Cour Administrative d'Appel de Paris, 5ème chambre - Formation B, 22/12/2006, 03PA02178, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Paris
Formation : 5ème chambre - Formation B
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-12-22
Numéro : 03PA02178
Président : M. le Prés SOUMET
Rapporteur : M. Jérome  FRANCFORT
Commissaire du gouvernement : M. ADROT
Avocat(s) : SANCHEZ

Vu la requête, enregistrée le 28 mai 2003, présentée par M. Aloys X demeurant ... par Me Sanchez ; M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9507825 du 26 mars 2003 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa requête tendant à la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1987 et 1988 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; .. Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 décembre 2006 : - le rapport de M. Francfort, rapporteur, - et les conclusions de M. Adrot, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a fait l'objet fin 1987 d'un enquête de la Brigade de Répression du Banditisme, au cours de laquelle les perquisitions menées au domicile et sur le lieu de travail du requérant ont permis de découvrir plusieurs lingots d'or, des sommes d'argent, d'importantes collections de pièces d'or, des timbres poste et divers objets de valeur, ainsi qu'environ 130 chèques pour une valeur totale de 5 736 347 F (874 500 euros) ; que sur le fondement, notamment, d'informations communiquées par l'autorité judiciaire, M. X a fait l'objet d'un examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale personnelle, ainsi que d'une vérification de comptabilité portant sur les années 1987 et 1988 ; qu'à la suite de ces contrôles M. X a été assujetti à des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, provenant d'une part et pour la seule année 1987, de la taxation d'office, selon la procédure prévue par l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, des revenus d'un montant de 4 384 264 F (668 377 ) représentés tant par les objets saisis susmentionnés que par des dépôts de chèques ou d'espèces sur ses comptes bancaires, regardés par l'administration comme étant d'origine indéterminée, et d'autre part, de la reconstitution de ses bénéfices industriels et commerciaux des années 1987 et 1988, arrêtés en dernière analyse aux montants respectifs de 706 408 F (107 691 ) et 1 115 402 F (170 042 ) ; Sur la régularité du jugement : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du I de l'article 86 de la loi de finances n° 97-1269 du 30 décembre 1997, repris à l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : «Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées d'une activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité» ; qu'aux termes du II du même article : «Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les rappels notifiés selon les règles prévues au I avant le 1er janvier 1998 sont réputés réguliers en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré du défaut d'engagement d'une vérification de comptabilité» ; Considérant que M. X allègue que la longueur de la procédure poursuivie devant le tribunal administratif, en rendant possible l'intervention des dispositions précitées, et par suite la régularisation d'un certain nombre des éléments de la procédure poursuivie à son encontre par l'administration, aurait porté atteinte tant au droit à un procès équitable protégé par l'article 6.1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme qu'à la protection de la propriété prévue à l'article 1er du premier protocole additionnel à ladite convention ; que les stipulations de l'article 6.1 ne peuvent être utilement invoquées à l'encontre des impositions litigieuses ; qu'en tant qu'elle vise la durée de la procédure cette argumentation doit être rejetée, les premiers juges étant tenus à la date où ils ont statué, en application des dispositions précitées, de constater l'inopérance du moyen tiré du défaut d'engagement d'une vérification de comptabilité, soutenu à l'encontre d'un redressement notifié avant le 1er janvier 1998 et le caractère excessif ou non de cette durée étant sans influence sur le bien fondé de l'imposition ; qu'en tant que M. X allègue que la procédure suivie devant le tribunal administratif méconnaîtrait l'article 14 de la convention susmentionnée et l'article 1er du protocole additionnel à ladite convention, il n'assortit pas ce moyen des précisions permettant au juge d'en apprécier la portée ; Considérant, en second lieu, que le tribunal administratif n'était pas tenu de répondre à tous les arguments présentés devant lui par le requérant à l'appui de ses moyens ; qu'il n'a ni dénaturé les conclusions de la demande ni omis de répondre aux moyens qu'elle comportait ; Sur la régularité de l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle : En ce qui concerne le débat contradictoire : Considérant, en premier lieu, que l'obligation faite à l'administration de tenir à la disposition du contribuable qui le demande, avant la mise en recouvrement des impositions, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux redressements, ne peut porter que sur les documents originaux ou les copies de ces documents effectivement détenus par les services fiscaux ; que, par suite, au cas où les documents que le contribuable demande à examiner sont détenus non par l'administration fiscale qui en a seulement pris connaissance dans l'exercice de son droit de communication, mais, comme en l'espèce, par la police judiciaire, il appartient à l'administration fiscale de renvoyer l'intéressé vers ce service ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que par la notification de redressement du 23 octobre 1990 l'administration a informé le requérant que les rehaussements étaient notamment fondés sur des éléments communiqués à l'administration fiscale par le ministère public en application de l'article L. 82 C du livre des procédures fiscales, et rappelait à M. X qu'il avait lui-même accès à ces documents, et notamment aux procès verbaux, restés sous la garde de l'autorité judiciaire ; que la notification de redressement comportait en outre la liste intégrale des chèques découverts au domicile de M. X, avec leurs numéros et leurs dates, le noms de tireurs, les montants et les banques concernées ; Considérant, en second lieu, que si M. X fait valoir que l'administration ne lui a jamais communiqué la notification de redressement afférente à l'année 1986, il est constant, d'une part, qu'aucune imposition n'a été mise en recouvrement au titre de l'année correspondante, dans la mesure où la notification n'avait pas été valablement effectuée et, d'autre part, que la notification de redressement litigieuse, afférente aux années 1987 et 1988, ne se réfère aucunement aux redressements abandonnés relatifs à l'année 1986 ; que M. X ne saurait dès lors utilement soutenir que la procédure de redressement serait irrégulière du fait de l'absence de communication de cette notification, qu'il verse d'ailleurs au dossier ; que le requérant n'est en tout état de cause pas recevable à invoquer l'instruction 13-K-2-89 du 21 août 1989, laquelle est relative aux procédures d'imposition et non à une interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne la taxation d'office des revenus d'origine indéterminée : Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales « En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements ( ) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés » ; qu'aux termes de l'article L. 69 du même livre « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 » ; Considérant qu'en ce qui concerne l'année 1988, l'administration n'a taxé aucun crédit bancaire selon la procédure de taxation d'office de l'article L. 69 ; que M. X n'est donc pas recevable à se prévaloir des irrégularités qu'aurait commis l'administration dans la poursuite d'une telle procédure ; Considérant, en ce qui concerne l'année 1987, que l'administration peut pour la mise en oeuvre des dispositions précitées comparer les crédits figurant sur les comptes bancaires d'un contribuable au montant brut de ses revenus déclarés pour établir l'existence d'indices de revenus dissimulés dans le but, le cas échéant, de demander à l'intéressé des justifications ; qu'en revanche le service n'est pas tenu de procéder à un examen critique préalable de ces crédits ni de se référer comme terme de comparaison aux seuls crédits dont l'origine n'est pas justifiée après le premier examen ; Considérant qu'alors que M. X n'avait déclaré que 179 751 F de revenus au titre de 1987, le vérificateur a constaté au cours de la même année que la somme des crédits bancaires au profit du contribuable s'élevait à 2 130 141 F ; que, compte tenu de cet écart, le service disposait d'indices de dissimulation suffisamment sérieux pour adresser à M. X une demande de justifications en application des dispositions précitées, sans avoir à se fonder au surplus sur une