Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 30/11/2012, 11BX02597, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2012-11-30
Numéro : 11BX02597
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Dominique  BOULARD
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : BROSEMER

Vu la requête, enregistrée le 9 septembre 2011 sous forme de télécopie et régularisée par courrier le même jour, et le mémoire, complémentaire, enregistré le 2 mai 2012, présentés pour la société par actions simplifiée (SAS) Arena technologies development et production (TDP), dont le siège social est 166, avenue de la Roudet à Libourne 33500, par Me Brosemer, avocat ; La SAS Arena TDP demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n°0801795-0801796 du 5 juillet 2011, par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté ses demandes tendant à la décharge, d'une part, des suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle audit impôt auxquels elle a été assujettie au titre des années 2003 et 2004, d'autre part, de la retenue à la source de l'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2003 et 2004 à raison de revenus regardés comme distribués à des sociétés du groupe Arena ; 2°) d'ordonner la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000  sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ------------------------------------------------------------------------------------------------------ Vu les autres pièces du dossier ; Vu la directive 90/435/CEE du Conseil du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'Etats membres différents ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 octobre 2012 : - le rapport de Mme Dominique Boulard, président-assesseur ; - les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ; 1. Considérant que la société par actions simplifiée Arena technologies development et production (TDP), qui produisait à Libourne (Gironde) des vêtements de sport, en particulier de natation, dont la distribution était assurée par d'autres sociétés du groupe Arena, a été l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos le 31 décembre des années 2003 et 2004 ; qu'au terme de ce contrôle, lui ont été réclamés des rappels d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle audit impôt ainsi qu'une retenue à la source grevant des revenus regardés par l'administration comme distribués par l'entreprise à des sociétés de son groupe ; que la société Arena TDP fait appel du jugement du tribunal administratif de Bordeaux ayant rejeté l'intégralité de ses conclusions dirigées contre les impositions mises à sa charge au titre de 2003 et 2004 ; Sur l'impôt sur les sociétés et la taxe additionnelle audit impôt : En ce qui concerne les achats de cadres : 2. Considérant qu'aux termes des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicables pour la détermination des bases de l'impôt sur les sociétés en vertu du I de l'article 209 du même code, le bénéfice net " est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ...notamment : 1° les frais généraux de toute nature " ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction, comme le relate la proposition de rectification du 20 juillet 2006 dont procèdent les rappels en litige, que la société a comptabilisé des achats, effectués tous les ans, de cadres servant à fabriquer des maillots de bains, qu'elle a regardés comme des charges différées, mais qu'elle a enregistrés dans un poste portant la mention " charges constatées d'avance " ; qu'au titre de 2004, elle a déduit de son résultat fiscal les achats qu'elle avait ainsi comptabilisés, effectués au cours de cette année, soit un montant de 113 833 euros ; que le vérificateur a réintégré cette charge, qu'il a lui-même qualifiée de charge différée, au motif qu'elle n'était fiscalement déductible que de l'exercice suivant, au cours duquel la collection de maillots de bains était offerte à la vente et les produits correspondants étaient enregistrés ; 4. Considérant que l'administration n'a, ni au cours de la procédure de redressement, ni au cours de la procédure contentieuse, remis en cause le fait que les dépenses en litige avaient été effectivement engagées par l'entreprise en 2004 ; qu'elle n'a ainsi jamais soutenu que les cadres achetés n'auraient pas été livrés à l'entreprise cette année-là ; qu'elle n'a pas soutenu non plus que ces achats auraient été utilisés sur une période dépassant une année ; que, pour les exclure des charges déductibles, elle s'est uniquement fondée, même si elle a aussi mentionné les dispositions de l'article 38-3 du code général des impôts et celles de l'article 38 ter de l'annexe III à ce code relatives aux stocks et produits en cours, sur le fait qu'elles concernaient la collection 2005 et sur ce que les charges devaient par principe être rattachées à l'exercice au cours duquel interviennent les produits ; que, cependant, un tel principe de rattachement des charges à l'exercice des produits ne résulte pas des règles fiscales applicables en l'espèce, lesquelles autorisent la déduction des biens achetés par une entreprise dès l'année de leur livraison ; que la circonstance que l'imputation comptable des achats en cause ait été différée ne peut être opposée à l'entreprise qui, comme elle en avait le droit, les a retranchés de son résultat fiscal ; 5. Considérant que la référence à la composition des stocks et produits en cours n'a été faite par l'administration qu' à l'appui de son motif tiré à tort d'une obligation de rattacher fiscalement les charges à l'exercice des produits ; qu'à supposer que l'administration ait entendu, par cette référence, non plus exclure les achats de cadres des charges déductibles, mais en intégrer le coût dans les productions en cours, et ainsi donner un autre motif à la rectification en litige en opposant une compensation à l'entreprise, la charge de prouver une consistance de ces éléments d'actif autre que celle résultant des déclarations de la société lui incomberait ; que ne sont pas de nature à constituer une telle preuve ses affirmations quant au processus de production des maillots de bains qui ne sont pas étayées de précisions suffisantes quant à l'utilisation concrète des cadres en cause et leur mode effectif d'intégration dans les biens en cours de production à la clôture de l'exercice 2004 ; 6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, que la société requérante est fondée à demander le dégrèvement des droits et intérêts de retard découlant de ce chef de redressement au titre de 2004 pour un montant en base de 113 833 euros ; En ce qui concerne les remises de fin d'année consenties par la société requérante : 7. Considérant que la marque Arena est détenue par la société Arena sport Benelux, dont la société Arena TDP est la filiale, la société mère de la société Arena sport Benelux étant la société suisse Arena distribution ; que les produits fabriqués par la société Arena TDP, unique site de production du groupe Arena, étaient exclusivement commercialisés par des sociétés de ce groupe qui lui étaient juridiquement étrangères, soit par la société Arena distribution, soit par des sociétés soeurs, telles que les sociétés Arena France, Arena Italie et Arena Allemagne ; que le vérificateur a remis en cause des remises accordées par la société requérante à la fin de l'année 2004 sous forme d'avoirs adressés à ces trois dernières sociétés ainsi qu'à la société Arena distribution ; que le montant de ces avoirs représentait 3% du chiffre d'affaires réalisé avec ces quatre sociétés, soit une somme totale de 383 866 euros réintégrée dans les résultats de l'exercice clos en 2004 ; que, pour justifier ce rehaussement, l'administration, qui avait initialement invoqué dans la proposition de rectification du 20 juillet 2006, le double fondement de l'article 57 du code général des impôts et l'acte anormal de gestion, s'est placée uniquement lors de la procédure contentieuse et devant le juge de l'impôt sur le terrain de l'acte anormal de gestion ; 8. Considérant, en premier lieu, que la proposition de rectification précitée expose de manière suffisamment explicite les raisons pour lesquelles le vérificateur regarde les remises en cause comme procédant d'un acte anormal de gestion ; que ce document n'est donc pas entaché d'insuffisance de motivation à cet égard ; que, s'il mentionne aussi l'article 57 du code général des impôts relatif aux transferts de bénéfices, cette base légale a été expressément abandonnée depuis par le service des impôts et les moyens de la requête qui s'y rapportent sont dépourvus d'objet ; 9. Considérant, en second lieu, qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que la renonciation, par une entreprise, à une part de la marge initialement prévue et effectivement réalisée lors de la vente de produits, au profit de son client même sous forme d'avoirs, ne relève pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant un tel avantage, l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que l'abandon d'une partie de sa marge à un client, donc d'une partie de sa créance sur lui, constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que l'entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les remises globales de 3% ayant diminué la marge réalisée par la société requérante lors des ventes conclues avec les quatre sociétés précitées et dont les avoirs ont réduit les créances effectivement détenues à leur encontre, ont été accordées globalement à la fin de l'année 2004 sans qu'il ne soit établi qu'un engagement contractuel ait été préalablement passé entre elles, alors que les contrats écrits initiaux de vente prévoyaient déjà des rabais, effectivement accordés, en fonction des volumes vendus ; que ne révèlent pas un tel engagement de simples courriels émanant de dirigeants du groupe faisant état d'un manque de compétitivité du site de Libourne face à la concurrence asiatique ; qu'il est vrai que la société requérante, dont les résultats déclarés étaient devenus déficitaire en 2004, présente, devant la cour comme devant le tribunal, un historique du groupe Arena, rappelle l'objectif de ce groupe de se recentrer à partir de 2001 sur son " coeur d'activité " à savoir les produits essentiellement textiles destinés à la natation, et sur ses " marchés historiques ", à savoir ceux situés à l'intérieur de l'Europe, dresse un état des marques concurrentes dont elle indique qu'elles ont été confiées à des sites de production délocalisés, et fait valoir que les remises accordées par elles à ses quatre clientes étaient destinées " à compenser partiellement le fait que " ses prix de vente étaient " nettement supérieurs aux prix des produits disponibles sur le marché asiatique ", donc destinées à "fidéliser " ces sociétés ; que, toutefois, elle n'apporte pas à l'appui de ces considérations d'ordre général de précisions quant à la structure de ses propres prix, à leur effet sur le marché européen visé, à leur incidence sur les affaires réalisées par les sociétés membres du groupe intervenant comme distributrices sur le même marché, dont elle ne soutient pas qu'elles auraient été en difficulté ; que la circonstance qu'elle n'était pas liée à ces sociétés, membres d'un groupe qui commercialisait l'intégralité de sa production, par un contrat d'exclusivité ne suffit pas à justifier de l'existence d'une contrepartie aux remises consenties qui lui soit propre ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de ce que ces remises sont constitutives d'un acte anormal de gestion ; En ce qui concerne les pénalités pour retards de livraison : 11. Considérant que la société Arena TDP a consenti au titre de l'exercice 2003 des avoirs à la société Arena distribution pour un montant de 145 651 euros, à la société Arena France pour un montant de 41 140 euros et à la société Arena Allemagne pour un montant de 45 000 euros ; qu'elle a déclaré que ces sommes, portées dans ses charges déductibles, indemnisaient des préjudices commerciaux subis par ces sociétés clientes, du fait de retards de livraison dans les collections printemps/été ou automne/hiver de 2003 ; que le vérificateur, après examen des tableaux de livraison des produits de cet exercice, appréciés par saisons et par mois, qu'il a comparés à ceux d'autres exercices, a remis en cause l'importance et même l'existence de retards de livraisons au titre des saisons en litige et réintégré dans les résultats de l'exercice clos en 2003 les indemnités allouées par la société requérante qu'il a regardées comme procédant d'un acte anormal de gestion ; 12. Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment des tableaux mensuels de livraison par collection, qui font apparaître que la quasi-totalité des produits était effectivement livrée à la fin de chaque saison considérée, que le rythme et le taux de livraison des produits au cours de l'exercice 2003 étaient comparables à ceux des autres exercices ; que, si la société soutient que ces tableaux, issus de ses propres documents, ne suffisent pas à rendre compte des retards cumulés à la fois dans la livraison des pièces vendues et dans la livraison des échantillons, elle ne justifie pas des obligations contractuelles qui auraient été les siennes en la matière, dont l'inobservation aurait été sanctionnée par les pénalités en litige ; qu'en particulier, elle ne précise pas, alors qu'elle serait en mesure de le faire, quel impératif de livraison aurait été méconnu par elle au détriment de ses clientes, compte tenu des commandes que celles-ci lui avaient réellement faites ; qu'il n'est en particulier pas établi que les préjudices commerciaux subis par ces dernières dont la société Arena TDP a fait état au cours de la procédure de contrôle, soit un avoir de 7 342 euros consenti par Arena distribution à un client espagnol et une indemnité de 3 400 euros versée par Arena Allemagne à l'un de ses clients, outre que leur montant est hors de proportion avec celui des pénalités en litige, seraient imputables à manquement de la société à ses propres obligations ; que c'est, par suite, à juste titre que le service des impôts a exclu les pénalités en cause des charges déductibles de l'exercice 2003 ; Sur la retenue à la source : 13. Considérant que, pour demander la décharge de la retenue à la source grevant, sur le fondement de l'article 119 bis du code général des impôts, les sommes, correspondant aux remises et pénalités allouées en 2003 et 2004 aux sociétés Arena distribution, Arena France, Arena Italie et Arena Allemagne que l'administration a réintégrées dans les résultats de la société Arena TDP et qu'elle a regardées comme distribuées au titre des mêmes années sur le fondement des dispositions des articles 109 à 111 du code général des impôts, la société requérante, d'une part, conteste le rehaussement de ses résultats, d'autre part, se prévaut de l'exemption prévue par la directive 90/435/ CEE du Conseil du 23 juillet 1990, dont elle invoque devant la cour comme elle l'avait fait devant le tribunal l'article 5.2 ; 14. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des considérants n° 7 à 12 ci-dessus que la société requérante ne peut utilement contester le bien-fondé de la réintégration des remises et pénalités en litige dans ses résultats à l'appui de ses conclusions relatives à la retenue à la source grevant les distributions correspondantes ; 15. Considérant, en second lieu, que la société Arena TDP n'indique pas davantage devant la cour que devant le tribunal en quoi les stipulations de l'article 5.2 de la directive 90/435/ CEE du Conseil du 23 juillet 1990 concernant la République hellénique s'appliqueraient aux revenus restant en litige ; qu'en admettant que la société requérante ait entendu, en se référant à une participation minimale de 25% du capital, se prévaloir de l'article 5.1 de cette directive exemptant de la retenue à la source les bénéfices distribués par une société filiale à sa société mère " au moins lorsque celle-ci détient une participation minimale de 25 % dans la capital de la filiale ", les revenus restant en litige n'ont pas été distribués à la société mère de la société Arena TDP ; que ne peuvent, contrairement à ce que soutient la société requérante, être assimilés à de tels revenus exemptés ceux qu'auraient distribués à cette société mère ses autres filiales ; que, pour les mêmes raisons, la société requérante ne peut bénéficier de l'exemption prévue en faveur des sociétés détenant au moins depuis deux ans 25 % du capital de la personne morale distributrice prévu par l'article 119 ter du code général des impôts, en admettant qu'elle ait entendu se prévaloir de ce texte ; qu'il suit de là que la société Arena TDP n'est pas fondée à demander la décharge de la retenue à la source à laquelle elle a été assujettie ; 16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société Arena TDP est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande en tant qu'elle visait à la décharge de l'impôt sur les sociétés et de la contribution additionnelle à cet impôt d'une somme en base de 113 833 euros au titre de 2004 ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L.761 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat la somme que demande la société Arena TDP en remboursement des frais exposés par elle non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La société Arena TDP est déchargée du montant, en droits et pénalités, de l'impôt sur les sociétés et de la contribution additionnelle audit impôt auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2004 correspondant à une réduction en base d'un montant de 113 833 euros. Article 2 : Le jugement n° 081795-081796 en date du 5 juillet 2011 du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il est contraire à l'article 1er. Article 3 : Le surplus de la requête de la société Arena TDP est rejeté. '' '' '' '' 6 N° 11BX02597