Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 27/01/2015, 12MA04006, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-01-27
Numéro : 12MA04006
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : M. Laurent  MARTIN
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : SCP GABORIT-RÜCKER

Vu la requête, enregistrée le 8 octobre 2012, présentée pour la SARL Miroiterie Aluminium Vitrerie du Bâtiment (MAVB), dont le siège social est situé 5 rue Pierre Blançon à Nice (06300), par la SCP Gaborit-Rücker ; la société MAVB demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0902898 du 6 août 2012 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires dont elle a fait l'objet au titre de l'impôt sur les sociétés et des contributions à l'impôt sur les sociétés pour l'exercice 2005, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant dues ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004, publiée au Journal officiel du 31 décembre 2004 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 janvier 2015, - le rapport de M. Martin, rapporteur ; - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL Miroiterie Aluminium Vitrerie du Bâtiment (MAVB) exerce une activité de travaux de maçonnerie générale et de vitrerie ; qu'elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006, étendue jusqu'au 31 décembre 2007 en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'à l'issue de ce contrôle, des redressements d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt lui ont été notifiés par proposition de rectification en date du 18 juillet 2008 ; que la réclamation de la SARL MAVB du 26 janvier 2009, par laquelle celle-ci a contesté les réintégrations dont elle a fait l'objet à hauteur de 65 341 euros (compte courant d'associé non justifié) et de 83 162 euros (passif TVA injustifié) au titre de l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice 2005, et à hauteur de 1 365 euros au titre du même impôt au titre de l'exercice 2006, a été rejetée par une décision du 11 juin 2009 ; qu'alors qu'était en cours l'instance devant le tribunal administratif de Nice, le service a abandonné le rehaussement susmentionné de 65 341 euros ; que par jugement du 6 août 2012, le tribunal a réduit la base d'imposition à l'impôt sur les sociétés de la SARL MAVB à concurrence de la somme de 1 365 euros au titre de l'année 2006 ; que cette société relève appel du même jugement en tant que celui-ci, par son article 3, a rejeté le surplus de ses conclusions ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant que si la société requérante soutient que le moyen tiré de la portée rétroactive alléguée de l'article 43 de la loi susvisée du 30 décembre 2004 et de l'exception d'inconstitutionnalité de ces dispositions n'aurait pas été examiné par le tribunal, il ressort du jugement attaqué que les premiers juges ont estimé que les dispositions de la loi s'appliquaient à la situation de la contribuable à la date de son entrée en vigueur, soit le 1er janvier 2005 ; que le moyen manque ainsi en fait ; qu'en tout état de cause, il ne ressort nullement des pièces du dossier que la SARL MAVB aurait soulevé par mémoire distinct la question prioritaire de constitutionnalité ainsi formulée, ainsi qu'il est pourtant requis par les dispositions de l'article R. 771-3 du code de justice administrative ; que ledit moyen étant ainsi irrecevable sans qu'il y ait lieu à demande de régularisation, les premiers juges n'étaient pas tenus d'y répondre de manière explicite ; 3. Considérant par ailleurs que si la société requérante fait valoir que, s'agissant de la majoration pour manquement délibéré retenue par le service, le tribunal aurait violé le principe du contradictoire en se fondant, pour caractériser le caractère récurrent des minorations délibérées de base imposable, sur un redressement relatif à l'exercice 2002 pourtant prescrit, le moyen doit en tout état de cause être écarté dès lors que le mémoire en défense de l'administration faisait état de cette circonstance et que l'intéressée ne pouvait ignorer l'existence de la vérification et du redressement corrélatif propres audit exercice ; Sur l'étendue du litige : 4. Considérant que si la requérante indique contester le rehaussement en base de 213 832 euros au titre de l'impôt sur les sociétés de l'exercice 2005, il résulte de ses propres écritures que les moyens qu'elle développe ne portent que sur un montant de 75 406 euros dont elle soutient qu'il figurait au compte " TVA due " du bilan de l'exercice clos le 31 décembre 1997 ; que, par ailleurs, elle n'expose aucun moyen visant les impositions restant dues au titre de l'exercice 2006 ; Sur le bien-fondé du redressement : 5. Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) " ; qu'aux termes du 4 bis du même article 38 du code général des impôts issu du I de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004 susvisée : " Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession. " ; 6. Considérant, par ailleurs, que l'article 43 de la loi du 30 décembre 2004 prévoit : " (...) II. - Les dispositions du I s'appliquent aux exercices clos à compter du 1er janvier 2005. III. - Les dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts s'appliquent également aux impositions établies à compter du 1er janvier 2005. Toutefois, lorsque ces dernières conduisent à imposer des sommes qui, en leur absence, auraient été atteintes par la prescription, les impositions correspondantes ne peuvent être assorties que des intérêts de retard. (...) " ; En ce qui concerne l'exception d'inconstitutionnalité invoquée : 7. Considérant qu'aux termes de l'article R. 771-3 du code de justice administrative : " Le moyen tiré de ce qu'une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution est soulevé, conformément aux dispositions de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, à peine d'irrecevabilité, dans un mémoire distinct et motivé (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 771-4 du même code : " L'irrecevabilité tirée du défaut de présentation, dans un mémoire distinct et motivé, du moyen visé à l'article précédent peut être opposée sans qu'il soit fait application des articles R. 611-7 et R. 612-1. " ; que le moyen tiré de ce que les dispositions de l'article 43 de la loi 2004-1485 du 30 décembre 2004 méconnaîtraient le principe de non-rétroactivité n'a pas été présenté par la société MAVB par mémoire distinct et doit, dès lors, être déclaré irrecevable ; En ce qui concerne l'applicabilité des dispositions de l'article 38-4 bis du code général des impôts au présent litige : 8. Considérant qu'il ressort des II et III précités de l'article 43 de la loi du 30 décembre 2004 que les dispositions de l'article 38-4 bis trouvent à s'appliquer aux exercices clos à compter du 1er janvier 2005 et aux impositions établies à compter de la même date ; qu'au cas d'espèce, alors que le fait générateur de l'impôt sur les sociétés est réputé intervenir le jour de la clôture de l'exercice, la situation de la SARL MAVB relevait des dispositions sus-évoquées s'agissant d'une dette de taxe sur la valeur ajoutée inscrite au passif du bilan de la SARL MAVB pour l'exercice clos en 2005 et d'une imposition établie en 2008 ; En ce qui concerne la prise en compte par le service de la somme de 75 406 euros : 9. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 38 du code général des impôts que le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, tel que défini au premier alinéa du paragraphe 4 bis, est applicable pour le calcul du bénéfice imposable, sauf si le contribuable est en droit de se prévaloir de l'une des exceptions prévues par les deuxième et troisième alinéas ; que dans ce cas, il est possible de rectifier l'actif net du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit et de rattacher l'erreur ou l'omission commise à son exercice d'origine ; 10. Considérant qu'il appartient dans tous les cas au contribuable de justifier l'inscription d'une dette au passif du bilan de son entreprise ; 11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. (...) " ; qu'il résulte de l'instruction que figurait au passif du bilan du premier exercice non prescrit de la société requérante, en 2005, une somme totale de 318 657 euros correspondant à des dettes de taxe sur la valeur ajoutée dues au titre d'exercices antérieurs ; que la SARL MAVB n'a pas été en mesure de déterminer l'origine et le détail de ces dettes à hauteur de la somme de 213 832 euros ; que le vérificateur a, par application du 2 de l'article 38 précité du code général des impôts, réintégré dans le résultat du premier exercice non prescrit de cette société la somme correspondante au motif que cette dette se trouvait, à l'ouverture de ce bilan intangible, prescrite par extinction du droit de reprise défini à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales et qu'elle constituait ainsi un élément de passif injustifié ; que si la SARL MAVB fait valoir que la somme en cause de 75 406 euros figurait au compte " TVA due " du bilan de l'exercice clos le 31 décembre 1997 alors que le Trésor public ne pouvait plus en poursuivre le recouvrement et que cette circonstance qu'elle analyse comme une omission étant intervenue plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, à savoir le 1er janvier 2005, elle ne pouvait qu'être rattachée à l'exercice d'origine et non à l'exercice 2005, en application des dispositions précitées de l'article 38-4 bis du code général des impôts, elle ne produit toutefois aucun élément à l'appui de ses allégations permettant d'établir l'existence d'une erreur ou d'une omission commise plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit ; 12. Considérant qu'il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration, faute pour la contribuable de justifier de la réalité des dettes inscrites au passif de son bilan au titre de l'exercice clos en 2005 et eu égard au principe d'intangibilité du bilan applicable en l'espèce, a majoré le résultat de la SARL MAVB au titre du premier bilan non prescrit de la somme de 213 832 euros, et ce y compris la somme en litige de 75 406 euros ; Sur la majoration pour manquement délibéré : 13. Considérant, tout d'abord, ainsi qu'il a été dit au point 8, que la situation de la SARL MAVB relevait des dispositions susmentionnées du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts ; 14. Considérant que les premiers juges ont regardé la SARL MAVB comme se prévalant, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'article 67 de la doctrine administrative rapportée au bulletin officiel des impôts n° 4 A-10-06 du 29 juin 2006, lequel précise les modalités de l'entrée en vigueur de l'article 38-4 bis du code général des impôts dans les termes suivants : " Les rectifications opérées par l'application combinée des dispositions du 4 bis de l'article 38 et du principe de correction symétrique sur le premier exercice non prescrit, dès lors que cet exercice est clos avant le 1er janvier 2005, et les impositions correspondantes, ne peuvent être accompagnées que de l'intérêt de retard. En d'autres termes, ces impositions ne pourront être assorties d'aucune pénalité. " ; qu'à cet égard, ils ont relevé à juste titre que les redressements litigieux concernaient l'exercice clos le 31 décembre 2005, soit postérieurement au 1er janvier de la même année 2005, avec cette conséquence que le service avait pu appliquer à la société contribuable des pénalités sans méconnaître la doctrine administrative ; que, par suite, est sans portée utile la critique de la requérante tirée de ce que le tribunal aurait fondé son jugement, en ce qui concerne le même point, sur une confusion entre les dispositions des articles 38-2 et 38-4 bis du code général des impôts ; 15. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le service a appliqué la majoration pour manquement délibéré en matière d'impôt sur les sociétés à raison du passif injustifié de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'eu égard à l'importance de la minoration constatée des bases imposables et à la circonstance non démentie que la société requérante avait déjà fait l'objet, au titre de l'exercice 2002, d'un redressement de 28 014 euros fondé sur un passif injustifié de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du manquement délibéré commis par la société et, par suite, du bien-fondé de la majoration de 40 % infligée sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; 16. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SARL MAVB n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires dont elle a fait l'objet au titre de l'impôt sur les sociétés et des contributions à l'impôt sur les sociétés pour l'exercice 2005, ainsi que des pénalités y afférentes ; que doivent être rejetées par voie de conséquence les conclusions de la requérante tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL Miroiterie Aluminium Vitrerie du Bâtiment (MAVB) est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Miroiterie Aluminium Vitrerie du Bâtiment et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. '' '' '' '' N° 12MA04006 2 mtr