Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre , 25/05/2011, 09PA03882, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2011-05-25
Numéro : 09PA03882
Président : Mme TANDONNET-TUROT
Rapporteur : M. André-Guy  BERNARDIN
Commissaire du gouvernement : M. EGLOFF
Avocat(s) : MICHALLON

Vu la requête, enregistrée le 25 juin 2009, présentée pour M. et Mme Joël A, demeurant ..., par Me Michallon ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0507600/7 du 27 mai 2009 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2001, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ainsi que des pénalités y afférentes, pour des montants de 88 916 euros en droits, 6 669 euros en intérêts de retard et 35 512 euros en majorations, soit pour un montant global de 131 097 euros ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 78-753 du 17 juillet 1978 portant diverses mesures d'amélioration des relations entre l'administration et le public et diverses dispositions d'ordre administratif, social et fiscal ; Vu la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, modifiée ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 mai 2011 : - le rapport de M. Bernardin, rapporteur, - et les conclusions de M. Egloff, rapporteur public ; Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité portant sur la période du 25 septembre 2000 au 31 décembre 2001 de l'Eurl Ifast, qui exerce l'activité de développement et distribution de logiciels de guidage par satellites, de planification routière, suivi et formation et dont M. A est l'associé unique, l'administration a notifié à M. et Mme A, le 8 avril 2003, les conséquences de ce contrôle sur leur revenu global de l'année 2001 ; que, par la présente requête, les époux A relèvent régulièrement appel du jugement du 27 mai 2009 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été consécutivement assujettis au titre de l'année 2001, ainsi que des pénalités y afférentes ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant qu'à supposer même qu'ils auraient indiqué, tant devant l'administration que devant les premiers juges, être victimes d'une escroquerie de grande envergure et qu'une procédure pénale ouverte contre eux ne pourrait que révéler leur qualité de victimes, à défaut pour eux de faire référence à une décision précise du juge pénal devenue définitive, M. et Mme A ne peuvent utilement soutenir qu'en n'évoquant pas les circonstances pénales qui entourent le présent dossier fiscal, les premiers juges, qui n'étaient pas tenus à répondre à tous les arguments des parties, notamment quant ils sont inopérants, auraient ignoré les faits constatés par le juge pénal ou auraient omis de statuer sur une partie des conclusions dont ils étaient saisis ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. [...]. ; qu'aux termes de l'article L. 82 C du même livre : A l'occasion de toute instance devant les juridictions civiles ou criminelles, le ministère public peut communiquer les dossiers à l'administration des finances. ; qu'aux termes de l'article L. 101 de ce même livre : L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu. ; Considérant que M. et Mme A font valoir que l'administration fiscale a consulté des pièces comptables de l'Eurl Ifast saisies par l'autorité judiciaire sans soumettre les documents qu'elle aurait ainsi obtenus auprès de cette autorité à un débat oral et contradictoire avec le contribuable ; que, toutefois, l'administration soutient sans être contredite que, d'une part, les redressements notifiés à l'Eurl Ifast le 20 mars 2003 ne procèdent pas de renseignements recueillis auprès de l'autorité judiciaire et que, d'autre part, la consultation du dossier de procédure pénale en cause, bien que demandée par le vérificateur le 11 février 2003, n'a été effectuée que le 24 mars 2003 ; qu'en outre, il ne résulte pas de l'instruction que les requérants, auraient sollicité la communication des documents litigieux ; qu'ainsi, le moyen sus-analysé doit être écarté ; Considérant, en deuxième lieu, que si, conformément aux dispositions de l'article R. 59-1 du livre des procédures fiscales, l'administration doit notifier au contribuable, en même temps que l'avis de la commission départementale des impôts, la totalité des bases des redressements, et non les seules bases relevant de la compétence de cet organisme, il résulte de l'instruction, et en particulier de la lettre notifiant à l'Eurl Ifast l'avis émis le 12 décembre 2003 par la commission départementale des impôts, que l'administration a précisé qu'elle se proposait de retenir des résultats imposables s'élevant à 186 521 euros, somme correspondant au montant des bénéfices imposés au nom des requérants ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 1er de la loi du 17 juillet 1978 susvisée, dans sa rédaction alors applicable : [...]