COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 20/01/2011, 09LY02832, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-01-20
Numéro : 09LY02832
Président : M. DUCHON-DORIS
Rapporteur : M. Denis  RAISSON
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : SCP DOREY - PORTALIS - PERNELLE

Vu la requête, enregistrée le 14 décembre 2009 au greffe de la Cour, présentée pour M. Christian A, domicilié 6 rue de la Goillotte à Vosnes-Romanée (21700) ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0701277 du Tribunal administratif de Dijon du 20 octobre 2009 rejetant sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2005 à raison de l'imposition d'une plus-value professionnelle ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) d'ordonner à son profit le remboursement des impositions en litige d'un montant, respectivement, de 11 780 euros et de 9 430 euros ; Il soutient : - que le 1er juin 1999, il a fait apport de son activité d'avocat à la société civile professionnelle Boeuf-Didier-Petit ; que la plus-value révélée par cet apport, d'un montant de 562 000 francs (85 726 euros), a fait l'objet d'un report d'imposition jusqu'à la date de cession des parts en application de l'article 151 octies du code général des impôts ; - que par acte du 31 décembre 2005, il a cédé la totalité des 8 150 parts de la SCP qu'il possédait à Me Didier et à Me Petit, étant précisé que ces derniers n'auront la jouissance de leurs parts qu'à compter du 1er janvier 2006 ; que sa retraite a été liquidée le 25 mars 2006 avec effet au 1er janvier 2006 ; - que la plus-value en report d'imposition a fait l'objet d'une taxation au taux forfaitaire de 16 % au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 2005, soit une cotisation de 11 780 euros à laquelle s'ajoute, au titre des impôts sociaux, une cotisation de 9 430 euros ; - qu'il doit être exonéré à raison des termes de l'article 20 de la loi de finances pour 2007 qui modifie l'article 151 septies A du code général des impôts et précise que les plus-values en report d'imposition sur le fondement du I de l'article 151 octies de ce même code sont exonérées à compter des cessions réalisées à partir du 1er janvier 2006 ; qu'au terme de l'arrêt du Conseil d'Etat du 21 novembre 1980 n° 12736, " le bénéfice qui résulte de la plus-value réalisée à l'occasion de la cession d'un élément d'actif n'est imposable qu'au titre de l'exercice au cours duquel la propriété du bien est transférée aux cessionnaires " ; que l'acte de cession des parts du 31 décembre 2005 précise que " les acquéreurs sont propriétaires des parts cédées et en auront la jouissance à compter du 1er janvier 2006 à zéro heure (...) " ; que le transfert de propriété est donc bien intervenu à cette date ; - que contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, pour qui la cession a été réalisée le 31 décembre 2005, la précision de la convention selon laquelle les acquéreurs sont propriétaires des parts cédées et en auront la jouissance à compter du 1er janvier 2006 à 0 heure implique que puisque l'usage n'est transféré qu'à cette dernière date, c'est seulement la nue-propriété qui a été transférée le 31 décembre 2005 ; que l'arrêt précité du Conseil d'Etat prend en considération la date d'entrée en jouissance privative ; que l'acte précise que le vendeur conserve les bénéfices pour 2005 des parts cédées, ce qui prouve que seule la nue-propriété a été cédée ; qu'au sens de l'article 20 de la loi de finances 2007, la cession des parts n'a été réalisée qu'au 1er janvier 2006 ; qu'aux termes de l'article 1156 du code civil, il y a lieu de rechercher dans les conventions la commune intention des parties plutôt que de s'arrêter au sens littéral des termes employés ; que la volonté des parties a bien été de retarder le transfert de la pleine propriété des parts au 1er janvier 2006 ; - que le prix de cession étant stipulé payable au 15 janvier 2006, il ne figurait pas au patrimoine du déclarant en 2005 ; - qu'il résulte de la réponse ministérielle Péricard qu'en cas de départ d'un associé en cours d'année, une répartition des résultats au proprata temporis entre associés et anciens associés n'est pas opposable à l'administration et que seuls les associés présents à la clôture de l'exercice sont imposés ; que l'administration fiscale ayant estimé qu'il était associé jusqu'au 31 décembre à minuit, il est resté un instant de raison associé le 1er janvier 2006 pour opérer le transfert des parts ; - que lorsque l'acte de cession est soumis à l'agrément d'un ordre professionnel, la plus-value est rattachée à l'année d'obtention de l'agrément et non à l'année de conclusion de la convention ; qu'en l'espèce il y avait obligation de porter la cession à la connaissance du bâtonnier, ce qui n'a pu être fait qu'après le 31 décembre 2005 ; - que l'instruction administrative 4 B-2-07 du 20 mars 2007, qui commente l'article 151 septies A du code général des impôts, énonce que la date à laquelle le cédant fait valoir ses droits à la retraite s'entend de la date d'entrée en jouissance des droits qu'il a acquis dans le régime obligatoire de base de l'assurance maladie auprès duquel il est affilié à raison de son activé professionnelle ; que son départ en retraite est postérieur au 31 décembre 2005 ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 25 juin 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient : - que lors de l'apport de son cabinet d'avocat à la SCP Boeuf-Didier-Petit, la plus-value à long terme résultant de cet apport, d'un montant de 562 000 francs, a fait l'objet d'un report d'imposition en application des dispositions de l'article 151 octies du code général des impôts ; - que le 31 décembre 2005, M. A a cédé ses parts dans la SCP à ses deux confrères ; Sur la date du transfert du droit de propriété : - que les cessions intervenues jusqu'au 31 décembre 2005 sont exclues du régime d'exonération prévue par l'article 35 de la loi de finances rectificative pour 2005 et par les articles 19 et 20 de la loi de finances pour 2007, repris à l'article 151 A septies du code général des impôts ; que la cession est considérée comme réalisée pour l'application de ces dispositions lorsque la vente est juridiquement caractérisée, c'est-à-dire lorsque l'accord est intervenu sur la chose et le prix, même si le prix n'est payable qu'ultérieurement ; - qu'il ressort des termes de l'acte de cession des parts signé le 31 décembre 2005 et des dispositions de l'article 1583 du code civil que la vente était pleinement réalisée à cette date malgré le différé de jouissance ; - que la décision du Conseil d'Etat du 21 novembre 1980 citée par le requérant traitait d'une affaire dans laquelle il y avait une clause d'attribution, ce qui n'est pas le cas dans la présente espèce ; - que le fait que l'administration ait considéré M. BUF comme associé de la SCP jusqu'au 31 décembre 2005 correspond aux termes de l'acte de cession et ne signifie pas qu'il aurait été associé jusqu'au 1er janvier ; - que le requérant ne peut se prévaloir de la décision du Conseil d'Etat du 11 avril 2008 parce que dans cette affaire la cession était suspendue à un agrément, ce qui n'est pas le cas en l'espèce ; - que M. A ne peut, en tout état de cause, bénéficier de l'exonération qu'il sollicite dès lors qu'aux termes de l'article 151 septies A I 3° du code général des impôts cette exonération est subordonnée à la condition que le cédant ne détienne pas 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de l'entreprise cessionnaire, cette condition s'appréciant au moment de la cession et dans les trois années qui suivent cette cession ; que M. A détenait plus de 50 % des droits dans les bénéfices sociaux calculés conformément aux statuts de la SCP ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 6 septembre 2010, présenté pour M. A qui conclut aux mêmes fins que la requête, par les mêmes moyens ; Il soutient, en outre : - que ne peut lui être opposé le 4° de l'article 151 septies aux termes duquel pour bénéficer de l'exonération le cédant ne doit pas détenir directement ou indirectement plus de 50 % des droits de vote ou des droits sociaux et qui se trouve précisé par le paragraphe 98 de l'instruction administrative 4 B-2-07 du 20 mars 2007 selon laquelle " cette condition s'apprécie au moment de la cession mais également dans les trois années qui suivent la réalisation de la cession " ; - que la vente ne peut être parfaite qu'après le contrôle de la convention par le bâtonnier et l'accomplissement des moyens de publicité ; Vu le mémoire, enregistré le 29 novembre 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens Il soutient en outre, que l'acte de cession des parts ne contenait aucune condition relative au contrôle du bâtonnier ou son opposabilité aux tiers ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 décembre 2010 : - le rapport de M. Raisson, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant que M. A, avocat, a fait apport le 1er juin 1999 de son activité professionnelle à la société civile professionnelle Boeuf-Didier-Petit ; que la plus-value constatée lors de cet apport, d'un montant de 562 000 francs (85 726 euros) a fait l'objet d'un report d'imposition jusqu'à la date de cession des parts en application des dispositions de l'article 151 octies du code général des impôts ; que par acte sous seing privé du 31 décembre 2005, M. BUF a cédé les 8150 parts de la société civile professionnelle qu'il possédait à ses associés Me Didier et Me Petit, étant précisé que ces derniers n'ont eu la jouissance des parts cédées qu'à compter du 1er janvier 2006 ; que M. A a alors demandé à bénéficier de sa retraite, laquelle lui a été octroyée rétroactivement au 1er janvier 2006 ; Considérant que M. A a déclaré la plus-value générée par cette cession, qui a été imposée au taux forfaitaire de 16 % au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 2005, soit une cotisation de 11 780 euros à laquelle s'ajoute, au titre des impôts sociaux, une cotisation de 9 430 euros ; Considérant que, par une réclamation en date du 28 février 2007, M. A a demandé la décharge de ces impositions par application des dispositions de l'article 35 de la loi 2005-1720 de finances rectificative pour 2005 et des articles 19 et 20 de la loi 2006-1666 de finances pour 2007 ; Considérant qu'aux termes de l'article 35 de la loi 2005-1720 de finances rectificative pour 2005 : " I. - Après l'article 151 septies du code général des impôts, il est inséré un article 151 septies A ainsi rédigé : / Art. 151 septies A. - I. - Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, autres que celles mentionnées au III, réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, sont exonérées lorsque les conditions suivantes sont réunies : / 1° L'activité doit avoir été exercée pendant au moins cinq ans ;/ 2° La cession est réalisée à titre onéreux et