CAA de PARIS, 9ème chambre, 11/04/2022, 20PA02342, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 9ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-04-11
Numéro : 20PA02342
Président : M. CARRERE
Rapporteur : M. Claude  SIMON
Commissaire du gouvernement : M. SIBILLI
Avocat(s) : BONIN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société anonyme (SA) Altavia a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2010, 2011 et 2012. Par un jugement n° 1707428 du 14 avril 2020, le tribunal administratif de Paris a accordé la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles la société Altavia était assujettis au titre de l'année 2011, au titre du remboursement du crédit impôt recherche afférent au projet " Spin Digital 2011 ", a partagé les dépens des frais d'expertise en parts égales entre la société et l'administration et a rejeté le surplus des conclusions de la demande de la société. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 19 août 2020 et 4 août 2021, la SA Altavia, représentée par Me Bonin, avocat, demande à la Cour : 1°) d'annuler les articles 2 et 4 du jugement n° 1707428 du 14 avril 2020 du tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle est assujettie au titre des exercices 2010, 2011 et 2012 ; 3°) de mettre la totalité des dépens à la charge de l'Etat ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761- 1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la proposition de rectification qui s'appuie seulement sur l'appréciation d'un expert n'est pas motivée ; - l'expert du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche n'était pas compètent dans le domaine en cause et n'a pas tenu compte des productions de la société en méconnaissance des dispositions de l'article R. 45 B du livre des procédures fiscales ; - les recours hiérarchiques n'ont pas permis d'assurer le respect d'un débat oral et contradictoire ; - l'éligibilité du projet " Forge logicielle 2010 " au crédit d'impôt recherche est attestée par l'expert judicaire M. B..., mandaté par le tribunal administratif, et par M. A..., expert mandaté par la société requérante ; - s'agissant des projets et sous projets AWS Edity 2010, 2011 et 2012, les travaux menés ne constituent pas une simple amélioration de l'existant et sont éligibles au crédit d'impôt ; - en délivrant des agréments en qualité d'organismes de recherche à des sociétés sous-traitantes, intervenant sur les projets ou sous-projets en litige, l'administration a pris une position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; - les dépens doivent être à la charge de l'Etat dès lors que la société est fondée à obtenir satisfaction en totalité. Par des mémoires, enregistrés le 2 octobre 2020 et le 16 août 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que aucun des moyens de la requête n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Simon ; - les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public ; - et les observations de Me Bonin, avocat, représentant la SA Altavia. Considérant ce qui suit : 1. La société anonyme (SA) Altavia, qui exerce une activité de conseil en communication commerciale pour des entreprises en réseau, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces, faisant suite à la vérification de comptabilité de sa filiale intégrée GIE Altavia Connect, à l'issue duquel l'administration a remis en cause une partie des crédits d'impôts recherche déclarés au titre des années 2010, 2011 et 2012. Saisi par la société, le tribunal administratif de Paris, après avoir ordonné avant-dire-droit une expertise portant sur l'éligibilité des dépenses rejetées par l'administration, a accordé la décharge des impositions supplémentaires relatives au remboursement du crédit impôt recherche correspondant au projet " Spin Digital 2011 ", a partagé les dépens à parts égales entre les parties et a rejeté le surplus des conclusions de la demande. La SA Altavia demande à la Cour la réformation du jugement et la décharge des impositions supplémentaires laissées à sa charge pour un montant de 645 192 euros, ainsi que l'attribution des dépens à l'Etat. 2. Dans le cadre de l'effet dévolutif, le juge d'appel, qui est saisi du litige, se prononce non sur les motifs du jugement de première instance mais directement sur les moyens mettant en cause la régularité et le bien-fondé des impositions en litige. La SA Altavia ne peut donc utilement soutenir que le Tribunal a méconnu les règles de dévolution de charge de la preuve pour demander l'annulation du jugement attaqué. Sur la procédure d'imposition : 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) ". Aux termes de l'article L. 45 du même livre : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration des impôts qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de rectification, être vérifiée par les agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie. (...) ". 4. Comme l'ont jugé à bon droit les premiers juges au point 3 du jugement entrepris, dont il convient d'adopter les motifs, il résulte de l'instruction que l'administration, qui a motivé les redressements entrepris, ne s'est pas estimée liée par l'avis de l'expert désigné par le ministre de l'enseignement supérieur et de la recherche, rendu dans les conditions prévues par l'article L. 45 du livre des procédures fiscales. 