Cour administrative d'appel de Nantes, du 11 avril 1991, 89NT00210 89NT01095, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1991-04-11
Numéro : 89NT00210 89NT01095
Rapporteur : AUBERT
Commissaire du gouvernement : CADENAT

VU 1°) sous le n° 89NT00210, la décision en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 8ème sous-section de la Section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, la requête présentée pour M. Y... ; VU la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 31 juillet 1986 et le mémoire complémentaire enregistré le 25 novembre 1986, présentés pour M. Y..., demeurant à HEDE (35630), Hostellerie du Vieux Moulin, par la S.C.P. Philippe et Claire WAQUET, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de Cassation ; M. Y... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 4 juin 1986 par lequel le Tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1977, 1978, 1979 et 1980 dans les rôles de la commune de HEDE et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1980 par avis de mise en recouvrement du 10 février 1982 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles sont assorties ; VU 2°) sous le n° 89NT01095 la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés au greffe de la Cour les 6 avril et 6 juin 1989, présentés pour M. Y... par la S.C.P. Claire WAQUET Hélène FARGE, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de Cassation ; M. Y... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 9 février 1989 par lequel le Tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1977, 1978, 1979 et 1980 dans les rôles de la commune de HEDE et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1980 par avis de mise en recouvrement du 10 février 1982 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles sont assorties ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 mars 1991 : - le rapport de M. AUBERT, conseiller, - et les conclusions de M. CADENAT, commissaire du gouvernement, Considérant que les requêtes susvisées de M. Y... sont dirigées contre deux jugements, en date des 4 juin 1986 et 9 février 1989, par lesquels le Tribunal administratif de Rennes a rejeté ses demandes en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1977 à 1980 et du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1980 à la suite d'une vérification de comptabilité dont il a fait l'objet à raison de son activité d'exploitant d'un hôtel-restaurant à HEDE (Ille-et-Vilaine) ; que ces requêtes, qui tendent également à la décharge des pénalités dont sont assorties ces impositions, présentent à juger des questions semblables ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ; Sur l'étendue du litige : Considérant que par deux décisions en date du 1er décembre 1989, postérieures à l'introduction des requêtes, le directeur des services fiscaux d'Ille-et-Vilaine a prononcé le dégrèvement des pénalités susmentionnées, à concurrence d'une somme de 47 827 F pour celles qui sont afférentes à l'impôt sur le revenu, et d'une somme de 6 730 F pour celles qui sont afférentes à la taxe sur la valeur ajoutée ; que les conclusions des requêtes de M. Y... relatives à ces pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité des jugements attaqués : Considérant, d'une part, que si M. Y... soutient que le tribunal administratif n'a pas, dans son jugement du 9 février 1989, répondu à l'ensemble des moyens qu'il avait invoqués à l'appui de sa demande, il n'apporte aucune précision permettant d'apprécier le bien-fondé de cette allégation ; Considérant, d'autre part, que dans son jugement du 4 juin 1986, le tribunal administratif a estimé, notamment, que les coefficients de fréquentation que le requérant proposait de retenir pour reconstituer les recettes de l'hôtel avaient été déterminés à tort par l'intéressé à partir du seul registre de réservation de l'établissement, dès lors que ce document ne reflétait qu'en partie l'occupation des chambres qui peuvent être proposées à la clientèle de passage, sans réservation préalable ; qu'il a également considéré que le contribuable n'établissait pas, ainsi, que les coefficients retenus par le service à partir des informations obtenues auprès de l'épouse et de la fille de M. Y... étaient exagérés ; qu'il a encore relevé que le service avait pris en compte les modifications intervenues dans l'exploitation de la cuisine du restaurant pour déterminer les coefficients utilisés pour reconstituer les recettes dudit restaurant et calculés à partir d'un coefficient que le requérant avait lui-même déclaré au titre de l'exercice 1980 ; que, dans ces conditions, le jugement attaqué, qui a examiné l'ensemble des conclusions de la demande M. Y..., répond, contrairement à ce que soutient l'intéressé, au moyen tiré de ce que lesdits coefficients retenus par l'administration seraient "purement arbitraires" ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 septies, alors applicable, du code général des impôts : "Les contribuables peuvent se faire assister au cours des vérifications de comptabilité ... d'un conseil et doivent être avertis de cette faculté, à peine de nullité de la procédure. Dans tous les cas, la procédure de vérification doit comporter l'envoi d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification en mentionnant expressément la faculté pour le contribuable de se faire assister par un conseil de son choix" ; Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que M. Y... a reçu notification, le 27 fé-vrier 1981, d'un avis de vérification de comptabilité aux termes duquel il pouvait se faire assister par un conseil de son choix au cours du contrôle, qui devait commencer le 11 mars suivant ; que c'est à la demande expresse du contribuable que le début des opérations de contrôle a été reporté une première fois au 30 mars 1981, puis une seconde fois au 5 mai 1981 ; que, dans ces conditions, M. Y... n'est, en tout état de cause, pas fondé à soutenir qu'il n'aurait pas disposé d'un délai raisonnable pour se faire assister d'un conseil avant que ne débutent lesdites opérations ; Considérant, d'autre part, que ni les dispositions précitées de l'article 1649 septies du code général des impôts reprises à l'article L.47 du livre des procédures fiscales, ni celles de l'article 1649 septies B du même code, reprises à l'article L.51 du même livre n'obligeaient le vérificateur à informer le contribuable, avant la vérification, de la nature des impôts sur lesquels porterait le contrôle ; que si M. Y..., sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, reprises à l'article L.80.A du livre des procédures fiscales, soutient que le vérificateur en omettant de l'informer sur la nature des impôts sur lesquels devait porter le contrôle, a méconnu les termes d'une instruction de la direction générale des impôts 13 L-10-77, publiée au bulletin officiel le 30 décembre 1977, et de la réponse du ministre du budget en date du 24 mars 1979 à M. X..., député, qui exigent, selon lui, que l'avis de vérification comporte pourtant une telle mention, les directives ainsi invoquées sont relatives à la procédure d'imposition ; que par suite, elles ne peuvent être regardées comme constituant une interprétation de la loi fiscale au sens des dispositions législatives précitées ; que le requérant ne peut davantage se fonder sur les dispositions du dernier alinéa de l'article L.10 du livre des procédures fiscales pour invoquer le bénéfice de la charte du contribuable, ni sur celles de l'article 1er du décret du 28 novembre 1983 pour invoquer le bénéfice des directives contenues dans l'instruction susmentionnée, dès lors que les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement avant l'entrée en vigueur de ces dispositions ; qu'il suit de là que M. Y... ne peut valablement soutenir que les redressements dont il s'agit sont entachés d'une irrégularité de procédure ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant que le contribuable régulièrement imposé d'office ne peut obtenir décharge ou réduction de l'imposition contestée qu'en apportant la preuve de l'exagération de l'évaluation des bases d'imposition faite par l'administration ; Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a reconstitué les recettes de l'activité hôtelière de l'établissement de M. Y... à partir des taux de fréquentation de l'hôtel qu'il a déterminés, en l'absence de toute comptabilité probante, sur la base des informations orales qui lui ont été fournies par l'épouse et par la fille du contribuable lors du contrôle ; que postérieurement à la notification des redressements envisagés, ces taux ont été réduits pour tenir compte des observations formulées par le contribuable et des informations que le vérificateur a cru devoir tirer utilement d'agendas qui n'ont été mis à sa disposition qu'après cette notification ; que, dès lors, M. Y... n'est pas fondé à soutenir que la reconstitution ainsi opérée ne tient aucun compte des conditions d'exploitation propres à l'entreprise ; que, s'il fait valoir que lesdits documents, qu'il qualifie "d'agendas de fréquentation", devaient seuls servir à déterminer les taux d'occupation, il est cependant constant que ces registres, limités aux réservations, ne retraçaient pas avec exactitude l'activité réelle de l'hôtel ; que, dans ces conditions, le requérant, qui ne produit par ailleurs aucune justification de celle-ci, ne propose pas une méthode de reconstitution des recettes de l'hôtel qui serait plus fiable que celle retenue par le vérificateur et ne peut être, par suite, regardé comme établissant que le montant des recettes fixé par le service serait exagéré ; Considérant, d'autre part, que pour reconstituer les résultats de l'activité du restaurant de l'établissement de M. Y... pour les années 1977, 1978 et 1979, le vérificateur a fait application de coefficients qu'il a déterminés par extrapolation du coefficient de 4,08 résultant du rapport entre les recettes du bar-restaurant, toutes taxes comprises, et les achats hors taxes tels qu'ils figuraient sur la déclaration de résultats souscrite par le contribuable au titre de 1980 ; que M. Y... ne produit aucune justification de ce que les coefficients arrêtés à 3,90 pour 1977, 3,95 pour 1978 et 4 pour 1979 ne tiendraient pas suffisamment compte de l'évolution des conditions d'exploitation de son restaurant à partir du moment où la responsabilité de la cuisine a été confiée à son fils ; que le contribuable se borne à reprocher à l'administration de n'avoir pas comparé les résultats de sa reconstitution avec les factures d'achat qui ont été tenues à sa disposition lors du contrôle ; que, toutefois, en l'absence de toute comptabilité probante et de documents retraçant les recettes du restaurant au cours des années en cause, une telle comparaison, à la supposer possible, ne saurait être regardée comme permettant d'obtenir des résultats plus fiables que ceux qui ont été dégagés par le vérificateur ; qu'ainsi M. Y... n'établit pas que l'évaluation des recettes de son restaurant serait exagérée ; Considérant, enfin, que les mentions de l'instruction ministérielle n° 13 L 6-76 du 4 août 1976, selon lesquelles les agents sont invités à utiliser deux méthodes pour opérer les reconstitutions de bases imposables, expriment de simples recommandations aux services et ne peuvent, dès lors, être regardées comme comportant une interprétation formelle de la loi fiscale au sens des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, reprises à l'article L 80 A du livre des procédures fiscales ; que le requérant ne peut, par suite, s'en prévaloir utilement ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, que M. Y... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Rennes a rejeté ses demandes ;Article 1er : A concurrence des sommes de quarante sept mille huit cent vingt sept francs (47 827 F) et de six mille sept cent trente francs (6 730 F) en ce qui concerne les pénalités afférentes aux compléments d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée auxquels M. Y... a été assujetti au titre des années 1977 à 1980, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions des requêtes de M. Y....Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes de M. Y... est rejeté.Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. Y... et au ministre délégué au budget.