CAA de BORDEAUX, 5ème chambre, 29/08/2019, 17BX00782, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-08-29
Numéro : 17BX00782
Président : Mme JAYAT
Rapporteur : Mme Caroline  GAILLARD
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : LAMY LEXEL AVOCATS ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Par une demande enregistrée le 26 novembre 2013, la société nouvelle d'affinage des métaux (SNAM), société par action simplifiée, a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2007 et des pénalités y afférentes ainsi que des intérêts moratoires. Par un jugement n° 1305228 du 10 janvier 2017, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 10 mars 2017 et le 19 septembre 2018, la société nouvelle d'affinage des métaux, représentée par Me D..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulouse du 10 janvier 2017 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités susmentionnées assortie des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le paiement d'une somme de 4 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'Etat a procédé à une mauvaise transposition de la directive mère-fille CE 90/435/CEE s'agissant de la notion de " détention directe " qui a été insérée par le législateur alors qu'elle n'existe pas dans les stipulations de la directive laquelle en ses articles 2 et 3 se borne à mentionner la notion de détention ; cet ajout au texte communautaire a pour effet d'exclure de facto les sociétés transparentes du dispositif de faveur de la directive repris par l'article 119 ter du code général des impôts ; ainsi, l'objectif fixé par la directive tendant à regrouper les sociétés d'Etats membres est compromis ; l'article 119 ter est dès lors incompatible avec la directive ; le législateur a d'ailleurs autorisé le transfert de titre vers une société transparente dans une fiducie suite à la modification législative intervenue le 29 décembre 2014 ; - le transfert de titres à titre provisoire dans une AK néerlandaise du même groupe ne saurait remettre en cause la condition relative au délai de détention des titres prévues par l'article 119 ter du code général des impôts dès lors que ce transfert s'inscrit dans l'opération de certification de ces titres c'est-à-dire de dédoublement de la propriété en application du droit néerlandais, par l'intermédiaire de la société néerlandaise ; elle a conservé la propriété économique des titres et n'en a transféré que la propriété juridique ainsi que le prévoit le droit néerlandais et le droit belge dont il est nécessaire de tenir compte ; la SA Floridienne est demeurée sa société mère pendant la période de transfert. Par des mémoires en défense, enregistrés le 17 août 2017 et le 23 octobre 2018 (non communiqué), le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. Par une ordonnance du 19 septembre 2018, la clôture d'instruction a été fixée, en dernier lieu, au 6 novembre 2018 à 12h00. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 90/435/CEE du Conseil du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats membres différents ; - la décision de la Cour de justice de l'Union européenne du 22 décembre 2008 Royaume de Belgique c/ Les Vergers du Vieux Tauve (C-48/07) ; - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme B... C..., - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public, - et les observations de Me A..., représentant la SNAM. Considérant ce qui suit : 1. La Société Nouvelle d'Affinage des Métaux (SNAM) est une filiale de la société mère de droit belge SA Floridienne, qui a pour activité le retraitement d'accumulateurs usagés et qui détient, via une Administratiekantoor (AK) de droit néerlandais, 18 135 titres sur les 18 142 formant le capital de la société SNAM, soit plus de 99 % de son capital. La SNAM a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2006 et 2007 à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause l'exonération de retenue à la source dont avait bénéficié la société en application de l'article 119 ter du code général des impôts à la suite du versement de dividendes à titre provisoire en 2007 à la SA Floridienne pour un montant de 999 837,68 euros au motif que la condition de détention des titres pendant plus de deux ans par cette dernière n'était pas remplie. Elle s'est vu notifier en conséquence un rappel de retenue à .la source dont avait bénéficié la société en application de l'article 119 ter du code général des impôts à la suite du versement de dividendes à titre provisoire en 2007 à la SA Floridienne pour un montant de 999 837,68 euros au motif que la condition de détention des titres pendant plus de deux ans par cette dernière n'était pas remplie La SNAM relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande tendant à la décharge de ce rappel de retenue à .... Sur le bien-fondé