COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 28/10/2011, 10LY02413, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-10-28
Numéro : 10LY02413
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Christian  CHANEL
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : FIDAL AVOCATS

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 6 octobre 2010, présentée pour la SA SAEM dont le siège est Le Bourg à Landos (43340) ; La SA SAEM demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0900933 du 21 septembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande tendant à la restitution de la taxe sur les achats de viande qu'elle a acquittée au titre de la période du 1er janvier 2001 au 30 novembre 2003, assortie des intérêts moratoires ; 2°) de prononcer la restitution de la taxe en litige, soit 168 927 euros, et le remboursement des intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 200 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient : - que la remise en cause du dégrèvement viole le droit au respect des biens protégé par l'article 1er du 1er protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que le refus d'exécuter le dégrèvement constitue une décision distincte faisant grief ; - que l'administration ne pouvait remettre en cause le dégrèvement accordé et faire application des articles L. 176 et L. 168 du livre des procédures fiscales ; - qu'en outre, la décision de dégrèvement accordée par l'administration constitue de sa part une prise de position formelle, qui lui est opposable en vertu des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, et de la documentation administrative 13 L 323 n° 59 ; que l'annulation de ce dégrèvement, qui contrairement à ce que soutient l'administration, n'est pas motivée par une erreur de liquidation, méconnaît le principe de sécurité juridique ; - que la taxe sur les achats de viande telle qu'elle existait au titre de la période en cause constituait une aide d'Etat au sens de l'article 92 du traité instituant la Communauté européenne, qui n'ayant pas été notifiée à la Commission européenne, en méconnaissance de l'article 93 de ce même traité, est dès lors illégale ; que faute de notification préalable, et de non exécution avant décision de la Commission, tant lors de sa création que lors de sa modification en 2001, cette taxe est contraire à l'article 88, paragraphe 3, du même traité ; - que la taxe sur les achats de viande constitue une mesure d'effet équivalent à un droit de douane, contraire aux articles 23 CE et 25 CE du traité ; qu'elle constitue une aide indirecte aux producteurs français, visant à financer le service public de l'équarrissage, et en conséquence incompatible avec les stipulations de l'article 87 du traité ; que la seule suppression de l'affectation budgétaire de cette ressource, à compter du 1er janvier 2001, ne saurait avoir pour effet de neutraliser la qualification d'aide d'Etat issue d'une norme de rang supérieur ; - que ce dispositif de financement du service public de l'équarrissage méconnaît la logique du principe pollueur-payeur ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré au greffe de la Cour le 4 février 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient que : - l'administration est en droit de rapporter une décision de dégrèvement regardée in-fine comme étant illégale dès lors que cette décision de dégrèvement ne crée pas de droits acquis au profit du contribuable, que l'administration peut toujours établir, sur les mêmes bases, une nouvelle imposition en ayant préalablement informé le contribuable de son intention de l'imposer, qu'en présence d'un remboursement de la taxe, l'administration doit mettre en oeuvre la procédure de répétition de l'indu et adresser une proposition de rectification qui aboutit à l'émission d'un avis de mise en recouvrement ; qu'elle a respecté cette procédure et pouvait légalement revenir, dans le délai de reprise, sur la décision initiale de dégrèvement ; - la décision informant du dégrèvement, qui n'était pas motivée, ne constituait pas une interprétation formelle de la loi fiscale au sens des articles L. 80 A et L. 80 B, le requérant ne pouvant davantage se prévaloir de l'instruction 13 L 323 n° 59 en date du 1er juillet 2002 qui ne comporte pas également une interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L. 80 A ; - le requérant ne peut utilement soulever le moyen tiré de la méconnaissance du principe de sécurité juridique ; - la taxe sur les achats de viande ne peut être qualifiée de taxe d'effet équivalent à un droit de douane, ni au regard de son régime, ni au regard de son affectation, et ne méconnaît pas le principe de libre circulation des marchandises et les articles 23 et 25 du traité de Rome ; - la taxe sur les achats de viande en litige ne constitue pas une aide indirecte de l'Etat prohibée par l'article 87 du traité de Rome, en l'absence d'un lien d'affectation contraignant entre cette taxe et le financement du service public de l'équarrissage ; - le principe pollueur-payeur ne peut être utilement invoqué en l'absence d'un lien d'affectation contraignant entre cette taxe et le financement du service public de l'équarrissage ; Vu le mémoire, enregistré au greffe de la Cour le 21 février 2011, présenté pour la SA SAEM, qui conclut aux mêmes fins, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu l'ordonnance n° 59-2 du 2 janvier 1959 ; Vu la loi n° 96-1139 du 26 décembre 1996 ; Vu la loi n° 2000-1353 du 30 décembre 2000 ; Vu le code rural ; Vu le code de l'environnement ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 octobre 2011 : - le rapport de M. Chanel, président de chambre ; - et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; Considérant que la SA SAEM s'est vu restituer les droits de taxe sur les achats de viande qu'elle avait acquittés au titre de la période du 1er janvier 2001 au 30 novembre 2003 ; qu'après avoir repris la procédure, l'administration a remis en recouvrement ces impositions en 2007 ; que la SA SAEM interjette appel du jugement n°0900933 du 21 septembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté la demande de la SA SAEM tendant à la restitution des impositions ainsi remises à sa charge ; Sur la régularité de la procédure : Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 302 bis ZD du code général des impôts applicables à la période en litige, la taxe sur les achats de viande est constatée, recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures que la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales : Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. ; que l'article L. 168 du même livre dispose que : Les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette de l'impôt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d'imposition peuvent être réparées par l'administration des impôts ou par l'administration des douanes et droits indirects, selon le cas, dans les conditions et dans les délais prévus aux articles L. 169 à L. 189, sauf dispositions contraires du code général des impôts. ; qu'il résulte de ces dispositions que la circonstance qu'une imposition a été dégrevée à tort ne fait pas obstacle à ce que l'administration, qui ne peut renoncer au bénéfice de la loi fiscale, établisse une nouvelle imposition au titre de la même période, tant que le délai de reprise dont elle dispose n'est pas expiré, soit, en l'espèce, jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible ; qu'il appartient seulement à l'administration, dans ce cas, d'informer préalablement le contribuable de la persistance de son intention d'imposer ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la réclamation de la SA SAEM à l'encontre de la taxe qu'elle avait acquittée au titre de la période du 1er janvier 2001 au 30 novembre 2003, l'administration l'en a dégrevée par décision du 9 septembre 2004, puis l'a informée par courrier du 15 novembre 2004 que les sommes qu'elle avait payées ne lui seraient pas remboursées et l'a invitée à lui présenter ses observations éventuelles dans un délai de 30 jours ; que par courrier du 20 décembre 2004, l'administration fiscale lui a adressé une proposition de rectification interruptive de prescription ; qu'un avis de mise en recouvrement émis le 26 novembre 2007 sur les mêmes bases a été notifié à la SA SAEM ; qu'il suit de là que la SA SAEM n'est pas fondée à soutenir que l'administration ne pouvait revenir sur le dégrèvement qu'elle avait initialement prononcé ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes du paragraphe 1 de l'article 87 du traité instituant la Communauté européenne : Sauf dérogations prévues par le présent traité, sont incompatibles avec le marché commun, dans la mesure où elles affectent les échanges entre Etats membres, les aides accordées par les Etats ou au moyen de ressources d'Etat sous quelque forme que ce soit, qui faussent ou qui menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions ; qu'aux termes de l'article 88 du même traité : 1. La Commission procède avec les Etats membres à l'examen permanent des régimes d'aides existant dans ces Etats. (...)/2. Si (...) la Commission constate qu'une aide accordée par un Etat ou au moyen de ressources d'Etat n'est pas compatible avec le marché commun aux termes de l'article 87 (...) elle décide que l'Etat intéressé doit la supprimer ou la modifier (..,)/ 3. La Commission est informée, en temps utile pour présenter ses observations, des projets tendant à instituer ou à modifier des aides. Si elle estime qu'un projet n'est pas compatible avec le marché commun, aux termes de l'article 87, elle ouvre sans délai la procédure prévue au paragraphe précédent. L'Etat membre intéressé ne peut mettre à exécution les mesures projetées, avant que cette procédure ait abouti à une décision finale ; Considérant qu'il résulte de ces stipulations que, s'il ressortit à la compétence exclusive de la Commission de décider, sous le contrôle de la Cour de justice des Communautés européennes, si une aide de la nature de celles mentionnées à l'article 87 du traité est ou non, compte tenu des dérogations prévues par ce traité, compatible avec le marché commun, il incombe, en revanche, aux juridictions nationales de sanctionner, le cas échéant, l'invalidité de dispositions de droit national qui auraient institué ou modifié une telle aide en méconnaissance de l'obligation, qu'impose aux Etats membres le paragraphe 3 de l'article 88 du traité, d'en notifier à la Commission, préalablement à toute mise à exécution, le projet ; que l'exercice de ce contrôle implique, notamment, de rechercher si les dispositions dont l'application est contestée instituent un régime d'aide, ou si une taxe fait partie intégrante d'une telle aide ; Considérant qu'il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice des Communautés européennes, d'une part, que les taxes n'entrent pas dans le champ d'application des stipulations précitées du traité instituant la Communauté européenne concernant les aides d'Etat, à moins qu'elles constituent le mode de financement d'une mesure d'aide, de sorte qu'elles font partie intégrante de cette mesure et, d'autre part, que, pour que l'on puisse juger qu'une taxe, ou une partie d'une taxe, fait partie intégrante d'une mesure d'aide, il doit exister un lien d'affectation contraignant entre la taxe et l'aide en vertu de la réglementation nationale pertinente, en ce sens que le produit de la taxe est nécessairement affecté au financement de l'aide ; Considérant que l'article 1er de la loi du 26 décembre 1996 relative à la collecte et à l'élimination des cadavres d'animaux et des déchets d'abattoirs et modifiant le code rural a inséré dans le code général des impôts un article 302 bis ZD instituant, à compter du 1er janvier 1997, une taxe sur les achats de viande due par les personnes qui réalisent des ventes au détail de viande, dont le produit était affecté à un fonds faisant l'objet d'une comptabilité distincte, ayant pour objet de financer la collecte et l'élimination des cadavres d'animaux et des saisies d'abattoirs reconnus impropres à la consommation humaine et animale, activités correspondant au service public de l'équarrissage défini à l'article 264 du code rural en vigueur au cours des années d'imposition en litige ; que le II de l'article 35 de la loi du 30 décembre 2000 de finances rectificative pour 2000, entré en vigueur le 1er janvier 2001, a limité à la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 2000 l'affectation de la taxe sur les achats de viande au fonds mentionné ci-dessus ; qu'en conséquence, à compter du 1er janvier 2001, en l'absence de dispositions prévoyant l'affectation de cette taxe, celle-ci est devenue une recette du budget général de l'Etat ; qu'à compter de cette même date, le service public de l'équarrissage a été financé au moyen d'une dotation inscrite au budget général de l'Etat ; Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 18 de l'ordonnance du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances, en vigueur au cours des années d'imposition en litige : II est fait recette du montant intégral des produits, sans contraction entre les recettes et les dépenses. L'ensemble des recettes assurant l'exécution de l'ensemble des dépenses, toutes les recettes et toutes les dépenses sont imputées à un compte unique, intitulé budget général ; qu'en vertu du principe à valeur constitutionnelle d'universalité budgétaire résultant de ces dispositions, les recettes et les dépenses doivent figurer au budget de l'Etat pour leur montant brut, sans être contractées, et l'affectation d'une recette déterminée à la couverture d'une dépense déterminée est interdite, sous réserve des exceptions prévues au second alinéa de l'article 18 ; qu'en application de ce principe et de la législation nationale relative à la taxe sur les achats de viande, à compter du 1er janvier 2001, il n'existait juridiquement aucun lien d'affectation contraignant entre la taxe et le service public de l'équarrissage, et aucun rapport entre le produit de la taxe et le montant du financement public attribué à ce service ; qu'en exécution des règles ainsi applicables, à compter de cette même date, la taxe sur les achats de viande était une recette du budget général, dépourvue de tout lien avec le budget du ministère de l'agriculture et la dotation inscrite à ce budget servant à financer le service public de l'équarrissage ; que l'intention du gouvernement et du législateur exprimée à l'occasion de débats parlementaires de ne pas obérer le budget général de l'Etat des dépenses autrefois supportées par le fonds spécial géré par le centre national pour l'aménagement des structures des exploitations agricoles et