Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, du 24 juin 2003, 00MA01078, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 4EME CHAMBRE-FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2003-06-24
Numéro : 00MA01078
Président : M. BERNAULT
Rapporteur : Mme PAIX
Commissaire du gouvernement : M. BEDIER
Avocat(s) : ATLAN

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 22 mai 2000, sous le N° 00MA01078, présentée pour la S.A.R.L. X dont le siège social est ...), par Me Isidore X..., avocat ; La S.A.R.L. X demande à la Cour : 1°/ d'annuler le jugement en date du 25 janvier 2000, par lequel le Tribunal administratif de Nice a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1989, 1990 et 1991 ; 2°/ de la décharger des impositions en litige ; Classement CNIJ : 19 04 C Elle soutient : - que la société relève du régime du réel simplifié, qui comporte des obligations comptables allégées ; que la société n'était pas tenue de tenir un livre d'inventaire pour l'ensemble de la période vérifiée, et que donc les griefs articulés au regard de la régularité de la comptabilité sont sans fondement ; - que c'est à tort qu'ont été réintégrés des amortissements pour un montant de 55.136 F au titre de l'année 1989, et 49.462 F au titre de l'année 1990 ; qu'en effet, ces amortissements figurent au débit du compte de résultats, ainsi que sur le tableau nº 2033 C des années 1989 et 1990 ; que leur montant cumulé correspond aux amortissements figurant à l'actif du bilan ; qu'ils ont été régulièrement suivis, et que le dépôt tardif des déclarations n'implique pas que les amortissements aient été pratiqués après l'expiration du délai de déclaration ; qu'est sans incidence la circonstance que le livre d'inventaire n'ait pas été daté ; qu'en application d'une jurisprudence constante, les amortissements sont déductibles dès lors qu'ils ont été régulièrement comptabilisés ; - que, pour les mêmes motifs, c'est à tort que les amortissements relatifs au droit au bail ont été rejetés, dès lors qu'ils sont déductibles ; - que les travaux effectués par la société, dans les immeubles affectés à son exploitation, l'ont été pour rendre les locaux conformes à l'usage en vue duquel ils avaient été loués, et ne sauraient s'analyser comme ayant pour effet de majorer l'actif, ou comme des travaux réalisés sur le sol d'autrui ; que ces travaux étaient, aux termes du contrat de bail, à sa charge en qualité de locataire ; que dans des circonstances similaires, la jurisprudence considère que des travaux effectués sont des charges de l'exercice ; - que pour le reste, et notamment le matériel informatique, en application de l'article 236 II du code général des impôts, ceux-ci pouvaient être amortis sur douze mois ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 26 mai 2000, présentée pour S.A.R.L. X ; la société demande à la Cour de prononcer le sursis à exécution du jugement attaqué ; Elle soutient : - que les conditions du sursis à exécution sont remplies, les moyens d'annulation étant sérieux, et le préjudice qui résulterait du paiement des impositions étant pratiquement irréparable ; - qu'en effet, l'importance des droits mis en recouvrement qui s'élèvent à 1.291.382,89 F obèrerait gravement la trésorerie de l'entreprise ; Vu, enregistré le 20 septembre 2000, le mémoire défense présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre demande à la Cour de rejeter la demande tendant au sursis à exécution du jugement présentée par la société contribuable ; Il soutient : - que la société a demandé le bénéfice du sursis de paiement, et proposé le nantissement de son fonds de commerce en garantie ; que l'exécution de la décision du tribunal ne paraît pas susceptible d'entraîner des conséquences difficilement réparables ; Vu, enregistré le 13 octobre 2000, le mémoire défense présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre demande à la Cour de rejeter la demande d'annulation du jugement présentée par la société contribuable ; Il soutient : - que la société contribuable ne peut contester devant la cour que les impositions pour lesquelles elle a formulé une réclamation ; que par suite, les droits et pénalités concernés par la présente instance s'élèvent au total à 52.034 F au titre de l'exercice 1989 et à 417.871 F au titre de l'exercice 1990 ; - que la société contribuable supporte la charge de la preuve de l'exagération des bases impositions au titre des deux exercices en litige, dès lors qu'elle était dans le cadre d'une imposition d'office ; - que la société n'établit pas, ses déclarations de résultats ayant été produites tardivement, que les amortissements dont elle demande la prise en compte aient été régulièrement comptabilisés ; que la production d'un document ni côté ni paraphé ne constitue pas cette preuve ; - que c'est pour la même raison que la déductibilité de l'annuité d'amortissement a été rejetée ; - que les travaux effectués sur les immeubles pris en location ont été d'une très grande importance ; que la circonstance que les améliorations reviennent en fin de bail au propriétaire est sans incidence ; que ces travaux, visant à adapter un local à sa destination, sont considérés comme des dépenses de renouvellement d'un bien, et ont pour contrepartie un accroissement de l'actif immobilisé ; - que les immobilisations d'une valeur unitaire supérieure à 2.500 F, et concernant divers matériels acquis par la société, ont été à bon droit, également, réintégrés par l'administration fiscale ; - que la demande de sursis à exécution du jugement n'est pas fondée ; Vu, enregistré le 3 novembre 2001, le mémoire en réplique présenté pour S.A.R.L. X ; la S.A.R.L. X conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens : - que, s'agissant de la charge de la preuve, elle démontre que des impositions supplémentaires sont manifestement injustifiées, dès lors que le redressement néglige la réalité concrète économique de l'entreprise, de même que les dispositions contractuelles du droit au bail signé avec son bailleur ; - que, s'agissant du rejet des amortissements pratiqués, pour retard dans le dépôt de déclaration de résultats, la jurisprudence du conseil d'État a jugé que les amortissements inscrits au débit d'un compte d'exploitation générale, et à l'actif du bilan, doivent être regardés comme régulièrement comptabilisés, alors même que les écritures correspondantes ne figureraient pas au journal des opérations diverses et au journal centralisateur ; qu'à cet égard, les dispositions de l'article 39 du code général des impôts ont été strictement respectées ; - que l'analyse de l'administration, suivant laquelle les annuités d'amortissement du droit au bail ne seraient pas déductibles, les déclarations ayant été déposées hors délai, ne saurait être admise ; qu'en effet, ces amortissements ont été régulièrement comptabilisés, figurent sur le livre d'inventaire, sur le journal centralisateur, ainsi que sur le bilan en déduction de la valeur d'origine du droit au bail qui est en vérité un pas de porte ; - que le principe cité par l'administration, suivant lequel toutes les dépenses dont la valeur est supérieure à 2.500 F sont considérées comme des immobilisations et doivent être amorties, souffre de nombreuses exceptions ; que de plus, au cas d'espèce, les travaux en cause reviendront en fin de bail ou propriétaire, sans indemnité ; que d'ailleurs, faire figurer dans un bilan des biens qui ne sont pas la propriété de la société aurait constitué une présentation de faux bilan ; - que, contrairement à ce qu'il est soutenu, les conséquences financières de l'exécution du jugement attaqué sont irréparables pour la société ; Vu, enregistré le 20 novembre 2000, le nouveau mémoire présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures par les mêmes moyens ; Vu, enregistré le 15 janvier 2001, le nouveau mémoire présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens : - que la société requérante supporte la charge de l'exagération des bases d'imposition, au titre des années 1989 et 1990 ; - que les déclarations de résultats souscrites au titre de la période vérifiée ont été déposées hors délai, et que la société ne justifie pas de l'inscription en comptabilité des amortissements avant l'expiration du délai de déclaration ; - qu'il se réfère à ses précédentes conclusions, s'agissant de la déductibilité de l'annuité d'amortissement du droit au bail ; - que la présentation faite par la société contribuable de la jurisprudence relative à la déduction de charges n'est pas transposable au cas d'espèce, puisque les arrêts cités concernent la détermination de revenus fonciers, catégorie fiscale ne comportant aucun régime d'amortissement ; que cela n'a rien à voir avec la détermination des bénéfices industriels et commerciaux, s'agissant de dépenses d'un montant supérieur à 2.500 F ; Vu, enregistré le 18 mai 2001, le nouveau mémoire présenté pour la S.A.R.L. X ; la S.A.R.L. conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens : - que la taxation d'office a été appliquée à tort, puisque la société a produit ses déclarations de résultats dans les trente jours de la première mise en demeure ; que par suite, le refus de l'administration fiscale de soumettre le litige à la commission départementale des impôts a vicié la procédure ; - que, contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, la notion d'amortissement est identique en matière de revenus fonciers et en matière de bénéfices industriels et commerciaux ; que d'une façon générale constituent des charges déductibles des résultats, les dépenses qui ne constituent pas une plus-value des éléments d'actifs et ne sont pas susceptibles d'en prolonger la durée d'utilisation ; qu'il est par ailleurs inexact de soutenir que les revenus fonciers ne comportent pas de régime d'amortissement, alors que celui-ci existe, mais est inclus dans la déduction forfaitaire ; que les arrêts cités conservent donc toute leur pertinence ; Vu, enregistré le 14 août 2001, le nouveau mémoire présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens : - que la société n'a pas souscrit ses déclarations de résultats des années 1989 et 1990 dans les trente jours des mises en demeure qui lui ont été adressées, et que c'est donc à bon droit que lui a été appliqué la procédure de taxation d'office ; que par suite de la société supporte la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition, et que la commission départementale des impôts n'était pas compétente ; - que la société ne démontre pas que l'exécution du jugement attaqué entraînerait pour elle des conséquences difficilement réparables, et que le montant des droits et pénalités contestées ne concernent que les impositions supplémentaires ; Vu, enregistré le 12 novembre 2002, le nouveau mémoire présenté pour la S.A.R.L. X , par Me Jean Paul Y..., avocat ; La S.A.R.L. conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures par les mêmes moyens et par les moyens : - que la doctrine administrative considère que constituent des charges déductibles, les dépenses qui n'ont d'autre objet que de maintenir un élément de l'actif en état tel que son utilisation puisse être poursuivie ; que le vérificateur n'a pas vérifié, alors qu'il aurait dû le faire, les travaux réalisés ; que cette absence de vérification entache la procédure d'irrégularité ; - que, de plus, et en violation de la doctrine administrative du 1er juillet 1989, la vérification de comptabilité, telle qu'elle a été menée n'a pas permis le déroulement d'un débat oral et contradictoire au regard des travaux réalisés ; que la dissociation entre les travaux de reconstruction et d'amélioration, et les travaux de construction d'agrandissement déductibles, ne pouvait être effectuée au regard du seul examen des factures, mais nécessitait un contrôle sur place ; - qu'enfin, en ne se déplaçant pas sur les lieux, le vérificateur n'a pu motiver en fait son redressement ; - que la jurisprudence du Conseil d'Etat, et la doctrine administrative du 30 octobre 1997, posent le principe que les travaux de réfection des toitures et des bâtiments, ainsi que ceux de remplacement des revêtements de sol peuvent constituer des charges d'exploitation immédiatement déductibles ; que la seule lecture des factures permet de constater qu'une partie des travaux réalisés constitue des charges immédiatement déductibles, au sens de la jurisprudence de cette doctrine administrative ; - que pour les autres factures, l'administration fiscale ne peut les refuser au seul motif de leur nature ; qu'en effet, la jurisprudence du Conseil d'Etat admet que les grosses réparations relatives aux immeubles, supportées par le locataire, soient admises en déduction des résultats de l'exercice, si leur montant ajouté à celui du loyer et des autres frais n'est pas excessif par rapport à la valeur locative réelle de l'immeuble ; que tel est le cas en l'espèce ; que les travaux effectués par la société, qualifiés par l'administration de travaux de grosses réparations, ont été supportés par la société en qualité de locataire ; qu'ils sont donc déductibles, l'administration n'apportant pas la preuve que ces travaux, ajoutés aux loyers, dépasseraient la valeur locative de l'immeuble ; Vu, enregistré le 28 mai 2003, le nouveau mémoire présenté par le ministre de l'économie des finances et de l'industrie ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures par les mêmes moyens et par les moyens : - que le dialogue contradictoire s'est déroulé tout au long de la procédure d'imposition ; - que les travaux litigieux, compte tenu de leur importance ne sont pas déductibles ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 juin 2003 : - le rapport de Mme PAIX, premier conseiller ; - et les conclusions de M. BEDIER, premier conseiller ; Considérant que la S.A.R.L. X relève régulièrement appel du jugement en date du 25 janvier 2000, par lequel le Tribunal administratif de Nice a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle avait été assujettie au titre des années 1989 à 1991 ; que, compte tenu des dégrèvements prononcés par l'administration fiscale, au titre de l'année 1991, le litige est, en ce qui concerne les années 1989 et 1990, circonscrit aux droits et pénalités qui ont été contestés par la société, dans sa réclamation contentieuse, c'est à dire aux redressements effectués par le vérificateur, à l'exclusion de la partie des cotisations qui résulte de l'exploitation des déclarations souscrites tardivement par la société ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que si dans son mémoire du 18 mai 2001, la société soutient que la taxation d'office lui aurait été appliquée à tort, au titre des années 1989 et 1990 dès lors qu'elle aurait produit ses déclarations de résultats dans les trente jours de la première mise en demeure, elle se borne sur ce point à de simples allégations qui ne sont appuyées d'aucune pièce justificative ; que dans ces conditions, l'administration fiscale était fondée à appliquer la procédure d'office ; que, par suite, la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaire n'était pas compétente pour se prononcer sur les redressements de la société ; Considérant, en second lieu que la S.A.R.L. X soutient que la procédure de redressement serait viciée faute, pour le vérificateur de s'être déplacé dans l'entreprise afin de vérifier la consistance des travaux réalisés et par suite leur déductibilité au sens des dispositions du code général des impôts ; que toutefois, aucune des dispositions législatives ou réglementaires n'institue une telle obligation