du jugement : En ce qui concerne l'exception d'incompatibilité de l'article 119 ter avec la directive 90/435/CEE : 2. Aux termes de l'article 2 de la directive 90/435/CEE du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats membres différents : " Aux fins de l'application de la présente directive, les termes " sociétés d'un Etat membre " désignent toute société : a) qui revêt une des formes énumérés à l'annexe ; b) qui, selon la législation fiscale d'un Etat membre, est considérée comme ayant dans cet Etat son domicile fiscal et qui, aux termes d'une convention en matière de double imposition conclue avec un Etat tiers, n'est pas considéré comme ayant son domicile fiscal hors de la Communauté ; c) qui, en outre, est assujettie, sans possibilité d'option et sans en être exonérée, à l'un des impôts suivants : (...) vennootschapsbelasting aux Pays-Bas ". Aux termes de l'article 3 de la même directive : " 1. Aux fins de l'application de la présente directive : a) la qualité de société mère est reconnue au moins à toute société d'un Etat membre qui remplit les conditions énoncées à l'article 2 et qui détient, dans le capital d'une société d'un autre Etat membre replissant les mêmes conditions, une participation minimale de 25 % ; b) on entend par " société filiale " la société dans le capital de laquelle la participation visée au a) est détenue./ 2. Par dérogation au paragraphe 1, les Etats membres ont la faculté : par voie d'accord bilatéral, de remplacer le critère de participation dans le capital par celui de détention des droits de vote, de ne pas appliquer la présente directive à celles de leurs sociétés qui ne conservent pas, pendant une période ininterrompue d'au moins deux ans, une participation donnant droit à la qualité de société mère, ni aux sociétés dans lesquelles une société d'un autre Etat membre ne conserve pas, pendant une période ininterrompue d'au moins deux ans, une telle participation. ". 3. La SNAM soutient qu'en transposant en droit interne le critère de la participation prévu par les articles 2 et 3 de la directive 90/435/CEE susvisée du 23 juillet 1990 par un critère de " détention directe " à l'article 119 ter du code général des impôts, le législateur a ajouté une condition qui restreint le champ d'application de la directive précitée. 4. A cet égard, les directives sont des instruments juridiques qui lient les Etats membres quant aux objectifs à atteindre dans un délai déterminé, mais laissent à l'autorité nationale la compétence quant à la forme et aux moyens pour y parvenir. En l'espèce, dans le cadre du régime mère-fille qu'elle instaure, l'exemption de retenue à .... L'article 3 paragraphe 2 de cette directive laisse néanmoins la faculté aux Etats membres de ne pas appliquer la directive aux sociétés dans lesquelles une société d'un autre Etat membre ne conserve pas, pendant une période ininterrompue d'au moins deux ans, une participation minimale. 5. En outre, il résulte des points 38 et 49 de la décision de la Cour de justice de l'Union européenne du 22 décembre 2008 Royaume de Belgique c/ Les Vergers du Vieux Tauve (C-48/07), que s'agissant des dispositions de l'article 3 de la directive précitée, la notion de " participation dans le capital " renvoie au rapport de droit existant entre la société mère et la société filiale, et que la directive n'envisage pas la situation dans laquelle la société mère a transféré à une tierce personne un rapport de droit avec la société filiale, en vertu duquel cette tierce personne pourrait être également considérée comme une société mère. Au point 41 de la même décision, il est précisé que le rapport de droit attendu est celui qui permet à la société mère de percevoir les dividendes en qualité d'associé, à l'exclusion de toute autre qualité. 6. Il résulte de ce qui précède que le régime fiscal des sociétés mères est soumis notamment aux conditions que la société qui entend en réclamer le bénéfice soit propriétaire des titres de participation. 7. Ainsi, la condition relative à une détention directe d'une fraction du capital d'une société pour bénéficier de l'exemption de retenue à .... En ce qui concerne le droit de la SNAM à bénéficier de l'exemption prévue par l'article 119 ter du code général des impôts : 8. D'une part, aux termes de l'article 119 bis du code général des impôts : " (...) 