CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 12/04/2016, 14LY02206, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2016-04-12
Numéro : 14LY02206
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Josiane  MEAR
Commissaire du gouvernement : M. BESSE
Avocat(s) : SOCIETE FISCALYS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL Salon Annie B a demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés, des contributions à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de ses exercices clos les 30 novembre 2004, 2005, 2006 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er décembre 2003 au 30 novembre 2006, ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1103455 du 16 mai 2014, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 11 juillet 2014, la SARL Salon Annie B, représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 16 mai 2014 ; 2°) de la décharger de ces impositions et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. la SARL Salon Annie B soutient que : - le rejet de la comptabilité n'est pas fondé car elle a produit un livre de recettes qui fixe quotidiennement les recettes réalisées par employé et précise le mode de règlement ; qu'en application du 3° de l'article 286 du code général des impôts elle était autorisée à comptabiliser globalement ses recettes en fin de journée ; - c'est à tort que le jugement attaqué a considéré que la charge de la preuve lui incombe car elle a produit le détail de ses recettes et parce que le jugement ne peut estimer que l'administration a suivi l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires en estimant que 7,86 % seulement des prestations spécifiques nécessitaient un shampooing supplémentaire ; - la méthode de reconstitution est radicalement viciée ou excessivement sommaire : . en ce qu'elle repose sur un produit mineur, le shampooing, dont l'utilisation ne fait pas l'objet d'une " surveillance acharnée " et en ce qu'il n'a pas été tenu compte du fait que tous les shampoings ne sont pas destinés au même usage de sorte que le décompte des clients devait être fait par prestation distincte en fonction de l'utilisation des différents shampoings pour éviter les doubles emplois ; . en ce qu'il a été considéré que le chiffre d'affaires comportait essentiellement une prestation de base ( shampooing, coupe et brushing) alors que le salon est situé dans une zone défavorisée et qu'il n'est pas contesté que les tarifs du salon comportent nombre des prestations comportant la même consommation de shampooing mais qui sont facturées à un prix nettement inférieur à la prestation de base retenue ; . en ce que la reconstitution ne prend pas en compte l'ensemble des prestations proposées et qu'il n'est pas établi que l'écart négatif au niveau des prestations retenues serait compensé par les autres ; . en ce que les pertes et les offerts ont été insuffisamment pris en compte ; . en ce que les rectifications effectuées suite à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et l'entretien avec l'interlocuteur départemental sont insuffisantes ; - le rappel de taxe sur la valeur ajoutée n'est pas fondé : l'administration ne peut rectifier ses déclarations annuelles de taxe sur la valeur ajoutée sur la base de rectifications déterminées sur des périodes différentes ; il ne semble pas que le service puisse après coup tenter de corriger ces erreurs sans procéder à une nouvelle notification des redressements ; par ailleurs, en répercutant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur l'année civile, le service a pris en compte la taxe sur la valeur ajoutée effectivement rappelée (11 mois sur l'année 2004 ) pour la détermination de la cascade mais n'a pas modifié le profit sur le trésor, qui devrait correspondre à la taxe sur la valeur ajoutée déduite dans le cadre de la cascade simple ; le profit sur le trésor doit être ajusté dès lors qu'en modifiant la période d'exigibilité, l'administration a diminué les rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur chacun des exercices vérifiés ; - les déficits existant au début de la période vérifiée ne semblent pas avoir été répercutés intégralement, notamment sur l'exercice clos en 2004 ; - les pénalités ne sont pas fondées dès lors qu'elles reposent sur l'importance et le caractère délibéré des omissions alors que ces dernières sont sujettes à caution ; Par un mémoire en défense, enregistré le 19 novembre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre des finances et des comptes publics soutient que : - la charge de la preuve d'établir l'exagération des impositions contestées incombe à la SARL Salon Annie B en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales dès lors que les impositions ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; - c'est à bon droit que la comptabilité de la SARL requérante a été remise en cause dès lors qu'il est apparu que les recettes étaient enregistrées globalement en fin de journée et qu'il n'a pas été présenté de pièces justificatives de leur détail ; qu'en outre, le vérificateur a constaté une erreur de stock au 30 novembre 2005 ; - l'administration était fondée à déterminer les services rendus, la nature et la part de chaque type de prestation dans le chiffre d'affaires et la composition de la clientèle à partir de l'analyse des tickets Z de la période du 13/04/2006 au 12/04/2007 dès lors que la société requérante n'établit pas l'existence de modifications des conditions d'exercice de son activité ; la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires établie à partir de shampooing, qui constitue une constante fiable, est largement admise par la profession et a été validée par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; le service s'est montré conciliant sur le chiffrage des pertes et des offerts ; suite à l'avis de ladite commission, l'administration a réduit le chiffre d'affaire afférent aux prestations de base des quantités de shampoing nécessaires aux prestations spécifiques ; par ailleurs, suite à l'interlocution départementale, la prestation " shampoing-coupe-brushing " a été appliquée à 80 % de la clientèle féminine aux cheveux courts et la prestation " brushing court " ( d'un tarif inférieur) à 20 % de cette même clientèle ; en ne valorisant pas certaines prestations plus coûteuses (défrisages, décolorations ...) ou moins chères (soins, coupe d'entretien...) le vérificateur a procédé à une reconstitution pondérée sur la base d'une prestation médiane à l'avantage de la société ; les critiques de la société requérante ne sont pas étayées par une démonstration de nature à justifier ses dires et elle ne présente pas de méthode de reconstitution plus fiable ; - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée sont fondés ; le fait qu'une partie du rappel de l'exercice clos le 30 novembre 2006 n'ait pas été maintenu et génère un faible écart est sans incidence sur l'omission de recettes ; les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui avaient été effectués sur les périodes correspondant aux exercices ont été repris pour correspondre à l'année civile correspondante ; la contestation relative à la taxe sur la valeur ajoutée de décembre 2003 est désormais sans objet puisque le rappel correspondant a été dégrevé au cours de l'instance devant le tribunal administratif ; l'administration n'était pas tenue de procéder à une nouvelle notification des rappels relatifs aux mois de décembre 2004 et 2005 qu'elle a calculés par extrapolation des données mentionnées sur les tickets Z afférents à la période du 13 avril 2006 au 12 avril 2007 dès lors qu'elle n'a pas modifié le changement légal du redressement ; - c'est à bon droit que la cascade de la taxe sur la valeur ajoutée a été calculée à partir de la taxe sur la valeur ajoutée correspondant à l'année civile et le profit sur le trésor sur la période des exercices comptables ; - le moyen tiré de ce que les déficits existants au début de la période vérifiée n'ont pas été intégralement répercutés notamment sur l'exercice 2004 manque en fait car il est justifié que la société requérante ne disposait d'aucun déficit imputable en début de période vérifiée ; - l'application de pénalités pour manquement délibéré est fondée eu égard au caractère répétitif des omissions de recettes relevées qui ne pouvaient être ignorées des cogérantes ; Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Mear, président-assesseur, - et les conclusions de M. Besse, rapporteur public, 1. Considérant que la SARL Salon Annie B, qui exploite un salon de coiffure à Seynod ( Haute Savoie) a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur ses exercices clos les 30 novembre 2004, 2005 et 2006 en matière d'impôt sur les sociétés et sur la période du 1er décembre 2003 au 30 novembre 2006 en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que le vérificateur a rejeté sa comptabilité comme étant irrégulière et non probante et procédé à la reconstitution des chiffres d'affaires de son activité ; que des rappels d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés ont été mis à sa charge au titre de ses exercices clos les 30 novembre 2004, 2005 et 2006 ; que des droits de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été réclamés au titre de la période du 1er décembre 2003 au 30 novembre 2006 ; que l'ensemble de ces rappels d'impôts, effectués selon