Conseil d'Etat, Section 7SS, du 29 juillet 1983, 28061, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : SECTION 7SS
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1983-07-29
Numéro : 28061
Rapporteur : M. Cousin
Commissaire du gouvernement : M. Verny

VU LE RECOURS ENREGISTRE AU SECRETARIAT DU CONTENTIEUX DU CONSEIL D'ETAT LE 30 OCTOBRE 1980, PRESENTE PAR LE MINISTRE DU BUDGET, ET TENDANT A CE QUE LE CONSEIL : - A TITRE PRINCIPAL ; 1° ANNULE LE JUGEMENT EN DATE DU 24 JUIN 1980 PAR LEQUEL LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE STRASBOURG A DECHARGE LA SOCIETE "X... " DES IMPOSITIONS SUPPLEMENTAIRES D'IMPOT SUR LES SOCIETES QUI ONT ETE RECLAMEES A CELLE-CI PAR VOIE DE ROLE AU TITRE DE 1972, DANS LA MESURE OU LE DEGREVEMENT N'EN A PAS ETE PRONONCE PAR L'ADMINISTRATION ; 2° DECIDE QUE LA SOCIETE "X... " , SOCIETE ANONYME DONT LE SIEGE EST ... A ... , SERA RETABLIE AU ROLE DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES AU TITRE DE L'ANNEE 1972 A RAISON DES DROITS SIMPLES LAISSES A SA CHARGE A LA SUITE DU DEGREVEMENT D'OFFICE INTERVENU EN COURS D'INSTANCE ; - A TITRE SUBSIDIAIRE : 1° DECIDE QUE LA SOCIETE "X... " SERA RETABLIE AU ROLE DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES POUR L'ANNEE 1972 A RAISON DES DROITS SIMPLES CORRESPONDANT AUX REDRESSEMENTS DE BASES D'IMPOSITION NON CONTESTES, SOIT 1 247 728 F 3 642 - 2 394 674 ET A LA BASE D'IMPOSITION DEGREVEE D'OFFICE EN PREMIERE INSTANCE, SOIT 563 910 F ; 2° REFORME EN CE SENS LE JUGEMENT ATTAQUE ; VU LE CODE GENERAL DES IMPOTS ; VU L'ORDONNANCE DU 31 JUILLET 1945 ET LE DECRET DU 30 SEPTEMBRE 1953 ; VU LA LOI DU 30 DECEMBRE 1977 ; CONSIDERANT QUE L'ADMINISTRATION CONTESTE, A TITRE PRINCIPAL, LA QUALIFICATION AINSI DONNEE A CES PROFITS QUI, SELON ELLE, CONSTITUERAIENT DES BENEFICES ORDINAIRES D'EXPLOITATION IMPOSABLES A L'IMPOT SUR LES SOCIETES DANS LES CONDITIONS DU DROIT COMMUN ET SOUTIENT, A TITRE SUBSIDIAIRE, QUE, SI CE SONT DES PLUS-VALUES, CELLES-CI RELEVAIENT DU REGIME DES PLUS-VALUES A COURT TERME ; CONSIDERANT QUE LA SOCIETE "X... " A FAIT L'OBJET, AU TITRE DE L'ANNEE 1972, D'IMPOSITIONS SUPPLEMENTAIRES A L'IMPOT SUR LES SOCIETES PROCEDANT NOTAMMENT DE LA REINTEGRATION DANS LES RESULTATS DE CET EXERCICE DE BENEFICES REALISES SUR DES CONSIGNATIONS D'EMBALLAGES ; QUE LE MINISTRE FAIT APPEL DU JUGEMENT, EN DATE DU 24 JUIN 1980, PAR LEQUEL LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE STRASBOURG A, D'UNE PART, JUGE QU'IL N'Y AVAIT PAS LIEU DE STATUER SUR LA DEMANDE A CONCURRENCE D'UN DEGREVEMENT DE 281 955 F INTERVENU EN COURS D'INSTANCE, D'AUTRE PART, PRONONCE LA DECHARGE DES IMPOSITIONS SUPPLEMENTAIRES SUBSISTANT APRES LA DECISION DE DEGREVEMENT SUSMENTIONNEE ; SUR LES CONCLUSIONS PRINCIPALES DU MINISTRE : CONSIDERANT QUE LA SOCIETE " X... " , QUI A ESSENTIELLEMENT POUR ACTIVITE LA FABRICATION ET LA VENTE DE LA BIERE, LIVRE SA PRODUCTION DANS DES BOUTEILLES REUNIES DANS DES CAISSES OU CARTONS ; QUE CES EMBALLAGES, NON INDENTIFIABLES, SONT CONSIGNES A LA CLIENTELE ; QU'AU COURS DES EXERCICES VERIFIES, UN POURCENTAGE DE CES EMBALLAGES, POUVANT ETRE DETERMINE POUR CHAQUE EXERCICE PAR VOIE STATISTIQUE AVEC UNE PRECISION SUFFISANTE, N'ETAIT PAS RESTITUE PAR LA CLIENTELE ; QU'IL N'EST PAS CONTESTE QUE CE POURCENTAGE ETAIT DE 8 % ; QUE, POUR RETRACER CES OPERATIONS DANS SES ECRITURES, LA SOCIETE " X... " A, EN PREMIER LIEU, PORTE A L'ACTIF, EN LE RANGEANT DANS DES IMMOBILISATIONS AMORTISSABLES, LE PRIX DE REVIENT DES EMBALLAGES CONSIGNES ET PORTE AU PASSIF, COMME CONSTITUANT DES CREANCES DE TIERS, LE MONTANT DES CONSIGNATIONS RECUES. QU'ELLE A, EN SECOND LIEU, LORS DE L'ETABLISSEMENT DE SON BILAN, TIRE LES CONSEQUENCES DE LA NON RESTITUTION, TENUE POUR CERTAINE, D'UNE PARTIE DES EMBALLAGES CONIGNES, D'UNE PART, EN REDUISANT LE MONTANT DE LA DETTE INSCRITE AU PASSIF EN PROPORTION DU NOMBRE DES CONSIGNATIONS QUI NE SERAIENT JAMAIS REMBOURSEES, D'AUTRE PART, EN REDUISANT LE POSTE D'ACTIF AFFERENT AUX EMBALLAGES CONSIGNES ; QUE CETTE OPERATION, DU FAIT QUE LE MONTANT UNITAIRE DES CONSIGNATIONS ETAIT SUPERIEUR AU PRIX DE REVIENT UNITAIRE DES EMBALLAGES, A DEGAGE DES PROFITS QUE LA SOCIETE A REGARDES COMME DES PLUS-VALUES PROVENANT DE LA CESSION D'ELEMENTS DE L'ACTIF IMMOBILISE RELEVANT DU REGIME D'IMPOSITION DEFINI AUX ARTICLES 39 DUODECIES ET SUIVANTS DU CODE ; /CONSIDERANT, SUR LE PREMIER POINT, QUE LA SOCIETE X... , EU EGARD A LA NECESSITE OU ELLE SE TROUVAIT, POUR POURSUIVRE SON EXPLOITATION, DE METTRE EN OEUVRE EN PERMANENCE UNE CERTAINE QUANTITE DE BOUTEILLES ET DE CAISSES OU CARTONS CONSIGNES A SA CLIENTELE, A PU A BON DROIT FAIRE FIGURER A UN COMPTE D'IMMOBILISATIONS LES EMBALLAGES RECUPERABLES DONT IL S'AGIT, CE MODE DE PRISE EN COMPTE ETANT D'AILLEURS ENVISAGE A L'ARTICLE 38 TER DE L'ANNEXE III AU CODE GENERAL DES IMPOTS ; CONSIDERANT QUE, LORSQU'UNE SOCIETE CESSE LEGITIMEMENT, POUR UN MOTIF DETERMINE, DE FAIRE FIGURER A SON BILAN UN ELEMENT D'ACTIF IMMOBILISE ET QUE, POUR LE MEME MOTIF, ELLE A PERCU UNE SOMME OU ACQUIS UNE CREANCE, MEME NE PRESENTANT PAS LE CARACTERE D'UN PRIX, OU ENCORE A VU DIMINUER CORRELATIVEMENT LE MONTANT DE SON PASSIF A L'EGARD DES TIERS, ELLE DOIT ETRE REGARDEE, CONTRAIREMENT A CE QUE SOUTIENT L'ADMINISTRATION DANS LA PRESENTE ESPECE, COMME REALISANT UNE PLUS-VALUE OU UNE MOINS-VALUE ASSIMILABLE A UNE PLUS-VALUE OU A UNE MOINS-VALUE DE CESSION DE CET ELEMENT D'ACTIF ; CONSIDERANT, ENFIN, QUE L'IDEE AVANCEE PAR L'ADMINISTRATION "QU'IL SEMBLERAIT POSSIBLE DE CONSIDERER QUE, LORSQUE LA SOCIETE CEDE SES EMBALLAGES, ELLE LES A PREALABLEMENT DECLASSES A LEUR VALEUR COMPTABLE ACTUELLE EN EMBALLAGES NON RECUPERABLES" , ET LES A AINSI REPRIS COMME TELS A UN COMPTE DE VALEURS D'EXPLOITATION AVANT DE LES VENDRE, NE PEUT PAS ETRE RETENUE, RIEN N'OBLIGEANT L'ENTREPRISE A OPERER UN TEL DECLASSEMENT, NI SURTOUT A L'OPERER SUR LA BASE DE LA VALEUR RESIDUELLE DE CES IMMOBILISATIONS AMORTISSABLES A LA DATE OU CELLES-CI SERAIENT AINSI REPRISES EN STOCK EN VUE D'ETRE IMMEDIATEMENT REVENDUES ; MAIS CONSIDERANT, SUR LE SECOND POINT, QU'AUX TERMES DE L'ARTICLE 39 DUODECIES DU CODE GENERAL DES IMPOTS : "1. PAR DEROGATION AUX DISPOSITIONS DE L'ARTICLE 38, LES PLUS-VALUES PROVENANT DE LA CESSION D'ELEMENTS DE L'ACTIF IMMOBILISE SONT SOUMISES A DES REGIMES DISTINCTS SUIVANT QU'ELLES SONT REALISEES A COURT OU A LONG TERME. -2. LE REGIME DES PLUS-VALUES A COURT TERME EST APPLICABLE : A AUX PLUS-VALUES PROVENANT DE LA CESSION D'ELEMENTS ACQUIS OU CREES DEPUIS MOINS DE DEUX ANS ; B AUX PLUS-VALUES REALISEES A L'OCCASION DE LA CESSION D'ELEMENTS DETENUS DEPUIS DEUX ANS AU MOINS, DANS LA MESURE OU ELLES CORRESPONDENT A DES AMORTISSEMENTS DEDUITS POUR L'ASSIETTE DE L'IMPOT... -3. LE REGIME DES PLUS-VALUES A LONG TERME EST APPLICABLE AUX PLUS-VALUES AUTRES QUE CELLES DEFINIES AU 2" ; CONSIDERANT QUE, POUR L'APPLICATION DE CES DISPOSITIONS, LA SOCIETE A REGARDE COMME RELEVANT DU REGIME DES PLUS-VALUES A COURT TERME LA PART DES PLUS-VALUES DEGAGEES CORRESPONDANT A DES AMORTISSEMENTS PRATIQUES SUR LES POSTES D'ACTIF DONT S'AGIT ; QU'EN REVANCHE, ELLE A ESTIME, EN POSTULANT QUE LES EMBALLAGES NON RESTITUES ETAIENT LES PLUS ANCIENNEMENT ACQUIS, QUE LA PART EXCEDANT CES AMORTISSEMENTS DEVAIT, DANS SA TOTALITE, ETRE QUALIFIEE DE PLUS-VALUE A LONG TERME ; QUE LE SERVICE, SANS CRITIQUER LES AMORTISSEMENTS COMPTABILISES PAR LA SOCIETE, SOUTIENT QUE LES EMBALLAGES NON RESTITUES DOIVENT ETRE REGARDES COMME AYANT FAIT L'OBJET D'UNE CESSION CONCOMITANTE A LA VENTE DU CONTENU ET EN DEDUIT QUE LES PLUS-VALUES DEGAGEES PAR CES CESSIONS RELEVERAIENT DU REGIME DES PLUS-VALUES A COURT TERME ; CONSIDERANT QUE, SI LA FRACTION NON RESTITUEE DES EMBALLAGES PEUT ETRE REPUTEE AVOIR ETE CEDEE PENDANT L'EXERCICE A LA CLOTURE DUQUEL LA NON-RESTITUTION EST CONSTATEE, IL NE S'ENSUIT PAS, CONTRAIREMENT A CE QUE SOUTIENT L'ADMINISTRATION, QUE TOUS LES EMBALLAGES DONT IL S'AGIT DOIVENT ETRE REPUTES, DE CE FAIT, AVOIR APPARTENU A LA SOCIETE PENDANT UNE DUREE INFERIEURE A DEUX ANS ; QUE, DES LORS QUE 8 % SEULEMENT DES EMBALLAGES N'ETAIENT PAS RESTITUES CHAQUE ANNEE, IL Y A LIEU D'ADMETTRE QUE LA PLUS GRANDE PARTIE DE CES EMBALLAGES AVAIT, PREALABLEMENT A LEUR CESSION, FAIT L'OBJET DE PLUSIEURS OPERATIONS DE CONSIGNATION ET DE DECONSIGNATION ECHELONNEES SUR UNE PERIODE DE PLUS DE DEUX ANS, SANS POUR AUTANT CESSER DE FIGURER DURANT CETTE PERIODE A L'ACTIF DE LA SOCIETE. QU'A L'INVERSE, AUCUNE REGLE APPLICABLE EN PAREILLE MATIERE NE PERMET, DANS LE CAS D'UNE ENTREPRISE QUI A FAIT FIGURER A SON ACTIF IMMOBILIER UN ENSEMBLE D'ELEMENTS ACQUIS A DES DATES DIFFERENTES ET QUI ALIENE AU COURS D'UN EXERCICE UN CERTAIN NOMBRE DE CES ELEMENTS QUE RIEN NE PERMET D'IDENTIFIER, DE PRESUMER QUE LES ELEMENTS ALIENES SONT CEUX QUI ONT ETE ACQUIS AUX DATES LES PLUS ANCIENNES ; QUE, S'AGISSANT DE PRELEVEMENTS OPERES DE MANIERE ALEATOIRE SUR UN ENSEMBLE D'ELEMENTS TRES NOMBREUX QUI ONT ETE ACQUIS PAR LOTS PLUS OU MOINS IMPORTANTS ET A DES DATES ET A DES PRIX DIFFERENTS, LA SEULE PRESOMPTION QUI PUISSE ETRE ADMISE, ET QUI DOIT ETRE ADMISE DES LORS QU'ELLE EXPRIME AVEC UNE APPROXIMATION SATISFAISANTE LA REALITE DES OPERATIONS FAITES PAR L'ENTREPRISE, EST QUE LES ALIENATIONS ONT PORTE SUR TOUS LES LOTS PRECEDEMMENT ACQUIS ET DONT LE MONTANT FIGURE ENCORE A L'ACTIF ET QUE, POUR CHACUN DE CES LOTS, LA FRACTION ALIENEE EST LA MEME, DONC EGALE AU RAPPORT CONSTATE ENTRE LE NOMBRE DES EMBALLAGES REPUTES VENDUS ET LE NOMBRE TOTAL DES EMBALLAGES INSCRITS A L'ACTIF ; CONSIDERANT QU'IL SUIT DE LA QUE C'EST A TORT QUE LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF A REGARDE LA TOTALITE DU PROFIT LITIGIEUX COMME RELEVANT DU REGIME DES PLUS-VALUES A LONG TERME ET A PRONONCE LA DECHARGE DU COMPLEMENT D'IMPOT CORRESPONDANT ; QU'IL Y A LIEU EN