COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 08/02/2011, 08LY02217, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-02-08
Numéro : 08LY02217
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. François  POURNY
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : LYON JURISTE AVOCATS

Vu le recours, enregistré le 3 octobre 2008 au greffe de la Cour, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui demande à la Cour, à titre principal : 1°) d'annuler le jugement n° 0402581 du 10 juin 2008 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social, auxquelles il avait été assujetti au titre de l'année 2000, à hauteur de la décharge correspondant à une réduction de 187 207 euros de ses bases d'imposition ; 2°) de remettre à la charge de M. A les droits et intérêts de retard dont le Tribunal administratif de Grenoble a prononcé la décharge, pour des montants de 110 984 euros au titre de l'impôt sur le revenu et de 21 388 euros au titre des contributions sociales ; 3°) à titre subsidiaire, de réformer le jugement attaqué et de rétablir la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu dont le Tribunal administratif a prononcé la décharge, pour un montant de 110 984 euros, après taxation dans la catégorie des traitements et salaires d'une somme de 187 207 euros taxée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Il soutient qu'une somme de 1 228 000 francs versée à M. A à titre d'indemnité forfaitaire et transactionnelle, lorsqu'il a quitté ses fonctions de président du directoire de la Caisse d'Epargne de Loire, Drôme, Ardèche (CELDA) constituait une libéralité taxable sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts, les circonstances réelles du départ de l'intéressé excluant tout versement indemnitaire, alors qu'au demeurant une somme de 563 319 francs qualifiée d'indemnité de licenciement n'a pas été taxée ; que l'implication personnelle de M. A dans l'octroi d'un prêt non garanti de 300 000 dollars à la société Eléanor doit être regardée comme constitutive d'une faute lourde, le Tribunal de grande instance de Saint-Etienne ne s'étant pas prononcé sur les poursuites pour des faits d'abus de biens sociaux au profit de la société Eléanor, en raison de l'extinction de l'action publique par effet de la prescription, mais ayant retenu d'autres faits, par un jugement dont l'intéressé a interjeté appel ; que la CELDA a en réalité accepté de verser une somme de 2 194 004,03 francs à M. A, alors que les irrégularités commises par l'intéressé s'opposaient au versement de toute indemnité, ce qui constitue un acte anormal de gestion, la CELDA ayant d'ailleurs accepté ce redressement à hauteur de la somme litigieuse, qui constitue une rémunération occulte taxable entre les mains de M. A sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts ; qu'à défaut cette somme pourrait également être imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, l'administration fiscale étant en droit de faire état d'une base légale différente à tout moment de la procédure, ou, à défaut, si la Cour ne reconnaît pas le caractère de libéralité à cette somme, sur celui du 2 de l'article 80 duodecies du code général des impôts, cette substitution de base légale ne privant l'intéressé d'aucune garantie de procédure et étant sans incidence sur le montant de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu en litige, l'abattement de 20 % n'étant pas applicable et la déduction de 10 % plafonnée à 78 950 francs ayant déjà été appliquée sur les traitements et salaires déclarés par le contribuable ; qu'une imposition de la somme litigieuse dans la catégorie des traitements et salaires ne permettrait cependant pas le rétablissement des cotisations supplémentaires de contributions sociales en litige ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 17 décembre 2008, présenté pour M. Michel A, domicilié ..., qui conclut au rejet du recours et à la condamnation de l'Etat au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; Il soutient qu'une indemnité forfaitaire et transactionnelle de 1 228 000 francs lui a été accordée par la CELDA contre l'engagement de renoncer à toute contestation de la procédure de licenciement dont il a fait l'objet ; que cette indemnité n'a pas été déclarée à l'impôt sur le revenu par application de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; que même en présence d'une infraction pénale établie, une faute lourde ne peut être retenue que s'il y a eu volonté de commettre une infraction et volonté de nuire à l'employeur ; que les faits évoqués dans l'affaire Eléanor n'ont pas été reconnus comme répréhensibles au plan pénal et qu'ils ne sont pas constitutifs d'une faute lourde ; que des garanties avaient été exigées et présentées, même si elles se sont révélées insuffisantes ; qu'un poste de chargé de mission rémunéré 40 000 francs par mois lui a été proposé, ce qui n'aurait pas été le cas s'il avait commis une faute lourde ; que le versement de l'indemnité de 1 228 000 francs ne constituait pas un acte anormal de gestion ; que s'il a été déclaré coupable