la procédure de rectification contradictoire, ont été assortis d'intérêts de retard et de la pénalité pour manquement délibéré prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; que la SARL Salon Annie B relève appel du jugement du tribunal administratif de Grenoble du 16 mai 2014 qui a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités y afférentes ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens de la requête : 2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Salon Annie B, qui n'a pas disposé de caisse enregistreuse avant avril 2006, n'a procédé à un enregistrement de ses recettes journalières que de manière globale et n'a pu justifier du détail de ces recettes ; que les dispositions du 3° de l'article 286 du code général des impôts qui prévoient que les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu'elles sont inférieures à un certain montant pour les ventes au détail, n'ont pas pour effet d'exonérer un contribuable de l'obligation de produire des justificatifs du détail des recettes portées en comptabilité ; que, dans ces conditions, l'administration établit que c'est à bon droit que le vérificateur a écarté comme non probante la comptabilité de la société et procédé à la reconstitution de ses recettes ; 3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " ; 4. Considérant que, dans son avis émis le 28 novembre 2008, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis un avis favorable aux rectifications effectuées sous réserve que l'administration corrige le fait que le vérificateur " n'a pas tenu compte du nombre de shampoings effectués pour les besoins des prestations spécifiques, mais non facturés car compris dans le prix desdites prestations " ; que la commission, qui n'a pas procédé à une mesure d'instruction, ne s'est pas ainsi prononcée sur les montants des bases imposables ; que, dans ces conditions et alors même qu'à la suite de cet avis l'administration a pris en compte le fait que 7,86 % des prestations spécifiques nécessitaient un 3ème shampooing et réduit les bases reconstituées à due concurrence, il lui incombe d'établir le bien-fondé de ses rectifications ; 5. Considérant que le vérificateur a procédé à la reconstitution des recettes des prestations de services du salon de coiffure de la société requérante, autres que les prestations spécifiques, à partir des quantités de shampooing utilisées ; qu'il a fixé la quantité de produit utilisé par shampoing à partir des dosages qu'il a fixés, en fonction des deux types de shampooing utilisés (dilué ou à diluer), de la clientèle ( hommes, femmes, enfants) et de la longueur des cheveux (courts ou longs) ; qu'il a déterminé la composition de la clientèle à partir de l'analyse des tickets Z portant sur la période du 13 avril 2006 au 12 avril 2007 (hommes, femmes, enfants) ; qu'il a fixé la dose moyenne par type de client en fixant à 60 % la clientèle féminine ayant les cheveux courts ; qu'il a calculé les achats revendus de shampooing, pris en compte un taux de pertes de 10 %, déterminé un nombre de " clients shampouinés " à partir de doses moyennes de shampooing ; que les chiffres d'affaires reconstitués ont été déterminés, en ce qui concerne la clientèle féminine à partir du tarif pratiqué pour la prestation " shampooing, coupe et brushing ", pour la clientèle masculine à partir de la prestation " coupe, shampooing brushing " et, pour la clientèle enfantine, à partir de la prestation " coupe, shampooing coiffage enfant " ; qu'un taux d'offert de 10 % a été pris en compte en ce qui concerne les prestations rendues au titre du forfait " shampooing, coupe, coiffage " ; que, par ailleurs, les chiffres d'affaires afférents aux prestations spécifiques relatives à la clientèle féminine (couleur, mèches, permanente, extensions) ont été déterminés en fonction des achats revendus des produits utilisés pour chaque prestation ; que le supplément de prix ainsi déterminé a été ajouté à la prestation de base retenue " shampooing, coupe, brushing ", pour fixer les tarifs de ces prestations ; que plusieurs corrections ont été apportées par l'administration à cette méthode ; qu'en premier lieu, suite à l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, le 28 novembre 2008, dont il résulte que l'administration n'a pas tenu compte du nombre de shampooings effectués pour les besoins des prestations spécifiques et compris dans le coût de ces prestations, le service a considéré qu'il convenait de prendre en compte le fait que 7,86 % de ces prestations nécessitaient un 3ème shampooing et a réduit en conséquence les bases reconstituées ; qu'en second lieu, suite à l'entretien avec l'interlocuteur départemental, le 11 