Conseil d'Etat, 8 / 7 SSR, du 15 février 1989, 71364, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 8 / 7 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1989-02-15
Numéro : 71364
Rapporteur : Descoings
Commissaire du gouvernement : Mme de Saint-Pulgent

Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés le 12 août 1985 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés par M. Pascal X..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1°) annule le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 24 mars 1985, en tant que, par ce jugement, le tribunal a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquels il a été assujetti, respectivement, au titre des années 1975 à 1978 et au titre de l'année 1975, dans les rôles de la commune de Drancy ; 2°) lui accorde la décharge des impositions contestées ; 3°) lui accorde une indemnité, en réparation du préjudice causé par l'action des services fiscaux, d'un montant de 50 % des dégrèvements obtenus, Vu les autres pièces du dossier ; Vu la constitution ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Vu la loi n° 77-1468 du 30 décembre 1977 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Descoings, Maître des requêtes, - les conclusions de Mme de Saint-Pulgent, Commissaire du gouvernement ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre à l'ensemble des conclusions de la requête : Sur les conclusions tendant à l'attribution d'une indemnité : Considérant qu'aux termes de l'article 41 de l'ordonnance du 31 juillet 1945 : "La requête des parties doit être signée par un avocat au Conseil d'Etat" ; qu'en vertu de l'article 42 de la même ordonnance, la requête peut être signée par la partie intéressée ou son mandataire lorsque des lois spéciales ont dispensé du ministère d'avocat, notamment pour les affaires visées à l'article 45 de cette ordonnance ; Considérant que les conclusions susanalysées sont distinctes de celles qui tendent à obtenir la décharge des impositions contestées ; qu'elles ne sont dispensées du ministère d'avocat au Conseil d'Etat ni par l'article 45 de l'ordonnance du 31 juillet 1945, ni par aucun texte spécial ; que, dès lors, les conclusions à fin d'indemnité, présentées par M. X... sans le ministère d'un avocat au Conseil d'Etat, ne sont pas recevables ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que les cotisations supplémentaires assignées à M. X... en matière d'impôt sur le revenu, au titre des années 1975 à 1978, et de majoration exceptionnelle, au titre de l'année 1975, mises en recouvrement le 30 juin 1982, procèdent de divers redressements apportés au revenu global déclaré au titre desdites années, à la suite d'une vérification approfondie de lasituation fiscale d'ensemble du contribuable ; que, selon le cas, a été appliquée la procédure de redressement contradictoire et la procédure de taxation d'office ; En ce qui concerne la régularité de la vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 septies du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi du 29 décembre 1977 : "Les contribuables peuvent se faire assister au cours ... des vérifications approfondies de leur situation fiscale d'ensemble d'un conseil et doivent être avertis de cette faculté, à peine de nullité de la procédure. Dans tous les cas, la procédure de vérification doit comporter l'envoi d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification en mentionnant expressément la faculté pour le contribuable de se faire assister par un conseil de son choix" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a adressé au contribuable, le 16 août 1979, un avis de vérification mentionnant les années soumises à vérification et la faculté pour le contribuable de se faire assister par un conseil de son choix ; que M. X... a reçu cet avis le 17 août 1979 et que la vérification a commencé le 21 août 1979 ; qu'il suit de là que le contribuable a été, en temps utile, mis en mesure de prendre toutes dispositions pour se faire assister d'un conseil ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration n'aurait pas respecté les dispositions de la loi du 29 décembre 1977 manque en fait ; En ce qui concerne la régularité de la procédure de redressement contradictoire : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi du 29 décembre 1977 : "Les notifications de redressements doivent être motivées de manière à mettre le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou faire connaître son acceptation. L'administration invite en même temps l'intéressé à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de 30 jours à compter de la réception de cette notification ... Les réponses par lesquelles l'administration rejette les observations du contribuable doivent être motivées" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les notifications de redressements adressées à M. X... les 19 décembre 1979 et 20 mars 1980 étaient suffisamment motivées pour permettre au contribuable d'engager avec l'administration une discussion contradictoire ; que les lettres en date des 20 mars et 22 mai 1980 par lesquelles l'administration a rejeté les observations du contribuable étaient également suffisamment motivées ; que, par suite, M. X... ne peut valablement soutenir que l'administration a méconnu les dispositions ci-dessus rappelées de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts ; En ce qui concerne la régularité de la procédure de taxation d'office : Considérant qu'aux termes de l'article 176 du code général des impôts, applicable en l'espèce : "En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des justifications ... lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qui font l'objet de sa déclaration ... Les demandes d'éclaircissement et de justification doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et assigner au contribuable, pour fournir sa réponse, un délai qui ne peut être inférieur à 30 jours ..." ; et qu'aux termes de l'article 179 du même code : "Est taxé d'office à l'impôt sur le revenu tout contribuable qui ... s'est abstenu de répondre aux demandes d'éclaircissement ou de justification de l'administration ..." ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'examen des comptes bancaires de M. X... révèlait que celui-ci pouvait avoir des revenus plus importants que ceux dont il avait fait la déclaration ; que, par suite, le vérificateur, a pu à bon droit lui demander, en application des dispositions de l'article 176 ci-dessus rappelées, de justifier la nature et l'origine des crédits de ses comptes en banque ; qu'il ressort des termes de la réponse de M. X... que celle-ci constituait seulement une réponse d'attente et équivalait à une absence de réponse ; que, par suite, c'est par une exacte application des dispositions du deuxième alinéa de l'article 179, ci-dessus rappelées, que l'administration a taxé d'office M. X... à l'impôt sur le revenu en ce qui concerne les sommes dont il lui a été demandé de justifier l'origine ; Considérant que M. X..., pour soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière, ne peut utilement invoquer, en se fondant sur les dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, reprises à l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales, la note du 18 juin 1976 de la direction générale des impôts et une réponse ministérielle du 6 novembre 1976 qui précisent les modalités d'intervention de "l'interlocuteur départemental" ; que cette note et cette réponse traitent, en effet, exclusivement de questions touchant à la procédure d'imposition et, dès lors, ne peuvent être regardées comme comportant une interprétation de la loi fiscale qui sert de base à l'imposition ; Considérant que M. X... ne saurait davantage utilement invoquer la violation des dispositions de la loi du 17 juillet 1978, modifiée par la loi du 11 juillet 1979, qui ont pour objet de faciliter, de manière générale, l'accès des personnes qui le demandent aux documents administratifs et non de modifier les règles particulières qui régissent la procédure d'imposition à l'impôt sur le revenu ; Considérant que si, aux termes du deuxième alinéa, alors applicable, de l'article 58 du code général des impôts : "La décision de recourir à la procédure de rectification d'office est prise par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur principal. Celui-ci vise la notification prévue à l'article 181 A", aucune disposition similaire n'impose à l'administration cette formalité en cas de taxation d'office ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la notification des bases de l'imposition serait irrégulière en l'espèce en raison de l'absence de visa d'un inspecteur principal ne peut être retenu ; Considérant, enfin, que, si M. X... soutient que la "Charte du contribuable vérifié" n'a pas été respectée, il n'appuie cette allégation d'aucun fait précis permettant d'en vérifier le bien-fondé ; que, par suite, et en tout état de cause, ses prétentions sur ce point ne peuvent être accueillies ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que des impositions supplémentaires qu'il conteste ont été établies selon une procédure irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la déduction des intérêts d'un emprunt relatif à l'habitation principale : Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années 1975 à 1977 : "L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque contribuable. Ce revenu net est déterminé ... sous déduction ... - II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : ... - 1° bis a) Intérêts afférents aux dix premières annuités des prêts contractés pour la construction, l'acquisition ou les grosses réparations des immeubles dont le propriétaire se réserve la jouissance ... Ces dispositions ne s'appliquent qu'en ce qui concerne les immeubles affectés à l'habitation principale des redevables ; - b) Les dispositions du a) s'appliquent même lorsque l'immeuble n'est pas affecté immédiatement à l'habitation principale, à la condition que le propriétaire prenne l'engagement de lui donner cette affectation avant le 1er janvier de la troisième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt ... Le non respect de cet engagement entraîne la réintégration des dépenses dans le revenu imposable de l'année au titre de laquelle elles ont été indûment déduites, sans préjudice des sanctions prévues aux articles 1728 et 1729 du code général des impôts" ; Considérant que M. X... a déduit de ses revenus nets des années 1975, 1976 et 1977 les intérêts de l'emprunt qu'il avait contracté en 1973 pour la construction d'un immeuble ; qu'il est constant que l'intéressé, qui n'avait pas pris l'engagement prévu par les dispositions précitées du b) du 1° bis du II de l'article 156 du code, n'a pas affecté cet immeuble à son habitation principale au cours des années dont s'agit ; que la circonstance qu'il ait rencontré des difficultés pour obtenir le permis de construire n'est pas de nature à l'exonérer de la condition de délai fixée par la loi ; que, par suite, c'est à bon droit que les intérêts d'emprunt n'ont pas été admis en déduction de ses revenus imposables des années 1975, 1976 et 1977 ; En ce qui concerne la déduction supplémentaire de 10 % pour frais professionnels : Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts, relatif à la prise en compte des salaires dans les bases de l'impôt sur le revenu : "Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : ... - 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. - La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut ... elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. - Toutefois, en ce qui concerne les catégories de professions qui comportent des frais dont le montant est notoirement supérieur à celui résultant de l'application des pourcentages prévus à l'alinéa précédent, un arrêté ministériel fixe le taux de la déduction dont les contribuables appartenant à ces professions peuvent bénéficier en sus de la déduction forfaitaire fixée audit alinéa. - Les intéressés sont également admis à justifier de leurs frais réels" ; que, d'après l'article 5 de l'annexe IV au code, les ouvriers du bâtiment ont droit à une déduction supplémentaire de 10 % pour frais professionnels ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X..., au cours des années 1975 à 1978, était gérant salarié minoritaire de la société à responsabilité limitée "Société libre de construction" ; que, s'il soutien qu'au cours desdites années il exerçait, en plus de ses fonctions de gérant, celles de "commis de ville d'entreprise du bâtiment", il ne justifie pas, de ce seul fait, qu'il était un "ouvrier du bâtiment" ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration lui a refusé le bénéfice de la déduction supplémentaire de 10 % pour frais professionnels accordés aux ouvriers du bâtiment ; En ce qui concerne des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant que l'administration a imposé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre de l'année 1978, une somme de 416 F représentant des intérêts versés à M. X... par une banque ; que, si celui-ci soutient que cette somme ne devait être imposée qu'après la déduction des intérêts qu'il a lui-même payés à la banque, ceux-ci ne figurent pas parmi les dépenses dont la déduction est admise pour la détermination du revenu net imposable dans cette catégorie ; En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminés taxé d'office pour défaut de réponse à une demande de justification : Considérant qu'il appartient à M. X... qui a été, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, régulièrement taxé d'office d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration ; que, si M. X... soutient que les écarts entre les sommes déclarées et les crédits de ses comptes en banque constatés par le vérificateur proviennent du fait que l'administration n'a pas tenu compte des salaires qui auraient été déclarés deux fois et des remboursements du compte courant ouvert à son nom dans les écritures comptables de la société à responsabilité limitée "Société libre de construction", il n'apporte aucun élément de justification à l'appui de ses allégations ; que, par suite, il ne peut être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe ; En ce qui concerne la demande de réduction d'impôt de 40 % : Considérant qu'aux termes de l'article 197 du code général des impôts : "I Le montant de l'impôt sur le revenu ... est diminué ... de 40 % dans le département de la Guyane" ; Considérant que M. X... ne conteste pas qu'il n'était pas imposable dans le département de la Guyane, au titre des années 1975 à 1978 ; que, par suite, le refus de l'administration de lui accorder le bénéfice de la réduction de 40 % accordée aux contribuables de ce département trouve son fondement dans les dispositions législatives ci-dessus rappelées ; que, si M. X... soutient qu'une différence de traitement entre contribuables selon le lieu de leur résidence sur le territoire de la République serait contraire à la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, à laquelle se réfère le préambule de la constitution du 4 octobre 1958, ce moyen ne peut être utilement invoqué à l'encontre d'une imposition établie conformément à la loi ; que la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne contient aucune stipulation qui puisse être regardée comme ayant abrogé les dispositions précitées de l'article 197 du code général des impôts ; Sur les pénalités dont les droits litigieux ont été majorés : Considérant que le requérant n'a pas contesté, dans le délai d'appel, les pénalités par des moyens propres ; que, s'il soulève dans sa réplique un moyen touchant aux pénalités, ce moyen repose sur une cause juridique distincte de ceux qu'il a développés dans le délai d'appel et n'est pas d'ordre public ; qu'en soulevant ce moyen, le requérant a émis des prétentions qui constituent une demande nouvelle présentée hors délai et qui, de ce fait, n'est pas recevable ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris n'a fait que partiellement droit à sa demande en décharge des impositions contestées ;Article 1er : La requête de M. X... est rejetée. Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget.