CAA de DOUAI, 4ème chambre, 18/11/2021, 19DA01864, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de DOUAI
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-11-18
Numéro : 19DA01864
Président : M. Heu
Rapporteur : M. Mathieu  Sauveplane
Commissaire du gouvernement : M. Arruebo-Mannier
Avocat(s) : SELARL WIBLAW

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B... A... ont demandé au tribunal administratif de Lille de leur accorder la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011. Par un jugement n° 1700372 du 29 mai 2019, le tribunal administratif de Lille, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés par l'administration en cours d'instance, a réduit la base taxable à l'impôt sur le revenu pour l'année 2011 d'un montant de 8 327 euros et a accordé en conséquence aux époux A... la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôts sur le revenu mise à leur charge au titre de l'année 2011 à hauteur de cette réduction en base. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 5 août 2019, M. et Mme A..., représentés par Me Wibaut, demandent à la cour : 1°) d'annuler l'article 5 du jugement du 29 mai 2019 du tribunal administratif de Lille qui a rejeté le surplus des conclusions de leur demande ; 2°) de leur accorder la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, demeurant en litige, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. ------------------------------------------------------------------------------------------------------ Vu les autres pièces du dossier. Vu : * le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; * le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : * le rapport de M. Sauveplane, président-assesseur, * et les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. et Mme A... ont fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a constaté qu'ils avaient acquis, le 29 octobre 2005, une parcelle d'une superficie de 26 130 m² et à la suite d'une division parcellaire, ils avaient procédé à la cession de neuf terrains à bâtir pour la somme totale de 390 130 euros entre le 31 août 2006 et le 9 mars 2011. L'administration a estimé qu'ils avaient exercé une activité de marchand de biens et a, en conséquence, remis en cause l'imposition des bénéfices résultant de ces cessions dans la catégorie des plus-values des particuliers et évalué d'office les bénéfices industriels et commerciaux résultant de ces cessions. En conséquence, l'administration les a assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu au titre des années 2010 et 2011, résultant de l'évaluation d'office, sur le fondement du 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, des bénéfices industriels et commerciaux ainsi réalisés par les intéressés au titre des exercices clos en 2010 et 2011. Ces impositions supplémentaires ont été assorties de la majoration de 40 % prévue au b. de l'article 1728 du code général des impôts. Par un jugement du 29 mai 2019, le tribunal administratif de Lille, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance, a réduit la base taxable à l'impôt sur le revenu pour l'année 2011 d'un montant de 8 327 euros et a accordé en conséquence aux époux A... la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à leur charge au titre de l'année 2011 à hauteur de cette réduction en base. M. et Mme A... demandent l'annulation de l'article 5 du jugement du 29 mai 2019 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Devant les premiers juges, les requérants ont invoqué l'opposabilité de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-50-20 et, notamment son paragraphe 40 exigeant notamment que la mise en demeure comporte l'indication de la date à laquelle la déclaration ou l'acte dont la présentation est demandée aurait dû être déposée. Or, il ressort des mentions du jugement que les premiers juges n'ont pas visé et n'ont pas répondu à ce moyen. Dès lors, le jugement attaqué est entaché d'irrégularité et doit, dans son article 5, être annulé. 3. Il y a lieu, dans cette mesure, d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions de la demande de M. et Mme A... tendant à la décharge des impositions demeurant en litige. Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions demeurant en litige : En ce qui concerne la régularité de la procédure : S'agissant de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : 4. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". 5. S'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et à tout moment avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour établir les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander, avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, cette obligation, qui s'applique à des renseignements et documents provenant de tiers, obtenus ou non par l'exercice du droit de communication, ne s'étend pas aux informations contenues dans les propres déclarations du contribuable. 6. Il résulte de l'instruction et, notamment, des mentions contenues dans la proposition de rectification que l'administration n'a pas fait usage du droit de communication et s'est uniquement fondée sur les déclarations de plus-values immobilières souscrites par les époux A... et sur les documents communiqués par ces derniers lors des opérations de contrôle. De tels renseignements étant nécessairement connus des contribuables, l'administration n'avait l'obligation ni d'en indiquer l'origine ni de communiquer aux intéressés les documents les contenant. Il suit de là que, contrairement à ce que soutiennent les époux A..., les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues. S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition d'office : 7. Aux termes de l'article L. 73 du même Livre : " Peuvent être évalués d'office : / 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; / (...) ". 