Cour administrative d'appel de Paris, 10ème chambre, 21/05/2013, 12PA03459, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 10ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-05-21
Numéro : 12PA03459
Président : M. JARDIN
Rapporteur : M. Timothée  PARIS
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : MARSHALL

Vu la requête, enregistrée le 8 août 2012, présentée pour la SARL Financière et Foncière des Victoires, dont le siège est au 8 place des Victoires à Paris (75002), représentée par son gérant en exercice, par MeA... ; la SARL Financière et Foncière des Victoires demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1112266/1-2 du 12 juin 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, et des pénalités correspondantes, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2006, 2007 et 2008 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et de ces pénalités ; 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ......................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code civil ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 avril 2013 : - le rapport de M. Paris, rapporteur, - et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL Financière et Foncière des Victoires, qui exerce une activité de marchand de biens, a fait l'objet du 5 novembre au 16 décembre 2009 d'une vérification de sa comptabilité portant sur les exercices clos en 2006, 2007 et 2008, à la suite de laquelle elle a été informée, par une proposition de rectification du 17 décembre 2009, des rehaussements envisagés de son résultat imposable au titre de ces mêmes exercices ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés procédant de ces rectifications et les pénalités correspondantes ont été mises en recouvrement, à l'issue de la procédure contradictoire, le 21 janvier 2011 ; que la réclamation préalable qu'elle avait formée le 21 février 2011 ayant été rejetée par une décision du 18 mai 2011, la SARL Financière et Foncière des Victoires a saisi le Tribunal administratif de Paris d'une demande tendant à la décharge de ces impositions et de ces pénalités ; qu'elle relève appel du jugement en date du 12 juin 2012 par lequel le tribunal a rejeté sa demande ; Sur les conclusions relatives aux impositions en litige : En ce qui concerne les provisions pour litige : 2. Considérant qu'à l'issue des opérations de contrôle, l'administration fiscale a constaté que la SARL Financière et Foncière des Victoires avait enregistré en comptabilité, au titre de l'exercice clos en 2008, deux provisions de montants, respectivement, de 15 000 euros et de 300 000 euros, destinées à faire face à la probabilité d'avoir à verser diverses sommes à la suite de demandes indemnitaires dirigées à son encontre, consécutives aux cessions de deux biens immobiliers, l'un situé au 57/59 rue Réaumur, l'autre situé au 61 rue Ampère, qu'elle avait réalisées en son nom, pour le compte de deux sociétés en participation dans lesquelles elle était associée à hauteur de 50 %, à savoir, d'une part, la société dite " SEP du 57/59 rue Réaumur " et, d'autre part, la société dite " SEP des Victoires " ; que le service a initialement rapporté le montant total de ces provisions au résultat imposable de la SARL Financière et Foncière des Victoires, au motif qu'elles ne pouvaient être déduites directement de ce résultat, mais auraient dû être comptabilisées en déduction de celui des deux sociétés en participation au travers desquelles les opérations immobilières avaient été réalisées ; qu'à la suite, d'une part, des observations présentées par la société requérante en réponse à la proposition de rectification et, d'autre part, de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration fiscale a néanmoins admis la possibilité pour la SARL Financière et Foncière des Victoires de déduire ces provisions à concurrence de 50 % de leur montant, correspondant à la quote-part des droits qu'elle détenait dans les sociétés en participation ; 3. Considérant que la SARL Financière et Foncière des Victoires soutient que la totalité du montant des provisions initialement constituées était déductible de son résultat imposable, dès lors, en premier lieu, qu'elle était propriétaire des biens immobiliers cédés, en deuxième lieu qu'elle était seule connue des tiers et était seule visée par ces demandes indemnitaires et, enfin, dès lors qu'à la date à laquelle le risque qu'elle ait à verser la somme de 300 000 euros à raison de laquelle elle a constitué la seconde des provisions en litige présentait un caractère probable, la société en participation au travers de laquelle avait été réalisée l'opération immobilière correspondante avait été dissoute ; que le ministre de l'économie et des finances fait valoir en cause d'appel, conformément au motif initialement retenu dans la proposition de rectification, que, bien que la déduction de ces provisions ait été admise, à titre gracieux, à concurrence de 50 % de leur montant, celles-ci n'étaient en principe pas déductibles, dans leur totalité, des résultats de la SARL Financière et Foncière des Victoires, dès lors qu'elles auraient dû être inscrites dans les comptes des sociétés en participation auxquelles la requérante était associée ; 4. Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " (...) les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Il en est de même, sous les mêmes conditions : (...) 2° Des membres des sociétés en participation (...) " ; qu'aux terme de l'article 60 de ce code dans sa rédaction alors applicable : " Le bénéfice des sociétés visées à l'article 8 est déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants individuels et, en outre, suivant des modalités particulières fixées par décret pour celles de ces sociétés qui sont admises au régime du forfait. Ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement aux exploitants individuels " ; 5. Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le résultat imposable d'une société en participation est déterminé au niveau de celle-ci, alors même qu'elle n'est pas directement redevable de l'impôt correspondant, qui est dû par chacun de ses associés à raison de la quote-part des droits qu'il détient dans la société ; qu'alors même qu'en vertu des articles 1871 et suivants du code civil une société en participation n'a pas de personnalité morale, son résultat fiscal doit être déterminé en prenant en compte tous les éléments susceptibles d'affecter le bénéfice social ; 6. Considérant qu'il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été dit, et, en particulier, des écritures mêmes de la société requérante, des allégations non contestées de l'administration fiscale, et des contrats de constitution de la SEP dite " des Victoires " et de la SEP dite du " 57/59 rue Réaumur " versés au dossier, que les opérations immobilières à raison desquelles la SARL Foncière et Financière des Victoires s'est vue réclamer les dommages et intérêts à raison desquels elle a constitué les provisions en litige, ont été réalisés au travers de ces sociétés en participation, à l'actif desquelles avaient été inscrits les immeubles dont la société requérante était propriétaire ; que, par voie de conséquence, en application des principes rappelés aux points 4 et 5, et alors même que la SARL Financière et Foncière des Victoires était seule connue des tiers et était seule visée par les demandes indemnitaires nées de la cession de ces biens immobiliers, les provisions en litige ne pouvaient être déduites directement de son résultat fiscal, mais auraient dû être prises en considération pour la détermination du seul résultat de ces sociétés en participation ; qu'est sans incidence à cet égard la circonstance qu'à la date à laquelle la demandes indemnitaire née de l'opération de cession du bien immobilier situé au 61 rue Ampère la SEP dite " des Victoires " eut été dissoute, alors, d'ailleurs, que sa radiation du registre du commerce et des sociétés est intervenue postérieurement à ces assignations, dès lors que cette société en participation subsistait pour les besoins de sa liquidation jusqu'à l'extinction complète de ses obligations à caractère fiscal ; qu'ainsi, alors au demeurant, ainsi qu'il a été dit, que le service a admis à titre gracieux la déduction des provisions litigieuses à concurrence de 50 % de leur montant, correspondant à la part du capital social des sociétés en participation détenu par la SARL Financière et Foncière des Victoires, le moyen invoqué par celle-ci ne peut qu'être écarté ; En ce qui concerne les charges déduites du résultat imposable : 7. Considérant que l'administration fiscale a rapporté au résultat imposable de la SARL Financière et Foncière des Victoires des sommes, initialement, de 21 368 euros, 38 910 euros et 28 115 euros au titre de chacun des exercices en litige, correspondant à des frais de déplacements et de mission, au motif que les charges en cause, qui correspondaient à la prise en charge de frais personnels des dirigeants ou de tiers, n'avaient pas été exposés dans l'intérêt de la société ; 8. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; qu'il appartient au contribuable, pour l'application de ces dispositions, de justifier, notamment, du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; 9. Considérant que la SARL Financière et Foncière des Victoires, qui ne conteste pas le motif retenu par le service, tiré de ce que les frais de déplacement et de mission rapportés à son résultat imposable correspondaient à des dépenses personnelles des dirigeants ou de tiers et, dès lors, ne pouvaient être regardés comme ayant été engagés dans l'intérêt de l'entreprise, fait néanmoins valoir, en premier lieu, que la charge du 6 avril 2006 correspondant à une facture " Jet Lag " de 510 euros pour un voyage à Calvi du 12 mai au 15 mai 2006, revêtirait en réalité la nature d'un avoir annulant une facture du 27 février 2006, en deuxième lieu, que la facture du 18 avril 2006, qui a été reprise par le service pour un montant de 137, 24 euros, était en