Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3, 20/10/2009, 08DA00443, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2e chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2009-10-20
Numéro : 08DA00443
Président : Mme Kimmerlin
Rapporteur : M. Bertrand  Boutou
Commissaire du gouvernement : M. Minne
Avocat(s) : SCP D'AVOCATS DU NOUVEAU SIECLE

Vu la requête, enregistrée le 11 mars 2008 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Osman A, demeurant ..., par Me Desurmont ; M. Osman A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0607219 du Tribunal administratif de Lille du 20 décembre 2007 en tant qu'il a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ; 3°) de condamner l'Etat à lui payer la somme de 4 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient qu'en ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL YDT d'où sont originaires les revenus distribués imposés entre ses mains, au préalable, l'administration ne démontre pas l'existence d'achats et de ventes occultes ; qu'en particulier, l'argument tiré de l'existence de communications téléphoniques avec un fournisseur ne suffit pas à établir la réalité des achats, l'administration devant se fonder sur des éléments tirés des conditions d'exploitation de l'entreprise ; qu'aucune pièce ne permet de prouver le transport de marchandises achetées au fournisseur BVBA EDELDEK ; que la preuve du paiement en espèces n'est pas faite par la présentation de documents montrant des achats de devises étrangères ; qu'il existe une discordance entre les factures retenues et les paiements effectués ; que l'authenticité des factures retenues peut être mise en doute ; qu'il en est de même des factures du fournisseur NV ARES pour lesquelles le service considère que la marchandise a été retirée directement par la société alors qu'il existe à leur sujet des lettres de voiture d'un transporteur ; que pour conclure à l'existence de ces ventes occultes, le service se fonde seulement sur la circonstance que le coefficient multiplicateur calculé par le vérificateur et tiré des déclarations du contribuable serait insuffisant ; qu'en ce qui concerne encore la reconstitution, la méthode employée est viciée car excessivement sommaire ; qu'en effet, le coefficient multiplicateur appliqué l'a été indifféremment à tous les produits vendus, sans aucune pondération en fonction du prix de vente et de la marge réalisée sur les différents produits vendus ; qu'au surplus, ce coefficient unique résulte de l'examen de la comptabilité de l'entreprise, alors que cette comptabilité a été rejetée ; que le service a d'ailleurs reconnu dans sa proposition de rectification l'existence de taux de marge différents ; qu'en ce qui concerne toujours la reconstitution, la méthode est viciée en premier lieu par le fait que le service a fait abstraction des variations de stock en considérant que tous les achats de l'exercice ont été revendus et, en second lieu, par l'absence de prise en compte de charges liées au transport des marchandises, même si elle considérait que l'entreprise réalisait elle-même ces transports ; que le jugement attaqué est irrégulier dès lors que le Tribunal administratif de Lille a omis de statuer sur une partie des griefs formulés par la société en ce qui concerne l'appréhension des revenus distribués par la société et de leur minoration, ou à tout le moins a entaché sa décision d'une contradiction de motifs ; que l'administration n'apporte pas la preuve du désinvestissement des sommes prétendument distribuées ; que l'administration n'apporte pas la preuve de l'appréhension des bénéfices réputés distribués par le requérant et, en particulier, leur mise à sa disposition effective ; que cette preuve n'est pas apportée par la réponse faite le 9 septembre 2004 au service dans le cadre de la procédure de l'article 117 du code général des impôts ; que M. Osman A n'est qu'associé et salarié de la société et n'a aucune fonction de gérance ; qu'il n'est donc pas le maître de l'affaire ; qu'il n'a pas contresigné la lettre par laquelle le conseil de la société YDT l'a désigné comme bénéficiaire des revenus distribués ; qu'ensuite, dans le cadre de l'examen de la situation fiscale personnelle, le service n'a démontré cette appréhension ni par l'existence de crédits d'origine indéterminée sur les comptes bancaires du requérant, ni par l'établissement d'une balance espèces de son train de vie anormalement élevé par rapport aux revenus déclarés ; que le revenu distribué taxé entre ses mains est excessif dès lors qu'il comprend à tort le montant de la taxe sur la valeur ajoutée rappelée au titre de l'exercice clos en 2001 qui devait être déduite par le mécanisme de la cascade prévu à l'article L. 77 du livre des procédures fiscales ainsi que l'impôt sur les sociétés acquitté avant contrôle ; que les revenus prétendument distribués résultant d'achats