Conseil d'État, 9ème chambre, 27/10/2022, 453264, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'État
Formation : 9ème chambre
Type de recours : Plein contentieux
Date de la décision : 2022-10-27
Numéro : 453264
Rapporteur : M. Lionel Ferreira
Commissaire du gouvernement : Mme Céline  Guibé
Avocat(s) : SCP BOUTET-HOURDEAUX

Vu la procédure suivante : Par une décision du 9 décembre 2021, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a prononcé l'admission des conclusions du pourvoi formé par M. A... B... contre l'arrêt n° 19MA05590 de la cour administrative d'appel de Marseille, en tant qu'il a statué sur l'imputation du déficit de la société civile immobilière (SCI) Delta Médical correspondant à la quote-part de M. B... sur son revenu global de l'année 2011. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Après avoir entendu en séance publique : - le rapport de M. Lionel Ferreira, maître des requêtes en service extraordinaire, - les conclusions de Mme Céline Guibé, rapporteure publique ; La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Boutet-Hourdeaux, avocat de M. B... ; Considérant ce qui suit : 1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à la suite de la vérification de comptabilité de son activité de médecin au titre des années 2011 et 2012, M. B... a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre de ces deux années ainsi qu'aux pénalités correspondantes. Par un arrêt du 6 avril 2021, la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté ses conclusions tendant à l'annulation du jugement du 24 octobre 2019 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge de ces impositions. M. B... demande l'annulation de cet arrêt en tant qu'il juge qu'il n'y avait pas lieu d'imputer le déficit de la SCI Delta Médical, pour la quote-part des titres détenus par M. B... dans cette société, sur son revenu global de l'année 2011. 2. En premier lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. Dès lors, en se fondant, pour écarter le moyen tiré d'un tel vice de la procédure d'imposition sur la circonstance que le requérant ne produisait aucun élément de nature à établir la réalité de ses allégations relatives à l'absence de débat oral et contradictoire au cours des trois réunions tenues, conformément à sa demande, dans les locaux du cabinet comptable, la cour administrative d'appel de Marseille n'a entaché l'arrêt attaqué ni d'erreur de droit, ni d'insuffisance de motivation. 3. En deuxième lieu, c'est par une motivation suffisante, au regard de l'argumentation présentée devant elle, qu'en relevant que M. B... ne produisait non plus aucun élément de nature à établir que le vérificateur aurait présenté de manière délibérément inexacte la qualité de la personne qui l'assistait au cours de cette vérification, la cour a écarté le moyen tiré d'une méconnaissance du principe de loyauté. 4. En troisième lieu, d'une part, aux termes du 1 de l'article 93 du code général des impôts: " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. / Les dépenses déductibles comprennent notamment : / 1° Le loyer des locaux professionnels. Lorsque le contribuable est propriétaire de locaux affectés à l'exercice de sa profession, aucune déduction n'est apportée, de ce chef, au bénéfice imposable ; (...) ". 5. Il ne ressort pas des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la cour aurait dénaturé celles-ci en estimant que l'acquisition par M. B... des parts de la SCI Delta Médical, qui donnait en sous-location les murs de la clinique où il exerçait à la société l'exploitant, était seulement destinée à favoriser la poursuite de son activité de médecin spécialiste en radiologie au sein de ce bâtiment. Par suite, la cour n'a, en tout état de cause, pas commis d'erreur de droit en en déduisant que la quote-part du déficit de cette SCI qui lui revenait en tant qu'associé de cette société de personne soumise à l'article 8 du code général des impôts, ne constituait pas une dépense nécessitée par l'exercice de sa profession au sens du 1 de l'article 93 du code général des impôts. La circonstance, non contestée en cassation, que ces parts seraient affectées au patrimoine professionnel de M. B... est, à cet égard, sans incidence. 6. D'autre part, aux termes du 1 de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. " Aux termes de l'article 156 du même code : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction : / I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...) / Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : / (...) / 2° Des déficits provenant d'activités non commerciales au sens de l'article 92, autres que ceux qui proviennent de l'exercice d'une profession libérale ou des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants ; ces déficits peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités semblables durant la même année ou les six années suivantes (...) ". Aux termes, enfin, de l'article 238 bis K du même code : " I. - Lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux articles 8,8 quinquies, 239 quater, 239 quater B, 239 quater C ou 239 quater D sont inscrits à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui détient ces droits./ (...)/ II. - Dans tous les autres cas, la part de bénéfice ainsi que les profits résultant de la cession des droits sociaux sont déterminés et imposés en tenant compte de la nature de l'activité et du montant des recettes de la société ou du groupement ". 7. L'activité de sous-location d'immeubles nus ne constitue pas, par sa nature et les conditions de son exercice, une profession libérale. Cette activité ne requiert pas la mise en œuvre d'un art ou de savoir-faire particuliers de nature à la faire regarder comme l'exercice d'une profession libérale. Dès lors, les déficits tirés de cette activité non commerciale, quand bien même elle est exercée à titre professionnel, n'entrent pas au nombre des déficits catégoriels pouvant être imputés sur le revenu global en application des dispositions précitées de l'article 156 du code général des impôts. 8. Il est constant que le déficit de la SCI Delta Médical dont M. B... a demandé la déduction à hauteur de la quote-part des titres qu'il détient dans cette société provient d'une activité de sous-location de l'immeuble où est implanté l'établissement d'exercice du requérant. Il résulte de ce qui a été dit au point 7 qu'ainsi que l'a jugé la cour sans commettre d'erreur de droit, ce déficit ne peut être regardé comme provenant d'une profession libérale, alors même que les parts détenues par M. B... seraient utiles à l'exercice de sa profession. 9. En dernier lieu, le moyen tiré de ce que la cour aurait écarté un moyen que le requérant ne soulevait pas devant elle est inopérant. 10. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante. D E C I D E : -------------- Article 1er : Le pourvoi de M. B... est rejeté. Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré à l'issue de la séance du 13 octobre 2022 où siégeaient : M. Thomas Andrieu, conseiller d'Etat, présidant ; M. Nicolas Polge, conseiller d'Etat et M. Lionel Ferreira, maître des requêtes en service extraordinaire-rapporteur. Rendu le 27 octobre 2022. Le président : Signé : M. Thomas Andrieu Le rapporteur : Signé : M. Lionel Ferreira La secrétaire : Signé : Mme Wafak Salem La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :