COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 24/09/2013, 13LY00623, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2013-09-24
Numéro : 13LY00623
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. François  BOURRACHOT
Commissaire du gouvernement : M. LEVY BEN CHETON
Avocat(s) : ADIDA & ASSOCIES

Vu la décision n° 346317 du 15 février 2013 par laquelle le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt n° 09LY02083 du 30 novembre 2010 par lequel la Cour administrative d'appel de Lyon, faisant droit au recours du ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, a annulé le jugement n° 0702569 du 11 juin 2009 du Tribunal administratif de Dijon et remis à sa charge les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 et a renvoyé l'affaire devant la Cour administrative d'appel de Lyon ; Vu le recours, enregistré au greffe de la Cour le 31 août 2009, présenté par ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat ; Le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0702569 du 11 juin 2009 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a déchargé M. B...des rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont il restait redevable au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 ; 2°) de remettre à la charge de M. B...les impositions contestées et les majorations y afférentes ; Il soutient que le jugement litigieux comporte une interprétation trop extensive des dispositions du b bis de l'article 279 du code général des impôts ; qu'en effet, les premiers juges ont considéré à tort que l'insertion des dispositions relatives au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée pour les jeux et manèges forains dans la catégorie des spectacles, ainsi que l'exclusion des jeux automatiques du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, traduisaient la volonté du législateur de réserver le régime dérogatoire de taxe sur la valeur ajoutée aux activités caractérisées par l'intervention prépondérante d'un animateur dans la conduite du jeu ; que le but poursuivi par le législateur visait uniquement la stimulation de l'activité des exploitants des jeux et manèges forains ; que les activités en cause concernent des attractions traditionnellement exploitées par les professionnels de la fête foraine que l'on retrouve dans l'enceinte des foires et des parcs d'attractions ; que, par ailleurs, l'exclusion portant sur certains jeux automatiques s'explique par la volonté du législateur de limiter la portée du régime dérogatoire dès lors que ces jeux peuvent être exploités en dehors du cadre de l'activité qu'il entendait préserver, à savoir les jeux et les manèges forains ; qu'en tout état de cause, l'exploitation des jeux et manèges forains n'est pas systématiquement liée à l'intervention d'un animateur ; que l'activité foraine ne doit pas être confondue avec l'activité relevant du régime des jeux et manèges forains ; que les prestations de M. B..., qui n'exerce ni sur la voie publique ni sur les foires ou les marchés, ne peuvent être assimilées à une activité foraine ; que, de plus, les lotos traditionnels organisés par des commerçants ne doivent pas être confondus avec les loteries foraines ; que c'est par une analyse erronée des faits que le tribunal mentionne que l'activité de M. B...relève du régime des jeux et manèges forains ; que l'élément déterminant qui caractérise l'activité professionnelle de M. B...est son caractère sédentaire ; qu'en effet, pendant la période litigieuse, les ventes de cartons de lotos étaient principalement organisées dans une salle d'un hôtel louée régulièrement par l'intéressé de manière hebdomadaire ; que les prestations assurées par M. B...pendant le déroulement des lotos ne peuvent donc pas être assimilées aux prestations d'un bateleur proposées au public à l'occasion, pendant la durée et dans l'enceinte des foires et des parcs d'attractions ; que les mises engagées par les joueurs à l'occasion de ces lotos traditionnels doivent être soumises au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'au demeurant, c'est le législateur lui-même qui a entendu différencier les lotos traditionnels des loteries foraines lorsqu'il a édicté les règles permettant le déroulement des loteries codifiées par la loi du 21 mai 1836 modifiée ; que, concernant les moyens soulevés en première instance, l'activité de M. B...devait être soumise au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 278 du code général des impôts ; que l'avis de la commission départementale n'a pas à être nécessairement suivi par l'administration ; qu'au demeurant, si cette commission a considéré que l'activité professionnelle de l'intéressé présentait un caractère forain, elle s'est néanmoins déclarée incompétente pour se prononcer sur le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable ; que l'appréciation portée par la chambre de commerce et d'industrie, qui qualifie de " loto forain " l'activité litigieuse, n'emporte pas de conséquence fiscale ; que c'est une activité d'animation dans les lotos, fêtes et thés dansants qui a été enregistrée au registre du commerce et des sociétés ; que le redressement n'a pas été exclusivement motivé par la réponse ministérielle du 17 février 1992 à M. D...C..., député ; que cette réponse est, au demeurant, parfaitement opposable à M. B...puisqu'elle confirme l'application du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée aux recettes des lotos traditionnels ; qu'enfin l'activité en cause ne rentre pas dans le cadre de l'instruction administrative du 28 février 1988 3 C-6-88 dès lors qu'elle ne permet pas un rattachement au dispositif réservé aux professionnels de la fête foraine ; que la motivation du rappel de taxe sur la valeur ajoutée ne repose pas sur la doctrine 3 C-5-95 ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistré le 12 janvier 2010, le mémoire en défense présenté pour M.B..., qui conclut au rejet du recours du ministre et à la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; il soutient que la proposition de rectification du 13 juillet 2005 n'est pas suffisamment motivée puisqu'elle se borne à faire état de la réponse ministérielle du 17 février 1992 à M. D...C..., député, sans valeur juridique pour qualifier le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable ; que son activité est conforme à la définition donnée par l'instruction administrative 3 C-6-88 du 28 février 1988, complétée par l'instruction 3 C-5-95 du 25 juillet 1995, qui soumet au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée les activités de loterie foraine ; qu'il ne possède aucune installation permanente et intervient de façon prépondérante dans l'animation de jeux ; Vu, enregistré le 11 mars 2010, le mémoire en réplique présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut aux mêmes fins que son recours, par les mêmes moyens ; il soutient, en outre, que la proposition de rectification du 13 juillet 2005 est régulièrement motivée ; que M. B...n'a pas rapporté la preuve que ses recettes issues de l'organisation de lotos relèvent du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; que son activité n'est pas assimilable aux jeux et manèges forains définis par les instructions administratives 3 C-6-88 et 3 C-5-95 ; que le procès-verbal d'huissier daté du 9 décembre 2009, produit en appel, est dépourvu de valeur probante ; que M. B...n'apporte pas la preuve du transport du matériel de loterie lors de chaque séance durant la période vérifiée ; Vu l'ordonnance en date du 29 mars 2013 fixant la clôture d'instruction au 30 avril 2013, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 19 avril 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances tendant aux mêmes fins que le recours susvisé par les mêmes moyens et soutenant en outre que si un jeu qui n'est pas exploité dans l'enceinte d'une fête foraine peut être qualifié de forain, c'est à la condition de revêtir toutes les caractéristiques d'une attraction foraine ; que le principe de neutralité s'oppose à ce que des exonérations soient étendues à des personnes qui ne peuvent en bénéficier ; que l'activité de M. B...ne trouve pas d'équivalent qui serait traditionnellement proposé au public dans le cadre des fêtes foraines ; qu'ainsi aucun élément ne permet de soutenir que M. B...aurait exercé son activité dans un rapport de concurrence avec des professionnels forains ; Vu l'ordonnance du 25 avril 2013 rouvrant l'instruction ; Vu le mémoire, enregistré le 26 avril 2013, présenté pour M. B... tendant aux mêmes fins que le mémoire en défense susvisé par les mêmes moyens et faisant valoir en outre que ni les critères restrictifs de lieu, ni ceux d'attractions foraines, ne peuvent faire échec au bénéfice de l'article 279 du code général des impôts ; Vu le mémoire, enregistré le 6 juin 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances tendant aux mêmes que le recours et le mémoire susvisés par les mêmes moyens et soutenant en outre que l'intervention d'un animateur ne suffit pas à caractériser une activité relevant du régime des jeux et manèges forains ; que l'activité de M. B...est sédentaire ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi du 21 mai 1836 portant prohibition des loteries, notamment son article 6 ; Vu la loi n° 2004-204 du 9 mars 2004, notamment ses articles 23 et 207 ; Vu le code de la sécurité intérieure ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 septembre 2013 : - le rapport de M. Bourrachot, président, - les conclusions de M. Levy Ben Cheton, rapporteur public, - et les observations de Me Guigue, avocat de M. B...; 1. Considérant que, du 1er août 2001 au 31 décembre 2005, M. A...B...a exercé à titre individuel une activité d'organisateur de lotos traditionnels et d'animation de thés dansants ; qu'à compter du 1er février 2006, il a créé la société Lotodance qui a repris la même activité avant de la cesser au 31 décembre 2006 ; que l'entreprise individuelle de M. B...a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 ; qu'à la suite du contrôle, une proposition de rectification a été adressée à l'entreprise le 13 juillet 2005 ; que les rectifications portaient sur la remise en cause du taux réduit appliqué sur les recettes des lotos et d'une partie de la taxe sur la valeur ajoutée déduite par M.B... ; qu'en dépit des observations présentées par le contribuable les 4 août et 14 décembre 2005, les rectifications ont été confirmées par lettre du 16 février 2006 ; que, saisie à la demande de M.B..., la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de Saône-et-Loire s'est déclarée incompétente concernant la question du taux de taxe sur la valeur ajoutée tout en estimant que l'activité d'organisateur de lotos traditionnels, exercée à titre principal et en dehors de tout lieu fixe, présentait un caractère forain ; que l'avis de la commission a été notifiée à M. B...par un courrier daté du 30 novembre 2006 ; que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée procédant du contrôle ont été mis en recouvrement pour un montant total de 72 526 euros dont 65 850 euros en droits et 6 676 euros d'intérêts de retard ; qu'en raison de l'application de la cascade de taxe sur la valeur ajoutée, le résultat est devenu déficitaire en matière de bénéfice industriel et commercial au titre de 2002, 2003 et 2004 ; que, par réclamation datée du 16 avril 2007, M. B...a contesté les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge ; que, pour ce qui concerne la taxe déductible, l'admission partielle de la réclamation a donné lieu à un dégrèvement de 25 218 euros en droits et 3 756 euros en pénalités ; qu'en revanche, les rectifications opérées en matière de taxe collectée ont été maintenues et le surplus de la réclamation rejeté par décision du 28 septembre 2007 ; que, saisi par une demande enregistrée le 27 novembre 2007, le Tribunal administratif de Dijon a, par jugement du 11 juin 2009, déchargé M. B...des sommes restant à sa charge ; que, sur recours du ministre, la Cour administrative d'appel de Lyon a annulé ce jugement et remis les impositions à la charge de M.B... ; que, par décision du 15 février 2013, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt de la Cour pour erreur de droit et lui a renvoyé le jugement de l'affaire ; 1. Considérant qu'aux termes de l'article 278 du code général des impôts : " Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 19,60 % " ; qu'aux termes de l'article 279 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne : / (...) b bis. Les spectacles suivants : / (...) jeux et manèges forains à l'exception des appareils automatiques autres que ceux qui sont assimilés à des loteries foraines en application de l'article 7 de la loi du 21 mai 1836 portant prohibition des loteries (...) " ; qu'aux termes de l'article 7 de cette loi dont les dispositions ont été reprises à l'article L. 322-5 du code de la sécurité intérieure, sont exceptées de la prohibition des loteries " les loteries proposées au public à l'occasion, pendant la durée et dans l'enceinte des fêtes foraines " ; qu'aux termes de l'article 6 de la même loi, dont les dispositions ont été reprises à l'article L. 322-4 du code de la sécurité intérieure, sont également exceptés de la prohibition des loteries " les lotos traditionnels, également appelés " poules au gibier ", " rifles " ou " quines ", lorsqu'ils sont organisés dans un cercle restreint, dans un but social, culturel, scientifique, éducatif, sportif ou d'animation locale et se caractérisent par des mises et des lots de faible valeur (...) " ; 2. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que la taxe sur la valeur ajoutée est en principe perçue au taux réduit de 5,50 % sur les jeux forains et que, par exception, les recettes provenant des appareils automatiques autres que les loteries proposées au public à l'occasion, pendant la durée et dans l'enceinte des fêtes foraines sont imposables au taux normal de 19,60 % ; que, en ce qui concerne les jeux dont les recettes ne proviennent pas de l'exploitation d'appareils automatiques et qui n'entrent donc pas dans le champ de cette exception, comme les lotos traditionnels mentionnés à l'article 6 de la loi du 21 mai 1836, l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée n'est pas subordonnée à la condition qu'ils soient organisés dans l'enceinte d'une fête foraine ; que, dans le dernier état de ses écritures, le ministre ne soutient plus que la seule circonstance que les lotos traditionnels organisés par l'intéressé se déroulaient en dehors de l'enceinte de fêtes foraines faisait obstacle à ce qu'ils fussent regardés comme des jeux forains au sens des dispositions du b bis de l'article 279 du code général des impôts ouvrant droit au bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; 3. Considérant qu'eu égard au caractère restreint du public auquel ils sont destinés et au but social, culturel, scientifique, éducatif, sportif ou d'animation locale en vue duquel ils sont organisés, les lotos traditionnels ne constituent pas des jeux forains, lesquels sont ouverts à un large public et se caractérisent par une dimension ludique indissociable des fins lucratives des organisateurs ; que les lotos traditionnels ne peuvent dès lors bénéficier du taux réduit prévu par les dispositions du b bis de l'article 279 du code général des impôts ouvrant droit au bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont, pour prononcer la décharge litigieuse, considéré que l'activité d'organisateur de lotos traditionnels exercée par M. B... entrait dans le champ d'application de cet article et que ce dernier pouvait ainsi prétendre au bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; 4. Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. B... tant en appel qu'en première instance ; 5. Considérant que, contrairement à ce que soutient M.B..., l'administration ne s'est pas bornée, pour motiver la proposition de rectification du 13 juillet 2005, à faire état de la réponse ministérielle du 17 février 1992 à M. D...C..., député, mais a donné au contribuable, conformément aux dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, toutes les précisions nécessaires pour lui permettre de présenter utilement ses observations en lui rappelant, notamment, que les mises engagées par les joueurs à l'occasion de lotos traditionnels entraient dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, que ces lotos ne pouvaient pas bénéficier du taux réduit applicable aux loteries foraines auxquelles ils n'étaient pas assimilables et que, dès lors, les recettes perçues à ce titre étaient passibles du taux normal ; 6. Considérant que la circonstance que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de Saône-et-Loire a, dans un avis du 13 novembre 2006, estimé que l'activité exercée par M. B...présentait un caractère forain est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition ; 7. Considérant que l'instruction 3 C-6-88 du 23 février 1988 qui prévoit l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux jeux et manèges forains ne concerne pas les lotos traditionnels ; que M. B...ne peut davantage demander que lui soit étendu le bénéfice des prévisions de cette instruction ou de celles de l'instruction 3 C-5-95 du 17 juillet 1995 relatives aux loteries foraines qui ne correspondent pas aux conditions d'exercice de son activité ; qu'il n'est dès lors pas fondé à en invoquer le bénéfice sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Dijon a accordé à M.B... la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont il restait redevable au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 ; 9. Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une quelconque somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante, au titre des frais exposés par M. B...et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Dijon du 11 juin 2009 est annulé. Article 2 : La demande présentée par M. B...devant le Tribunal administratif de Dijon ainsi que les conclusions qu'il a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 3 : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont M. B...a été déclaré redevable au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 sont remis à sa charge. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie et des finances et à M. A...B.... Délibéré après l'audience du 10 septembre 2013 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, M. Bourrachot, président-assesseur, M. Besse, premier conseiller. Lu en audience publique, le 24 septembre 2013. '' '' '' '' 2 N° 13LY00623