CAA de MARSEILLE, 4ème chambre-formation à 3, 17/12/2015, 13MA03624, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-12-17
Numéro : 13MA03624
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : Mme Florence  MASTRANTUONO
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : MAUREL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL Histoires d'Intérieur a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge, d'une part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er avril 2005 au 31 mars 2009 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009, ainsi que des pénalités correspondantes, et, d'autre part, de l'amende qui lui a été appliquée sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts. Par un jugement n°1201704 du 4 juillet 2013, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée par télécopie le 5 septembre 2013 et régularisée par courrier le 24 septembre suivant, la SARL Histoires d'Intérieur, représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Montpellier du 4 juillet 2013 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et de l'amende contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le tribunal a insuffisamment motivé son jugement en ce qui concerne la remise en cause du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée à défaut de production de l'attestation des clients, en ne se prononçant pas sur l'argument relatif au rejet des attestations produites au cours du contrôle, fondé sur de simples allégations des tiers ; - il résulte de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales que la charge de la preuve incombe à l'administration en ce qui concerne l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; - c'est à tort que l'administration a remis en cause l'application du taux de taxe sur la valeur ajoutée réduit au motif que les attestations produites ont été établies postérieurement à la facturation, dès lors que toutes les attestations ont été produites ; - l'administration ne pouvait rejeter la production de ces attestations en se fondant sur des allégations attribuées à trois de ses clients ; à titre subsidiaire, cette démonstration ne vaudrait que pour les attestations des trois clients en cause ; - l'administration ne pouvait remettre en cause le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée appliqué à certaines factures en raison de l'absence de signature des attestations fournies, dès lors que la condition tenant à la signature de l'attestation n'est pas exigée par les dispositions de l'article 279-0 du code général des impôts, mais résulte de l'instruction administrative du 8 décembre 2006, publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 3 C-7-06, qui ne lui est pas opposable ; - l'administration ne pouvait remettre en cause l'application du taux de taxe sur la valeur ajoutée réduit sur certains travaux réalisés au motif que les travaux n'étaient pas incorporés au bâti dès lors que les meubles et équipements sont confectionnés sur mesure et fixés au mur à l'aide de joints en silicone ; - il résulte de la réponse ministérielle faite au sénateur C...le 25 mai 2000 que le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée s'applique aux meubles qui s'encastrent ou s'incorporent au bâti, que répondent notamment à cette définition les meubles fabriqués sur mesure en vue de leur installation dans un emplacement qui leur est spécialement destiné, dès lors que ces équipements ne peuvent pas en règle générale être réutilisés dans un autre logement tels quels ni après un simple réaménagement, ainsi que les portes et rayonnages de placards adaptés aux dimensions spécifiques de l'emplacement dans lequel ils sont destinés à être installés ; - l'instruction administrative du 8 décembre 2006 (tableau 3 de l'annexe V de l'instruction) prévoit l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux étagères et équipements assimilés ; - l'instruction administrative du 8 décembre 2006 (§ 96 et tableau 3 de l'annexe V) prévoit l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne les cabines de douche ; - l'instruction administrative du 8 décembre 2006 (§ 105 et tableau de l'annexe V) prévoit l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée s'agissant des systèmes d'ouverture et de fermeture des logements ; - l'instruction administrative du 8 décembre 2006 (§ 111 et tableau de l'annexe VI) prévoit l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne les spots intégrés ; - c'est à tort que l'administration a regardé comme fictives les prestations de sous-traitance réalisées par M. B..., dès lors que le règlement en espèces a été fait à la demande de l'intéressé, que les premiers chantiers avaient été réglés par chèques et par virement, et non en espèces, et que l'évolution de son chiffre d'affaires et de son activité au cours de la période considérée justifient de la nécessité du recours à la sous-traitance. Par un mémoire en défense enregistré le 3 avril 2014, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la SARL Histoires d'Intérieur ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Mastrantuono, rapporteur, - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public. 1. Considérant que la SARL Histoires d'Intérieur, qui a pour activité la fabrication et la pose d'aménagements intérieurs, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2005 au 30 mars 2009 ; qu'à l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés de charges de sous-traitance regardées comme fictives, ainsi que la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de la remise en cause de l'application du taux réduit à certains travaux portant sur des locaux à usage d'habitation et lui a appliqué une amende sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts ; que la SARL Histoires d'Intérieur relève appel du jugement du tribunal administratif de Montpellier en date du 4 juillet 2013 rejetant sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquels elle a ainsi été assujettie, des pénalités correspondantes et de l'amende qui lui a été infligée ; Sur les moyens relatifs à la régularité du jugement : 2. Considérant qu'il résulte des motifs du jugement que le tribunal administratif de Montpellier a expressément répondu aux moyens contenus dans la demande de la SARL Histoires d'Intérieur ; qu'en particulier, le tribunal administratif, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments avancés par les parties, a suffisamment répondu au moyen tiré de ce que le service aurait à tort remis en cause l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l'article 279-0 bis du code