CAA de LYON, 2ème chambre, 17/12/2019, 18LY03096, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2019-12-17
Numéro : 18LY03096
Président : M. PRUVOST
Rapporteur : Mme Aline  EVRARD
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : SOCIETE D'ETUDES JURIDIQUES ET FIDUCIAIRES SEJEF

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SARL Goudard Plastiques a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, d'un montant de 160 373 euros, qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2007 ainsi que des majorations dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2009. Par un jugement n° 1600503 du 3 juillet 2018, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et un mémoire enregistrés le 8 août 2018 et le 15 mars 2019, la SARL Goudard plastiques, représentée par Me C..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand du 3 juillet 2018 ; 2°) de lui accorder la décharge de ces impositions ainsi que le versement d'intérêts moratoires ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SARL Goudard plastiques soutient que : - l'administration l'a privée d'un débat oral et contradictoire dès lors que ce débat n'a pas porté sur l'ensemble de ses factures ; - l'administration a procédé à un emport irrégulier de documents comptables ; - la proposition de rectification est insuffisamment motivée, dès lors qu'elle ne comporte pas en annexe la copie des factures en cause ; - l'administration ne lui a pas communiqué l'ensemble des éléments permettant d'identifier les bases de calcul des majorations, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; - les majorations qui lui ont été appliquées sur le fondement de l'article 1729 ne sont pas dues ; - les majorations qui lui ont été appliquées sur le fondement de l'article 1727 sont excessives et méconnaissent l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - le montant des majorations qui lui sont assignées est erroné. Par un mémoire, enregistré le 9 novembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre de l'action et des comptes publics fait valoir qu'aucun moyen de la requête n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme A... B..., présidente assesseure, - les conclusions de M. Jean-Paul Vallecchia, rapporteur public, - et les observations de Me C..., représentant la SARL Goudard plastiques ; Une note en délibéré présentée par la SARL Goudard plastiques a été enregistrée le 14 novembre 2019. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Goudard plastiques, qui exerce une activité de fabrication de pièces destinées au montage d'articles électroménagers, a fait l'objet, en 2010, d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2009. Au cours de ce contrôle, l'administration fiscale, après avoir obtenu, dans le cadre de l'exercice du droit de communication, la copie des factures adressée par la SARL Goudard plastiques à ses principaux clients, les sociétés Seb et Tefal, a estimé que les anomalies relevées dans la tenue de la comptabilité présentée par la société et, notamment, le système de double facturation mis en évidence par ce contrôle, justifiaient le rejet de cette comptabilité. A l'issue de ce contrôle, l'administration a, selon la procédure contradictoire, rappelé la taxe non déclarée au titre de ventes de moules ayant donné lieu à l'émission de factures, adressées aux clients, mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée et à la confection d'autres factures, comptabilisées au compte 701310, ne mentionnant pas la taxe. Ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été assortis de l'intérêt de retard ainsi que de majorations pour manoeuvres frauduleuses. L'administration a également rappelé la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur 466 factures comptabilisées au compte de produit 701110 au titre des périodes du 1er avril 2006 au 31 décembre 2006 et du 31 janvier 2007 au 28 février 2007 et qui n'avait pas été déclarée ainsi que la taxe sur la valeur ajoutée déduite par anticipation ou déduite sans facture ni pièce en tenant lieu. Ces rappels ont été assortis de majorations pour manquement délibéré. La SARL Goudard plastiques relève appel du jugement du 3 juillet 2018 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, d'un montant de 160 373 euros, qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2007 ainsi que l'ensemble des majorations appliquées au titre de la période du 1er avril 2006 au 31 mars 2009. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée dans ses locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire de justifier que l'administration aurait refusé un tel débat. 3. Il résulte de l'instruction, et n'est au demeurant pas contesté, que la vérification de comptabilité de la SARL Goudard plastiques s'est déroulée dans son intégralité dans les locaux de l'entreprise, faisant ainsi présumer l'existence d'un débat oral et contradictoire. Le vérificateur s'est rendu sur place les 4 juin 2010, 8 juin 2010, 14 juin 2010, 1er juillet 2010, 13 juillet 2010, 15 juillet 2010, 23 juillet 2010, 16 novembre 2010 et 29 novembre 2010, en présence, pour ces deux dernières interventions, du gérant de la société, d'un associé exerçant les fonctions de comptable et d'un expert-comptable. La SARL Goudard plastiques, qui ne soutient pas que le vérificateur se serait refusé au cours de ces différents entretiens à tout échange de vues avec ses représentants, se borne à faire valoir que les 466 factures qu'elle a établies au nom de ses clients, les sociétés Seb et Tefal, au titre des périodes du 1er avril 2006 au 31 décembre 2006 et du 31 janvier 2007 au 28 février 2007 n'ont pas été énumérées et examinées individuellement au cours de la vérification de comptabilité. Toutefois, la tenue d'un débat oral et contradictoire n'est pas remise en cause par la circonstance que certaines pièces ont, compte tenu de leur grand nombre, été évoquées de façon conjointe par le vérificateur. Au demeurant, la société n'établit pas l'absence de débat sur ces pièces en se bornant à produire une attestation de son expert-comptable, datée du 23 mars 2016, laquelle, compte tenu de l'imprécision de ses termes et de la circonstance qu'elle a été établie plus de cinq ans après les faits en cause, ne peut se voir accorder aucun caractère probant. Dans ces conditions, le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire ne peut être accueilli. 4. En deuxième lieu, la prise ou la conservation par le vérificateur de photocopies de documents comptables dont le contribuable a conservé les originaux ne constitue pas un emport irrégulier de documents. 5. La SARL Goudard plastiques soutient que l'administration a procédé à un emport irrégulier de documents comptables. Toutefois, il résulte de l'instruction, et n'est au demeurant pas contesté par la société appelante, que l'administration s'est bornée à conserver la copie d'un extrait de quatorze pages du grand livre des comptes qui lui avait été remis par la société au cours de la vérification de comptabilité. Dans ces conditions, faute pour l'administration d'avoir emporté un document comptable original, le moyen tiré de l'emport irrégulier de documents doit être écarté. 6. En troisième lieu, la SARL Goudard plastiques reprend en appel le moyen qu'elle avait invoqué en première instance et tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification qui lui a été adressée. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Clermont-Ferrand. 7. En dernier lieu, aux termes du dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " L'exigence de motivation qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de cet article s'apprécie au regard de l'argumentation de celui-ci. En tout état de cause, l'administration n'est tenue de motiver sa réponse aux observations du contribuable que sur les éléments relatifs au bien-fondé des impositions qui lui ont été notifiées. Ainsi, lorsque le contribuable vérifié ne présente pas d'observations concernant une rectification ou que ses observations ne permettent pas d'en critiquer utilement le bien-fondé, dès lors qu'elles se bornent à contester la régularité de la procédure d'imposition, l'absence de réponse de l'administration sur ce point ne le prive pas de la garantie instaurée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 8. Il résulte de l'instruction que, dans les observations qu'elle a formulées le 21 février 2011 à la suite de la notification de la proposition de rectification du 20 décembre 2010, la SARL Goudard plastiques s'est bornée à indiquer qu'elle souhaitait consulter les factures relatives aux ventes non déclarées effectuées au titre des périodes du 1er avril 2006 au 31 décembre 2006 et du 31 janvier 2007 au 28 février 2007 et que, dans cette attente, elle n'acceptait pas le redressement correspondant. Dans la réponse qu'elle a apportée le 18 avril 2011 à ces observations, l'administration a indiqué les raisons pour lesquelles elle ne pouvait faire droit à la demande de la société tendant à obtenir la communication des factures en cause, tenant, notamment, au grand nombre de ces factures et à la circonstance qu'elles étaient détenues par la société elle-même laquelle, compte tenu des précisions apportées par la proposition de rectification, était en mesure de les identifier. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme ayant exposé avec une précision suffisante les motifs pour lesquels elle a estimé devoir maintenir les rectifications. Le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la réponse aux observations du contribuable ne peut, par suite, qu'être écarté. Sur les majorations : 9. En premier lieu, aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa version alors applicable : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. " 10. Il résulte de l'instruction que les conséquences financières de la vérification de comptabilité ont été indiquées à la SARL Goudard plastiques dans la proposition de rectification du 20 décembre 2010. Pour tenir compte de l'avis émis le 4 juillet 2013 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration a modifié le montant des impositions et majorations assignées à la société, qui ont été établies sur une base inférieure à celle initialement retenue. Il est constant que la société appelante a été informée des nouvelles conséquences financières du contrôle par une lettre du 26 juillet 2013, qui comporte l'indication du montant des droits de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre des périodes respectives du 1er avril 2006 au 31 mars 2007, du 1er avril 2007 au 31 mars 2008 et du 1er avril 2008 au 31 mars 2009 ainsi que le montant des intérêts de retard et des majorations encourus en complément des droits résultant des rehaussements notifiés et appliqués sur le fondement des dispositions des articles 1727 et 1729 du code général des impôts, pour chacune des périodes considérées. Cette indication satisfait aux prescriptions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, sans que la société appelante puisse utilement soutenir que cette lettre ne mentionne pas de façon suffisamment précise les modalités de calcul des intérêts de retard et des majorations qui lui ont été appliquées. 11. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1727 du code général des impôts, dans sa version applicable aux années en litige : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. (...) III. - Le taux de l'intérêt de retard est de 0,40 % par mois. (...) ". 