Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 25/11/2008, 06BX00458, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2008-11-25
Numéro : 06BX00458
Président : Mme FLECHER-BOURJOL
Rapporteur : Mme Françoise  LEYMONERIE
Commissaire du gouvernement : M. VIE
Avocat(s) : BARRIERE

Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 3 mars 2006, présentée pour la société RESTAURANT LA MAREE, société à responsabilité limitée, dont le siège est 1 avenue de Colmar à La Rochelle (17000), par Me Barrière ; La société RESTAURANT LA MAREE demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0402359 du 29 décembre 2005 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande en décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie pour la période du 1er juillet 1997 au 31 août 2001, ainsi que des pénalités dont ils ont été assortis ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ............................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 octobre 2008 : - le rapport de Mme Leymonerie, premier conseiller, - les observations de Me Belliot pour la société RESTAURANT LA MAREE, - et les conclusions de M. Vié, commissaire du gouvernement ; Considérant que la société RESTAURANT LA MAREE, qui exploite un restaurant à La Rochelle, conteste les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge pour la période du 1er juillet 1997 au 31 août 2001 à l'issue d'une vérification au cours de laquelle sa comptabilité a été écartée et son chiffre d'affaires reconstitué ; que la société fait régulièrement appel du jugement du tribunal administratif de Poitiers qui a rejeté sa demande ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision du 22 novembre 2006, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de la Charente-Maritime a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, de la taxe sur la valeur ajoutée mise à la charge de la société RESTAURANT LA MAREE, à concurrence d'une somme de 7 929 euros pour la période du 1er juillet 1997 au 30 juin 1998 ; que les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales : « Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. Le droit prévu à l'alinéa précédent s'exerce quel que soit le support utilisé pour la conservation des documents... » ; Considérant qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, d'informer le contribuable dont elle envisage de rehausser les bases d'imposition de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication et qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements, afin que l'intéressé ait la possibilité de demander, avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition ; Considérant que l'administration a indiqué, dans la notification de redressement du 18 octobre 2002, qu'elle détenait au titre des exercices clos en 1999 et 2000, des notes clients manuscrites et des notes comportant des rajouts par rapport à celles éditées par la caisse enregistreuse de l'entreprise, qui lui avaient été fournies spontanément par des clients du restaurant ; que l'indication de l'origine n'implique pas que soit livré le nom du client ; que l'administration doit être regardée comme ayant suffisamment informé la société de l'origine des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication ; Considérant que lorsque, faisant usage de son droit de communication, l'administration consulte au cours d'une vérification de comptabilité des documents ou pièces comptables détenus par un tiers, elle n'est pas tenue de soumettre leur examen à un débat oral et contradictoire avec le contribuable lorsque ces documents ou pièces comptables ne constituent pas un élément de la comptabilité de l'entreprise vérifiée ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de la comptabilité de la société RESTAURANT LA MAREE, l'administration a exercé son droit de communication auprès de la direction de la concurrence, de la consommation et de la répression des fraudes, pour obtenir des originaux de notes de clients, afférents aux exercices clos en 2000 et 2001, lesquelles constituaient des pièces comptables ; qu'il résulte des énonciations de la notification de redressement du 18 octobre 2002 que les notes clients ont été mises à la disposition de l'exploitant, en présence de ses conseils, lors de la dernière intervention sur place des services ; qu'ainsi, elles ont été soumises au débat oral et contradictoire ; Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article R. 59-1 du livre des procédures fiscales : « L'administration notifie l'avis de la commission au contribuable et l'informe en même temps du chiffre qu'elle se propose de retenir comme base d'imposition » ; Considérant que les dispositions précitées n'imposent pas à l'administration de notifier au contribuable les motifs pour lesquels elle décide de ne pas suivre l'avis, purement consultatif, de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que la position que prend le service ne constitue pas une décision administrative détachable de la procédure d'imposition et que, par suite, elle ne peut pas être regardée comme une décision administrative défavorable qui devrait être motivée en application de l'article 1er de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ; que le principe général des droits de la défense, dont le respect est assuré en matière fiscale par les règles de la procédure de redressement contradictoire, n'implique pas que l'administration motive son refus de se conformer à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la valeur probante de la comptabilité : Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour l'ensemble de la période vérifiée, le solde journalier des recettes espèces n'était pas enregistré mais déterminé théoriquement par soustraction des recettes réglées par d'autres modes de paiement ; que l'absence de suivi des crédits accordés aux clients ne permet pas, compte tenu de la globalisation pratiquée, de rattacher un mode de règlement à une note ; que la société a, de 1998 à 2001, établi des notes rédigées de manière manuscrite ou des notes imprimées comportant des ajouts manuscrits non enregistrés dans sa comptabilité ; que le livre journal ne comporte pas la centralisation mensuelle de l'ensemble des écritures comptables des journaux auxiliaires pour la