COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 08/12/2011, 10LY01099, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-12-08
Numéro : 10LY01099
Président : M. DUCHON-DORIS
Rapporteur : Mme Laurence  BESSON-LEDEY
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : CHEBBAH

Vu la requête, enregistrée le 5 mai 2010 au greffe de la Cour, présentée pour Mme Sandra A, domiciliée ... ; Mme A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement nos 0704625-0907971 du 30 mars 2010 du Tribunal administratif de Lyon en tant qu'il a, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement de 17 593 euros accordé au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003, rejeté le surplus de sa demande de décharge desdites cotisations d'impôt sur le revenu, ainsi que des rappels supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003 et des pénalités afférentes ; 2°) à titre principal, de prononcer ladite décharge et, à titre subsidiaire, de prescrire une expertise afin de déterminer le chiffre d'affaires réalisé au titre des exercices vérifiés, les charges déductibles et l'assiette des droits dont l'administration peut se prévaloir ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Mme A soutient qu'alors que l'administration a implicitement rejeté son offre de communication de l'ensemble des pièces comptables relatives aux exercices litigieux, le Tribunal a méconnu la règle du procès équitable édicté à l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que le Tribunal devait tirer les conséquences du rejet implicite par l'administration de son offre de production des pièces justificatives et déclarer nulles les opérations de contrôle ; qu'il n'a pas procédé à un examen approfondi des pièces produites en cours d'instance ni motivé leur rejet ou acceptation ; que, sur le fond, il appartient à l'administration de justifier du caractère irrégulier de sa comptabilité ; que le vérificateur a reconstitué son chiffre d'affaires à travers une méthode de recoupement de relevés bancaires ; que cette méthode est lacunaire et partiale ; qu'il n'a pas pris en compte un prêt personnel lors de la reconstitution de recettes ; que les sommes admises en déduction par l'administration ont été notoirement sous évaluées par rapport à l'activité économique de l'entreprise et son chiffre d'affaires ; que l'activité de cette dernière était ainsi déficitaire en 2002 à hauteur de 18 500 euros et bénéficiaire en 2003 à hauteur de 42 410 euros ; que, s'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, le vérificateur n'a pas tenu compte d'un prêt personnel dans la reconstitution du chiffre d'affaires assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'opération de rénovation, dite " Mazarin ", à Vichy n'était pas soumise au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée mais réduit ; que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée litigieux doit être limité à 12 274 euros au titre de l'exercice 2002 ; que la différence entre la taxe sur la valeur ajoutée due et la taxe sur la valeur ajoutée déductible laisse apparaître un solde créditeur en sa faveur de 12 652 euros au titre de l'exercice 2003 ; qu'eu égard aux lacunes dans l'instruction du dossier, une expertise avant dire droit peut être ordonnée, sur la base des documents qu'elle a produits, aux fins de procéder à la reconstitution de son chiffre d'affaires et de déterminer les déductions justifiées ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 6 juillet 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que les rectifications proposées résultent des documents produits par la requérante au cours du contrôle ; qu'elle ne saurait donc valablement soutenir que le vérificateur n'aurait pas tenu compte des pièces qui ont été mises à sa disposition sur place, ni qu'il aurait effectué sa mission exclusivement par la méthode des relevés bancaires ; que, contrairement à ce que soutient la requérante, le vérificateur lui a demandé de produire les pièces justificatives auxquelles elle faisait référence dans son courrier du 19 octobre 2005 ; que les pièces invoquées ont été produites pour la première fois devant les premiers juges et ont fait l'objet d'une analyse exhaustive ; que l'administration a exposé, en première instance, les motifs qui l'ont conduite à rejeter certaines pièces ; qu'il appartenait à la requérante, qui supporte la charge de la preuve, de contester ce rejet ; que, dès lors, elle n'est pas fondée à soutenir que les garanties du contribuable n'auraient pas été respectées ; que le caractère irrégulier et non probant de la comptabilité était justifié par de graves lacunes ; que la requérante ne justifie pas d'un apport d'espèces au titre de l'exercice 2002, ni avoir exposé des charges supplémentaires à celles qui ont été admises par l'administration au titre des exercices 2002 et 2003 ; que, s'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, le