CAA de MARSEILLE, 4ème chambre - formation à 3, 14/03/2017, 15MA02944, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-03-14
Numéro : 15MA02944
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : Mme Sylvie  CAROTENUTO
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : BENDOTTI

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. D... A...a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1302370 du 22 mai 2015, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés le 13 juillet 2015 et le 20 décembre 2016, M. A..., représenté par Me C..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice du 22 mai 2015 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'appréhension des sommes considérées comme des revenus distribués par les sociétés International Yacht Consulting et International Marine Limited ; - ces sociétés ne peuvent être regardées comme disposant d'un établissement stable en France ; - les montants reconstitués des distributions en provenance de la société International Marine ne sont pas suffisamment étayés ; - la société International Yacht Consulting justifie de frais de fonctionnement ainsi que de commissions versées aux intermédiaires, qui doivent être déduits des recettes imposables ; - cette société a rempli toutes ses obligations fiscales et juridiques en Angleterre. Par des mémoires enregistrés le 9 décembre 2015 et le 23 décembre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention du 22 mai 1968 entre le gouvernement de la République Française et le gouvernement du Royaume-Uni de Grande Bretagne et d'Irlande du Nord, tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus, au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Carotenuto, - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public. 1. Considérant qu'en application de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, un droit de visite et de saisie a été exercé par l'administration, le 29 juillet 2009, au domicile de M. A..., situé à Vence (Alpes-Maritimes), à raison de sa qualité de représentant légal de la société International Yacht Consulting Limited, dont le siège est en Grande-Bretagne et qui exerce une activité de courtage en gestion et affrètement de yachts, ainsi que de la société International Marine Limited, dont le siège est aux Iles Vierges britanniques et qui est une société holding de la précédente ; que l'administration, estimant que les pièces saisies permettaient de caractériser l'exercice d'une activité en France de ces deux sociétés à partir d'un établissement stable, a mis à leur charge des cotisations d'impôt sur les sociétés au titre des années 2006 à 2009, et a diligenté un examen de situation fiscale personnelle à l'encontre de M. A..., à la suite duquel ce dernier a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2008 et 2009, à hauteur de 661 311 euros, assises sur les revenus réputés distribués par les sociétés International Yacht Consulting Limited et International Marine Limited, en application de l'article 109-1 du code général des impôts ; que M. A... a saisi le tribunal administratif de Nice d'une demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires ; que par le jugement attaqué du 22 mai 2015, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " I. Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale, estime qu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou de la taxe sur la valeur ajoutée en se livrant à des achats ou à des ventes sans facture, en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles ou en omettant sciemment de passer ou de faire passer des écritures ou en passant ou en faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans des documents comptables dont la tenue est imposée par le code général des impôts, elle peut, dans les conditions prévues au II, autoriser les agents de l'administration des impôts, ayant au moins le grade d'inspecteur et habilités à cet effet par le directeur général des impôts, à rechercher la preuve de ces agissements, en effectuant des visites en tous lieux, même privés, où les pièces et documents s'y rapportant sont susceptibles d'être détenus et procéder à leur saisie, quel qu'en soit le support. / II. Chaque visite doit être autorisée par une ordonnance du juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situés les lieux à visiter. / (...) " ; 3. Considérant qu'une opération de saisie conduite à l'égard d'un contribuable étant distincte de la procédure d'imposition suivie à l'égard d'un autre contribuable, l'administration peut se fonder sur les faits révélés par cette opération pour établir l'imposition de ce dernier ; que, dès lors, si l'ordonnance rendue le 28 juillet 2009 par le juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance de Grasse, sur le fondement de laquelle l'administration a procédé aux visites et saisies mentionnées au point 1, ne concernait que M. A..., sa mère, ses enfants ainsi que la société International Yacht Consulting Limited, les informations recueillies lors de ces visites et saisies pouvaient, contrairement à ce qui est soutenu, être régulièrement utilisées à l'égard de la société International Marine Limited ; Sur le principe de l'assujettissement des sociétés International Yacht Consulting Limited et International Marine Limited à l'impôt sur les sociétés : En ce qui concerne la société International Yacht Consulting Limited : 4. Considérant que si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; S'agissant de l'application de la loi fiscale française : 5. Considérant qu'aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés (...) en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, (...) ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. " ; 6. Considérant que les éléments saisis par l'administration fiscale au cours de la visite domiciliaire mentionnée au point 1 ont permis d'établir que la société International Yacht Consulting Limited a pour gérant M. A... ; que ce dernier était également dirigeant de la société Yachting Consultants and Investments Inc, unique associée de la société International Yacht Consulting Limited, dont le siège est situé aux Bahamas ; qu'à la suite d'un changement de réglementation aux Bahamas, M. A... a vendu les parts de la société Yachting Consultants and Investissements à la société International Marine sise aux Iles Vierges Britanniques, en usant de prête-noms ; que M. A... détenait ainsi de manière indirecte, au cours de la période vérifiée, l'intégralité des parts sociales de la société International Yacht Consulting Limited ; que de nombreux documents émanant de la société International Yacht Consulting Limited mentionnent l'adresse du domicile de M. A..., situé à Vence, comme adresse française ; que le site internet de cette société mentionne en contact le numéro de téléphone fixe de M. A... et le numéro de téléphone portable de M. B..., co-directeur de la société, ainsi que le numéro anglais d'un télécopieur dont les télécopies étaient automatiquement redirigées vers une adresse de messagerie française ; que M. A..., dans ses relations avec les tiers, mentionnait son numéro de téléphone portable français comme numéro de contact ; que les renseignements recueillis par l'administration dans le cadre de son droit de communication attestent de l'utilisation régulière de ces lignes au cours de la période vérifiée ; que d'autres documents, notamment bancaires et financiers, ont révélé que de nombreux ordres de mouvements effectués sur les comptes de cette société étaient décidés à partir du territoire français par M. A... ; que celui-ci était habilité à passer les contrats au nom de la société International Yacht Consulting Limited et au nom des loueurs de navires, à gérer les relations clients et le service après-vente et à signer les factures, disposait de chéquiers libellés au nom de la société, adressait des instructions à M. B... et lui donnait procuration sur les comptes de l'entreprise ; que M. A... assurait ainsi la gestion administrative, commerciale et financière pleine et entière de la société International Yacht Consulting Limited ; que si cette dernière tenait une comptabilité en Angleterre et y souscrivait des déclarations fiscales, il n'est en tout état de cause pas établi qu'elle comptabilisait dans cet Etat les opérations réalisées par son dirigeant en France ; que, dès lors, la société International Yacht Consulting Limited, qui exerçait de manière habituelle son activité par l'entremise de M. A..., doit être regardée comme une entreprise exploitée en France au sens de l'article 209 du code général des impôts ; S'agissant de l'application de la convention fiscale franco-britannique : 7. Considérant qu'aux termes de l'article 6 de la convention franco-britannique du 22 mai 1968 susvisée : " 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable. " ; qu'aux termes de l'article 4 de la même convention : " 1. Au sens de la présente convention, l'expression " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires où l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. 2. L'expression " établissement stable " comprend notamment : (...) b. Une succursale ; c. Un bureau ; (...) 4. Une personne agissant dans un Etat contractant pour le compte d'une entreprise de l'autre Etat contractant, autre qu'un agent jouissant d'un statut indépendant, visé au paragraphe 5, est considérée comme " établissement stable " dans le premier Etat si elle dispose dans cet Etat de pouvoirs qu'elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l'entreprise, à moins que l'activité de cette personne ne soit limitée à l'achat de marchandises pour l'entreprise. " ; 8. Considérant que, pour l'application de ces stipulations, pour avoir un établissement stable en France, une société résidente du Royaume-Uni doit soit disposer d'une installation fixe d'affaires par laquelle elle exerce tout ou partie de son activité soit avoir recours à une personne non indépendante exerçant habituellement en France des pouvoirs lui permettant de l'engager dans une relation commerciale ayant trait aux opérations constituant ses activités propres ; que les bénéfices industriels et commerciaux dégagés par cet établissement sont alors imposables en France ; 9. Considérant qu'il résulte des constatations énoncées au point 6 que la société International Yacht Consulting Limited doit être regardée comme disposant à Vence, pendant les années en litige, d'une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle elle exerçait son activité en France ; qu'elle disposait ainsi d'un établissement stable au sens du 2 de l'article 4 de la convention franco-britannique ; qu'en application du 1 de l'article 6 de cette même convention, les bénéfices issus de cet établissement stable ne sont imposables qu'en France ; que, dès lors, les stipulations de la convention du 22 mai 1968 ne font pas obstacle à l'application de la loi fiscale française ; En ce qui concerne la société