occultes de la société réalisés entre septembre et décembre 2000 ne pouvaient être considérés comme distribués au cours de l'année 2001 ; que le rappel de contribution sur les revenus locatifs était insuffisamment motivé au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 24 juillet 2008, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique qui conclut au rejet de la requête aux motifs qu'en ce qui concerne la contribution sur les revenus locatifs, le requérant n'a fait l'objet d'aucun redressement, la contribution étant établie sur ses seules déclarations ; qu'en ce qui concerne la réalité des achats occultes, elle résulte du recoupement entre les données retrouvées sur le système commun d'échange européen précité et les constatations faites dans le cadre de l'assistance administrative internationale au vu du grand livre client YDT et des factures émises à l'encontre de celle-ci ainsi que des traces de paiement retrouvées dans la comptabilité des sociétés belges EDELDEK et ARES ; que la réalité des relations commerciales a été établie par l'existence de relations téléphoniques nombreuses ; que la réalité du transport de ces marchandises résulte de la présence de lettres de voiture ou du fait que l'acheteur ou le vendeur lui-même effectuaient la livraison ; que les montants payés étaient arrondis par rapport au prix figurant sur la facture, expliquant le décalage reproché par la requérante ; que l'irrégularité de présentation de certaines factures n'entraîne pas l'absence de transaction réelle ; qu'en ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires, c'est en l'absence d'indication par la société du volume vendu à chaque client que le service a dû appliquer un taux de marge global ; que ce taux a été calculé en fonction des éléments déclarés par la société pour les exercices litigieux et s'est élevé à 1,533 pour l'exercice clos en 2000 et 1,752 pour l'exercice clos en 2001 ; que compte tenu des graves lacunes de la comptabilité, comprenant notamment un enregistrement global par journée des ventes effectuées sans détail des prix pratiqués, le chiffre d'affaires ne pouvait être déterminé qu'en fonction des seuls éléments connus, à savoir les éléments déclarés par la société elle-même et plus particulièrement des déclarations fiscales déposées par elle ; que le vérificateur a tenu compte de la variation de stock déclarée ; qu'en ce qui concerne l'existence et l'appréhension de revenus distribués, elle résulte de la présomption établie par l'article 109-1.1° du code général des impôts, la preuve du désinvestissement étant faite par la circonstance que le produit des ventes occultes n'a pas été pris en compte pour la détermination du résultat de la société et n'a été ni mis en réserve, ni incorporé au capital ; que la preuve de l'appréhension de ces revenus à hauteur de 25 % par le requérant résulte de la circonstance qu'il est associé à égalité avec ses trois frères dans la SARL YDT, qu'il ne pouvait ignorer la réalité de ces ventes occultes faites en liquide auprès de revendeurs et de particuliers dès lors qu'il participait lui-même à l'activité de la société dont il était salarié et qu'il a été désigné par la société comme le bénéficiaire de ces revenus dans le cadre de la procédure de l'article 117 du code général des impôts ; qu'enfin, le requérant n'apporte pas la preuve contraire ; que le jugement du Tribunal administratif de Lille était suffisamment motivé sur ce point ; qu'en ce qui concerne le montant de ces revenus distribués, le service y a, à bon droit, inclu le montant de la taxe sur la valeur ajoutée éludée puisque les recettes dissimulées par la société YDT sont réputées toutes taxes comprises ; que le service n'a pas déduit le montant de l'impôt sur les sociétés acquitté sur le rehaussement en l'absence de demande des contribuables en ce sens dans les trente jours suivant la réponse à leurs observations, ainsi qu'il est prévu à l'article L. 77 du livre des procédures fiscales ; qu'en ce qui concerne le rattachement des revenus distribués à l'année 2001, il résulte du principe que le revenu est rattaché à l'année au cours de laquelle échoit l'exercice au titre duquel le rehaussement a lieu pour la société ; que le contribuable n'apporte pas la preuve d'une appréhension de ces revenus à une date antérieure au 1er janvier 2001 ; qu'enfin, le contribuable devant être la partie perdante, il ne saurait être fait droit à sa demande de remboursement des frais irrépétibles ; Vu le mémoire, enregistré le 20 octobre 2008, présenté pour M. Osman A qui conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens et soutient au surplus que le montant des revenus distribués doit faire l'objet d'une déduction de la taxe sur la valeur ajoutée rappelée au titre du même exercice en application de la cascade simple prévue par l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, d'une déduction du résultat fiscal déclaré déjà imposé et d'une déduction au titre de l'impôt sur les sociétés payé au cours de l'exercice clos le 31 août 2001, soit un revenu distribué de 32 505 euros ; que la reprise de la prime pour l'emploi doit être déchargée dès lors qu'elle n'a fait l'objet d'aucune motivation au sens de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; qu'il en est de même en ce qui concerne la contribution sur les revenus locatifs qui n'a été rétablie qu'en conséquence du redressement en matière de prime pour l'emploi ; que compte tenu de la contre reconstitution du bénéfice imposable proposée par la société YDT dans l'affaire n° 08DA00444, le requérant demande que le revenu distribué qui lui est attribué soit subsidiairement ramené à hauteur des conséquences de cette contre reconstitution soit 7 231 euros ; Vu le mémoire, enregistré le 3 décembre 2008, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique qui conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens et soutient au surplus que la contre reconstitution proposée par la société YDT doit être écartée ; que les recettes occultes ont été nécessairement réalisées toutes taxes comprises ; qu'ainsi le revenu distribué doit en tenir compte ; que le requérant n'a nullement contesté la reprise de prime pour l'emploi dans sa réclamation ; que sa demande est par suite irrecevable en application des articles L. 199 C et R. 200-2 du livre des procédures fiscales ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique le rapport de M. Bertrand Boutou, premier conseiller, les conclusions de M. Patrick Minne, rapporteur public, aucune partie n'étant présente ni représentée ; Sur les conclusions tendant à la décharge de l'impôt sur le revenu : Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de la SARL A DIFFUSION TEXTILE (YDT) portant sur les exercices clos en 2000, 2001 et 2002, l'administration fiscale, après avoir estimé que la comptabilité présentée n'était pas probante, a procédé à une reconstitution de recettes ; que les redressements apportés aux bases de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée ont été portés à la connaissance de la société par propositions de rectification en date du 6 août 2004 ; que par ces mêmes documents , l'administration a, sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts, demandé à celle-ci de lui faire connaître l'identité et l'adresse des bénéficiaires de ces distributions correspondant aux omissions de recettes notifiées à la société ; qu'en réponse à cette demande, Me Desurmont, avocat, a désigné au nom de la société, par courrier du 9 septembre 2004, MM Osman, Mustapha et Aytekin A, associés et M. Kasif A associé et gérant, détenant chacun 25 % du capital, comme les bénéficiaires, chacun pour le quart, de ces distributions ; que les redressements correspondant à ces revenus distribués, imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 et du c. de l'article 111 du code général des impôts ont été notifiés à chacun des associés ; En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; Considérant, en premier lieu, que l'administration a réintégré dans le montant de l'impôt dû par M. A celui de la prime pour l'emploi à laquelle il avait pu prétendre en application des dispositions de l'article 200 sexies du code général des impôts à concurrence d'une somme de 385 euros ; qu'il résulte des termes de la proposition de rectification que le service s'est borné à faire figurer le montant de la prime précédemment accordée dans les tableaux des droits dus et la récapitulation des sommes dues au titre des conséquences financières du contrôle, en ne précisant ni la nature de cette somme désignée seulement comme impôt restitué à tort , ni les motifs du redressement ; que dans ces conditions, le contribuable est fondé à soutenir que ledit chef de redressement était insuffisamment motivé au sens des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; qu'il y a lieu d'accorder la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu en litige, à concurrence de ce redressement ; Considérant, en second lieu, qu'en rétablissant le montant, pour 82 euros, de la contribution sur les revenus locatifs prévue aux articles 234 nonies et undecies du code général des impôts, l'administration n'a pas procédé à un redressement en ce qui concerne cette contribution ; que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, en ce qu'il concerne cette contribution, est, par suite, inopérant ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : S'agissant du rehaussement des bénéfices de la SARL YDT : Considérant que pour apporter la preuve du bien-fondé du redressement des résultats déclarés en 2000, 2001 et 2002 par la société YDT, l'administration fait état de ce qu'il ressortait des constatations du vérificateur que les recettes étaient comptabilisées de manière globale par marché et par jour ou par semaine, sans que le détail de celles-ci soit assorti de pièces justificatives, que certaines factures ont été détruites et que d'autres ne comportaient pas les mentions obligatoires liées à la désignation, à la quantité et au prix unitaire des produits, interdisant tout rapprochement entre les achats, les stocks et les ventes ; que ces circonstances autorisaient le vérificateur à reconstituer les recettes de la société YDT selon une méthode extra comptable ; que pour procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de la société, au cours des deux exercices en litige, le vérificateur a repris le montant des achats occultes réalisés auprès de deux fournisseurs belges, les sociétés EDELDEK et ARES, et leur a affecté un coefficient de marge égal à celui résultant des déclarations de la société pour chacun des exercices, pour l'ajouter au chiffre d'affaires déjà déclaré ; que si le requérant conteste d'une part l'existence de ces achats occultes, il résulte de l'instruction que le service s'est fondé sur des renseignements obtenus par le biais de l'assistance administrative internationale auprès des autorités belges contenues dans la comptabilité de fournisseurs dont la régularité et la fréquence des liens commerciaux avec la société YDT était corroborée par le relevé des communications téléphoniques échangées avec elle au cours de cette période ; que sur ce point, le requérant se borne à soutenir que la société serait l'objet d'une escroquerie concertée de ces sociétés belges sans autre élément de preuve ; que d'autre part, si le requérant soutient que la méthode de reconstitution est radicalement viciée dès lors que le vérificateur a retenu un coefficient de marge unique tiré de la comptabilité qu'il avait précédemment considérée comme non probante et qu'il n'a pas appliqué de pondération entre les différentes clientèles de la société (grossistes, particuliers...) ou les catégories de produits vendus au surplus à des tarifs différents (couettes de tailles différentes, tapis), il résulte, toutefois, de l'instruction, qu'au cours du contrôle, les associés de la société se sont bornés à indiquer au vérificateur un prix moyen de vente des couettes et que les graves lacunes des pièces comptables ne permettaient ni de déterminer la part du chiffre d'affaires afférente à chacune des catégories de clientèle, ni de connaître le prix de vente très variable des produits concernés ; qu'enfin, le requérant se borne à faire valoir que l'administration n'apporte pas la preuve du transport des marchandises entre la France et la Belgique, alors que plusieurs lettres de voiture ont été retrouvées, que le montant des paiements de ces marchandises ne correspondent pas au montant des factures émises alors que cette différence résulte du paiement en liquide, à l'arrondi, de ces produits, et soutient à tort que le service n'a pas tenu compte de la variation des stocks ou qu'il a négligé de déduire les charges de transport alors qu'il n'assortit cet argument d'aucun élément permettant d'en apprécier le bien fondé ; que la reconstitution que le requérant propose n'a qu'un caractère partiel, dès lors qu'elle ne concerne que les ventes aux professionnels et s'appuie sur un ensemble de factures à la valeur probante contestable ; qu'il résulte de ce qui précède que l'administration fiscale doit être regardée, dans les circonstances de l'espèce, comme apportant la preuve de l'existence et du montant des bénéfices correspondant aux ventes non comptabilisées ; S'agissant des revenus distribués : Quant au principe de l'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) ; que si M. Osman A soutient que faute de justifier l'existence d'un flux économique traduisant un désinvestissement, l'administration ne démontre pas la réunion des conditions d'application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts précité, en ce qui concerne les revenus distribués imposés entre ses mains, il résulte de l'instruction que lesdites sommes correspondent au produit de ventes dissimulées par la société et que faute d'avoir été mises en réserve ou incorporées au capital, elles sont présumées distribuées par ces dispositions ; que cette présomption n'est pas renversée par le contribuable qui se borne à soutenir que les sommes taxées entre ses mains sont demeurées investies dans la société ; Considérant, en deuxième lieu, que si la lettre par laquelle Me Desurmont, réputé représenter la SARL YDT, désigne M. Osman A comme bénéficiaire du quart des revenus présumés distribués par suite des redressements des recettes de la société, elle ne comporte pas la signature de cet associé ; que dès lors que M. Osman A conteste être le bénéficiaire de cette distribution, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'appréhension par l'intéressé des revenus imposés à son nom ; que si c'est à tort que le tribunal administratif de Lille