CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 23/02/2016, 15VE01725, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-02-23
Numéro : 15VE01725
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Franck  LOCATELLI
Commissaire du gouvernement : M. COUDERT
Avocat(s) : CABINET HELLAL & LAHORGUE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société EUROCASIE SPORT SRL a demandé au Tribunal administratif de Montreuil la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période allant du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011. Par un jugement n° 1406979 du 7 avril 2015, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 1er juin et le 22 octobre 2015, la société EUROCASIE SPORT SRL, représentée par Me Lahorgue, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ; 3° de saisir la Cour de justice de l'Union européenne, à titre préjudiciel, de toute question relative à l'application ou à l'interprétation de la directive 2006/112/CE que la Cour de céans estimerait utile de lui poser pour la résolution du présent litige, et, en tant que de besoin, notamment les trois questions suivantes : - a) une acquisition intracommunautaire réalisée par une société roumaine assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée en Roumanie, ayant bénéficié des dispositions relatives au filet de sécurité et n'ayant pas récupéré la taxe en Roumanie, autorise-t-elle cette société à facturer la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de la marge par application de l'article 314 b) de la directive 2006/112/CE lors de la revente de véhicules à destination d'un autre assujetti revendeur identifié à la taxe sur la valeur ajoutée en France ' - b) l'omission de la mention " Application de l'article 141 de la directive 2006/112/CE " sur les factures délivrées à ses clients permet-elle, à elle seule, de remettre en cause le bénéfice de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement de ce même article dans la mesure où les biens ont effectivement été livrés par un acquéreur roumain assujetti à destination d'un autre assujetti français, sans transiter par le pays de l'acquéreur ' - c) en cas de réponse négative à la seconde question, quelles conditions de fond devraient être respectées pour permettre à l'assujetti roumain de bénéficier de l'exonération prévue à l'article 141 de la directive 2006/112/CE ' 4° de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - elle n'a réalisé aucune acquisition intracommunautaire en France, mais uniquement en Roumanie au sens et pour l'application de l'article 41 de la directive 2006/112/CE ; en vertu des articles 40 et 41 de la directive, et sauf à ce que l'acquéreur justifie que la taxe sur la valeur ajoutée a été payée dans l'État de livraison des biens, la taxe est due dans l'État membre de l'acquéreur qui a communiqué son numéro de taxe sur la valeur ajoutée - en l'occurrence la Roumanie - à ses fournisseurs - en l'espèce, allemands, belges et autrichiens - afin qu'ils livrent directement, sans que les véhicules transitent par la Roumanie - ses clients - ici tous français - dans un troisième État ; la société requérante étant dans l'incapacité de justifier du paiement de la taxe en France, celle-ci est due uniquement en Roumanie qui a compétence exclusive pour la recouvrer, cet État dut-il avoir renoncé à la percevoir ; en outre, l'administration française n'établit pas que la Roumanie n'a pas mis en recouvrement la taxe sur la valeur ajoutée portant sur ses transactions ; - en vertu de l'exclusion des droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée des véhicules acquis, le régime de la marge lui est applicable conformément à l'article 314 b) de la directive ; dès lors, aucune inexactitude ne figure sur les factures qu'elle a délivrées à ses clients français et, en conséquence, la pénalité de l'article 1737 du code général des impôts n'est pas due ; à cet égard, elle se rallie à la définition de la taxe selon le régime de la marge prévue par la directive de 2006 suivant laquelle le régime de la marge bénéficiaire est applicable aux livraisons de biens d'occasion lorsque ces biens sont livrés dans la Communauté européenne, notamment, soit par une personne non assujettie, soit par un autre assujetti dans la mesure où la livraison est exonérée conformément à l'article 136 de la même directive, soit par un autre assujetti revendeur dès lors que la livraison, par ce dernier, a été soumise à la taxe en vertu de ce régime dérogatoire ; l'article 136 comporte une clause de " standstill " autorisant les États-membres à maintenir, jusqu'à l'entrée en vigueur des dispositions du Conseil visées au premier alinéa de cet article, toutes les exclusions prévues par les législations nationales jusqu'à la date d'adhésion à la Communauté ; il convient donc que la Cour de céans procède à une double vérification afin de déterminer si les acquisitions de véhicules d'occasion l'ont été en exonération de taxe et si l'application du " filet de sécurité " la rendant taxable en Roumanie et la mettant dans l'impossibilité de récupérer la taxe dont elle s'est acquittée dans cet État, lui permettait ou non de revendiquer le régime de la marge, nonobstant un éventuel défaut de recouvrement de la taxe exigible par ce pays ; le régime de la marge lui est d'autant plus ouvert que le champ d'application de la directive de 2006 est étranger aux opérations de recouvrement ; - de plus, les biens d'occasion sont régis par des dispositions spéciales de la directive, qui dérogent au cas général ; - l'exonération prévue à l'article 258 D du code général des impôts lui est applicable ; la position du tribunal qui lui fait grief de ne pas avoir désigné l'assujetti français comme redevable de la taxe est contraire à la doctrine de l'administration référencée BOI-TVA-DED-40-10-10-20131018 qui dispose que : " la seule omission ou inexactitude de l'une des mentions obligatoires n'entraîne pas nécessairement la remise en cause de la validité d'une facture pour l'exercice des droits à déduction de la taxe dès lors que l'opération est justifiée dans la réalité et qu'elle satisfait par ailleurs aux conditions posées pour l'exercice du droit à déduction. La facture doit permettre en tout état de cause de justifier la naissance et l'exercice de ce droit par le client " ; la position de la doctrine est confirmée par la jurisprudence communautaire, dont le principe de neutralité de la taxe exige que sa déduction soit accordée lorsque les exigences de fond sont remplies ; dès lors que, comme en l'espèce, les conditions d'une opération triangulaire telle que définie à l'article 141 de la directive sont réunies, l'omission de la mention " application de l'article 141 de la directive 2006/112/CE " ne peut suffire à remettre en cause le bénéfice de l'exonération précitée alors surtout que les parties et le tribunal reconnaissent qu'elle est assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée en Roumanie et a revendu des véhicules d'occasion à des clients également assujettis à la taxe en France ; - il en résulte que l'application de la pénalité prévue au II de l'article 1737 du code général des impôts est mal fondée en ce que la mention erronée du régime de la marge sur ses factures n'a, en l'espèce, occasionné aucun préjudice pour le Trésor public dès lors qu'elle bénéficie de l'exonération prévue à l'article 258 D ; son application est en outre disproportionnée. .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts ; - le code de justice administrative. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Locatelli, - et les conclusions de M. Coudert, rapporteur public. 1. Considérant que la société de droit roumain EUROCASIE SPORT SRL, qui exerce une activité d'achat-revente de véhicules automobiles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 à l'issue de laquelle l'administration, estimant qu'elle était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée sur ses acquisitions intracommunautaires sans n'être plus en mesure de déduire la taxe auto-liquidée sur celles-ci, lui a notifié des rappels de taxe collectée sur ses acquisitions intracommunautaires ; que la société requérante relève appel du jugement du 7 avril 2015 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces rappels ; Sur l'application de la loi fiscale : En ce qui concerne la taxation, en France, des opérations relatives à l'achat-revente de véhicules par la société EUROCASIE SPORT SRL : Au regard des dispositions du I de l'article 258 C du code général des impôts ; 2. Considérant qu'aux termes de l'article 256 bis du code général des impôts : " I. 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises / (...) 3° Est considérée comme acquisition intracommunautaire l'obtention du pouvoir de disposer comme un propriétaire d'un bien meuble corporel expédié ou transporté en France par le vendeur, par l'acquéreur ou pour leur compte, à destination de l'acquéreur à partir d'un autre Etat membre de la Communauté européenne. (...) / III. Un assujetti, agissant en son nom propre mais pour le compte d'autrui, qui s'entremet dans une acquisition intracommunautaire, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien " et qu'aux termes de l'article 258 C du même code : " I. Le lieu d'une acquisition intracommunautaire de biens meubles corporels est réputé se situer en France lorsque les biens se trouvent en France au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur " ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les véhicules d'occasion sur lesquels portaient les opérations d'achat-revente effectuées par la société de droit roumain EUROCASIE SPORT SRL - dont il n'est pas contesté qu'elle était assujettie et disposait d'un identifiant à la taxe sur la valeur ajoutée en Roumanie - auprès de vendeurs professionnels, eux-mêmes établis et assujettis en Allemagne, en Belgique et en Autriche à la taxe sur la valeur ajoutée, étaient directement livrés à des clients établis en France, professionnels ou particuliers ; que de telles opérations, nonobstant la circonstance que les véhicules ne transitaient pas physiquement par la Roumanie, constituaient des acquisitions intracommunautaires au sens des dispositions du 3° du I de l'article 256 bis et que la société requérante, en agissant en son nom propre, mais pour le compte de