la corrélation constatée entre le produit de la taxe et les dépenses à couvrir ne suffisent pas, à elles seules, à établir un tel lien ; que la taxe sur les achats de viande n'entrant plus, à compter du 1er janvier 2001, en l'absence de lien d'affectation contraignant entre elle et le service public de l'équarrissage, dans le champ d'application des stipulations précitées du traité instituant la Communauté européenne concernant les aides d'Etat, la société requérante ne peut invoquer, au soutien de sa demande en restitution de l'imposition en litige, une éventuelle méconnaissance par les autorités françaises, à l'occasion de la modification du mode de financement du service public de l'équarrissage résultant des dispositions de l'article 35 de la loi du 30 décembre 2000, des obligations qu'imposent la première et la dernière phrases du paragraphe 3 de l'article 88 du traité instituant la Communauté européenne ; Considérant que compte tenu de l'absence susmentionnée de lien d'affectation contraignant entre la taxe sur les achats de viande et le service public de l'équarrissage à compter du 1er janvier 2001, sont inopérants, au soutien d'une demande en restitution de la taxe sur les achats de viande en litige, le moyen tiré de ce que le régime d'aide constitué par le service public de l'équarrissage aurait dû être notifié à l'origine à la Commission européenne et le moyen tiré de ce que le service public de l'équarrissage méconnaîtrait le principe pollueur-payeur ; Considérant que le principe de sécurité juridique ne faisait pas obstacle, d'une part, à ce qu'un changement de législation intervînt à compter du 1er janvier 2001 afin de rendre le système de prélèvement de la taxe sur les achats de viande compatible avec le droit communautaire et, d'autre part, à ce que l'administration, qui avait compétence liée pour établir et mettre en recouvrement les impositions prévues par la loi, pût rétablir les impositions dont il s'agit sur le fondement du régime légal applicable à partir de l'année 2001 dans le respect des règles de la procédure fiscale contentieuse ; Considérant qu'aux termes de l'article 90 du traité instituant la Communauté européenne : Aucun Etat membre ne frappe directement ou indirectement les produits des autres Etats membres d'impositions intérieures, de quelque nature qu'elles soient, supérieures à celles qui frappent directement ou indirectement les produits nationaux similaires (...) ; que, pour qu'une taxe puisse être qualifiée de taxe d'effet équivalent à un droit de douane interdite par l'article 25 du traité, ou d'imposition intérieure discriminatoire interdite par l'article 90, les recettes procurées par cette taxe doivent être affectées au profit des seuls produits nationaux ; que la taxe sur les achats de viande ayant été, ainsi qu'il a été dit, affectée à compter du 1er janvier 2001 au budget général de l'Etat, compte tenu du principe d'universalité budgétaire, les moyens tirés de ce qu'elle constituerait une taxe d'effet équivalent à un droit de douane ou une imposition intérieure discriminatoire ne peuvent qu'être écartés ; Considérant que les stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne font pas obstacle à ce qu'après avoir prononcé un dégrèvement et restitué au contribuable les sommes qu'il avait versées, l'administration rétablisse l'imposition qui était due et réclame le reversement desdites sommes, dès lors que, comme en l'espèce, elle respecte les règles applicables ; que la société requérante n'est pas fondée, en tout état de cause, à soutenir que la décision de dégrèvement partiel de la taxe sur les achats de viande, non motivée, prononcée par l'administration le 9 septembre 2004 constituerait une prise de position formelle de l'administration sur l'appréciation d'une situation de fait au regard du texte fiscal ; que la société requérante ne peut davantage utilement se prévaloir de la documentation administrative 13 L 323 n° 59 en date du 1er juillet 2002 relative à la procédure d'imposition, qui ne constitue pas une interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA SAEM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande ; Sur le versement des intérêts moratoires : Considérant qu'en l'absence de litige né et actuel entre le comptable responsable du remboursement et la société requérante, les conclusions tendant au versement d'intérêts moratoires sont irrecevables et ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat au profit de la SA SAEM une somme quelconque en application de cet article ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SA SAEM est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SA SAEM et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 7 octobre 2011 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Segado et Levy Ben Cheton, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 28 octobre 2011. '' '' '' '' 2 N° 10LY02413