CONSEQUENCE D'ANNULER L'ARTICLE 2 DU JUGEMENT SUSVISE ; CONSIDERANT, TOUTEFOIS, QUE L'ETAT DU DOSSIER NE PERMETTANT PAS AU CONSEIL D'ETAT DE CALCULER, SELON LES PRINCIPES SUSENONCES, LE MONTANT DES PLUS-VALUES REALISEES AU COURS DE L'EXERCICE LITIGIEUX PAR LA SOCIETE REQUERANTE ET, PARMI CELLES-CI, DE CELLES QUI PROCEDENT RESPECTIVEMENT DE LA NON RESTITUTION D'EMBALLAGES AYANT FIGURE A L'ACTIF IMMOBILISE PENDANT DEUX ANS AU MOINS OU N'Y AYANT FIGURE QUE PENDANT MOINS DE DEUX ANS, IL Y A LIEU DE PROCEDER A UNE EXPERTISE SUR CE POINT ; SUR LES CONCLUSIONS PRESENTEES PAR LE MINISTRE A TITRE SUBSIDIAIRE : CONSIDERANT QU'EN ACCORDANT A LA SOCIETE "X... " , PAR L'ARTICLE 2 DU JUGEMENT ATTAQUE, DECHARGE DE LA COTISATION SUPPLEMENTAIRE D'IMPOT SUR LES SOCIETES QUI LUI AVAIT ETE ASSIGNEE AU TITRE DE 1972, LES PREMIERS JUGES, QUI N'ETAIENT SAISIS QUE D'UNE DEMANDE EN REDUCTION DE CETTE COTISATION, ONT STATUE AU DELA DES CONCLUSIONS DONT ILS ETAIENT SAISIS ; QUE, PAR SUITE, LE MINISTRE EST FONDE A DEMANDER QUE LA SOCIETE "X... " SOIT RETABLIE AU ROLE DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES A CONCURRENCE DES DROITS AFFERENTS A LA PARTIE NON CONTESTEE DE LA BASE D'IMPOSITION SUPPLEMENTAIRE, PARTIE QUI S'ELEVE A 1 247 728 F ; SUR LES CONCLUSIONS RECONVENTIONNELLES DU MINISTRE : CONSIDERANT QUE LE MINISTRE DEMANDE QUE LA SOCIETE SOIT RETABLIE AU ROLE DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES A RAISON D'UNE SOMME DE 281 955 F CORRESPONDANT AUX DROITS DONT LE DEGREVEMENT A ETE PRONONCE PAR LE DIRECTEUR REGIONAL DES IMPOTS A LA DIRECTION DES VERIFICATIONS NATIONALES, LE 13 JUILLET 1979, POSTERIEUREMENT A L'INTRODUCTION DU POURVOI DE LA SOCIETE DEVANT LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF ; CONSIDERANT QUE, SI L'ARTICLE 1944-3 DU CODE GENERAL DES IMPOTS, DONT LES DISPOSITIONS ONT ETE REPRISES A L'ARTICLE R 200-15 DU LIVRE DES PROCEDURES FISCALES DU NOUVEAU CODE DES IMPOTS, DISPOSE QUE "L'ADMINISTRATION PEUT, AU COURS DE L'INSTANCE, PRESENTER DES CONCLUSIONS RECONVENTIONNELLES TENDANT A L'ANNULATION OU A LA REFORMATION DE LA DECISION PRISE SUR LA RECLAMATION PRIMITIVE" , IL RESSORT DES TERMES MEMES DE CETTE DISPOSITION QUE L'ADMINISTRATION N'EST RECEVABLE A CONCLURE DEVANT LE JUGE ADMINISTRATIF AU RETABLISSEMENT D'UNE IMPOSITION DONT ELLE A ACCORDE LE DEGREVEMENT QUE SI CE DEGREVEMENT A ETE PRONONCE DANS LA DECISION QUE LE CONTRIBUABLE DEFERE AU JUGE ADMINISTRATIF POUR NE LUI