Conseil d'Etat, 9 / 7 SSR, du 1 juillet 1988, 56019, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 9 / 7 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1988-07-01
Numéro : 56019
Rapporteur : Fabre
Commissaire du gouvernement : Ph. Martin

Vu la requête, enregistrée le 3 janvier 1984 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par la société "GERMINAL", société anonyme, dont le siège est Kervir-Izella à Quimper Cedex (29103), représentée par son président-directeur général en exercice, et tendant à ce que le Conseil d'Etat : °1) réforme un jugement du tribunal administratif de Rennes, du 2 novembre 1983, en tant que, par ce jugement, le tribunal a rejeté sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle auxquels elle a été assujettie au titre de chacune des années 1974, 1975, 1976 et 1977 et au titre de l'année 1976, ainsi que des pénalités y afférentes ; °2) lui accorde la décharge ou la réduction des droits et pénalités contestés, Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Fabre, Conseiller d'Etat, - les conclusions de M. Z.... Martin, Commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de l'avis de la commission départementale et la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant,... notamment : °1) Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu..." ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, saisie dans les conditions prévues par les dispositions, alors applicables, du 3 de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du Finistère a, le 28 juin 1979, émis l'avis, d'une part, que les rémunérations allouées par la société anonyme "GERMINAL" à son président-directeur général, M. X..., au titre des exercices clos le 30 juin de chacune des années 1974 à 1977, qui se sont élevées, successivement, à 326 056 F, 392 407 F, 714 345 F et 1 647 040 F, ne devaient être admises en déduction des bases de l'impôt sur les sociétés qu'à concurrence de, respectivement, 228 000 F, 258 000 F, 300 000 F et 324 000 F, d'autre part que la rémunération allouée par la société à son directeur-général, M. Y..., au titre de l'exercice clos le 30 juin 1977, qui s'est élevée à 347 000 F, ne devait l'être qu'à concurrence de 257 076 F ; que les impositions à l'impôt sur les sociétés et à la contribution exceptionnelle que conteste la société "GERMINAL" ont été établies, respectivement au titre des années 1974 à 1977 et au titre de l'année 1976, sur des bases conformes aux propositions de la commission ; Considérant qu'il ressort de l'examen de l'avs que, pour justifier sa position, la commission, après un exposé précis des données de l'affaire et des termes du désaccord entre le contribuable et l'administration, s'est fondée notamment sur ce que : "les rémunérations servies par la société "GERMINAL" se composent, d'une manière générale, d'un traitement mensuel fixe, d'un treizième mois et d'une participation aux bénéfices ; que cette participation préciputaire s'est élevée, pour l'ensemble de la période vérifiée, à 4 249 593 F, somme répartie entre le président-directeur général, le personnel d'encadrement et le personnel d'exécution, à concurrence respectivement de 61 %, 30 % et 9 % de son montant ; qu'en outre, la masse salariale totale a, pour la même période, été répartie entre les mêmes catégories de personnel à concurrence de 26 %, 20 % et 53 % ;... que MM. X... et Y... exercent les fonctions attribuées traditionnellement aux présidents-directeurs généraux et directeurs généraux des sociétés anonymes ; que l'augmentation sensible des chiffres d'affaires et bénéfices résulte de l'évolution des cours des produits agricoles, c'est-à-dire de causes extérieures à l'entreprise ; que, dans ces conditions, l'accroissement des rémunérations servies aux intéressés ne peut être attribué à des gains de productivité, alors surtout que les quantités traitées tendent à régresser au cours des deux derniers exercices en cause" ; que, ce faisant, la commission a suffisamment motivé son avis et ce même en admettant que, bien qu'elle ait retenu des montants supérieurs à ceux que proposait le vérificateur, elle ait entériné le point de vue de l'administration ; qu'il suit de là que l'avis ainsi régulièrement émis est opposable à la requérante qui ne peut, par suite, obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction des impositions qu'elle conteste qu'en apportant la preuve de l'exagération des bases retenues, c'est-à-dire du caractère non excessif des rémunérations versées compte tenu de la nature et de l'importance des services rendus ; Sur le bien-fondé des redressements : Considérant que les rémunérations allouées par la société "GERMINAL" à son président-directeur général, M. X..., au titre de chacun des exercices clos le 30 juin des années 1974 à 1977 ont comporté, outre des salaires de base qui, successivement, se sont élevés à 112 156 F, 106 347 