porte sur une entreprise individuelle ou sur l'intégralité des droits ou parts détenus par un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société ou d'un groupement dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu et qui sont considérés comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession au sens du I de l'article 151 nonies / 3° Dans l'année suivant la cession, le cédant doit cesser toute fonction dans l'entreprise individuelle cédée ou dans la société ou le groupement dont les droits ou parts sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite /" 4° Le cédant ne doit pas détenir, directement ou indirectement, plus de 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de l'entreprise cessionnaire ; / 5° L'entreprise individuelle cédée ou la société ou le groupement dont les droits ou parts sont cédés emploie moins de deux cent cinquante salariés et soit a réalisé un chiffre d'affaires annuel inférieur à 50 millions d'euros au cours de l'exercice, soit a un total de bilan inférieur à 43 millions d'euros ; (...)II. - L'exonération prévue au I est remise en cause si le cédant relève de la situation mentionnée au 4° du I à un moment quelconque au cours des trois années qui suivent la réalisation de l'opération ayant bénéficié du régime prévu au présent article. (....) /IV. - Les dispositions du présent article s'appliquent aux plus-values réalisées à compter du 1er janvier 2006. " ; que dans sa rédaction issue des articles 19 et 20 de la loi 2006 1666 du 21 décembre 2006 de finances pour 2007, l'article 151 septies A du code général des impôts dispose : " . - Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, autres que celles mentionnées au III, réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, sont exonérées lorsque les conditions suivantes sont réunies : /1° L'activité doit avoir été exercée pendant au moins cinq ans ; /2° La cession est réalisée à titre onéreux et porte sur une entreprise individuelle ou sur l'intégralité des droits ou parts détenus par un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société ou d'un groupement dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu et qui sont considérés comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession au sens du I de l'article 151 nonies ; /3° Le cédant cesse toute fonction dans l'entreprise individuelle cédée ou dans la société ou le groupement dont les droits ou parts sont cédés et fait valoir ses droits à la retraite, soit dans l'année suivant la cession, soit dans l'année précédant celle-ci si ces événements sont postérieurs au 31 décembre 2005 ; /4° Le cédant ne doit pas détenir, directement ou indirectement, plus de 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de l'entreprise cessionnaire. " ; Considérant que l'acte de cession par M. A de ses parts dans la société civile professionnelle Boeuf-Didier-Petit, en date du 31 décembre 2005 stipule : " (...): " Propriété et jouissance des parts / Les acquéreurs sont propriétaires des parts cédées et en auront la jouissance à compter du 1er janvier à 0 heure. Ils seront immédiatement subrogés envers la société émettrice dans tous les droits et actions attachés à ces parts . / Maître BUF conservera le bénéfice de l'année 2005 revenant aux parts cédées " ; qu'il résulte de ces termes que la vente était parfaite le 31 décembre 2005, dès lors qu'il y avait accord sur la chose et le prix et que ni l'obligation d'avertir le bâtonnier de ce transfert, ni celle de procéder à sa publicité ne pouvaient être regardées comme des clauses suspensives de cette cession ; qu'étaient également sans influence sur la date de la cession la clause selon laquelle la jouissance des parts ne prenait effet que le 1er janvier 2006 et celle qui reportait au 15 janvier 2006 au plus tard le paiement du prix ; qu'il résulte de ces circonstances que la cession, laquelle est l'évènement qui constitue le fait générateur de l'imposition de la plus-value réalisée, ne peut être regardée que comme survenue le 31 décembre 2005 et non le 1er janvier 2006 ; que M. A n'est par conséquent pas fondé à demander par application de l'une ou l'autre des rédactions précitées de l'article 151 septies A du code général des impôts, l'exonération de la plus-value générée par cette cession ; Considérant que M. A ne peut utilement se prévaloir de la réponse ministérielle Péricard, (AN 30/08/1993), qui porte sur le caractère inopposable à l'admistration fiscale d'une convention de répartition des revenus en cas de cession des parts d'une société de personnes en cours d'exercice, pour soutenir qu'en l'imposant sur le revenu de 2005 au titre du bénéfice retiré de son activité dans la société civile professionnelle, l'administration fiscale aurait pris une position formelle sur la situation de fait relative à la date de cession des parts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Dijon, par le jugement attaqué, a rejeté sa demande ; Considérant enfin que faute de litige né et actuel, les conclusions de M. A tendant au remboursement des impositions contestées ne sont pas recevables et doivent être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Christian A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 9 décembre 2010 à laquelle siégeaient : M. Duchon-Doris, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, M. Raisson, premier conseiller. . Lu en audience publique, le 20 janvier 2011. '' '' '' '' 1 2 N° 09LY02832