CAA de PARIS, 5ème chambre, 18/03/2021, 20PA00515, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-03-18
Numéro : 20PA00515
Président : M. FORMERY
Rapporteur : M. Bruno  SIBILLI
Commissaire du gouvernement : Mme LESCAUT
Avocat(s) : CABINET F. NAIM

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. D... B... et Mme C... F... ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 ou, à titre subsidiaire, de leur accorder le bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts pour les années ultérieures. Par un jugement n° 1703873 du 11 décembre 2019, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 12 février 2020, M. B... et Mme F..., représentés par Me A..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1703873 du 11 décembre 2019 du tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la décharge demandée ou, à titre subsidiaire, de leur accorder le bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts pour les années ultérieures ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 1 800 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. B... et Mme F... soutiennent que : - l'administration a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et le principe de loyauté, à défaut d'information et de communication des documents utilisés pour fonder le rehaussement ; l'administration ne lui a pas communiqué l'intégralité des documents visés dans la proposition de rectification et n'a pas fait état de l'ensemble des démarches effectuées, s'agissant notamment des informations répertoriées dans l'instruction de l'administration centrale aux services du 11 mars 2013 ; l'administration devait mentionner les informations obtenues dans le cadre des vérifications de comptabilité de sociétés tierces et l'intégralité des informations obtenues par les différents droits de communication auprès d'Électricité de France (EDF) ; - la réduction d'impôt instituée par les dispositions des articles 199 undecies B du code général des impôts et 95 Q de l'annexe II à ce code est acquise au titre de l'année de souscription au capital social d'une société qui a pour objet un projet d'investissement dans le domaine des énergies renouvelables et non à compter de la date à laquelle la centrale est raccordée au réseau public d'électricité ; la réduction est acquise au titre de l'année de livraison et d'acquisition des équipements photovoltaïques s'intégrant dans une centrale ; les règles relatives à l'amortissement des immobilisations n'ont pas été respectées ; un panneau photovoltaïque peut fonctionner dès sa livraison ; - la réduction d'impôt doit leur être accordée au titre de l'année de la demande de raccordement au réseau public d'électricité ; les articles 36 et 98 de la loi du 29 décembre 2010 ne sont pas opposables, sauf à méconnaître le principe d'égalité devant l'impôt. Par un mémoire en défense enregistré le 29 juin 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - l'ordonnance n° 2020-1402 du 18 novembre 2020 ; - les décrets n° 2020-1404 et n° 2020-1406 du 18 novembre 2020 ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. E..., - et les conclusions de Mme Lescaut, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. B... et Mme F... ont bénéficié, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, d'une réduction d'impôt au titre de l'année 2010 à raison d'investissements réalisés à La Réunion sous la forme de centrales photovoltaïques par la société en participation (SEP) Sun Hedios 132, dont ils étaient associés. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause cette réduction d'impôt. M. B... et Mme F... font appel du jugement du 11 décembre 2019 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu résultant de cette rectification. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". S'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure de redressement mise en oeuvre, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication, afin que l'intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, elle n'est tenue à cette obligation d'information et de communication qu'en ce qui concerne ceux des renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements. 3. Il résulte de la proposition de rectification du 11 avril 2013 que l'administration, pour estimer que les investissements en litige ne pouvaient être regardés comme réalisés au titre de l'année 2010, a exercé son droit de communication auprès d'Électricité de France afin d'obtenir des informations sur la date de raccordement et d'exploitation effective des centrales photovoltaïques acquises par la société dont les requérants étaient associés. Il est constant que ces éléments d'information mentionnés dans la proposition de rectification, qui comportaient l'identité du tiers ayant communiqué à l'administration les renseignements considérés et étaient d'une précision suffisante, ont été portés à la connaissance et communiqués aux contribuables. Il ne résulte pas de l'instruction que, pour établir les motifs et le montant des rectifications contestées, l'administration aurait eu recours à d'autres éléments ni qu'elle aurait utilisé d'autres documents obtenus de tiers. L'administration n'était ainsi pas tenue de communiquer aux contribuables les documents visés dans l'instruction de l'administration centrale aux services du 11 mars 2013, les propositions de rectification adressées à la société dont les requérants étaient associés, le supplément d'impôt en litige ne procédant pas du rehaussement du résultat de la société, imposable entre les mains de ses associés au prorata de leurs parts en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts, les informations obtenues dans le cadre des vérifications de comptabilité de sociétés intervenant dans la réalisation d'investissements outre-mer et l'intégralité des informations obtenues par les différents droits de communication exercés auprès d'EDF concernant d'autres contribuables. Par suite, l'administration, qui n'était pas tenue de communiquer aux contribuables les demandes adressées à EDF ni de les informer de la possibilité éventuelle de report du bénéfice de la réduction d'impôt, s'est acquittée de ses obligations d'information, tant en ce qui concerne la teneur que l'origine des renseignements utilisés, et de communication au sens des dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et n'a pas manqué à son devoir de loyauté. 4. Par ailleurs, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction fiscale référencée 13 L-6-06 du 21 septembre 2006, laquelle est relative à la procédure d'imposition. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la réduction d'impôt remise en cause au titre de l'année 2010 : S'agissant de l'application de la loi fiscale : 5. Aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 (...) ". Et aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II à ce code, dans sa rédaction alors en vigueur : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article, au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée (...) ". Aux termes de l'article 95 K de cette même annexe : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer (...) qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article ". 6. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer. Dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus. Par suite, s'agissant de l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à des sociétés en nom collectif en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les centrales photovoltaïques, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et par suite productives de revenus qu'à compter de cette date. 7. Il résulte de l'instruction que les centrales photovoltaïques dans lesquelles avaient investi la société Sun Hedios 132 dont les requérants étaient associés n'étaient pas raccordées au réseau public d'électricité au 31 décembre 2010. Les requérants ne sauraient à cet égard, utilement soutenir que les installations photovoltaïques sont susceptibles de fonctionner de manière autonome, ni que la réduction d'impôt serait acquise au titre de l'année de souscription au capital social de la société qui réalise l'investissement ou au titre de l'année d'acquisition et de livraison des équipements destinés à être intégrés dans les centrales photovoltaïques. Les requérants n'apportent aucun élément de nature à infirmer le constat de fait sur lequel s'est fondée l'administration pour remettre en cause la réduction d'impôt en litige. Dans ces conditions, et dès lors que les installations photovoltaïques ne pouvaient ni être effectivement exploitées ni être productives de revenus au 31 décembre de l'année 2010, l'administration fiscale, qui n'a pas ajouté aux conditions fixées par la loi fiscale mais s'est bornée à mettre en oeuvre les conditions légales auxquelles les investissements sont soumis pour être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts, a pu à bon droit remettre en cause la réduction d'impôt en litige. S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale : 8. Aux termes, d'une part, de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. ". 9. Selon le paragraphe n° 148 de l'instruction fiscale BOI 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, relatif à l'année au titre de laquelle la réduction d'impôt est pratiquée : " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) / Conformément à cette règle, les immobilisations non achevées au 31 décembre d'une année ne peuvent donner lieu à une réduction d'impôt au titre de cette année alors même que l'entreprise, dans le cadre de laquelle cet investissement est réalisé, en devient propriétaire au fur et à mesure de leur fabrication ". Selon le paragraphe 22 de la même instruction fiscale, relatif aux investissements ouvrant droit à réduction d'impôt : " 22. Conformément aux dispositions du premier alinéa du I de l'article 199 undecies B et de l'article 95 K de l'annexe II, les investissements productifs dont l'acquisition, la création ou la prise en crédit-bail est susceptible d'ouvrir droit à réduction d'impôt doivent avoir la nature d'immobilisations neuves, corporelles et amortissables. La notion même d'investissement productif implique l'acquisition ou la création de moyens d'exploitation, permanents ou durables capables de fonctionner de manière autonome (...) ". 10. Il ne résulte pas des énonciations de cette instruction que l'administration ait entendu donner, en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, une interprétation du texte fiscal différente de celle qui figure aux points 6 et 7 ci-dessus, qui lui serait opposable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 11. Par ailleurs, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir d'une interprétation de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 dont il n'a pas été fait application, ni des commentaires apportés sur cette nouvelle loi dans une instruction administrative du 9 décembre 2011, publiée sous la référence 7 S-5-11. Leur situation n'entre en outre pas dans le champ du rescrit n° 2012/36 du 29 mai 2012, qui se rapporte à la loi de finances pour 2011, de l'instruction référencée 4 H-2-07 du 30 janvier 2007, applicable à la déduction d'impôt ouverte aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés pour les investissements réalisés outre-mer, des instructions référencées BOI-BIC-RICI 20-30-10-20 n° 140 et BOI-IS-GEO-10-30-20-20-20-2012 du 12 septembre 2012, applicables au mécénat, aux réductions d'impôt pour les dons et à l'application de l'article 217 undecies du code général des impôts et de la réponse ministérielle du 24 juin 2014 postérieure aux années en litige. Sur la demande subsidiaire tendant au bénéfice de la réduction d'impôt au titre de l'année 2011 : 12. Aux termes du dix-neuvième alinéa du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts dans sa rédaction issue du 1° du I de l'article 98 de la loi du 29 décembre 2010 : " Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8, à l'exclusion des sociétés en participation (...) ". Il résulte de ces dispositions, applicables à compter de l'imposition des revenus de l'année 2011 en vertu du II du même article, que les investissements réalisés par l'intermédiaire de sociétés en participation n'ouvrent plus droit au bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts. Par suite, et en tout état de cause, M. B... et Mme F..., qui ne peuvent invoquer l'inconstitutionnalité de ces dispositions législatives hors question prioritaire de constitutionnalité, ne sont pas fondés à solliciter le bénéfice de la réduction d'impôt au titre d'années ultérieures à raison des investissements réalisés par la SEP dont ils étaient associés. 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... et Mme F... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Leur requête doit dès lors être rejetée. Sur les frais liés au litige : 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. B... et Mme F... demandent au titre des frais qu'ils ont exposés. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... et Mme F... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... B..., à Mme C... F... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris, service du contentieux d'appel déconcentré (SCAD). Délibéré après l'audience du 28 janvier 2021, à laquelle siégeaient : - M. Platillero, président de la formation de jugement, - Mme Marion, premier conseiller, - M. E..., premier conseiller. Rendu public par mise à disposition du greffe le 18 mars 2021. Le rapporteur, B. E...Le président, F. PLATILLERO La greffière, F. DUBUY-THIAM La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 20PA00515