que l'absence de débat oral et contradictoire n'est pas alléguée et qu'aucune disposition n'impose que la proposition de rectification, signée au demeurant par l'inspecteur principal, le soit également par l'agent ayant assuré le contrôle sur place, ni par la circonstance que la proposition de rectification ait été notifiée sept semaines après la fin des opérations de vérification de la comptabilité, aucune disposition ne fixant de délai en la matière ; Considérant, en cinquième lieu, que la proposition de rectification était suffisamment motivée en droit et en fait, s'agissant notamment du passif injustifié, pour permettre à la société et à ses associés de présenter utilement leurs observations, ce qu'ils se sont au demeurant abstenus de faire ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article R.*194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord au redressement ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de redressement, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré " ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les contribuables n'ayant pas répondu, dans le délai de trente jours imparti, à la proposition de rectification du 13 septembre 2006, il leur appartient de démontrer le caractère exagéré des impositions litigieuses ; En ce qui concerne les recettes omises : Considérant qu'il résulte de l'instruction que conformément aux facturiers relatifs aux activités de réparation et de vente de pièces détachées et de véhicules d'occasion, et en l'absence de fiches de travail et de comptabilité régulière, ce qui n'est pas sérieusement contesté, la reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL Dufournet a été limitée au secteur réparation qui, eu égard au semainier régulièrement consulté lors de l'enquête et aux factures de véhicules d'occasion revendus, représentait l'essentiel du temps de travail réparti entre MM. Alain, Mickaël et Christophe A à concurrence de 1 800 heures en 2003 et 2004 pour le premier, 450 heures en 2003 pour le deuxième et 126 heures en 2003 et 450 heures en 2004 pour le dernier ; que s'agissant des ventes de pièces détachées d'occasion, le coefficient multiplicateur des achats hors taxes et des ventes hors taxes a été fixé à 1,20 au vu du fonctionnement concret de l'entreprise ; que M. et Mme A, qui n'ont proposé aucune autre méthode et qui n'ont pas précisé la nature des tâches que M. Alain A aurait lui-même exercées en dehors des travaux de réparation, évalués par le service à 13 h 30 hebdomadaires, et de gestion, évalués à 6 h 30 hebdomadaires, n'établissent pas que cette méthode serait radicalement viciée ou excessivement sommaire, ni que le chiffre d'affaires ainsi reconstitué serait exagéré ; Considérant que la circonstance alléguée que les prestations de services, n'étant que l'accessoire d'autres réparations comptabilisées dans d'autres produits, ne seraient pas obligatoirement facturées, n'est assortie d'aucune précision ni justification ; En ce qui concerne le passif injustifié : Considérant que, par sa décision n° 2010-78 QPC du 10 décembre 2010, le Conseil constitutionnel a déclaré contraire à la Constitution le IV de l'article 43 de la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 ; qu'aux termes de l'article 43 de ladite loi dans sa rédaction résultant de cette déclaration d'inconstitutionnalité : " I. - Le code général des impôts est ainsi modifié : 1° Après le 4 de l'article 38, il est inséré un 4 bis ainsi rédigé : "4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. (...) / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. (...). II. - Les dispositions du I s'appliquent aux exercices clos à compter du 1er janvier 2005. III. - Les dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts s'appliquent également aux impositions établies à compter du 1er janvier 2005 (...) " ; qu'il est constant que l'imposition litigieuse afférente à l'année 2003 a été mise en recouvrement le 30 novembre 2006, soit postérieurement au 1er janvier 2005 ; que, dès lors, en vertu du III de l'article 43 précité, les dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts lui sont applicables indépendamment de ladite déclaration d'inconstitutionnalité ; Considérant que M. et Mme A n'ont apporté aucun élément, tels qu'un contrat de prêt ou une reconnaissance de dettes, de nature à justifier l'inscription d'une dette de 11 433 euros au 1er janvier 2003 ; qu'en l'absence de date certaine, ils ne peuvent davantage se prévaloir des règles de prescription en matière commerciale ni n'apportent la preuve que des omissions ou erreurs seraient intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions litigieuses ; que doivent être rejetées, en conséquence, leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Alain A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 24 avril 2012 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Besson et Segado, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 24 mai 2012. '' '' '' '' 1 2 N° 11LY01952 fa