Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 11/07/2008, 06VE01442, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-07-11
Numéro : 06VE01442
Président : Mme COROUGE
Rapporteur : Mme Catherine  RIOU
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : LAURENT

Vu la requête, enregistrée le 6 juillet 2006 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée par la SA BOUYGUESX, pour le compte de la SA INTRAFOR, dont le siège social est 32 avenue Hoche à Paris (75008), représentée par la SELAS Bontoux et associés ; la SA BOUYGUES demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0506630 en date du 25 avril 2006 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la restitution d'une somme de 575 560 euros correspondant au redressement résultant de la remise en cause du crédit d'impôt recherche dont elle s'était prévalue au titre de l'année 1998 ; 2°) de prononcer la restitution demandée ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que la procédure d'imposition est irrégulière en ce que la notification de redressements reprend partiellement ou de manière erronée les avis des experts et n'est pas motivée au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, l'administration n'ayant pas justifié du caractère excessif des dépenses ni du quantum de ces dépenses ; que les avis des experts lui ont été adressés postérieurement à ses observations et que la réponse aux observations du contribuable se prévaut de ces avis alors que ceux-ci ne sont pas mentionnés dans la notification de redressements ; que le principe du contradictoire n'a donc pas été respecté non plus que l'exigence d'un dialogue prévu par la charte du contribuable, en vertu de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; qu'aucune réponse n'a été faite à son observation concernant l'article 49 septies G de l'annexe III du code général des impôts, qui ne pouvait être utilement opposé par l'administration ; qu'en application de l'article 223 A et suivants du code général des impôts, une notification de redressements aurait dû lui être directement adressée ; que les dispositions de l'article L. 54 B du livre des procédures fiscales ayant été méconnues, elle est fondée à demander la décharge des impositions conformément à l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; que le devoir de loyauté de l'administration a été méconnu, cette dernière ayant considéré que les éléments produits étaient insuffisants, sans demander des précisions complémentaires ; que, sur le bien-fondé de l'imposition en litige, elle a produit tous les justificatifs concernant la qualification du personnel affecté aux travaux de recherche, les dépenses et le volume de travail réalisé, ainsi qu'il ressort des tableaux fournis ; que l'ensemble des curriculum vitae des ingénieurs et techniciens a également été produit ainsi que la méthodologie adoptée concernant le recensement des heures effectuées dans le cadre des projets de recherche et développement ; que la valeur probante des pièces produites, notamment des bulletins de paye, ne peut qu'être admise, de même que la déclaration annuelle des salaires des personnels en cause ; qu'ainsi, les seuls salaires de trois collaborateurs ne pouvaient être admis ; qu'il n'a pas été tenu compte de la part forfaitaire des dépenses de fonctionnement, fixée à 65 % des dépenses de personnel, en vertu de l'article 244 quater B du code général des impôts ; que les dotations aux amortissements étaient détaillées pour chaque projet et devaient donc être prises en compte ainsi d'ailleurs que les frais de prise et de maintenance des brevets ; que, concernant ces derniers frais, leur non admission par l'administration ajoute à la loi et est contraire à la documentation administrative 4 A-1-00 du 8 février 2000, nos 45, 82 et suivants ; que les projets nos 2, 6, 7, 8, 10 avaient été validés partiellement mais n'ont pas été retenus par le service ; que le projet n° 8 s'inscrit dans le cadre du développement expérimental d'un procédé d'extraction des coffrages servant à réaliser des parois moulées et que les essais entrepris ont permis d'obtenir une amélioration technique substantielle ; que la remise en cause du coût salarial exposé dans le cadre de ce projet n'est pas justifié par l'administration ; que la nature des travaux de recherche et de développement du projet n° 10 a été reconnu par l'expert ; que le projet n° 5 concerne bien un prototype de recherche et d'expérimentation, des essais expérimentaux ayant d'ailleurs été réalisés ; que le projet n° 9 concerne le développement expérimental d'un béton, d'où la nécessité d'essais en laboratoire ; qu'en outre, l'administration ne pouvait lui opposer l'avis des experts, qui a été produit postérieurement à ses observations ; que les états justifiant les heures passées par les intervenants sur le projet n° 4 ont été produits ; que la remise en cause du coût salarial concernant les projet n° 7 et n° 10 n'est pas justifiée par l'administration ; que les frais de brevets également sont éligibles au crédit d'impôt recherche ; ........................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 juin 2008 : - le rapport de Mme Riou, premier conseiller, - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SA Intrafor, filiale intégrée de la SA BOUYGUES, qui exerce l'activité de travaux publics, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2000, à l'issue de laquelle des redressements lui ont été notifiés, le 13 décembre 2001, correspondant à la remise en cause du crédit d'impôt recherche dont elle s'est prévalue au titre de l'année 1998 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que si la lettre d'information en date du 21 juin 2002, faisant suite à la vérification de comptabilité de la société Intrafor, qui devait être adressée à la SA BOUYGUES, comportait dans son cartouche la mention « Monsieur le président directeur général de la société Bouygues construction », l'accusé de réception postal figurant au dossier mentionnait « Monsieur le président directeur général de la SA BOUYGUES » ; qu'en outre, l'adresse indiquée tant sur la lettre que sur l'avis de réception était celle de la SA BOUYGUES ; que, dans ces conditions, le courrier dont s'agit ne prêtait à aucune confusion quant à son destinataire ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts qu'alors même que la société mère d'un groupe fiscal intégré s'est constituée seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble déterminé par la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe, celles-ci restent soumises à l'obligation de déclarer leurs résultats, et que c'est avec ces dernières que l'administration fiscale mène la procédure de vérification de comptabilité et de redressement, dans les conditions prévues aux articles L. 13, L. 47 et L. 57 du livre des procédures fiscales ; que les redressements ainsi apportés aux résultats déclarés par les sociétés membres du groupe constituent cependant les éléments d'une procédure unique conduisant d'abord à la correction du résultat d'ensemble déclaré par la société mère du groupe, puis à la mise en recouvrement des rappels d'impôt établis à son nom sur les rehaussements de ce résultat d'ensemble ; que l'information qui doit être donnée à la société mère avant cette mise en recouvrement peut être réduite à une référence aux procédures de redressement qui ont été menées avec les sociétés membres du groupe et à un tableau chiffré qui en récapitule les conséquences sur le résultat d'ensemble, sans qu'il soit nécessaire de reprendre l'exposé de la nature, des motifs et des conséquences de chacun des chefs de redressement concernés ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'une notification de redressements a été adressée le 13 décembre 2001 à la société Intrafor et que la notification de redressements adressée le 25 juin 2002 à la SA BOUYGUES faisait référence à la vérification de comptabilité dont la société Intrafor avait fait l'objet et mentionnait le montant du crédit d'impôt recherche remis en cause ainsi que celui du crédit d'impôt négatif substitué au crédit d'impôt positif déclaré et les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts ; que la circonstance que l'administration s'est bornée à adresser à la SA BOUYGUES, en sa qualité de société mère du groupe, la notification sus-décrite du 25 juin 2002, sans lui adresser, en sa qualité de société intégrée, une notification de redressements au titre de 1998 l'informant de la rectification de ses résultats propres, ne constitue pas une irrégularité de nature à vicier la procédure d'imposition ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée » ; qu'aux termes de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales : « La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration fiscale qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de redressement, être vérifiée par les agents du ministère de la recherche et de la technologie. Un décret fixe les conditions d'application du présent article » ; qu'aux termes de l'article R. 45 B-1 du même livre : « La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt mentionné à l'article L. 45 B peut être vérifiée, soit par des agents dûment mandatés par le directeur de la technologie, soit par des délégués régionaux à la recherche et à la technologie ou par des agents dûment mandatés par ces derniers. A cet effet, ils peuvent se rendre dans les entreprises après l'envoi d'un avis de visite (...) Les résultats de ce contrôle sont notifiés à l'entreprise et sont communiqués à l'administration des impôts » ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressements doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; qu'en outre, les dispositions susmentionnées des articles L. 45 et R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales n'imposent pas au vérificateur qui, au cours de ses investigations ou au cours de l'instruction des observations du contribuable sur une notification de redressements, recueille l'avis du ministère de la recherche et de la technologie dans les conditions prévues à ces articles, de porter la teneur et la portée dudit avis à la connaissance du contribuable pour lui permettre d'en discuter le contenu alors même que le vérificateur ne s'en serait pas approprié les motifs ; Considérant qu'en l'espèce, le vérificateur a précisément indiqué dans la notification de redressements litigieuse, tant les impôts ou droits concernés que l'année d'imposition ainsi que les dispositions essentielles régissant le crédit d'impôt recherche ; que, contrairement à l'allégation de la SA BOUYGUES, le vérificateur ne s'est pas fondé sur l'avis qu'il a recueilli du ministère de la recherche pour refuser à la société le bénéfice des dispositions de l'article L. 244 quater B du code général des impôts, mais sur l'imprécision et l'insuffisance des renseignements et justificatifs fournis par la société, s'agissant des frais de personnels, des immobilisations et des frais de brevets et de maintenance, pour chacun des projets de recherche ; que ces explications détaillées permettaient à la société Intrafor d'être clairement informée des motifs des redressements et de les discuter utilement, ce qu'elle a d'ailleurs fait ; qu'en outre, la circonstance que l'avis des experts scientifiques du ministère de la recherche n'a été communiqué à la SA BOUYGUES qu'au stade de la réponse aux observations de celle-ci, est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; que, par suite, les moyens tirés d'une insuffisance de motivation de la notification de redressements et de la méconnaissance du caractère contradictoire de la procédure de redressement doivent être écartés ; Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a, dans sa réponse adressée aux observations de la société requérante, repris l'argumentation qu'elle avait développée dans sa notification de redressements, assortie de l'avis des experts sur les projets de recherche de la société ; que, par suite, l'administration n'a pas méconnu l'exigence de motivation résultant de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales en ce qui concerne sa réponse aux observations du contribuable ; Considérant, en cinquième lieu, que si l'administration n'a pas sollicité de la société requérante des justificatifs ou précisions complémentaires concernant les frais relatifs aux projets de recherche, cette abstention ne constitue pas, dans les circonstances de l'espèce, un manquement à son devoir de loyauté ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les moyens tirés du non-respect du principe du contradictoire et des garanties prévues par la Charte du contribuable vérifié doivent être écartés ; qu'en outre, la procédure d'imposition n'a pas porté atteinte aux droits de la défense au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant que, d'une part, aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : « I. Les entreprises (...) imposées d'après leur bénéfice réel peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt égal à 50 % de l'excédent des dépenses de recherche exposées au cours d'une année par rapport à la moyenne des dépenses de même nature revalorisées de la hausse des prix à la consommation, exposées au cours des deux années précédentes (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b. les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations» ; qu'il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au terme de son instruction, si le contribuable remplit les conditions pour bénéficier du crédit d'impôt recherche institué par ces dispositions ; Considérant que, d'autre part, aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts : «Le personnel de recherche comprend : 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux - Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental (...) / (...) Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche» ; Considérant, en premier lieu, que l'administration fiscale, tout en admettant que plusieurs des dix projets de recherche de la SA BOUYGUES pouvaient bénéficier du crédit d'impôt recherche, compte tenu de leur objet et de l'avis favorable des experts du ministère de la recherche, a toutefois remis en cause la majeure partie des dépenses de personnel et de fonctionnement exposées par la requérante au motif que les justificatifs produits, qui se limitaient à des dossiers de synthèse, des tableaux récapitulatifs et des documents parcellaires, étaient insuffisants ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SA BOUYGUES, qui ne dispose pas de département de recherche, a produit des états faisant apparaître le nom des salariés concernés, leur qualification, leur salaire, la part du temps de travail consacré par chaque agent aux travaux de recherche, par projet ; que la société a également produit la liste des immobilisations ayant fait l'objet d'une dotation aux amortissement, mentionnant le numéro de compte correspondant à chaque immobilisation, la dotation inscrite au titre de l'année 1998, ainsi que la part relative aux opérations de recherche et le montant correspondant ; qu'enfin, les dépenses de prise et maintenance de brevets étaient énumérées et assorties du numéro de brevet et du montant correspondants, pour l'année 1998 ; que l'administration se borne à soutenir que ces états seraient insuffisants sans démontrer que les frais de personnel et de fonctionnement exposés par la société requérante seraient excessifs ou ne seraient pas la contrepartie de prestations effectives fournies dans le cadre de ses projets de recherche ; que, dans ces conditions, la société doit être regardée comme justifiant avec une précision suffisante lesdits frais ainsi que la réalité de l'affectation des personnels et des immobilisations à des opérations de recherche ouvrant doit au crédit d'impôt ; que, toutefois, la société requérante n'est fondée à demander la restitution du crédit d'impôt recherche litigieux qu'à hauteur des seuls projets de recherche reconnus comme éligibles partiellement ou totalement audit crédit, par le ministère de la recherche, soit les projets nos 1, 2, 3, 4, 6, 7 et 10 ; que le projet n° 8 ne peut être retenu dès lors qu'il n'est pas justifié que les travaux de recherche ont été réalisés en France ; Considérant, en second lieu, que la SA BOUYGUES ne peut utilement invoquer l'instruction 4 A-1-00 du 21 janvier 2000, qui concerne les impositions des années 1999 à 2003 ; qu'en tout état de cause, cette instruction ne constitue pas une interprétation formelle de la loi fiscale ou une prise de position formelle sur une situation de fait, dont le contribuable pourrait se prévaloir sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA BOUYGUES est fondée, dans la mesure ci-dessus indiquée, à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la restitution du montant du crédit d'impôt recherche au titre de l'année 1998 ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à verser à la SA BOUYGUES, une somme de 3 000 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 0506630 du Tribunal administratif de Versailles en date du 25 avril 2006 est annulé. Article 2 : Il est accordé restitution à la SA BOUYGUES du crédit d'impôt recherche au titre de l'année 1998, correspondant aux projets de recherche nos 1, 2, 3, 4, 6, 7 et 10. Article 3 : L'Etat versera à la SA BOUYGUES une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SA BOUYGUES est rejeté. 06VE01442 2