mai 2010, l'administration a informé la société requérante, par lettre du 5 juillet 2010, de la réduction de 6 973 à 5 093 du nombre de " clients shampouinés " retenu pour la reconstitution des recettes de l'exercice 2004/2005, rapprochant ainsi le nombre desdits clients par rapport au nombre des " clients shampouinés " de l'exercice précédent et de l'exercice suivant ; qu'elle a ensuite pris en compte le fait que certaines des prestations rendues étaient d'un tarif inférieur au tarif de base retenu en faisant application sur 20 % de la clientèle féminine aux cheveux courts d'une prestation " brushing court " d'un tarif de 16 puis 17 euros au lieu de 31 et 32 euros ; qu'elle a, par ailleurs, s'agissant des droits de taxe sur la valeur ajoutée, modifié les bases reconstituées afin de faire coïncider ces dernières avec les bases déclarées annuellement en réduisant le montant des droits correspondant aux années 2004 et 2005 de 10,41 % du montant des droits de l'année précédente et en ajoutant 10,41 % du montant des droits de l'année en cause ; 6. Considérant qu'en reconstituant le chiffre d'affaires à partir du shampooing, dont la régularité de l'utilisation n'est pas établie eu égard aux conditions d'exercice de l'activité de la société requérante, en déterminant des quantités moyennes de produit utilisé pour un shampooing sans distinguer la nature des shampooings et leurs utilisations spécifiques, en appliquant de manière forfaitaire des tarifs correspondant à des prestations prédéterminées et en ne prenant pas en compte l'ensemble des prestations rendues, la société requérante est fondée à soutenir que la méthode retenue, excessivement sommaire, ne prend pas en compte les conditions réelles d'exercice de son activité ; que l'administration n'établit pas que les modifications de calcul effectuées suite à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et suite à l'intervention de l'interlocuteur départemental sont de nature à corriger le caractère excessivement sommaire de la méthode utilisée ; qu'elle n'établit pas, ainsi qu'elle le fait valoir, qu'en ne valorisant pas certaines prestations plus coûteuses (défrisages, décolorations...) ou moins chères ( soins, coupe d'entretien, mise en plis ...) le service aurait ainsi procédé à une " reconstitution pondérée sur la base d'une prestation médiane à l'avantage de la société " ni que le fait de retenir une prestation d'un tarif moins élevé sur seulement 20 % des clientes aux cheveux courts aurait permis d'atténuer suffisamment les effets du choix d'un forfait unique de prestations prédéterminées, notamment pour la clientèle féminine qui représente 93,86 % de la clientèle, alors qu'il n'est pas contesté que le salon de coiffure de la société requérante se situe dans une zone défavorisée ; que, par suite, la société requérante est fondée à soutenir que la méthode mise en oeuvre pour reconstituer ses chiffres d'affaires était excessivement sommaire ; que les éléments du dossier ne permettent pas de corriger le caractère excessivement sommaire de la méthode mise en oeuvre ; que la SARL Salon Annie B doit, en conséquence, sans qu'il soit recouru à une expertise eu égard à la faiblesse des écarts entre les recettes déclarées et les recettes reconstituées, être déchargée des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de ses exercices clos les 30 novembre 2004, 2005 et 2006 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er décembre 2003 au 30 novembre 2006, ainsi que des pénalités y afférentes ; 7. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Salon Annie B est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de ses exercices clos les 30 novembre 2004, 2005 et 2006 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er décembre 2003 au 30 novembre 2006, ainsi que des pénalités y afférentes ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 8. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1103455 du tribunal administratif de Grenoble en date du 16 mai 2014 est annulé. Article 2 : La SARL Salon Annie B est déchargée des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de ses exercices clos les 30 novembre 2004, 2005 et 2006 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er décembre 2003 au 30 novembre 2006, ainsi que des pénalités y afférentes. Article 3 : L'Etat versera à la SARL Salon Annie B une somme de 1 500 (mille cinq cents) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Salon Annie B et au ministre des finances et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 22 mars 2016, à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. Lu en audience publique, le 12 avril 2016. '' '' '' '' 3 N° 14LY02206