d'abus de biens sociaux par un jugement dont il a interjeté appel, l'existence d'un préjudice subi par la CELDA ne saurait suffire à établir l'existence d'une faute lourde ; que la CELDA n'a eu connaissance des faits qui lui ont été reprochés que bien après son licenciement ; que l'indemnité en question ne peut ainsi être qualifiée de libéralité taxable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts ; que la circonstance que la CELDA a admis la réintégration de l'indemnité versée à ses résultats est sans incidence sur la qualification de cette indemnité pour son imposition personnelle ; que la circonstance qu'aucun texte ne prévoit le versement d'une indemnité ne suffit pas à caractériser l'existence d'un acte anormal de gestion ; qu'aucun texte n'interdit de verser une indemnité de licenciement et des congés payés à un salarié licencié pour faute grave ; que la CELDA avait bien un intérêt à lui verser cette indemnité et qu'elle n'aurait pas dû accepter qu'elle soit réintégrée à ses résultats ; que l'administration n'est pas fondée à soutenir que l'indemnité qui lui a été versée dissimule en fait un départ négocié puisqu'elle est liée à la procédure de licenciement et qu'elle bénéficie ainsi du régime d'exonération prévu à l'article 80 duodecies du code général des impôts ; que la doctrine administrative contenue dans l'instruction du 31 mai 2000 publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 5 F-8-00 admet l'application des dispositions du 1 de l'article 80 duodecies en cas d'indemnité transactionnelle versée à un salarié ayant commis une faute lourde ; Vu l'ordonnance du 11 janvier 2011 fixant la clôture d'instruction au 12 février 2011, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire enregistré le 10 février 2010, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui maintient ses conclusions ; Il soutient que les faits reprochés à M. A étaient connus avant le non-renouvellement de l'agrément de l'intéressé et son licenciement et qu'une société ne peut déduire de ses résultats une indemnité transactionnelle versée à l'un de ses dirigeants licencié pour faute en contrepartie de la renonciation par ce dernier à la contestation de son licenciement devant la juridiction prud'homale ; que le départ de l'intéressé a été négocié à la suite du non-renouvellement de ses fonctions de mandataire social et qu'il ne saurait donc se prévaloir de la doctrine relative au régime d'imposition d'une indemnité transactionnelle versée à un salarié licencié pour faute grave ou faute lourde ; Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 11 février 2010 et régularisé par courrier le 15 février 2010, présenté pour M. A, qui maintient ses conclusions en fixant à 2 152,80 euros le montant de la somme demandée au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient, outre les moyens exposés dans son précédent mémoire, que la substitution de base légale tendant à l'imposition de la somme de 1 228 000 francs dans la catégorie des traitements et salaires ne permettrait pas le maintien des cotisations supplémentaires de contributions sociales établies sur des revenus du patrimoine, la notification de redressement du 27 janvier 2003 devant dans ce cas être regardée comme insuffisamment motivée en droit ; Vu l'ordonnance du 1er mars 2010 fixant la clôture d'instruction au 2 avril 2010, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 29 mars 2010, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui maintient ses conclusions et demande en outre le rejet des conclusions présentées pour M. A au titre des frais irrépétibles, sans présenter de moyens nouveaux ; Vu le mémoire, enregistré le 29 mars 2010, présenté pour M. A, qui porte à 4 000 euros hors taxes le montant de la somme qu'il demande au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et maintient le surplus de ses conclusions ; Il soutient, outre les moyens précédemment exposés, que le rapport de la commission bancaire mentionné par l'administration portait sur des faits distincts de ceux jugés par le Tribunal de Grande Instance de Saint-Etienne dont la CELDA n'avait pas connaissance lors de la signature de l'accord transactionnel prévoyant l'indemnité susmentionnée ; que cette indemnité ne saurait être regardée comme un avantage occulte au sens des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts dès lors qu'elle a été comptabilisée en frais de personnel et que le nom de son bénéficiaire figurait dans les écritures comptables ; qu'elle n'est pas davantage imposable sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109, la CELDA ayant eu intérêt à la verser ; que l'administration fiscale ne pouvait requalifier l'accord transactionnel conclu sans mettre en oeuvre la procédure prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 2 avril 2010 et régularisé par courrier le 8 avril 2010, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui indique qu'il n'aura la faculté de présenter des observations en réponse au mémoire du 29 mars 2010, dont il a reçu communication le 2 avril 2010, qu'en cas de réouverture de