Conseil d'Etat, 9ème et 10ème sous-sections réunies, du 10 novembre 2004, 249505, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 9EME ET 10EME SOUS-SECTIONS REUNIES
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2004-11-10
Numéro : 249505
Président : M. Genevois
Rapporteur : M. Daniel  Fabre
Commissaire du gouvernement : M. Verclytte
Avocat(s) : JACOUPY

Vu le recours, enregistré le 9 août 2002 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 13 juin 2002 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté son recours contre un jugement du tribunal administratif de Poitiers du 23 octobre 1997 accordant à Mme Henri X une réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1988, et, faisant droit aux conclusions d'appel incident de Mme X, lui a accordé la décharge de cette imposition ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de M. Daniel Fabre, Conseiller d'Etat, - les observations de Me Jacoupy, avocat de M. X, - les conclusions de M. Stéphane Verclytte, Commissaire du gouvernement ; Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis à la cour administrative d'appel de Bordeaux que la S.C.I. Heuliez, dont la S.A. Holding Henri Heuliez détenait 920 et Mme X 880 des 1 800 parts, a, par acte authentique du 27 juillet 1988 consécutif à sa dissolution, fait l'objet d'une liquidation amiable qui a comporté le partage entre les coassociés des immeubles dont elle était propriétaire ; que, sur la base de l'estimation faite par un expert de la valeur de chacun de ces immeubles, les parties sont convenues de l'attribution de vingt d'entre eux à la S.A. Holding Henri Heuliez, moyennant le versement à Mme X, attributaire des cinq autres, d'une soulte de 1 120 952 F ; qu'à l'issue d'une vérification de la comptabilité de la S.C.I. Heuliez, l'administration a remis en cause les comptes de sa liquidation, notamment et principalement en ce qui concerne la valeur de deux studios compris dans le lot de Mme X, et qui, selon elle, avaient été sous-estimés ; qu'elle a, en conséquence, regardé la soulte versée à cette dernière par la S.A. Holding Henri Heuliez comme excessive, et constitutive d'une libéralité consentie en dehors du cadre d'une gestion commerciale normale à concurrence de 440 978 F, et a rapporté cette somme au bénéfice imposable de l'exercice clos en 1988 par la société, ainsi que, sur le fondement des dispositions de l'article 109-1-1° du code général des impôts, en tant que revenu de capitaux mobiliers, aux bases de l'impôt sur le revenu dû par Mme X au titre de l'année 1988 ; que, Mme X ayant contesté la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a, par suite, été assujettie, le tribunal administratif de Poitiers lui en a, par un jugement du 23 octobre 1997, accordé une réduction correspondant au maintien de l'imposition d'un revenu de capitaux mobiliers de 59 144 F, seulement, somme représentant, selon lui, l'excès de la soulte que lui avait versée la S.A. Holding Henri Heuliez, eu égard à la valeur, inférieure de 20 % à celle arrêtée par le vérificateur, qu'il a jugée devoir être attribuée aux deux studios litigieux ; que, saisie d'un recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE tendant à la rectification du calcul qui avait conduit le tribunal administratif à déduire de la valeur des studios, telle qu'il l'avait fixée, que la soulte n'avait été excessive que de 59 144 F, alors que, selon lui, l'excès subsistant s'établissait à 332 222 F, et de conclusions d'appel incident de Mme X tendant, à titre principal, à la décharge des droits auxquels elle restait assujettie, la cour administrative d'appel a, par l'arrêt contre lequel le ministre se pourvoit, fait droit à ces dernières conclusions, et rejeté par voie de conséquence son propre recours ; Considérant que, pour statuer ainsi, la cour administrative d'appel s'est fondée sur ce que le versement par la S.A. Holding Henri Heuliez à Mme X d'une soulte tenue pour excessive par l'administration devait être analysé comme le paiement d'un prix anormalement élevé pour l'acquisition d'éléments d'actif immobilisé, lequel ne peut donner matière à rehaussement du bénéfice imposable de l'exercice au cours duquel a eu lieu cette acquisition, dès lors que, les immobilisations acquises ayant été inscrites à l'actif pour une valeur égale à ce prix, il n'est résulté de l'exagération de celui-ci aucune diminution de la valeur de l'actif net ressortant du bilan de clôture de l'exercice, en fonction duquel ont été déterminés, conformément aux dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts, les bénéfices imposables dudit exercice ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE soutient, à bon droit, qu'au contraire de ce qu'a, ainsi, estimé la cour, la fraction excessive de la soulte versée à Mme X par la S.A. Holding Henri Heuliez, dans les circonstances susrelatées, en conséquence d'une sous-estimation de biens dévolus à Mme X, n'a pas eu la contrepartie comptable d'un accroissement d'égal montant de la valeur de l'actif immobilisé du bilan de clôture de la société consécutif au partage, les biens dévolus à celle-ci ayant été inscrits à cet actif pour la valeur propre qui leur avait été reconnue lors du partage, et qu'ainsi, l'excès de la soulte a entraîné une diminution d'actif net autorisant l'administration à en opérer la réintégration partielle au bénéfice de