COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 30/09/2010, 09LY02080, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-09-30
Numéro : 09LY02080
Président : M. BERNAULT
Rapporteur : Mme Laurence  BESSON-LEDEY
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : CABINET LEVEQUE ET VALLEE

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 31 août 2009, présentée pour M. Régis A, domicilié ... ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement no 0701302, en date du 16 juin 2009, par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2003 ; 2°) de prononcer la décharge desdites cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et contributions sociales ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat, à son bénéfice, la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; M. A soutient que l'affirmation du Tribunal, selon laquelle, en cas de divorce ou de séparation entraînant une imposition distincte, chacun des époux peut être admis à déduire de ses revenus la moitié des déficits afférents aux immeubles qui dépendaient auparavant de la communauté conjugale, ne résulte pas des articles 6 et 156 du code général des impôts ni d'aucune autre base légale ; que c'est à tort que le Tribunal a rejeté son argument tiré de ce qu'il est réputé de plein droit propriétaire des parts de la SCI RD depuis leur acquisition, eu égard à l'effet déclaratif attaché au partage de la communauté, en vertu des articles 883 et 1476 du code civil ; qu'un déficit foncier reportable n'est pas un droit attaché à l'immeuble, mais une charge fiscale différée dont peut user, pendant un certain délai, celui qui l'a supportée en raison des propriétés qu'il possédait au cours de l'année de la réalisation de cette charge ; qu'il est propriétaire des parts de la SCI RD depuis leur acquisition et non depuis le partage de communauté comme l'indique, par erreur, le Tribunal en invoquant un transfert de propriétaire à cette date ; qu'il possédait nominativement 75 % du capital social de la SCI jusqu'au prononcé de son divorce, avant d'en détenir 100 % depuis l'effet déclaratif du partage de communauté ; que Mme A n'a jamais possédé plus de 25 % des parts de la SCI RD ; qu'en 2002, date de la prise d'effet de la liquidation de communauté, elle a considéré qu'elle n'était plus concernée par le report des déficits fonciers liés à ses parts ; que, concernant le montant du déficit reportable en 1997, si les règles de prescription n'empêchent pas de s'assurer de l'existence et du montant d'un déficit reportable, alors même que les années, au cours desquelles s'est produit le déficit, seraient prescrites, pour, le cas échéant, annuler l'incidence d'un déficit non justifié si celui-ci a été imputé sur une année non prescrite, encore faut-il qu'il s'agisse d'un déficit qui a une incidence sur le revenu de l'année non prescrite ; que tel n'est pas le cas en l'espèce du déficit constaté en 1990 qui a forcément été imputé en 1997 ; que c'est donc à tort que l'administration et le Tribunal ont retenu une somme de 410 437 francs et non de 416 583 francs comme montant du déficit reportable en 1997 ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistré le 8 décembre 2009, le mémoire en défense présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que la situation selon laquelle, en vertu des articles 6 et 156 du code général des impôts, en cas de divorce ou de séparation, entraînant une imposition distincte, chacun des époux peut être admis à déduire de ses revenus la moitié des déficits afférents aux immeubles qui dépendaient auparavant de la communauté conjugale, résulte tant du principe général selon lequel un contribuable ne peut déduire un déficit que s'il l'a personnellement subi, que de la règle d'imposition par foyer au terme de laquelle chaque contribuable est personnellement imposé à l'impôt sur le revenu à raison de ses propres revenus et de ceux des personnes considérées comme étant à sa charge ; qu'il n'est pas contestable que M. A constitue un foyer fiscal distinct de celui dont il faisait partie avant sa séparation intervenue en 1999 ni que les montants des déficits reportables, restant au jour de cette séparation ou du divorce, ne proviennent pas de la gestion d'un immeuble qu'il détenait en bien propre ; que, s'il soutient qu'eu égard à l'effet déclaratif attaché au partage de la communauté en vertu des articles 883 et 1476 du code civil, il doit être regardé comme propriétaire des immeubles de la communauté dès leur acquisition, la réalisation d'un déficit foncier n'a pas pour effet de créer un droit attaché à l'immeuble qui l'a généré ; que, dès lors, le transfert de propriété de l'immeuble en cause au cours de l'année 2002 n'a pas eu pour conséquence, en matière d'impôt sur le revenu, de conférer au requérant, qui reçoit cette propriété, un droit à déduire de ses revenus le déficit foncier généré avant ce transfert ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que le Tribunal a considéré que M. A ne pouvait déduire, de ses revenus fonciers, que la moitié des déficits relatifs aux immeubles qui dépendaient de la communauté conjugale avant le partage de celle-ci ; que, sur le montant du déficit net foncier de l'année 1997, la reprise d'imposition n'a été effectuée qu'au titre de l'année 2003 non prescrite ; qu'il n'a donc pas été porté atteinte au principe de la prescription ; que le résultat global annuel de chacune des déclarations de revenus fonciers du requérant n'a pas été modifié ; que M. A a, au titre de l'année 1996, comptabilisé à tort le déficit réalisé en 1990, soit 6 146 francs, qui n'était plus imputable ; que c'est donc, à juste titre, que le service a retenu le montant de 410 437 francs au titre des déficits nets fonciers, après imputation du revenu foncier de l'année 1997 du requérant ; Vu, enregistré au greffe le 15 mars 2010, le mémoire en réplique présenté pour M. A qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; Il soutient, en outre, que l'administration, ainsi que le Tribunal, ne sortent pas d'une contradiction en affirmant que la réalisation d'un déficit foncier n'a pas pour effet de créer un droit attaché à l'immeuble qui l'a généré tout en faisant une distinction entre les immeubles détenus en propre par les époux et ceux détenus par la communauté, pour décider du sort à réserver aux déficits reportables après la séparation ou le divorce des époux ; que, concernant les années 1999, 2000 et 2001, aux cours desquelles son épouse et lui ont fait l'objet d'une imposition distincte, avant le prononcé de leur divorce, l'administration n'a pas été jusqu'au bout de sa logique puisqu'elle a retenu, à son encontre, 75 % des revenus de la SCI tout en n'admettant qu'une déduction de 50 % des déficits reportables ; que, si la Cour approuvait le jugement, il y aurait lieu, dans le cadre des règles de compensation, de rehausser le montant des déficits reportables, sur l'année 2003, du montant des revenus fonciers indûment majorés au titre des années 1999, 2000 et 2001, soit, respectivement, de 2 513,58 euros, 3 482,24 euros et 3 390 euros ; que, concernant le montant du déficit reportable en 1997, l'imputation du déficit réalisé en 1990 a eu une incidence sur le revenu imposable de l'année 1997, prescrite, et non sur celui de l'année 2003 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 septembre 2010 : - le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant que M. A, qui a acquis, avec son épouse, alors qu'ils étaient mariés sous le régime de la communauté, un immeuble, par l'intermédiaire de la SCI RD, a déclaré, à compter de l'année 1999, après sa séparation, les revenus fonciers perçus par la SCI à hauteur de 75 %, correspondant à sa participation au sein de cette SCI, et imputé, dans la même proportion, les déficits reportables engendrés par la location de l'immeuble ; qu'à compter de 2002, après avoir été déclaré, dans le cadre de son divorce, attributaire de l'intégralité des parts de la SCI, il a déclaré l'intégralité des revenus de la SCI et imputé, sur ces revenus, les déficits encore reportables ; que l'administration, estimant que chacun des époux A, devenu imposable distinctement, devait être admis à déduire de ses revenus la moitié des déficits afférents aux immeubles qui dépendaient auparavant de la communauté conjugale, a recalculé les déficits imputables et reportables, à partir de 1999, en fonction d'une répartition pour moitié ; que M. A fait appel du jugement du 16 juin 2009 du Tribunal administratif de Dijon qui a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti, au titre de l'année 2003, en conséquence de la remise en cause partielle, par l'administration fiscale, de l'imputation du déficit reportable qu'il avait retenue dans la catégorie des revenus fonciers ; Considérant qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts : " Chaque contribuable est imposable à l'impôt sur le revenu, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de ses enfants et des personnes considérés comme étant à sa charge au sens des articles 196 et 196 A bis. Sauf application des dispositions des 4 et 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles et ceux de leurs enfants et des personnes à charge mentionnés au premier alinéa (...) " ; et qu'aux termes de l'article 156 du même code, dans sa rédaction applicable: " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement. Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes " ; Considérant que l'étendue du droit à déduction résultant du report d'un déficit foncier est définie en fonction de la situation existant au moment de la réalisation du déficit ; que par suite, en cas de séparation d'époux pouvant bénéficier d'un droit à imputation d'un déficit foncier né sous mariage, le droit au déficit se partage par moitié entre les intéressés en ce qui concerne les immeubles qu'ils possédaient en communauté, quoiqu'il en soit de la répartition des biens en cause après le divorce, et quoiqu'il en soit, en ce qui concerne les biens possédés par le truchement de sociétés civiles immobilières, de la répartition des parts entre les époux, si ces parts se trouvaient dans la communauté ; qu'il en résulte qu'en cas de divorce ou de séparation entraînant une imposition distincte, chacun des époux peut être admis à déduire de ses revenus la moitié des déficits afférents aux immeubles qui dépendaient auparavant de la communauté conjugale, même si ces biens étaient auparavant détenus par l'intermédiaire de sociétés civiles immobilières dont toutes les parts, quoique inégalement réparties entre les époux, se trouvaient possédées par eux en communauté ; Considérant, en premier lieu, que, pour demander l'imputation sur ses revenus fonciers de l'année 2003 de l'intégralité des déficits fonciers réalisés avant son divorce intervenu en 1999, M. A soutient qu'il est réputé, eu égard à l'effet déclaratif attaché au partage de la communauté en vertu des dispositions des articles 883 et 1476 du code civil, avoir été propriétaire des immeubles de la communauté dès leur acquisition ; que, toutefois, la réalisation d'un déficit foncier n'a pas pour effet de créer un droit attaché à l'immeuble qui l'a généré ; que, par suite, le transfert de propriété dudit immeuble n'a pas pour conséquence, en matière d'impôt sur le revenu, de conférer au contribuable qui reçoit cette propriété un droit à déduire de ses revenus le déficit foncier généré avant ce transfert ; que, dès lors, la circonstance que la propriété des immeubles en cause ait été rétroactivement transférée à M. A est sans influence sur les modalités d'imputation des déficits fonciers y afférents ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale, qui était tenue d'établir l'imposition au regard de la situation de droit qui existait à la date de réalisation des déficits fonciers litigieux, a considéré que M. A ne pouvait imputer sur ses revenus fonciers de l'année 2003 que la moitié des déficits afférents aux immeubles qui dépendaient de la communauté conjugale avant le partage de celle-ci ; Considérant, en deuxième lieu, que si M. A soutient, d'une part, que son comptable a imputé à tort 25% des déficits fonciers à son ex-épouse qui n'avait bénéficié d'aucun revenu foncier et, d'autre part, qu'il a supporté seul la charge des déficits litigieux, ces circonstances sont sans influence sur le bien-fondé des impositions contestées ; Considérant, enfin, que les dispositions précitées de l'article 156 du code général des impôts, dès lors qu'elles permettent à un contribuable d'imputer sur les bénéfices imposables d'une année non couverte par la prescription les déficits d'années précédentes même couvertes par la prescription, autorisent également l'administration à vérifier l'existence et le montant de ces déficits et, par suite, à remettre en cause, le cas échéant, les déficits d'années sur lesquels elle ne peut, en raison de la prescription, exercer son droit de reprise, les rectifications apportées à ces années ne pouvant, toutefois, pas avoir d'autre effet que de réduire ou supprimer les reports déficitaires qui affectent l'année non prescrite ; qu'en l'espèce, c'est à bon droit que l'administration fiscale, qui n'a pas mis en recouvrement des rappels d'impôt pour des années prescrites, a retranché des déficits reportés sur l'année 1996 le montant d'un déficit réalisé en 1990 au motif que ce dernier n'était plus imputable au delà de l'année 1995 ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande ; que les conclusions qu'il a présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Régis A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 16 septembre 2010 à laquelle siégeaient : M. Bernault, président de chambre, M. Montsec, président assesseur, Mme Besson-Ledey, premier conseiller. Lu en audience publique, le 30 septembre 2010. '' '' '' '' 1 2 N° 09LY02080