Cour Administrative d'Appel de Versailles, 7ème Chambre, 29/01/2015, 13VE02986, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 7ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-01-29
Numéro : 13VE02986
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : M. Nicolas  CHAYVIALLE
Commissaire du gouvernement : Mme GARREC
Avocat(s) : CABINET NATAF & PLANCHAT

Vu la requête, enregistrée le 16 septembre 2013, présentée pour M. A...B...demeurant..., par la SCP Nataf, Planchat, avocats ; M. B...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0905661-0910650 du 23 juillet 2013 en tant que le Tribunal administratif de Versailles, après avoir constaté un non-lieu partiel, a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée versée au cours de la période du 1er janvier 1996 au 31 mars 2007 ; 2°) de prononcer la décharge des droits restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que : - sa réclamation n'est pas tardive au regard de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée entre 1996 et 2006 ; le délai de réclamation prévu par l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales est incompatible avec l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; il a été privé de la possibilité d'exercer un recours effectif dès lors qu'il disposait d'un délai particulièrement court et que tant la jurisprudence que la doctrine administrative réservaient l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée aux membres de certaines professions de santé régies par le code de la santé publique, telles que médecins ou masseurs kinésithérapeutes ; la taxe acquittée à tort constitue un bien au sens de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que cette taxe n'a pas été répercutée sur le patient ; - il pouvait bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée dès lors que les soins qu'il délivrait étaient d'une qualité au moins équivalente à celle des soins accomplis par un médecin ; qu'il a suivi un enseignement en ostéopathie au sein de la faculté libre d'étiopathie de Paris durant six années et a été diplômé de cette école en 1992 ; que si l'article 13, A paragraphe 1 sous c) de la sixième directive 77/388/CEE du conseil du 17 mai 1977 renvoie aux Etats membres le soins de définir les professions médicales et paramédicales dont les prestations bénéficient de l'exonération de taxe, les Etats membres, dans la définition de ces professions, doivent respecter tant l'objectif de la directive de garantir l'exonération de taxe pour les prestations fournies par les personnes possédant les qualifications requises que le principe de neutralité fiscalité, ainsi que l'a jugé la cour de justice de l'Union européenne par décision du 27 avril 2006 sur les affaires n° 443/04 et 444/04 HA Solleveld et J.E. van den Hout-van Eijnsbergen ; qu'en faisant référence à cette décision, le conseil d'Etat ouvre le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée aux ostéopathes dès lors que leurs actes peuvent être regardés comme équivalents en qualité à ceux dispensés par des praticiens bénéficiant de l'exonération de la taxe en vertu de la législation française, quel que soit le cadre légal de l'activité ; qu'il a obtenu l'autorisation définitive d'user du titre d'ostéopathe par le préfet de région ; que cette autorisation a validé sa formation en ostéopathie ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la santé publique ; Vu la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002 relative aux droits des malades et à la qualité du système de santé ; Vu le décret n° 2007-435 du 25 mars 2007 relatif aux actes et aux conditions d'exercice de l'ostéopathie ; Vu le décret n° 2007-437 du 25 mars 2007 relatif à la formation des ostéopathes et à l'agrément des établissements de formation ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 janvier 2015 : - le rapport de M. Chayvialle, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public ; 1. Considérant que, par réclamations du 13 mai 2009 et du 12 juin 2009, M.B..., qui exerce l'activité d'ostéopathe, a demandé la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée collectée sur ses honoraires au titre de la période comprise du 1er janvier 1996 au 31 décembre 2008, en estimant pouvoir bénéficier des dispositions de l'article 261 du code général des impôts relatives à l'exonération de cette taxe ; qu'il relève appel du jugement du 23 juillet 2013 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée collectée au cours de la période comprise du 1er janvier 1996 au 31 mars 2007 ; 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article R*194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (...) " ;qu'il résulte de ces dispositions qu'un contribuable ne peut obtenir la restitution de droits de taxe sur la valeur ajoutée qu'il a déclarés et spontanément acquittés conformément à ses déclarations qu'à la condition d'en établir le mal-fondé ; 3. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 13, A, paragraphe 1 de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires : " Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les Etats membres exonèrent, dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels : (...) c. les prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l'exercice des professions médicales et paramédicales telles qu'elles sont définies par l'Etat membre concerné (...) " ; qu'aux termes de l'article 261 du code général des impôts, dans la rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : /.../ 4. (Professions libérales et activités diverses) : / 1° Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées (...) " ; qu'en limitant l'exonération qu'elles prévoient aux soins dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales soumises à réglementation, ces dispositions ne méconnaissent pas l'objectif poursuivi par l'article 13, A, paragraphe 1, sous c) de la sixième directive précité, qui est de garantir que l'exonération s'applique uniquement aux prestations de soins à la personne fournies par des prestataires possédant les qualifications professionnelles requises ; qu'en effet, la directive renvoie à la réglementation interne des Etats membres la définition de la notion de professions paramédicales, des qualifications requises pour exercer ces professions et des activités spécifiques de soins à la personne qui relèvent de telles professions ; 4. Considérant, toutefois, que conformément à l'interprétation des dispositions de la sixième directive qui résulte de l'arrêt rendu le 27 avril 2006 par la Cour de justice des Communautés européennes dans les affaires C-443/04 et C-444/04, l'exclusion d'une profession ou d'une activité spécifique de soins à la personne de la définition des professions paramédicales retenue par la réglementation nationale aux fins de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée prévue à l'article 13, A, paragraphe 1, sous c) de la sixième directive serait contraire au principe de neutralité fiscale inhérent au système commun de taxe sur la valeur ajoutée s'il pouvait être démontré que les personnes exerçant cette profession ou activité disposent, pour la fourniture de telles prestations de soins, de qualifications professionnelles propres à assurer à ces prestations un niveau de qualité équivalente à celles fournies par des personnes bénéficiant, en vertu de la réglementation nationale, de l'exonération ; 5. Considérant, en troisième lieu, qu' aux termes de l'article 75 de la loi du 4 mars 2002 relative aux droits des malades et à la qualité du système de santé, dans sa version applicable au présent litige : " L'usage professionnel du titre d'ostéopathe ou de chiropracteur est réservé aux personnes titulaires d'un diplôme sanctionnant une formation spécifique à l'ostéopathie ou à la chiropraxie délivrée par un établissement de formation agréé par le ministre chargé de la santé dans des conditions fixées par décret. Le programme et la durée des études préparatoires et des épreuves après lesquelles peut être délivré ce diplôme sont fixés par voie réglementaire. (...) / Les praticiens en exercice, à la date d'application de la présente loi, peuvent se voir reconnaître le titre d'ostéopathe ou de chiropracteur s'ils satisfont à des conditions de formation ou d'expérience professionnelle analogues à celles des titulaires du diplôme mentionné au premier alinéa. Ces conditions sont déterminées par décret. (...) / Un décret établit la liste des actes que les praticiens justifiant du titre d'ostéopathe ou de chiropracteur sont autorisés à effectuer, ainsi que les conditions dans lesquelles ils sont appelés à les accomplir. / Ces praticiens ne peuvent exercer leur profession que s'ils sont inscrits sur une liste dressée par le représentant de l'Etat dans le département de leur résidence professionnelle, qui enregistre leurs diplômes, certificats, titres ou autorisations " ; 6. Considérant que le décret du 25 mars 2007 relatif aux actes et aux conditions d'exercice de l'ostéopathie et le décret du même jour relatif à la formation des ostéopathes et à l'agrément des établissements de formation, pris pour l'application de cet article, n'ont été publiés que le 27 mars 2007 ; que, durant la période du 1er janvier 1996 au 27 mars 2007, les actes d'ostéopathie ne pouvaient être pratiqués que par les docteurs en médecine et, pour certains actes, sur prescription médicale, par les masseurs-kinésithérapeutes, en vertu de la réglementation de leur profession, notamment des articles R. 4321-5 et R. 4321-7 du code de la santé publique, tandis pour la période postérieure au 28 mars 2007, le décret n° 2007-435 mentionné ci-dessus interdisait certains actes d'ostéopathie aux praticiens justifiant d'un titre d'ostéopathe et en soumettait d'autres à un diagnostic médical préalable ; 7. Considérant qu'il appartient à M.B..., pour mettre le juge à même de s'assurer que la condition tenant à la qualité des actes était remplie, de produire, d'une part, et sous réserve de l'occultation des noms des patients, des éléments relatifs à sa pratique permettant d'appréhender, sur une période significative, la nature des actes accomplis et les conditions dans lesquelles ils l'ont été et, d'autre part, tous éléments utiles relatifs à ses qualifications professionnelles ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B...se borne tant en appel que devant les premiers juges à invoquer sa formation au sein de la faculté libre d'étiopathie de Paris, le diplôme qui lui a été délivré en 1995, sa durée d'expérience professionnelle et l'autorisation d'user du titre professionnel d'ostéopathe qui lui a été accordée par arrêté en date du 16 mars 2009 du préfet de la région d'Ile-de-France, pris en application du décret du 25 mars 2007 relatif aux actes et aux conditions d'exercice de l'ostéopathie, sans apporter aucune précision permettant au juge de se prononcer sur la nature des actes accomplis et les conditions dans lesquelles ils ont été effectués, ni aucun élément permettant, sur une période significative d'au moins deux mois, de s'assurer que ces actes n'étaient pas interdits ou n'avaient pas été accomplis sans avis médical préalable lorsque celui-ci était requis ; qu'en ne produisant aucun élément relatif à sa pratique au cours de la période d'imposition en litige, M. B...n'établit pas que les actes d'ostéopathie qu'il a accomplis au cours de la période litigieuse puissent être regardés comme d'une qualité équivalente à ceux qui, s'ils avaient été effectués par un médecin pratiquant l'ostéopathie, auraient été exonérés de taxe sur la valeur ajoutée ; 9. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin, ni de statuer sur la recevabilité des conclusions de la requête relative à la taxe collectée au cours de la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 2006, ni de saisir la Cour de justice de l'Union européenne de questions préjudicielles, que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté le surplus de ses demandes ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. B...est rejetée. '' '' '' '' N° 13VE02986 2