général des impôts, en relevant notamment que les documents produits par la société postérieurement aux opérations de contrôle ne pouvaient être regardés, au regard des exigences de cet article, comme des attestations établies par les preneurs au plus tard à la date de la facturation et conservées par le prestataire à l'appui de sa comptabilité ; que, par suite, la SARL Histoires d'Intérieur n'est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué serait entaché d'irrégularité sur ce point ; Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : En ce qui concerne la remise en cause de l'application du taux réduit : S'agissant de la charge de la preuve : 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " ; 4. Considérant que la SARL Histoires d'Intérieur, qui s'est désistée de sa demande tendant à ce que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires soit saisie du désaccord persistant entre elle et l'administration en ce qui concerne l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, ne saurait utilement soutenir que la charge de la preuve incomberait à l'administration en application du premier alinéa de l'article L. 192 précité du livre des procédures fiscales, qui ne trouve à s'appliquer que lorsque la commission a émis un avis ; qu'en tout état de cause, en adoptant le premier alinéa dudit article, éclairé, au demeurant, par les travaux préparatoires auxquels celui-ci a donné lieu, le législateur a seulement entendu mettre fin, sous réserve du cas prévu au deuxième alinéa du même article, à l'état du droit antérieur sous l'empire duquel l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur les chiffres d'affaires avait pour effet, s'il était favorable à l'administration fiscale, d'attribuer au contribuable la charge d'une preuve que l'intéressé n'aurait pas supportée en l'absence de saisine de cette commission et n'a pas entendu déroger aux principes généraux applicables sauf loi contraire, selon lesquels s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; S'agissant de l'application de la loi fiscale : 5. Considérant qu'aux termes de l'article 279-0 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit sur les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans, à l'exception de la part correspondant à la fourniture d'équipements ménagers ou mobiliers (...) / 3. Le taux réduit prévu au 1 est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou, le cas échéant, au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l'occupant des locaux ou à leur représentant à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d'habitation achevés depuis plus de deux ans (...). Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l'appui de sa comptabilité " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'application du taux réduit est soumis à la double condition que le preneur établisse, à la date du fait générateur de la taxe, ou au plus tard à celle de la facturation, une attestation selon laquelle les travaux effectués remplissent les conditions posées par cet article et que la personne qui réalise ces travaux, et qui établit la facturation, conserve cette attestation à l'appui de sa comptabilité ; qu'il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu de l'instruction, si les recettes réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée ou dans celui du taux normal de cette taxe, eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ses opérations ; 6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Histoires d'Intérieur a réalisé au cours de la période considérée des travaux portant sur des locaux à usage d'habitation qu'elle a facturés en les assortissant du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu par les dispositions de l'article 279-0 bis du code général des impôts ; que l'application de ce taux réduit a été remis en cause par l'administration en ce qui concerne, d'une part, des prestations au regard desquelles la société n'a pas produit les attestations établies par les clients selon lesquelles les travaux réalisés portaient sur des bâtiments à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans, d'autre part, des prestations au regard desquelles la société a produit des attestations non signées par les clients, et, enfin, des prestations relatives à des fournitures d'équipements ménagers ou mobiliers ; 7. Considérant, en premier lieu, que la SARL Histoires d'Intérieur soutient avoir produit l'ensemble des attestations établies par ses clients, selon lesquelles les travaux réalisés portaient sur des bâtiments à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans ; que, toutefois, il est constant que la société requérante n'a pas été en mesure de produire, au cours des opérations de contrôle, et malgré plusieurs demandes du vérificateur, les attestations de ses clients correspondant à une partie des factures mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée au taux réduit ; que si, après avoir reçu la proposition de rectification en date du 17 décembre 2009, elle a finalement produit certaines attestations, ces documents, qui au demeurant n'ont pas été versés au dossier et dont l'administration fait valoir qu'ils n'ont pas date certaine, ne peuvent être regardés comme des attestations ayant été établies et conservées dans les conditions prévues à l'article 279-0 bis du code ; que, dès lors, la SARL Histoires d'Intérieur n'ayant pas justifié remplir les conditions pour bénéficier du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée, c'est à bon droit que l'administration, qui, contrairement à ce qui est soutenu, n'a pas fondé les rappels sur de simples allégations de ses clients, en a remis en cause l'application aux prestations en question ; 8. Considérant, en deuxième lieu, que les documents relatifs à certaines prestations, non revêtus de la signature des preneurs, ne sauraient être regardés comme des attestations établies par les preneurs des prestations de travaux pour l'application des dispositions précitées de l'article 279-0 bis du code général des impôts ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration, qui, contrairement à ce que soutient la requérante, ne lui a pas opposé une condition non prévue par la loi, a remis en cause l'application du taux réduit aux prestations correspondant aux attestations non signées ; 9. Considérant, en troisième lieu, que le vérificateur a remis en cause le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée appliqué par la SARL Histoires d'Intérieur à la fourniture et à la pose d'équipements et de meubles de rangement conçus et fabriqués