COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 15/04/2010, 08LY02004, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Date de la décision : 2010-04-15
Numéro : 08LY02004
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : M. Pierre  MONTSEC
Commissaire du gouvernement : M. RAISSON
Avocat(s) : WATRIN OLIVIER

Vu la requête, enregistrée le 27 août 2008 au greffe de la Cour, présentée pour la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS, représentée par son représentant légal, dont le siège est 26 allée de la Guinguette BP 63 à Aubenas (07205) ; La SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0602158, en date du 1er juillet 2008, par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant au remboursement du solde d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 102 060 euros, au titre du 3ème trimestre 2004 ; 2°) de prononcer le remboursement demandé ; Elle soutient que : - la distribution des prêts d'accession à la propriété ( PAP ) relève, par nature, d'une activité d'intermédiaire distincte de l'activité de prêteur primaire sur laquelle est fondée la position de l'arrêt du Conseil d'Etat du 16 septembre 1998, CRCAM de la Côte d'Or, auquel se réfère l'administration fiscale ; à ce titre, seule la rémunération prédéfinie et effectivement perçue par la société de crédit immobilier doit figurer au dénominateur du prorata de taxe sur la valeur ajoutée ; au regard de la taxe sur la valeur ajoutée, elle distingue l'activité de distribution des prêts PAP , dans laquelle elle n'intervient que comme distributeur de prêts dont le financement est obligatoirement assuré par le Crédit Foncier, prêteur primaire, de l'activité de négociation et d'octroi de prêts classiques à la clientèle, dont la totalité des intérêts perçus figure au dénominateur du prorata ; sa situation est en outre différente de celle tranchée dans l'arrêt de 1998, qui ne portait pas sur des prêts réglementés ; le caractère de financement exclusif - issu de l'article 648 du code rural - n'empêche pas les établissements concernés de recourir au marché financier pour financer ce type de prêts ; le mode de financement des prêts PAP n'obéit pas aux règles du marché, ce qui exclut l'application de la règle posée par le Conseil d'Etat le 16 septembre 1998 ; le Crédit Agricole perçoit une commission, alors que les sociétés de crédit immobilier ne perçoivent qu'une bonification égale à 0,60 % sur 10 ans du montant du prêt ; les intérêts du prêt ne sont pas représentatifs d'une rémunération parce qu'ils sont intégralement reversés au prêteur primaire ; - le régime dérogatoire des opérations de prêts PAP impacte le montant du chiffre d'affaires à inscrire au dénominateur ; la position des services fiscaux contredit le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée assuré par sa déduction proportionnelle aux opérations taxables ; les opérations figurant au dénominateur ne doivent refléter que la contrepartie réelle des opérations de crédit ouvrant droit à la perception d'une rémunération ; - dans un avis du 26 février 1993, relatif au montant des opérations à prendre en compte au prorata, le Conseil d'Etat a adopté une position de principe susceptible de comporter des prolongements en matière de prêts bancaires ; le commissaire du gouvernement a précisé que la règle de déductibilité proportionnelle aux opérations taxables serait faussée si on considérait comme telles des transactions qui n'ajoutent, en réalité, aucune valeur ajoutée à l'opération même réalisée par l'assujetti ; Vu le jugement attaqué Vu le mémoire en défense, enregistré le 16 juillet 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, qui conclut au rejet de la requête de la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS ; Il soutient qu'il résulte des dispositions des articles 256, 266 et 271 du code général des impôts et de l'article 219 de l'annexe II à ce même code que les opérations de crédit effectuées par les établissements bancaires, lesquelles présentent le caractère de prestations de services effectuées à titre onéreux au sens du I de l'article 256, mais que le 1° de l'article 261 C a exonérées de taxe sur la valeur ajoutée, ont pour contrepartie le versement d'intérêts, par les emprunteurs, à l'établissement ; que, par son arrêt du 16 septembre 1998, n° 177005, CRCAM de la Côte d'Or, le Conseil d'Etat a précisé que la contrepartie de la prestation des établissements bancaires effectuant des opérations de crédit est constituée par toutes les sommes et notamment les intérêts que les emprunteurs versent à l'établissement, sans qu'il y ait lieu d'en déduire les frais que celui-ci a pu exposer pour se procurer les fonds prêtés, et que ces intérêts, exonérés de taxe sur la valeur ajoutée, doivent figurer au dénominateur du prorata de taxe sur la valeur ajoutée ; que serait contraire à une solution de portée générale dégagée dans cet arrêt une décision qui réduirait le montant des sommes à faire figurer au dénominateur du prorata à la marge nette économique réalisée à l'occasion des prêts ; que la seule différence entre le Crédit Agricole et le Crédit Foncier est que la marge économique réalisée est variable dans le cas du premier et réglementée dans le cas du second, mais que cette différence ne justifie en rien une divergence de traitement quant à la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée, qui s'applique, dans les deux cas, à toutes les sommes reçues par le prêteur, conformément à la solution retenue par l'arrêt de 1998 ; que la société requérante ne peut se prévaloir utilement de l'avis du Conseil d'Etat du 26 février 1993 (CE 26 février 1993, n° 143039, CRCAM de Savoie) émis en matière de change d'Etat, aux termes duquel il a été considéré que c'était la rémunération de la prestation de change qui était à prendre en compte pour le calcul du prorata et non pas le prix total des devises échangées ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 25 février 2010, présenté pour la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS, qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens et par les moyens supplémentaires qu'à la différence de la situation jugée par le Conseil d'Etat, elle intervient en placement de fonds débloqués par les pouvoirs publics ; que, lorsque les enveloppes ouvertes sont apurées, la distribution des prêts PAP s'arrête ; que la rémunération pour cette activité est strictement limitée à 0,60 % du montant des prêts ; que cette rémunération est isolée comptablement ; que la doctrine administrative 3 D-1711, n° 12, exclut du prorata les recettes encaissées pour le compte d'un tiers pour lui être reversées et les sommes perçues avec mandat de les répartir au bénéfice d'autres personnes et d'en rendre un compte exact ; qu'elle ne perçoit pas la rémunération de capitaux qu'elle a empruntés sur le marché ; que son statut HLM lui impose une rémunération déterminée de ses fonds sociaux ; Vu le mémoire en défense complémentaire, enregistré le 4 mars 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat ; il soutient que le Conseil d'Etat, dans son arrêt du 16 septembre 1998, a précisément jugé qu'il fallait faire application de la même règle que celle que trace le a) du I de l'article 266 du code général des impôts ; que la société requérante ne peut donc soutenir que ce serait à tort que les premiers juges se sont référés aux dispositions de cet article ; que la société requérante n'entre pas dans l'un des cas de figure de la documentation administrative de base 3 D-1711, n°12, du 2 novembre 1996, qui visent, en premier lieu, les honoraires des médecins et auxiliaires médicaux et, en second lieu, des sommes perçues d'un tiers pour être réparties intégralement à d'autres personnes dans le cadre d'un mandat ; que les sommes encaissées par la société ne sont pas perçues dans le cadre d'un mandat ; qu'en outre les opérations pour compte de tiers ne sont comptabilisées que dans le compte du mandant et que seule la rémunération du mandataire est comptabilisée dans le résultat, alors qu'au cas d'espèce la société enregistre en produits l'ensemble des sommes encaissées au titre des intérêts des prêts PAP ; qu'elle qualifie elle-même ces fonds, lors de leur encaissement, de produits et non de fonds encaissés pour le compte de tiers ; Vu le mémoire, enregistré le 8 mars 2010, présenté pour la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la construction et de l'habitation ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 mars 2010 : - le rapport de M. Montsec, président-rapporteur ; - les observations de Me Watrin, avocat de la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS ; - et les conclusions de M. Raisson, rapporteur public ; - La parole ayant été de nouveau donnée à Me Watrin, avocat de la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS ; Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS, le service des impôts a remis en cause, à hauteur d'un montant global de 102 060 euros pour la période du 1er août 1999 au troisième trimestre 2004, le montant des droits à déduction qu'elle avait constatés, au motif qu'il y avait lieu d'intégrer au dénominateur du calcul du prorata de déduction de cet établissement les intérêts perçus des clients ayant souscrits des prêts d'accession à la propriété ( PAP ) ; que le directeur des services fiscaux n'a, en conséquence, que partiellement satisfait la demande de la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS tendant à l'obtention d'un remboursement de crédit de taxe de 348 379 euros et ne lui a accordé qu'un remboursement limité à 246 319 euros ; que la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS relève appel du jugement en date du 1er juillet 2008 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté ses conclusions tendant à un remboursement complémentaire de 102 060 euros ; Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ; qu'aux termes de l'article 271 du même code : I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (...) III. A cet effet, les assujettis (...) sont autorisés à opérer globalement l'imputation de la taxe sur la valeur ajoutée (...) ; qu'aux termes du 1. de l'article 273 du même code : Des décrets en