CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 16/05/2017, 15LY02183, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2017-05-16
Numéro : 15LY02183
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Emmanuelle  TERRADE
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : SOULIER AARPI

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure M. A... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de lui accorder la décharge des intérêts de retard appliqués aux cotisations supplémentaires de contributions sociales de l'année 2010. Par un jugement n° 1301243 du 28 mai 2015, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête enregistrée le 25 juin 2015, M. A..., représenté par Me C..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement tribunal administratif de Grenoble, en date du 28 mai 2015 ; 2°) de lui accorder la décharge des intérêts de retard contestés ; 3°) subsidiairement d'en limiter le montant en fixant au 1er novembre 2011 leur point de départ. Il soutient que : - il a régulièrement déposé dans les délais impartis sa déclaration de revenus pour 2010, accompagnée des déclarations spécifiques propres aux plus-values sur valeurs mobilières réalisées lors de la cession de 80 % de ses parts dans la société SOFIPE éligible au dispositif d'abattement prévu à l'article 150-0 D ter du code général des impôts, ainsi que celles correspondant aux plus-values réalisées sur d'autres valeurs mobilières en tenant compte de la nature des revenus ; à aucun moment la déclaration 2074 DIR permettant de déterminer la plus-value des dirigeants partant à la retraite ainsi que les abattements applicables, ne prescrit de servir la ligne 3 VT de la déclaration globale n° 2042 ; ayant respecter l'ensemble des prescriptions prévues dans les formulaires déclaratifs de l'administration fiscale, et en l'absence de prescription tendant à ce que la ligne 3 VT soit servie, il ne peut être tenu pour responsable de l'omission litigieuse ; l'administration fiscale disposait de tous les éléments déclaratifs pour être en mesure d'assujettir la plus-value aux prélèvements sociaux et a, du reste, assujetti aux prélèvements sociaux les plus-values ne bénéficiant pas de l'abattement, alors que celles-ci n'avaient pas davantage été mentionnées sur la ligne VT ; - la ligne 3 VT ne figurait pas sur les formulaires déclaratifs des années 2009 et 2011, sans que l'administration fiscale fût empêchée d'appliquer les prélèvements sociaux aux plus-values bénéficiant de l'abattement pour durée de détention réalisées au titre de ces années ; cette ligne avait pour but de faire apparaître les plus-values sur valeurs mobilières exonérées d'impôt sur le revenu du fait du plafond de cession de 25 830 euros qui a l'année suivante disparu, le montant total des plus-values étant désormais assujetti aux prélèvements sociaux ; - subsidiairement, s'agissant du point de départ du calcul des intérêts de retard, qui a été fixé au 1er juillet 2011 alors que l'avis d'imposition comportant les prélèvements sociaux dûs sur une partie des plus-values, et qui aurait dû inclure ceux relatifs à la plus-value bénéficiant de l'abattement, prévoyait une date de paiement au 14 novembre 2011, il y a lieu de retenir la date du 1er novembre 2011. Par lettre du 28 mars 2017, la cour a interrogé le ministre de l'économie et des finances sur le fondement légal permettant de prendre pour point de départ de l'intérêt de retard calculé sur les contributions sociales sur la plus value de cession le 1er juillet 2011 et non la date à laquelle l'impôt devait être acquitté. Par mémoire en défense, enregistré le 6 avril 2017, le ministre des finances et des comptes publics a répondu qu'il résultait de la combinaison des dispositions des articles 1600-0 C, 1600-0 G, 1600-0 F et 1727 du code général des impôts et de l'article L. 214-14 du code de la sécurité sociale que les contributions sociales sont contrôlées et assises selon les mêmes règles et les mêmes sanctions que l'impôt sur le revenu ; qu'en l'espèce, s'agissant de l'impôt sur le revenu afférent à une plus-value de cession de droits sociaux mentionnée à l'article 150-0 D du code général des impôts, le point de départ de l'intérêt de retard est légalement fixé au 1er juillet de l'année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due, l'intérêt de retard calculé sur les contributions sociales dues par M. A... à raison de la cession de ses actions détenues dans la société SOFIP a été décompté à partir de la date du 1er juillet 2011. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de la sécurité sociale ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Terrade, premier conseiller, - les conclusions de M. Besse, rapporteur public ; 1. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de l'année 2010, M. A... ayant cédé 80 % des parts qu'il détenait dans la société SOFIPE dont il était le dirigeant, à l'occasion de son départ à la retraite a considéré qu'il était en droit de bénéficier de l'abattement pour durée de détention des actions sur la plus-value réalisée à cette occasion sur le fondement de l'article 150-0 D ter du code général des impôts ; qu'il a régulièrement souscrit une déclaration spéciale et reporté le montant de la plus-value sur la déclaration complémentaire 2042 C pour bénéficier de l'exonération d'impôt sur le revenu ; que cette plus-value, si elle bénéficiait effectivement de l'exonération d'impôt sur le revenu en application du texte susmentionné, était toutefois imposable, au titre de l'année 2010 aux contributions sociales ; que M. A... a cependant omis de reporter sur la déclaration principale, en ligne 3 VT réservée aux gains soumis aux prélèvements sociaux, le montant de cette plus-value ; que ce gain de cession sur titres n'a, dès lors, pas donné lieu à imposition au titre des contributions sociales ; qu'à réception de son avis d'imposition, par courrier du 10 novembre 2011, M. A... a fait part à l'administration fiscale de son étonnement de ne pas avoir reçu un appel pour les contributions sociales afférentes à la plus value de cession de 89 228 821 euros déclarés au titre de ses revenus de l'année 2010 ; que le requérant s'est vu, par la suite, notifié une proposition de rectification du 6 décembre 2011 assujettissant la plus-value de cession réalisée aux contributions sociales ; que ces redressements ont, par ailleurs, été assortis d'intérêts de retard sur le fondement de l'article 1727 du code général des impôts pour un montant de 262 000 euros, ramené par le conciliateur fiscal à 175 602 euros ; que, par jugement du 28 mai 2015, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des intérêts de retard dont ont été assortis les rappels de cotisations sociales afférents aux gains réalisés lors de la cession de ses titres SOFIPE en 2010 ; que, par la présente requête, M. A...relève appel de ce jugement ; 2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 166-0 C du code général des impôts : " La contribution sociale généralisée sur les revenus du patrimoine est établie, contrôlée et recouvrée conformément aux dispositions de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale. " ; qu'aux termes de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale : " I.-Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, à l'exception de ceux ayant déjà supporté la contribution au titre des articles L. 136-3, L. 136-4 et L. 136-7 : (...) e) Des plus-values, gains en capital et profits soumis à l'impôt sur le revenu, (...) " ; qu'aux termes de l'article 1600-0 F bis du code général des impôts : " I. Le prélèvement social sur les revenus du patrimoine est établi conformément aux dispositions de l'article L. 245-14 du code de la sécurité sociale. (...) III. Le taux des prélèvements mentionnés aux I et II est fixé par l'article L. 245-16 du code de la sécurité sociale. " ; qu'aux termes de l'article 1600-0 G du même code : " La contribution pour le remboursement de la dette sociale assise sur les revenus du patrimoine est établie, contrôlée et recouvrée conformément à l'article 15 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale. " ; 3. Considérant d'autre part, qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. - Toute somme, dont l'établissement ou le recouvrement incombe à la direction générale des impôts, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. II. - L'intérêt de retard n'est pas dû : (...) 2. Au titre des éléments d'imposition pour lesquels un contribuable fait connaître, par une indication expresse portée sur la déclaration ou l'acte, ou dans une note annexée, les motifs de droit ou de fait qui le conduisent à ne pas les mentionner en totalité ou en partie, ou à leur donner une qualification qui entraînerait, si elle était fondée, une taxation atténuée, ou fait état de déductions qui sont ultérieurement reconnues injustifiées ; (...) III. - Le taux de l'intérêt de retard est de 0,40 % par mois. Il s'applique sur le montant des sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé. IV. - 1. L'intérêt de retard est calculé à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'impôt devait être acquitté jusqu'au dernier jour du mois du paiement. Toutefois, en matière d'impôt sur le revenu et à l'exception de l'impôt afférent aux plus-values réalisées sur les biens mentionnés aux articles 150 U à 150 UC, le point de départ du calcul de l'intérêt de retard est le 1er juillet de l'année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est établie. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que le défaut ou l'insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par l'administration fiscale donnent lieu au versement d'un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toutes sanctions ; 4. Considérant que l'intérêt de retard institué par ces dispositions vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié ; qu'il s'applique sur le montant des sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé ; que le taux des intérêts courant au titre de la période litigieuse est de 0,40 % mensuel ; qu'il est calculé à compter du premier jour du mois au cours duquel l'impôt devait être acquitté, et en ce qui concerne l'impôt sur le revenu à compter du 1er juillet de l'année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est établie ; que son décompte est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification ; que l'intérêt de retard ne constitue pas une pénalité, mais simplement le prix du temps destiné à compenser le préjudice subi par le Trésor du fait de la perception différée de sa créance à raison du non respect par les contribuables de leurs obligations déclaratives et le défaut de paiement de l'impôt aux dates légales ; que les intérêts de retard s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction ; 5. Considérant qu'en application des dispositions précitées des articles 1600-0 C, 1600-0 F bis, 1600-0 G, les contributions sociales sur les revenus du patrimoine étant assises, contrôlées et recouvrées selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions qu'en matière d'impôt sur le revenu, l'administration a pu légalement prévoir, sur l'imprimé de déclaration de revenus n° 2042, une obligation déclarative spécifique pour l'assujettissement de certains revenus aux contributions sociales ; que l'omission de déclaration de la base d'imposition aux contributions sociales est sanctionnée par l'application de l'intérêt de retard, même si le contribuable a porté dans sa déclaration de revenu le montant de cette base à un autre emplacement concernant un prélèvement différent ; 6. Considérant, enfin, qu'en vertu des dispositions de l'article 170 du code général des impôts et de l'article 42 de l'annexe III audit code, toute personne imposable à l'impôt sur le revenu est tenue de souscrire une déclaration détaillée de l'ensemble de ses revenus, rédigée sur les imprimés établis par l'administration, et que cette déclaration doit comporter l'indication de l'ensemble des éléments qui constituent son revenu brut global ; qu'en vertu des dispositions précitées de l'article 1727 du même code, en cas de déclaration faisant apparaître une base ou des éléments d'imposition insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits correspondants est majoré d'intérêts de retard ; que la circonstance qu'un contribuable ait souscrit une déclaration spéciale afférente à une catégorie de revenus en omettant de reporter la somme correspondante sur la déclaration globale, ne fait pas obstacle à l'application de ces intérêts ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A... n'a pas renseigné dans sa déclaration de revenu global souscrite au titre de l'année 2010, la ligne correspondant à l'imposition aux contributions sociales des gains soumis aux prélèvements sociaux en mentionnant le montant de plus value réalisée à raison de la cession des titres qu'il détenait dans la société SOFIPE et pour laquelle il a, par ailleurs, bénéficié de l'abattement d'impôt sur le revenu pour durée de détention prévu à l'article 150-0 D ter du code général des impôts ; que pour réclamer la décharge des intérêts de retard appliqués à raison du paiement différé des contributions sociales afférentes à cette plus value de cession, M. A... fait valoir qu'il l'a dûment déclarée dans la déclaration spéciale y afférente, et que l'omission de report de la somme