balance de trésorerie ; Considérant qu'il résulte des éléments de la procédure pénale, non contestés par M. X, que les chèques établis à son ordre et détenus par lui constituaient la caution de prêts réalisés en espèce ; que par suite, en demandant des éclaircissements sur ces chèques, l'administration n'a pas interrogé le requérant, contrairement à ce qu'il soutient, sur des éléments de son patrimoine, mais sur les flux financiers qui permettaient ces prêts ; Considérant que M. X ayant ainsi été régulièrement taxé d'office en application des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, faute d'avoir justifié de la nature et de l'origine des revenus en cause, il lui appartient d'apporter la preuve de l'exagération des impositions auxquelles il a été assujetti ; Sur la régularité de la vérification de comptabilité : Considérant en premier lieu que M. X fait valoir que l'administration aurait irrégulièrement débuté une vérification de comptabilité préalablement à l'envoi de l'avis de vérification prévu à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, en adressant des demandes d'information à ses emprunteurs, en le mettant en demeure de déposer des déclarations de résultats et en usant de son droit de communication auprès du Ministère public ; que toutefois, d'une part, l'usage de ces divers pouvoirs n'est en tout état de cause assorti d'aucune formalité particulière et n'a pas à être précédé de l'envoi d'un avis au contribuable ; que, d'autre part, les dispositions précitées de l'article 86 de la loi de finances du 30 décembre 1997, codifiées à l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales, font obstacle à l'invocation utile du moyen selon lequel les revenus d'une activité occulte ou non déclarée d'un contribuable, découverte à l'occasion d'un examen contradictoire d'ensemble de la situation fiscale personnelle, ne pourraient être taxés sans engagement préalable d'une vérification de comptabilité ; que M. X n'est par suite pas recevable à soutenir que la procédure serait entachée d'irrégularité en raison de l'examen par le service, sans envoi préalable d'un avis de vérification, de comptes bancaires personnels dont il est apparu ultérieurement qu'ils enregistraient le produit d'une activité occulte ; Considérant en second lieu que M. X, dont le contrôle s'est déroulé sur les lieux de son activité, n'établit pas que le vérificateur se serait refusé à tout échange avec lui ; que la circonstance que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a réduit le taux d'intérêt moyen des prêts consentis par le requérant, en tenant compte des qualifications retenues par le juge pénal, n'est pas de nature à démontrer que le requérant aurait été privé d'un débat oral et contradictoire ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet aurait été irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions procédant de la taxation d'office des revenus d'origine indéterminée, au titre de l'année 1987 : Considérant, en premier lieu, que M. X n'a justifié ni de l'origine ni de la nature des sommes correspondant aux crédits constatés sur ses comptes bancaires ; Considérant en second lieu, que le service a taxé comme revenus d'origine indéterminée les sommes figurant sur les chèques saisis dans le cadre de la procédure judiciaire dont il résultait de l'instruction qu'il s'agissait de chèques de caution couvrant des prêts en espèces accordés par M. X ; Considérant, d'une part, que le service a pu régulièrement rattacher à 1987 les chèques datés de 1987 ou non datés, compte tenu du délai de préemption attaché à ce mode de paiement ; Considérant d'autre part, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, que toutes les sommes figurant sur les chèques saisis ne font pas l'objet de contestations, soit que l'administration ait prononcé des dégrèvements au stade de la réclamation contentieuse, soit que M. X n'articule aucune critique à l'encontre des redressements correspondant à certains chèques ; que pour les sommes restant en litige M. X n'apporte pas la démonstration, qui lui incombe, de l'origine et la nature des ressources qui lui ont permis de consentir les prêts en espèce pour les montants figurant aux chèques de caution ; que la critique entreprise par M. X de la méthode suivie par le service, qui a considéré, faute de justifications suffisantes fournies par le contribuable, que les prêts consentis par celui-ci avaient pour contrepartie des revenus occultes, ne s'accompagne d'aucun élément d'explication probant sur l'origine ou la nature des revenus litigieux ; qu'en particulier M. X n'établit pas, en se bornant à invoquer la notification de redressement établie par l'administration au titre de 1986, que les revenus perçus par lui en 1986 lui auraient permis de consentir en 1987 certains des prêts cautionnés par les chèques litigieux ; Sur le bien-fondé des impositions procédant de la reconstitution des bénéfices industriels et commerciaux : Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a reconstitué d'après les chèques susmentionnés les bénéfices provenant de l'activité de prêts d'argent exercée par M. X, qui n'avait souscrit aucune déclaration et ne tenait aucune comptabilité ; qu'elle a notamment tenu compte des procès verbaux résultant de la procédure judiciaire, ainsi que des réponses à des demandes de renseignements adressées aux emprunteurs de M. X, pour appliquer aux sommes qui n'avaient pas fait l'objet de remboursements un taux d'intérêt moyen de 24,77 % pour les deux années concernées ; que la commission départementale des impôts a émis l'avis, dans sa séance du 17 juin 1992, de limiter les taux d'intérêts en tenant compte du taux plafond prévu par l'article 1er de la loi n° 66-1010 du 28 décembre 1966, soit 18,28 % pour 1987 et 19,65 % pour 1988 ; que les impositions ont été mises en recouvrement à partir de ces derniers taux, finalement retenus par l'administration ; Considérant, en premier lieu, que la circonstance que le taux d'intérêt moyen initialement retenu par l'administration ait été déterminé à partir de données représentant seulement 45 % des emprunteurs n'est pas de nature à faire regarder cette reconstitution de recettes comme excessivement sommaire, dès lors que l'échantillon choisi était suffisamment représentatif de l'ensemble de l'activité du requérant ; que la circonstance que l'administration se soit ralliée au taux proposé par la commission départementale ne démontre pas davantage le caractère sommaire ou viciée de la méthode initiale, laquelle a en tout état de cause été abandonnée par l'administration ; que si M. X, pour soutenir qu'il y aurait un risque de double taxation, fait valoir que des revenus en espèce occultes, révélés par certains chèques, comprendraient le paiement d'intérêts, que certaines personnes se seraient portées cautionspour des emprunteurs ou que certains chèques fournis en garantis auraient été remplacés par des chèques portant une date plus récente, il ne l'établit pas ; Considérant, en deuxième lieu, que M. X n'est pas fondé à solliciter la déduction de ses résultats d'une provision de 600 000 F pour tenir compte des risques de défaillance des emprunteurs, dès lors qu'une telle provision n'a pas, contrairement à l'obligation instituée par l'article 39-1.5° du code général des impôts, fait l'objet d'écritures comptables ; Considérant, en troisième lieu, que si M. X fait valoir que le fait de percevoir ou de tenter de percevoir des intérêts sur les sommes prêtées par lui était rendu impossible par l'éventualité de poursuites ou de condamnations pénales, il est constant que le caractère illicite de l'activité de banquier à laquelle s'est livré M. X est sans incidence sur l'existence des revenus en litige et la qualification de ceux-ci au regard de la loi fiscale ; que le requérant ne saurait se prévaloir d'une notification de redressement pour 1986, qui n'a pas donné lieu à une imposition, pour arguer un risque de double taxation ; que la circonstance qu'aucun redressement n'ait été notifié relativement aux années 1991 et 1992 à la suite d'un contrôle ultérieur est sans influence sur le bien-fondé des impositions en litige, lesquelles concernent une période distincte ; Considérant, enfin que M. X ne saurait utilement soutenir que le dégrèvement intervenu en matière de taxation des revenus d'origine indéterminée aurait dû entraîner une réduction consécutive des redressements opérés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, dès lors que les bases d'imposition sont différentes ; Sur les pénalités de mauvaise foi : Considérant qu'eu égard au caractère habituel de l'exercice par M. X de l'activité occulte de banquier, l'administration doit être regardée comme établissant l'absence de bonne foi du requérant ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; D E C I D E : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. 3 N° 05PA00938 2 N° 03PA02178 7 N° 02PA01649 Société du LOUVRE