l'instruction ; Vu le mémoire, enregistré le 7 juillet 2010, présenté pour M. A, qui demande une réouverture de l'instruction afin de verser aux débats un arrêt de la Cour d'appel de Lyon du 30 juin 2010 annulant un jugement du Tribunal de grande instance de Saint-Etienne, statuant en matière correctionnelle, du 24 juillet 2008 ; Vu l'ordonnance du 26 juillet 2010 reportant la clôture d'instruction au 24 septembre 2010, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 10 septembre 2010, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui maintient ses conclusions ; Il soutient que la somme de 1 228 000 euros n'a pas été comptabilisée en tant que libéralité et qu'elle présente de ce fait un caractère occulte au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts et que, si ce caractère occulte n'était pas retenu, elle resterait imposable, par la substitution de base légale demandée, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ou sur celui du 2 de l'article 80 duodecies dudit code ; que l'administration, qui s'est bornée à qualifier la somme litigieuse sans remettre en cause l'accord transactionnel conclu, n'avait pas à mettre en oeuvre la procédure prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; que l'arrêt du 30 juin 2010 de la cour d'appel de Lyon ne remet pas en cause l'analyse de l'administration et qu'il n'est pas définitif, la CELDA ayant formé un pourvoi en cassation ; Vu le mémoire, enregistré le 20 septembre 2010, présenté pour M. A, qui porte à 7 415,20 euros le montant de ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et maintient le surplus de ses conclusions ; Il soutient, outre les moyens précédemment exposés, que l'administration ne s'est pas bornée à qualifier la somme de 1 228 000 francs mais qu'elle a remis en cause les conditions de son versement ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 janvier 2011 : - le rapport de M. Pourny, premier conseiller ; - les observations de Me Lallemand, avocat de M. A ; - et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; - la parole ayant à nouveau été donnée à Me Lallemand, avocat de M. A ; Considérant que M. Michel A, président du directoire de la Caisse d'Epargne Loire, Drôme, Ardèche (CELDA) depuis 1991, a été démis de ses fonctions, en juillet 2000, puis licencié, après son refus d'occuper un emploi de chargé de mission, par lettre recommandée du 1er août 2000 ; qu'il a conclu avec la CELDA un accord transactionnel le 9 août 2000 par lequel les parties renonçaient mutuellement à toutes instances résultant du contrat de travail et de sa rupture moyennant le versement à M. A d'une somme de 1 228 0000 francs à titre de concession et en réparation de son préjudice moral et social , cette somme s'ajoutant à une indemnité de licenciement de 563 319,75 francs, une indemnité compensatrice de congés payés de 401 160,56 francs et un prorata de prime de vacances de 1 523,72 francs ; que l'administration fiscale a redressé les revenus déclarés par M. A au titre de l'année 2000, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts, du montant de l'indemnité de 1 228 000 francs susmentionnée que l'intéressé n'avait pas déclarée ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE conteste le jugement du 10 juin 2008 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti, au titre de l'année 2000, à la suite de ce redressement ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant que l'administration fiscale a redressé les bases d'imposition de M. A dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts, par une notification de redressement du 27 janvier 2003, selon la procédure contradictoire définie par les articles L. 57 et suivants du livre des procédures fiscales ; que M. A n'ayant pas accepté ce redressement qu'il a contesté en temps utile, par des observations du 24 février 2003, il incombe au MINISTRE d'apporter la preuve du bien-fondé des impositions qui en procèdent ; Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c) Les rémunérations et avantages occultes ; (...) ; Considérant que si le MINISTRE soutient que les fautes commises par M. A dans l'exercice de ses fonctions étaient de nature à justifier son licenciement sans indemnité et que l'indemnité de 1 228 000 francs qui lui a été versée, en sus de son indemnité de licenciement, présentait de ce fait le caractère d'une libéralité, qui n'a pas été comptabilisée de manière explicite dans les écritures de la CELDA, il n'établit ni que la participation personnelle de M. A à des opérations d'octroi de concours financiers sans garanties suffisantes pour une opération immobilière au Honduras et à des opérations ayant conduit à une condamnation pénale des deux autres membres du directoire de la CELDA a été telle qu'elle était de nature à faire obstacle à ce qu'il pût prétendre à la réparation d'un préjudice moral du fait de son licenciement, après plus de trente ans de carrière au sein du groupe des Caisses d'Epargne, ni que le versement de cette indemnité transactionnelle procédait d'une intention libérale, quand bien même la CELDA lui avait reconnu le caractère d'un acte anormal de gestion ; que, par suite, il n'apporte pas la preuve, dont il a charge, que cette indemnité, comptabilisée parmi les frais de personnel afférents à l'emploi de M. A, était constitutive d'une rémunération ou d'un avantage occulte imposable entre les mains de l'intéressé sur le fondement des dispositions précitées de l'article 111 du code général des impôts ; Considérant, toutefois, que l'administration est en droit, à tout moment de la procédure, pour justifier du bien-fondé d'une imposition, de substituer une base légale valable à celle qui a été primitivement retenue, à condition que la procédure d'imposition afférente à la nouvelle base légale ait été régulièrement suivie ; Considérant que le MINISTRE demande le maintien des impositions en litige sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, et, à titre subsidiaire, le maintien de la seule cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu en litige, sur le fondement des dispositions du 2° de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...) ; que pour l'application de ces dispositions il appartient au MINISTRE d'établir le bien-fondé de la réintégration d'une somme de 1 228 000 francs dans les résultats de la CELDA et l'appréhension de cette somme par le contribuable ; Considérant que s'il n'est pas contesté que M. A a bien perçu la somme de 1 228 000 francs dont s'agit, la simple reconnaissance par la CELDA de ce que son versement était constitutif d'un acte anormal de gestion ne saurait, eu égard à l'absence d'éléments probants quant aux fautes susceptibles d'être imputées à l'intéressé et à l'existence d'une intention libérale chez son employeur, suffire à établir que l'administration fiscale était fondée à réintégrer cette somme aux résultats de la CELDA et à l'imposer entre les mains de M. A sur le fondement des dispositions précitées de l'article 109 du code général des impôts ; que, par suite, le MINISTRE ne justifie pas du bien-fondé de la substitution de base légale demandée sur ce fondement ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 80 duodecies du même code, dans sa rédaction alors applicable : 1. Sous réserve de l'exonération prévue au 22° de l'article 81, constitue une rémunération imposable toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail, à l'exception des indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d'un plan social au sens des articles L. 321-4 et L. 321-4-1 du code du travail, des indemnités mentionnées à l'article L. 122-14-4 du même code ainsi que de la fraction des indemnités de licenciement ou de mise à la retraite qui n'excède pas le montant prévu par la convention collective de branche, par l'accord professionnel et interprofessionnel ou, à défaut, par la loi. / La fraction des indemnités de licenciement ou de mise à la retraite exonérée en application du premier alinéa ne peut être inférieure ni à 50 % de leur montant ni à deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année civile précédant la rupture de son contrat de travail, dans la limite de la moitié ou, pour les indemnités de mise à la retraite, du quart de la première tranche du tarif de l'impôt de solidarité sur la fortune fixé à l'article 885 U. / 2. Constitue également une rémunération imposable toute indemnité versée, à l'occasion de la cessation de leurs fonctions, aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visés à l'article 80 ter. Toutefois, en cas de cessation forcée des fonctions, notamment de révocation, seule la fraction des indemnités qui excède les montants définis au deuxième alinéa du 1 est imposable. ; Considérant que si le MINISTRE soutient que l'indemnité de 1 228 000 francs versée à M. A était imposable sur le fondement des dispositions précitées du 2 de l'article 80 duodecies du code général des impôts, le protocole transactionnel prévoyant le versement de ladite indemnité ne concerne que la rupture du contrat de travail de l'intéressé et non la perte de son mandat social ; que, par suite, ladite indemnité ne saurait être imposable sur le fondement des dispositions du 2 de cet article, seules invoquées par le MINISTRE dans son recours ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, par les moyens qu'il invoque, le MINISTRE n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a réduit la base d'imposition de M. A au titre de l'année 2000 d'un montant de 1 228 000 francs (187 207 euros) et prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en litige ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'apparaît pas inéquitable de laisser à la charge de M. A les frais exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Le recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est rejeté. Article 2 : Les conclusions présentées pour M. A au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à M. Michel A. Délibéré après l'audience du 18 janvier 2011 à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, M. Pourny et M. Segado, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 8 février 2011. '' '' '' '' 1 2 N° 08LY02217