Cour administrative d'appel de Paris, 2e chambre, du 25 janvier 2001, 96PA02449 96PA03442, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2001-01-25
Numéro : 96PA02449 96PA03442
Rapporteur : Mme BRIN
Commissaire du gouvernement : Mme KIMMERLIN

(2ème Chambre B) VU 1 ) la requête, enregistrée au greffe de la cour le 26 août 1996 sous le n 96PA02449, présentée par la SOCIETE DE CLIMATISATION DE PUTEAUX (SOCLIP), dont le siège est ..., représentée par son président-directeur général ; la société SOCLIP demande à la cour : 1 ) de réformer le jugement n 9108231/2 du 11 avril 1996 par lequel le tribunal administratif de Paris ne lui a accordé qu'une décharge partielle du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 août 1980, 1981, 1982 et 1983 dans les rôles de la commune de Châtillon, ainsi que des pénalités dont il a été assorti ; 2 ) de lui accorder la décharge totale ou partielle des impositions et pénalités restant en litige ; VU 2 ) le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES, enregistré au greffe de la cour le 31 octobre 1996 sous le n 96PA03442 ; le ministre demande à la cour : 1 ) de réformer le jugement n 9108231/2 du 11 avril 1996 par lequel le tribunal administratif de Paris a accordé à la société SOCLIP une décharge partielle du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 31 août 1981 ; 2 ) de remettre à la charge de la société SOCLIP l'impôt sur les sociétés et les pénalités y afférentes au titre de la plus-value sur cession d'immobilisations, à titre principal à hauteur de 777.000 F en base, à titre subsidiaire à concurrence de la somme de 405.000 F en base ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; VU le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 janvier 2001 : - le rapport de Mme BRIN, premier conseiller, - les observations de M. X..., pour la société SOCLIP, - et les conclusions de Mme KIMMERLIN, commissaire du Gouvernement ; Considérant que la requête de la société SOCLIP et le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES sont dirigés contre le même jugement par lequel le tribunal administratif de Paris a statué sur la demande de la société SOCLIP ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ; Sur la requête de la société SOCLIP : En ce qui concerne la régularité des rôles : Considérant qu'aux termes du III de l'article 21 de la loi n 88-1193 du 29 décembre 1988 : "Les rôles homologués avant la publication de la présente loi et jusqu'au 1er mars 1989 par un fonctionnaire de la Direction générale des impôts ayant au moins le grade de directeur divisionnaire sont réputés régulièrement homologués" ; qu'en application de ces dispositions, les rôles contestés, qui ont été homologués avant le 1er mars 1989 par un directeur départemental des impôts, c'est-à-dire par un fonctionnaire d'un grade supérieur à celui de directeur divisionnaire, doivent être réputés l'avoir été régulièrement en ce qui concerne tant les droits en principal que les pénalités y figurant ; que, par suite, la société requérante ne saurait utilement invoquer l'irrégularité qui aurait entaché la mise en recouvrement des impositions litigieuses ; En ce qui concerne les avances sans intérêt consenties à la Compagnie générale des eaux : Considérant que la société SOCLIP est une filiale de la Compagnie générale des eaux, laquelle détenait à l'époque des faits près de 98 % de son capital social ; qu'au cours de l'exercice clos le 31 août 1983, elle a consenti des avances sans intérêt à sa société mère, ainsi que l'a révélé le compte-courant ouvert au nom de cette dernière dans ses écritures qui, constamment débiteur depuis le 22 septembre 1982, l'était à la clôture de l'exercice pour un montant de 5.870.000 F ; que le service, estimant que de telles avances se rattachaient à une opération étrangère à une gestion commerciale normale, a réintégré dans les bénéfices de la société SOCLIP le montant des intérêts non réclamés à la Compagnie générale des eaux, en retenant le taux des avances sur titres de la Banque de France, soit 10,5 %, auquel le jugement attaqué a décidé qu'il y avait lieu de substituer le taux légal de l'intérêt en vigueur lors de la période en litige, soit 9,5 % ; Considérant, en premier lieu, que le fait pour une entreprise de consentir des prêts sans intérêt à un tiers, fût-il sa société mère, constitue une libéralité étrangère à l'intérêt social, sauf si elle établit l'existence d'une contrepartie pour elle-même ; qu'en l'espèce la société SOCLIP se borne à soutenir que la Compagnie générale des eaux, dont les résultats étaient au demeurant à l'époque des faits bénéficiaires, lui avait, de son côté, pareillement consenti des avances sans intérêt lors d'exercices antérieurs à ceux en l'espèce en cause, ce qui ne saurait être regardé comme une contrepartie à la renonciation d'intérêts ici litigieuse ; que, contrairement à ce que soutient la société SOCLIP, le vérificateur qui, pour calculer le montant des avances dépourvues de contrepartie de l'exercice clos le 31 août 1983, a tenu compte à la fois du solde créditeur du compte-courant de la Compagnie générale des eaux du 1er au 21 septembre 1982 et du solde débiteur du 22 septembre 1982 au 31 août 1983, n'a pas par là-même pris une position qui serait opposable à l'administration sur l'existence de prêts réciproques sans contrepartie entre les deux sociétés ; Mais considérant, en second lieu, que, devant la cour, la société SOCLIP prétend que les avances en cause seraient assimilables à des dépôts à vue non rémunérés et, faisant valoir que de toutes façons, en l'absence de toute précision sur le taux d'intérêt le cas échéant applicable, l'administration n'apporterait pas la preuve qui lui incombe à cet égard, conclut à la décharge du redressement litigieux, lequel à la suite de l'exécution du jugement attaqué s'élève à 268.729 F en bases ; que le ministre quant à lui, propose de retenir un taux d'intérêt de 8,20 % ; Considérant que la rémunération normale des avances de fonds consenties par une entreprise à une autre doit être appréciée par rapport à celle que le prêteur pourrait obtenir d'un établissement financier ou d'un organisme assimilé auprès duquel il placerait, dans des conditions analogues, des sommes d'un montant équivalent ; Considérant que, comme le soutient le ministre dans ses observations en défense du 19 juin 1998, pour justifier, ainsi qu'il lui incombe de le faire, le taux d'intérêt qu'il invoque, les sommes mises par la société SOCLIP à la disposition de la Compagnie générale des eaux ne constituent pas, contrairement à ce que prétend la société requérante, des avances à vue remboursables à tout moment, mais doivent être regardées, en raison de la stabilité de l'encours de l'avance consentie, comme un dépôt à terme d'une durée comprise entre un et six mois et le taux de 8,20 % correspond, comme il n'est pas contesté, à la rémunération qui aurait été obtenue pour un tel placement à la date de clôture de l'exercice 1983 ; qu'il y a donc lieu de retenir, en l'espèce, ledit taux d'intérêt de 8,20 %, et d'accorder à la société requérante la décharge correspondant à la réduction de ses bases imposables au titre de l'exercice clos le 31 août 1983 qui en résulte ; En ce qui concerne "les versements de garantie" : Considérant qu'en vertu d'une convention en date du 17 avril 1967, la société SOCLIP s'est vu concéder pour une durée de trente ans par la commune de Puteaux le service de distribution publique de climatisation ; qu'en application de l'article 4,01 de cette convention, la société concessionnaire doit exiger des constructeurs, dans le cadre des obligations de raccordement aux réseaux concédés, un versement initial dit "versement de garantie" dont elle porte le montant au crédit d'un "fonds de garantie" ; que selon l'article 5,05 de la convention, la société concessionnaire a l'obligation de remettre à la commune de Puteaux sans indemnité en fin de concession tous les ouvrages de la concession en bon état de marche et doit, en vue de faire face à cette obligation, constituer un "fonds de garantie contractuel" qui, alimenté par les versements de garantie susindiqués, est destiné à financer à compter de la vingt-cinquième année de la concession des travaux de remise en état et de renouvellement des ouvrages sous le contrôle de la commune concédante ; qu'ainsi les versements de garantie encaissés par le concessionnaire doivent être comptabilisés par lui dans un compte spécial de passif, lequel doit être exclusivement utilisé à la remise en bon état de marche des ouvrages, le surplus éventuel devant être également réparti entre la commune et le concessionnaire, mais ce dernier devant faire son affaire de compléter les ressources du fonds si elles s'avéraient au contraire insuffisantes ; Considérant que les "versements de garantie" sont facturés aux constructeurs comme l'un des éléments de la prestation qui leur est fournie ; qu'il est constant que la société concessionnaire dispose du produit de ces versements comme de celui des autres redevances qu'elle perçoit ; qu'elle a seulement l'obligation de traduire au passif de son bilan l'engagement qu'elle a souscrit d'effectuer à compter de la vingt-cinquième année de la concession des travaux de remise en état et de renouvellement complet des équipements de la concession pour un montant au moins égal à celui des "versements de garantie" qu'elle aura perçus ; que ces travaux auront d'ailleurs pour contrepartie, lors de leur réalisation et jusqu'au terme de la concession, une augmentation de la valeur de l'actif immobilisé de la société ; que la société SOCLIP ne démontre, ni même n'allègue que le montant du fonds de garantie au cours des exercices en cause aurait excédé le coût prévisionnel des travaux de remise en état et de renouvellement de la concession et se rapporterait ainsi à des sommes qui resteraient pour moitié acquises à la commune de Puteaux, qui au demeurant, au cas où le montant du fonds serait insuffisant pour financer lesdits travaux, pourrait, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, exiger du concessionnaire de compléter ce financement ; qu'ainsi les "versements de garantie" ont eu le caractère de recettes définitivement acquises à la société SOCLIP, nonobstant la mention, à l'article 4,01 de la convention, selon laquelle ils sont encaissés "pour le compte de la commune" ; que, dès lors, comme l'a correctement jugé le tribunal administratif, lequel n'a pas confondu "versements de garantie" et "fonds de garantie", c'est à tort que le concessionnaire a comptabilisé lesdites sommes, au passif de ses bilans des exercices clos les 31 août des années 1980 à 1983, comme une dette à l'égard de la commune ; Considérant, ainsi que l'ont retenu à bon droit les premiers juges, qu'alors que l'administration n'a pas procédé à la remise en cause de la convention de concession faisant obligation de constituer le fonds de garantie, la société SOCLIP n'est pas fondée à soutenir que lui auraient été appliquées, sans qu'elle bénéficie des garanties dont est entourée cette procédure, les dispositions relatives à la répression des abus de droit ; Considérant que si la société SOCLIP soutient, comme en première instance, que la prescription serait acquise pour les versements encaissés antérieurement au 1er septembre 1979, il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs du jugement sur ce point ; Considérant que le paragraphe 11 de la documentation de base 4E3232 ne saurait être utilement invoqué par la société SOCLIP sur le fondement de l'article L80A du livre des procédures fiscales, dès lors que ses dispositions, qui sont relatives aux "conditions à remplir par les dépenses auxquelles, les provisions (pour renouvellement des immobilisations) sont destinées à pourvoir", ne portent pas sur les "versements de garantie" ; Sur le recours du ministre, en ce qui concerne la plus-value provenant de la cession d'immobilisations : Considérant qu'au titre de l'exercice clos le 31 août 1981, au cours duquel elle a cédé deux groupes frigorifiques, la société SOCLIP a estimé que cette opération avait dégagé une moins-value déductible de 36.500 F ; que l'administration, à la suite de la vérification de la comptabilité de la contribuable, a opéré de ce chef un redressement en base d'un montant de 777.000 F, correspondant à la plus-value résultant selon elle de cette cession, soit 740.500 F, et à la réintégration de la somme de 36.500 F ; que le tribunal administratif a déchargé la contribuable de la cotisation supplémentaire conséquemment mise à sa charge ; Considérant que le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES demande que l'impôt sur les sociétés et les pénalités y afférentes dus pour l'exercice clos en 1981 soit, pour ce chef de redressement, remis à la charge de la société SOCLIP, à titre principal à raison de l'intégralité de la plus-value notifiée, soit en base 777.000 F, et à titre subsidiaire à concurrence, en base, de la somme de 405.000 F ; Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 229 dudit code : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : ...2 ...les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, y compris ceux qui auraient été différés au cours d'exercices antérieurs déficitaires, sous réserve des dispositions de l'article 39B"; qu'aux termes de l'article 39B dudit code : "A la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation. A défaut de se conformer à cette obligation, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée." et qu'aux termes de l'article 39 duodecies du même code : "1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : ... b. Aux plus-values réalisées à l'occasion de la cession d'éléments détenus depuis deux ans au moins, dans la mesure où elles correspondent à des amortissements déduits pour l'assiette de l'impôt. Le cas échéant, ces plus-values sont majorées du montant des amortissements expressément exclus des charges déductibles ainsi que de ceux qui ont été différés en contravention aux dispositions de l'article 39 B. ... 4. Le régime des moins-values à court terme s'applique : ... b. Aux moins-values subies lors de la cession de biens amortissables, quelle que soit la durée de leur détention. Le cas échéant, ces moins-values sont diminuées du montant des amortissements expressément exclus des charges déductibles ainsi que de ceux qui ont été différés en contravention aux dispositions de l'article 39 B." ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société SOCLIP a acquis le premier des groupes frigorifiques en cause au cours de l'exercice clos le 31 août 1973, pour la somme de 510.000 F et le second lors de l'exercice clos le 31 août 1976 pour 1.515.000 F ; qu'au cours de l'exercice suivant clos le 31 août 1977, elle a, pour des raisons techniques, renoncé à utiliser ces équipements et a été autorisée par le concédant, la commune de Puteaux, à procéder à leur vente, dont le produit devait être acquis à la société concessionnaire ; que ces deux groupes frigorifiques ont ainsi été cédés, au cours de l'exercice clos le 31 août 1981 ainsi qu'il a été dit, le premier au prix de 400.000 F, le second pour 1.200.000 F ; que la contribuable a déterminé leur valeur résiduelle comptable en prenant en compte un amortissement financier, dit "de caducité", sur une durée de trente ans correspondant à celle de la concession, dégageant ainsi une moins-value globale de 36.500 F ; que le service vérificateur, estimant que la société aurait dû pratiquer sur ces biens, en application des dispositions de l'article 39 B du code