5. En deuxième lieu, comme l'ont jugé à bon droit les premiers juges au point 4 du jugement entrepris, dont il convient sur ce point d'adopter les motifs il ne résulte pas de l'instruction que M. D..., expert désigné par le ministre de l'enseignement supérieur et de la recherche, ne disposerait pas des compétences scientifiques nécessaires pour apprécier l'éligibilité des projets menés par la société Altavia. 6. En troisième lieu, aux termes de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales : " I. - La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt mentionné à l'article 244 quater B du code général des impôts est vérifiée soit par un agent dûment mandaté par le directeur général pour la recherche et l'innovation, soit par un délégué régional à la recherche et à la technologie ou un agent dûment mandaté par ce dernier. (...) II. - Dans le cadre de cette procédure, l'agent chargé du contrôle de la réalité de l'affectation à la recherche des dépenses déclarées envoie à l'entreprise contrôlée une demande d'éléments justificatifs. L'entreprise répond dans un délai de trente jours, éventuellement prorogé de la même durée à sa demande. L'entreprise joint à sa réponse les documents nécessaires à l'expertise de l'éligibilité des dépenses dont la liste est précisée dans la demande d'éléments justificatifs (...) L'agent chargé du contrôle peut envoyer à l'entreprise contrôlée une demande d'informations complémentaires à laquelle celle- ci doit répondre dans un délai de trente jours. Si les éléments fournis par l'entreprise en réponse à cette demande ne permettent pas de mener l'expertise à bien, l'agent chargé du contrôle peut envoyer à l'entreprise contrôlée une seconde demande d'informations à laquelle celle- ci doit répondre dans un délai de trente jours. Dans ce délai, l'entreprise a la faculté de demander un entretien afin de clarifier les conditions d'éligibilité des dépenses. L'agent chargé du contrôle peut se rendre sur place après l'envoi d'un avis de visite (...) III. - L'avis sur la réalité de l'affectation des dépenses à la recherche est émis par les agents chargés du contrôle au vu de la réponse de l'entreprise à la demande d'éléments justificatifs qui lui a été adressée, des documents mentionnés au II, et, le cas échéant, des réponses aux demandes d'informations complémentaires et des éléments recueillis à l'occasion des échanges avec l'entreprise lors de l'entretien dans les locaux de l'administration ou de la visite sur place. (...) L'avis est notifié à l'entreprise et communiqué à la direction générale des finances publiques. Il est motivé lorsque la réalité de l'affectation à la recherche de dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt est contestée ". 7. Si la SA Altavia soutient qu'en refusant de tenir compte des dossiers techniques qu'elle avait remis à l'expert désigné par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, le 19 septembre 2014, à l'appui de sa contestation de son premier avis, émis le 31 juillet précédent, et en ne tenant compte que des éléments qu'elle lui a fait parvenir le 6 novembre suivant, à la suite d'une réunion tenue le 23 octobre 2014, l'expert mentionné a méconnu le principe du contradictoire résultant des dispositions précitées de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales, il résulte de ces dispositions que l'expert mentionné n'est tenu de respecter la procédure prévue par ce texte que dans l'hypothèse où, n'étant pas mis en mesure par l'entreprise de mener à bien l'expertise qui lui a été confiée, il doit lui adresser une demande d'information complémentaire. En l'espèce, si M. D..., expert désigné par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, a émis un second avis, c'est à la demande de la SA Altavia qui contestait les conclusions du premier avis de l'expert. En outre, comme indiqué ci-dessus, ce dernier a organisé une réunion qui a permis à la SA Altavia d'exposer sa position et de transmettre des documents, pris en compte par l'expert dans son second avis, sans d'ailleurs que la société requérante établisse qu'il n'aurait pas été tenu compte de documents distincts, transmis à l'occasion de sa demande de nouvelle expertise. Par suite, dans les circonstances de l'espèce, le moyen soulevé ne peut qu'être écarté. 8. En quatrième lieu, la circonstance que lors des entretiens avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis avec l'interlocuteur départemental, l'administration a refusé de faire droit à sa demande d'une nouvelle expertise n'est pas de nature à invalider le caractère contradictoire de celle-ci, dès lors, d'une part, que la société requérante avait produit une contre-expertise sous le forme de deux rapports de M. A..., expert, en réponse aux deux rapports de M. D..., expert désigné par le ministère de l'enseignement supérieure et de la recherche, et, d'autre part, que le caractère contradictoire de la procédure de redressement n'implique pas que l'administration fasse droit à une demande de contre-expertise si elle ne l'estime pas fondée. Sur le bien- fondé de l'imposition : 9. En cinquième lieu, aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année (...) ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III à ce code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. / Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". Ne peuvent être prises en compte pour le bénéfice du crédit d'impôt recherche que les dépenses exposées pour le développement de logiciels dont la conception ne pouvait être envisagée, eu égard à l'état des connaissances techniques à l'époque considérée, par un professionnel averti, par simple développement ou adaptation desdites techniques. 