Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 30 mai 2000, 97NT00837, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2000-05-30
Numéro : 97NT00837
Rapporteur : M. ISAÏA
Commissaire du gouvernement : M. GRANGE

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 21 mai 1997, présentée pour M. Alain X..., demeurant La Janvrie, au Le Louroux Beconnais (49370), par Me Isabelle ROBARD, avocate au barreau de Paris ; M. X... demande à la Cour : 1 ) d'annuler le jugement n 92-4786 du 8 avril 1997 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande en décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 1988 au 31 mars 1991 et des pénalités y afférentes ; 2 ) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités dont elles ont été assorties ; 3 ) d'ordonner que, jusqu'à ce qu'il ait été statué sur le pourvoi, il soit sursis à l'exécution du jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le Pacte international relatif aux droits civiques et politiques du 16 décembre 1966 ; Vu la sixième directive du Conseil des communautés européennes du 17 mai 1977 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 mai 2000 : - le rapport de M. ISAÏA, premier conseiller, - les observations de M. X..., - et les conclusions de M. GRANGE, commissaire du gouvernement ; Sur la recevabilité des conclusions en matière de recouvrement : Considérant qu'à supposer que M. X... ait entendu soumettre à la Cour des conclusions en matière de recouvrement, assorties d'un moyen tiré de l'article 6 de la convention européenne des droits de l'homme et de l'article 14.3 du pacte international relatif aux droits civiques et politiques, lesdites conclusions sont nouvelles en appel et, par suite, irrecevables ; Sur la régularité du jugement : Considérant, d'une part, qu'il ressort des mentions du jugement en date du 8 avril 1997 que le tribunal a entendu les observations de "Me AUBIN, substituant Me ROBARD, avocat de M. X..." ; que cette mention fait foi par elle-même jusqu'à preuve contraire ; que, dès lors, faute pour le requérant d'établir celle-ci, le moyen tiré de ce que Me ROBARD aurait présenté elle-même ses observations et que de ce fait le jugement attaqué serait entaché d'irrégularité ne peut être accueilli ; Considérant, d'autre part, que dans les motifs de son jugement le tribunal a écarté expressément le moyen tiré de l'application des stipulations de l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que, dès lors, la circonstance que ni ledit article ni la convention elle-même n'aient été mentionnés dans les visas du jugement attaqué est sans incidence sur la régularité de celui-ci ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'original de la notification de redressements en date du 23 juillet 1991, bien que comportant une impression plus claire de certains passages, était tout à fait lisible ; que si M. X... invoque un décalage entre le nombre de feuillets annoncés par l'administration en première page et le nombre de feuillets effectifs il n'établit pas ni même n'allègue que le document que lui a adressé l'administration aurait été incomplet ; que, dans ces conditions, il n'est pas fondé à soutenir que la notification de redressements aurait été irrégulière et que l'administration aurait commis de ce fait une erreur de nature à justifier l'application par le juge des dispositions de l'article L.80 CA du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application des dispositions de l'article 261-4-1 du code général des impôts : Considérant, d'une part, qu'aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 24 de la loi du 29 décembre 1978 : "Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, les livraisons de biens meubles et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti en tant que tel" ; qu'aux termes de l'article 256 A du même code : "Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, les personnes qui effectuent d'une manière indépendante, à titre habituel ou occasionnel, une ou plusieurs opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ..." ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 13 A de la sixième directive du conseil des communautés européennes du 17 mai 1977 : "Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent, dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous ... e) les prestations de services effectuées dans le cadre de leur profession par les mécaniciens-dentistes, ainsi que les fournitures de prothèses dentaires effectuées par les dentistes et les mécaniciens-dentistes" ; qu'aux termes du 4 de l'article 261 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi du 29 décembre 1978 transcrivant en droit interne les dispositions de la sixième directive, et par dérogation au principe d'assujettisse-ment posé aux articles 256 et 256 A du même code : "Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : ...1 les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées ... ainsi que les travaux d'analyse de biologie médicale et les fournitures de prothèses dentaires par les dentistes et prothésistes" ; Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article L 373 du code de la santé publique : "La pratique de l'art dentaire comporte le diagnostic et le traitement des maladies de la bouche, des dents et des maxillaires, congénitales ou acquises, réelles ou supposées, dans les conditions prévues par le code de déontologie des chirurgiens-dentistes" ; Considérant qu'en se référant aux "fournitures de prothèses dentaires par les dentistes et les prothésistes" le législateur a entendu réserver l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée aux professionnels qui exercent leur activité dans le respect de la réglementation de la pratique de l'art dentaire ; que la restriction ainsi apportée par le législateur n'est pas incompatible avec les objectifs et les principes définis par la sixième directive du conseil des communautés européennes ; que s'il résulte de l'article 2 de cette même directive, dans l'interprétation qui en a été donnée par la Cour de Justice des Communautés européennes, que les opérations effectuées par un assujetti ne font naître aucune dette de taxe sur le chiffre d'affaires lors de la livraison de produits dans la mesure où ceux-ci ne font pas partie d'un circuit économique autorisé par les Etats membres, en l'espèce l'activité de M. X..., à supposer même qu'elle ait eu un caractère illicite au regard des règles régissant l'exercice de la médecine, relevait d'un circuit économique autorisé, constitué par la fourniture et la pose de prothèses dentaires dans le cadre de soins destinés à la personne ; que si la fabrication de prothèses dentaires ne relève pas de l'art dentaire et peut, en conséquence, être réalisée par des personnes qui ne sont pas titulaires du diplôme de chirurgien-dentiste mais ont reçu une formation appropriée, il résulte des dispositions de l'article L 373 précité du code de la santé publique que la pose de prothèses relève, au contraire, de la pratique de l'art dentaire et ne peut être exécutée, sans commande préalable ni prise d'empreinte par un chirurgien dentiste ou un stomatologiste, que par un praticien titulaire d'un diplôme exigé pour l'exercice de la profession de médecin ou de chirurgien-dentiste ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il est d'ailleurs constant que l'activité de M. X..., "denturologue", ne se limite pas à la fabrication de prothèses dentaires mais comprend également la prise d'empreintes et la pose de prothèses ; que, toutefois, il est également constant que l'intéressé n'est pas titulaire du diplôme de docteur en médecine ou de chirurgien-dentiste ; que, dans ces conditions, les opérations auxquelles il se livre ne peuvent être regardées comme constituant des fournitures de prothèses dentaires "par les dentistes et les prothésistes" au sens des dispositions de l'article 261-4-1 du code général des impôts ; que, dès lors, et alors même que M. X... a obtenu un diplôme québécois, son activité entre dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, défini aux articles 256-1 et 256 A du code général des impôts, et ne peut être exonérée de cette taxe en vertu de l'article 261-4-1 du même code ; que la circonstance que M. X... ait respecté ses obligations en ce qui concerne l'immatriculation à la chambre de commerce est inopérante, dès lors que cette immatriculation rendue obligatoire par l'arrêté ministériel du 30 août 1983 pour les activités de fabrication de matériel médico-chirurgical et de prothèses n'a pas pour objet, ni pour effet de légaliser la profession de "denturologue" qui n'est pas réglementée par le code de la santé publique ; En ce qui concerne le moyen tiré de la rupture de l'égalité devant l'impôt : Considérant que les impositions litigieuses ayant été établies conformément à la loi fiscale le contribuable ne saurait invoquer utilement un moyen tiré de la rupture de l'égalité devant l'impôt ; En ce qui concerne le moyen tiré de la prescription de l'action en recouvrement : Considérant que M. X... soutient que l'administration ne serait plus en droit d'exiger le paiement des impositions litigieuses et ce au motif que l'action en recouvrement de l'administration serait prescrite ; que, toutefois, un tel moyen ne peut être utilement invoqué au soutien de conclusions par lesquelles le contribuable conteste le bien-fondé des impositions et qui ne sont donc pas dirigées contre la procédure de recouvrement desdites impositions ; En ce qui concerne le moyen tiré des stipulations de l'article 14 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : Considérant que le requérant soutient que le fait de lui refuser l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée serait contraire au principe de non-discrimination posé par l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que, toutefois, il résulte des termes mêmes dudit article que le principe de non-discrimination qu'il édicte ne concerne que la jouissance des droits et libertés reconnus par ladite convention et par les protocoles additionnels à celle-ci ; que, dès lors, il appartient au contribuable qui se prévaut de la violation de ce principe d'invoquer devant le juge administratif le droit ou la liberté dont la jouissance est affectée par la discrimination alléguée ; que M. X... ne précise pas le droit ou la liberté, reconnus par la convention, qui seraient méconnus par la discrimination qu'il invoque ; que, par suite, sa demande n'entre pas dans les prévisions de l'article 14 de la convention dont il ne peut utilement se prévaloir ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ;Article 1er : La requête de M. X... est rejetée.Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.