Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 22/04/2014, 11MA03638, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-04-22
Numéro : 11MA03638
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : M. Laurent  MARTIN
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SCP JEAN-PIERRE VANDAMME AVOCATS

Vu la requête, enregistrée le 9 septembre 2011, présentée pour la SARL Claude B...Investissements, dont le siège social est situé 130 rue d'Antibes à Cannes (06400) par la SCP Jean-Pierre E...; la SARL Claude B...Investissements demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0704082 du 9 juin 2011 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés, des contributions associées et des pénalités y afférentes, mises à sa charge au titre des exercices clos en 2001 et 2002, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour l'année 2002 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions en cause ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 7 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er avril 2014, - le rapport de M. Martin, rapporteur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; - et les observations de MeC..., substituant MeE..., pour la SARL Claude B...Investissements ; 1. Considérant que la SARL Claude B...Investissements a acquis en 1982 et détenu jusqu'en 2008 un ensemble immobilier dénommé " Le Grand Jardin " situé sur l'île Sainte-Marguerite, l'une des îles de Lérins dépendant de la commune de Cannes, implanté sur un terrain de 1,3 hectares avec 100 mètres de rivage maritime et constitué d'une maison de maître de cinq pièces en pierres d'une superficie de 270 m², d'une seconde maison d'habitation en pierres de 110 m² composée de quatre pièces, de trois autres constructions présentant des superficies respectives de 95, 90 et 50 m² et de deux piscines de 137 m² et de 144 m² ; que la SARL Claude B...Investissements a fait l'objet, en 2004, de deux vérifications de comptabilité, à la suite, desquelles l'administration a remis en cause l'option que cette société avait exercée en 1991, sur le fondement des dispositions combinées des articles 8, 206 et 239 bis AA du code général des impôts, pour être imposée selon le régime des sociétés de famille, et l'a assujettie à l'impôt sur les sociétés, à la contribution à cet impôt ainsi qu'à l'imposition forfaitaire annuelle au titre des exercices clos en 2001 et 2002 ; qu'un contrôle sur pièces a, par ailleurs, abouti à l'annulation au titre de l'année 2002 d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée reportable ; que la SARL Claude B...Investissements interjette régulièrement appel du jugement du 9 juin 2011 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires sus-désignées et des pénalités y afférentes, mises à sa charge au titre des exercices clos en 2001 et 2002, ainsi que de rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour l'année 2002 ; que le litige porte, pour les deux exercices en cause, sur des cotisations supplémentaires s'élevant, droits et pénalités confondus, à 129 379 euros au titre de l'impôt sur les sociétés, à 3 655 euros au titre de la contribution à cet impôt et à 2 398 euros au titre de l'imposition forfaitaire annuelle ainsi que sur l'annulation des crédits de taxe sur la valeur ajoutée à reporter pour une somme de 29 408 euros ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant que les premiers juges, après avoir estimé que le service avait remis en cause, à bon droit, le régime fiscal des sociétés de famille dont bénéficiait la société requérante, ont agi conformément à leur office en en tirant les conséquences relativement à la mise en oeuvre des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, la SARL Claude B...Investissements ne saurait soutenir que le jugement serait irrégulier de ce fait ; Sur la remise en cause de l'option exercée par la SARL Claude B...Investissements pour le régime fiscal des sociétés de personnes : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " (...) les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (...) Il en est de même, sous les mêmes conditions: (...) 