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à ... (... ". Aux termes de l'article 119 ter du même code : " 1. La retenue à ... ; / 2. Pour bénéficier de l'exonération prévue au 1, la personne morale doit justifier auprès du débiteur ou de la personne qui assure le paiement de ces revenus qu'elle est le bénéficiaire effectif des dividendes et qu'elle remplit les conditions suivantes : a) avoir son siège de direction effective dans un Etat membre de la communauté européenne et n'être pas considérée, aux termes d'une convention en matière de double imposition conclue avec un Etat tiers, comme ayant sa résidence fiscale hors de la communauté ; b) revêtir l'une des formes énumérées sur une liste établie par arrêté du ministre chargé de l'économie conformément à l'annexe à la directive du conseil des communautés européennes n° 90-435 du 23 juillet 1990 modifiée par la directive 2003/123/CE du Conseil, du 22 décembre 2003 ; c) détenir directement, de façon ininterrompue depuis deux ans ou plus, 25 % au moins du capital de la personne morale qui distribue les dividendes, ou prendre l'engagement de conserver cette participation de façon ininterrompue pendant un délai de deux ans au moins et désigner, comme en matière de taxes sur le chiffre d'affaires, un représentant qui est responsable du paiement de la retenue à ... ; le taux de participation prévu à l'alinéa précédent est ramené (...) à 15 % pour les dividendes distribués entre le 1er janvier 2007 et le 31 décembre 2008 (...) ; d) être passible, dans l'Etat membre où elle a son siège de direction effective, de l'impôt sur les sociétés de cet Etat, sans possibilité d'option et sans en être exonérée ; (...) ". 9. D'autre part, aux termes de l'article L. 233-2 du code de commerce : " Lorsqu'une société possède dans une autre société une fraction du capital comprise entre 10 et 50 %, la première est considérée, pour l'application du présent chapitre, comme ayant une participation dans la seconde. ". Aux termes de l'article L. 233-4 du même code : " Toute participation au capital même inférieure à 10 % détenue par une société contrôlée est considérée comme détenue indirectement par la société qui contrôle cette société. ". 10. La SA Floridienne Chimie, ancien actionnaire majoritaire du capital social de la SNAM composé de 18 142 actions, a cédé, le 30 juin 2006, 18 136 actions à la société belge SA Floridienne, laquelle est devenue le principal actionnaire de la société requérante. Le 21 juin 2007, la SNAM a versé des dividendes à la SA Floridienne à hauteur de la somme de 999 837,38 euros qu'elle n'a pas soumis à la retenue à .... Le 24 juillet 2007, la SA Floridienne a décidé, pour contrer une OPA hostile, de recourir au transfert temporaire des titres de la SNAM selon le régime néerlandais de la certification de titres via une fondation établie aux Pays-Bas, dénommée Stichting Administrartiekantoor Floridienne AK. 11. Il résulte de l'instruction et notamment de l'acte constitutif de l'AK que la certification des titres auprès de cette entité revêt les principales caractéristiques de la fiducie en droit français. Le document d'information et de consultation du comité d'entreprise de la SNAM du 30 septembre 2008 produit par la requérante énonce d'ailleurs que " la Floridienne SA avait décidé de transférer la totalité des 18 136 actions SNAM lui appartenant, dans une fondation de droit néerlandais dont le régime juridique est proche de celui de la fiducie instituée en France par la loi n° 2007-211 ". Il résulte également de l'instruction et notamment de l'acte constitutif de l'AK du 17 juillet 2007 et du procès-verbal du conseil d'administration de la SNAM du 24 juillet 2007 que cette dernière a reçu une demande d'agrément de la SA Floridienne pour le transfert sans contrepartie de la pleine propriété de la totalité des 18 136 actions lui appartenant dans le capital de la société au profit d'une fondation dénommée administratiekantoor (AK) en droit néerlandais et des droits de vote qui lui sont attachés. Dans ces conditions, quand bien même la SA Floridienne est demeurée la société mère de la SNAM pendant cette période de transfert, dès lors que la détention d'une participation par l'intermédiaire d'une AK n'est pas considérée comme une détention directe au sens de l'article 119 ter du code général des impôts, le transfert par la SA Floridienne des titres de participation de sa filiale à une fondation de droit néerlandais AK a interrompu le délai de détention de deux ans permettant de bénéficier de l'exonération de la retenue à .... 12. Il résulte de tout ce qui précède que la SNAM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande. Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : La requête de la SNAM est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SNAM et au ministre de l'action et des comptes publics. Une copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest. Délibéré après l'audience du 9 juillet 2019 à laquelle siégeaient : Mme Elisabeth Jayat, président, M. Frédéric Faïck, premier conseiller, Mme B... C..., premier conseiller, Lu en audience publique, le 29 août 2019. Le rapporteur, Caroline C... Le président, Elisabeth JayatLe greffier, Florence Deligey La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 17BX00782