CAA de LYON, 2ème chambre, 15/12/2022, 21LY02341
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre
Type de recours : excès de pouvoir
Date de la décision : 2022-12-15
Numéro : 21LY02341
Président : M. PRUVOST
Rapporteur : Mme Rozenn  CARAËS
Commissaire du gouvernement : Mme LESIEUX
Avocat(s) : ARBOR TOURNOUD PIGNIER WOLF

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure M. B... C... a, d'une part, demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre des années 2009 et 2010 et des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2011 et des pénalités correspondantes et, d'autre part, présenté à l'administration une réclamation tendant aux mêmes fins transmise d'office au tribunal en application des articles R. 199-1 et R. 200-3 du livre des procédures fiscales. Par un jugement nos 1806496 - 1902049 du 20 mai 2021, le tribunal administratif de Grenoble a constaté un non-lieu à statuer partiel et rejeté le surplus des conclusions de ses demandes. Procédure devant la cour Par une requête, enregistrée le 13 juillet 2021, M. C..., représenté par Me Wolf, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il a rejeté ses demandes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités maintenues à sa charge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - c'est à tort que le tribunal administratif a jugé irrecevable sa demande en tant qu'elle portait sur les impositions à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et les contributions sociales établies au titre de ces revenus au motif de la tardivité de sa réclamation dès lors que celle-ci a été présentée dans le délai prévu à l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales ouvert par la notification de la proposition de rectification du 29 janvier 2014 ; - l'examen de situation fiscale personnelle s'est étendu sur une période de plus d'un an en méconnaissance de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ; - l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux tirés de son activité de travaux de rénovation de bâtiment est irrégulière dès lors qu'il a mentionné le chiffre d'affaires de son auto-entreprise dans sa déclaration de revenus de l'année 2010 ; - l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux tirés de son activité d'achat-revente de produits stupéfiants est irrégulière dès lors que l'administration ne justifie pas l'avoir préalablement mis en demeure de souscrire une déclaration de résultats ; - il n'a pas été mis en mesure de répondre à la demande de justifications de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et à la mise en demeure dès lors que l'administration ne lui a pas communiqué une copie des documents sur lesquelles elle s'est fondée alors au surplus qu'il était incarcéré ; l'administration a manqué à son devoir de loyauté ; - la taxation du revenu présumé illicite en application de l'article 1649 quater-0 B bis du code général des impôts est irrégulière dès lors qu'il ne pouvait être taxé que dans le cadre de la vérification de comptabilité de l'activité d'achat-revente de produits stupéfiants ; - le dépôt d'une déclaration de résultat au titre de son activité d'achat-revente de produits stupéfiants renverse la présomption de perception d'un revenu imposable de l'article 1649 quater-0 B bis du code général des impôts : les revenus qu'il a déclarés au titre des années 2009, 2010 et 2011 lui ont permis d'acquérir ces produits stupéfiants ; le prix du cannabis retenu par l'administration est exagéré dès lors qu'il faut se référer, non pas au prix de marché du point de vue du consommateur, mais au prix d'acquisition des produits stupéfiants par le trafiquant pour apprécier la valeur vénale des produits ; le revenu taxé doit, en outre, être divisé non pas en 2 mais en 3 dès lors que le locataire du box de garage a librement disposé des biens objets du trafic ; - s'agissant des revenus imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, la production d'une facture est insuffisante pour démontrer qu'il aurait réalisé une opération commerciale ; - les crédits bancaires imposés comme des revenus d'origine indéterminée sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales proviennent d'un prêt de son beau-frère qu'il a déclaré, l'administration n'établissant pas l'existence d'une relation d'affaire faisant échec à la présomption de caractère familial ; - l'imposition de ces sommes sur le fondement de ces dispositions aboutit à une double taxation avec le revenu présumé illicite imposé sur le fondement de l'article 1649 quater 0 B bis du code général des impôts ; - l'application des pénalités n'est pas justifiée. Par un mémoire, enregistré le 30 mars 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. Le mémoire, enregistré le 10 novembre 2022, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique n'a pas été communiqué. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme A..., - les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique, - et les observations de Me Hakkar, représentant M. C... ; Considérant ce qui suit : 1. Le 27 juin 2011, la juge d'instruction du tribunal de grande instance de Grenoble a transmis à la brigade de contrôle et de recherches de l'Isère les copies de la procédure pénale ouverte à l'encontre de M. C... après la saisie par les services de police de Grenoble, le 10 avril 2011, d'un stock de résine de cannabis dont l'intéressé a reconnu devant le juge pénal être l'importateur. M. C... a fait l'objet, à partir d'août 2012, d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, portant sur les années 2009, 2010 et 2011, à la suite duquel l'administration a, d'une part, taxé d'office à l'impôt sur le revenu des crédits constatés sur ses comptes bancaires regardés, à concurrence de 29 300 euros en 2009, de 25 107 euros en 2010 et de 59 892 euros en 2011, comme des revenus d'origine indéterminée imposables sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales et, d'autre part, soumis à l'impôt sur le revenu, au titre de l'année 2011, une somme de 56 290 euros taxée en tant que revenu imposable présumé tiré d'une activité illicite sur le fondement de l'article 1649 quater-0 B bis du code général des impôts. 2. M. C..., qui exerçait, depuis le 7 juillet 2009, date de son immatriculation au registre du commerce, une activité de rénovation de bâtiment et a, par ailleurs, souscrit, le 15 juin 2012, une déclaration de résultats n° 2031 à raison d'une activité d'achat-revente de produits stupéfiants mentionnant la réalisation d'un chiffre d'affaires de 41 000 euros sur la période du 15 décembre 2010 au 10 avril 2011, a parallèlement fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 dont il a été informé par l'envoi d'un avis de vérification de comptabilité du 22 janvier 2013. A l'issue de ce contrôle, l'administration a, d'une part, évalué à 19 500 euros le résultat imposable de l'activité de rénovation du bâtiment de l'année 2010 sur le fondement du 1° bis de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales applicable aux contribuables imposés selon le régime d'imposition défini à l'article 50-0 du code général des impôts et, d'autre part, ramené de - 63 200 euros à - 16 600 euros le déficit de l'activité d'achat-revente de produits stupéfiants déclaré au titre de l'année 2011 qu'elle a évalué d'office en application du 1° du même article L. 73 du livre précité applicable aux contribuables imposables selon un régime de bénéfice réel n'ayant pas déposé la déclaration annuelle de résultat dans le délai légal. 3. En conséquence de ces différents redressements, M. C... a été assujetti à des compléments d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2009 et 2010, à une cotisation primitive d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2011 et à des cotisations de contributions sociales au titre des trois années en cause. L'administration a appliqué aux impositions à l'impôt sur le revenu notifiées sur le fondement de l'article 1649 quater-0 B bis du code général des impôts la majoration de 80 % prévue à l'article 1758 du code général des impôts en cas d'application de ces dispositions. Les autres rappels d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ont été assortis de la majoration de 40 % prévue au a) de l'article 1729 du code, encourue en cas de manquement délibéré du contribuable à ses obligations déclaratives. Par un jugement du 20 mai 2021, le tribunal administratif de Grenoble, après avoir joint la demande de décharge et la réclamation du contribuable soumise d'office par l'administration et constaté un non-lieu partiel, à concurrence d'un dégrèvement de 14 115 euros des impositions établies au titre l'année 2010 consécutif à l'abandon de l'imposition des revenus d'origine indéterminée notifiés au titre de cette année, a rejeté le surplus des conclusions des demandes de l'intéressé. M. C... relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et des majorations correspondantes. Sur la recevabilité de la demande de première instance en ce qui concerne les impositions établies dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux : 4. Aux termes de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. Ne constitue pas un tel événement une décision juridictionnelle ou un avis mentionné aux troisième et cinquième alinéas de l'article L. 190.(...) ". Aux termes de l'article R. 196-3 du même livre : " Dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de rectification de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations. " 5. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. " 6. Par une première proposition de rectification du 7 juin 2013 notifiée le 8 juin 2013, l'administration a, d'une part, évalué à 19 500 euros le résultat de M. C... tiré de l'activité de rénovation du bâtiment imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux de l'année 2010 et, d'autre part, ramené de - 63 200 à - 16 600 euros le déficit commercial de l'activité d'achat-revente de produits stupéfiants déclaré par l'intéressé en 2012. Les impositions consécutives à ces rectifications ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2014 pour l'année 2010 et le 31 décembre 2014 pour l'année 2011. Par suite, le délai de réclamation ouvert au contribuable en application tant de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales que de l'article R. 196-3 du même livre, soit jusqu'au 31 décembre 2016, était expiré aux dates auxquelles M. C... a formé, les 8 septembre et 28 décembre 2017, des réclamations préalables contre ces impositions. 7. Par une seconde proposition de rectification du 29 janvier 2014, l'administration a, d'une part, notifié à M. C... les revenus d'origine indéterminée taxés d'office au titre des années 2009, 2010 et 2011 en application des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales et le revenu présumé tiré d'une activité illicite imposé au titre de l'année 2011 sur le fondement de l'article 1649 quater-0 B bis du code général des impôts et, d'autre part, inclus dans son revenu global des années 2010 et 2011 les bénéfices industriels et commerciaux tels qu'issus de la proposition de rectification du 7 juin 2013. La circonstance que la proposition de rectification du 29 janvier 2014 a rapporté au revenu global de l'intéressé les bénéfices industriels et commerciaux précédemment notifiés le 7 juin 2013 ne saurait avoir pour conséquence de différer le terme du délai fixé par les dispositions combinées de l'article L. 169 et de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales pour contester ces impositions devant l'administration. Par suite, c'est à bon droit que le tribunal administratif de Grenoble a rejeté comme irrecevable la demande de M. C... en tant qu'elle tendait à la décharge des impositions à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales établies au titre des années 2010 et 2011 à raison des bénéfices industriels et commerciaux au motif que ses réclamations relatives à ces impositions étaient tardives. Sur la régularité de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle : 8. Aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. (...) Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. (...) La période mentionnée au troisième alinéa est portée à deux ans en cas de découverte, en cours de contrôle, d'une activité occulte. Il en est de même lorsque, dans le délai initial d'un an, les articles L. 82 C ou L. 101 ont été mis en œuvre. " Aux termes de l'article L. 101 du même livre, dans sa rédaction antérieure à la loi du 29 décembre 2015 de finances rectificatives pour 2015, alors applicable, " L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manœuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu. " 9. Il résulte des dispositions de l'article L. 12 précité du livre des procédures fiscales relatives aux conditions de réalisation de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable que la prorogation des délais qu'elles prévoient est destinée à permettre à l'administration de réunir l'ensemble des informations sur la situation du contribuable. Si l'article L. 12 prévoit, dans son dernier alinéa, que la période d'un an impartie en principe à l'administration pour mener le contrôle, qui constitue une garantie pour le contribuable vérifié, est portée à deux ans dans le cas où a été mis en œuvre l'article L. 101 du même livre, l'administration ne peut se prévaloir de cette prorogation lorsqu'elle dispose, avant le contrôle, d'indications de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale transmises en application de ces dispositions par l'autorité judiciaire, suffisantes pour lui permettre d'établir les impositions avant le terme de la période d'un an. 10. M. C... soutient que l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a été l'objet s'est étendu sur une période de plus d'un an en méconnaissance de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales. 11. Il est constant que l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle de M. C... portant sur les années 2009, 2010 et 2011, dont celui-ci a été avisé par un avis de vérification du 4 juillet 2012 reçu le 27 août suivant et qui a donné lieu à l'envoi à l'intéressé d'une proposition de rectification datée du 29 juin 2014, laquelle marque en principe l'achèvement du contrôle, s'est déroulé sur une période de plus d'un an. Il résulte toutefois