réalité d'un montant de 21, 17 euros, en troisième lieu, que la facture du 12 octobre 2006 correspondant à un voyage Paris-Venise aurait été comptabilisée deux fois, en troisième lieu, que la facture " NYC TAO " du 25 octobre 2006, reprise par le service pour un montant de 262, 27 euros, s'élevait en réalité seulement à 245, 30 euros, en quatrième lieu, que le rehaussement correspondant à la facture " Jet Lag " du 4 juin 2006 devrait être limité à 1 430 euros au lieu de 1 930 euros pour tenir compte d'un règlement de 500 euros effectué depuis son compte personnel par M. B...et, en cinquième lieu, que la facture " Jet Lag " du 22 avril 2008 d'un montant de 600 euros aurait été annulée par un avoir du 2 mai 2008 ; 10. Mais considérant, d'une part, que le ministre de l'économie et des finances fait valoir, sans être contesté, que parmi les rectifications mentionnées au point 9, celles relatives à la facture " Jet Lag " du 6 avril 2006 et à la facture du 12 octobre 2006 pour un voyage Paris-Venise, ont été abandonnées à la suite de l'entrevue entre le contribuable et le supérieur hiérarchique ; qu'ainsi, les moyens invoqués par la société requérante à l'encontre de ces rectifications sont sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige ; 11. Considérant, d'autre part, en ce qui concerne les autres chefs de rectification visés par la SARL Financière et Foncière des Victoires, que celle-ci n'apporte aucune aucun commencement de justification de ses allégations ; que, dès lors, les moyens invoqués ne peuvent qu'être écartés ; Sur les conclusions relatives aux pénalités : 12. Considérant que l'administration fiscale a assigné à la SARL Financière et Foncière des Victoires la pénalité de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, à raison des rectifications relatives aux frais de déplacement et de mission regardés comme n'ayant pas été engagés dans l'intérêt de l'entreprise ; que la société requérante peut être regardée comme soutenant que l'application de ces pénalités ne serait pas suffisamment motivée et soutient que ces pénalités ne seraient pas fondées ; En ce qui concerne la motivation des pénalités : 13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public " ; que l'article 3 de cette loi dispose que : " La motivation exigée par la présente loi doit être écrite et comporter l'énoncé des considérations de droit et de fait qui constituent le fondement de la décision " ; 14. Considérant que la proposition de rectification du 17 décembre 2009 adressée à la SARL Financière et Foncière des Victoires vise les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, indique le taux de la pénalité appliquée et précise que la société ne pouvait ignorer que les frais personnel des dirigeants ou de tiers ne peuvent être admis en déduction dès lors qu'elle avait fait l'objet de rectifications similaires au cours de trois vérifications de comptabilité antérieures, en 2000, 2003 et 2007 ; qu'elle contient ainsi l'exposé suffisant des considérations de droit et de fait qui constituent le fondement de la décision d'appliquer les pénalités et, en particulier, l'exposé suffisant des éléments permettant de qualifier l'intention délibérée d'éluder l'impôt ; qu'elle est, dès lors, suffisamment motivée ; En ce qui concerne le bien-fondé des pénalités : 15. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux pénalités en litige : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré " ; 16. Considérant que pour rapporter la preuve qui lui incombe du bien-fondé de cette pénalité, le ministre de l'économie et des finances fait valoir que, alors que la SARL Financière et Foncière des Victoires a déduit de son résultat imposable cent une factures correspondant à des frais personnels de ses dirigeants ou de tiers, la société ne pouvait ignorer que de tels frais n'étaient pas déductibles de ce résultat, dès lors que des rectifications de nature identique lui avaient été notifiées à l'issue de précédentes vérifications de comptabilité réalisées en 2000, 2003 et 2007 ; que la SARL Financière et Foncière des Victoires, qui se borne à faire valoir que les rectifications relatives à ces frais ont finalement été admises dans le cadre d'un accord global et que certaines d'entre elles ont été abandonnées par le service, ne conteste pas, ce faisant, les motifs ainsi invoqués par le service ; que, dès lors que ces motifs suffisent à qualifier le caractère délibéré de l'intention d'éluder l'impôt, le ministre rapporte la preuve du bien-fondé des pénalités en litige ; 17. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL Financière et Foncière des Victoires n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, l'État n'étant pas dans la présente instance la partie perdante, les conclusions présentées par la société requérante, tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ne peuvent qu'être rejetées ; D É C I D E : Article 1er : La requête de la SARL Financière et Foncière des Victoires est rejetée. '' '' '' '' 2 N° 12PA03459