Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (ter), 26/02/2008, 07DA00475, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2e chambre - formation à 3 (ter)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-02-26
Numéro : 07DA00475
Président : M. Mendras
Rapporteur : M. Patrick  Minne
Commissaire du gouvernement : M. Mesmin d'Estienne
Avocat(s) : HSD ERNST & YOUNG

Vu la requête, enregistrée le 29 mars 2007 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE, dont le siège est 229 boulevard de la Liberté, BP 2013 à Lille Cedex (59012), par Me Wemaëre ; la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0504292 en date du 11 janvier 2007 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1998, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée et d'ordonner le remboursement des sommes en litige augmentées des intérêts moratoires et leur capitalisation à compter de leur paiement ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; Elle soutient que la notification de redressement est insuffisamment motivée dès lors qu'elle n'a pas permis, eu égard à la méthode employée par le vérificateur pour apprécier le caractère irrécouvrable de certaines créances, de discuter utilement le montant des redressements ; que le caractère certain et définitif des pertes de créances détenues sur des personnes physiques est établi par les démarches contentieuses qu'elle a engagées pour les recouvrer, ces démarches devant être appréciées au regard de leur coût et de leur rentabilité ; que la remise en cause des pertes sur clients en litige étant postérieure à l'apport de son activité intervenue en novembre 1998, elle ne dispose plus d'aucun pouvoir de recouvrer les créances en litige, ce qui leur confère un caractère définitivement irrécouvrable ; que cet argument est valable pour les intérêts non comptabilisés au titre du prêt consenti à la fédération régionale Léo Lagrange ; que, contrairement à ce qu'a jugé le Tribunal, la créance détenue sur cette fédération cédée à l'occasion de l'apport partiel d'actif pouvait être évaluée à sa valeur nette comptable sous réserve de la reprise des amortissements et provisions par le bénéficiaire de l'apport, ainsi qu'il résulte de la documentation administrative n° 4 I-1241 ; que l'insuffisance du prix de cession doit être prouvée par l'administration ; qu'elle est en droit d'opposer à l'administration le paragraphe 10 de la même documentation administrative qui précise que la société bénéficiaire des apports doit comprendre dans ses résultats de l'exercice de l'apport, le profit correspondant à la différence entre la nouvelle valeur des éléments d'actifs et celle qu'ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société absorbée ; que l'opération d'apport étant neutre d'un point de vue fiscal, il n'y a pas eu renonciation à recettes ; que, en application du droit de compensation prévu par l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, la surestimation du poste « créances » doit conduire à une diminution de 48 536,70 euros de la base imposable de l'exercice 1998 ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 13 août 2007 et le certificat de dégrèvement, enregistré le 12 octobre 2007, présentés par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ; il conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé et au rejet du surplus de la requête ; il soutient que la motivation de la notification de redressement permettait à la contribuable de formuler utilement ses observations dès lors que chaque refus d'admettre une perte de créance en déduction a été analysé ; que, s'agissant des seules créances retenues, qui sont d'un montant supérieur à 10 000 francs, l'irrécouvrabilité ne pouvait se présumer comme le soutient à tort la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE ; que la circonstance que les créances ont été apportées avec d'autres éléments de l'actif est sans incidence sur leur caractère irrécouvrable ; que l'administration entend substituer à la base légale initialement retenue pour taxer la renonciation à recettes afférente à la cession du seul nominal du prêt consenti à la fédération régionale Léo Lagrange, une nouvelle base juridique fondée sur l'existence d'une majoration de l'actif net à la clôture de l'exercice 1998, imposable en application de l'article 38-2 du code général des impôts ; qu'il est fait droit à la demande de compensation formée par la contribuable ; Vu le mémoire en réplique, enregistré par télécopie le 17 octobre 2007 et régularisé par la production de l'original le 19 octobre 2007, présenté pour la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE ; elle conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ; elle soutient, en outre, que le redressement du montant des intérêts non réclamés à la fédération régionale Léo Lagrange ne peut se fonder sur la nouvelle base légale invoquée par le service dès lors que l'apport de la créance n'a entraîné aucune modification de l'actif ; que le bilan et le compte de résultats établis à la date de l'apport partiel d'actif l'ont été en conformité avec le paragraphe n° 25 de la documentation administrative n° 4 A-6411 ; que l'absence de comptabilisation des intérêts de l'emprunt à ladite fédération n'est pas une libéralité ayant engendré une minoration de sa créance dès lors que son service recouvrement a bien réclamé au débiteur le capital et ses intérêts ; Vu le mémoire, enregistré le 7 décembre 2007, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ; il conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le livre des procédures fiscales et le code général des impôts ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 février 2008 à laquelle siégeaient M. Antoine Mendras, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Patrick Minne, premier conseiller : - le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision du 18 septembre 2007, le directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Nord a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de 25 077 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt auxquelles la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE a été assujettie au titre de l'année 1998 ; que le litige est, dans cette mesure, dépourvu d'objet ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) » ; Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE a fait l'objet, l'administration fiscale a refusé d'admettre en déduction des résultats de l'exercice clos en 1998 des pertes sur créances irrécouvrables ; qu'il résulte de la notification de redressements du 19 décembre 2001 et de la réponse du 17 septembre 2002 aux observations de la contribuable qu'après avoir accepté que des créances puissent être déclarées irrécouvrables pour certains des motifs retenus par l'établissement, tels que le décès du débiteur, l'erreur, la liquidation judiciaire, la réduction de la créance ordonnée par le juge puis, au cours de la procédure de contrôle, la forclusion de la créance, le vérificateur a refusé la déduction des pertes fondées sur quatre autres motifs, à savoir l'échec de saisies-arrêts sur salaires et d'autres poursuites, les abandons de créances, les débiteurs partis sans laisser d'adresse, non résidents en France ou incarcérés, et l'établissement de procès-verbaux de carence ; que l'administration a énoncé les raisons pour lesquelles aucun de ces quatre motifs, analysés distinctement, n'était de nature à conclure à l'inutilité des diligences en vue du recouvrement des échéances de prêts impayées ; que le vérificateur, sur la base des fichiers informatisés communiqués par l'établissement au cours du contrôle, a établi plusieurs listes, annexées à la notification de redressements, identifiant avec précision les titulaires des créances estimées irrécouvrables, le numéro de leur dossier de prêt, les montants de capital et d'intérêts en litige et les motifs de leur admission en perte ; qu'eu égard à la précision des références des dossiers figurant sur ces listes, la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE était en mesure, contrairement à ce qu'elle soutient, de les retrouver pour contester la position du service ; que si l'administration a extrait par sondage un échantillon de quelques dossiers figurant sur ces listes pour exposer que les motifs d'irrécouvrabilité retenus par l'établissement bancaire n'étaient pas fondés, ces quelques dossiers particuliers décrits aux seules fins d'illustrer le bien-fondé de la remise en cause desdits motifs n'ont pas eu pour effet, contrairement à ce que soutient encore la requérante, de limiter la portée utile de ses observations à ces quelques exemples ; que, par suite, la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE, qui était en mesure de formuler utilement ses observations aux redressements, comme elle l'a d'ailleurs fait par sa lettre du 15 janvier 2002, n'est pas fondée à soutenir que la notification de redressements ainsi que la lettre de réponse de l'administration auxdites observations n'étaient pas suffisamment motivées au regard des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne les pertes sur créances irrécouvrables : Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : « 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation ; (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) » ; qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges (...) » ; Considérant que la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE Lille, en se bornant à faire état de l'ancienneté des créances impayées et du caractère excessif des coûts de recouvrement rapporté au caractère incertain des poursuites, ne justifie pas, alors que l'administration n'a remis en cause le caractère déductible que des seuls impayés supérieurs à 10 000 francs, de la perte définitive des créances restant en litige ; qu'en particulier, elle ne justifie pas avoir diligenté de démarches en vue du recouvrement des créances qu'elle a abandonnées et, pour celles qui ont fait l'objet de voies d'exécution, ne démontre pas leur échec par la totale insolvabilité des débiteurs à la clôture de l'exercice 1998 ; que, si elle fait également valoir que, par l'effet d'un traité d'apport partiel d'actifs conclu le 24 août 1998, les créances ayant fait l'objet du redressement ont été transmises à la société Créatis et ne pourraient plus faire l'objet de poursuites de sa part, cette circonstance ne saurait, en tout état de cause, faire obstacle à la réintégration dans son résultat imposable de l'exercice clos en 1998, des pertes constatées sur lesdites créances dès lors que celles-ci, compte tenu de ce transfert, n'avaient