chiffre d'affaires encaissé a été régulièrement déterminé en application des dispositions du 2 c de l'article 269 du code général des impôts ; que la requérante ne justifie pas d'apports d'espèces sur le compte postal de son entreprise qu'elle aurait effectués au cours de l'année 2002 ; qu'elle n'établit pas que les encaissements reconstitués au titre de l'exercice 2002 étaient éligibles au taux de 5,5 % ; qu'elle n'établit pas bénéficier de droits à déduction supérieurs à ceux retenus par le service et dont elle a fait état sur ses déclarations ; que la prescription d'une expertise n'est pas utile à la solution du litige ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 8 septembre 2010, présenté pour Mme A qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; elle demande, en outre, à titre subsidiaire, la réduction des pénalités ; elle soutient, en outre, que l'administration n'a pas notifié à M. B un avis d'examen de sa situation fiscale personnelle comme elle en avait l'obligation en application de l'article L. 47-1 du livre des procédures fiscales ; qu'en conséquence, les renseignements qu'elle a obtenus pour reconstituer son chiffre d'affaires l'ont été par fraude ; que, n'étant pas en mesure de contrôler l'existence juridique de la société à responsabilité limitée (SARL) RTP, les factures réglées à cette société en 2002 et 2003 doivent être admises en déduction et le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée, versée à l'occasion de ces règlements, accepté ; que les pénalités de mauvaise foi ne sont pas justifiées et doivent être modérées ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 29 novembre 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ; il soutient, en outre, que M. B a bien reçu un avis d'examen d'ensemble de sa situation fiscale personnelle ; que la SARL RTP n'a jamais été inscrite au registre du commerce et des sociétés ; qu'il n'appartient pas au juge de prononcer la réduction d'une pénalité ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 19 janvier 2011, présenté pour Mme A qui conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens ; elle soutient, en outre, que l'administration a méconnu les articles L. 12-3 et L. 49 du livre des procédures fiscales ; que les documents produits par l'administration pour démontrer l'absence d'existence juridique de la SARL RTP ne sont pas probants ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 25 octobre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ; il soutient, en outre, qu'eu égard à l'indépendance des procédures de rectification, le défaut d'envoi à M. B d'un avis d'absence de redressement ne saurait vicier les procédures de redressement engagées à l'encontre de Mme A et de son entreprise ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 2 novembre 2011, présenté pour Mme A qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 novembre 2011 : - le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant, en premier lieu, que si Mme A reproche aux premiers juges, d'une part, d'avoir confirmé le rejet de la comptabilité de l'entreprise Terre Bat qu'elle exploitait à titre individuel, alors que le service n'aurait, selon elle, pas tenu compte de sa proposition de fournir des pièces comptables complémentaires, d'autre part, d'avoir rejeté sans examen suffisant de nouvelles pièces qu'elles a produites devant eux, ces moyens, qui concernent le fond du litige, ne peuvent être utilement soulevés pour contester la régularité du jugement ; qu'en conséquence, la requérante ne peut de ce fait invoquer utilement la méconnaissance, par les premiers juges, du principe du contradictoire et du respect de la règle du procès équitable édictée à l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Considérant, en second lieu, que les premiers juges ont suffisamment motivé le non-lieu à statuer sur les conclusions de la demande de Mme A, à concurrence de la somme de 17 593 euros, par la constatation du dégrèvement accordé dans cette proportion par l'administration ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B, titulaire d'un compte commun avec Mme A, a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ; que le moyen tiré de ce qu'un tel examen n'aurait pas été effectué à l'égard de l'intéressé manque donc en fait ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : En ce qui concerne le caractère probant de la comptabilité : Considérant que l'administration a relevé, s'agissant de l'exercice 2002, que le livre journal et le grand livre présentés par Mme A étaient tous deux incomplets, que les recettes encaissées lors de cet exercice s'élevaient à un montant de 388 470 euros, alors que la déclaration ne faisait état que de 127 572 euros de recettes, et que plus de 54 % des recettes de l'entreprise avaient été encaissées sur les comptes personnels de Mme A ; que, s'agissant de l'exercice 2003, aucune comptabilité n'a été présentée ; que si la requérante prétend qu'elle a donné à l'administration un ensemble de tableaux synthétiques faisant référence à des pièces comptables dont elle a proposé en vain, en décembre 2006, la communication, ces circonstances sont postérieures à la mise en recouvrement des impositions litigieuses ; qu'au demeurant, alors qu'elle avait précédemment fait la même proposition de communication de pièces comptables, elle n'a pas donné suite au courrier du vérificateur du 24 novembre 2005, l'invitant à produire les pièces en cause ; que, d'ailleurs, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a confirmé, le 25 septembre 2006, les rectifications " en l'absence de production des pièces justificatives " ; que, dans ces conditions, et lesdites pièces comptables n'étant toujours pas produites, même en appel, l'administration doit être regardée comme établissant que la comptabilité de la société exploitée par la requérante était irrégulière et dépourvue de valeur probante ; En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires : Considérant que l'administration a reconstitué le chiffre d'affaires relatif aux exercices des années 2002 et 2003 en litige, en tenant compte des crédits figurant sur les comptes professionnels et personnels de Mme A, conformément à ses déclarations lors du contrôle sur l'utilisation de ses comptes personnels pour l'encaissement de recettes professionnelles et, pour l'exercice 2003, des règlements directs effectués par les clients de l'entreprise à ses sous-traitants ; que, s'agissant des charges, le service a accepté l'intégralité des charges comptabilisées et déclarées lors de l'exercice clos en 2002 et, pour l'exercice clos en 2003, les charges figurant sur des documents remis en cours de contrôle, corroborés par les recoupements effectués par le service auprès des fournisseurs ; que l'administration a, en dernier lieu, admis la déduction de certaines factures produites par l'intéressée pour la première fois devant les premiers juges et prononcé le dégrèvement conséquent ; S'agissant des redressements portant sur les bénéfices industriels et commerciaux : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. (...) " ; qu'aux termes de l'article 38 dudit code : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...). / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) " ; Considérant que si Mme A soutient que le vérificateur aurait intégré, dans la reconstitution de son chiffre d'affaires, des avoirs de fournisseurs, elle n'a assorti cette allégation, contestée par l'administration, d'aucun commencement de preuve ; Considérant que le moyen tiré de ce que le compte bancaire de l'entreprise de la requérante était frappé d'une interdiction d'émettre des chèques n'est pas assorti de précisions suffisantes pour en apprécier la portée ; Considérant que le paiement direct d'un sous-traitant par le maître de l'ouvrage, qui constitue la contrepartie de la prestation fournie par le titulaire du marché, vaut encaissement chez ce dernier ; que, par suite, Mme A n'est pas fondée à soutenir que l'administration a intégré à tort, dans son chiffre d'affaires, des règlements effectués directement par ses clients à ses sous-traitants ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'il y a lieu, par adoption des motifs retenus par les premiers juges, d'écarter le moyen, déjà invoqué en première instance et repris en appel, tiré de ce que le vérificateur aurait intégré à tort, dans les recettes de l'entreprise pour l'année 2002, des versements d'espèces qui correspondraient au réaménagement d'un prêt personnel souscrit en avril 2001 pour faire face aux difficultés de l'entreprise ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; Considérant que sur l'ensemble des factures produites par Mme A en cours de première instance, l'administration, qui a procédé à un examen détaillé de ces factures, n'a pas retenu celles qui étaient illisibles ou incomplètes, celles qui n'étaient pas établies au nom de l'entreprise, qui ne comportaient pas le nom du bénéficiaire ou qui ont été éditées en plusieurs exemplaires ; qu'alors que Mme A n'apporte aucun élément de nature à démontrer que ces factures correspondraient à des charges effectivement supportées par son entreprise, elle n'est pas fondée à soutenir que l'administration les aurait rejetées à tort ; qu'elle n'apporte pas davantage de justificatif à l'appui de son moyen tiré de ce que les achats de biens supérieurs à 500 euros, réintégrés dans son chiffre d'affaires, correspondraient à des acquisitions de matériaux destinés à être mis en oeuvre sur les chantiers ; Considérant que le vérificateur a également rejeté, au titre de l'exercice 2003, les factures émises par la SARL RTP non immatriculée au registre du commerce et des sociétés ; qu'il résulte de l'instruction, et notamment de l'état de consultation de ce registre produit par l'administration, que la SARL en cause n'y figure ni en qualité de société immatriculée ni en qualité de société radiée ; que, par suite, et à défaut d'ailleurs pour Mme A d'apporter le moindre élément sur la nature des dépenses engagées envers cette société, elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a rejeté les factures en question au titre des charges déductibles ; Considérant, enfin, que si Mme A fait, par ailleurs, valoir que le poste " salaires et cotisations sociales " a été sous estimé, elle n'apporte aucun commencement de preuve à l'appui de cette affirmation ; S'agissant des redressements relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée : Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour les mêmes motifs que ceux qui ont été retenus par les premiers juges et qu'il y a lieu pour la Cour d'adopter, Mme A n'est pas fondée à demander la réduction du chiffre d'affaires qu'elle a réalisé, au cours de l'exercice clos en 2002, de la somme de 12 000 euros qui correspondrait à un prêt personnel ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'il y a lieu, par adoption des motifs retenus par les premiers juges, d'écarter le moyen, déjà invoqué en première instance et repris en appel, tiré de ce que Mme A pouvait bénéficier de droits à déduction supérieurs à ceux retenus par le service ; Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article 279-0 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " 1. Jusqu'au 31 décembre 2002, la taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit sur les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans, à l'exception de la part correspondant à la fourniture des gros équipements mentionnés au premier alinéa du 1 de l'article 200 quater ou à la fourniture d'équipements ménagers ou mobiliers. (...) 3. Le taux réduit prévu au 1 est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou, le cas échéant, au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l'occupant des locaux ou à leur représentant à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d'habitation achevés depuis plus de deux ans. Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l'appui de sa comptabilité. " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'application du taux réduit est soumis à la double condition que le preneur établisse, à la date du fait générateur de la taxe, ou au plus tard à celle de la facturation, une attestation selon laquelle les travaux effectués remplissent les conditions posées par cet article et que la personne qui réalise ces travaux, et qui établit la facturation, conserve cette attestation à l'appui de sa comptabilité ; Considérant que, dès lors qu'elle était ainsi tenue, pour justifier du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, de recueillir lesdites attestations dès l'instant où avaient été établies les facturations litigieuses, puis de les conserver en comptabilité, Mme A, qui n'a pas été en mesure de produire ces justificatifs, n'est pas fondée à soutenir que les travaux litigieux auraient dû être facturés au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement des dispositions susmentionnées de l'article 279-0 bis ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme A ne démontre pas que la méthode utilisée par le vérificateur pour reconstituer son chiffre d'affaires était excessivement sommaire ou radicalement viciée dans son principe, ni que les bases d'imposition retenues par l'administration auraient fait l'objet d'une évaluation exagérée ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration " ; Considérant que l'administration, en retenant l'importance des dissimulations, la connaissance qu'en avait l'exploitante puisqu'une partie des recettes non déclarées étaient versées sur son propre compte ou ont servi aux règlements des dettes de l'entreprise auprès des sous-traitants et le fait que l'entreprise n'a souscrit que des déclarations créditrices ou " néant " sur l'ensemble de la période vérifiée, a suffisamment caractérisé la mauvaise foi de Mme A, qui ne peut raisonnablement soutenir qu'elle ne pouvait pas savoir que son expert comptable passait des écritures non conformes aux règles comptables ; que si Mme A demande la modération de ces pénalités, il n'appartient pas au juge d'accéder à une telle demande ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de prescrire une expertise, que Mme A n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; que les conclusions qu'elle a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ; DECIDE : Article 1er : La requête de Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme Sandra A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 10 novembre 2011 à laquelle siégeaient : M. Duchon-Doris, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, Mme Besson-Ledey, premier conseiller. Lu en audience publique, le 8 décembre 2011. '' '' '' '' 1 2 N° 10LY01099 sh