correspondante dans sa déclaration de revenu global résulte de l'absence de prescription expresse quant à l'obligation de renseigner la ligne 3 VT de la déclaration de revenu global dans les formulaires déclaratifs fournis par l'administration fiscale, et que cette omission ne saurait lui être reprochée, l'administration ayant, par ailleurs, été informée du montant de la plus-value était en capacité de la soumettre aux contributions sociales ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que la déclaration 2074-DIR indique expressément au contribuable de se référer à la notice 2041 pour la taxation des résultats aux prélèvements sociaux et prescrit de reporter sur la ligne 3 VT de la déclaration 2042 le résultat net des plus-values de l'année ; que la malfaçon des imprimés dont le requérant se prévaut n'est donc pas établie ; que la circonstance qu'il a dûment déclaré la plus-value de cession réalisée dans la déclaration spéciale y afférente est sans incidence sur le bien-fondé de l'application de la majoration de l'intérêt retard, laquelle est due à raison de l'omission de déclaration de la base d'imposition aux contributions sociales ayant conduit au paiement différé des contributions sociales, même si le contribuable a porté dans sa déclaration de revenu le montant de cette base à un autre emplacement concernant un prélèvement différent ; 8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. Un décret en Conseil d'Etat précise les modalités d'application du présent 1°, notamment le contenu, le lieu ainsi que les modalités de dépôt de cette demande ; (...) " ; 9. Considérant que M. A... n'est pas fondé à se prévaloir sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales des déclarations orales d'un agent de l'administration fiscale quant à l'appréciation de son respect de ses obligations déclaratives, lesquelles ne sont corroborées par aucun justificatif probant ; 10. Considérant que M. A...ne peut utilement se prévaloir de sa bonne foi au soutien de ces conclusions à fin de décharge ou de réduction des intérêts dus à raison du paiement différé des cotisations sociales afférentes à la plus value de cession qu'il avait omis de déclarer à l'administration fiscale ; 11. Considérant que si le requérant demande à titre subsidiaire, à bénéficier d'une réduction de la période durant laquelle l'intérêt de retard a été appliqué aux droits rappelés, il résulte de l'instruction que le conciliateur fiscal, pour tenir précisément compte de sa bonne foi, a déjà réduit le montant des intérêts dus ; qu'au surplus, les règles de calcul applicables aux contributions sociales dues à raison des plus-values de cession étant les mêmes que celles applicables à l'impôt sur le revenu en application de la combinaison des dispositions des articles 1600-0 C, 1600-0 G, 1600-0 F et 1727 du code général des impôts et de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, l'intérêt de retard est calculé à compter du premier jour du mois au cours duquel l'impôt devait être acquitté, et son décompte est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification ; qu'en l'espèce, l'administration avait initialement appliqué l'intérêt de retard du 1er juillet 2011 au 31 décembre 2011 ; que le conciliateur fiscal a par décision du 8 mars 2012 ramené le point d'arrêt des intérêts de retard au 31 octobre 2011 pour tenir compte du fait que le contribuable s'était manifesté auprès de l'administration fiscale le 10 novembre 2011, ce qui a en pratique conduit à réduire d'un tiers le montant des intérêts de retard légalement dû ; que si le requérant estime que la date de départ à retenir est celle qui figurait sur l'avis d'imposition, soit au 1er novembre 2011, il résulte des dispositions de l'article 1727 précitées du code général des impôts que pour l'impôt sur le revenu, comme pour les contributions sociales dues à raison des plus-values soumises à l'impôt sur le revenu, le point de départ du calcul de l'intérêt de retard est le 1er juillet de l'année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est établie ; que, par suite, M. A... n'est pas fondé à solliciter la réduction du montant des intérêts de retard calculés sur les gains de plus value de cession réalisés au titre de l'année 2010 ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 13 avril 2017 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Terrade, premier conseiller. Lu en audience publique, le 16 mai 2017. 2 N° 15LY02183 gt