AVOIR DONNE QU'UNE SATISFACTION INSUFFISANTE. QUE, HORMIS CETTE HYPOTHESE, NI CETTE DISPOSITION, NI AUCUN AUTRE TEXTE NE DONNENT COMPETENCE AUDIT JUGE POUR RETABLIR UNE IMPOSITION QUI A FAIT L'OBJET D'UN DEGREVEMENT APRES L'INTRODUCTION DE LA DEMANDE DE PREMIERE INSTANCE ; QU'IL APPARTIENT, EN EFFET, A L'ADMINISTRATION, SI ELLE S'Y CROIT TENUE, DE REVISER ELLE-MEME LA DECISION DE DEGREVEMENT QU'ELLE A PRISE ; QU'IL SUIT DE LA QUE LES CONCLUSIONS DU MINISTRE TENDANT A CE QUE LE MONTANT DU DEGREVEMENT DE 281 955 F SOIT REMIS A LA CHARGE DU CONTRIBUABLE NE PEUVENT QU'ETRE REJETEES ; DECIDE : ARTICLE 1ER - UNE COTISATION SUPPLEMENTAIRE D'IMPOT SUR LES SOCIETES EST REMISE A LA CHARGE DE LA SOCIETE "X... " AU TITRE DE 1972 A CONCURRENCE DES DROITS AFFERENTS A UNE BASE D'IMPOSITION S'ELEVANT A 1 247 728 F. ARTICLE 2 - LES CONCLUSIONS DU RECOURS DU MINISTRE TENDANT A CE QUE SOIT REMISE A LA CHARGE DE LA SOCIETE "X... " , UNE SOMME DE 281 955 F DONT LE DEGREVEMENT A ETE PRONONCE PAR DECISION DU DIRECTEUR REGIONAL DES IMPOTS A LA DIRECTION DES VERIFICATIONS NATIONALES EN DATE DU 13 JUILLET 1979 SONT REJETEES. ARTICLE 3 - AVANT DE STATUER SUR LE SURPLUS DES CONCLUSIONS DU RECOURS DU MINISTRE DU BUDGET, IL SERA PROCEDE PAR UN PRATICIEN, DESIGNE PAR LES PARTIES SI CELLES-CI S'ENTENDENT SUR SON CHOIX OU, A DEFAUT, PAR LE PRESIDENT DE LA SECTION DU CONTENTIEUX DU CONSEIL D'ETAT, A UNE EXPERTISE EN VUE DE PERMETTRE AU CONSEIL D'ETAT DE RECUEILLIR LES ELEMENTS NECESSAIRES POUR EVALUER PAR VOIE STATISTIQUE, EN TENANT COMPTE DE L'ENSEMBLE DES CARACTERISTIQUES DE LA GESTION DES EMBALLAGES DE LA SOCIETE " X... " , LA VENTILATION PAR DATES D'ACQUISITION DES EMBALLAGES NON RESTITUES A LA SOCIETE AU COURS DE L'EXERCICE 1972, POUR CALCULER, PARMI CES EMBALLAGES, LES QUANTITES QUI DOIVENT ETRE REGARDEES COMME AYANT FIGURE A L'ACTIF IMMOBILISE DE L'ENTREPRISE PENDANT UNE DUREE INFERIEURE OU SUPERIEURE A DEUX ANS, ENFIN POUR DETERMINER LE COUT MOYEN PONDERE DE CES DEUX QUANTITES A COMPARER AVEC LE MONTANT DES CONSIGNATIONS CORRESPONDANTES. ARTICLE 4 - L'EXPERT PRETERA SERMENT PAR ECRIT ; LE RAPPORT D'EXPERTISE SERA DEPOSE AU SECRETARIAT DU CONTENTIEUX DANS LE DELAI DE TROIS MOIS SUIVANT LA PRESTATION DU SERMENT. ARTICLE 5 - LES FRAIS D'EXPERTISE SONT RESERVES POUR Y ETRE STATUE EN FIN D'INSTANCE. ARTICLE 6 - LA PRESENTE DECISION SERA NOTIFIEE A LA SOCIETE "X... " ET AU MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET.