Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 22/04/2014, 11MA00590, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2014-04-22
Numéro : 11MA00590
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : M. Olivier  EMMANUELLI
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SCP S.A.M.H. & LEPERRE

Vu la requête, enregistrée le 14 février 2011, présentée pour M. B...C..., élisant domicile..., par Me D... ; M. C...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0602831 en date du 23 novembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) d'ordonner le remboursement des frais exposés et le versement des intérêts de droit ; ......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959, modifiée ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er avril 2014, - le rapport de M. Emmanuelli, rapporteur ; - et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; 1. Considérant que M. C...a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle qui a porté sur les années 1999, 2000 et 2001 ; que ce contrôle, faisant suite aux vérifications de comptabilité de la Sarl TGB International, société de droit français dont il est gérant et associé, et de la société de droit allemand TGB International GmbH, dont le capital est détenu en totalité par la précédente, a révélé l'existence, d'une part, de crédits bancaires injustifiés d'un montant de 35 528 euros en 2000 et de 17 863 euros en 2001 et d'un dépôt en espèces de 533,36 euros le 20 juin 2000 qui ont été taxés d'office en tant que revenus d'origine indéterminée, et, d'autre part, d'un compte courant débiteur, à hauteur de 77 012 euros, ouvert dans la comptabilité de la société allemande au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2001, imposés selon la procédure de redressement contradictoire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que M. C...relève appel du jugement en date du 23 novembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les rappels afférents aux revenus de capitaux mobiliers : 2. Considérant que les sommes portées au crédit d'un compte courant d'associé, sans que l'existence d'une contrepartie soit établie, sont réputées correspondre, sauf preuve contraire apportée par le titulaire du compte courant, à des revenus distribués immédiatement appréhendés par le bénéficiaire et imposables en son nom dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que, s'agissant des impositions mises à sa charge dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à raison d'un compte courant débiteur ouvert à son nom dans la comptabilité de la Société TGB International GmbH, M. C...conteste leur bien-fondé en soutenant que cette société ne disposerait pas d'un établissement stable en France et ne serait pas passible de l'impôt sur les sociétés, qu'il ne serait pas associé de ladite société et que les dispositions de l'article 111-a du code général des impôts seraient, en l'espèce, inapplicables ; S'agissant de la présence d'un établissement stable en France : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " l. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (...) " ; qu'aux termes de l'article 4 de la convention franco-allemande du 21 juillet 1959 : " 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'effectue des opérations commerciales dans l'autre Etat par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise effectue de telles opérations commerciales, l'impôt peut être perçu sur les bénéfices de l'entreprise dans l'autre Etat, mais uniquement dans la mesure où ces bénéfices peuvent être attribués audit établissement stable. Cette fraction des bénéfices n'est pas imposable dans le premier mentionné des Etats contractants (...) " ; qu'aux termes de l'article 2 de la même convention : " Pour l'application de la présente convention (...) 7. le terme " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires où l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. a) Constituent notamment des établissements stables : (aa) Un siège de direction ; (bb) Une succursale (...) c) Une personne agissant dans un Etat contractant pour le compte d'une entreprise de l'autre Etat contractant - autre qu'un agent jouissant d'un statut indépendant, visé à l'alinéa e ci-après - est considérée comme " établissement stable " dans le premier Etat si elle dispose dans cet Etat de pouvoirs qu'elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l'entreprise, à moins que l'activité de cette personne ne soit limitée à l'achat de marchandises pour l'entreprise [...] e) On ne considère pas qu'une entreprise d'un Etat a un établissement stable dans l'autre Etat contractant du seul fait qu'elle y effectue des opérations commerciales par l'entremise d'un courtier, d'un commissionnaire général ou de tout autre intermédiaire jouissant d'un statut indépendant, à condition que ces personnes agissent dans le cadre ordinaire de leur activité. f) Le fait qu'une société résident d'un Etat contractant contrôle ou est contrôlée par une société qui est un résident de l'autre Etat contractant ou qui y effectue des opérations commerciales (que ce soit par l'intermédiaire d'un établissement stable ou non) ne suffit pas, en lui-même, à faire de l'une quelconque de ces deux sociétés un établissement stable de l'autre (...) " ; 4. Considérant que la société de droit français TGB International a pour filiale la société de droit allemand TGB International GmbH, qu'elle détient à 100 % ; que, d'une part, si par contrat de collaboration signé entre elles le 2 septembre 1998, la société mère française agit pour le compte de sa filiale allemande dans le but d'établir des analyses de marché, de rechercher et de sélectionner des curriculum vitae, il résulte toutefois de l'instruction que les salariés de la Société TGB International, au nombre de cinq, interviennent à tous les stades de la prestation de mise à disposition de personnel intérimaire, directement auprès des clients de la filiale allemande ; qu'en effet, ces salariés basés à Chilly-Mazarin élaborent, valident et signent les contrats de mise à disposition du personnel, fixent les prix unitaires et le nombre d'heures travaillées par la main d'oeuvre intérimaire, assurent le suivi de l'exécution des contrats et la facturation des prestations aux clients ; que les bons de commandes leur sont adressés et les contrats retournés à Chilly-Mazarin ; qu'ils donnent leur accord pour paiement aux clients ; que les factures transmises aux clients sont en outre rédigées en français, que la monnaie qui y est mentionnée est le franc et qu'il a même été retrouvé au siège social de la société française des tampons et du papier en-tête aux références de la société allemande ; que M.C..., en tant que gérant de la société française, est directeur commercial salarié de la Société TGB International GmbH, et codirige en fait cette société avec la gérante de droit ; qu'il disposait ainsi du pouvoir d'engager la société, dont il avait la signature ; qu'il n'est par ailleurs pas contesté que la filiale allemande ne dispose pas des moyens commerciaux pour mettre en oeuvre directement ces prestations et que, dans ces conditions, la signature des contrats par MmeA..., gérante de la société allemande, est de pure forme et est, dans cette mesure, sans incidence sur la réalisation d'un cycle complet d'opérations de mise à disposition de personnels en France ; qu'ainsi, par l'entremise de M. C...et de ses autres salariés, la Sarl TGB International dispose des pouvoirs d'engager sa filiale de droit allemand dans une relation commerciale ayant trait aux opérations constituant les activités propres de cette dernière ; que, d'autre part, il résulte de l'instruction, qu'alors qu'elle outrepasse les missions qui lui sont dévolues au contrat de collaboration, la Sarl TGB International n'est pas rémunérée pour l'activité de mise à disposition du personnel qu'elle déploie en France en lieu et place de sa filiale ; que dès lors qu'elle génère la totalité du chiffre d'affaires de celle-ci sans bénéficier en retour d'une contrepartie financière afférente à cette activité de mise à disposition de personnel intérimaire, elle ne peut pas être regardée comme " jouissant d'un statut indépendant " de la société de droit allemand au sens du e) de l'article 2 § 7 de la convention ; qu'il suit de là que la Société TGB International GmbH bénéficie, en fait, en France, d'une installation fixe d'affaires où elle exerce par l'entremise de sa société mère française tout ou partie de son activité, laquelle désigne au sens de l'article 2 § 7 de la convention franco-allemande, un établissement stable ; 5. Considérant, par ailleurs, que la Société TGB International GmbH exerçe la totalité de son activité par l'intermédiaire de son établissement français et que rien ne vient attester de ce qu'une partie du chiffre d'affaires de la société aurait été tirée d'une activité de mise à disposition de personnels réalisée en Allemagne ; que, par suite, cette société est bien passible de l'impôt sur les sociétés en France ; S'agissant du bien-fondé du redressement : 6. Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française " ; qu'aux termes de l'article 108 du même code : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre (...) " ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a) sauf preuve contraire, les sommes mises à disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes (...) " ; 7. Considérant, en premier lieu, que le requérant conteste la mise en oeuvre de l'article 111-a du code général des impôts au motif qu'il n'était pas associé de la Société TGB International GmbH ; qu'il est constant, toutefois, que les dispositions dudit article visent non seulement les sommes mises directement à la disposition des associés mais également les sommes mises à la disposition desdits associés par société interposée ; qu'en l'espèce, M. C... détenait, au cours de la période vérifiée, 50 % du capital de la Société TGB International, l'autre moitié étant détenue par sa fille majeure ; que cette société détenait, sur la même période, la totalité du capital de la Société TGB International GmbH, dont M. C...était le dirigeant de fait ; que le moyen soulevé ne peut donc qu'être écarté ; 8. Considérant, en second lieu, que M.C..., dont le domicile fiscal est situé en France s'y trouve donc imposé sur l'ensemble de ses revenus de sources française ou étrangère en application de l'article 4 A précité du code général des impôts ; que, dès lors que la Société TGB International GmbH a réalisé la totalité de son résultat imposable par l'intermédiaire de l'établissement stable dont elle disposait en France, comme il a été dit précédemment, les dispositions des articles 109 à 117 du code général des impôts sont applicables à l'intéressé en vertu des dispositions de l'article 108 précité, à raison du solde débiteur du compte courant ouvert à son nom dans les écritures de cette société, qui s'élevait à 77 012 euros au 31 décembre 2001 ; que, par suite, c'est à bon droit que le service a taxé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en application des dispositions de l'article 111 du code général des impôts, ce solde débiteur, étant souligné que, contrairement à ce que soutiennent les requérants dans le dernier état de leurs écritures, l'inscription au 31 décembre 1999 au compte courant de M. C...d'une somme de 177 827,54 deutsche marks (92 715 euros), qui se rattacherait à la vente de sa maison intervenue en novembre 1999, ne permet nullement d'infirmer la position de l'administration fiscale ; qu'il est constant, en effet, que le cabinet Optitax, commissaire aux comptes, a précisé dans un courrier en date du 7 mars 2014, présent dans les pièces du dossier, que " la composition et l'origine du solde de 177 827,54 deutsche marks ne peuvent être vérifiées car ces données ont été effacées et leur original a été remis en mains propres " ; En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : 9. Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration (...) peut demander au contribuable des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 16 A du même code: " (...) Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes (...) de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite " ; qu'enfin, aux termes de l'article L. 69 du même code : " (...) sont taxés d'office les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes (...) de justifications prévues à l'article L. 16 " ; 10. Considérant qu'il résulte des dispositions combinées des articles L. 16, L. 16 A et L. 69 du livre des procédures fiscales que l'administration fiscale peut réintégrer d'office dans le revenu global du contribuable des sommes dont l'origine n'a pas été identifiée malgré des demandes de justification ; qu'en application des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, il appartient au contribuable régulièrement imposé d'office d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par le service ; 11. Considérant que, lors de l'examen de la situation fiscale personnelle de M.C..., l'administration fiscale a constaté que certaines sommes figurant au crédit des comptes bancaires personnels de l'intéressé provenaient de la Société TGB International GmbH à hauteur de 1 122 050 francs (171 055 euros) en 2000 et de 1 689 173 francs (257 513 euros) en 2001 ; que le requérant a indiqué, lors du contrôle opéré, que ces sommes correspondaient à des versements au titre de ses rémunérations et à des prélèvements sur son compte courant ouvert dans les écritures de cette société ; qu'au vu des justificatifs produits et au travers de la comptabilité de la Société TGB International GmbH, certaines sommes figurant au crédit des comptes bancaires de M. C...ont pu être identifiées, soit au titre de l'année 2000, 500 000 francs (76 225 euros) correspondant à des prélèvements sur compte courant et 389 000 francs (59 303 euros) correspondant à des commissions perçues et déclarées et, au titre de l'année 2001, 912 000 francs (139 033 euros) correspondant à des prélèvements sur compte courant et 660 000 francs (100 616 euros) correspondant à des commissions perçues et déclarées et à des salaires ; que les crédits demeurés injustifiés sur les comptes bancaires personnels du requérant s'élevaient donc à 35 528 euros (233 050 francs = 1 122 050 - 500 000 - 389 000) au titre de l'année 2000 et 17 863 euros (117 173 francs = 1 689 173 - 912 000 - 660 000) au titre de l'année 2001 ; que si M. C..., qui supporte la charge de la preuve, soutient que l'administration n'a pas tenu compte de la totalité des sommes qui figuraient au débit de son compte-courant dans la Société TGB International GmbH, il ne démontre, par les pièces versées au dossier, aucune corrélation entre les crédits injustifiés et les sommes provenant de ladite société ; qu'en admettant même qu'elles aient été versées par cette dernière, l'objet de ces versements n'est pas établi ; qu'il en résulte que l'intéressé n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère non imposable des sommes en litige, qui ne se rattachent à aucune catégorie précise de revenus ; que par suite, l'administration était fondée à imposer lesdites litigieuses dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; 12. Considérant, par ailleurs, que M.C..., en se bornant à alléguer qu'il disposait d'un revenu mensuel conséquent, ne démontre pas que la somme de 533,36 euros, portée en espèces au crédit de son compte bancaire le 20 juin 2000, ne constituerait pas un revenu imposable ; Sur les pénalités : 13. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; 14. Considérant que pour faire obstacle à l'application de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts, M. C...fait valoir que la question de l'assujettissement de la Société TGB International GmbH aux impôts commerciaux français était particulièrement complexe et que la société allemande ne s'est pas vu infliger de pénalités et n'a d'ailleurs pas été assujettie à l'impôt en France en 2001 ; que, toutefois, pour justifier l'application des pénalités prévues par l'article 1729 précité, l'administration a fait valoir dans la notification de redressement que M.C..., détenteur indirect du capital de la société allemande TGB International GmbH et désigné par elle comme étant son gérant de fait, avait la capacité d'engager la société vis-à-vis des tiers, disposait notamment de la signature bancaire et exerçait un rôle prédominant dans la gestion de la société ; qu'elle démontre ainsi la volonté du contribuable d'éluder l'impôt ; que la double circonstance que la notion d'établissement stable soit difficile à appréhender et que la société de droit allemand n'ait pas fait l'objet d'un contrôle au titre de l'année 2001 est sans incidence sur le fait que le requérant ne pouvait ignorer que les sommes en provenance de la Société TGB International GmbH et portées au crédit de ses comptes bancaires personnels excédaient largement les salaires déclarés et les avoirs disponibles sur son compte courant ; Sur les intérêts moratoires : 15. Considérant que les intérêts dus au contribuable en vertu de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, en cas de remboursement effectué en raison d'un dégrèvement d'impôt prononcé par un tribunal ou par l'administration des impôts à la suite d'une réclamation sont, en application de l'article R. 208-1 du même livre, " payés d'office en même temps que les sommes remboursées au contribuable par le comptable chargé du recouvrement des impôts " ; qu'il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable et le requérant concernant lesdits intérêts ; que, dès lors, les conclusions de M. C...visant à la condamnation de l'Etat au versement d'intérêts moratoires sont irrecevables et doivent donc être rejetées ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté ses demandes ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions, au demeurant non chiffrées, tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. C...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...C...et au ministre des finances et des comptes publics. '' '' '' '' N° 11MA00590 2 fn