3° des membres des sociétés à responsabilité limitée qui ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues par l'article 239 bis AA ; / (...) " ; que selon l'article 206 du même code : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 8 ter, 239 bis AA et 1655 ter, sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, (...) les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues au IV de l'article 3 du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié (...) " ; qu'aux termes de l'article 239 bis AA du même code : " Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints et les partenaires liés par un pacte civil de solidarité défini à l'article 515-1 du code civil, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8. L'option ne peut être exercée qu'avec l'accord de tous les associés. Elle cesse de produire ses effets dès que des personnes autres que celles prévues dans le présent article deviennent associées. " ; qu'aux termes de l'article 34 dudit code : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. (...) " ; qu'enfin, aux termes du I de l'article 35 du même code : " Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'option pour le régime des sociétés de personnes est soumise à deux conditions, tenant à la nature de l'activité exercée et à l'existence de liens familiaux entre les associés ; que ces deux conditions doivent être satisfaites non seulement au moment de la notification de l'option mais aussi pendant toutes les années au titre desquelles la société prétend au bénéfice de ce régime ; qu'il résulte, en outre, de ces mêmes dispositions, d'une part, que les personnes aspirant à se placer sous le régime des bénéfices industriels et commerciaux doivent mener une activité effectivement commerciale et que, d'autre part, les bénéfices réalisés à l'occasion d'opérations d'achat et de revente d'immeubles réalisées en son nom par un contribuable qui s'est déclaré comme marchand de biens, ne présentent le caractère de bénéfices industriels et commerciaux que si celles-ci ont été effectuées à titre habituel dans une intention spéculative ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Claude B...Investissements, ayant pour gérant M. A...B...et dont les époux B...sont les seuls associés, a été créée en 1982 pour exercer une activité d'agent immobilier et de marchand de biens ; que, le 1er avril 1991, la société a opté pour le régime des sociétés de famille en application de l'article 239 bis AA précité du code général des impôts ; que la société requérante a acquis en 1982 puis revendu en 2008 la propriété dénommée " Le Grand Jardin " ; que cette propriété constituait depuis 1994 le seul bien immobilier porté en stock au bilan de la société requérante, celle-ci mettant les bâtiments nus à la disposition de ses associés et en tirant ses seuls revenus comptabilisés correspondant à l'avantage en nature octroyé aux époux B...ainsi qu'il ressort du compte courant de M. B... ouvert dans les livres de la société, débité le 31 mars des années 2001 et 2002 de la somme de 35 238 euros sous la rubrique : " avantage en nature, logement C.B... " ; qu'il est par ailleurs constant que la SARL Claude B...Investissements n'a réalisé aucune opération d'achat et de revente de biens immobiliers depuis 1994 et, en particulier, pendant les années 2000 à 2002 et ne peut se prévaloir ainsi de la conduite d'opérations d'intermédiaire immobilier réalisées à titre professionnel au sens de l'article 110-1 du code du commerce ; qu'eu égard aux faits sus-relatés et au laps de temps écoulé entre l'année d'acquisition du bien et les exercices vérifiés, les circonstances invoquées par la SARL Claude B...Investissements, à les supposer avérées, selon lesquelles elle avait projeté, dès l'acquisition du bien " Le Grand Jardin ", de mener une opération à caractère spéculatif, avait continument cherché à le vendre dans le cadre d'un marché particulièrement étroit en raison du caractère exceptionnel du bien et s'était attachée au-delà de 1996, finalement avec succès, à revendre cette propriété, achetée pour la contre-valeur de 762 000 euros et revendue en 2008 pour la somme de 38 millions d'euros, ne sauraient conduire, à elles seules, à regarder la société requérante comme s'étant livrée à une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts ou une activité habituelle d'achat et de revente d'immeuble au titre du 1° du I de l'article 35 du même code ; qu'à cet égard, est en tout état de cause sans portée utile le moyen selon lequel le service aurait sciemment minoré la valeur vénale du bien pour en tirer la conséquence que le prix demandé aurait présenté un caractère volontairement prohibitif destiné à décourager les acheteurs potentiels ; qu'ainsi, c'est à bon droit que l'administration, constatant que la société requérante n'exerçait plus d'activité commerciale mais une activité de simple gestion de nature civile, a remis en cause l'option qu'elle avait exercée pour le régime fiscal des sociétés de personnes en application de l'article 239 bis AA du code général des impôts et, par voie de conséquence, l'a imposée à l'impôt sur les sociétés ; Sur la régularité de la procédure : 5. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...) " ; que la SARL Claude B...Investissements, faute, ainsi qu'il vient d'être dit, d'exercer une activité commerciale et qui est, de ce fait, passible de l'impôt sur les sociétés, ne relève pas des catégories énumérées par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; que par suite, elle n'entre pas dans la champ d'application dudit article et ne saurait dès lors, en tout état de cause, prétendre que l'article L. 52 du livre des procédures fiscales aurait été méconnu au motif que la première des deux vérifications de comptabilité dont elle a fait l'objet aurait excédé la durée de trois mois ; que, dès lors, la société requérante n'avait pas droit à la garantie de procédure dont elle entend se prévaloir ; 6. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables " ; que si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit, en principe, se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ces locaux lorsque, notamment, la comptabilité ne se trouve pas dans l'entreprise et que, d'un commun accord entre le vérificateur et les représentants de l'entreprise, les opérations de vérification se déroulent au lieu où se trouve la comptabilité, dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire demeure offerte aux représentants de l'entreprise vérifiée ; qu'il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est pas contesté, que M.B..., le gérant de la société requérante, a demandé par écrit lors des premières interventions sur place, pour chacun des deux contrôles, les 3 mars et 4 novembre 2004, que les opérations de vérification se poursuivent dans le cabinet de son expert-comptable, M.D..., mandaté à cet effet ; qu'il résulte également de l'instruction, et en particulier de la réponse circonstanciée du service aux observations de la société, en date du 31 août 2005, que le vérificateur s'est déplacé à cinq reprises dans les locaux du comptable de la requérante lors de la première vérification et à deux reprises lors de la seconde ; que les 24 mai et 18 novembre 2004, les travaux de vérification ont été clos par une réunion de synthèse ; que si la requérante soutient que le vérificateur se serait refusé à tout débat oral et contradictoire, elle ne le démontre pas en se prévalant d'une attestation tardive, datée du 21 mars 2008, de l'expert-comptable et de la circonstance non établie, en particulier au vu du courrier de la société en date du 3 décembre 2004, selon laquelle lors d'un entretien organisé à sa demande le 29 novembre 2004, soit après clôture de la seconde vérification intervenue le 18 novembre 2004, le vérificateur aurait refusé de recevoir divers documents comptables ; que, dans ces conditions, la SARL Claude B...Investissements n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que le vérificateur se serait refusé à tout débat contradictoire avec elle ; 8. Considérant, par suite, que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que les procédures de vérification suivies à son encontre auraient été irrégulières ; Sur le bien-fondé des impositions : 9. Considérant, ainsi qu'il est dit ci-dessus, que la SARL Claude B...Investissements a mis à la disposition des épouxB..., pendant les exercices clos les 31 mars 2001 et 2002, les bâtiments nus de la propriété " Le Grand Jardin " ; qu'elle a déclaré, à ce titre, des recettes correspondant à cet avantage en nature, pour un montant annuel de 35 238 euros ; qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité initiée le 3 mars 2004 et eu égard à la valeur de l'actif comptabilisée en stock pour un montant de 1 262 085 euros, soit pour une surface utile de 615 m² un montant moyen de 2 052 euros le m², l'administration a estimé que les recettes ainsi portées en écriture dans les comptes de la société requérante ne correspondaient pas à la valeur locative réelle du bien mis à la disposition des épouxB..., cette minoration étant, par suite, constitutive d'un acte anormal de gestion ; 10. Considérant que, pour déterminer le montant des recettes auxquelles la société requérante a renoncé, l'administration a procédé à une évaluation de la valeur vénale du bien en cause par comparaison avec des mutations d'autres propriétés réalisées dans la région depuis 1998, valeur vénale fixée à 5 842 500 euros, à laquelle elle a appliqué un taux de rendement de 4 % pour obtenir une valeur locative annuelle de 233 700 euros qu'elle a confrontée à l'avantage en nature déclaré ; que le service a réintégré dans les résultats de la SARL Claude B...Investissements pour chacune des deux années en litige, la différence entre les sommes déclarées et la valeur locative ainsi obtenue, soit un montant de 198 462 euros (233 700 - 35 238 = 198 462) ; En ce qui concerne la valeur vénale du bien : 11. Considérant, ainsi qu'il a été rapporté au point 4, que la société requérante, qui se prévaut d'une estimation du bien immobilier menée par la société " Foncier Expertise " en février 