clients français, ne peut dès lors qu'être regardée comme ayant acquis et livré elle-même ces véhicules au sens et pour l'application du III du même article ; qu'enfin, et dans la mesure où ces biens se trouvaient en France au moment de l'arrivée des expéditions avant d'être destinés à des acheteurs français, ces acquisitions intracommunautaires doivent, par application du I de l'article 258 C, être réputées se situer en France où elles y étaient imposables à la taxe sur la valeur ajoutée en vertu du I de l'article 256 bis du code général des impôts ; que, dans ces conditions, la circonstance que la société EUROCASIE SPORT SRL ne disposait pas, en France, d'un d'établissement stable, ne la dispensait pas de souscrire des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée sur les transactions qu'elle y effectuait au profit de clients français ; qu'ainsi, c'est par une juste application des dispositions combinées des articles 256 bis et 258 C que l'administration a assujetti la société EUROCASIE SPORT SRL à la taxe sur la valeur ajoutée à concurrence du volume d'affaires hors taxe réalisé par elle sur les transactions litigieuses ; 4. Considérant, par ailleurs, que si tout justiciable peut se prévaloir des dispositions précises et inconditionnelles d'une directive communautaire lorsque l'État n'a pas pris, dans les délais impartis par celle-ci, les mesures de transposition nécessaires, il résulte de l'instruction que les articles 40 et 41 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, invoqués en l'espèce, ont été transposés dans les délais impartis ; que la société requérante, qui ne soutient pas que ces articles auraient été incorrectement transposés, n'est par suite pas fondée à se prévaloir directement des articles de la directive ; Au regard des dispositions de l'exonération prévue au I de l'article 258 D du code général des impôts ; 5. Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 258 D du code général des impôts : " I. Les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels situées en France en application du I de l'article 258 C, réalisées par un acquéreur qui dispose d'un numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre de la Communauté, ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque les conditions suivantes sont réunies : 1° L'acquéreur est un assujetti qui n'est pas établi ou identifié en France et qui n'y a pas désigné de représentant en application du I de l'article 289 A ; / 2° L'acquisition intracommunautaire est effectuée pour les besoins d'une livraison consécutive du même bien à destination d'un assujetti ou d'une personne morale non assujettie, identifié à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions de l'article 286 ter ; / 3° Le bien est expédié ou transporté directement à partir d'un Etat membre de la Communauté autre que celui dans lequel est identifié l'acquéreur, à destination de l'assujetti ou de la personne morale non assujettie mentionné au 2° ; / 4° L'acquéreur s'assure qu'est délivrée au destinataire de la livraison mentionné au 2° une facture hors taxe comportant : a. Le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée de l'acquéreur ; b. Le numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée en France du destinataire de la livraison ; c. La mention : " Application de l'article 141 de la directive 2006 / 112 / CE du Conseil, du 28 novembre 2006 " " ; 6. Considérant qu'il est constant que les factures de vente de véhicules délivrées par la société EUROCASIE SPORT SRL à ses clients français ne faisaient pas mention de la formule, qui est substantielle, prévue au c. du 4° du I de l'article 258 D précité ; qu'en tant que l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée exigeait le respect de l'ensemble des conditions énumérées aux points 1° à 4° de cet article, la société requérante ne saurait dès lors prétendre au bénéfice de cette mesure de simplification pour échapper au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée dont ses acquisitions intracommunautaires étaient passibles en France ; En ce qui concerne l'applicabilité du régime de la marge aux opérations d'achat-revente de véhicules d'occasion en litige : 7. Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 256 bis du code général des impôts : " (...) 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion (...) effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006/112/ CE du Conseil du 28 novembre 2006. " ; qu'aux termes de l'article 297 A du même code : " I. 