CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 04/07/2024, 22MA02186, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-07-04
Numéro : 22MA02186
Président : Mme PAIX
Rapporteur : M. Fabien  PLATILLERO
Commissaire du gouvernement : M. URY
Avocat(s) : RIGHI

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société Corellis Applications et Innovations TIC a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la restitution des crédits d'impôt en faveur de la recherche et de l'innovation dont elle s'estime bénéficiaire au titre des années 2015, 2016 et 2017. Par un jugement n° 1906213 du 10 juin 2022, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 3 août 2022 et 13 février 2024, la société Corellis Applications et Innovations TIC, représentée par Me Righi, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1906213 du 10 juin 2022 du tribunal administratif de Marseille ; 2°) de prononcer la restitution demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : -le principe du contradictoire et les principes gouvernant la charge de la preuve ont été méconnus ; - la compétence de l'auteur du rapport d'expertise n'est pas établie ; - le rapport d'expertise est entaché d'imprécisions et d'inexactitudes ; - les dépenses exposées sont éligibles au crédit d'impôt, les produits développés étant innovants au sens de l'article 224 quater B du code général des impôts ; - pour apprécier le caractère innovant d'un produit, il convient d'analyser le marché au commencement des travaux, ainsi que le rappelle le paragraphe 120 de la doctrine référencée BOI-BIC-RICI-10-10-45-10. Par des mémoires en défense enregistrés les 25 janvier 2023 et 20 mars 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués par la société Corellis Applications et Innovations TIC ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 4 mars 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 29 mars 2024. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Platillero, - les conclusions de M. Ury, rapporteur public, - et les observations de Me Righi, pour la société Corellis Applications et Innovations TIC. Considérant ce qui suit : 1. La société Corellis Applications et Innovations TIC, qui exerce une activité principale axée sur la création de dispositifs de communication digitaux, a déposé des demandes de remboursement de crédits d'impôt prévus à l'article 244 quater B du code général des impôts, dont elle s'estimait bénéficiaire au titre des années 2015, 2016 et 2017. Elle relève appel du jugement du 10 juin 2022 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la restitution des crédits d'impôt qui lui ont été refusés à la suite de l'admission partielle de sa réclamation préalable par l'administration. Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Aux termes de l'article L. 5 du code de justice administrative : " L'instruction des affaires est contradictoire (...) ". 3. Contrairement à ce que soutient la société Corellis Applications et Innovations TIC, le tribunal, qui s'est exclusivement fondé sur les mémoires et pièces produites par les parties et communiquées, n'a pas méconnu le principe du contradictoire garanti par l'article L. 5 du code de justice administrative. Par ailleurs, l'appréciation du caractère probant des éléments produits par les parties relève du bien-fondé du jugement contesté et est dès lors sans incidence sur la régularité de la procédure de première instance. Les moyens tirés de ce que le principe du contradictoire et les principes gouvernant la charge de la preuve auraient été méconnus devant les premiers juges doivent par suite être écartés. Sur le bien-fondé des impositions : 4. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes (...) k) Les dépenses exposées par les entreprises qui satisfont à la définition des micro, petites et moyennes entreprises (...) et définies comme suit : 1° Les dotations aux amortissements des immobilisations créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou installations pilotes de nouveaux produits autres que les prototypes et installations pilotes mentionnés au a (...) Pour l'application du présent k, est considéré comme nouveau produit un bien corporel ou incorporel qui satisfait aux deux conditions cumulatives suivantes : - il n'est pas encore mis à disposition sur le marché ; - il se distingue des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou de ses fonctionnalités (...) ". 5. Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. / Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". En ce qui concerne le crédit d'impôt réclamé au titre de dépenses de recherche exposées en 2015 : 6. La société Corellis Applications et Innovations TIC a demandé le bénéfice du crédit d'impôt en faveur de la recherche au titre des dépenses engagées dans le cadre d'un projet dénommé " Sopom/Infinito ", qui portait sur la réalisation d'une application pour le recrutement de gardes d'enfants. Cette demande a donné lieu à un rapport d'expertise du 23 février 2018 concluant que le projet n'était que partiellement éligible au crédit d'impôt. L'expert a en effet estimé que seules les dépenses exposées au titre des phases de conception identifiées relevaient de la recherche et du développement et étaient éligibles au crédit d'impôt, en se référant expressément dans son rapport au dossier déposé par la requérante et en retenant ainsi la phase 2 relative à l'analyse des possibilités de développement et la phase 3 relative à la conception des algorithmes. 7. Contrairement à ce que soutient la société Corellis Applications et Innovations TIC, le rapport mentionné au point précédent lui permettait de comprendre, au regard des éléments qu'elle a elle-même déposés dans son dossier justificatif daté de mars 2017, les phases du projet que l'expert a écartées de la qualification de dépenses de recherche. Ce dossier exposait ainsi qu'ont été incluses dans la demande de remboursement de crédit d'impôt une partie des dépenses exposées au titre des phases 4 à 7, relatives au prototypage incluant des phases d'ergonomie et design, à l'implémentation des composants techniques, à des tests unitaires, tests d'intégration et mesures et à la réalisation d'une version " beta test " et d'améliorations substantielles de la performance du produit. Et, en se bornant à soutenir que le rapport d'expertise et la décision de rejet de sa demande de remboursement sont insuffisamment motivés et que le projet n'a pas été réexaminé au titre des dépenses de recherche par le second expert désigné dans le cadre de la médiation devant le tribunal et qui a donné lieu à un rapport du 23 février 2022 au titre des dépenses d'innovation, la société Corellis Applications et Innovations TIC n'apporte aucun élément qu'elle est seule en mesure de produire, permettant de supposer que les dépenses écartées se rattacheraient à des opérations de recherche scientifique et technique pour l'application de l'article 244 quater B du code général des impôts et de l'article 49 septies F de l'annexe III à ce code. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que la société Corellis Applications et Innovations TIC remplissait les conditions lui permettant de se prévaloir de l'intégralité du crédit d'impôt demandé au titre des dépenses exposées dans le cadre du projet dénommé " Sopom/Infinito ". En ce qui concerne le crédit d'impôt réclamé au titre des dépenses d'innovation exposées au titre des années 2015, 2016 et 2017 : 8. Il résulte de l'instruction que, dans le cadre de la médiation qui a eu lieu devant le tribunal et qui n'a pas abouti, un expert a été désigné pour examiner les projets à l'origine de la demande de la société Corellis Applications et Innovations TIC, tendant au remboursement du crédit d'impôt au titre des dépenses exposées en faveur de l'innovation, au sens du k) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts. Celui-ci a remis son rapport le 23 février 2022 estimant que les projets exposés n'étaient pas éligibles au crédit d'impôt. Si la société Corellis Applications et Innovations TIC conteste les compétences, les diplômes et les expériences de l'expert, en se bornant à constater qu'il détient le grade d'inspecteur de l'environnement, elle ne produit aucun élément précis permettant de douter des compétences de l'expert, qui était affecté à la direction régionale et interdépartementale de l'économie, de l'emploi, du travail et des solidarités de la région Ile-de-France et dont le rapport a examiné de façon détaillée l'objet de chacun des projets, le marché existant et le caractère innovant de ces projets. Il n'y a ainsi pas lieu d'écarter le rapport d'expertise des débats. 9. La société Corellis Applications et Innovations TIC soutient ensuite que les projets dont elle s'est prévalue étaient innovants. Elle a ainsi demandé le bénéfice du crédit d'impôt au titre des dépenses d'innovation engagées dans le cadre d'un projet dénommé " Newish-Newpub " visant à développer une application mobile permettant d'identifier tous les produits de types vêtements et accessoires portés par des célébrités apparaissant dans une vidéo. Il résulte du rapport d'expertise, qui renvoie à des articles datés de 2014, qu'une application recensant des vêtements dans des vidéos et orientant les utilisateurs vers des vendeurs existait en 2015, une solution répondant aux objectifs du projet existant ainsi avant la date de début des travaux. S'agissant du projet dénommé " Wedrive " visant à développer une application mobile de covoiturage sur des trajets courts et récurrents pour particuliers, il résulte du rapport d'expertise et du dossier produit par la requérante que des produits existaient déjà sur le marché répondant globalement aux objectifs du projet développé. S'agissant du projet dénommé " Newzik " visant à développer une application mobile de création musicale pour lire et gérer des partitions musicales, la requérante n'apporte aucun élément précis à l'appui de ses allégations selon lesquelles aucun produit n'existait, alors que le rapport d'expertise mentionne deux produits répondant aux objectifs du projet existant sur le marché de référence avant la date de début des travaux, en renvoyant à des liens qui l'établissent. S'agissant du projet dénommé " Mood " visant à développer une application de messagerie instantanée mobile qui transforme automatiquement le contenu d'un message en émoticones, il résulte du rapport d'expertise, qui précise que l'application développée ne présente pas de performances supérieures mesurables par rapport aux solutions existantes, que de nombreux produits de messagerie instantanée sur mobile existaient déjà. S'agissant du projet dénommé " D4 Immobilier " visant à développer une plateforme de gestion de copropriétés, il résulte du rapport d'expertise que plusieurs produits répondant globalement aux objectifs du projet étaient déjà présents sur le marché à la date de début des travaux. S'agissant du projet dénommé " Michelin Restaurants ", visant à développer une application mobile de digitalisation des guides " Michelin " référençant les restaurants étoilés et proposant des conseils et des notations, il résulte du rapport d'expertise que des applications de référencement de restaurants existaient, et que le projet ne présente pas de performances supérieures mesurables par rapport aux solutions existantes. S'agissant du projet dénommé " Michelin R-Link2 " visant à développer un environnement informatique intégré au tableau de bord des voitures permettant de géolocaliser des restaurants référencés dans le guide Michelin et des informations associées transmises sur le tableau de bord de la voiture, la technologie " R-Link2 " étant en cours de développement par la société Renault, il résulte du rapport d'expertise que le marché des applications informatiques intégrées aux tableaux de bord des véhicules présentait des acteurs du secteur automobile intégrant les technologies mobiles permettant d'accéder à des applications similaires à celles proposées dans le cadre de l'offre multimédia de la technologie " R-Link2 ", les performances de l'application développée sous ce système n'étant pas estimées notables par rapport aux solutions déjà présentes sur le marché. S'agissant du projet dénommé " R2M " visant à mettre au point une nouvelle version de la plateforme en ligne " R2M " à destination des entreprises en vue de leur permettre de gérer les informations entre les différents profils en leur sein pour une diffusion interne et externe à destination de la clientèle, il résulte du rapport d'expertise que plusieurs solutions existaient en matière de plateformes de gestion des données marketing et commerciales, des solutions répondant globalement aux objectifs du projet étant ainsi déjà présente sur le marché. S'agissant du projet dénommé " Sopom-Infinito ", visant, ainsi qu'il a été dit précédemment, à développer une application mobile de mise en relations entre les parents et les gardes d'enfants, il résulte du rapport d'expertise que de nombreuses solutions répondant aux objectifs du projet étaient déjà présentes sur le marché. S'agissant du projet dénommé " Pipeline ", visant à développer une plateforme de mesure et de visualisation du risque d'un projet d'innovation et son impact au sein d'un groupe, il résulte du rapport d'expertise que plusieurs acteurs proposant des plateformes de gestion de l'innovation existaient sur le marché et que des solutions répondant globalement aux objectifs du projet étaient ainsi déjà présentes sur le marché de référence. S'agissant du projet dénommé " Hololens " visant à développer pour la société Airbus un produit logiciel de consolidation des connaissances et compétences métiers et de visualisation des procédures de fabrication des hélicoptères en réalité augmentée sur la base de lunettes de réalité augmentée, il résulte du rapport d'expertise qu'il existait plusieurs acteurs sur le marché des lunettes de réalité augmentée appliqués aux entreprises et notamment au domaine de la formation. S'agissant du projet dénommé " BIB Voyage Michelin " visant à développer une application mobile des guides de voyage " Michelin " avec une fonctionnalité de parcours dynamique en fonction des préférences de l'utilisateur, il résulte du rapport d'expertise que des solutions répondant globalement aux objectifs du projet étaient déjà présentes sur le marché des applications mobiles relatives aux voyages. S'agissant du projet dénommé " EY Smartconf " visant à développer un logiciel permettant de digitaliser les processus d'audit financier pour la société EY, il résulte du rapport d'expertise que plusieurs acteurs proposant des logiciels de digitalisation des audits financiers existaient sur le marché, les performances du projet n'étant pas notables par rapport aux solutions existantes. S'agissant du projet dénommé " Cinémas Aixois ", visant à développer une application de programme de fidélité pour cinémas indépendants, il résulte du rapport d'expertise que des acteurs proposant des logiciels de programmes de fidélité existaient déjà sur le marché, proposant des solutions répondant aux objectifs du projet. S'agissant du projet dénommé " High Play " visant à développer un logiciel de capture et de diffusion de concert gérant les droits de diffusion, il résulte du rapport d'expertise que plusieurs acteurs proposant des solutions sur le marché de référence et des applications permettant la capture et la diffusion de musique en temps réel existaient, répondant globalement aux objectifs du projet. S'agissant du projet dénommé " Airbus DAM " visant à développer une plateforme de gestion de contenus marketing pour la société Airbus Hélicoptères permettant l'indexation automatique des contenus avec des possibilités de mise à jour et servant de gestion des prospects aux commerciaux, il résulte du rapport d'expertise qu'existaient des plateformes de gestion de contenus marketing répondant globalement aux objectifs du projet. 10. A cet égard, si la société Corellis Applications et Innovations TIC fait valoir que le rapport d'expertise, qui expose les marchés pertinents à la date de commencement des travaux, serait entaché d'imprécisions, d'inexactitudes et d'erreurs, elle se borne à exposer des divergences d'appréciation quant à la comparabilité des produits existants en termes de fonctionnalités et de clients visés s'agissant des projets dénommés " Newish ", " R-Link2 " et " R2M " et, s'agissant du projet dénommé " Hololens ", à invoquer une erreur inexistante, l'expert ayant bien analysé le projet comme visant à donner accès à des contenus sur la base de lunettes de réalité augmentée et non pas de concevoir de telles lunettes. 11. Pour contester les conclusions du rapport d'expertise, la société Corellis Applications et Innovations TIC produit des documents exposant en détail chacun de ses projets. Toutefois, les éléments exposés comme présentant des performances supérieures significatives au titre de chacun de ces projets, s'ils démontrent que les produits développés n'étaient pas similaires à ceux existants à la date d'engagement des travaux et présentaient notamment des techniques et fonctionnalités différentes tout en visant pour certains d'entre eux d'autres utilisateurs, ne caractérisent pas le développement de produits nouveaux ou sensiblement améliorés sur le plan de leurs caractéristiques ou de l'usage auquel ils sont destinés à cette date et n'infirment ainsi pas les conclusions de l'expert. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction que les produits présentés comme nouveaux par la société Corellis Applications et Innovations TIC se distinguaient des produits existants ou précédents par des performances supérieures sur le plan technique, de l'écoconception, de l'ergonomie ou de ses fonctionnalités au sens du k) du II de l'article 244 quater B du code général des impôts ouvrant droit à un crédit d'impôt au titre de dépenses engagées en faveur de l'innovation. 12. A cet égard, les circonstances que l'administration aurait commis une erreur de droit dans la décision d'admission partielle des demandes de remboursement et qu'elle ne disposait pas de dossiers justificatifs de l'ensemble des demandes de crédit d'impôt au titre de l'innovation et de rapport d'expertise à la date de la décision statuant sur ces demandes de remboursement est sans incidence sur leur bien-fondé. 13. Par ailleurs, à supposer que la société Corellis Applications et Innovations TIC ait entendu se prévaloir du paragraphe 120 de l'instruction administrative référencée BOI-BIC-RICI-10-10-45-10, ce moyen doit en tout état de cause être écarté, la décision par laquelle l'administration rejette tout ou partie d'une réclamation tendant au remboursement du crédit d'impôt recherche n'ayant pas le caractère d'une procédure de reprise ou de redressement et ne constituant pas un rehaussement, ainsi que l'a jugé le tribunal. 14. Il résulte de tout ce qui précède que la société Corellis Applications et Innovations TIC n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Ses conclusions aux fins d'annulation de ce jugement et de restitution des crédits d'impôt en litige doivent dès lors être rejetées. Sur les frais liés au litige : 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Corellis Applications et Innovations TIC demande au titre des frais qu'elle a exposés. D E C I D E : Article 1 : La requête de la société Corellis Applications et Innovations TIC est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Corellis Applications et Innovations TIC et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 20 juin 2024, où siégeaient : - Mme Paix, présidente, - M. Platillero, président assesseur, - Mme Mastrantuono, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 4 juillet 2024. 2 N° 22MA02186