Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 18/02/2008, 07NT00283, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2008-02-18
Numéro : 07NT00283
Président : M. LEMAI
Rapporteur : Mme Frédérique  SPECHT
Commissaire du gouvernement : M. HERVOUET
Avocat(s) : CIAUDO

Vu la requête, enregistrée le 2 février 2007, présentée pour la SARL CetB AUTOS, dont le siège est 18, rue du Général de Gaulle à Longny-au-Perche (61290), par Me Ciaudo, avocat au barreau de Nice ; la SARL CetB AUTOS demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 05-1573 en date du 23 janvier 2007 par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er mai 2001 au 31 mai 2002 ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 modifiée par la directive 94/5/CE du Conseil du 14 février 1994 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 janvier 2008 : - le rapport de Mme Specht, rapporteur ; - et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SARL CetB AUTOS, qui exerce à Longny-au-Perche (Orne) l'activité de négociant d'automobiles d'occasion a fait l'objet en 2002 d'une vérification de comptabilité portant, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er mai 2001 au 31 mai 2002, à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause le bénéfice du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge bénéficiaire portant sur la revente en France de véhicules automobiles d'occasion acquis auprès de fournisseurs espagnols qui les avaient eux-mêmes acquis auprès de fournisseurs allemands et lui a réclamé un complément de taxe sur la valeur ajoutée ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant qu'aux termes de l'article R. 613-1 du code de justice administrative : Le président de la formation de jugement peut, par une ordonnance, fixer la date à partir de laquelle l'instruction sera close (...) ; qu'aux termes de l'article R. 613-2 de ce code : Si le président de la formation de jugement n'a pas pris une ordonnance de clôture, l'instruction est close trois jours francs avant la date de l'audience indiquée dans l'avis d'audience prévu à l'article R. 711-2. Cet avis le mentionne (...) ; qu'aux termes de l'article R. 613-3 du même code : Les mémoires produits après la clôture de l'instruction ne donnent pas lieu à communication et ne sont pas examinés par la juridiction (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que l'instruction écrite est normalement close dans les conditions fixées par l'article R. 613-1 ou bien, à défaut d'ordonnance de clôture, dans les conditions fixées par l'article R. 613-2 ; que toutefois, lorsque, postérieurement à cette clôture, le juge est saisi d'un mémoire émanant de l'une des parties à l'instance, et conformément au principe selon lequel, devant les juridictions administratives, le juge dirige l'instruction, il lui appartient, dans tous les cas, de prendre connaissance de ce mémoire avant de rendre sa décision, ainsi que de le viser sans l'analyser ; que s'il a toujours la faculté, dans l'intérêt d'une bonne justice, d'en tenir compte - après l'avoir visé et, cette fois, analysé -, il n'est tenu de le faire, à peine d'irrégularité de sa décision, que si ce mémoire contient soit l'exposé d'une circonstance de fait dont la partie qui l'invoque n'était pas en mesure de faire état avant la clôture de l'instruction écrite et que le juge ne pourrait ignorer sans fonder sa décision sur des faits matériellement inexacts, soit d'une circonstance de droit nouvelle ou que le juge devrait relever d'office ; Considérant qu'il ressort des pièces du dossier de première instance que la SARL CetB AUTOS a produit un mémoire qui a été enregistré le 8 janvier 2007 au greffe du tribunal, à la veille de l'audience fixée au 9 janvier, soit postérieurement à la clôture de l'instruction intervenue en application des dispositions précitées de l'article R. 613-2 du code de justice administrative trois jours avant l'audience ; que si ce mémoire contenait un moyen nouveau relatif à la procédure d'imposition tiré de la méconnaissance de la possibilité de saisine du supérieur hiérarchique, il ne faisait état d'aucune circonstance de fait ou de droit nouvelle ; que, par suite, le tribunal, qui a visé ce mémoire, n'avait pas l'obligation d'en tenir compte ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que le jugement du Tribunal administratif de Caen en date du 23 janvier 2007 serait irrégulier doit être écarté ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ; qu'aux termes du paragraphe 5 du chapitre III de la charte, dans la version remise à la SARL CetB AUTOS avant l'engagement de la vérification de sa comptabilité à laquelle il a été procédé en 2002 : Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire principal (...) ; que ces dispositions assurent au contribuable la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur sur les points où persiste un désaccord avec ce dernier ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que si par un avis de vérification du 27 juin 2002, la SARL CetB AUTOS a été informée de la possibilité de recours hiérarchique auprès de l'inspecteur principal M. X et de l'interlocuteur régional, par courrier du 5 septembre 2002 l'administration l'a informée que cet inspecteur principal remplaçait le vérificateur initialement désigné et a indiqué les noms et coordonnées des nouveaux interlocuteurs désignés, désignant comme supérieur hiérarchique le directeur divisionnaire ; qu'ainsi, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la signature de la notification de redressement qui lui a été adressée le 29 août 2003 par le supérieur hiérarchique de l'agent qui avait engagé la vérification l'aurait privée de la possibilité de recours auprès du supérieur hiérarchique ; que, par ailleurs, en faisant valoir que la copie produite par l'administration n'est pas signée, la SARL CetB AUTOS n'établit pas que l'exemplaire de la lettre qui lui a été adressée le 5 septembre 2002 ne comportait pas cette signature ; Sur le bien fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : Considérant qu'aux termes du I de l'article 256 bis du code général des impôts : 1° Sont également soumises à la TVA les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises (...) 