12. D'une part, l'intérêt de retard institué par l'article 1727 du code général des impôts vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et de payer l'impôt aux dates légales. Si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. La SARL Goudard plastiques ne peut, par suite, utilement soutenir que les stipulations de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales auraient été méconnues. 13. D'autre part, si la société appelante fait état du niveau des taux directeurs de la Banque centrale européenne et du taux de l'intérêt légal, respectivement de 0 % et de 0, 89 %, et du fait que ce taux a été ramené à 0,20 % à compter du 1er janvier 2018 par le III de l'article 55 de la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017, il ne résulte pas de ces seules circonstances que le taux de l'intérêt de retard appliqué par l'administration en l'espèce, établi à 0,40 %, aurait été excessif. 14. En troisième lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses ". 15. L'administration, qui peut appliquer la majoration de 80 % pour manoeuvres frauduleuses prévue par l'article 1729 du code général des impôts si l'intéressé a fait usage d'artifices destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration, a assorti les droits de taxe sur la valeur ajoutée rappelés au titre des factures de vente de moules aux sociétés Seb et Tefal comptabilisées au compte 701310 de la majoration de 80 % prévue en cas de manoeuvres frauduleuses du contribuable. Le service fait valoir, sans être contredit, que la SARL Goudard plastiques a eu recours à un système de double facturation destiné à réduire le montant apparent de la taxe collectée, les factures conservées par la société et présentées au service ayant été établies sans taxe sur la valeur ajoutée alors que celles adressées aux clients comportaient la mention de la taxe au taux de 19,6%. L'administration démontre ainsi que la société a fait usage d'artifices destinés à égarer ou à restreindre son pouvoir de contrôle et s'est dès lors rendue coupable de manoeuvres frauduleuses justifiant l'application des majorations en litige. 16. L'administration a par ailleurs assorti de la majoration de 40 % prévue en cas de manquement délibéré les rappels résultant de la réintégration de la taxe réclamée à raison des ventes aux sociétés Seb et Tefal comptabilisées au compte 701110 et de la taxe déduite à tort à raison d'une facture déjà prise en compte, de la taxe déduite par anticipation et de celle qui n'était pas justifiée par une facture. Pour justifier l'application de cette majoration, l'administration s'est fondée, s'agissant de la taxe réclamée à raison des ventes aux sociétés Seb et Tefal, sur la circonstance que la SARL Goudard plastiques ne pouvait ignorer qu'elle devait déclarer la taxe figurant sur les factures qu'elle avait elle-même établies à destination de ses clients, ainsi que sur l'importance du montant de la taxe omise, soit 160 373 euros. L'administration a par ailleurs relevé, s'agissant de la taxe déduite à tort, que la société avait doublement déduit la taxe facturée par son fournisseur, la société Sandretto, après avoir elle-même procédé à la renumérotation interne des factures en cause, qu'elle avait déduit une taxe d'un montant de 6 366 euros sans aucun justificatif et enfin qu'elle avait déduit par anticipation la taxe, d'un montant de 14 460 euros, grevant des prestations de service, alors que son attention avait déjà été appelée sur l'irrégularité d'une telle pratique lors de la vérification de comptabilité dont elle avait été l'objet au titre de la période du 1er avril 1998 au 30 juin 2002. En se fondant sur ces éléments, qui ne sont pas contredits par la société appelante, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de cette société d'éluder l'impôt dû, sans que cette dernière puisse utilement se prévaloir de la circonstance que sa comptabilité a été validée par son commissaire aux comptes. Par suite, c'est à bon droit que le service a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SARL Goudard plastiques de la majoration pour manquement délibéré prévue par l'article 1729 précité du code général des impôts. 17. En dernier lieu, il résulte de l'instruction que, pour calculer le montant des majorations infligées à la SARL Goudard plastiques sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a retenu, à bon droit, le montant des droits éludés, qui s'élève à 165 644 euros, 7 934 euros et 81 246 euros, au titre, respectivement, des périodes du 1er avril 2006 au 31 mars 2007, du 1er avril 2007 au 31 mars 2008 et du 1er avril 2008 au 31 mars 2009. Si elle critique le calcul opéré par l'administration, en faisant valoir que l'assiette des majorations a été majorée à tort de 57 607 euros au titre de la période du 1er avril 2008 au 31 mars 2009, la SARL Goudard plastiques, qui ne conteste pas le montant des droits éludés retenus par l'administration, ne fournit aucune précision de nature à démontrer l'erreur de calcul qu'elle invoque. 18. Il résulte de ce qui précède que la SARL Goudard plastiques n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et, en tout état de cause, au versement d'intérêts moratoires doivent être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL Goudard plastiques est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Goudard plastiques et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 12 novembre 2019, à laquelle siégeaient : M. Pruvost, président de chambre, Mme B..., présidente-assesseure, Mme D..., première conseillère. Lu en audience publique, le 17 décembre 2019. 2 N° 18LY03096 ld