sur mesure ; que la société requérante, qui au demeurant ne produit aucun document relatif aux meubles et équipements concernés par les rappels, reconnaît que l'ensemble de ces biens étaient fixés au bâti grâce à de simples joints en silicone ; qu'ainsi, les caractéristiques de ces biens ne sont pas de nature à leur ôter leur qualité de biens mobiliers, exclus par détermination de la loi du bénéfice de l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 10. Considérant, en premier lieu, que la SARL Histoires d'Intérieur se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle faite à M. C..., sénateur, le 25 mai 2000, selon laquelle le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée est applicable aux meubles fabriqués sur mesure en vue de leur installation dans un emplacement qui leur est spécialement destiné dès lors que, par leurs caractéristiques et leurs dimensions appropriées, ces équipements ne peuvent pas, en règle générale, être réutilisés dans un autre logement tels quels ni après un simple réaménagement et que relèvent de ce taux les portes et rayonnages de placards adaptés aux dimensions spécifiques de l'emplacement dans lequel ils sont destinés à être installés, et qui ne sont pas susceptibles d'être emportés par l'ancien occupant du logement, en cas de déménagement, pour faire l'objet d'une nouvelle utilisation ; que, toutefois, compte tenu de ce qui vient d'être dit au point 9, la société requérante n'est en tout état de cause pas fondée à se prévaloir utilement de la réponse ministérielle précitée dans les prévisions desquelles elle n'entre pas ; 11. Considérant, en second lieu, que si la société requérante se prévaut, également sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de l'instruction administrative du 8 décembre 2006, publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 3 C-7-06, elle ne peut le faire utilement en ce qui concerne les opérations réalisées antérieurement à la publication de cette instruction ; qu'en ce qui concerne les opérations réalisées postérieurement à cette publication, portant sur la fourniture et la pose d'étagères, de vitrines, de meubles de télévision, et d'une rambarde, il résulte de ce qui vient d'être dit au point 9 que la SARL Histoires d'Intérieur n'est en tout état de cause pas fondée à se prévaloir utilement des énonciations de l'instruction selon lesquelles ces équipements relèvent du taux réduit lorsqu'ils sont incorporés au bâti ; qu'en ce qui concerne les travaux de fourniture et de pose de portes, la société requérante, qui ne produit aucun document relatif aux équipements concernés, ne peut en tout état de cause se prévaloir des énonciations de l'instruction relatives aux systèmes d'ouverture et de fermeture des logements ; En ce qui concerne la remise en cause de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des prestations de sous-traitance : 12. Considérant qu'aux termes du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts : " Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) " ; qu'aux termes du 2 de l'article 272 du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture " ; qu'aux termes du 4 de l'article 283 du même code : " Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée " ; 13. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Histoires d'Intérieur a déduit la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des factures de sous-traitance émises par M. B..., relatives à des travaux de maçonnerie, de pose de placards et de menuiseries réalisés entre le 7 février 2007 et le 24 mars 2009 ; que l'administration fait valoir, d'une part, que les clients interrogés par le vérificateur ont confirmé l'absence d'intervention de l'entreprise exploitée par M. B..., qui a pour activité le commerce de détail alimentaire et ne dispose d'aucun personnel salarié, d'autre part, que les factures en litige ont été réglées en espèces, et, enfin, qu'il n'existe aucune corrélation entre certaines prestations de sous-traitance facturées par l'entreprise B...et les travaux facturés par la société requérante à ses clients, et que certaines prestations ont été facturées par l'entreprise un prix supérieur à celui des mêmes prestations refacturées aux clients de la requérante ; que cette dernière, en se bornant d'une part à soutenir que les prestations litigieuses étaient réglées en espèces à la demande de M. B..., qui prétendait subir des difficultés financières, et qu'en raison de l'évolution de son chiffre d'affaires et de la transformation de son activité, elle avait nécessairement recours à des prestations de sous-traitance, d'autre part à produire une facture émise par M. B... le 11 octobre 2006 ainsi qu'un relevé de compte bancaire mentionnant un virement en date du 20 octobre 2006 qui correspondrait au règlement du solde de cette facture, sans produire aucun élément de nature à démontrer l'existence des prestations rendues par M. B... entre le 7 février 2007 et le 24 mars 2009, ne peut être regardée comme justifiant de la réalité desdites prestations ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux factures litigieuses ; Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : 14. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre (...) " ; 15. Considérant que l'administration a réintégré aux bénéfices imposables de la SARL Histoires d'Intérieur le montant des charges de sous-traitance facturée par l'entreprise B... ; qu'il résulte de ce qui vient d'être dit au point 13 que la société requérante ne peut être regardée comme justifiant de la réalité des prestations correspondantes ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés des charges litigieuses ; Sur les pénalités : 16. Considérant que les conclusions tendant à la décharge des pénalités dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés en litige, à l'appui desquelles la société requérante ne soulève aucun moyen propre, doivent être rejetées par voie de conséquence ; 17. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Histoires d'Intérieur n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande ; qu'elle ne peut ainsi prétendre au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D É C I D E : Article 1er : La requête de la SARL Histoires d'Intérieur est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Histoires d'Intérieur et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 1er décembre 2015, où siégeaient : - M. Cherrier, président de chambre, - M. Martin, président assesseur, - Mme Mastrantuono, premier conseiller, Lu en audience publique, le 17 décembre 2015. '' '' '' '' 9 N° 13MA03624