10. D'une part, l'administration a estimé que le sous-projet " Forge logicielle " du projet AWS Edity 2010 n'était pas éligible au crédit d'impôt recherche en l'absence d'innovation majeure, l'ensemble des travaux étant réalisable compte tenu de l'état des connaissances alors disponibles. La SA Altavia soutient que ce sous-projet devrait néanmoins être reconnu éligible dès lors qu'il s'agissait d'une première étape d'un projet conçu sur deux années et que le sous-projet " Forge logicielle 2011 " a été reconnu pour sa part éligible, ce qui n'aurait pas été possible en l'absence des travaux réalisés en 2010. Il résulte toutefois de l'instruction, et notamment des constatations effectuées par l'expert du ministère d'enseignement supérieur et de la recherche, M. D..., corroborées par celles de M. C..., expert désigné par le médiateur du ministère de l'économie, des finances et de la relance, que si les travaux relatifs au sous-projet " Forge logicielle " visaient à remédier aux difficultés informatiques générées par l'évolution des modes de gestion et de suivi des besoins et des commandes des clients d'entreprises à réseau, nécessitant des contraintes de production liées à la multiplicité des applications, il n'en résulte pas, au stade des travaux effectués en 2010, que ces difficultés ne pouvaient être levées par l'adaptation ou la réorganisation des procédés informatiques déjà mis en œuvre par les équipes informatiques du groupe Altavia au profit de ses clients. Si M. B..., expert nommé par le tribunal ainsi que M. A..., expert missionné par la société, ont relevé que les travaux de 2010 et 2011 constituaient un tout indissociable, les réalisations de 2010 constituant, selon eux, une première itération du projet, il ressort toutefois de l'expertise de M. B... que les travaux réalisés en 2010 visent à résoudre des difficultés accessibles en l'état des connaissances disponibles à cette date et ne présentent pas de caractère de nouveauté, comportant des innovations substantielles, permettant de regarder les dépenses en litige éligibles au crédit impôt recherche. 11. D'autre part, la société Altavia soutient que l'ensemble des autres projets et sous- projets AWS et AWS Edity, menés en 2010, 2011 et 2012, ne constituent pas de simples évolutions fonctionnelles des applications existantes mais présentent sur le plan scientifique un caractère de nouveauté et des améliorations substantielles. Elle s'appuie sur les dires de l'expert qu'elle a mandaté. Il résulte toutefois de l'instruction, et notamment du rapport de M. B..., qui confirme les constatations des experts désignés par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, que les travaux réalisés consistent essentiellement en des travaux d'ingénierie informatique destinés à permettre des évolutions fonctionnelles des logiciels existants, mis en œuvre par la SA Altavia, dans leur environnement, notamment l'arrivée des applications 2.0, et ne peuvent, dans leur ensemble, être regardés comme apportant une amélioration substantielle à la connaissance, compte tenu de l'état de l'art, en vue de lever un ou des verrous techniques. 12. En dernier lieu, aux termes de l'article L 80 A du Livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ". 13. La SA Altavia se prévaut des décisions prises par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche qui a agréé les sociétés SFEIR et I OCEAN qui travaillaient pour son compte sur les projets en cause en qualité de sous-traitants. Toutefois, l'agrément de ces sociétés, qui en tout état de cause n'émanait pas du ministère de l'économie, des finances ou de la relance, et portait sur leur capacité à mener des travaux de recherche et développement éligibles au crédit d'impôt recherche, ne saurait, à lui seul, emporter qualification de travaux de recherche des travaux en litige. Il ne constitue dès lors pas une prise de position formelle, au sens des dispositions précitées de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, de l'administration fiscale, seule compétente pour mener des procédures de rectification. 14. Il résulte de tout ce qui précède que la SA Altavia n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par jugement du 14 avril 2020, le tribunal administratif de Paris a accordé une décharge partielle des impositions mises à sa charge et a rejeté le surplus de la demande. Les conclusions aux fins de décharge de la société doivent ainsi être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à ce que la Cour attribue en totalité les dépens à l'Etat ou mette à la charge de celui-ci les frais exposés à l'occasion de l'instance et non compris dans les dépens. D E C I D E : Article 1er : La requête de la SA Altavia est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme (SA) Altavia et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction générale des finances publiques (direction spécialisée de contrôle fiscal d'Ile-de France). Délibéré après l'audience du 28 mars 2022, à laquelle siégeaient : - M. Carrère, président de chambre, - M. Simon, premier conseiller, - Mme Fullana, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 11 avril 2022. Le rapporteur, C. SIMONLe président, S. CARRÈRE La greffière, E. LUCE La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 20PA02342