International Marine Limited : 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la procédure de visite mise en oeuvre par le service au domicile de M. A... a également révélé que celui-ci disposait à Vence de fichiers afférents à l'activité de la société International Marine Limited, lui permettant de suivre l'activité économique de cette société, à partir notamment des tableaux de tenue de comptes de suivi des recettes et des dépenses, et que les relances de facturation des frais annuels de la société lui étaient personnellement adressées par son conseil juridique luxembourgeois ; que M. A... a personnellement ouvert les comptes bancaires de cette société et disposait de procuration sur ces comptes, à partir desquels il procédait à des virements tant professionnels que personnels, ainsi qu'en attestent des virements réalisés à destination de fournisseurs et d'un compte bancaire dont le titulaire n'est pas identifiable, dénommé D47842 ; que, dès lors, la société International Marine Limited, qui exerçait de manière habituelle son activité par l'entremise de M. A..., doit également être regardée comme une entreprise exploitée en France au sens de l'article 209 du code général des impôts ; Sur le montant des distributions en litige et leur appréhension par M. A... : 11. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; qu'aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) " ; 12. Considérant que M. A... n'ayant pas accepté les redressements qui lui ont été notifiés par les propositions de rectification du 8 avril 2011, l'administration fiscale supporte la charge de la preuve du montant des revenus regardés comme distribués et de leur appréhension par le requérant ; En ce qui concerne le montant des revenus regardés comme distribués : 13. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que pour déterminer le bénéfice de la société International Yacht Consulting Limited, en l'absence de toute comptabilité, l'administration a calculé la différence entre les montants portés sur les contrats de location de yachts " MYBA ", augmentés du montant total de l'" Advance Provisionning Allowance " (APA) figurant dans les documents saisis lors de procédure de visite domiciliaire, et les débits apparaissant sur les comptes bancaires de la société ; que les charges déductibles retenues par le service ont représenté, respectivement au titre des exercices clos en 2006, 2007 et 2008, une moyenne de 84,54 %, 90,27 % et 73,57 % du chiffre d'affaires reconstitué ; que, pour l'exercice 2009, l'activité n'ayant été exercée que sur un trimestre, le vérificateur a pris en compte la moyenne des pourcentages admis pour les années 2006 à 2008, soit 82,79 % ; que si M. A... produit, pour les années vérifiées, des copies des factures qui auraient été émises par la société International Yacht Consulting Limited ainsi que la copie des comptes annuels déposés à la " Companies House ", ces documents ne sont pas de nature à remettre en cause l'évaluation des chiffres d'affaires à laquelle ont procédé les services fiscaux au titre de l'activité exercée en France ; que si, s'agissant des charges déductibles, M. A... se prévaut de copies de factures de commissions versées aux intermédiaires et d'une copie du grand livre des dépenses courantes, ces éléments ne permettent pas davantage de démontrer une sous-estimation des dépenses retenues par le service à partir de l'examen des comptes bancaires de la société, alors que les relevés bancaires mentionnant le versement de ces commissions ne sont pas produits ; 14. Considérant, d'autre part, qu'en l'absence de toute comptabilité présentée lors du débat oral et contradictoire, l'administration s'est fondée sur les éléments recueillis lors de la procédure de visite et de saisie afin de déterminer le bénéfice de la société International Marine Limited ; qu'en se bornant à faire valoir que ces éléments ne sont pas suffisants, M. A... ne conteste pas sérieusement leur pertinence ; En ce qui concerne l'appréhension des revenus regardés comme distribués : 15. Considérant que, eu égard à ce qui a été dit aux points 6 et 10, il résulte de l'instruction que M. A..., qui disposait de la totalité des fonds sociaux des sociétés International Yacht Consulting Limited et International Marine Limited, détenait l'ensemble des pouvoirs de décision et de représentation des sociétés et pouvait seul les engager financièrement ; qu'il doit ainsi être regardé comme étant, à l'égard de chacune des sociétés, le seul maître de l'affaire ; que M. A..., qui dès lors est présumé avoir appréhendé les distributions réalisées par les sociétés qu'il contrôlait, n'apporte pas d'éléments de nature à renverser cette présomption ; que, par suite, c'est par une exacte application des dispositions du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts que l'administration a imposé entre ses mains les bénéfices générés par l'établissement stable dont disposaient en France les sociétés International Yacht Consulting Limited et International Marine Limited ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée par M. A... au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. A... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... A...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 28 février 2017, où siégeaient : - M. Cherrier, président, - Mme Chevalier-Aubert, président assesseur, - Mme Carotenuto, premier conseiller. Lu en audience publique, le 14 mars 2017. 2 N° 15MA02944 nc