général des impôts, l'amortissement industriel de droit commun et arrêtant la durée probable de vie desdits groupes frigorifiques à dix ans, a modifié en conséquence leur valeur résiduelle et a par suite notifié une plus-value globale d'un montant de 740.500 F ; Considérant, d'une part, que si une entreprise concessionnaire qui doit remettre sans indemnité des équipements et installations à la collectivité concédante à l'expiration de la durée de la concession, peut pratiquer sur ces immobilisations, en fonction de cette durée, des "amortissements de caducité", elle n'est pas pour autant dispensée, pour ceux de ces biens qui, d'une durée d'utilisation inférieure à celle de la concession, doivent être renouvelés avant la fin de cette dernière, de se conformer à la règle, posée par les dispositions combinées des articles 39.1.2 et 39B précités du CGI, qui oblige à constater en comptabilité un amortissement industriel linéaire minimal, sauf à être déchu du droit de déduire ultérieurement les amortissements irrégulièrement différés ; qu'il résulte de l'instruction que, s'agissant des deux groupes frigorifiques en question, la société SOCLIP n'a pas respecté cette obligation, à laquelle elle était tenue y compris après l'exercice clos le 31 août 1977 dès lors que si, au cours de cet exercice, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, elle avait été autorisée par le concédant à les vendre pour son propre compte, ce qui lui interdisait de pratiquer dorénavant sur eux des "amortissements de caducité", ces équipements n'en sont pas moins demeurés ultérieurement inscrits à l'actif immobilisé de son bilan ; qu'il suit de là que le ministre est fondé à demander, comme il le fait à titre principal, que la valeur résiduelle comptable desdits biens, à retenir pour le calcul de la plus ou moins-value générée par leur vente en 1981, soit déterminée, par application de l'article 39 duodecies 2 et 4 du CGI, en déduisant de leur valeur d'origine les amortissements techniques minimaux dont ils auraient dû faire l'objet et qui ont été différés depuis leur acquisition jusqu'à leur cession, en contravention aux dispositions de l'article 39B dudit code ; Considérant, d'autre part, que le service entend retenir la valeur résiduelle des biens obtenue en déduisant de leur valeur d'origine des amortissements industriels pratiqués au taux de 10 %, ce qui correspond à une durée normale d'utilisation de ces biens de dix ans ; que si la société SOCLIP soutient que cette durée "est manifestement trop courte ainsi que le démontre la comparaison entre la valeur d'origine et le prix de cession des deux groupes frigorifiques" et estime que cette durée est égale ou supérieure à vingt ans, il résulte de l'instruction, sans qu'il soit besoin d'ordonner une expertise, que, dans les circonstances de l'espèce, la durée normale d'utilisation de ces éléments d'actif à retenir pour la détermination de la plus-value provenant de leur cession doit, comme l'avance le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES, être arrêté, compte tenu des usages auxquels il n'est pas soutenu qu'elle contreviendrait, à dix ans ; que, par suite, il y a lieu de faire entièrement droit aux conclusions principales dudit MINISTRE, et de remettre à la charge de la société SOCLIP, au titre de l'impôt sur les sociétés de l'exercice clos le 31 août 1981, une cotisation calculée après réintégration de la somme de 777.000 F en base, qui correspond au montant de la moins-value déduite à tort par la contribuable, soit 36.500 F, augmenté de celui de la plus-value à court terme susdécrite, soit 740.500 F ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, d'une part, que la société SOCLIP est seulement fondée à soutenir que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris lui a accordé une décharge insuffisante de l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 1983 en ce qui concerne le taux d'intérêt appliqué aux avances consenties à la Compagnie générale des eaux et, d'autre part, que le ministre est fondé à demander que la somme de 777.000 F soit réintégrée dans les bases de la société SOCLIP imposables à l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 1981 ;Article 1er : Le bénéfice de la société SOCLIP au titre de l'exercice clos le 31 août 1981 sera calculé, pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, en ajoutant au montant des résultats déclarés la somme de 777.000 F.Article 2 : L'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 août 1981, calculé conformément aux bases définies à l'article 1er ci-dessus, est remis à la charge de la société SOCLIP, ainsi que les pénalités y afférentes.Article 3 : Le taux d'intérêt applicable aux avances consenties par la société SOCLIP à la Compagnie générale des eaux, au titre de l'exercice clos le 31 août 1983, est ramené à 8,20 %.Article 4 : La société SOCLIP est déchargée de la différence entre l'impôt sur les sociétés restant à sa charge au titre de l'exercice clos le 31 août 1983 et celui résultant de l'article 3 ci-dessus.Article 5 : Le jugement n 9108231/2 en date du 11 avril 1996 du tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de la société SOCLIP est rejeté.