. Sont considérés comme documents administratifs, au sens des chapitres Ier, III et IV du présent titre, quels que soient leur date, leur lieu de conservation, leur forme et leur support, les documents élaborés ou détenus par l'Etat, les collectivités territoriales ainsi que par les autres personnes de droit public ou les personnes de droit privé chargées de la gestion d'un service public, dans le cadre de leur mission de service public. Constituent de tels documents notamment les dossiers, rapports, études, comptes rendus, procès-verbaux, statistiques, directives, instructions, circulaires, notes et réponses ministérielles, correspondances, avis, prévisions et décisions. [...]. ; qu'aux termes de l'article 2 de la même loi, dans sa rédaction alors applicable : Sous réserve des dispositions de l'article 6, les autorités mentionnées à l'article 1er sont tenues de communiquer les documents administratifs qu'elles détiennent aux personnes qui en font la demande, dans les conditions prévues par le présent titre. ; qu'il résulte de ces dispositions que le législateur a entendu reconnaître à toute personne physique ou morale le droit d'accéder à l'ensemble des documents administratifs la concernant ; qu'au nombre de ces documents figurent, lorsqu'ils ont été adoptés par l'administration fiscale, les rapports sur la situation fiscale d'un contribuable, établis au terme d'opérations de vérification, quelle qu'ait été la suite donnée à ces opérations ; que ces rapports doivent être communiqués à tout contribuable qui en fait la demande, sous réserve des dispositions de l'article 6 de la loi du 17 juillet 1978 susvisée ; Considérant que, pour soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière, M. et Mme A ne sauraient, en tout état de cause, invoquer la violation de la loi du 17 juillet 1978, modifiée par la loi du 11 juillet 1979, ces textes ayant pour objet de faciliter de manière générale l'accès des personnes qui le demandent aux documents administratifs, et non de modifier les règles particulières qui régissent la procédure d'imposition ; que ledit moyen ne peut donc être utilement invoqué aux fins de contester la procédure d'imposition ; Considérant, par ailleurs, que, s'ils soutiennent avoir demandé la communication du rapport du vérificateur de l'Eurl Ifast par lettre du 22 décembre 2003, les requérants, qui se bornent à produire la copie d'une lettre adressée par cette entreprise à la brigade de vérification, ne justifient pas de son envoi et a fortiori de la réception par l'administration fiscale d'une demande à fin de communication du rapport de vérification de comptabilité de l'Eurl Ifast ; qu'en tout état de cause, les dispositions de l'article 20 de la loi du 17 juillet 1978 prévoient qu'en cas de refus exprès ou tacite, le demandeur doit saisir la commission d'accès aux documents administratifs préalablement à tout recours contentieux devant les juridictions administratives ; que, par suite, le moyen tiré de l'absence de communication par l'administration fiscale du rapport du vérificateur de l'Eurl Ifast ne peut qu'être écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes du I de l'article 44 sexies du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : Les entreprises soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés, à l'exclusion des plus-values constatées lors de la réévaluation des éléments d'actif, jusqu'au terme du vingt-troisième mois suivant celui de leur création et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A. [...]. ; qu'aux termes de l'article 53 A du même code : Sous réserve des dispositions de l'article 302 septies A bis, les contribuables, autres que ceux soumis au régime défini à l'article 50-0, sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent. [...]. ; qu'aux termes de l'article 175 du même code, dans sa rédaction alors applicable : Les déclarations doivent parvenir à l'administration au plus tard le 1er mars. Ce délai est prolongé jusqu'au 30 avril en ce qui concerne les commerçants et industriels, les exploitants agricoles placés sous un régime réel d'imposition et les personnes exerçant une activité non commerciale, placées sous le régime de la déclaration contrôlée. [...]