Cour Administrative d'Appel de Paris, 2ème chambre , 31/12/2007, 06PA02885, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Paris
Formation : 2ème chambre
Date de la décision : 2007-12-31
Numéro : 06PA02885
Président : M. le Prés FARAGO
Rapporteur : Mme Sylvie  APPECHE-OTANI
Commissaire du gouvernement : Mme EVGENAS
Avocat(s) : DUBAULT

Vu la requête, enregistrée le 3 août 2006, présentée pour M. Francis X, demeurant ..., par Me Dubault ; M. X demande à la cour : 1) d'annuler le jugement n°0006551/1-3 en date du 9 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, auxquelles il a été assujetti au titre des années 1992 et 1993 ; 2) de lui accorder la décharge sollicitée ; 3) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 3000 euros au titre des frais irrépétibles sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 décembre 2007 : - le rapport de Mme Appeche-otani, rapporteur, - et les conclusions de Mme Evgenas, commissaire du gouvernement ; Considérant que la société Frabexport, créée le 28 août 1992, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos le 31 décembre 1992 et le 31 mars 1993 en tant qu'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont l'associé unique était M. X ; que M. X a demandé au Tribunal administratif de Paris de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, auxquelles il a été assujetti au titre des années 1992 et 1993 en raison des redressements relatifs aux exercices clos les 31 décembre 1992 et 31 mars 1993 et mis à la charge de M. X en sa qualité d'associé unique personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison des bénéfices sociaux de l'EURL Frabexport, conformément au 4° de l'article 8 du code général des impôts ; que le tribunal ayant refusé de faire droit à sa demande, il fait appel du jugement et demande la décharge des impositions litigieuses ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne le moyen tiré de l'incompétence territoriale du vérificateur de la direction des vérifications d'Ile-de-France Est : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 376 de l'annexe II au code général des impôts alors applicable : « ... Les fonctionnaires titulaires ou stagiaires... peuvent, dans le ressort territorial du service auquel ils sont affectés, fixer les bases d'imposition ou notifier les redressements » ; qu'aux termes de l'article 1er de l'arrêté du 22 mai 1985 portant réorganisation de certaines directions des services extérieurs de la direction générale des impôts : « Il est créé à compter du 1er septembre 1985 deux directions des vérifications de la région Ile-de-France, chargées concurremment et avec les autres services compétents du contrôle fiscal dans cette région. Ces deux directions portent respectivement les dénominations de direction des vérifications de la région Ile-de-France Est (DVRIF-EST) et de direction des vérifications de la région Ile-de-France Ouest (DVRIF-OUEST). Les directions des vérifications de la région d'Ile-de-France exercent les attributions prévues à l'article 2 a) de l'arrêté du 12 février 1971 portant délimitation de la compétence des directions des services extérieurs de la direction générale des impôts » ; et qu'aux termes de l'article 2 de l'arrêté du 12 février 1971 : « ... Les attributions des directions régionales des impôts sont : a) Concurremment avec les autres services compétents, le contrôle fiscal en ce qui concerne notamment : ... La vérification comptable des entreprises commerciales et industrielles de toute nature juridique dont le siège ou le principal établissement est situé dans leur ressort » ; qu'il résulte de ces dispositions combinées que les agents dépendant de chacune des deux directions des vérifications de la région Ile-de-France créées par l'arrêté du 22 mai 1985 sont compétents pour assurer le contrôle fiscal des entreprises commerciales et industrielles de toute nature juridique dont le siège social ou le principal établissement est situé dans le ressort de l'Ile-de-France tel qu'il est défini à l'article 1er de la loi n° 76394 du 6 mai 1976 portant création et organisation de la région Ile-de-France ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir que l'agent attaché à la direction des contrôles fiscaux Ile-de-France Est était territorialement incompétent pour vérifier la comptabilité de la société Frabexport dont le siège social était situé dans le département des Hauts-de-Seine et pour procéder aux opérations d'assiette et notifier à cette société et à lui-même qui en est le gérant et l'unique associé, les redressements envisagés ; Considérant en second lieu, que M. X ne saurait utilement invoquer la documentation administrative 13 J 24 du 10 août 1998 dont les dispositions relatives à la procédure d'imposition ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; qu'au surplus, d'une part cette documentation a été publiée postérieurement à la vérification litigieuse, d'autre part elle opère une distinction entre zone d'intervention et ressort territorial, lequel s'étend sur l'ensemble de la région d'Ile-de-France pour chacune des deux directions ; En ce qui concerne le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la notification de redressement : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ( ) » et qu'aux termes de l'article R.