1999, fixant la valeur vénale de la propriété dans une fourchette comprise entre environ 18 000 000 et 21 000 000 euros, estime que le service aurait minoré la valeur du bien en l'évaluant à 5 842 500 euros ; qu'ainsi articulé, le moyen qui prétend critiquer la valeur vénale retenue par le service, à l'avantage évident de la requérante dans le calcul de la valeur locative du bien, est inopérant ; En ce qui concerne le taux de rendement et l'acte anormal de gestion : 12. Considérant que pour calculer le revenu dont s'est privée la SARL Claude B...Investissements, l'administration a déterminé la valeur locative par voie d'appréciation directe en appliquant à la valeur vénale du bien, un coefficient de rentabilité de 4 % ; que la société requérante estime que ce taux présente un caractère arbitraire ; que, toutefois, alors que l'administration était en droit de procéder par voie d'appréciation directe pour fixer la valeur locative du bien dans le cadre de la détermination du revenu imposable à l'impôt sur les sociétés, il ne résulte pas de l'instruction, eu égard à la qualité exceptionnelle du bien et en l'absence de tout élément objectif produit par la requérante, que ce taux de 4 % présenterait un caractère excessif ; que si la requérante se prévaut de la circonstance que l'administration aurait formellement pris position sur le taux de rendement du bien dans une notification de redressement du 2 décembre 1993 ayant fixé ce taux à 2 %, il résulte cependant des pièces du dossier que l'administration s'était alors déterminée dans le cadre de la vérification d'une société de personnes relevant des dispositions de l'article 239 bis AA du code général des impôts et en rapportant ce taux à la valeur comptable du bien, différent de celui de l'espèce où s'appliquent les règles relatives à l'impôt sur les sociétés, l'administration ayant déterminé la valeur locative en multipliant le taux de rentabilité retenu par la valeur vénale du bien ; que, par ailleurs, la circonstance que, pour les exercices 2009 et 2010, le service a appliqué à la valeur vénale du bien, estimée à 38 millions d'euros, un taux de rendement de 2 % est sans portée utile, s'agissant d'un propriétaire différent, d'une valeur vénale plus importante et d'une période postérieure à celle en litige ; que dans ces conditions, faute de prise de position formelle du service sur le taux de rendement du bien en cause, la requérante ne saurait se prévaloir des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, en appliquant un taux de 4 % sur la valeur vénale, l'administration n'a pas fait une appréciation inexacte de la valeur locative arrêtée à la somme de 233 700 euros par an ; 13. Considérant que, eu égard aux éléments qui précèdent, l'administration doit être regardée comme établissant la réalité de l'acte anormal de gestion commis par la SARL Claude B...Investissements, à raison de la limitation du montant annuel des recettes tirées du bien en cause à la somme de 35 238 euros ; Sur les pénalités : 14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscales dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) " ; que, contrairement à ce que soutient la requérante, le vérificateur a suffisamment motivé en droit et en fait, au regard des exigences de la loi fiscale et de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'application des pénalités pour manquements délibérés en relevant, dans la proposition de rectification du 30 novembre 2004, en premier lieu, l'inexistence depuis 1994 d'activité commerciale de la société, en deuxième lieu, le fait que la propriété " Le Grand Jardin " était mise à disposition des associés depuis 1986 avec sous-évaluation de l'avantage en nature qui leur était concédé, en troisième lieu, l'ancienneté de l'exercice de sa profession par M. B... ainsi que sa position dans la société, qui impliquaient qu'il ne pouvait méconnaître que les résultats commerciaux dégagés par la société n'étaient pas fondés ; qu'eu égard à ces différents éléments, l'administration doit être regardée comme justifiant du bien-fondé de l'application à la SARL Claude B...Investissements de la majoration exclusive de bonne foi prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; 15. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SARL Claude B...Investissements n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions en litige ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 16. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la SARL Claude B...Investissements demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL Claude B...Investissements est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Claude B...Investissements et au ministre des finances et des comptes publics. '' '' '' '' 2 N° 11MA03638