Cour administrative d'appel de Bordeaux, du 28 novembre 1989, 89BX00607, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1989-11-28
Numéro : 89BX00607
Rapporteur : BARROS
Commissaire du gouvernement : de MALAFOSSE

Vu la décision en date du 2 janvier 1989, enregistrée au greffe de la cour le 19 janvier 1989, par laquelle le président de la 8ème sous-section de la Section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la cour la requête présentée pour M. Pierre X..., demeurant à Argenton-Château (79130) ; Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat les 6 mars et 6 juillet 1987 et tendant à ce que la cour : - annule le jugement du 17 décembre 1986 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté ses demandes en décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1978 à 1981 et, d'autre part, des compléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er août 1977 au 31 décembre 1981 ; - lui accorde la décharge des impositions contestées ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; le décret n° 88-707 du 9 mai 1988 et le décret n° 88-906 du 2 septembre 1988 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience du 17 octobre 1989 : - le rapport de M. BARROS, président - et les conclusions de M. de Y..., commis-saire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que par décision en date du 19 juin 1989, postérieure à l'introduction du pourvoi, le directeur régional des impôts a accordé au contribuable décharge de l'imposition afférente aux bénéfices industriels et commerciaux de l'année 1981 ; qu'ainsi la requête est devenue sur ce point sans objet, et qu'il n'y a donc lieu d'y statuer ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Sur la régularité de la procédure de vérification : En ce qui concerne les revenus fonciers et les revenus de capitaux mobiliers : Considérant qu'aux termes de l'article L 10 du livre des procédures fiscales : "L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, taxes et redevances ... A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés" ; Considérant que si M. X... soutient que parallèlement à la vérification de sa comptabilité, le service aurait procédé à une vérification approfondie de sa situation fiscale d'ensemble, il n'établit pas que l'administration aurait procédé à des opérations constituant une telle vérification ; qu'en particulier le contribuable, en se bornant à invoquer les termes de l'avis de vérification du 15 février 1982, ne prouve pas que la vérification de comptabilité aurait été étendue à sa situation fiscale d'ensemble ; qu'il résulte au contraire de l'instruction que pour procéder aux redressements au niveau du revenu global des revenus fonciers et de capitaux mobiliers du contribuable, l'administration s'est contentée d'user de la possibilité qu'elle tient des dispositions précitées pour lui demander des éclaircissements sur les déclarations qu'il avait souscrites ; En ce qui concerne les bénéfices et le chiffre d'affaires : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L 47 du livre des procédures fiscales : " ... une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix" ; Considérant, d'une part, qu'aucune disposition ne fixe la durée du délai qui doit s'écouler entre l'envoi de l'avis de vérification et le commencement de celle-ci ; que si une instruction administrative du 15 décembre 1983 a recommandé que ce délai soit de quinze jours, le contribuable ne saurait en tout état de cause s'en prévaloir, dès lors qu'il ne s'agit que d'une simple recommandation qui ne comporte aucune interprétation formelle de la loi fiscale au sens de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales ; qu'il ne saurait pas plus invoquer les dispositions de l'article 1er du décret du 28 novembre 1983, dès lors que celui-ci n'est entré en vigueur qu'après l'envoi de l'avis de vérification contesté ; qu'il résulte par ailleurs de l'instruction que l'avis de vérification est parvenu sept jours avant le début de la vérification et qu'ainsi le contribuable a été mis en mesure de se faire assister d'un conseil ; Considérant, d'autre part, que M. X... soutient que le vérificateur aurait irrégulièrement étendu ses opérations de contrôle concernant la T.V.A. à la comptabilité de l'exercice 1981-1982 ; que, toutefois, l'avis de vérification concernait la période du 1er août 1977 au 31 décembre 1981 ; qu'ainsi l'administration a pu à bon droit procéder à l'examen des documents comptables établis pendant ladite période ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L 75 du livre des procédures fiscales : "Les bénéfices ou les éléments qui servent au calcul des taxes sur le chiffre d'affaires déclarés par les contribuables peuvent être rectifiés d'office dans les cas suivants : ... b. Lorsque des erreurs, omissions ou inexactitudes graves et répétées sont constatées dans la comptabilisation des opérations effectuées par les contribuables. c. Lorsque l'absence des pièces justificatives prive la comptabilité ou les documents en tenant lieu de toute valeur probante" ; Considérant que M. X... est négociant en céréales, fourrages et engrais et exploite un fonds de commerce d'épicerie ; Considérant que s'agissant de l'épicerie, il n'est pas contesté que pour l'ensemble de la période en cause les recettes journalières étaient enregistrées globalement en fin de journée sans être assorties de pièces justificatives ; que s'agissant du commerce de céréales, de fourrages et d'engrais, le vérificateur a relevé une absence de ventilation, tant au point de vue des achats que des ventes, entre les céréales et les fourrages ; qu'en outre, une part importante des achats de ces produits effectués auprès d'agriculteurs non assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée n'était pas justifiée ; qu'enfin, pour ce qui est des engrais, les achats et les ventes n'étaient pas justifiés et les comptes faisaient ressortir une marge brute négative ou très basse ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'administration a pu à bon droit utiliser la procédure de rectification d'office ; Sur la régularité de la procédure de redressement du revenu global consécutif au redressement des bénéfices industriels et commerciaux : Considérant qu'aux termes de l'article L 76 du livre des procédures fiscales : "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination ..." ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que dans le cas où le contribuable a régulièrement souscrit sa déclaration de revenu global, l'administration n'est pas tenue, s'agissant du redressement affectant le revenu global en conséquence de la rectification d'office d'un revenu catégoriel, d'adresser au contribuable une notification comportant l'invitation de faire connaître son acceptation ou ses observations dans le délai de trente jours, une discussion par le contribuable du redressement en cause ne pouvant utilement être engagée qu'après l'établissement de l'impôt dans le cadre, le cas échéant, de la procédure contentieuse ; que dès lors, le moyen tiré par M. X... de ce que le redressement du revenu global consécutif au redressement de ses bénéfices industriels et commerciaux n'aurait pas fait l'objet d'une notification l'invitant à présenter son acceptation ou ses observations est inopérant ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant, en premier lieu, que pour reconstituer le chiffre d'affaires et les résultats imposables relatifs aux recettes de sucre, le vérificateur ayant constaté que les recettes n'étaient pas régulièrement comptabilisées a retenu pour l'ensemble des exercices la marge de 26 % qui ressortait des écritures afférentes à la période allant de juillet à décembre 1981 ; que si M. X... soutient qu'une hausse importante du cours du produit avait seule justifiée cette marge selon lui exceptionnelle, il n'appuie ses allégations d'aucun commencement de preuve ; Considérant, en deuxième lieu, que s'agissant des ventes d'engrais le vérificateur a dû, eu égard aux insuffisances de la comptabilité et en tenant d'ailleurs compte des remarques du contribuable, reconstituer les achats et les ventes et dégager des pourcentages de bénéfices bruts pour les catégories d'engrais les plus importantes ; qu'il a pour reconstituer les recettes, appliqué aux achats ainsi rectifiés les coefficients de 1,1 pour 1977-78, 1,1199 pour 1978-79, 1,14 pour 1979-80 et 1,273 pour 1980-81 ; qu'ainsi M. X... n'est pas fondé à soutenir que le vérificateur n'aurait pas dégagé pour chaque année en litige un coefficient de marge particulier ; Considérant, en troisième lieu, que pour les recettes de fourrages dont la ventilation n'était pas effectuée par rapport aux ventes de céréales et dont une partie importante n'avait pas été facturée par les fournisseurs, le vérificateur a dû rectifier les achats et les ventes en tenant compte des achats facturés et en estimant à 45,20 % les achats non facturés pour toute la période ; qu'il a appliqué aux achats ainsi reconstitués le pourcentage de bénéfice brut ressortissant de la comptabilité ; que M. X... ne critique pas sérieusement cette méthode de reconstitution ; Considérant, enfin, que s'agissant des recettes de céréales le vérificateur a appliqué aux achats T.T.C. reconstitués par ventilation entre fourrages et céréales des coefficients moyens relevés dans une entreprise de la région ayant une activité analogue ; que si M. X... soutient que l'administration n'a pas tenu compte de ce que certains produits laissent des marges très faibles il n'assortit ses dires d'aucune précision ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la méthode du vérificateur s'appuie, dans la mesure où les documents qui lui ont été produits le lui permettaient, sur des données propres à l'entreprise et, en raison des lacunes de la comptabilité, sur des éléments extérieurs ; que le requérant ne saurait, notamment s'agissant des recettes de sucre, reprocher de manière pertinente à l'administration d'avoir utilisé pour la reconstitution des bases d'imposition afférentes aux années 1977 à 1981 des données constatées en fin d'année 1981 dès lors qu'il n'établit pas que les conditions de son exploitation étaient différentes au cours de cette dernière année de celles, des années antérieures ; que par ailleurs, si le contribuable affirme que le vérificateur aurait retenu des marges bénéficiaires erronées dans la mesure où les achats étaient comptabilisés hors transport mais les ventes transport compris, il n'appuie ses dires d'aucune précision permettant d'en apprécier la portée ; qu'en contestant de manière évasive sur les autres points la méthode suivie par le vérificateur, M. X..., qui ne propose aucune méthode qui serait de nature à reconstituer les résultats avec une meilleure approximation, n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des bases d'imposition ; qu'il suit de là, sans qu'il y ait lieu d'ordonner une mesure d'expertise, que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a rejeté sa demande en décharge des impositions litigieuses ;Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence du dégrèvement de 288.585 F accordé à M. X... au titre des bénéfices industriels et commerciaux de l'année 1981.Article 2 : La requête de M. Pierre X... est rejetée.