de l'instruction que, le 6 mai 2013, l'autorité judiciaire a informé l'administration fiscale de l'ouverture d'un dossier à l'encontre de M. C... susceptible de contenir des informations laissant présumer une fraude fiscale en application de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales et que, le 7 mai suivant, le vérificateur a exercé un droit de communication pour consulter les pièces de la procédure pénale. Si le ministre soutient que l'intéressé relevait ainsi du cas, prévu à l'article L. 12, où la durée de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle est portée à deux ans, il résulte également de l'instruction que des copies des pièces de la procédure pénale ouverte à l'encontre de M. C... avaient été transmises par la juge d'instruction du tribunal de grande instance de Grenoble à la brigade de contrôle et de recherche de l'Isère sur le fondement de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales dès le 25 juillet 2011. Si le ministre fait valoir que la seconde transmission de l'autorité judiciaire a permis au service d'exploiter 2 148 pièces supplémentaire, il n'établit ni même n'allègue que les éléments transmis le 27 juin 2011 desquels il résultait que M. C... avait reconnu être l'organisateur de l'importation en France de produits stupéfiants ne permettaient pas de considérer qu'il pouvait être présumé avoir perçu un revenu imposable sur le fondement de l'article 1649 quater-0 B bis du code général des impôts et de connaître la nature et la valeur des biens saisis le 10 avril 2011. Dans ces conditions, la mise en œuvre de l'article L. 101 avant l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle de M. C..., qui a mis le service en mesure d'établir l'imposition sur la base des éléments recueillis auprès de l'autorité judiciaire après avoir, le cas échéant, procéder aux contrôles et investigations estimées nécessaires, fait obstacle à ce que la nouvelle transmission de l'autorité judiciaire dans la même instance, dans le délai initial d'un an de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle diligenté à l'encontre de M. C..., puisse avoir pour effet de proroger la durée du contrôle. Le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales doit dès lors être accueilli. 12. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales que la prorogation des délais qu'elles prévoient s'applique à l'ensemble de la procédure de contrôle, y compris aux rehaussements du revenu imposable notifiés sur le fondement de l'article 1649 quater-0 B bis du code général des impôts, qui procèdent de l'examen de situation fiscale personnelle dont M. C... a fait l'objet, sans qu'il y ait lieu d'opérer une distinction entre les redressements trouvant leur source dans la mise en œuvre des articles L. 82 C ou L. 101 du livre des procédures fiscales et ceux n'ayant pas nécessité d'investigations d'une telle nature. Il s'ensuit que les cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. C... a été assujetti au titre des années 2009 et 2011 à raison de l'inclusion dans ses revenus imposable des années 2009 et 2011 de revenus d'origine indéterminée de, respectivement, 29 300 euros et 59 892 euros et dans son revenu imposable de l'année 2011 du revenu présumé tiré d'une activité illicite d'un montant de 56 290 euros, ont été établies à l'issue d'une procédure d'imposition irrégulière. 13. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens invoqués à l'encontre des impositions procédant des rappels énoncés au point 8 ci-dessus et des pénalités appliquées à ces impositions, que c'est seulement dans cette mesure que M. C... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Sur les frais liés au litige : 14. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative au bénéfice de M. C... et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. DÉCIDE : Article 1er : M. C... est déchargé des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2009 et 2011 à raison de l'inclusion dans ses revenus imposables des années 2009 et 2011 de revenus d'origine indéterminée de, respectivement, 29 300 euros et 59 892 euros et dans son revenu imposable de l'année 2011 du revenu présumé tiré d'une activité illicite de 56 290 euros, ainsi que des majorations appliquées à ces impositions. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 20 mai 2021 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. C... la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 17 novembre 2022, à laquelle siégeaient : M. Pruvost, président de chambre, Mme Courbon, présidente-assesseure, Mme Caraës, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 décembre 2022. La rapporteure, R. A... Le président, D. PruvostLa greffière, N. Lecouey La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N° 21LY02341