. ; Considérant que les requérants soutiennent que leur retard dans le dépôt de la déclaration de résultats de l'Eurl Ifast se justifie par leurs difficultés à trouver un expert-comptable après l'escroquerie subie par la société et par l'existence, parallèle à la vérification de comptabilité, d'une procédure pénale dans le cadre de laquelle le juge d'instruction a saisi les documents comptables ; que l'administration fiscale, lorsqu'elle entend remettre en cause le régime d'exonération prévu par les dispositions précitées de l'article 44 sexies du code général des impôts, doit prendre en compte les circonstances particulières pouvant justifier des retards dans les déclarations, à condition que ces retards soient limités à quelques jours ; qu'il résulte de l'instruction qu'alors qu'ils disposaient d'un délai expirant le 30 avril 2002 pour déposer la déclaration de résultats de l'Eurl Ifast, M. et Mme A n'ont satisfait à cette obligation légale que le 21 juin 2002, soit avec un retard de cinquante-et-un jours après l'expiration du délai légal de déclaration imparti par l'article 175 du code général des impôt, et après qu'une mise en demeure leur soit parvenue le 16 juin 2002 ; Considérant que les requérants, qui n'ont produit, tant devant l'administration que devant le juge, aucune pièce justificative à l'appui de leur argumentation, ne peuvent utilement, sur le terrain de l'application de la loi, se prévaloir de circonstances de fait particulières pour expliquer ce retard de déclaration, dont ils n'apportent ainsi aucune explication probante ; que si, pour échapper aux conséquences du retard de cinquante-et-un jours dans le dépôt de leur déclaration, les requérants invoquent en appel, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la réponse ministérielle faite le 7 août 1989 à M. Kert, député, aux termes de laquelle l'administration tiendra compte des circonstances particulières qui pourraient justifier des retards limités à quelques jours dans le dépôt des déclarations, ces recommandations ne précisent pas la nature des circonstances qu'elles mentionnent ; que, par suite, cette réponse ministérielle ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale au sens et pour l'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et ne peut, en conséquence, être utilement invoquée sur le fondement de ces dispositions ; que, de même, M. et Mme A se prévalent inutilement, sur le fondement de ce même article L. 80 A, des termes du point 113 de l'instruction du 5 novembre 2001 de la direction générale des impôts, référencée au bulletin officiel des impôts 4 A-6-01, dès lors que ceux-ci ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale différente de celle qui résulte des dispositions précitées du I de l'article 44 sexies du code général des impôts et dont il est fait application dans le présent litige ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que la fraction non déclarée dans les délais utiles du bénéfice réalisé par l'Eurl Ifast à la date du 31 décembre 2001 a été exclue du bénéfice de l'exonération prévue pour les entreprises nouvelles ; Considérant, en outre et en tout état de cause, que, pour bénéficier du dispositif prévu par les dispositions du I de l'article 44 sexies du code général des impôts, le contribuable doit exercer une activité professionnelle effective dans la zone couverte par cet avantage fiscal ; que cette activité doit notamment être caractérisée par une présence significative sur les lieux et par la réalisation d'actes en rapport avec l'activité ; qu'il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité de l'Eurl Ifast a permis de mettre en évidence que celle-ci ne disposait pas des moyens nécessaires à l'exercice d'une activité de formation, son siège social et son établissement principal étant peu adaptés à l'accueil de stagiaires, compte tenu de leur vétusté, qu'elle n'employait par ailleurs aucun salarié et qu'elle n'avait pas engagé, au cours de la période en cause, de dépenses en rapport avec l'exercice d'une activité de cette nature et de cette importance ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que M. A avait exercé, sous l'enseigne Eurl Ifast, une activité de formation professionnelle fictive et qu'il avait ainsi perçu des fonds publics indus ; Sur l'application des pénalités : Considérant qu'aux termes du 1° de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie [...]. ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 6 paragraphe 1er de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. [...]. ; qu'aux termes du paragraphe 2ème du même article : Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie. ; que les requérants soutiennent que les pénalités de mauvaise foi constituent des accusations en matière pénale et que leur application n'est, par voie de conséquence, pas compatible avec une procédure administrative d'établissement, de liquidation et de recouvrement de telles sanctions, dont la mise en oeuvre nécessite l'intervention d'un juge indépendant et impartial, au sens de ces stipulations ; Considérant que les stipulations précitées de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales sont applicables à la contestation, devant les juridictions compétentes, des majorations d'imposition prévues par le 1° de l'article 1729 du code général des impôts, dans le cas où la mauvaise foi du contribuable est établie ou dans celui où il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ; que ces pénalités, dès lors qu'elles présentent le caractère d'une sanction tendant à empêcher la réitération des agissements qu'elles visent et n'ont pas pour objet, comme les simples intérêts de retard prévus par l'article 1727, la seule réparation d'un préjudice, constituent, même si le législateur a laissé le soin de les prononcer à l'autorité administrative, des accusations en matière pénale , au sens de l'article 6 de la convention ; Considérant, toutefois, que, d'une part, pour proportionner le taux de la majoration à l'infraction, le 1° de l'article 1729 du code général des impôts a fixé ce taux à 40 % ; que, d'autre part, le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir la majoration infligée par l'administration, soit d'en prononcer la décharge s'il estime que le contribuable n'a pas contrevenu aux règles applicables ; qu'il dispose ainsi d'un pouvoir de pleine juridiction conforme aux stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, lesquelles n'impliquent pas, alors même que le législateur a retenu un taux unique pour l'amende en cause, que le juge puisse en moduler l'application en lui substituant un taux inférieur à celui prévu par la loi ; qu'ainsi, alors que rien ne s'oppose à l'application par l'administration fiscale de la majoration prévue par les dispositions sus-rappelées du 1° de l'article 1729 du code général des impôts, en n'écartant pas l'application au cas d'espèce de cette majoration, le tribunal administratif n'a commis aucune erreur de droit ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 1er de la loi du 11 juillet 1979 susvisée : Les personnes physiques ou morales ont le droit d'être informées sans délai des motifs des décisions administratives individuelles défavorables qui les concernent. [...]. ; qu'aux termes de l'article 3 de la même loi : La motivation exigée par la présente loi doit être écrite et comporter l'énoncé des considérations de droit et de fait qui constituent le fondement de la décision. ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ; qu'il résulte de l'ensemble de ces dispositions qu'il appartient à l'administration fiscale de réunir les éléments d'information ou d'appréciation permettant d'établir que le contribuable ne pouvait ignorer les insuffisances, inexactitudes ou omissions qui lui sont reprochées et que l'infraction a, dans ces conditions, été commise délibérément ; Considérant que les requérants font valoir que, conformément aux principes édictés par la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et le Conseil constitutionnel, il revient aux juridictions administratives de ne laisser à la charge du contribuable que les seuls intérêts de retard si l'administration n'apporte pas les éléments de preuve suffisants pour qualifier en fait et en droit les majorations de mauvaise foi ou de manceuvre frauduleuse ; qu'il résulte, toutefois, de l'instruction que l'administration fiscale a, dans les notifications de redressements des 20 mars et 8 avril 2003, motivé l'application des pénalités de mauvaise foi non seulement par l'importance des charges non justifiées déduites à tort des résultats imposables, représentant un montant de 92 533 euros sur un montant total de recettes de 196 964 euros, soit 47 % de ces dernières, mais également par le caractère répétitif des infractions constatées en matière de traitements et salaires, ainsi qu'au titre des frais réels non admis en déduction du revenu global, et par le défaut systématique de justificatifs ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme ayant suffisamment motivé l'application des pénalités de mauvaise foi dont elle entendait assortir les redressements mis à la charge de M. et Mme A et régulièrement apporté la preuve de la mauvaise foi de ces derniers ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande ; D E C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 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