Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 04/12/2008, 07BX01460, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2008-12-04
Numéro : 07BX01460
Président : M. BRUNET
Rapporteur : Mme Elisabeth  JAYAT
Commissaire du gouvernement : M. LERNER
Avocat(s) : BOUBAL

Vu la requête, enregistrée le 12 juillet 2007, présentée pour la société DOMAINE DE LASSALLE, société à responsabilité limitée, dont le siège est lieu-dit Lassalle à Magnan (32110), représentée par son gérant en exercice, par Me Boubal ; la société DOMAINE DE LASSALLE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0402387 du Tribunal administratif de Pau du 10 mai 2007 en tant que, par ce jugement, le tribunal a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle auxquels elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1997 ; 2°) de prononcer la décharge totale ou partielle de l'imposition contestée restant en litige et les pénalités y afférentes ou, subsidiairement, des seules pénalités ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 novembre 2008 : - le rapport de Mme Jayat, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Lerner, commissaire du gouvernement ; Considérant que la société à responsabilité limitée DOMAINE DE LASSALE fait appel du jugement du 10 mai 2007 par lequel le Tribunal administratif de Pau a partiellement rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle auxquels elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1997 ; Sur la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable en l'espèce issue de la loi n° 97-1269 du 30 décembre 1997 : « Pour rechercher les manquements aux règles de facturation auxquelles sont soumis les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée en application du code général des impôts, ainsi qu'aux dispositions adoptées par les Etats membres pour l'application de l'article 22-3 de la sixième directive (CEE) n° 77-388 du 17 mai 1977, les agents des impôts ayant au moins le grade de contrôleur peuvent se faire présenter les factures, la comptabilité matière ainsi que les livres, les registres et les documents professionnels pouvant se rapporter à des opérations ayant donné lieu ou devant donner lieu à facturation et procéder à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ... Ils peuvent se faire délivrer copie des pièces se rapportant aux opérations ayant donné lieu ou devant donner lieu à facturation ... L'enquête définie au présent article ne relève pas des procédures de contrôle de l'impôt prévues aux articles L. 10 à L. 47 A ... » ; que l'article L. 80 H du même livre dispose que : « A l'issue de l'enquête prévue à l'article L. 80 F, les agents de l'administration établissent un procès-verbal consignant les manquements constatés ou l'absence de tels manquements ... les constatations du procès-verbal ne peuvent être opposées à (l') assujetti ... que dans le cadre des procédures de contrôle mentionnées à l'article L. 47 au regard des impositions de toute nature et de la procédure d'enquête prévue à l'article L. 80 F ... » ; Considérant, d'une part, que la société DOMAINE DE LASSALE, ayant une activité de conserverie et traiteur, a fait l'objet d'une enquête en application des dispositions précitées du livre des procédures fiscales qui a donné lieu à deux interventions de l'administration fiscale, les 26 octobre et 3 novembre 1999 puis à un procès-verbal de clôture d'enquête établi le 3 novembre 1999 mentionnant qu'aucun manquement aux règles de facturation n'avait été relevé ; que si, comme le permettent les dispositions de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales, les agents se sont fait remettre en cours d'enquête les copies de certaines factures clients et fournisseurs ainsi que la copie d'extraits du grand livre, cette enquête, qui n'a comporté aucun examen critique des déclarations fiscales de la société, n'a pas constitué un début de vérification de comptabilité engagé avant l'envoi, au mois de février 2000, d'un avis de vérification de comptabilité ; Considérant, d'autre part, que l'absence de manquement aux règles de facturation relevée à l'issue d'une enquête réalisée en application de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales ne fait pas obstacle à ce que, le cas échéant, l'administration fiscale relève de tels manquements dans le cadre d'une vérification de comptabilité et en tire les conséquences pour l'établissement des impositions auxquelles le contribuable doit être assujetti ; qu'à supposer que la société requérante ait entendu invoquer les dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, l'absence de manquement aux règles de facturation relevée à l'issue de l'enquête dont elle a fait l'objet ne saurait, en tout état de cause, constituer une prise de position formelle de l'administration sur la situation de la société au regard des textes fiscaux ; Considérant que la société requérante ne peut utilement se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 2 décembre 1992, 13 K-3-92 et de la documentation de base 13 K-414 à jour au 1er février 1994, lesquelles sont, en tout état de cause, relatives à la procédure d'enquête et ne comportent aucune interprétation d'un texte fiscal ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant que les redressements en litige assignés à la société DOMAINE DE LASSALE en matière d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle procèdent de la remise en cause par l'administration de charges constatées par la société ; qu'en l'absence de redressement apporté aux produits et en l'absence de toute reconstitution de chiffre d'affaires ou de bénéfice, le moyen tiré de ce que l'administration aurait à tort écarté la comptabilité de la société comme irrégulière et non probante est inopérant ; Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les ... avantages en nature et remboursement de frais ... » ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; Considérant que le vérificateur a relevé que la société avait pris en charge, antérieurement à sa création, des dépenses d'assurances afférentes à des contrats « Plan MGF Retraite », « Prévenir » et « Adhésion 178 » conclus par Mme Duclavé, gérante statutaire ; que les cotisations versées par une entreprise au titre d'un régime de retraite ne peuvent être regardées comme exposées dans l'intérêt de l'entreprise que dans la mesure où ce régime s'applique à l'ensemble du personnel ou à certaines catégories de celui-ci ; qu'il n'est ni établi, ni même allégué que tel serait le cas des régimes en vertu desquels les cotisations ont été versées en l'espèce ; que, par suite, ces cotisations ont été à bon droit exclues des charges déductibles de la société DOMAINE DE LASSALE ; Considérant que, s'agissant des sommes déduites au titre des remboursements de frais de déplacement qui auraient été exposés pour le compte de la société par Mme Duclavé et son conjoint, co-gérant de fait, la société requérante n'apporte aucune justification de la réalité et de l'importance des déplacements effectués par les dirigeants avec leur véhicule personnel ; que, sur avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration a cependant admis la déduction d'une somme forfaitaire de 40 000 F au titre de l'exercice en litige ; que la société DOMAINE DE LASSALE n'apporte aucun élément de nature à indiquer que les frais réellement exposés par les dirigeants seraient supérieurs à cette somme ; Considérant que l'administration a refusé d'admettre la déduction de dépenses liées à la construction et à l'entretien d'une piscine ; que, si la société soutient que cet équipement était destiné à promouvoir une activité de restauration sur place, elle n'apporte aucune précision sur ladite activité ni sur la manière dont cet équipement aurait pu participer à son développement ; que l'administration relève, par ailleurs, sans être contredite que la piscine est installée à proximité du domicile de M. et Mme Duclavé ; que, dans ces conditions, eu égard à la nature de l'équipement dont s'agit, la société DOMAINE DE LASSALE, qui se borne à soutenir que les dirigeants ne disposent pas du temps nécessaire pour l'utiliser, ne peut être regardée comme justifiant du principe même de la déductibilité desdites dépenses ; Considérant que la société requérante n'oppose, s'agissant des factures de vêtements, de chaussures et autres objets personnels, des dépenses, au demeurant non justifiées, de voyages à Paris et en Espagne, des factures d'hôtel et de restaurant, et des factures relatives à un véhicule Golf n'appartenant pas à la société qui n'ont pas été admises en déduction, qu'une contestation de principe sans apporter aucune précision sur l'intérêt que présenteraient ces dépenses pour l'entreprise ; qu'elle ne justifie donc pas du principe de la déductibilité de ces frais ; Considérant que l'administration, ayant constaté que les dépenses d'assurances exposées par l'entreprise étaient relatives, pour certaines, à des périodes antérieures à la création de la société, n'a retenu la déductibilité de ces frais qu'au prorata des périodes postérieures à cette création ; que la société DOMAINE DE LASSALE affirme qu'elle pouvait comptabiliser en fin d'exercice des charges d'assurances relatives au début de l'exercice suivant, mais ne conteste pas qu'elle a exposé des charges d'assurances afférentes à une période antérieure à sa création et n'avance aucune explication sur les raisons qui auraient pu la conduire à exposer de telles charges ; qu'ainsi, elle ne justifie pas de la régularité de l'inscription comptable à laquelle elle a procédé ; Considérant que la société a déduit de son bénéfice imposable les frais d'entretien de deux camions pris en location, appartenant au GAEC de Lassale, dont M. Duclavé est associé et gérant ; que l'administration a remis en cause ces déductions, les frais d'entretien d'un véhicule incombant à son propriétaire ; que, si la société soutient que cette prise en charge compensait la faiblesse des loyers versés au GAEC, l'administration, qui a retenu la déduction des loyers pour un montant de 1 500 F par sortie de véhicule, a indiqué dans la notification de redressement que ce montant était comparable à celui pratiqué par un prestataire auquel la société avait eu recours par ailleurs ; que la société DOMAINE DE LASSALE n'apporte aucun élément de nature à contredire cette constatation ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que la prise en charge des frais de réparation de véhicules pour la location desquels la société acquittait par ailleurs un loyer qui n'apparaît pas sous-estimé, est dépourvue de contrepartie ; Considérant que le fonds de commerce exploité par la société requérante appartient à Mme Duclavé qui le donne en gérance libre à la société moyennant une redevance mensuelle fixée pour l'exercice en litige à 20 000 F augmentée d'une somme correspondant au montant des amortissements comptabilisés par le loueur de fonds et figurant à son bilan ; que le vérificateur, ayant constaté au cours du contrôle, des divergences entre les sommes comptabilisées par la société DOMAINE DE LASSALE au titre de la location du fonds de commerce et les amortissements comptabilisés par la propriétaire du fonds, a assigné à la société un redressement déterminé au vu des sommes comptabilisées par le loueur du fonds ; qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a retenu comme charge déductible la quote-part des amortissements du bailleur correspondant à l'exercice comptable de la société ; que, dès lors, et contrairement à ce que soutient la société requérante, l'administration n'a pas établi le redressement sans tenir compte de la clôture à des dates différentes de son propre exercice comptable et de celui du bailleur ; Considérant, enfin, qu'aucun redressement n'a été établi au titre de l'exercice en litige, clos en 1997, à raison de l'acquisition d'un terrain auprès du GAEC de Lassale, de l'entretien de ce terrain et de la location de hangars appartenant au GAEC ; que, par suite, les moyens invoqués tirés du caractère déductible des dépenses correspondantes sont sans portée utile ; Sur les pénalités : Considérant que l'application des pénalités de mauvaise foi prévues par l'article 1729 du code général des impôts est motivée dans la notification de redressement par le fait que la société a pris en charge des dépenses personnelles ainsi que des dépenses injustifiées incombant à une société soeur, qu'elle a accepté des factures injustifiées, qu'elle n'a pas apporté de réponses suffisantes aux questions posées en cours de contrôle et que ces constatations démontrent une volonté de la société de se soustraire à la charge fiscale lui incombant ; que cette motivation satisfait aux exigences de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales lequel renvoie aux dispositions de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ; que la circonstance que la notification de redressement fait également état, pour justifier l'application des pénalités de mauvaise foi, d'irrégularités comptables dont les redressements en matière d'impôt sur les sociétés ne procèdent pas, n'est pas de nature à entacher d'irrégularité ladite motivation ; Considérant que la société DOMAINE DE LASSALE ne peut utilement se prévaloir de l'instruction du 6 février 1980 publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôt sous la référence 13 L-1-80 qui, relative à la procédure d'application des sanctions fiscales, ne contient aucune interprétation d'un texte fiscal au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'eu égard à l'importance et au caractère répété des inscriptions en charges déductibles de dépenses non justifiées ou n'incombant manifestement pas à la société, l'administration doit être regardée comme établissant la mauvaise foi de la société DOMAINE DE LASSALE ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les fins de non-recevoir opposées, que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal a rejeté sa demande ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que demande la société DOMAINE DE LASSALE au titre des frais d'instance exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société DOMAINE DE LASSALE est rejetée. 2 N° 07BX01460