Conseil d'Etat déterminent les conditions d'application de l'article 271. / Ils fixent notamment : (...) - les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d'opérations imposables doit être limitée ou réduite ; qu'aux termes du 1. de l'article 212 de l'annexe II audit code, alors applicable, pris sur le fondement de l'article 273 précité : Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. / Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis, multiplié par le rapport existant entre : a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport servant au calcul du pourcentage des droits à déduction des assujettis ne se livrant pas exclusivement à des opérations ouvrant droit à déduction, tel que défini à l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, doit s'entendre du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, et que le chiffre d'affaires mentionné au numérateur du rapport s'entend des seules recettes et autres produits qui ont ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant que le montant du chiffre d'affaires provenant de la réalisation d'opérations consistant en l'octroi et la négociation de crédits, qui présentent le caractère de prestations de services effectuées à titre onéreux au sens du 1 précité de l'article 256 du code général des impôts, mais que le a) du 1° de l'article 261 C exonère de la taxe sur la valeur ajoutée, doit, dans le cas des établissements bancaires et dans la mesure où ils se livrent, d'une part, à ces opérations ou, le cas échéant, à d'autres opérations exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée, d'autre part, à des opérations ouvrant droit à déduction, être pris en compte dans le dénominateur du rapport défini par l'article 212 précité de l'annexe II ; que, pour la détermination de ce montant, il y a lieu, comme pour celle du montant des recettes provenant d'opérations qui, ouvrant droit à déduction, doivent figurer tant au numérateur qu'au dénominateur de ce rapport, de faire application de la règle que trace, dans sa rédaction alors applicable, le a) du 1. de l'article 266 du code général des impôts en ce qui concerne la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée des prestations de services, c'est-à-dire de retenir toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; que, s'agissant en général des opérations de crédit effectuées par les établissements bancaires, la contrepartie de la prestation est donc constituée par toutes les sommes, notamment les intérêts, que les emprunteurs versent à l'établissement, sans qu'il y ait lieu d'en déduire notamment les frais que celui-ci a pu devoir exposer pour se procurer les fonds prêtés ; que, même dans le cas particulier des prêts d'accession à la propriété, organisés par les articles R. 331-31-1 et suivants du code de la construction et de l'habitation, pour lesquels, aux termes de l'article R. 331-31-1, la société requérante, qui octroie les prêts aux particuliers concernés, constitue l'établissement prêteur , et, par conséquent, n'intervient pas seulement comme simple intermédiaire entre un prêteur et la clientèle, il y a lieu de retenir la totalité des intérêts versés par les emprunteurs, que la société comptabilise d'ailleurs dans ses propres recettes et non dans un compte perçu pour le compte de tiers , sans qu'y fasse notamment obstacle la circonstance que tout ou partie de ces intérêts sont, par la suite, reversés au prêteur primaire ; que les circonstances que ce texte qualifie de rémunération de la banque la bonification accordée par l'Etat, fixée règlementairement à 0,60 % du montant des prêts par l'article R. 331-56 du code de la construction et de l'habitation, et que ce dispositif de prêts soit encadré par l'Etat et fasse l'objet d'une dotation globale déterminée par la direction départementale de l'équipement, puis d'une répartition entre les établissements participants sous forme d'enveloppes financières, demeurent sans incidence sur les règles de détermination de la base taxable à la taxe sur la valeur ajoutée ; que c'est donc à bon droit et sans méconnaître le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée que le service des impôts a rectifié le prorata de déduction calculé par la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS, en intégrant au dénominateur du rapport servant au calcul du droit à déduction de cet établissement la totalité des intérêts versés par les clients bénéficiaires des prêts d'accession à la propriété, et pas seulement, ainsi que le revendique la société requérante, le bénéfice brut qui lui revient finalement, correspondant à la bonification susmentionnée de 0,60 % du montant des prêts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande ; DECIDE Article 1er : La requête de la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SOCIETE CREDIT IMMOBILIER DE FRANCE DU VIVARAIS et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 11 mars 2010, à laquelle siégeaient : M. Montsec, président, Mme Jourdan et Mme Besson-Ledey, premiers conseillers. . Lu en audience publique le 15 avril 2010. '' '' '' '' 1 6 N° 08LY02004