Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 06/01/2009, 06MA00650, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2009-01-06
Numéro : 06MA00650
Président : M. BONNET
Rapporteur : Mme Elydia  FERNANDEZ
Commissaire du gouvernement : M. EMMANUELLI
Avocat(s) : ERNST & YOUNG SOCIETE D'AVOCATS

Vu la requête, enregistrée le 1er mars 2006, présentée pour la SNC LA BAMBA dont le siège est 18 rue du docteur Dautheville à Juan Les pins (06160), par la société d'avocats Ernst et Young ; la SNC LA BAMBA demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0201480, en date du 13 décembre 2005 du Tribunal administratif de Nice en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997, restant en litige, et des pénalités y afférentes ; 2°) à titre principal, de la décharger des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997, restant en litige, et des pénalités y afférentes ; 3°) à titre subsidiaire, de fixer le montant du chiffre d'affaire « liquides » reconstitué à la somme de 922 591 F et d'ordonner avant dire droit, en tant que besoin, une expertise sur la reconstitution de ses chiffres d'affaires au titre des exercices 1996 et 1997 ; 4°) de condamner l'Etat aux frais d'expertise ; 5°) de condamner l'Etat à lui rembourser, sur le fondement de l'article L.761-1 du code de justice administrative, les frais supportés à l'occasion de la présente instance, s'élevant, à titre provisoire, à la somme de 10 065,54 euros ; ..................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 décembre 2008 : - le rapport de Mme Fernandez, rapporteur ; - et les conclusions de M. Emmanuelli, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SNC LA BAMBA qui exploite un restaurant à Juan-Les-Pins, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997 ; que, par suite du rejet de sa comptabilité et de la reconstitution des recettes qui s'en est suivie, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été notamment assignés au titre de la période vérifiée, selon la procédure de redressement contradictoire prévue aux articles L.55 et suivants du livre des procédures fiscales ; Sur la procédure d'imposition : En ce qui concerne la durée de la vérification de comptabilité : Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L.52 du livre des procédures fiscales, applicable en l'espèce, compte tenu du chiffre d'affaires de l'entreprise lors des années vérifiées, la vérification sur place des livres et documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois à peine de nullité de l'imposition ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les opérations de vérification de comptabilité de la SNC LA BAMBA ont débuté sur place le 7 septembre 1999 et se sont poursuivies, à la demande de la société, dans les locaux de l'expert-comptable de celle-ci ; que si, le 10 décembre 1999, au-delà de l'expiration du délai de trois mois prévu par l'article L.52 du livre des procédures fiscales, le vérificateur a organisé, dans les locaux de l'administration, un entretien avec les représentants de la SNC LA BAMBA, il résulte de la lettre adressée à la société requérante le 7 décembre 1999 lui proposant ledit entretien, que celui-ci devait porter uniquement sur les redressements envisagés ; que le contenu de l'entretien a été précisé par le courrier en date du 10 décembre 1999 adressé par le vérificateur au gérant de la SNC LA BAMBA ; que la SNC LA BAMBA, qui n'a pas contesté alors ce contenu lors de la formulation de ses observations, ni ultérieurement lors de sa saisine de l'interlocuteur départemental ou de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, n'apporte aucun élément de nature à établir que des documents comptables de l'entreprise auraient été, à cette occasion, transportés dans les locaux de l'administration pour y faire l'objet d'un examen ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité mise en oeuvre en l'espèce aurait excédé la durée de trois mois fixée par l'article L.52 du livre des procédures fiscales n'est pas fondé ; En ce qui concerne la motivation de la notification de redressements : Considérant que les erreurs de calcul dont auraient été entachés, selon la requérante, les coefficients ayant servi à la reconstitution des recettes ne sont, en tout état de cause, pas de nature à affecter la motivation de la notification de redressements adressée à la SNC LA BAMBA ; que les explications données page 10 de cette notification, quant au calcul du coefficient « liquides » effectué à partir de la saisie de l'ensemble des notes clients des trois derniers mois de l'année 1997 et du regroupement, à partir de ces notes clients, des boissons consommées par catégorie, accompagnées du tableau intitulé « reconstitution » annexé répertoriant les éléments chiffrés utilisés pour calculer le montant des consommations « liquides » figurant sur les notes clients, étaient suffisantes pour permettre à la société contribuable de comprendre que le coefficient « liquides » de 16,577 % retenu par le vérificateur était obtenu par une règle simple de proportions appliquée entre le montant total des notes clients et le montant total des consommations de liquides y figurant ; que ce même vérificateur indiquait qu'il avait ensuite fait application à l'espèce de la méthode de reconstitution des recettes, qu'il avait préalablement et clairement exposée de manière théorique, page 9 de la notification de redressements et reconstitué le chiffre d'affaire « liquides » pour 1997, en calculant les achats revendus de liquides sous déduction des prélèvements, des pertes et des offerts, et en les multipliant par le prix de vente TTC comme cela ressort du tableau annexé ; qu'il a ensuite considéré que le montant obtenu de 1 117 998 F (170 437,69 euros) représente 16,557 % des recettes totales et en a déduit, par une règle de trois, le montant de ces recettes de 6 752 418 F( 1 029 399,40 euros) TTC ; qu'il précisait, en outre, qu'il avait déduit le montant de l'insuffisance de déclaration de résultats retenu pour fonder les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1997, par déduction du montant du chiffre d'affaires déclaré par la SNC LA BAMBA au titre de 1997 ; qu'il avait, en outre, calculé le coefficient de marge obtenu en 1997 pour la totalité des achats revendus et, après avoir noté que les conditions d'exploitation étaient les mêmes en 1996 qu'en 1997, déduit, à partir des achats revendus, du coefficient de marge, le chiffre d'affaires reconstitué au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1996 ; que par déduction du chiffre d'affaires déclaré par la SNC LA BAMBA au titre de cette même période, il avait enfin déduit le montant des recettes non déclarées fondant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée y afférents ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la notification de redressements qui indiquait les éléments relatifs à l'impôt, à l'année d'imposition, la nature et le montant des redressements envisagés, comportait une motivation suffisante au regard des exigences de l'article L.57 du livre des procédures fiscales, notamment en ce qui concerne le coefficient « liquides » et la reconstitution des recettes pour permettre à la société concernée d'engager une discussion contradictoire avec le service et de présenter utilement ses observations ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité et le recours à la reconstitution de recettes : Considérant, d'une part, que la SNC LA BAMBA, qui ne conteste ni le procès verbal dressé pour défaut de présentation de comptabilité dressé à son encontre par le vérificateur, ni les motifs de rejet de celle-ci, invoque la destruction des principaux éléments de sa comptabilité par un dégât des eaux survenu le 29 septembre 1997 du fait de la rupture d'une canalisation d'eau en sous-sol de ses locaux d'exploitation ; que, toutefois, si le constat d'huissier établi le jour même indique que de nombreux documents comptables et autres documents ont été, à la suite de l'inondation, rassemblés dans des sacs poubelles et si l'attestation d'un plombier établie en août 2002 écarte tout acte de malveillance, il résulte des éléments du dossier et notamment du constat d'huissier susmentionné et des photographies annexées, que la SNC LA BAMBA avait entreposé, en faisant preuve d'imprudence, ses documents comptables dans la cave de son restaurant dans laquelle se trouvaient des bouteilles d'alcool et surtout, passaient des canalisations d'eau, usagées, rouillées et dont l'état était apparent ; que, dès lors, la SNC LA BAMBA n'établit pas que la destruction de sa comptabilité a revêtu un caractère de force majeure ; que dans ces circonstances, et dès lors que la vérification ayant débuté le 7 septembre 1999, la SNC LA BAMBA a eu presque deux ans pour procéder, elle-même, à la reconstitution de sa comptabilité, le moyen tiré de ce que le vérificateur avait vicié la procédure en refusant de la reconstituer lui-même à partir des documents entreposés depuis des mois, dans les conditions susmentionnées, ne saurait être retenu ; Considérant, d'autre part, que si la SNC LA BAMBA soutient que les coefficients de marge calculés à partir de ses données ne présentent pas un écart suffisamment grand avec ceux des établissements comparables à celui qu'elle exploite pour justifier la mise en oeuvre d'une reconstitution de recettes, le moyen ne peut qu'être écarté, dès lors que le défaut de présentation d'une comptabilité probante autorisait à lui seul le vérificateur, qui n'avait pas à accepter sans contrôle les coefficients de marge proposés par la contribuable, à procéder à cette reconstitution ; En ce qui concerne la méthode de reconstitution : S'agissant du défaut de mise en oeuvre d'une seconde méthode : Considérant qu'aucun texte législatif ou réglementaire et aucun principe général du droit n'impose à l'agent vérificateur de procéder systématiquement à la reconstitution des recettes d'une entreprise, en mettant en oeuvre deux méthodes de reconstitution pour en recouper les résultats ; que la SNC LA BAMBA ne peut utilement se prévaloir à l'appui de ce moyen, sur le fondement des dispositions de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 4 août 1976 qui a trait à la procédure d'imposition et non à l'interprétation du texte fiscal ; S'agissant de la mise en oeuvre de la méthode de reconstitution dite « des liquides » : Considérant que le vérificateur a saisi l'ensemble des notes clients du 29 septembre au 31 décembre 1997 (avant comptabilité détruite ou non exploitable) puis a reconstitué le chiffre d'affaires de la société pour l'année 1997 selon la méthode dite « des liquides » qui consiste à déterminer par sondage un coefficient représentant le pourcentage des vins et autres boissons par rapport au total des ventes, et à reconstituer le chiffre d'affaires à partir des achats revendus des liquides, en tenant compte des offerts, pertes et consommation du personnel ; qu'il a ainsi déterminé, pour 1997, un coefficient « liquides » de 16,557 en tenant compte d'un service avec des pichets de 37,5 cl ; qu'il a appliqué ce coefficient à l'exercice 1996, en constatant que, d'une part, les conditions d'exploitation en 1996 et 1997 étaient comparables et, d'autre part, que les volumes des achats « cave » recensés au titre de l'année 1996 étant largement supérieur à celui de 1997, l'application en 1996 du coefficient calculé pour 1997 était ainsi favorable à la contribuable ; qu'après avis en ce sens de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, ce coefficient a été porté par l'interlocuteur départemental à la valeur de 16,87 pour tenir compte des objections de la SNC LA BAMBA ; que le service a également retenu une contenance de 50 cl pour la vente au pichet, en lieu et place de celle de 37,5 cl initialement envisagée ; Considérant que la SNC LA BAMBA, qui ne propose aucune autre méthode de reconstitution, critique la pertinence de la méthode dite « des liquides » retenue par le service et conteste sa mise en oeuvre, en l'espèce, par ce dernier, dès lors qu'il n'aurait pas tenu compte des circonstances concrètes du fonctionnement de son affaire et qu'il n'aurait pas étudié soigneusement les renseignements qui lui avaient été fournis ; Considérant, en premier lieu, que si la société requérante soutient que le coefficient « liquides » de 16,85 %, retenu par le service est sous-estimé dès lors que le service n'a pas pris en compte l'augmentation de la consommation des liquides en période estivale, et qu'il devrait être fixé à 27 % voire 29,5 %, sa démonstration repose sur des éléments trop fragmentaires et imprécis en ce qui concerne la structure des consommations selon les différentes périodes de l'année, notamment ce qui concerne la répartition de la consommation entre les alcools et les eaux ; Considérant, en deuxième lieu, que si la SNC LA BAMBA soutient d'une part, que l'administration aurait dû prendre en compte l'inclusion non facturée à part d'une boisson dans la formule expresse, le montant des recettes « liquides » reconstituées devant être réduit à due concurrence et d'autre part, qu'il est anormal que le service n'ait pris en compte aucun pourcentage au titre des liquides volés ou détruits, elle n'assortit pas ses moyens de précisions et d'éléments justificatifs de nature à permettre au juge d'en apprécier la portée ; Considérant, en troisième lieu, que la SNC LA BAMBA soutient que c'est à tort que le service n'a pas suivi l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires en ce qui concerne les vins utilisés pour la cuisine et la consommation de boissons par le personnel et les dirigeants de l'entreprise ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que l'administration, ainsi qu'il a été dit plus haut, a admis le coefficient « liquides » retenu par celle-ci ainsi que la circonstance que les ventes de vins au pichet se faisaient en pichets de 50 cl et non de 37 cl pour un prix donné ; que ce faisant et, compte tenu de l'importance de l'écart entre les achats de liquides et ceux revendus, notamment en pichet de 50 cl, le service a pu, à bon droit, estimer que le différentiel couvrait les liquides perdus, ceux utilisés pour la cuisine et la consommation des employés et dirigeants ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner une expertise, que l'administration apporte la preuve qui lui incombe, en vertu des dispositions de l'article L.192 du livre des procédures fiscales, eu égard au sens de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, du bien-fondé de la base d'imposition qu'elle a retenue pour assigner à la SNC LA BAMBA les rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés ; Sur les pénalités de mauvaise foi : Sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen de la SNC LA BAMBA : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa version issue de l'ordonnance n° 2005-1512 du 7 décembre 2005 : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration (...) entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; ... » ; Considérant qu'en faisant état de manquements comptables sur une période de seulement trois mois compte tenu de la destruction avérée de la comptabilité afférente à la période antérieure au mois d'octobre 1997, et en se bornant à se référer par ailleurs à l'importance des recettes omises révélées par la reconstitution du chiffre d'affaires, l'administration, à qui incombe la preuve du caractère délibéré des manquements, ne justifie pas des pénalités infligées à la SCN LA BAMBA ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SCN LA BAMBA n'est fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés qu'en ce qui concerne les pénalités exclusives de bonne foi dont les droits ont été assortis ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de la SNC LA BAMBA tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La SNC LA BAMBA est déchargée des pénalités de mauvaise foi dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1997. Article 2 : Le surplus de la requête de la SNC LA BAMBA est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SNC LA BAMBA et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. N° 06MA00650 2