8. En premier lieu, l'administration a envoyé à M. A..., par lettres du 7 mai 2013, une mise en demeure de déposer les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée en utilisant les imprimés Cerfa n° 2111, qui ont été réceptionnées le 11 mai 2013. Ces imprimés Cerfa n° 2111 comportaient expressément, s'agissant des bénéfices industriels et commerciaux, la nature des déclarations sollicitées, les périodes concernées, les nom, prénom et signature de leur auteur, ainsi que les textes applicables en matière de pénalités. Ces mises en demeure étaient ainsi régulières, nonobstant la circonstance qu'elles n'indiquaient pas la date limite à laquelle les déclarations devaient être déposées. Par suite, ces imprimés Cerfa n° 2111 constituaient une mise en demeure conforme aux exigences de l'article L. 67 du livre des procédures fiscales. Les déclarations n'ayant pas été souscrites par le contribuable malgré les mises en demeure, l'administration a pu évaluer à bon droit d'office les bénéfices industriels et commerciaux des exercices 2010 et 2011. 9. Si les requérants invoquent l'application à leur profit de la doctrine référencée 5B-8211 n°30, reprise au BOI-CF-IOR-50-20 n°40 du 4 février 2015, relative aux mentions de la mise en demeure et, notamment, à la mention de la date limite à laquelle les déclarations doivent être déposées, elle est toutefois inopposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors que les exigences des mentions de la mise en demeure touchent à la procédure d'imposition et non, contrairement à ce que soutiennent les requérants, à l'établissement des pénalités. 10. En second lieu, le copropriétaire indivis d'une exploitation acquiert, du fait même de cette qualité, celle de co-exploitant au regard de la loi fiscale. Dès lors, les mises en demeure ont pu être envoyées régulièrement uniquement à l'un des deux exploitants, en l'espèce M. A.... S'agissant du moyen tiré du non-respect des garanties prévues par la Charte du contribuable vérifié : 11. Ainsi qu'il vient d'être dit, M. A... étant à bon droit en situation d'imposition d'office, l'administration a pu, sans entacher d'irrégularité la procédure, ignorer la demande de recours hiérarchique formulée par les contribuables en application des garanties prévues par la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié, laquelle ne bénéficie qu'au contribuable faisant l'objet d'une procédure de redressement contradictoire. Dès lors, le moyen ne peut qu'être écarté. S'agissant du moyen tiré de l'insuffisante motivation de la réponse aux observations du contribuable du 23 décembre 2013 : 12. Aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59. ". 13. M. et Mme A... ayant fait l'objet à bon droit d'une procédure d'imposition d'office, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la réponse aux observations du contribuable est inopérant. Dès lors, le moyen ne peut qu'être écarté. Sur le bien-fondé de l'assujettissement aux bénéfices industriels et commerciaux : En ce qui concerne le principe de l'imposition : 14. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts : " I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. Ces dispositions s'appliquent, sous réserve de celles prévues au 3° du I de l'article 35, aux plus-values réalisées lors de la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits. ". 15. Aux termes de l'article 35 du même code : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : / (...) / 3° Personnes qui procèdent à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits lorsque le terrain a été acquis à cet effet ; / (...) ". 16. En application des dispositions précitées du code général des impôts, les profits consécutifs à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits sont présumés être réalisés dans le cadre de la gestion du patrimoine privé et relèvent à ce titre du régime d'imposition des plus-values des particuliers à condition toutefois que le terrain n'ait pas été acquis en vue du lotissement et de la vente par lots, auquel cas les profits sont alors imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Pour apprécier l'intention spéculative entrainant une imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, il y a lieu de se placer à date de l'acquisition du terrain même si des éléments postérieurs peuvent néanmoins être pris en compte pour apprécier l'intention du contribuable au moment de l'acquisition. 17. Il résulte de l'instruction que M. et Mme A... ont acquis, le 29 octobre 2005, un terrain d'une superficie de 26 130 m² pour une somme de 72 500 euros. A la suite de la division de la parcelle, ils ont procédé entre le 31 août 2006 et le 9 mars 2011 à la cession de neuf terrains à bâtir, d'une surface totale de 14 791 m², pour la somme totale de 390 130 euros. L'opération en litige doit donc être qualifiée de lotissement au sens de la règlementation de l'urbanisme. Cette acquisition a précédé de peu l'adoption de la carte communale révisée de la commune de Saint-Michel-sur-Ternoise le 18 décembre 2007, qui a ouvert à l'urbanisation ce terrain. Les acquéreurs des premiers lots cédés ont néanmoins obtenu, en juin et juillet 2006 et en janvier 2007, des permis de construire délivrés par le maire de la commune alors même que la carte communale révisée n'avait pas été encore adoptée. Si les requérants font valoir que la modification des dispositions d'urbanisme applicable à la parcelle acquise le 29 octobre 2005 était totalement indépendante de leur volonté, cette circonstance ne suffit pas à exclure la possibilité d'une intention spéculative. Dans ces conditions, la circonstance que le terrain n'était pas constructible au moment de son acquisition n'est pas de nature à démentir l'intention spéculative alors que les époux A... ont fait procéder, dès le 12 mai 2006, par un géomètre expert, à la division de la parcelle en lots et ont déposé, dès le 11 juillet suivant, une demande d'autorisation de lotir. La vente du premier terrain à bâtir est intervenue moins de onze mois après l'acquisition de la parcelle et les huit autres cessions ont ensuite été réalisées sur une période de moins de cinq ans. De surcroit, M. A... exerce à titre professionnel une activité immobilière. M. et Mme A..., s'ils contestent l'intention spéculative, n'expliquent pas quelle autre intention, et notamment un motif d'ordre privé, aurait présidé à l'acquisition du terrain. Dès lors, l'ensemble de ces circonstances attestent de l'existence d'une intention spéculative lors de l'acquisition de la parcelle en 2005. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a assujetti les profits résultants des cessions en litige à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et a rehaussé, en conséquence, le revenu imposable de M. et Mme A.... En ce qui concerne les charges déductibles du bénéfice imposable : 18. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / (...) / 1° Les frais généraux de toute nature ; / (...) / 4° Sous réserve des dispositions de l'article 153, les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice, à l'exception des taxes prévues aux articles 238 quater et 990 G et, pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à des opérations au titre desquelles la taxe due peut être totalement ou partiellement déduite par le redevable lui-même, du montant de la taxe déductible. ". 19. En premier lieu, si les époux A... demandent la prise en compte des cotisations de taxe foncière mises en recouvrement à raison du stock d'immeubles non bâtis, ils ne produisent aucun élément, et notamment aucun avis d'imposition, permettant de déterminer les montants dont ils se sont effectivement acquittés à ce titre. Dès lors, la demande des requérants ne peut qu'être rejetée sur ce point. 20. En second lieu, M. et Mme A... demandent la prise en compte d'une dépense de 20 188,14 euros correspondant à la participation pour voiries et réseaux mise à leur charge en 2010 et qui n'a été admise en déduction par l'administration qu'à hauteur de 13 418,12 euros. Toutefois, l'administration fiscale a fait droit à la demande des requérants en cours d'instance devant les premiers juges en leur accordant un dégrèvement de 1 184 euros à ce titre. Dès lors, la demande des requérants est sans objet sur ce point. Sur la demande de compensation : 21. Les époux A... demandent la compensation entre, d'une part, le montant des plus-values immobilières dont ils se sont acquittés au titre des années 2010 et 2011 et, d'autre part, les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre de ces mêmes années. Toutefois, l'administration fiscale a prononcé devant les premiers juges le dégrèvement de l'imposition sur les plus-values immobilières dont les requérants s'étaient acquittés à hauteur de la somme de 17 327 euros. Dès lors, la demande des requérants est sans objet sur ce point. Sur les pénalités : 22. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (...) / b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / (...) ". 23. En premier lieu, ainsi qu'il a été dit au point 8, l'administration a envoyé à M. A... des mises en demeure de déposer les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et de bénéfices industriels et commerciaux par lettres du 7 mai 2013 en utilisant les imprimés Cerfa n° 2111, qui ont été réceptionnées le 11 mai 2013. Les déclarations n'ayant pas été souscrites par le contribuable malgré les mises en demeure, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 40 % prévue par les dispositions du b. de l'article 1728 du code général des impôts. 24. En second lieu, la circonstance que le notaire chargé de la rédaction des actes de vente des terrains cédés aurait commis une erreur sur le régime d'imposition applicable reste sans incidence sur l'application des pénalités dès lors que M. A... a été destinataire d'une mise en demeure de déposer la déclaration n°2031 relative aux bénéfices industriels et commerciaux et qu'il n'a pas déféré à cette mise en demeure. L'éventuelle bonne foi des requérants reste sans influence sur le bien-fondé de l'application de cette majoration. 25. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions demeurant en litige. Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 26. L'Etat n'étant pas partie perdante, les conclusions de M. et Mme A... tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DECIDE : Article 1er : L'article 5 du jugement du 29 mai 2019 du tribunal administratif de Lille est annulé. Article 2 : Les conclusions de la demande de M. et Mme A... tendant à la décharge des impositions demeurant en litige et le surplus des conclusions de leur requête est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. N°19DA01864 3