Cour administrative d'appel de Paris, 5ème chambre - Formation B, du 3 avril 2006, 03PA00475, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 5EME CHAMBRE - FORMATION B
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-04-03
Numéro : 03PA00475
Président : M. le Prés SOUMET
Rapporteur : M. Bruno  PAILLERET
Commissaire du gouvernement : M. ADROT
Avocat(s) : SANCHEZ

Vu la requête, enregistrée le 3 février 2003, présentée pour M. et Mme Kahyan X, demeurant ..., par Me Sanchez ; M. et Mme X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9618839/1 en date du 16 décembre 2002 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1992 à 1994, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; ... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu la convention franco-iranienne du 7 novembre 1973 tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu, publiée par le décret n°75-302 du 17 avril 1975 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 mars 2006 : - le rapport de M. Pailleret, rapporteur, - et les conclusions de M. Adrot, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que par décision du 23 mars 2004, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de Paris Ouest a prononcé le dégrèvement en droits et pénalités, à concurrence de la somme de 1 731, 82 euros, de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1994 ; que les conclusions de la requête relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la domiciliation fiscale des requérants : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont leur domicile fiscal en France sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française » ; qu'aux termes de l'article 4 B de ce code : « 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ( ) » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction M. et Mme X, de nationalité iranienne et titulaires d'une carte de résident, ont, au cours des années 1992 à 1994, disposé à Paris 7ème d'un appartement de 102 m², acquis en 1977, situé 12 rue Duroc, adresse indiquée par les requérants sur les déclarations de revenus qu'ils ont spontanément souscrites au titre desdites années ; qu'ils étaient également propriétaires d'un autre appartement à Paris qu'ils ont donné en location ainsi que d'un véhicule de marque Jaguar et étaient titulaires d'un compte bancaire ouvert au Crédit Commercial de France ; qu'un de leurs deux enfants était scolarisé en France ; qu'ils ont déclaré avoir perçu en France des traitements et salaires, pour des montants de 82 000 F en 1992 et de 78 000 F en 1993 et des revenus fonciers pour un montant de 24 863 F en 1994, année pour laquelle ils ont mentionné sur leur déclaration de revenus être résidents en France ; que si M. et Mme X produisent une attestation du Crédit Commercial de France selon laquelle leur compte était régulièrement alimenté par des fonds en provenance de l'étranger, ils n'apportent aucune précision sur le montant et l'origine de ces revenus et n'établissent pas que ces fonds proviendraient de revenus de source iranienne ; que les attestations émanant de la direction générale des affaires économiques et financières de la province de Téhéran et du bureau fiscal de Ghazvine, dont certaines sont, au demeurant, postérieures aux années d'imposition, ne permettent pas d'établir, à défaut de précisions suffisantes sur la consistance de ce patrimoine, l'existence au cours des années 1992 à 1994 d'un patrimoine immobilier d'une valeur supérieure à celui dont ils disposaient en France ; que, par suite, M. et Mme X doivent être regardés comme ayant eu leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts au cours des années d'imposition litigieuses ; Considérant, d'autre part, que M. et Mme X, qui se sont eux-mêmes considérés comme résidents fiscaux français à partir de 1991 en souscrivant leurs déclarations de revenus auprès du centre des impôts dont dépendaient leur domicile parisien, n'établissent pas qu'ils auraient été regardés pour les années en cause, comme résidents fiscaux en Iran au sens du 1 de l'article 4 de la convention du 7 novembre 1973 conclue entre la France et l'Iran, selon lequel l'expression « résident d'un Etat contractant » désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X étaient fiscalement domiciliés en France au titre des années 1992 à 1994 et qu'ils étaient dès lors passibles de l'impôt sur le revenu en France ; Sur la procédure d'imposition : Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : « (...) Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L. 16 A. Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L. 16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger » ; qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : « Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ( ). L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte » ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions qu'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut normalement s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification prévu par les dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; que, cependant, lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration, ce délai peut être prorogé des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte ; que le point de départ des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte court alors dès le 61ème jour suivant la demande faite au contribuable par l'administration, sauf lorsque le contribuable a produit avant cette date les coordonnées exactes de l'intégralité de ses comptes, auquel cas le point de départ des délais ne court qu'à compter de la date à laquelle l'administration demande aux établissements teneurs de ces comptes que ces relevés lui soient remis ; que la prorogation des délais, que l'administration n'est pas tenue de notifier au contribuable, cesse à la date à laquelle l'administration reçoit l'intégralité des relevés demandés ; Considérant que M. X a reçu le 28 juin 1994 un avis d'examen contradictoire de situation personnelle avec demande de communication de l'ensemble de ses relevés bancaires ; qu'il résulte de l'instruction que la production de l'ensemble des relevés de compte n'a été disponible que le 11 janvier 1995, soit 138 jours après la date du 28 août 1994 à laquelle expirait le délai de soixante jours institué par les dispositions précitées ; qu'il résulte de ce qui précède que la durée de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, qui avait débuté le 28 juin 1994, date de réception de l'avis de vérification, et qui s'est achevé le 5 novembre 1995, date à laquelle les redressements litigieux ont été notifiés à l'intéressé, n'a pas excédé, compte tenu des délais nécessaires à la production des relevés des comptes bancaires, le délai autorisé par les dispositions précitées ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 63 du livre des procédures fiscales alors en vigueur : « Lorsque les agents des impôts constatent une disproportion marquée entre le train de vie d'un