Conseil d'Etat, 7 8 9 SSR, du 16 mai 1975, 92372, publié au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 7 8 9 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1975-05-16
Numéro : 92372
Président : M. Rain
Rapporteur : Mme Hagelsteen
Commissaire du gouvernement : M. Schmeltz

REQUETE DE LA SOCIETE ANONYME X. TENDANT A L'ANNULATION DU JUGEMENT DU 1ER JUIN 1973 DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE . REJETANT SA DEMANDE EN DECHARGE DES COTISATIONS SUPPLEMENTAIRES A L'IMPOT SUR LES SOCIETES AUXQUELLES ELLE A ETE ASSUJETTIE AU TITRE DES ANNEES 1964 ET 1965 ; VU LE CODE GENERAL DES IMPOTS ; L'ORDONNANCE DU 31 JUILLET 1945 ET LE DECRET DU 30 SEPTEMBRE 1953 ; CONSIDERANT QUE LA SOCIETE ANONYME X. A EN 1964 ET EN 1965 ABSORBE LES SOCIETES ANONYMES A. , B. ET C. DONT ELLE DETENAIT DEPUIS LES DERNIERS MOIS DE 1963 RESPECTIVEMENT 79 % , 99,3 % ET 99,5 % DU CAPITAL ; QUE, POUR LA DETERMINATION DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES DONT ELLE ETAIT REDEVABLE A RAISON DES BENEFICES DES EXERCICES CLOS LE 30 SEPTEMBRE 1964 ET LE 30 SEPTEMBRE 1965, LA SOCIETE X. A, D'UNE PART, CALCULE LE BENEFICE NET DE CES EXERCICES D'APRES LES RESULTATS D'ENSEMBLE DE SES OPERATIONS DE TOUTE NATURE, Y COMPRIS CELLES QU'ELLE AVAIT FAITES ENTRE LE 1ER SEPTEMBRE 1963 ET LE 30 AVRIL 1964 AUX LIEU ET PLACE DE LA SOCIETE A. ET ENTRE LE 1ER OCTOBRE 1964 ET LE 25 MARS 1965 AU LIEU ET PLACE DES SOCIETES B. ET C. , ET, D'AUTRE PART, DEDUIT DE SES RESULTATS DE L'EXERCICE CLOS LE 30 SEPTEMBRE 1965 LES PERTES DE FUSION APPARUES A LA SUITE DE L'ANNULATION DES ACTIONS DES SOCIETES B. ET C. QU'ELLE DETENAIT ; QUE LES IMPOSITIONS SUPPLEMENTAIRES LITIGIEUSES SONT LA CONSEQUENCE DE LA REINTEGRATION DANS LES BENEFICES IMPOSABLES DE LA SOCIETE X. , D'UNE PART DES RESULTATS DEFICITAIRES ISSUS DE LA POURSUITE DES ACTIVITES DES SOCIETES ABSORBEES DURANT LA PERIODE COMPRISE, POUR CHACUNE DE CES SOCIETES, ENTRE LA DATE RETENUE PAR LES PARTIES POUR LA FUSION ET CELLE DE LA SECONDE DES DEUX DELIBERATIONS D'ASSEMBLEES GENERALES D'ACTIONNAIRES NECESSAIRES POUR QUE LA FUSION FUT JURIDIQUEMENT PARFAITE, ET D'AUTRE PART, DES PERTES DE FUSIONS SUSMENTIONNEES ; QUE LA SOCIETE REQUERANTE CONTESTE LE BIEN-FONDE DE CES DEUX REINTEGRATIONS ; SUR LE PREMIER POINT : - CONS. QU'AUX TERMES DE L'ARTICLE 38 DU CODE GENERAL DES IMPOTS, APPLICABLE EN MATIERE D'IMPOT SUR LES SOCIETES EN VERTU DE L'ARTICLE 209 DU MEME CODE : "1 . LE BENEFICE IMPOSABLE EST LE BENEFICE NET DETERMINE D'APRES LES RESULTATS D'ENSEMBLE DES OPERATIONS DE TOUTE NATURE EFFECTUEES PAR LES ENTREPRISES . BENEFICE NET EST CONSTITUE PAR LA DIFFERENCE ENTRE LES VALEURS DE L'ACTIF NET A LA CLOTURE ET A L'OUVERTURE DE LA PERIODE DONT LES RESULTATS DOIVENT SERVIR DE BASE A L'IMPOT, DIMINUEE DES SUPPLEMENTS D'APPORT ET AUGMENTEE DES PRELEVEMENTS EFFECTUES AU COURS DE CETTE PERIODE . PAR LES ASSOCIES" ; QU'IL RESULTE DE CES DISPOSITIONS QU'UN BILAN DOIT ETRE ETABLI A LA DATE DE CLOTURE DE CHAQUE PERIODE DONT LES RESULTATS DOIVENT SERVIR DE BASE A L'IMPOT ET QUE CE BILAN DOIT EXPRIMER DE MANIERE REGULIERE ET SINCERE LA SITUATION DE L'ENTREPRISE, TELLE QU'ELLE RESULTE A CETTE DATE DES OPERATIONS DE TOUTE NATURE FAITES PAR L'ENTREPRISE ; QUE, SI PARMI CES OPERATIONS FIGURENT DES CONTRATS CONCLUS AVEC DES TIERS DANS LE CADRE D'UNE GESTION COMMERCIALE NORMALE, LES CONSEQUENCES DE CES CONTRATS POUR L'ENTREPRISE, QU'IL S'AGISSE DES DROITS ET DES OBLIGATIONS RESULTANT DE LEURS STIPULATIONS OU DES PROFITS ET DES CHARGES ENTRAINES PAR LEUR EXECUTION, DOIVENT DONC ETRE REPRISES DANS LE BILAN ETABLI A LA DATE DE CLOTURE DE LA PERIODE AU COURS DE LAQUELLE LES CONTRATS ONT ETE CONCLUS, MAIS NE PEUVENT L'ETRE DANS LE BILAN PRECEDENT, EXPRESSION DE LA SITUATION DE L'ENTREPRISE A UNE DATE A LAQUELLE LES CONTRATS N'ETAIENT PAS ENCORE CONCLUS ; QUE, PAR SUITE, LORSQU'UN EFFET RETROACTIF EST ATTACHE A CES CONTRATS PAR LA VOLONTE DES PARTIES OU PAR LA LOI CIVILE OU COMMERCIALE, LES CONSEQUENCES DE CETTE RETROACTIVITE PEUVENT AFFECTER LES RESULTATS DE LA PERIODE AU COURS DE LAQUELLE DE PAREILS CONTRATS ONT ETE EFFECTIVEMENT CONCLUS, MAIS NE PEUVENT EN AUCUN CAS CONDUIRE A RECTIFIER CEUX DE LA PERIODE PRECEDENTE ; CONS. QU'EN APPLICATION DE CES REGLES, POUR LA DETERMINATION DES BENEFICES IMPOSABLES DE LA SOCIETE ABSORBANTE DANS LE CAS DE FUSION DE DEUX SOCIETES ANONYMES PREVU TANT A L'ARTICLE 209-II QU'A L'ARTICLE 210 DU CODE, LE PREMIER BILAN DANS LEQUEL DOIVENT ETRE PRISES EN COMPTE LES CONSEQUENCES DE LA FUSION EST LE BILAN DE CLOTURE DE L'EXERCICE AU COURS DUQUEL LA CONVENTION DE FUSION A ETE DEFINITIVEMENT CONCLUE ; QUE SI LES DEUX SOCIETES SONT CONVENUES, COMME ELLES Y SONT D'AILLEURS GENERALEMENT CONTRAINTES PAR LES DELAIS NECESSAIRES NOTAMMENT A L'EVALUATION DES APPORTS ET A LA REUNION DES ORGANES DELIBERANTS DES DEUX PERSONNES MORALES, DE DONNER EFFET A LA FUSION A UNE DATE DETERMINEE, ANTERIEURE A CELLE A LAQUELLE LA CONVENTION EST DEFINITIVEMENT CONCLUE, RIEN NE S'OPPOSE A CE QUE SOIENT PRISES EN COMPTE TOUTES LES CONSEQUENCES DE LA DATE AINSI STIPULEE, A LAQUELLE LES EFFETS DE LA FUSION REMONTENT, A LA CONDITION QUE CES CONSEQUENCES RESTENT SANS INFLUENCE SUR LE BILAN DE CLOTURE DU OU DES EXERCICES PRECEDENTS, DONC SUR LES BENEFICES IMPOSABLES DE CEUX-CI ; CONS. , D'UNE PART, QU'EN L'ESPECE, LA CONVENTION DE FUSION INTERVENUE ENTRE LA SOCIETE X. ET CELLE DE LA SOCIETE A. A ETE DEFINITIVEMENT CONCLUE LE 30 AVRIL 1974, SOIT AVANT LE 30 SEPTEMBRE 1964, DAT E DE CLOTURE DU PREMIER DES DEUX EXERCICES LITIGIEUX ; QUE LA DATE D'EFFET A ETE CONTRACTUELLEMENT FIXEE AU 1ER SEPTEMBRE 1963, DATE ANTERIEURE D'UN MOIS A CELLE DE LA CLOTURE DE L'EXERCICE PRECEDENT ; QUE, DANS CES CONDITIONS, IL RESULTE DE CE QUI PRECEDE QUE, SI LES DROITS ET OBLIGATIONS NES DE CETTE CONVENTION AINSI QUE LES PROFITS ET LES CHARGES RESULTANT DE SON EXECUTION A COMPTER DU 1ER OCTOBRE 1963 DOIVENT ETRE RATTACHES AUX RESULTATS DE L'EXERCICE CLOS LE 30 SEPTEMBRE 1964, IL EN VA DIFFEREMMENT DE CEUX QUI SE RAPPORTENT A LA PERIODE DU 1ER AU 30 SEPTEMBRE 1963 ; QUE TOUTEFOIS, L'ETAT DU DOSSIER NE PERMET PAS DE DETERMINER AVEC UNE PRECISION SUFFISANTE LE MONTANT DU DEFICIT ISSU DE LA POURSUITE DES ACTIVITES DE LA SOCIETE A. DU 1ER OCTOBRE 1963 AU 30 AVRIL 1964 ET QUE LA SOCIETE X. ETAIT EN DROIT DE DEDUIRE DE SES BENEFICES IMPOSABLES AU TITRE DE 1964 ; QU'IL Y A LIEU AVANT DIRE DROIT, D'ORDONNER UN SUPPLEMENT D'INSTRUCTION SUR CE POINT ; CONS. , D'AUTRE PART, QUE LES CONVENTIONS DE FUSION SIGNEES ENTRE LA SOCIETE X. ET LES SOCIETES B. ET C. ONT ETE DEFINITIVEMENT CONCLUES LE 25 MARS 1965, SOIT AVANT LE 30 SEPTEMBRE 1965, DATE DE CLOTURE DU SECOND EXERCICE LITIGIEUX ; QUE LA DATE D'EFFET DE CES FUSIONS A ETE CONTRACTUELLEMENT FIXEE AU 1ER OCTOBRE 1964, DATE POSTERIEURE A CELLE DE LA CLOTURE DE L'EXERCICE PRECEDENT ; QUE, DANS CES CONDITIONS, IL RESULTE DE CE QUI PRECEDE QUE LES DROITS ET OBLIGATIONS NES DE CETTE CONVENTION AINSI QUE LES PROFITS ET L ES CHARGES RESULTANT DE SON EXECUTION DOIVENT ETRE RATTACHES AUX RESULTATS DE L'EXERCICE CLOS LE 30 SEPTEMBRE 1965 ; QUE LA SOCIETE REQUERANTE ETAIT DONC EN DROIT DE DEDUIRE, COMME ELLE L'A FAIT, DES BENEFICES IMPOSABLES DE CET EXERCICE LES RESULTATS DEFICITAIRES DE LA REPRISE DES OPERATIONS DES SOCIETES ABSORBEES A COMPTER DU 1ER OCTOBRE 1964 SOIT LA SOMME DE 2 485 770 F ; QU'AINSI, LES REINTEGRATIONS EFFECTUEES A CE TITRE PAR L'ADMINISTRATION NE SONT PAS FONDEES ; CONS. QU'IL RESULTE DE TOUT CE QUI PRECEDE QUE LA SOCIETE ANONYME X. EST FONDEE A SOUTENIR QUE C'EST A TORT QUE, PAR LE JUGEMENT ATTAQUE, LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE . NE LUI A PAS ACCORDE UNE REDUCTION DES IMPOSITIONS SUPPLEMENTAIRES LITIGIEUSES EN RETRANCHANT DES BENEFICES IMPOSABLES AU TITRE DE L'ANNEE 1964 LE MONTANT DU DEFICIT ISSU DE LA POURSUITE DES ACTIVITES DE LA SOCIETE A. DU 1ER OCTOBRE 1963 AU 30 AVRIL 1964 ET EN RETRANCHANT DES BENEFICES IMPOSABLES AU TITRE DE L'ANNEE 1965 LE MONTANT DES DEFICITS ISSUS DE LA POURSUITE DES ACTIVITES DES SOCIETES B. ET C. DU 1ER OCTOBRE 1964 AU 25 MARS 1965 ; QU'IL Y A LIEU DE REFORMER LE JUGEMENT ATTAQUE SUR CE POINT ; SUR LE SECOND POINT : - CONS. QUE LA SOCIETE REQUERANTE , AYANT ACQUIS EN OCTOBRE 1963 99,3 % DES ACTIONS DE LA SOCIETE B. ET EN NOVEMBRE 1963 99,5 % DES ACTIONS DE LA SOCIETE C. , A FAIT FIGURER CES T ITRES DE PARTICIPATION A L'ACTIF DU BILAN ETABLI A LA CLOTURE DE L'EXERCICE, LE 30 SEPTEMBRE 1964, POUR LEUR PRIX DE REVIENT, C'EST-A-DIRE LE PRIX QU'ELLE AVAIT PAYE AUX PRECEDENTS DETENTEURS DE CES TITRES, SOIT RESPECTIVEMENT 695 800 F ET 1 493 358 F ; QU'AU COURS DE L'EXERCICE SUIVANT ELLE A ABSORBE CES DEUX SOCIETES AVEC EFFET DU 1ER OCTOBRE 1964 AINSI QU'IL A ETE DIT PLUS HAUT ; QU'ELLE A ALORS EVALUE A 320 042 F ET A 415 432 F SEULEMENT LA VALEUR, A LA DATE DES FUSIONS, DES ACTIFS NETS RECUS EN CONTREPARTIE DE L'ANNULATION DES ACTIONS PRECEDEMMENT ACQUISES, FAISANT AINSI RESSORTIR DES PERTES COMPTABLES S'ELEVANT A 366 731 F ET A 1 077 926 F, SOIT AU TOTAL 1 444 657 F ; QUE CETTE SOMME, QUE LA SOCIETE REQUERANTE AVAIT DEDUITE DE SES BENEFICES IMPOSABLES AU TITRE DE L'ANNEE 1965, A FAIT L'OBJET D'UNE REINTEGRATION QUI DEMEURE EN LITIGE A CONCURRENCE DE 772 377 F SEULEMENT A LA SUITE D'UN DEGREVEMENT PRONONCE PAR LE DIRECTEUR STATUANT SUR LA RECLAMATION DE LA SOCIETE ; CONS. QU'IL RESULTE DE L'INSTRUCTION ET QU'IL N'EST D'AILLEURS PAS CONTESTE QUE LE PRIX PAYE EN OCTOBRE ET EN NOVEMBRE 1963 AUX PRECEDENTS DETENTEURS DES ACTIONS DE LA SOCIETE B. ET DE LA SOCIETE C. CORRESPONDAIT A UNE EVALUATION DES ACTIFS NETS DE CES SOCIETES TRES SUPERIEURE AU MONTANT DES ACTIFS NETS RESSORTANT DES BILANS DE CELLES-CI ET QUE LA DIFFERENCE ETAIT JUSTIFIEE PAR LA CONVENANCE DE LA SOCIETE X. A TRANSFORMER EN FILIALES DEUX SOCIETES DONT LES ACTIVITES ET LES IMPLANTATIONS ETAIENT COMPLEMENTAIRES DES SIENNES, DE MANIERE A MAITRISER CES ACTIVITES ET A LES ORIENTER EVENTUELLEMENT A SON PROPRE AVANTAGE ; QUE LE PRIX PAYE A CETTE FIN, BIEN QU'IL AIT PU SANS IRREGULARITE ETRE INSCRIT, COMME IL L'A ETE, EN TANT QUE PRIX DE REVIENT D'ACTIONS DE SOCIETES FILIALES, AU POSTE "TITRES DE PARTICIPATION" DU BILAN DE LA SOCIETE MERE CORRESPONDAIT DONC EN REALITE NON SEULEMENT A LA VALEUR INTRINSEQUE DE LA PARTICIPATION ACQUISE DANS CHACUNE DES DEUX SOCIETES, MAIS EGALEMENT A L'AUGMENTATION DE VALEUR QUE LA SOCIETE X. PROCURAIT A SON PROPRE FONDS DE COMMERCE EN S'ASSURANT UN CONTROLE TOTAL SUR L'ACTIVITE D'ENTREPRISES JUSQUE LA INDEPENDANTES ; CONS. QUE, DANS CES CONDITIONS, LORSQUE, DURANT L'EXERCICE SUIVANT, LES DEUX SOCIETES FILIALES ONT ETE ABSORBEES PAR LA SOCIETE REQUERANTE, CELLE-CI NE DEVAIT PLUS LAISSER FIGURER, COMME VALEUR D'ACTIF AU BILAN DE CLOTURE DE L'EXERCICE, LES ACTIONS DES SOCIETES ABSORBEES QUI ETAIENT ANNULEES PAR L'EFFET DES FUSIONS, MAIS QUE L'OPERATION AVAIT UNE DOUBLE CONTREPARTIE QUI AURAIT DU APPARAITRE DANS LE MEME BILAN, C'EST-A-DIRE NON SEULEMENT L'ACQUISITION DE L'ACTIF NET DES SOCIETES ABSORBEES EN PROPORTION DE LA PART DU CAPITAL DE CELLES-CI QUE REPRESENTAIENT LES ACTIONS ANNULEES, MAIS EN OUTRE, L'AUGMENTATION DE VALEUR DU FONDS DE COMMERCE DE LA SOCIETE ABSORBANTE QUI AVAIT ETE OBTENUE INITIALEMENT PAR LA VOIE DE PRISES DE PARTICIPATIONS, QUI NE PEUT ETRE REPUTEE AVOIR DISPARU DU SEUL FAIT DES FUSIONS ET QUI, PAR CONSEQUENT, DANS LA MESURE OU ELLE SUBSISTAIT, DEVAIT DESORMAIS FIGURER AU NOMBRE DES ELEMENTS D'ACTIF INCORPORELS DE LA SOCIETE ; QUE LA REINTEGRATION LITIGIEUSE PEUT DES LORS ETRE TENUE POUR JUSTIFIEE SI L'AUGMENTATION DE VALEUR DONT S'AGIT, DANS LA MESURE OU ELLE SUBSISTAIT LE 30 SEPTEMBRE 1965, N'ETAIT PAS INFERIEURE A 772 377 F ; CONS. QUE L'ETAT DU DOSSIER PERMET DE SE PRONONCER SUR CE DERNIER POINT, SANS QU'IL Y AIT LIEU D'ORDONNER L'EXPERTISE SOLLICITEE NI DE SE REFERER A UN JUGEMENT, D'AILLEURS ATTAQUE PAR LA VOIE D'UN RECOURS EN CASSATION, RENDU APRES EXPERTISE PAR UN TRIBUNAL DE L'ORDRE JUDICIAIRE, QUI N'A PAS ADMIS LE BIEN-FONDE D'UN REHAUSSEMENT DES BASES DU DROIT D'APPORT EN MATIERE D'ENREGISTREMENT, MAIS QUI, TRANCHANT UN LITIGE RELATIF UNIQUEMENT A LA SINCERITE DES EVALUATIONS ENONCEES DANS LES ACTES D'APPORT, N'A PAS PRIS EN COMPTE, COMME DOIT LE FAIRE LE JUGE DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES EN VERTU DE L'ARTICLE 38 PRECITE DU CODE GENERAL DES IMPOTS, LES OPERATIONS DE TOUTE NATURE FAITES PAR LA SOCIETE ABSORBANTE ANTERIEUREMENT AUX FUSIONS, PUIS EN CONSEQUENCE DE CELLES-CI ; QU'IL RESULTE, EN EFFET, DE L'INSTRUCTION QUE, MALGRE LES CONDITIONS ECONOMIQUES DEFAVORABLES DONT LA SOCIETE REQUERANTE FAIT ETAT, ET MALGRE LA CIRCONSTANCE, INVOQUEE PAR ELLE, QU'ENVISAGES ISOLEMENT LES RESULTATS DU DERNIER EXERCICE DES SOCIETES ABSORBEES, AINSI QUE LA POURSUITE DE LEUR EXPLOITATION DURANT L'EXERCICE SUIVANT, ONT ETE DEFICITAIRES, LES AVANTAGES QUE LA SOCIETE X. POUVAIT ATTENDRE, POUR L'ENSEMBLE DE SON EXPLOITATION DANS LES ANNEES A VENIR, DU CONTROLE DE CES DEUX SOCIETES ET EN VUE DESQUELS ELLE AVAIT, A LA FIN DE L'ANNEE 1963, PAYE LES ACTIONS A UN PRIX MAJORE DE CE CHEF D'UNE SOMME DE L'ORDRE DE 1 400 000 F CORRESPONDAIENT ENCORE, LE 30 SEPTEMBRE 1965, A UN ELEMENT D'ACTIF INCORPOREL D'UNE VALEUR DE 800 000 F AU MOINS ; CONS. QU'IL RESULTE DE TOUT CE QUI PRECEDE QUE LA SECONDE REINTEGRATION CONTESTEE DOIT, DANS LA LIMITE D'UN MONTANT DE 772 377 F RESTANT EN LITIGE, ETRE MAINTENUE ; REDUCTION DE 2 485 770 F DES BASES DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES DU PAR LA SOCIETE X. AU TITRE DE 1965 ; DECHARGE ; DECHARGE ; REFORMATION EN CE SENS ; REJET DU SURPLUS ; SUPPLEMENT D'INSTRUCTION, EN CE QUI CONCERNE LE BENEFICE DE LA SOCIETE X. A RETENIR POUR L'ASSIETTE DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES POUR 1964 ; FRAIS DE TIMBRE REMBOURSES A LA SOCIETE X. .