CAA de NANTES, 3ème chambre, 21/04/2016, 14NT03277, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-04-21
Numéro : 14NT03277
Président : Mme PERROT
Rapporteur : M. Olivier  COIFFET
Commissaire du gouvernement : M. LEMOINE
Avocat(s) : RIVIERE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. E...A...a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2005 et 2006, des cotisations supplémentaires de contributions sociales mises à sa charge au titre de l'année 2005 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période correspondant aux années 2005 et 2006, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1200113 du 15 octobre 2014, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 19 décembre 2014 M.A..., représenté par MeC..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Rennes du 15 octobre 2014 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la procédure d'imposition est irrégulière car il a été procédé à des contrôles relevant d'une vérification de comptabilité, notamment auprès de tiers, avant l'envoi d'un avis de vérification ; si l'article L.47 B du livre des procédures fiscales permet à l'administration, dans le cadre d'un examen de situation fiscale personnelle, d'interroger le contribuable sur la nature des opérations et l'origine des sommes enregistrées sur un compte mixte sans que ces demandes constituent un début de vérification de comptabilité, il n'étend pas sa protection aux droits de communication mêmes informels exercés auprès des tiers ; - s'agissant des revenus d'origine indéterminée, le recours à la procédure prévue à l'article L.16 du livre des procédures fiscale est injustifié dès lors que la somme de 132 465 euros, qui correspond à des remises d'espèces constituant un capital et non des recettes, ne pouvait être comprise dans les revenus recensés par le service au titre de l'année 2005 ; l'administration ne fait état d'aucun éléments précis permettant de présumer l'existence de revenus dissimulés et elle n'a fait aucune recherche sur l'origine de la somme dissimulée ; - en ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition des revenus d'origine indéterminée, les remises de chèques ne pouvaient être prises en compte dès lors que le recours aux articles L.16 et L.69 du livre des procédures fiscale n'était pas possible, la taxation du train de vie a été effectuée sur des bases excessives et injustifiées, et les remises d'espèce recensées en 2005 proviennent de montants d'épargne, notamment du patrimoine de sa mère décédée en 2004, ayant fait l'objet de retraits en 2004 ; - enfin il est impossible qu'une activité commerciale aussi modeste que la sienne ait pu générer de telles recettes occultes. Par un mémoire en défense enregistré le 18 juin 2015, le ministre des finances et des comptes publics, conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par M. A...ne sont pas fondés. Vu la décision du 15 mars 2016 du président de la cour désignant M. D...Lemoine en qualité de rapporteur public pour l'audience du 31 mars 2016. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Coiffet, - les conclusions de M. Lemoine, rapporteur public, - et les observations de M.A.... 1. Considérant que M.A..., qui exerçait, à titre individuel, une activité de vente de cadeaux, maroquinerie et modélisme à Lesneven (Finistère), a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2005 et 2006 et d'une vérification de comptabilité de son activité commerciale au titre de la période allant du 1er octobre 2004 au 31 décembre 2007 ; qu'à l'issue de ces opérations de contrôle, l'administration a réintégré dans les bénéfices industriels et commerciaux du contribuable des sommes figurant sur son compte bancaire professionnel qui n'avaient pas été comptabilisées et a imposé d'office, sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée et au titre de l'année 2005, des remises de chèques, des virements provenant du père du contribuable, des dépôts d'espèces et un montant de dépenses de train de vie en espèces déterminé par elle ; que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a rendu le 13 septembre 2010 un avis conforme aux demandes du contribuable sur deux points seulement, dont l'un relatif aux virements d'origine familial a été accepté par l'administration fiscale ; que M. A...a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2005 et 2006 et des cotisations supplémentaires de contributions sociales au titre de l'année 2005 auxquelles il a été assujetti, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge pour la période correspondant aux années 2005 et 2006 ainsi que de l'ensemble des pénalités correspondant à ces impositions ; qu'il relève appel du jugement du 15 octobre 2014 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ; Sur la régularité de la procédure : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. / A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal "; qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. / L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte. / En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil " et qu'aux termes de l'article L. 47 B de ce livre : " Au cours d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, l'administration peut examiner les opérations figurant sur les comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité. (...) L'administration peut tenir compte, dans chacune de ces procédures, des constatations résultant de l'examen des comptes ou de réponses aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, et faites dans le cadre de l'autre procédure conformément aux seules règles applicables à cette dernière. " ; 3. Considérant que, dans le cadre de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, M. A...a communiqué à l'administration les références de ses comptes bancaires personnels ; que le contrôleur y a relevé des remises de chèques dont il a demandé à l'origine au contribuable ; que, celui-ci ayant indiqué qu'elles correspondaient aux prix d'objets personnels dont il s'était séparé, l'administration a adressé, les 16 et 30 septembre 2008, des demandes non contraignantes aux personnes ayant émis ces chèques ; que c'est au regard des réponses apportées à ces demandes que l'administration a estimé que les comptes bancaires présentés comme des comptes personnels par l'intéressé présentaient en réalité un caractère mixte en ce qu'ils retraçaient également des opérations relatives à l'activité professionnelle de M.A... ; qu'elle lui a, par suite, adressé dès le 30 septembre 2008 un avis de vérification de comptabilité et que c'est dans le cadre de cette vérification qu'elle a intégré le montant des chèques litigieux dans les recettes de son activité commerciale ; qu'il suit de là que M. A... n'est pas fondé à soutenir que l'envoi par l'administration de demandes non contraignantes aux émetteurs de chèques présentés par lui comme établis en paiement d'opérations personnelles avait pour objet de contrôler la conformité des déclarations déposées par lui au titre de son activité professionnelle en les rapprochant de la comptabilité de cette activité et constituait une vérification de comptabilité irrégulièrement engagée faute d'envoi préalable d'un avis de vérification, contrairement aux prescriptions de l'article L. 47 précité du livre des procédures fiscales ; 4. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L.16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d'impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d'avoirs à l'étranger. "; qu'aux termes de l'article L.69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. " ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...a déclaré, au titre de l'année 2005, 6 926 euros de revenus et que durant la même année les comptes bancaires du contribuable ont fait apparaître des crédits d'un montant total de 232 218 euros ; que l'administration était ainsi fondée, après avoir constaté cette discordance entre le montant total des crédits bancaires connus du service et les revenus déclarés au titre de l'année 2005, à adresser au contribuable, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, une demande de justifications portant sur les crédits dont la nature et l'origine n'avaient pu être déterminées ; qu'en se bornant à soutenir que cette demande ne pouvait légitimement pas concerner le montant de 132 465 euros correspondant à des remises en espèces effectuées durant l'année 2005 sur ses différents comptes bancaires au motif que ces espèces provenaient non de recettes professionnelles mais d'une épargne antérieure et d'une partie du patrimoine de sa mère décédée en février 2004, M. A...n'établit pas, alors que l'administration a relevé que la somme en litige avait été remise sur les comptes du requérant sous la forme de plus de trente dépôts distincts effectués entre le 16 mars 2005 et le 31 décembre 2005 et qu'elle était en droit de présumer l'existence d'un flux caractérisant des revenus non déclarés, que la prise en compte de ces dépôts d'espèces pour caractériser la disproportion existant entre les crédits constatés et les revenus déclarés et leur mention dans la demande de justifications et la mise en demeure adressées au contribuables seraient constitutives d'une irrégularité de la procédure d'imposition au regard des dispositions précitées de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et rendraient injustifié le recours à la procédure de taxation d'office de ces sommes sur le fondement des dispositions de l'article L.69 du même livre ; Sur le bien-fondé des impositions résultant de la taxation d'office des revenus d'origine indéterminée : 6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 " ; qu'aux termes de l'article L. 193 du même livre : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; qu'aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré " ; 7. Considérant, en premier lieu, que si M. A...soutient que la somme de 132 465 euros déposée en espèces sur ses comptes bancaires et postaux à compter du 16 mars 2005 correspond, à hauteur de 44 830 euros, à des espèces retirées du compte bancaire de sa mère avant et juste après son décès survenu le 17 février 2004, et que le solde de la somme correspondrait à un " bas de laine " retrouvé au domicile de celle-ci en décembre 2004 et résultant de la cession de bons anonymes du Trésor, ces affirmations ne sont pas plus en appel qu'en première instance étayées de pièces justificatives probantes ; qu'à cet égard l'attestation de retraits effectués sur le compte de son père début 2004 et un extrait du compte bancaire de sa mère du 1er février 2004 au 20 février 2004, peu exploitables et se rapportant à une période très antérieure à la période contrôlée, ne peuvent être regardés comme constituant un commencement de preuve des explications qu'il avance et qui, au demeurant, attribuent à sa mère un actif net supérieur à celui figurant sur la déclaration de succession déposée après son décès ; que M. A... ne peut, par ailleurs, utilement faire valoir que son activité professionnelle n'a pas pu générer la somme en litige, dès lors que cette somme a été imposée dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée et non dans celle des bénéfices commerciaux ; que, par suite, le requérant n'est pas fondé à contester l'imposition de la somme en litige au titre de l'année 2005 ; 8. Considérant, en second lieu, que l'administration, après avoir constaté que M. A... n'avait procédé à aucun retrait d'espèces sur ses différents comptes durant l'année 2005, a évalué son train de vie en espèces à 4 800 euros par an et a ajouté cette somme aux montants imposables au titre des revenus d'origine indéterminée ; que si, pour contester cette imposition, M. A...soutient à nouveau en appel qu'il n'a jamais réglé ses dépenses quotidiennes en espèces mais qu'il utilise des chèques, l'administration qui, sur ce point, supporte la charge de la preuve, indique pour sa part que le contribuable a retiré, entre le 1er janvier 2004 et le 1er septembre 2004, un montant de 14 650 euros en espèces, permettant de présumer le règlement de dépenses habituelles par ce mode de paiement ; que, dans ces conditions, M.A..., qui ne produit aucun élément de preuve de l'utilisation régulière par lui de chèques pour les dépenses courantes, n'établit pas que l'évaluation effectuée par l'administration aboutit à une imposition exagérée ; 9. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative : 10. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. A...demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. A...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. E...A...et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 31 mars 2016, à laquelle siégeaient : - Mme Perrot, président de chambre, - M. Coiffet, président-assesseur, - Mme Gélard, premier conseiller. Lu en audience publique, le 21 avril 2016. Le rapporteur, O. Coiffet Le président, I. Perrot Le greffier, M. B... La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 14NT03277