2° bis. Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion (...) effectuées à titre onéreux par un assujetti (...) ne sont pas soumises à la TVA lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des B ou C de l'article 26 bis de la directive n° 77/388/CEE du Conseil des communautés européennes du 17 mai 1977 (...) ; qu'aux termes du I de l'article 297 A du même code : 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la TVA ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la TVA au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) ; qu'aux termes de l'article 297 E du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la TVA sur leurs factures ou tous autres documents en tenant lieu ; que ces dispositions, issues de la loi de finances rectificative pour 1994 du 29 décembre 1994, ont pour objet de transposer l'article 26 bis de la sixième directive du 17 mai 1977, issu de l'article 1er de la septième directive du 14 février 1994 ; qu'il résulte desdites dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts, lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E du code général des impôts, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur marge prévu par l'article 26 bis de la directive du 17 mai 1977 ; Considérant que la SARL CetB AUTOS a revendu, au cours de la période en litige, en appliquant le régime de la taxation sur la marge bénéficiaire prévu par les dispositions précitées de l'article 297 A du code général des impôts, environ 300 véhicules d'occasion acquis auprès de trois sociétés espagnoles, Excel Cars, Full Option et Cuatro Ruedas, qui se fournissaient auprès de sociétés situées en Allemagne, en se fondant sur les mentions portées sur les factures délivrées par les fournisseurs espagnols ; que l'administration a remis en cause l'application de ce régime au motif que la société contribuable ne pouvait ignorer, notamment compte tenu des documents d'immatriculation et des informations publiques disponibles, que les véhicules acquis en Allemagne avaient été à l'origine la propriété d'assujettis utilisateurs qui pouvaient récupérer la taxe sur la valeur ajoutée dans des conditions de droit commun et qu'en conséquence les opérations ultérieures ne pouvaient bénéficier du régime de taxation sur la marge bénéficiaire et a réclamé un complément de taxe sur la valeur ajoutée ; En ce qui concerne les véhicules acquis auprès des sociétés Excel Cars et Full Option : Considérant qu'il n'est pas contesté que les factures adressées à la SARL CetB AUTOS par ses fournisseurs ne faisaient pas apparaître de taxe sur la valeur ajoutée récupérable et mentionnaient que le fournisseur avait appliqué la taxe sur la valeur ajoutée selon le système de la marge en application de la septième directive ; que la circonstance que la société ait eu connaissance de certains documents d'immatriculation indiquant que les propriétaires d'origine de certains des véhicules étaient des professionnels de l'automobile ne permettait pas de déterminer avec certitude si l'opération en cause avait ou non ouvert un droit à déduction à ces propriétaires ; que si l'administration fait état des informations disponibles sur le site Internet du constructeur Audi proposant à la vente des véhicules du type de ceux vendus par la société requérante et mentionnant l'application de la taxe sur la valeur ajoutée de droit commun, pour des véhicules comparables, ces éléments ne permettent pas, à eux seuls, d'établir que la société CetB AUTOS était en mesure, pour les véhicules en cause, de savoir que le régime de taxation sur la marge n'était pas applicable ; que, de même, l'administration ne peut utilement invoquer les liens directs entre la société requérante et les fournisseurs allemands qui résulteraient de frais de déplacement en Allemagne et des dépenses d'interprète français-allemand ; que, par suite, en ce qui concerne les véhicules acquis auprès des sociétés Excel Cars et Full Option, la SARL CetB AUTOS est fondée à demander la décharge des compléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge ; En ce qui concerne les véhicules acquis auprès de la société Cuatro Ruedas, le véhicule Audi objet de la télécopie du 5 juillet 2001 et les véhicules objet du contrôle douanier du 26 octobre 2001 : Considérant que la SARL CetB AUTOS a acheté une partie des véhicules d'occasion provenant d'Allemagne auprès de la société de droit espagnol Cuatro Ruedas, créée par M. Y en mars 2002 dont il était l'administrateur unique et dont il doit être regardé comme en ayant eu la maîtrise jusqu'en août 2002, alors même qu'il avait donné un mandat général de représentation à un tiers chargé des fonctions de gérant ; qu'ainsi, M. Y, gérant de la SARL CetB AUTOS ne pouvait manifestement ignorer que les opérations d'achat de la société Cuatro Ruedas, présentaient le caractère d'acquisition intracommunautaire taxable sur l'intégralité du prix de revente à ses clients ; que, par ailleurs il résulte de l'instruction qu'une télécopie adressée le 5 juillet 2001à la SARL CetB AUTOS par la société Audi AG Ingolstat faisait état d'une proposition de prix pour un véhicule identifié pour lequel le régime de taxation à la taxe sur la valeur ajoutée avait été clairement indiqué comme étant celui de droit commun ; que ce véhicule, acheté par la société Excel Cars a fait l'objet d'une acquisition intra communautaire exonérée par la société requérante qui l'a revendu à un particulier en y appliquant le régime de taxation sur la marge ; Considérant, enfin, qu'un contrôle douanier effectué le 26 octobre 2001 a fait apparaître que M. Y, qui convoyait, avec l'aide d'un membre de sa famille, deux véhicules en provenance d'Allemagne, était en possession, outre des documents d'immatriculation, des factures émises par les fournisseurs allemands au profit des fournisseurs espagnols ; que la SARL CetB AUTOS fait valoir que, même en qualité de professionnel de l'automobile, son gérant M. Y, n'était pas en mesure de connaître les règles de la taxe sur la valeur ajoutée applicables à d'autres Etats européens et que seuls les éléments portés sur la facture lui permettaient d'apprécier le bien-fondé du régime de la taxation à la taxe sur la valeur ajoutée, ce que n'était pas le cas des mentions portées sur les titres de circulation ; que, toutefois, il résulte de l'ensemble des éléments produits qu'en ce qui concerne ces véhicules, l'administration doit être regardée comme établissant que M. Y, gérant de la SARL CetB AUTOS, ne pouvait ignorer leur situation au regard du régime de la taxe sur la valeur ajoutée applicable et qu'il était manifeste que les fournisseurs espagnols qui facturaient la vente de ces véhicules n'étaient pas autorisés à revendiquer la qualité d'assujetti revendeur ; Considérant que la circonstance que le service ait délivré les certificats d'acquisition des véhicules en cause à la demande de M. Y, gérant de la SARL CetB AUTOS, ne peut être regardée comme comportant l'interprétation d'un texte fiscal au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ou une prise de position sur une situation de fait au sens des dispositions de l'article L. 80 B du même livre ; que, par ailleurs, si la SARL CetB AUTOS soutient que le centre des impôts dont elle relève lui aurait indiqué que les véhicules d'occasion acquis par la société ayant plus de 6 mois et ayant parcouru plus de 6 000 km ne seraient assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée que sur la marge brute, elle n'établit pas l'existence de cette prise de position verbale, qui ne peut, par suite être utilement invoquée sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; qu'enfin, la circonstance qu'une information similaire aurait été diffusée sur le site Internet de la direction des douanes, ne saurait être regardée, à la supposer établie, comme une interprétation d'un texte fiscal formellement admise par l'administration compétente, au sens des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que pour les véhicules acquis auprès de la société Cuadro Ruedas, le véhicule Audi objet de la télécopie du 5 juillet 2001 et les deux véhicules objet du contrôle douanier du 26 octobre 2001, l'administration était en droit de remettre en cause le régime d'imposition sur la marge appliqué par la société SARL CetB AUTOS, sans que celle-ci puisse se prévaloir de la régularité en la forme des factures qu'elle établissait ; Sur les pénalités pour mauvaise foi : Considérant qu'aux termes des dispositions alors en vigueur de l'article 1729 du code général des impôts : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti (...) d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p. 100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses (...) ; Considérant que l'administration a assorti les redressements de la majoration de 40 % pour mauvaise foi au motif que les éléments recueillis lors des opérations de contrôle démontraient que la SARL CetB AUTOS participait à un circuit de facturation complexe entre trois Etats membres de la Communauté européenne visant à masquer l'origine et le régime fiscal antérieur des véhicules et permettant, par des mentions abusives sur les factures, d'appliquer à tort la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit plus haut que, pour ce qui concerne les véhicules désignés pour lesquels les rappels de taxe sont maintenus, M. Y, gérant de la SARL CetB AUTOS a, en connaissance de cause, acquis ces véhicules auprès de fournisseurs espagnols qui établissaient des factures mentionnant l'application du régime de la taxation sur la marge non applicable en l'espèce ; que dès lors, l'administration doit être regardée comme établissant la mauvaise foi et était fondée à appliquer, sur les redressements maintenus, la majoration pour mauvaise foi ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL CetB AUTOS est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Caen a rejeté la totalité de sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu de condamner l'Etat à payer à la SARL CetB AUTOS la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La SARL CetB AUTOS est déchargée du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er mai 2001 au 31 mai 2002 à raison de la remise en cause de l'application de la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de la marge bénéficiaire appliquée sur les véhicules acquis auprès des sociétés Excel Cars et Full Option autres que le véhicule objet de la télécopie du 5 juillet 2001 et ceux objet du contrôle douanier du 26 octobre 2001. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL CetB AUTOS est rejeté. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Caen est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt. Article 4 : L'Etat est condamné à payer à la SARL CetB AUTOS la somme de 1 500 euros (mille cinq cents euros) au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL CetB AUTOS et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. 2 N° 07NT00283 1