CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 30/08/2018, 17LY03004, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2018-08-30
Numéro : 17LY03004
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Emmanuelle  TERRADE
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : CABINET IXA

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La société par actions simplifiées (SAS) Groupe A...a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des rappels de taxe sur les salaires et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés au titre de l'exercice clos en 2011. Par un jugement n° 1501320 du 26 juin 2017, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête, enregistrée le 3 août 2017, la SAS GroupeA..., représenté par Me E..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 26 juin 2017 du tribunal administratif de Grenoble ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SAS Groupe A...soutient que : - les dirigeants de sociétés n'ont pas la qualité de salarié au sens du droit du travail ; ils sont hors du champ d'application de la taxe dont l'assiette est constituée uniquement des sommes payées à titre de rémunérations salariés de la société ; - à titre principal, leurs rémunérations ne sont pas soumises à la taxe sur les salaires dès lors qu'ils ne se trouvent pas en situation de subordination vis-à-vis de la société, ce lien étant apprécié in concreto ; - l'arrêt de la Cour administrative d'appel de Nancy du 25 juillet 2014 société AFP, n° 13NC00833 excluant les dirigeants sociaux de l'assiette de la taxe sur les salaires, est conforté par la nouvelle rédaction de l'article 231 du code général des impôts qui emploie le terme " salarié " ; - à titre subsidiaire, si leur rémunérations devaient l'être, il a été démontré que M. et Mme A... n'exerçaient aucune attribution dans le secteur financier non soumis à la taxe sur la valeur ajoutée et que les rémunérations qu'ils perçoivent doivent, pour ce motif également être exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires ; - la présomption posée par le Conseil d'Etat concernant le caractère transversal des attributions des dirigeants de holding mixte est réfragable ; au cas d'espèce, elle apporte la preuve contraire en démontrant que le secteur financier ressortait exclusivement de la compétence de la directrice financière en fournissant le contrat de travail de l'intéressée ; dans les faits M et Mme A... n'exercent aucune responsabilité au sein du secteur financier ; la présomption ne joue pas lorsque la société apporte des éléments de nature à établir l'absence d'attribution dans le secteur financier ce que confirme l'instruction du 22 novembre 2011 5-L-11 ; Par un mémoire en défense, enregistré le 19 janvier 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la SAS requérante n'est fondé. Par un mémoire en réplique, enregistré le 6 juillet 2018 et non communiqué, la SA Groupe A...conclut aux mêmes fins que sa requête initiale par les mêmes moyens et demande de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient, en outre, que : - en mentionnant les seuls salariés et en ne renvoyant qu'aux dispositions de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, l'article 231 du code général des impôts consacre l'analyse retenue par la Cour administrative d'appel de Nancy dans son arrêt du 25 juillet 2014 selon laquelle les rémunérations versées aux dirigeants sociaux ne sont pas comprises dans le champ de la taxe sur les salaires ; - MmeF..., employée en qualité de directrice administrative et financière est exclusivement en charge du secteur financier non soumis à la taxe sur la valeur ajoutée et agit sous la responsabilité directe de la présidence du groupeA... ; - l'administration fiscale n'apporte pas la preuve de l'implication directe et concrète de M. A... et de Mme B...dans le secteur financier ; seule la rémunération de Mme F... qui possède de façon exclusive des attributions dans ce secteur, devrait-être retenue dans l'assiette de la taxe sur les salaires. Vu : - les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C..., première conseillère, - et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public ; Considérant ce qui suit : 1. La SAS Groupe A..., société holding mixte qui, d'une part, fournit des prestations administratives et techniques à ses filiales, et, d'autre part, assure la gestion financière des participations détenues dans ces dernières, dont le capital est détenu à part égale entre M. Jean-Louis Sibuet, président, et Mme D... A..., directrice générale, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er novembre 2009 au 31 octobre 2012 à l'issue de laquelle des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires assorties de la majoration de 10 % prévue au a) du 1. de l'article 1728 du code général des impôts lui ont été notifiées au titre de l'exercice clos en 2011 mises en recouvrement le 7 avril 2014. Après le rejet de sa réclamation par l'administration fiscale, la SAS Groupe A... a porté le litige devant le tribunal administratif de Grenoble qui, par jugement du 26 juin 2017, a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et des pénalités y afférentes. Par la présente requête, la SAS Groupe A... relève appel de ce jugement. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 2. Aux termes de l'article 231 du code général des impôts : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires (...) à la charge des personnes ou organismes (...) qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. ". Doivent être regardés comme assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée au sens de ces dispositions, les personnes ou organismes dont l'activité entre dans le champ d'application de ladite taxe, à l'exclusion des personnes dont les activités sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée par une disposition particulière. 3. Aux termes de l'article 261 C du même code : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : " 1° Les opérations bancaires et financières suivantes : (...) e) Les opérations, autres que celles de garde et de gestion portant sur les actions, les parts de sociétés ou d'associations, les obligations et les autres titres, à l'exclusion des titres représentatifs de marchandises et des parts d'intérêt dont la possession assure en droit ou en fait l'attribution en propriété ou en jouissance d'un bien immeuble ou d'une fraction d'un bien immeuble ". 4. Aux termes de l'article L. 225-51 du code de commerce, applicable aux sociétés anonymes : " Le président du conseil d'administration organise et dirige les travaux de celui-ci, dont il rend compte à l'assemblée générale. Il veille au bon fonctionnement des organes de la société et s'assure, en particulier, que les administrateurs sont en mesure de remplir leur mission. ". Aux termes de l'article L. 225-56 du même code : " I. - Le directeur général est investi des pouvoirs les plus étendus pour agir en toute circonstance au nom de la société. Il exerce ces pouvoirs dans la limite de l'objet social et sous réserve de ceux que la loi attribue expressément aux assemblées d'actionnaires et au conseil d'administration. (...) Les dispositions des statuts ou les décisions du conseil d'administration limitant les pouvoirs du directeur général sont inopposables aux tiers. " 5. Aux termes de l'article L. 227-6 du code de commerce, applicable aux sociétés par actions simplifiées : " La société est représentée à l'égard des tiers par un président désigné dans les conditions prévues par les statuts. Le président est investi des pouvoirs les plus étendus pour agir en toute circonstance au nom de la société dans la limite de l'objet social. (...) Les dispositions statutaires limitant les pouvoirs du président sont inopposables aux tiers. ". Aux termes de l'article L. 227-8 du même code : " Les règles fixant la responsabilité des membres du conseil d'administration et du directoire des sociétés anonymes sont applicables au président et aux dirigeants de la société par actions simplifiée. " 6. D'une part, lorsque les activités d'une entreprise sont, pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, réparties en plusieurs secteurs distincts au sens de l'article 213 de l'annexe II au code général des impôts, la taxe sur les salaires doit être déterminée par secteur, en appliquant aux rémunérations des salariés affectés spécifiquement à chaque secteur le rapport d'assujettissement propre à ce secteur. Toutefois, la taxe sur les salaires des personnels concurremment affectés à plusieurs secteurs doit être établie en appliquant à leurs rémunérations le rapport existant pour l'entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. 7. D'autre part, les fonctions de président d'une société par actions simplifiée investit " des pouvoirs les plus étendus pour agir en toute circonstance au nom de la société dans la limite de l'objet social " en vertu du premier alinéa précité de l'article L. 227-6 du code du commerce, ou lorsque les statuts de la société prévoient les conditions dans lesquelles, une ou plusieurs personnes autres que le président, peuvent exercer les pouvoirs confiés à ce dernier en vertu de l'article L. 227-6 du code de commerce, confèrent à leurs titulaires les pouvoirs les plus étendus dans la direction de l'entreprise. Il résulte des articles L. 225-51 et L. 222-51 -1 du même code, auxquels renvoie l'article L. 227-8 dudit code, que le président d'une société par actions simplifiées est investi d'une responsabilité générale. Les dispositions statutaires limitant les pouvoirs du président ou des personnes exerçant ses fonctions, sont inopposables aux tiers. Pour la définition des pouvoirs du directeur général d'une société par actions simplifiée, le troisième alinéa de l'article L. 227-6 du code de commerce renvoie aux statuts de la société, tout en précisant que le directeur général peut " exercer les pouvoirs confiés [au président] par le présent article ". Le directeur général a donc vocation à assurer une partie des fonctions du président. Par ailleurs, l'article L. 227-8 de ce même code rend applicables au président et aux dirigeants d'une société par actions simplifiée les règles de responsabilité relatives aux sociétés anonymes définis aux articles L 225- 51 et L. 225-56 précités du code de commerce. 8. S'agissant d'une société holding dont les activités sont réparties en plusieurs secteurs distincts d'activité pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, en raison du caractère transversal de leurs attributions, les pouvoirs des dirigeants s'étendent en principe au secteur financier, même si le suivi de ces activités est sous-traité à des tiers ou confié à des salariés spécialement affectés à ce secteur et si le nombre des opérations relevant de ce secteur est très faible. Leurs rémunérations sont dès lors présumées associées à des fonctions exercées dans le secteur financier. Il s'agit d'une présomption non irréfragable de mixité des dirigeants entre l'ensemble des secteurs d'activité de la holding. Le rapport d'assujettissement applicable aux rémunérations versées est alors égal au rapport général d'assujettissement de la société. Toutefois, s'il résulte des éléments produits par l'entreprise que certains de ses dirigeants n'ont pas d'attribution dans le secteur financier, notamment lorsque, compte tenu de l'organisation adoptée, l'un d'entre eux est dépourvu de tout contrôle et responsabilité en la matière, la rémunération de ce dirigeant doit être regardée comme relevant entièrement des secteurs passibles de la taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, comme placée hors du champ de la taxe sur les salaires. 