Cour Administrative d'Appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 17/04/2014, 13NC00661, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nancy
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2014-04-17
Numéro : 13NC00661
Président : Mme STEFANSKI
Rapporteur : M. Marc  WALLERICH
Commissaire du gouvernement : M. GOUJON-FISCHER
Avocat(s) : DE LANGLADE

Vu la requête, enregistrée le 12 avril 2013, complétée par un mémoire enregistré le 5 février 2014, présentée pour M. A... D..., demeurant..., par Me de Langlade, avocat ; M. D... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°1100517 du 13 février 2013 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2006 et des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que : - c'est à tort que le tribunal et l'administration fiscale ont fait application des principes posés par l'article 39 duodecies du code général des impôts selon lesquels les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis et souscrits à la date la plus ancienne dès lors que les parts qu'il détenait et qu'il a cédées revêtaient le caractère professionnel posé par l'article 151 nonies du code et étaient soumises au régime posé par l'article 38 et étaient, par conséquent, exclues du régime dérogatoire posé par l'article 39 duodecies ; - seuls sont visés par le régime dérogatoire posé par l'article 39 duodecies les titres dont la durée de détention et la valeur d'acquisition sont difficiles à évaluer alors que les titres en litige sont clairement définis dans l'acte de cession comme étant les parts numérotées ; - l'analyse du tribunal selon laquelle l'identification des titres ne ferait pas échec à l'application de l'article 39 duodecies est contraire à l'instruction n° 89 du 15 octobre 2010 (BOI 5 0-7-10) et à l'instruction du 18 mars 1966 ; - les titres de la SCEA ne revêtant pas le caractère de titre de portefeuille ne sont pas concernés par le 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts ; - c'est à tort que l'administration lui a appliqué les pénalités de 40 % posées par l'article 1729 du code général des impôts dès lors qu'elle n'apporte pas la preuve de sa mauvaise foi ni de sa volonté délibéré d'éluder l'impôt ; - c'est à tort que l'administration a remis en cause l'abattement pour adhésion au centre de gestion agréé en application de l'article 158-4 du code général des impôts ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 21 août 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget qui conclut au rejet de la requête ; Le ministre soutient que : - le requérant ne peut utilement invoquer la loi du 12 juillet 1965, une instruction du 18 mars 1966, un rapport déposé par M. B...devant la commission des finances de l'Assemblée nationale et un rapport déposé par M. C...devant la commission des finances du Sénat dans la mesure où ces documents font état de la difficulté de calculer une plus-value lorsqu'il y a incertitude sur la date d'acquisition des parts, ce qui n'est pas le cas en l'espèce ; - lorsque des valeurs de même nature ont été souscrites à des dates différentes, l'instruction du 18 mars 1966 précisait que les cessions étaient réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne et définissait la notion de titre de même nature comme s'agissant des titres qui sont émis par une collectivité et confèrent les mêmes droits ; - la règle du premier entré - premier sorti est applicable aux titres de placement, aux titres participatifs et aux plus-values ou moins-values résultant de la cession de titres de participation intervenue au cours d'exercices ouverts à compter du 1er juillet 1974 ; - la circonstance que les titres soient numérotés est sans influence dès lors que les statuts de la SCEA D...exposent les droits et obligations attachés à chaque part et il en résulte que les titres en litige ne sont pas différents les uns des autres dans la mesure où ils confèrent les mêmes droits à leurs détenteurs ; - les parts de la SCEA D...répondent à la définition des titres de participation dès lors que leur possession permet d'exercer une influence sur la société émettrice et/ou d'en assurer le contrôle ; toutefois, l'imposition de la plus-value réalisée en 2006 ne découle pas de cette qualification mais de l'application des dispositions de l'article 151 nonies définissant ces parts comme des éléments d'actif dont la cession révèle des plus-values professionnelles ; - le requérant ne peut invoquer utilement les dispositions du code général des impôts, en particulier de l'article 150 OA, propres aux plus-values réalisées par des personnes physiques dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé dès lors qu'il est un associé qui exerce sa profession dans le cadre d'une société de personnes et que la cession des droits ou parts détenus dans cette société relève du régime des plus-values professionnelles ; - l'instruction BOI 5 C7-10 du 22 janvier 2007 ne saurait être utilement invoquée dès lors qu'elle se rapporte précisément à l'article 150 OA du code général des impôts ; - les pénalités pour manquement délibéré sont justifiées ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mars 2014 : - le rapport de M. Wallerich, premier conseiller, - les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public, - et les observations de Me de Langlade, conseil de M.D... ; 1. Considérant qu'aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts : " I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession (...) " ; qu'aux termes de l'article 39 duodecies du même code " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : a) aux plus-values provenant de la cession d'éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans (...) 3. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que celles définies au 2. (...) 6. Pour l'application du présent article les cessions de titres compris dans le portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne (...) " ; qu'aux termes de l'article 38 octies de l'annexe III du même code : " Les cessions de titres en portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne. Les plus-values ou moins-values résultant des cessions en cause sont déterminées en fonction de la valeur d'origine pour laquelle les titres figuraient au bilan. " ; 2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...D...était cogérant d'un groupement agricole d'exploitation en commun dont il détenait 7 106 des 14 211 parts avec son frère ; que le 19 mai 2006, le groupement a été transformé en société civile d'exploitation agricole et, à la suite d'une augmentation de capital, M. A...D...s'est vu attribuer 1 777 parts d'une valeur unitaire initiale de 15 euros ; qu'une prime d'émission ayant porté la valeur de la part à 100 euros, il a le même jour cédé 1 776 de ces parts numérotées de 15 991 à 17 766 au prix unitaire de 100 euros à la société civile "Cassadri " dont il détient 100 % du capital avec son épouse, ne réalisant de la sorte aucune plus value égale ; qu'à la suite d'un contrôle sur place effectué en 2008 et portant sur la période du 1er juin 2004 au 31 mai 2006, le requérant a fait l'objet d'une procédure de rectification, l'administration estimant qu'il avait réalisé une plus value de 150 960 euros imposable aux taux de 16% au titre de l'impôt sur le revenu et de 11 % au titre des contributions sociales ; que le contribuable conteste cette rectification au motif que l'administration ne pouvait lui appliquer la méthode de calcul résultant des dispositions du 6 de l'article 39 duodecies du code général des impôts dans la mesure où les titres en litige étaient parfaitement identifiables, dès lors qu'ils étaient numérotés, et devaient être regardés non comme des titres de portefeuille mais comme représentatifs de la clientèle ou du fonds de commerce ; que cependant, la numérotation des parts ne saurait, à elle seule, faire échec à la présomption instituée par le 6 de l'article 39 duodecies du code général des impôts, alors qu'il n'est pas établi que les parts cédées à la société civile " Cassadri " sont d'une autre nature et confèrent des droits différents que celles souscrites au moment de la transformation du groupement agricole d'exploitation en commun en société civile d'exploitation agricole et à l'augmentation de capital de celle-ci ; qu'elles constituent dès lors des parts de portefeuille au sens de ces mêmes dispositions et, ce, quand bien même elles représenteraient l'actif de la SCEA ; que dès lors, la cession en litige doit être regardée comme ayant porté, en priorité, sur les plus anciennes de ces parts d'une valeur d'origine de 15 euros ; que c'est par suite à bon droit que l'administration a estimé, sur le terrain de la loi fiscale, que les parts cédées le 19 mai 2006 par M. D...de la SCEA à la société civile " Cassadri " avaient donné lieu à une plus value de 150 960 euros ; 3. Considérant, par ailleurs, que M. A...D...ne saurait utilement invoquer à cet égard, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction du 18 mars 1966 ni l'instruction DB 4 B 3121 laquelle autorise l'application de la méthode du prix de revient moyen pondéré, alors qu'il n'a pas entendu faire application de cette méthode ; qu'il en est de même des instructions DB 4 B 3121, 4 B 13 et 4 B 132 qui concernent les personnes soumises à l'impôt sur les sociétés ou imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; qu'enfin, le requérant ne saurait davantage se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales des propos tenus lors d'une conférence en novembre 2003 par le sous-directeur de la direction de la législation fiscale qui ne peuvent être regardés comme une prise de position formelle de l'administration au sens des dispositions précitées ; Sur les pénalités pour manquement délibéré : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'il résulte de l'instruction que si le requérant a méconnu les dispositions du 6° de l'article 39 duodecies du code général des impôts en se bornant à appliquer les principes de droit commun de détermination de la plus-value, l'administration n'apporte pas la preuve, dont elle a la charge, de l'intention délibérée de M. D... d'éluder l'impôt ; 5. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. D...est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande de décharge des pénalités pour manquement délibéré auxquelles il a été assujetti en application de l'article 1729 du code général des impôts en complément des redressements dont il a fait l'objet au titre de l'impôt sur les revenus de l'année 2006 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative : 6. Considérant que les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'État qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. D... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : M. D...est déchargé des majorations de 40 % auxquelles il a été assujetti en application de l'article 1729 du code général des impôts en complément des redressements dont il a fait l'objet au titre de l'impôt sur les revenus de l'année 2006. Article 2 : Le jugement du 13 février 2013 du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. D...est rejeté. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... D...et au ministre chargé du budget. '' '' '' '' 2 N° 13NC00661