contribuable et les revenus qu'il déclare, ils peuvent modifier la base d'imposition dans les conditions prévues à l'article 168 du code général des impôts » ; qu'aux termes de l'article 168 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « 1. En cas de disproportion marquée entre le train de vie d'un contribuable et ses revenus, la base d'imposition à l'impôt sur le revenu est portée à une somme forfaitaire déterminée en appliquant à certains éléments de ce train de vie le barème ci-après, compte tenu, le cas échéant, de la majoration prévue au 2, lorsque cette somme atteint la limite supérieure de la neuvième tranche du barème de l'impôt sur le revenu... Les éléments dont il est fait état pour la détermination de la base d'imposition sont ceux dont ont disposé, pendant l'année de l'imposition, les membres du foyer fiscal désignés à l'article 6-1 et 3 Les revenus visés au présent article sont ceux qui résultent de la déclaration du contribuable et, en cas d'absence de déclaration, ils sont comptés pour zéro. 2 la somme forfaitaire déterminée en application du barème est majorée de 50 % lorsqu'elle est supérieure ou égale à deux fois la limite mentionnée en 1 et lorsque le contribuable a disposé de plus de six éléments du train de vie figurant au barème. 2 bis. La disproportion marquée entre le train de vie d'un contribuable et ses revenus est établie lorsque la somme forfaitaire qui résulte de l'application du barème et de la majoration prévus aux 1 et 2 excède d'au moins un tiers, pour l'année de l'imposition et l'année précédente, le montant du revenu net global déclaré y compris les revenus exonérés ou taxés selon un taux proportionnel ou libérés de l'impôt par l'application d'un prélèvement. 3. Le contribuable peut apporter la preuve que ses revenus ou l'utilisation de son capital ou les emprunts qu'il a contractés lui ont permis d'assurer son train de vie » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dans le cadre d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant sur les années 1992 et 1993 et d'un contrôle sur pièces portant sur l'année 1994, l'administration a adressé aux intéressés, le 5 septembre 1995, d'une part, sur le fondement de l'article 168 du code général des impôts, trois notifications n° 2180 tendant à la taxation à l'impôt sur le revenu au titre de ces trois années en fonction de certains éléments du train de vie, d'autre part, deux notifications n° 3924 au titre des années 1992 et 1993 et une notification n° 2120 au titre de l'année 1994 ; qu'il résulte de l'ensemble des actes de procédure ainsi rappelés que l'administration a clairement mis en oeuvre, dans le respect des règles de la procédure contradictoire, les seules dispositions de l'article 168 du code général des impôts tendant à substituer au revenu déclaré au titre de chacune des années d'imposition litigieuse l'évaluation forfaitaire minimale du revenu imposable d'après certains éléments du train de vie ; qu'elle a également précisé pour chacune des années en litige la disproportion marquée entre le train de vie des contribuables et leurs revenus ainsi que les éléments de calcul nécessaires à la mise en oeuvre de la procédure prévue à l'article 168 du code général des impôts ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'interdit à l'administration de procéder à l'évaluation forfaitaire du revenu d'après les éléments du train de vie dans le cadre d'un examen approfondi de situation fiscale personnelle ou d'un contrôle sur pièces, ni ne lui impose d'examiner les comptes bancaires ; qu'eu égard à la procédure ainsi mise en oeuvre les requérants, ne sauraient utilement invoquer la méconnaissance des articles L. 16, L. 16 A et L. 69 du livre des procédures fiscales ; que l'administration qui a constaté une disproportion marquée entre leur train de vie et les revenus dont ils pouvaient disposer durant les années litigieuses et l'année précédente était ainsi fondée à mettre en oeuvre à leur encontre les dispositions précitées de l'article 168 du code ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne le principe de la mise en oeuvre de l'article 168 du code général des impôts : Considérant, en premier lieu, que les requérants soutiennent que l'application des tarifs forfaitaires prévus à l'article 168 du code général des impôts viole les stipulations de l'article 1er du protocole additionnel de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales selon lequel : « Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international » ; que, toutefois, ledit article ne porte pas en tout état de cause atteinte au droit de chaque Etat, conformément aux termes mêmes de son deuxième alinéa, de mettre en oeuvre les lois qu'il juge nécessaires pour assurer le paiement des impôts ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : «1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue... équitablement... par un tribunal... qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle... » ; que l'article 14 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques définit le droit à un procès équitable dans des termes identiques ; que ces dispositions ne sont pas applicables aux contestations relatives aux procédures fiscales, lesquelles n'ont le caractère ni d'une contestation sur des droits ou obligations de caractère civil, ni d'une accusation en matière pénale hormis les contestations propres aux pénalités constitutives d'une sanction ; que, dès lors, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir desdites dispositions pour contester la mise en oeuvre par l'administration de la procédure prévue par l'article 168 du code général des impôts ; En ce qui concerne le montant des impositions : Considérant qu'en application des dispositions de l'article 168 du code général des impôts, l'administration fiscale a fixé les bases d'imposition de M. et Mme X, pour les années 1992, 1993 et 1994, sur la base de cinq fois la valeur locative de leur résidence principale sise à Paris 7ème et, pour l'année 1994 uniquement, de leur appartement situé ..., ainsi que le prévoit le barème fixé par l'article 168 précité ; que les requérants ne font état d'aucun élément de nature à remettre en cause cette évaluation ; que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'administration n'a pas retenu la valeur de leur véhicule de marque Jaguar pour établir cette taxation ; qu'ils n'établissent pas que leur train de vie aurait été financé par des revenus en provenance d'Iran ou par l'utilisation de leur capital ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus de leur demande. Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ; qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat sur le fondement des dispositions précitées ; D E C I D E : Article 1er : A concurrence de somme de 1 731, 82 euros en ce qui concerne la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1994, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme X. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté. 13 2 N° 03PA00475