a jugé que l'administration apportait, par la seule production de cette lettre, la preuve de cette appréhension, alors que M. Osman A n'était pas représenté lui-même par le signataire de la lettre, l'administration relève, dans ses écritures, que M. Osman A et ses trois frères étaient à la fois associés à parts égales et salariés de la société ; qu'ils participaient chacun au fonctionnement quotidien de l'entreprise dont les recettes étaient pour l'essentiel payées en espèces ; qu'ils percevaient tous quatre un salaire annuel très faible et d'un montant strictement identique ; qu'elle apporte ainsi la preuve de l'appréhension par chacun des associés, parmi lesquels figure M. Osman A, des revenus distribués, sans qu'il soit nécessaire pour elle, du fait de la présomption posée par le 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, dans le cadre de l'examen de sa situation fiscale personnelle, de corroborer cette preuve par la constatation de crédits inexpliqués sur les comptes bancaires du contribuable ou par l'établissement d'une balance espèces de son train de vie dans le but d'établir que le contribuable disposait de revenus supérieurs à ceux déclarés ; Quant au montant des revenus distribués : Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de la SARL YDT, cette dernière, qui tenait sa comptabilité hors taxes, s'est vue notifier des rappels afférents à la taxe sur la valeur ajoutée éludée sur des recettes dissimulées ; que ces recettes devant être réputées toutes taxes comprises et étant par suite constitutives d'un profit sur le Trésor au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, c'est à bon droit que le service a considéré que les revenus distribués entre les mains de M. Osman A comprenaient le montant de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux recettes omises ; que la société, qui a dissimulé ces recettes et éludé la taxe sur la valeur ajoutée afférente, n'ayant a fortiori pas demandé le bénéfice de la cascade au titre de l'exercice clos au 31 août 2001, dans les conditions prévues par l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, le montant de cette taxe sur la valeur ajoutée ne peut être déduit du montant des revenus distribués au titre de l'année 2001 ; que dès lors qu'il n'apparaît pas davantage que le service aurait intégré dans le montant des revenus distribués aux associés de la société YDT le montant de l'impôt sur les sociétés acquitté par cette dernière ou le montant du bénéfice déclaré au titre du même exercice, il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a fixé à 199 186 euros toutes taxes comprises le montant total des revenus distribués aux quatre associés de la société YDT puis considéré que chacun de ces associés devait être réputé avoir perçu un quart de cette somme, en fonction des parts détenues dans son capital ; Quant à l'année de rattachement des revenus distribués : Considérant que les revenus visés par les articles 109 et 111 c du code général des impôts sont présumés distribués à la date de clôture de l'exercice au terme duquel leur existence a été constatée, à moins que le contribuable ou l'administration n'apportent des éléments de nature à établir que la distribution a été en fait, soit antérieure, soit postérieure, à cette date ; que si M. A soutient que les recettes liées aux achats de marchandises réalisés entre septembre et décembre 2000 doivent être considérées comme forcément encaissées par la société YDT avant le 1er janvier 2001 dès lors qu'elle en avait besoin pour financer les achats suivants, et qu'elles n'auraient par suite pu être imposées entre ses mains qu'au titre de l'année 2000, il n'établit nullement la réalité de ces allégations ; qu'ainsi c'est à bon droit que l'administration a taxé entre les mains de M. Osman A, au titre de l'année 2001, à concurrence de ses parts dans la société, les revenus distribués en application de l'article 109-1 1° du code général des impôts constatés au titre de l'exercice clos par la société YDT au 31 août 2001 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. Osman A n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, qui n'est entaché ni d'une omission de motifs, ni d'une contradiction dans ses motifs, le Tribunal administratif de Lille a rejeté la demande dont il a été saisi en ce qui concerne l'imposition entre ses mains de revenus distribués ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. ; Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit à la demande de M. Osman A présentée sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : M. Osman A est déchargé à hauteur de 385 euros de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2001. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Osman A est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. Osman A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. '' '' '' '' 2 N°08DA00443