période de juin 2000 à avril 2001 et que, durant cette période, il a été procédé à des écritures ne permettant pas de retrouver la référence dans le journal auxiliaire ; qu'un tel fonctionnement nécessitait la tenue d'un agenda de caisse alors même que celui-ci ne figure pas au nombre des documents que le commerçant est obligé de tenir ; qu'en ce qui concerne le « vin du mois » pour les trois années en litige, l'absence de justificatifs des recettes permettant un rapprochement avec les achats correspondants rendait impossible la vérification des concordances entre les ventes et les achats ; que si des coupures centralisatrices journalières, dites tickets Z, au demeurant manquantes pour seize jours en 1998, et quelques jours en 1999 et 2000 et, au surplus, tenues partiellement au crayon au cours de l'exercice clos le 30 juin 1998, permettaient de justifier pour chaque jour le nombre et la nature des plats et liquides comptabilisés, elles ne permettaient pas, en l'absence d'autres documents tels que doubles de notes numérotées ou bandes de caisse enregistreuse détaillant les ventes par facture, de justifier des quantités vendues, alors que les divers modes de règlement n'étaient pas ventilés ; que du 13 au 30 avril 2001 une caisse qui avait fait l'objet d'un remplacement a tout de même enregistré 823 ouvertures sans enregistrement de recettes ; que l'examen de la comptabilité matière de la société RESTAURANT LA MAREE a fait apparaître que, pour l'ensemble de la période vérifiée, environ 40 % des achats de café et d'infusion ne figurent pas dans le chiffre d'affaires comptabilisé ; que l'administration a estimé que cet écart anormal correspondait à un défaut de comptabilisation d'un nombre important de ces boissons vendues ; que, dans ces conditions, l'administration était fondée à écarter la comptabilité présentée comme non probante et à procéder à la reconstitution des bases imposables à la taxe sur la valeur ajoutée ; En qui concerne la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge... » ; Considérant que les impositions litigieuses, établies dans le cadre de la procédure contradictoire, n'ont pas été fixées conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que conformément aux dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales précité, la charge de la preuve incombe à l'administration ; En ce qui concerne la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires : Considérant que pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'entreprise en cause, l'administration a utilisé la « méthode des vins » ; que cette méthode repose sur la détermination de la part de recettes vins dans le chiffre d'affaires total du restaurant à partir des tickets Z mensuels ; qu'il a été procédé à un recensement des achats de bouteilles de vins à partir des factures fournisseurs présentées par la société ; qu'un prix de vente a été enfin appliqué au nombre de bouteilles servies au restaurant permettant d'extrapoler le chiffre total ; que pour tenir compte des observations formulées par la société devant le médiateur du ministre de l'économie,des finances et de l'industrie, le prix à retenir au titre des ventes de vin de Bordeaux en carafes et au verre a été réduit, pour chaque exercice en litige, de 2 930 francs (447 euros) par rapport au chiffre d'affaires reconstitué ; qu'en dépit du caractère approximatif que présente cette méthode les ajustements opérés permettaient de prendre en compte les particularités de l'exploitation ; Considérant que la société RESTAURANT LA MAREE fait valoir que la méthode de reconstitution suivie par l'administration est viciée ou erronée et ne tient pas compte des particularités de son fonctionnement ; qu'il résulte cependant de l'instruction que, pour tenir compte des spécificités de l'établissement, 10 % des achats de champagne ont été considérés comme des offerts à la clientèle, la totalité du vin blanc ordinaire acheté par unités de dix litres comme utilisée en cuisine et une part importante des autres achats de vins blancs pour la confection d'apéritifs ; que l'administration a tenu compte des consommations de vins lors des repas de groupe ; que la consommation du personnel a été déterminée à partir de la déclaration d'avantages en nature souscrite par l'entreprise au titre d'un des exercices de la période vérifiée ; que, contrairement à ce que soutient la société, les prélèvements des gérants ont été évalués à cent quatre-vingt trois litres par exercice, en l'absence même de toute comptabilisation à ce titre ; que plusieurs types de vins achetés ont été intégralement considérés comme n'ayant pas été revendus ; qu'enfin, pour tenir compte des observations formulées par la société devant le médiateur du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, le prix à retenir au titre des ventes de vin de Bordeaux en carafes et au verre a été réduit, pour chaque année en litige, de 2 930 francs (447 euros) par rapport au chiffre d'affaires reconstitué ; qu'en dépit du caractère approximatif que présente cette méthode, les ajustements opérés permettaient de prendre en compte les particularités de l'exploitation ; qu'ainsi, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'exactitude des rehaussements de chiffre d'affaires qu'elle a opérés ; Sur les pénalités : Considérant qu'en invoquant les irrégularités comptables graves et répétées découvertes au cours de la vérification, qui faisaient obstacle à l'identification des recettes perçues au titre de la période en litige et traduisaient le caractère délibéré des omissions constatées, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'absence de bonne foi de la société requérante ; que les rappels ont été assortis à bon droit de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société RESTAURANT LA MAREE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de la société RESTAURANT LA MAREE tendant au remboursement des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : A concurrence de la somme de 7 929 euros en ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée auquel la société RESTAURANT LA MAREE a été assujettie pour la période du 1er juillet 1997 au 30 juin 1998, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la société RESTAURANT LA MAREE est rejeté. 5 N° 06BX00458