F, 129 745 F et 145 440 F, des "primes de bilan" qui, déterminées conformément aux clauses du contrat de travail conclu en 1964 avec l'intéressé et représentant quelque 20 % du bénéfice comptable, se sont élevées, successivement, à 213 900 F, 286 060 F, 584 600 F et 1 501 600 F ; que la rémunération allouée par la société à son directeur général, M. Y..., au titre de l'exercice clos le 30 juin 1977, a comporté, outre un salaire de base de 129 350 F, une "prime de bilan", représentant quelque 2,5 % du bénéfice comptable, égale à 217 650 F ; Considérant, en premier lieu, que la société "GERMINAL" justifie que le rapprochement des quantités négociées et des chiffres d'affaires réalisés par elle au cours des exercices clos le 30 juin 1974 et le 30 juin 1975, démontre que, contrairement à ce qu'a estimé l'administration en suivant l'avis de la commission, il n'est pas exact que, en ce qui concerne ces deux exercices, le montant élevé des primes de bilan est la conséquence, non d'un accroissement du volume des affaires traitées par l'entreprise, éventuellement imputable à l'activité déployée par ses dirigeants, mais de la hausse des cours de la pomme de terre, dont le négoce constitue l'objet de la société "GERMINAL" ; Considérant, en second lieu, que la requérante établit que, depuis la prise de fonctions de M. X... au sein de la société "GERMINAL", celle-ci a progressivement reconverti son activité primitive de négoce en pommes de terre de consommation en une activité de commercialisation de plants de pommes de terre qui a pris une part prépondérante pendant les exercices 1976 et 1977 et qu'elle a, dans le cadre de cette reconversion, suscité, par des contrats d'approvisionnement judicieux, l'obtention de variétés nouvelles de plants trouvant de larges débouchés aussi bien en France, où l'entreprise avait atteint le premier rang pour cette spécialité, qu'à l'exportation ; que la requérante démontre que l'accroissement important du chiffre d'affaires réalisé au cours des exercices clos les 30 juin 1976 et 1977, comme l'accroissement du bénéfice pendant ces mêmes exercices, ne sont pas uniquement imputables aux circonstances climatiques qui avaient provoqué une hausse exceptionnelle des cours de la pomme de terre de consommation, mais à la progression très rapide des ventes, notamment à l'exportation, de plants de pommes de terre dont les cours étaient indépendants de ceux des pommes de terre de consommation ; qu'eu égard à l'ensemble des éléments dont fait état la requérante et à l'importance effective des services qui lui ont été rendus par M. X..., dont le rôle dans la conception et dans la réalisation de la stratégie de reconversion de l'entreprise et dans la conclusion des contrats à l'exportation, a été décisif, la société "GERMINAL" doit être regardée comme apportant la preuve que les rémunérations allouées à M. X... au cours des exercices clos le 30 juin des années 1974, 1975 et 1976 ne sont pas excessives et que la rémunération versée au même dirigeant au cours de l'exercice clos le 30 juin 1977 n'est excessive que dans la mesure où elle excède la rémunération attribuée au titre de l'exercice précédent, soit 714 345 F ; que, pour M. Y..., la société n'établitpas que la rémunération versée, en tant qu'elle excède la somme de 257 076 F, correspond à l'importance du service rendu ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société "GERMINAL" est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande en tant que celle-ci porte sur les droits et pénalités résultant des redressements de bases écartés par la présente décision ;Article ler : Les bénéfices de la société "GERMINAL" au cours des exercices clos les 30 juin des années 1974, 1975, 1976 et 1977 seront, pour l'assiette des cotisations à l'impôt sur les sociétés et à la contribution exceptionnelle établis respectivement au titre des années 1974 à 1977 et au titre de l'année 1976, calculésen admettant en charges déductibles l'intégralité des salaires et rémunérations versées à M. X... au cours des 3 premiers exercices etdans la limite de 714 345 F pour l'exercice clos le 30 juin 1977.Article 2 : Il est accordé à la société "GERMINAL" décharge de la différence entre les cotisations supplémentaires à l'impôt sur lessociétés et à la contribution exceptionnelle auxquelles elle a été assujettie, respectivement, au titre de chacune des années 1974, 1975, 1976 et 1977 et au titre de l'année 1976, et le montant des droits déterminés conformément à l'article 1er ci-dessus, ainsi que les pénalités correspondantes.Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Rennes, en date du 2 novembre 1983, est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société "GERMINAL" est rejeté.Article 5 : La présente décision sera notifiée à la société anonyme "GERMINAL" et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, desfinances et du budget.