*57-1 du même livre : « La notification de redressement prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite en même temps le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification » ; Considérant, en premier lieu, que le requérant a été destinataire le 21 décembre 1995, d'une part, d'une notification de redressements datée du 18 décembre 1995, le concernant personnellement et relative à son imposition à l'impôt sur le revenu, et d'autre part, en sa qualité de gérant de la société Frabexport d'une notification de redressement faisant suite à la vérification de comptabilité diligentée contre cette société ; Considérant que les membres d'une des sociétés de personnes énumérées à l'article 8 du code général des impôts sont personnellement assujettis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondants à leurs droits dans la société ; que d'après l'article 60 de ce Code, les sociétés de l'article 8 sont tenues aux obligations incombant normalement aux exploitants individuels ; qu'en vertu de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales, la procédure de vérification des déclarations déposées par ces sociétés est suivie avec celles-ci ; que l'administration ne peut légalement mettre des suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, en motivant cette notification au moins par une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux et par l'indication de la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés ; que toutefois, dans le cas d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, dont le gérant était l'unique associé, l'administration n'a pas à réitérer à son égard la notification précédemment adressée à la société ; qu'il suit de là que le moyen invoqué par M. X, associé unique et gérant de l'EURL Frabexport et tiré de l'insuffisance de motivation de la notification de redressement en date du 18 décembre 1995 que l'administration n'était pas tenue de lui adresser est inopérant ; Considérant qu'il suit de là que c'est à bon droit que le tribunal a estimé que la notification de redressement du 18 décembre 1995, était suffisamment motivée pour permettre à M. X qui était l'unique associé de l'EURL Frabexport , société de personnes n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, de présenter utilement ses observations sur les redressements qui lui ont été notifiés au titre de l'impôt sur le revenu des années 1992 et 1993 ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la remise en cause de l'exonération prévue à l'article 44 sexies du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 44 sexies du code général des impôts : « I. Les entreprises créées à compter du 1er octobre 1988 jusqu'au 31 décembre 1994 soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés jusqu'au vingt-troisième mois suivant celui de leur création et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A ( ) III. Les entreprises créées dans le cadre d'une concentration, d'une restructuration, d'une extension d'activités préexistantes ou qui reprennent de telles activités ne peuvent pas bénéficier du régime défini au I » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par contrat du 3 juillet 1992, la société Whirlpool France, au sein de laquelle M. X a exercé jusqu'au 1er juillet 1992, les fonctions de directeur du service export compétent pour l'Afrique francophone et les départements et territoires d'outre-mer français, a cédé à une société soeur, la société Whirlpool Italie, son fonds de commerce à l'export pour cette même zone géographique et que, par contrat du 1er juillet 1992, la société Whirlpool Italie a confié à M. X un mandat d'agent commercial aux fins de représenter les produits fabriqués par la société Whirlpool et de les vendre en Afrique francophone et dans les départements et territoires d'outre-mer français ; que dans le même temps, la société Frabexport, dont le requérant était alors l'unique associé, était en cours de formation ; que d'une part, en se bornant à indiquer que ladite société vendait également des produits fabriqués par la société Philips et du matériel audio-visuel, M. X ne conteste pas sérieusement la circonstance relevée par le tribunal, selon laquelle à partir de l'année 1993, près des trois quarts des biens revendus par la société Frabexport étaient des matériels acquis auprès des sociétés Whirlpool France et Whirlpool Italie alors que les ventes d'autres produits représentaient des quantités limitées et ne généraient qu'une marge faible voire inexistante ; que d'autre part, les anciens clients de la société Whirlpool France situés en Afrique francophone et dans les départements et territoires d'outre-mer français se sont répartis entre la société Whirlpool Italie et la société Frabexport sans que l'existence de relations concurrentielles entre ces deux sociétés, alléguée par la requérante puisse être tenue pour établie ; qu'il est par ailleurs constant que, deux des trois salariés employés au service export de la société Whirlpool France, à savoir M. X lui-même et Mme Provost ont quitté ce service dans des conditions dont il n'est ni établi ni d'ailleurs allégué qu'elles auraient été conflictuelles ; qu'ils ont rejoint respectivement en 1992 et en 1993 la société requérante dont ils constituaient durant la période litigieuse l'ensemble du personnel ; que de plus, la société Frabexport a commencé son activité dans les locaux mis gracieusement à sa disposition par la société Whirlpool France durant les premières semaines de sa création ; qu'ensuite, les locaux qu'elle a loués à proximité de ceux de Whirlpool France, ne comportant aucun entrepôt, les fournisseurs ont assuré des livraisons directes chez les clients ; qu'enfin, en produisant un attestation de la société Whirlpool Europe établie en 1996, peu circonstanciée et n'ayant dès lors qu'une faible valeur probante, le requérant ne démontre pas que les premiers juges auraient estimé à tort au vu notamment des modalités de paiement qui lui étaient accordées que la société FRABEXPORT avait bénéficié à compter de l'année 1993 de facilités et de conditions avantageuses consenties par les sociétés Whirlpool France et Italie ne reflétant pas des conditions normales de concurrence ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal, dans le jugement attaqué, a estimé que la création de la société Frabexport devait être regardée comme intervenue dans le cadre d'une reprise d'activité préexistante au sens du III de l'article 44 sexies du code général des impôts nonobstant la circonstance, non contestée, que laite société a pour seule activité la commercialisation de produits électroménagers à titre principal et, accessoirement, des produits audiovisuels, alors que les sociétés Whirlpool ont également pour activité la fabrication de produits électroménagers ; En ce qui concerne la réintégration de la somme de 78 820 F : Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : « Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la vérification de la comptabilité de l'EURL Frabexport a permis de constater que durant l'exercice clos le 31 décembre 1992, diverses sommes d'un montant total de 78 820 F (12 016,03 euros) ont été créditées sur le compte courant de M. X ; que celui-ci fait valoir, comme il le faisait devant le tribunal, que la somme litigieuse de 78.820 F (12.016,03 euros) correspond à des frais de voyage qu'il a dû engager dans le cadre des missions qu'il a effectuées pour l'EURL Frabexport durant les premiers mois de son activité ; que toutefois, et alors qu'il lui appartient de justifier tant du montant des créances de tiers qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité, il ne produit toujours en appel aucune pièce permettant de justifier de la réalité et du montant de ces dépenses ; qu'au surplus, il ressort des écritures mêmes du requérant que, conformément à l'article 5 du contrat d'agent commercial souscrit le 1er juillet 1992 entre lui et la société Whirlpool Italie, il incombait à cette dernière de rembourser à l'intéressé tous les frais liés à sa mission; qu'il suit de là que c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé que le redressement litigieux était fondé ; qu'enfin M. X ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre de procédures fiscales, la documentation administrative 4 C 122 n°4 du 1er octobre 1992 qui ne contient que de simples recommandations ; Sur les conclusions tendant à la modération des intérêts de retard : Considérant en premier lieu, que l'intérêt de retard institué par l'article 1727 du code général des impôts vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que si l'intérêt de retard susmentionné est supérieur au taux d'intérêt légal et à d'autres taux d'intérêt ou de rendement appliqués sur le marché financier durant la période en litige, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction ; que dès lors, la société requérante ne peut utilement invoquer le bénéfice de la loi pénale la plus douce pour revendiquer l'application d'un taux d'intérêt inférieur ; Considérant en deuxième lieu, que le requérant qui invoque les stipulations combinées de l'article 1er du premier protocole et de l'article 14 de la convention européenne des droits de l'Homme n'est pas fondé, à soutenir que l'existence d'une différence de taux entre, d'une part, l'intérêt de retard institué par l'article 1727 du code général des impôts et, d'autre part, les intérêts moratoires mentionnés aux articles L. 207 et 208 du livre des procédures fiscales introduirait une discrimination illégale entre l'Etat chargé de l'établissement et du recouvrement de l'impôt d'une part et le contribuable de l'autre ; Considérant en troisième lieu, qu'il ne peut utilement soutenir que les textes en vigueur introduisent une discrimination illégale au détriment des redevables de la taxe sur la valeur ajoutée par rapport aux redevables des impôts directs ; qu'en effet, ce moyen est en tout état de cause inopérant dès lors que le présent litige ne porte pas sur la taxe sur la valeur ajoutée ; Considérant qu'il suit de là que doivent être rejetées les conclusions de M. X tendant à être déchargé des intérêts de retard ainsi que celles tendant à ce que le tribunal y substitue le taux de l'intérêt légal dès lors que les dispositions de l'article 1727 du code général des impôts font en tout état de cause obstacle à ce que le juge administratif module le taux desdits intérêts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. » ; Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit fait droit aux conclusions présentées à ce titre par M. X qui est, dans la présente instance, la partie perdante ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. X, est rejetée. 7 N°06PA02885