Cour administrative d'appel de Marseille, 2e chambre, du 16 juin 1998, 97MA00653, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1998-06-16
Numéro : 97MA00653
Rapporteur : M. STECK
Commissaire du gouvernement : M. BENOIT

Vu l'ordonnance en date du 29 août 1997 par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Lyon a transmis à la Cour administrative d'appel de Marseille, en application du décret n 97-457 du 9 mai 1997, la requête présentée pour M. et Mme Y... ; Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Lyon le 20 mars 1997 sous le n 97LY00653, présentée pour M. et Mme Y..., demeurant ..., par Me Z..., avocat ; M. et Mme Y... demandent à la Cour : 1 / d'annuler le jugement du 18 décembre 1996 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande en décharge de l'imposition supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1991 ; 2 / de leur accorder la décharge de l'imposition litigieuse ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour del'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 19 mai 1998 : - le rapport de M. STECK, conseiller ; - les observations de Me X... substituant Me Z..., pour M. et Mme Y... ; - et les conclusions de M. BENOIT, commissaire du gouvernement ; Sur l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : "Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu à raison de l'ensemble de leurs revenus ..." ; qu'aux termes de l'article 4 B du même code : "1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; ... 2. Sont également considérés comme ayant leur domicile fiscal en France les agents de l'Etat qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus ; qu'aux termes de l'article 81-A du même code : "I- Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française qui ont leur domicile fiscal en France et qui sont envoyées à l'étranger par un employeur établi en France ne sont pas soumis à l'impôt lorsque le contribuable justifie que les rémunérations en cause ont été effectivement soumises à un impôt sur le revenu dans l'Etat où s'exerce son activité et que cet impôt est au moins égal aux deux tiers de celui qu'il aurait à supporter en France sur la même base d'imposition ... III. Lorsque l'intéressé ne peut bénéficier de ces exonérations, ces rémunérations ne sont soumises à l'impôt en France qu'à concurrence du montant du salaire qu'il aurait perçu si son activité avait été exercée en France. Cette dernière disposition s'applique également aux contribuables visés à l'article 4 B-2" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme Y..., agents de l'Etat, placés en service détaché en principauté de Monaco, au cours de l'année litigieuse, n'ont pas transféré leur résidence ou leur domicile à Monaco et ont conservé leur foyer fiscal en France ; qu'ils ont, dès lors, leur domicile fiscal en France par application des dispositions de l'article 4 B-1 a) du code général des impôts et non de celles de l'article 4 B-2 de ce code, applicables aux agents de l'Etat en fonction dans un pays étranger où ils résident et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus ; que, par suite, les requérants qui ne peuvent être regardés comme des contribuables visés à l'article 4 B-2 n'entrent pas dans le champ des dispositions de l'article 81-A III du code général des impôts ouvrant droit à l'exonération partielle prévue par ce texte mais relèvent des dispositions fiscales applicables à toutes les personnes qui ont leur foyer ou leur lieu de séjour principal en France ; Sur l'interprétation de la loi fiscale : Considérant que M. et Mme Y... se prévalent, sur le fondement des dispositions de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, d'une instruction de l'administration en date du 26 juillet 1977 étendant aux fonctionnaires détachés à l'étranger mais domiciliés fiscalement en France en vertu de l'article 4 B-1 a), le bénéfice de l'exonération partielle prévue à l'article 81-A III du code général des impôts ; que cette instruction a été rapportée par la note 5 B-11-91 du 23 mai 1991, applicable à la date du fait générateur de l'impôt sur le revenu dû par M.et Mme Y... au titre de l'année litigieuse ; que la note du 23 mai 1991, publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts du même mois, précise que les suppléments de rémunération susceptibles d'être exonérés s'apprécient pour les fonctionnaires détachés à l'étranger de la même manière que pour les salariés des entreprises privées et subordonne l'exonération partielle prévue à l'article 81-A III du code général des impôts à une condition d'expatriation impliquant un séjour effectif et durable à l'étranger ; que si les requérants soutiennent que la note du 23 mai 1991 précitée aurait été rapportée par les instructions administratives 13 V-5-92 du 22 avril 1992 et 13 K-2-93 du 2 juin 1993 commentant un arrêt du Conseil d'Etat statuant sur la situation d'un salarié du secteur privé au regard des dispositions de l'article 81-A III du code général des impôts, dont l'intervention n'a pas eu pour effet de rendre caduque l'instruction administrative du 23 mai 1991, ces instructions ne sauraient être utilement invoquées sur le fondement des dispositions de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, dès lors qu'il s'agit de documents internes à l'administration, qui n'ayant pas fait, de la part de celle-ci, l'objet d'une diffusion destinée aux contribuables, ne peuvent être regardés comme comportant une interprétation formelle du texte fiscal ; que, par suite, les requérants ne peuvent bénéficier, sur le fondement de la doctrine admini strative qu'ils revendiquent, de l'exonération partielle des salaires prévue à l'article 81-A III du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme Y... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande ;Article 1er : La requête de M. et Mme Y... est rejetée.Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Y... et au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE.