Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, du 3 novembre 2005, 99NC00395, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2005-11-03
Numéro : 99NC00395
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Pierre  MONTSEC
Commissaire du gouvernement : Mme ROUSSELLE
Avocat(s) : SCHMIDT

Vu la requête, enregistrée le 17 février 1999, complétée par un mémoire enregistré le 6 septembre 2000, présentée pour M. Robert X, élisant domicile ..., par Me Schmidt, de l'association d'avocats Shmidt et Bastien Reheis ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 94559, en date du 16 décembre 1998, par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1985 à 1989 et à la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 10 000 F au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) d'autoriser l'imputation supplémentaire de 820 116,84 F sur ses bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 1985 et le report du déficit correspondant sur les années 1986 à 1989 ; 4°) subsidiairement, d'autoriser l'imputation de la somme de 9 365 586,84 F en tout ou partie sur ses bénéfices industriels et commerciaux ou ses salaires ou ses revenus fonciers, pour les années 1985 et suivantes ; 5°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 10 000 F au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; Il soutient : - que la procédure d'évaluation d'office qui lui a été appliquée est irrégulière au regard des dispositions applicables de l'article 73-1 du livre des procédures fiscales, dans la mesure où il a procédé à la déclaration de ses revenus dans les 30 jours d'une mise en demeure qui lui a été adressée le 18 août 1986 ; - qu'il peut se prévaloir de ce point de vue de l'instruction administrative n° 13 L-I-78 du 17 janvier 1978 ; - qu'il a justifié de ce que les engagements de caution qu'il a souscrits l'ont été en vue de la protection de ses revenus et n'étaient pas hors de proportion avec la rémunération annuelle qu'il percevait ; - que ces engagements n'étaient en outre pas disproportionnés avec le montant des redevances de location-gérance du fonds de commerce qu'il percevait ; - que le déficit pouvait aussi s'imputer sur les revenus fonciers qu'il percevait au travers de la S.C.I. l'Orée du Bois qui était une société transparente ; - que les sommes correspondant aux appels en garantie de la part des organismes financiers en exécution de ses engagements de caution pour la S.A. Y pouvaient être déduites comme constitutives de créances sur cette société irrécouvrables dès 1985 ou faire l'objet de provisions ; Vu le jugement attaqué ; Vu les mémoires en défense, enregistrés le 20 septembre 1999 et le 20 octobre 2000, présentés pour le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, tendant au rejet de la requête par les motifs que les nouvelles prétentions de M. X portant sur une somme supplémentaire de 820 116,84 F à déduire de ses revenus est irrecevable pour défaut de figurer dans les réclamations initiales et qu'aucun des moyens invoqués par M. X n'est par ailleurs fondé ; Vu l'ordonnance en date du 28 septembre 2000 par laquelle le président de la 2ème chambre de la Cour a prononcé la clôture de l'instruction à compter du 20 octobre 2000 à 16 heures ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 octobre 2005 : - le rapport de M. Montsec, président ; - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. Robert X était actionnaire majoritaire de la S.A. X, dont il était président-directeur-général ; qu'il était en outre propriétaire du fonds de commerce exploité par cette société, qu'il louait à celle-ci en vertu d'un acte de location-gérance en date du 30 janvier 1965, modifié le 11 février 1972 ; qu'enfin, les bâtiments d'exploitation étaient loués à la société par la S.C.I. de l'Orée du Bois, dont M. X était associé ; que l'administration fiscale a réintégré dans les bénéfices imposables de M. X au titre de l'année 1985 le montant des charges exceptionnelles que celui-ci avait déduites, pour un montant global de 8 545 470 F, correspondant à l'exécution des engagements de caution qu'il avait souscrits au profit de la S.A. X, et a remis en cause les déficits constatés et reportés sur les années 1986 à 1989 ; que M. X fait régulièrement appel du jugement du Tribunal administratif de Strasbourg, en date du 16 décembre 1998, qui a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, et pénalités y afférentes, mises en conséquence à sa charge au titre des années 1985 à 1989 ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « Peuvent être évalués d'office : 1° le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales ( ), lorsque ces contribuables sont imposables selon un régime de bénéfice réel et que la déclaration annuelle des résultats n'a pas été déposée dans le délai légal ( ) » ; qu'aux termes du II, premier alinéa, de l'article 81 de la loi n° 86-1317 du 30 décembre 1986 : « Lorsque les déclarations de bénéfice industriel et commercial ( ) n'ont pas été déposées dans le délai légal, la procédure d'évaluation ( ) d'office n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure ( ) » ; Considérant que M. X n'a pas souscrit de déclaration de son revenu global de l'année 1985 dans le délai prévu ; que, dès lors, il a été à bon droit taxé d'office par l'administration qui n'était pas tenue de lui adresser au préalable la mise en demeure prévue par les dispositions susmentionnées de l'article 81 de la loi du 30 décembre 1986, inapplicables en l'espèce dès lors que le délai de déclaration susmentionné était expiré avant sa publication ; Considérant que M. X ne peut utilement se prévaloir de ce point de vue, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, d'une instruction n° 13 L-1-78 du 17 janvier 1978 qui ne contient que de simples recommandations faites aux agents de l'administration quant à la conduite de la procédure d'instruction ; Sur le bien-fondé des redressements : En ce qui concerne la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition » ; Considérant que M. X ayant fait régulièrement l'objet d'une procédure d'évaluation d'office de ses revenus, il lui appartient, en application des dispositions susmentionnées de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition ; En ce qui concerne la déductibilité des sommes en cause : Considérant que M. X soutient qu'il était en droit de déduire de ses revenus diverses charges, pour un montant qu'il évalue désormais à la somme de 9 365 586,84 F, correspondant à la mise en jeu dans le courant de l'année 1985, par différents organismes prêteurs, suite à la mise en règlement judiciaire de la S.A. X, des engagements de caution qu'il avait souscrits entre le 16 février 1966 et le 14 septembre 1983, au bénéfice de cette société ; qu'il justifie cette déduction, à titre principal, en tant que charge exceptionnelle directement imputable sur les bénéfices industriels et commerciaux provenant de son activité de bailleur du fonds de commerce et, à titre subsidiaire, en tant que dépense effectuée en vue de la conservation de ses revenus en ses qualités de bailleur du fonds de commerce, de président-directeur-général salarié de la société, d'actionnaire majoritaire de celle-ci et de membre associé de la S.C.I. L'Orée du Bois qui louait les bâtiments d'exploitation à la société ; S'agissant, à titre principal, de la déduction opérée par M. X sur ses bénéfices industriels et commerciaux en tant que charge exceptionnelle pour son activité de bailleur du fonds de commerce : Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : « ( ) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ( ) » ; Considérant que, si les dettes contractées par M. X à l'égard des organismes prêteurs du fait de l'exécution par ces derniers, entre avril et juin 1985, des engagements de caution qu'il avait souscrits au profit de la S.A. X, étaient dès ce moment certaines dans leur principe et déterminées précisément dans leur montant, il est constant que M. X n'a pas comptabilisé à l'actif du bilan de son activité de loueur de fonds de commerce la créance qu'il détenait en conséquence sur la S.A. X ; que si, à la clôture de l'exercice, le recouvrement de cette créance pouvait apparaître comme douteux, compte tenu de la situation financière de la société X, ayant été à l'origine de la procédure de règlement judiciaire la concernant ouverte par jugement du Tribunal de grande instance de Mulhouse en date du 21 décembre 1984, et donc de l'exécution des engagements de caution susmentionnés, M. X n'est pas fondé, à défaut d'avoir inscrit à son bilan une provision d'un montant correspondant à tout ou partie de cette créance, à critiquer la décision par laquelle l'administration a réintégré, pour ce motif, la somme déduite au titre de l'exécution des engagements de caution ; S'agissant, à titre subsidiaire, de la déduction en tant qu'elle concernerait une dépense effectuée en vue de l'acquisition ou de la conservation des revenus de M. X en ses qualités de bailleur du fonds de commerce, de président-directeur-général salarié de la société X et de membre associé de la S.C.I. L'Orée du Bois qui louait les bâtiments d'exploitation à la société : Considérant qu'aux termes de l'article 13 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut ( ) sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu » ; que le I de l'article 156 du même code autorise, sous certaines conditions, que soit déduit du revenu global d'un contribuable le « déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus » et autorise le report sur le revenu global des années suivantes de l'excédent éventuel de ce déficit sur le revenu global de l'année ; qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts, qui concerne l'imposition des revenus dans la catégorie des traitements et salaires : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : ( ) 3°) Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales ( ) » Considérant qu'il est constant que M. X n'a pas versé les sommes qui lui étaient réclamées par différents organismes prêteurs en exécution des engagements de caution qu'il avait souscrits ; que dès lors, il ne pouvait en tout état de cause déduire ces sommes de son revenu global en application des dispositions susmentionnées des articles 13, 156-I et 83 du code général des impôts ; S'agissant de la justification des engagements de caution souscrits par M. X par le souci de préserver ses revenus en tant qu'actionnaire majoritaire de la S.A. X : Considérant que M. X ne peut utilement faire valoir que les engagements de caution qu'il a souscrits auraient eu pour objet de préserver la valeur de ses actions dans la société, dès lors que les sommes qui lui étaient réclamées en exécution de ces engagements de caution auraient eu le caractère d'une perte en capital dont aucun texte ne permet la déduction ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué en date du 16 décembre 1998, le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande ; Sur les conclusions du requérant tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. X demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Robert X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 5 N° 99NC00395