l'exercice de son paiement ; que le ministre est, par suite, fondé à demander que l'arrêt attaqué, fondé sur un motif entaché d'erreur de droit, soit annulé ; Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, par application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler l'affaire au fond ; Sur les conclusions du recours d'appel du ministre : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu contestée par Mme X devant le tribunal administratif a été établie sur la base de la somme de 440 978 F, rapportée au bénéfice imposable de l'exercice clos en 1988 par la S.A. Holding Henri Heuliez et, par application des dispositions de l'article 109-1-1° du code général des impôts, regardée comme distribuée à Mme X, en tant que fraction excessive, et constitutive d'une libéralité, de la soulte versée à cette dernière, compte tenu, d'une part, de la sous-évaluation, de 577 555 F, des droits de la société sur l'actif net de la S.C.I. Heuliez résultant de celle des deux studios compris dans le lot de Mme X, et, d'autre part, d'une rectification par le vérificateur des comptes de liquidation de la S.C.I. entraînant, par ailleurs, une réduction, de 136 577 F, des mêmes droits ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ne remet pas en cause la pertinence de cette dernière rectification ; que, dès lors, la diminution, de 245 333 F, des droits à attribution de la S.A. Holding Henri Heuliez qu'implique la réduction apportée par le tribunal administratif à l'évaluation que le vérificateur avait faite des deux studios doit être imputée sur la susdite somme de 440 978 F, et non sur celle de 577 555 F à laquelle se réfère le ministre, et déterminer le maintien d'une base d'imposition de 195 645 F, et non de 332 222 F, en lieu de celle, de 59 144 F, inexactement calculée par le tribunal administratif ; qu'il suit de là que le ministre est seulement fondé à demander que Mme X soit rétablie au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 1988 à concurrence des droits et pénalités correspondant à 136 501 F de base, et dont le tribunal administratif a prononcé à tort la décharge ; Sur les conclusions d'appel incident de Mme X : Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il a été ci-dessus, Mme X n'est pas fondée à contester le principe de la réintégration de la fraction de soulte litigieuse aux bénéfices de la S.A. Holding Henri Heuliez par le moyen tiré de ce que le montant de cette soulte n'aurait, en tout état de cause, pas affecté la valeur de l'actif net ressortant du bilan de clôture de l'exercice 1988 de la société ; Considérant, en deuxième lieu, que Mme X ne critique pas utilement le fait que l'administration a déduit le caractère excessif de la soulte que lui a versée la S.A. Holding Henri Heuliez de la sous-évaluation de deux des biens compris dans son lot, en se bornant à faire valoir que l'ensemble des immeubles partagés lors de la liquidation de la S.C.I. Heuliez a été estimé par le même expert, et que celui-ci a pu sous-évaluer aussi d'autres biens, compris dans le lot de la S.A. Holding Henri Heuliez, sans, toutefois, apporter, au soutien de cette allégation, aucun élément de nature à permettre d'en vérifier la pertinence ; Considérant, en dernier lieu, qu'après avoir relevé que, pour déterminer la valeur réelle des deux studios litigieux, l'administration s'était fondée sur des termes de comparaison dont Mme X ne contestait pas sérieusement la validité, le tribunal administratif a, toutefois, admis que, ceux-ci portant sur des logements libres à la vente, alors que les deux studios dévolus à Mme X se trouvaient donnés en location à la S.A. Holding Henri Heuliez, qui y logeait des membres de son personnel, il y avait lieu d'apporter aux évaluations du vérificateur une réduction de 20 % ; qu'en retenant ce taux et non celui de 30 % auquel prétend l'intéressée, eu égard, notamment, au caractère aisément résiliable des baux en cours le tribunal a fait une suffisante estimation de la moins-valeur résultant de ces locations ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les conclusions d'appel incident de Mme X doivent être rejetées ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à verser à Mme X la somme que celle-ci réclame en remboursement des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D E C I D E : -------------- Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Bordeaux du 13 juin 2002 est annulé. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Poitiers du 23 octobre 1997 est annulé en tant que le tribunal a accordé à Mme X la décharge des droits et pénalités compris dans la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1988 et correspondant à une base de 136 501 F. Article 3 : Mme X est rétablie au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 1988 à raison des droits et pénalités mentionnés à l'article 2 ci-dessus. Article 4 : Le surplus des conclusions du recours présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE devant la cour administrative d'appel de Bordeaux, les conclusions d'appel incident présentées devant la même cour par Mme X, et les conclusions de cette dernière tendant, devant le Conseil d'Etat au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetés. Article 5 : La présente décision sera notifiée au MINISTRE D'ETAT, MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et à Mme Henri X.