plus à figurer à son bilan à la clôture de cet exercice ; En ce qui concerne les intérêts du prêt à l'association Fédération Léo Lagrange : Considérant, en premier lieu, qu'en vertu du traité d'apport partiel d'actifs du 24 août 1998 susmentionné, la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE a notamment cédé à la société Créatis un prêt de 4 000 000 francs consenti le 12 juillet 1994 à l'association Fédération Léo Lagrange ; qu'il est constant que les intérêts prévus par ce contrat de prêt au titre de l'année 1998 n'ont pas été comptabilisés par la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE à la date d'entrée en vigueur de l'acte d'apport, fixée au 1er novembre 1998 ; que l'administration, qui a initialement réintégré le montant de ces intérêts dans les résultats de la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE sur le fondement d'une renonciation anormale à des recettes imposable en application des dispositions du 1 de l'article 38 du code général des impôts, renonce à cette base légale mais entend maintenir le redressement sur les dispositions précitées du 2 de l'article 38 dudit code au motif que l'élément d'actif cédé à la société Créatis a été minoré à hauteur de la somme de 1 908 498 francs correspondant aux intérêts d'emprunt en litige ; Considérant qu'aux termes de l'article 221-2 du code général des impôts : « 2. En cas de dissolution, de transformation entraînant la création d'une personne morale nouvelle, d'apport en société, de fusion, de transfert du siège ou d'un établissement à l'étranger, l'impôt sur les sociétés est établi dans les conditions prévues aux 1 et 3 de l'article 201. » ; qu'aux termes de l'article 201 du même code : « 1. Dans le cas de cession ou de cessation, en totalité ou en partie, d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou minière, ou d'une exploitation agricole dont les résultats sont imposés d'après le régime du bénéfice réel, l'impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices réalisés dans cette entreprise ou exploitation et qui n'ont pas encore été imposés est immédiatement établi. Les contribuables doivent, dans un délai de soixante jours déterminé comme il est indiqué ci-après, aviser l'administration de la cession ou de la cessation et lui faire connaître la date à laquelle elle a été ou sera effective, ainsi que, s'il y a lieu, les nom, prénoms, et adresse du cessionnaire. » ; Considérant que l'apport partiel d'actif au profit de la société Créatis, qui s'analyse pour la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE en une cession d'entreprise, devait, en application des dispositions combinées des articles 201 et 221-2 du code général des impôts, donner lieu de sa part à l'établissement d'une déclaration à fin d'imposition immédiate de ses résultats arrêtés au 1er novembre 1998, date d'effet de cet apport, ; que la circonstance invoquée par la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE que le commissaire aux apports a estimé que la créance détenue sur l'association Fédération Léo Lagrange devait être provisionnée à hauteur de 62,5 % n'est, en l'absence de tout élément de preuve relatif à l'insolvabilité de cette association ou à des poursuites engagées à son encontre, pas de nature à justifier que les intérêts échus afférents à ce prêt ne devaient pas entrer en compte pour l'évaluation de cette créance et, par suite, de l'actif net de l'établissement à la date du 1er novembre 1998 ; que l'administration, qui ne prive la contribuable d'aucune garantie qu'elle tient de la procédure d'imposition suivie en se prévalant de cette nouvelle base légale, est donc en droit de demander le maintien du redressement contesté sur le fondement des dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts ; Considérant, en second lieu, que la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE se prévaut du paragraphe n° 25 de la documentation administrative n° 4 A-6411 à jour au 9 mars 2001 qui énonce que la déclaration de résultats établie à l'occasion d'une cession ou d'une cessation d'entreprise doit faire état du bénéfice imposable, c'est-à-dire non seulement du bénéfice d'exploitation proprement dit, mais encore des plus-values, provisions et autres éléments qui, du fait de la cession, de la cessation ou du décès, doivent entrer dans la base de l'imposition ; que, toutefois, cette interprétation, qui n'ajoute pas à la loi fiscale, ne peut être utilement opposée à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors, en tout état de cause, qu'elle ne s'oppose pas à ce que l'administration puisse apprécier le bien-fondé des provisions, et le cas échéant, corriger la valeur des créances transmises à l'occasion d'une cession ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, qui n'a pas, dans la présente instance la qualité de partie perdante, la somme que la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : A concurrence de la somme de 25 077 euros, il n'y a pas lieu à statuer sur les conclusions de la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1998, ainsi que des pénalités y afférentes. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la CAISSE DE CREDIT MUNICIPAL DE LILLE et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Copie sera adressée au directeur de contrôle fiscal Nord. N°07DA00475 2