à la charge du vérificateur, qui, au vu des seules factures et de leur montant, et compte tenu au demeurant de ce que les travaux avaient été réalisés en 1990, n'était pas tenu, pour apprécier leur déductibilité, de se rendre dans l'entreprise ; que cette circonstance à elle seule ne signifie pas qu'un débat oral et contradictoire n'ait pu avoir lieu avec le contribuable ; qu'enfin la notification de redressements adressée à la S.A.R.L. X est sur ce point régulièrement motivée, le fondement du redressement étant indiqué à la société contribuable ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'il appartient toujours au contribuable d'apporter la preuve des écritures de charges inscrites en comptabilité ; S'agissant des amortissements des exercices 1989 et 1990 ; Considérant, qu'ainsi qu'il a été dit, la S.A.R.L. X n'a pas déposé dans les délais légaux ses déclarations de résultats au titre des exercices clos en 1989 et 1990 ; que si cette circonstance ne s'oppose pas, en elle-même, à ce que la société déduise des amortissements, il lui appartient de justifier que l'inscription en a été faite en comptabilité avant l'expiration des délais qui lui étaient impartis pour les souscrire ; qu'en se bornant à soutenir que les amortissements figurent au débit du compte de résultats, alors précisément que celui-ci a été produit tardivement, et à indiquer qu'ils figurent sur le tableau nº 2033 C, sont toutefois produire ce document, la société n'apporte pas la preuve qui lui incombe de la comptabilisation, dans les délais, des amortissements litigieux ; qu'il en est de même de l'annuité d'amortissement du droit au bail, dont elle sollicite la prise en compte ; que, dans ces conditions, l'argumentation de la S.A.R.L. X doit être rejetée ; S'agissant de la déductibilité des travaux effectués au titre de l'année 1990 : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : 2 les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation ; Considérant que ne constituent pas des charges déductibles mais peuvent seulement donner lieu à des amortissements, les dépenses qui ont en fait pour résultat l'entrée d'un nouvel élément dans l'actif immobilisé ; qu'en conséquence l'entreprise qui effectue sur des terrains ou dans des locaux pris à bail, des constructions ou des améliorations dont elle aura la jouissance jusqu'à la fin du bail, mais qui, à cette date, devront faire retour au bailleur sans indemnité doit faire entrer la valeur de ces travaux dans son actif immobilisé ; que le coût de tels travaux ne peut être regardé comme une charge immédiatement déductible des résultats de l'exercice au cours duquel ils ont été réalisés ; qu'appelée à supporter la dépréciation de cet élément d'actif, l'entreprise est seulement en droit de pratiquer les amortissements correspondants compte-tenu de la durée du bail ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que les travaux de goudronnage, miroiteries, maçonnerie, plomberie, d'un montant global de 6.179.174 F, effectués par la S.A.R.L. X , ont eu pour objet, ainsi que la société le précise elle-même, de rendre les locaux conformes à l'usage pour lesquels ils avaient été loués, et de permettre ainsi leur mise en service ; que compte-tenu, de l'ampleur des travaux réalisés, ces dépenses doivent être considérées, dans leur ensemble, comme ayant eu pour effet d'accroître la consistance de l'actif ; qu'elle ne pouvaient dès lors donner lieu qu'à des amortissements ; Considérant, en second lieu, que les dispositions précitées de l'article 39-I-2 du code général des impôts s'opposent à ce qu'une entreprise soit admise à déduire de son bénéfice imposable le montant amortissements qu'elle avait la faculté de pratiquer, mais qu'elle n'a pas effectués à défaut de les avoir portés dans les écritures de l'exercice ; Considérant enfin que si la S.A.R.L. X entend se prévaloir d'une instruction N° 4 C 222 du 30 septembre 1997, qui permettrait de prendre en compte les travaux d'amélioration dès lors qu'ils sont dissociables des travaux de construction, une telle doctrine ne peut s'appliquer au cas d'espèce, les factures produites ne permettant pas, dans les circonstances de l'espèce, et compte tenu de l'ampleur des travaux réalisés, d'isoler les travaux de construction, des travaux de simple amélioration ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la S.A.R.L. X n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa requête ; D E C I D E : Article 1er : La requête de la S.A.R.L. X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la S.A.R.L. X et au ministre de l'économie des finances et de l'industrie. Délibéré à l'issue de l'audience du 17 juin 2003, où siégeaient : M. BERNAULT, président de chambre, M. DUCHON-DORIS, président assesseur, Mme PAIX, premier conseiller, assistés de Mme GIORDANO, greffier ; Prononcé à Marseille, en audience publique le 24 juin 2003. Le président, Le rapporteur, Signé signé François BERNAULT Evelyne PAIX Le greffier, signé Danièle GIORDANO La République mande et ordonne au ministre de l'économie des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous les huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Le greffier, 2 N° 00MA01078