Cour Administrative d'Appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 17/04/2014, 12NC01928, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nancy
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2014-04-17
Numéro : 12NC01928
Président : Mme STEFANSKI
Rapporteur : M. Marc  WALLERICH
Commissaire du gouvernement : M. GOUJON-FISCHER
Avocat(s) : DE LANGLADE

Vu la requête, enregistrée le 29 novembre 2012, compétée par un mémoire enregistré le 15 juillet 2013, présentée pour M. A... B..., demeurant..., par Me de Langlade, avocat ; M. B... demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1001416 du 2 octobre 2012 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2005 et des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que : - c'est à tort que le tribunal et l'administration fiscale ont fait application des principes posés par l'article 39 duodecies du code général des impôts selon lesquels les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis et souscrits à la date la plus ancienne dès lors que les parts qu'il détenait et qu'il a cédées revêtaient le caractère professionnel posé par l'article 151 nonies du code et étaient soumises au régime posé par l'article 38 et étaient, par conséquent, exclues du régime dérogatoire posé par l'article 39 duodecies ; - seuls sont visés par le régime dérogatoire posé par l'article 39 duodecies les titres dont la durée de détention et la valeur d'acquisition sont difficiles à évaluer alors que les titres en litige sont clairement définis dans l'acte de cession comme étant les parts numérotées et acquises le 5 juillet 2005 pour une valeur unitaire de 47 euros ; - l'analyse du tribunal selon laquelle l'identification des titres ne ferait pas échec à l'application de l'article 39 duodecies est contraire à l'instruction n° 89 du 15 octobre 2010 (BOI 5 0-7-10) et à l'instruction du 18 mars 1966 ; - les titres de la SCEV ne revêtant pas le caractère de titre de portefeuille ne sont pas concernés par le 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts ; - c'est à tort que l'administration a considéré que le requérant n'était pas fondé à opérer un abattement pour fiscalité latente sur le prix de cession des parts dès lors que la situation du cessionnaire, une société soumise à l'impôt sur les sociétés, ne saurait conditionner les modalités d'évaluation du bien cédé, que pour apprécier la valeur patrimoniale d'une société, il convient de prendre en compte la fiscalité latente et qu'il était libre de retenir une valeur économique ; - c'est à tort que l'administration lui a appliqué les pénalités de 40 % posées par l'article 1729 du code général des impôts dès lors qu'elle n'apporte pas la preuve de sa mauvaise foi ni de sa volonté délibéré d'éluder l'impôt ; - c'est à tort que l'administration a remis en cause l'abattement pour adhésion au centre de gestion agréé en application de l'article 158-4 du code général des impôts ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 28 mars 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ; Le ministre soutient que : - en application du I de l'article 151 nonies du code général des impôts, lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter du même code, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles, ses droits ou parts dans la société sont considérés comme des éléments d'actifs affectés à l'exercice de la profession ; dès lors les plus-values réalisées à ce titre relèvent du régime des plus-values professionnelles défini aux articles 39 duodecies à 39 quindecies du code ; - dès lors que les parts détenues par l'associé exploitant d'une société constituent un actif professionnel, leur cession suit nécessairement le sort des titres compris dans un portefeuille et doit être soumise aux règles édictées par l'alinéa 6 de l'article 39 duodecies du code général des impôts ; - les titres de même nature sont ceux qui sont émis par une même collectivité et confèrent à leurs détenteurs les mêmes droits au sein de la collectivité émettrice ; - la constatation d'une fiscalité latente qui se conçoit dans une logique liquidative d'actifs immobilisés n'est pas justifiée dès lors que les biens immobilisés s'inscrivent dans la continuité de l'exploitation ; en l'espèce, la décote est assise pour partie sur les plus-values latentes afférentes aux plantations et immobilisations de la SCEV Vignoble B...qui constituent des actifs immobilisés nécessaires à l'exploitation et pour partie sur la valorisation des stocks qui ont vocation à se renouveler ; - alors que la décote est supposée représenter l'impôt sur le revenu et les cotisations dues à la mutuelle sociale agricole par l'acquéreur des parts, les titres ont été acquis par la société civile holding JoëlB..., soumise à l'impôt sur les sociétés, qui n'est ni passible de l'impôt sur le revenu, ni redevable des charges sociales ; - les pénalités pour manquement délibéré sont justifiées dès lors qu'il est démontré que le contribuable a intentionnellement fait coïncider deux termes servant à calculer la plus-value imposable dans le seul but de ne réaliser aucune plus-value taxable ; - c'est à bon droit que l'abattement pour adhésion au centre de gestion agréé a été supprimé ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mars 2014 : - le rapport de M. Wallerich, premier conseiller, - les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public, - et les observations de Me de Langlade, conseil de M.B... ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la valeur d'acquisition des parts cédées : 1. Considérant qu'aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts : " I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession (...) " ; qu'aux termes de l'article 39 duodecies du même code " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : a) aux plus-values provenant de la cession d'éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans (...) 3. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que celles définies au 2. (...) 6. Pour l'application du présent article les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne. Pour l'application de ces dispositions, les titres inscrits dans une comptabilité auxiliaire d'affectation qui sont soumis aux règles de l'article L. 142-4, de l'article L. 143-7, du VII de l'article L. 144-2 ou de l'article L. 441-8 du code des assurances, constituent un portefeuille distinct. Pour l'application des dispositions du premier alinéa, les titres reçus en rémunération d'un apport partiel d'actif ou d'une scission soumis au régime prévu à l'article 210 B et ceux qui sont acquis ou souscrits indépendamment de l'opération d'apport ou de scission constituent deux catégories distinctes de titres jusqu'à la fin du délai de trois ans prévu à l'article 210 B. Les cessions de titres intervenues dans ce délai sont réputées porter en priorité sur les titres acquis ou souscrits indépendamment de l'opération d'apport ou de scission. 6 bis. Le régime fiscal des plus et moins-values à long terme prévu par le présent article et les articles suivants n'est pas applicable à la quote-part des profits distribués par un fonds de placement immobilier mentionné à l'article 239 nonies (...) " ; 2. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que M. B...a souscrit, en 1999, 9 124 parts d'une valeur unitaire de 100 francs, soit 15,24 euros, de l'EARL Vignoble B...transformée par la suite en SCEV VignobleB..., constituée en société de personnes soumise à l'impôt sur le revenu dont il était le dirigeant ; que, le 5 juillet 2005, M. B...a fait apport à la société de la somme de 193 828 euros et a reçu, en contrepartie, 4 124 parts sociales au prix unitaire de 47 euros ; qu'il a cédé à la société civile holding JoëlB..., créée le 1er juillet 2005 et dont il est gérant, 4 124 parts dont la valeur unitaire a été fixée à 47 euros après application d'une décote pour imposition latente ; que dès lors que M. B...exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter du code général des impôts, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles, les plus-values dégagées lors de la cession des parts de la SCEV Vignoble B...présentent un caractère professionnel conformément aux dispositions du I de l'article 151 nonies du code général des impôts ; 3. Considérant, d'autre part, que les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé relèvent du régime des plus-values professionnelles défini à l'article 39 duodecies du code général des impôts ; que si l'acte de cession des parts sociales de la SCEV en date du 5 juillet 2005 à la société holding créée par M. B...retrace les origines des titres et détaille les numéros des parts cédées, cette numérotation des parts ne saurait toutefois, à elle seule, faire échec à la présomption instituée par les dispositions précitées du 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts, alors qu'il n'est pas établi que les parts souscrites le 5 juillet 2005 seraient d'une autre nature et conféraient d'autres droits que celles qui composaient le capital lors de la création de la SCEV le 5 mai 1999 ; que les parts cédées n'entrent pas, par ailleurs, dans les exceptions prévues par les dispositions des deuxième et troisième alinéas du 6° ni dans celle prévue par le 6° bis de l'article 39 duodecies du code général des impôts ; qu'elles constituent dès lors des parts de portefeuille au sens de ces mêmes dispositions et, ce, quand bien même elles représenteraient l'actif de la SCEV ; que dès lors, la cession en litige doit être regardée comme ayant porté, en priorité, sur les plus anciennes de ces parts ; que par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé que le prix d'acquisition des parts cédées devait être établi à 15,24 euros, en application de la loi fiscale ; 4. Considérant, par ailleurs, que M. B...ne saurait utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction du 18 mars 1966 qui ne donne pas d'autre interprétation de la loi fiscale que celle dont il est fait application dans la présente affaire ; En ce qui concerne le prix de cession des parts : 5. Considérant que M. B...a réduit le prix de cession des parts cédées en leur appliquant un abattement pour fiscalité latente susceptible de résulter de l'impôt sur le revenu et de cotisations de mutualité sociale agricole qui pourraient lui être assignés ; que, toutefois, l'acquéreur des parts de la SCEV est la société civile holding JoëlB..., créée le 1er juillet 2005 et soumise à l'impôt sur les sociétés qui ne sera pas tenue par les dettes fiscales et sociales éventuelles de M.B..., lequel en restera seul débiteur à titre personnel ; que, dans ces conditions, l'administration était fondée à réintégrer la somme de 247 347  au prix de cession des 4 124 parts de la SCEV ; 6. Considérant que si M. B...se prévaut, sur le terrain de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des doctrines administratives 4 B-13 et 4 B-132, ces dernières ne donnent toutefois pas d'interprétation différente des principes dont il a été fait application ci-dessus ; que, de même, le requérant ne peut utilement se prévaloir ni de l'instruction n° 89 du 15 octobre 2010 qui est postérieure aux impositions litigieuses, ni d'une conférence et d'un compte-rendu du comité fiscal qui ne constituent pas une prise de position formelle de l'administration ; Sur les conclusions à fin de décharge des pénalités pour manquement délibéré : 7. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'il résulte de l'instruction que si le requérant a méconnu les dispositions du 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts en se bornant à appliquer les principes de droit commun de détermination de la plus-value, l'administration n'apporte pas la preuve, dont elle a la charge, de l'intention délibérée de M. B...d'éluder l'impôt ; Sur l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé : 8. Considérant qu'aux termes de l'article 158 du code général des impôts : " (...) 4 bis. Les adhérents des centres de gestion et associations agréés (...) bénéficient d'un abattement de 20 % sur leurs bénéfices déclarés soumis à un régime réel d'imposition ou au régime prévu à l'article 68 F (...) Aucun abattement n'est appliqué à la partie des bénéfices résultant d'un redressement, sauf lorsque ce redressement fait suite à une déclaration rectificative souscrite spontanément par l'adhérent (...) " ; que la remise en cause par l'administration de l'application faite par M. B...dans sa déclaration de revenus de l'année 2005, du régime des plus-values prévu à l'article 151 nonies et du 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts, constitue un redressement des bases d'imposition déclarées par l'intéressé au sens des dispositions précitées de l'article 158 du même code ; que par suite, M. B...ne peut prétendre au bénéfice de l'abattement ; 9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande de décharge des pénalités pour manquement délibéré auxquelles il a été assujetti en application de l'article 1729 du code général des impôts en complément des redressements dont il a fait l'objet au titre de l'impôt sur les revenus de l'année 2005 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 10. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. B... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : M. B...est déchargé des majorations de 40 % auxquelles il a été assujetti en application de l'article 1729 du code général des impôts en complément des redressements dont il a fait l'objet au titre de l'impôt sur les revenus de l'année 2005. Article 2 : Le jugement du 2 octobre 2012 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B...est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B...et au ministre chargé du budget. '' '' '' '' 5 12NC01928