9. La SAS Groupe A... soutient, à titre principal, que les rémunérations versées à son président et à sa directrice générale, attribuées en leur qualité de dirigeants de la société, doivent être exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires dès lors que M et Mme A... n'ont pas le statut de salarié au sens du droit du travail, en l'absence de tout lien de subordination. Toutefois, il résulte des travaux parlementaires relatifs à l'article 10 de la loi du 30 décembre 2000 de finances pour 2001, dont sont issues les dispositions précitées de l'article 231 du code général des impôts, qu'en alignant l'assiette de la taxe sur les salaires sur celle des cotisations de sécurité sociale, le législateur a entendu inclure les rémunérations des personnes explicitement visées par les dispositions combinées des articles L. 311-2 et L. 311-3 du code de sécurité sociale et notamment celles des présidents et directeur généraux de sociétés anonymes et de sociétés par actions simplifiées, assimilés à des salariés au regard de la législation sociale. Par suite, le moyen de la société tiré de ce que les rémunérations de son président et de sa directrice générale seraient exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires au motif que les dirigeants de sociétés n'ont pas la qualité de salarié au sens du droit du travail n'est pas fondé et doit être écarté. 10. Il résulte de l'instruction que la SAS Groupe A..., holding mixte intégralement détenue par M. et Mme A... qui exercent respectivement les fonctions de président et de directrice générale, réalise à la fois des opérations hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée à travers la perception de produits financiers, et des opérations entrant dans le champ d'application de la taxe à travers les prestations de services qu'elle rend à ses filiales, ces dernières représentant moins de 90 % de son chiffre d'affaires. Pour soumettre à la taxe sur les salaires les rémunérations de M. et Mme A..., versées en 2011 par la société, l'administration fiscale leur a appliqué le rapport d'assujettissement à la taxe constaté dans l'entreprise sur l'exercice clos en 2010 à hauteur de 40 % déterminé à partir du pourcentage des produits hors du champ de la taxe sur la valeur ajoutée rapporté au total des produits. 11. La présomption d'affectation de ses dirigeants à tous les secteurs d'activité de l'entreprise est, en vertu de ce qui a été dit au considérant 7, applicable tant au président d'une société par actions simplifiées qu'au directeur général d'une SAS, est motivée par les larges pouvoirs reconnus aux dirigeants des sociétés par actions simplifiées par les articles L. 227-6 et L. 227-8 du code du commerce. Pour renverser la présomption d'affectation de ses dirigeants à tous les secteurs d'activité de la société, et démontrer qu'en l'espèce, M et Mme A... n'avaient pas d'attribution dans le secteur financier non passible de taxe sur la valeur ajoutée, mais que leurs rémunérations relevaient entièrement des secteurs passibles de la taxe sur la valeur ajoutée, la SAS Groupe A... se prévaut de la prise en charge du secteur financier par une directrice administrative et financière. Toutefois, l'administration fiscale fait valoir qu'en l'espèce, l'article 2 du contrat de travail de cette salariée stipule que celle-ci " travaille et agit sous la responsabilité directe de la présidence du GroupeA... ". En se prévalant de la seule circonstance qu'une salariée était chargée du secteur financier, la SAS Groupe A... n'apporte aucun élément justifiant de ce que ses dirigeants étaient dépourvus de toute attribution, notamment en termes de contrôle, et dénués de toute responsabilité dans son activité de prise de participation dans ses filiales, susceptible de renverser la présomption d'affectation de ses dirigeants à tous les secteurs d'activité de l'entreprise, alors au demeurant qu'ils sont les seuls associés de la société. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a soumis leurs rémunérations à la taxe sur les salaires au titre de l'exercice clos en 2011 et assortis les cotisations supplémentaires à la taxe sur les salaires en résultant de la majoration de 10 % prévue au a) du 1. de l'article 1728 du code général des impôts. En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 12. La société appelante invoque la garantie prévue à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, en se prévalant des termes de l'instruction 5-L-1-11 du 22 novembre 2011 aux termes de laquelle " Toutefois, si l'entreprise peut apporter la preuve que certains de ses dirigeants n'ont pas d'attributions dans le secteur financier, leur rémunération est, par suite, comme placée en dehors du champ de la taxe sur les salaires ". Elle n'est, toutefois, pas fondée à soutenir que les termes de cette instruction, qui ne comportent aucune interprétation différente de la loi fiscale telle qu'appliquée ci-dessus, remettraient en cause le bien-fondé des impositions contestées. 13. Il résulte de ce qui précède que la SAS Groupe A... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. D E C I D E : Article 1er : La requête de la SAS Groupe A... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiées Groupe A... et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 10 juillet 2018, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président, Mme Menasseyre, présidente assesseure, Mme C..., première conseillère, Lu en audience publique le 30 août 2018. 2 N° 17LY03004