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat " ; qu'aux termes de l'article 297 E de ce code : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ou tous autres documents en tenant lieu " ; que ces dispositions, issues de la loi de finances rectificative pour 1994 du 29 décembre 1994, prises pour la transposition du B de l'article 26 bis de la sixième directive du 17 mai 1977, dans sa rédaction issue de l'article 1er de la septième directive du 14 février 1994, ont été reprises aux articles 312 et suivants de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 8. Considérant qu'il résulte notamment de ces dispositions que, si les acquisitions intracommunautaires de véhicules d'occasion effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ne sont pas, en principe, soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, c'est à la condition que le vendeur ou l'assujetti, en sa qualité d'assujetti revendeur, applique, dans l'État membre de départ de l'expédition ou du transport, le régime particulier de la marge bénéficiaire, impliquant nécessairement que ces opérations d'achat pour la revente ne sont pas exonérées de taxe dans cet État membre de départ ; 9. Considérant que la société EUROCASIE SPORT SRL ne conteste pas que les assujettis, allemands, belges et autrichiens, auprès desquels elle se fournissait pour l'achat de véhicules d'occasion destinés à être revendus en France, lui ont, à bon droit, délivré des factures de vente de biens exonérés de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il s'ensuit que la société requérante ne pouvait, de ce seul fait, revendre ces véhicules en France en faisant application du régime de la marge sur ses acquisitions intracommunautaires ; que, par suite, c'est à juste titre que l'administration les a soumises à la taxe sur la valeur ajoutée sur l'intégralité du prix des biens payé aux fournisseurs par application des dispositions du a du 1 de l'article 266 du code général des impôts, dont les bases d'imposition se sont élevées aux sommes respectives de 6 457 653 euros, 17 517 841 euros et 17 277 380 euros au titre des années 2009, 2010 et 2011 ; 10. Considérant, enfin, que la société EUROCASIE SPORT SRL n'est pas fondée à se prévaloir directement des articles 136 et 314 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, pour le même motif que celui exposé au point 4. du présent arrêt ; Sur l'application de l'interprétation administrative de la loi fiscale pour l'obtention du bénéfice de l'exonération prévue à l'article 258 D précité : 11. Considérant que la société EUROCASIE SPORT SRL se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de dispositions du bulletin officiel des impôts, reprises dans la base BOFIP-impôts sous la référence BOI-TVA-BASE-10-10-40-20120912, au paragraphe 55, selon lesquelles " la seule omission ou inexactitude de l'une des mentions obligatoires n'entraîne pas nécessairement la remise en cause de la validité d'une facture pour l'exercice des droits à déduction de la taxe dès lors que l'opération est justifiée dans sa réalité et qu'elle satisfait par ailleurs aux autres conditions posées pour l'exercice du droit à déduction. La facture doit en tout état de cause permettre de justifier la naissance et l'exercice du droit à déduction par le client " ; que, toutefois, ces dispositions doctrinales portent uniquement sur les conditions formelles d'exercice des droits à déduction à la taxe sur la valeur ajoutée, et non sur celles relatives à la taxe sur la valeur ajoutée collectée ; que, dès lors, la société EUROCASIE SPORT SRL ne peut prétendre bénéficier, sur le fondement d'une doctrine dans les prévisions de laquelle elle n'entre pas, de l'exonération, prévue à l'article 258 D, de la taxe sur valeur ajoutée collectée sur ses acquisitions intracommunautaires ; Sur l'application de la pénalité prévue au II de l'article 1737 du code général des impôts : 12. Considérant qu'aux termes du II de l'article 1737 du code général des impôts : " Toute omission ou inexactitude constatée dans les factures ou documents en tenant lieu mentionnés aux articles 289 et 290 quinquies donne lieu à l'application d'une amende de 15 . Toutefois, le montant total des amendes dues au titre de chaque facture ou document ne peut excéder le quart du montant qui y est ou aurait dû y être mentionné. " ; 13. Considérant que, dans la mesure où la société requérante ne remplissait pas les conditions pour bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée collectée prévue au I de l'article 258 D du code général des impôts, c'est à juste titre que l'administration a fait application de l'amende de 15 euros sur chacune des factures ayant omis de faire figurer la taxe sur la valeur ajoutée collectée ; 14. Considérant, en outre, que le législateur, en prévoyant, par les dispositions de l'ancien article 1740 ter A du code général des impôts, maintenues dans le droit en vigueur au II de l'article 1737, une amende de 15 euros pour toute omission ou inexactitude constatée dans les factures ou documents en tenant lieu mentionnés à l'article 289 du même code sans que le montant total des amendes dues au titre de chaque facture ne puisse excéder le quart du montant qui est ou aurait dû y être mentionné, a proportionné cette amende au nombre des omissions et inexactitudes dont les factures étaient en l'espèce entachées ; que, par suite, le moyen tiré du caractère disproportionné de cette amende ne peut qu'être rejeté en l'espèce ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice de l'Union européenne à titre préjudiciel, que la société EUROCASIE SPORT SRL n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, doivent également être rejetées ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société EUROCASIE SPORT SRL est rejetée. '' '' '' '' N° 15VE01725 3