Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, du 9 novembre 2006, 01LY01734, mentionné aux tables du recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Lyon
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2006-11-09
Numéro : 01LY01734
Président : M. du BESSET
Rapporteur : M. Dominique  GAILLETON
Commissaire du gouvernement : M. GIMENEZ
Avocat(s) : BEUCLER

Vu la requête, enregistrée le 16 août 2001, présentée pour M. René X, domicilié ..., par Me Yvon Beucler, avocat ; M. X demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 000026 du Tribunal administratif de Dijon en date du 29 mai 2001 qui ne lui a accordé qu'une décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1991 à 1993 et de contribution sociale généralisée auxquelles il a été assujetti au titre des années 1991 et 1993, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ; -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 19 octobre 2006 :  le rapport de M. Gailleton, président ;  les observations de Me Beucler, avocat du requérant ;  et les conclusions de M. Gimenez, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. X conteste les compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1991, 1992 et 1993, ainsi que les compléments de contribution sociale généralisée mis à sa charge au titre des années 1991 et 1993, qui procèdent de la remise en cause par l'administration fiscale de l'imputation sur son revenu global, à hauteur des montants respectifs de 1 166 163 francs pour 1991, 436 457 francs pour 1992 et 363 830 francs pour 1993, des déficits industriels et commerciaux constatés par l'EURL X DEVELOPPEMENT (LD), dont il est l'associé unique ; que par le jugement susvisé, le Tribunal administratif de Dijon a partiellement fait droit à sa demande en prononçant la décharge des compléments d'impôt en litige à hauteur d'une réduction des bases d'imposition d'un montant de 10 080 francs pour 1991, 71 235 francs pour 1992 et 162 177 francs pour 1993 ; que M. X, par la voie de l'appel principal, et le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, par la voie du recours incident, contestent, chacun en ce qui les concerne, ledit jugement ; Sur le principe de l'imputation des déficits : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 238 bis K du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « I. Lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux articles 8 ou 239 quater sont inscrits à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui détient ces droits. - II. Dans tous les autres cas, la part de bénéfice ainsi que les profits résultant de la cession des droits sociaux sont déterminés et imposés en tenant compte de la nature de l'activité et du montant des recettes de la société ou du groupement » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'EURL LD, dont les résultats sont imposables directement entre les mains de son associé, M. X, en application de l'article 8 du code général des impôts et qui a pour objet social toutes activités aéronautiques et touristiques, n'a exercé ces activités au cours de chacune des années en litige que par l'intermédiaire de la SEP ATC Air Caraïbes, dans laquelle elle détient une participation ; que si, en l'absence de chiffre d'affaires propre de l'EURL, ses résultats n'étaient pas soumis de plein droit à l'impôt sur le revenu selon un régime de bénéfice réel, sa part de bénéfice correspondant à ses droits dans la SEP ATC Air Caraïbes doit néanmoins, en application du II de l'article 238 bis K précité, être imposée selon un tel régime compte tenu du montant des recettes propres de la SEP ; que, par suite, quelle que soit la validité de l'option formulée pour le régime réel par l'EURL LD, le ministre ne saurait valablement soutenir que les résultats déficitaires de cette dernière ne pouvaient être imputés sur le revenu global de M. X en raison de son mode d'imposition selon le régime du forfait ou des micros-entreprises alors prévu, respectivement, par les articles 50 et 50-0 du code général des impôts ; Considérant, en second lieu, qu'ainsi que l'a jugé le tribunal administratif, la part des bénéfices correspondant aux droits de l'EURL LD dans la SEP ATC Air Caraïbes devait, en sa qualité d'associée indéfiniment responsable de cette société, être soumise à l'impôt sur le revenu en application du 2° de l'article 8 du code général des impôts, et non à l'impôt sur les sociétés ; que, par suite, si le ministre entend reprendre en appel le moyen tiré de ce que ces bénéfices relèveraient de l'impôt sur les sociétés en application du 4° de l'article 206, ce qui faisait obstacle à l'imputation de tout déficit sur le revenu global de M. X, un tel moyen doit être écarté ; Sur le montant des déficits imputables : En ce qui concerne la déduction pour investissements prévue à l'article 238 bis HA du code général des impôts : S'agissant de l'abus de droit : Considérant qu'il résulte des termes de la notification de redressement adressée à l'EURL LD le 19 décembre 1994 que le vérificateur s'est borné à remettre en cause les conditions de déductions qu'elle a opérées en application de l'article 238 bis HA du code général des impôts, sans lui opposer d'acte fictif ou de montage destiné exclusivement à éluder l'impôt ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration aurait entaché d'irrégularité la procédure suivie, en fondant implicitement son redressement sur un abus de droit, sans pour autant respecter les garanties offertes aux contribuables par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, doit être écarté ; S'agissant du bien-fondé de la déduction opérée : Considérant qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « I Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au moment total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou l'extension d'exploitation appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I des articles 156 et 209 » ; que l'article 238 bis HC du même code précise que « les bénéfices investis dans les territoires d'outre-mer peuvent, dans les mêmes conditions, bénéficier du régime prévu à l'article 238 bis HA » ; qu'aux termes de l'article 46 quaterdecies A de son annexe III : « Les investissements productifs que les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables en vertu du I de l'article 238 bis HA du code général des impôts s'entendent des acquisitions ou créations d'immobilisations neuves, amortissables, affectées aux opérations professionnelles des établissements exploités dans les départements d'outre-mer et appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'EURL LD a, sur le fondement de ces dispositions, déduit de ses résultats de l'année 1991 une somme de 1 020 000 francs correspondant à sa part dans l'augmentation du capital de la SARL Air Transports Caraïbes nécessaire à l'acquisition d'aéronefs destinés à être exploités en outre-mer par l'intermédiaire de la SEP STC Air Caraïbes ; Considérant qu'il est constant que les matériels dont s'agit ont été achetés d'occasion ; que, par suite, en application de l'article 46 quaterdecies A précité de l'annexe III au code, qui mentionne les seules acquisitions « d'immobilisations neuves », l'administration était fondée à les exclure du bénéfice de la déduction prévue à l'article 238 bis HA ; que si M. X entend, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, se prévaloir du paragraphe 5 de l'instruction administrative 4 A 8-86 du 7 novembre 1986 qui admet au bénéfice de la déduction les matériels d'occasion si « la valeur hors taxe des éléments incorporés avant leur remise en service est supérieure à la valeur hors taxe du matériel d'occasion, augmenté du coût hors taxe des autres dépenses liées à l'incorporation », il résulte de l'instruction que M. X ne donne aucun élément précis de nature à établir que les matériels acquis remplissaient la condition imposée par l'instruction, alors que l'administration, par ses propres investigations, a obtenu en revanche des estimations de nature à établir que le montant des travaux de rénovation des matériels acquis étaient notoirement inférieur à leur prix de vente ; que le requérant n'était, dès lors, pas en droit d'imputer sur son revenu global de l'année 1991 la somme de 1 020 000 francs en litige ; En ce qui concerne les autres sommes déduites : Considérant, en revanche, s'agissant des autres sommes à l'origine des déficits déclarés par l'EURL et que M. X a imputés sur son revenu global, que le ministre ne fait valoir aucun autre moyen que ceux qui ont été écartés ci-dessus ; que, par suite, il y a lieu d'admettre en totalité le bien-fondé des déductions ainsi opérées au titre des années 1992 et 1993 par le contribuable, soit respectivement 436 457 francs et 363 830 francs, et à concurrence seulement d'une somme de 146 163 francs celle de la déduction opérée au titre de l'année 1991 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le requérant est fondé à demander, d'une part, la décharge totale des impositions restant en litige au titre des années 1992 et 1993, et, d'autre part, que la déduction de 10 080 francs prononcée par le tribunal administratif au titre de l'année 1991 soit portée à 146 163 francs, ainsi que la réformation en ce sens du jugement attaqué ; qu'il s'ensuit également que le recours incident du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie doit être rejeté ; DECIDE : Article 1er : La réduction de 10 080 francs prononcée par le Tribunal administratif de Dijon de la base d'imposition de M. X au titre de l'année 1991 est portée à 146 163 francs. Article 2 : M. X est déchargé de la différence entre les cotisations supplémentaires et pénalités d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée auxquelles il reste assujetti au titre de l'année 1991 et celles résultant de l'application de l'article 1er susmentionné. Article 3 : M. X est déchargé des cotisations supplémentaires et pénalités d'impôt sur le revenu auxquelles il reste assujetti au titre des années 1992 et 1993, ainsi que de celles de contribution sociale généralisée auxquelles il reste assujetti au titre de l'année 1993. Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Dijon n° 000026 en date du 29 mai 2001 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : Le surplus de la requête de M. X, ensemble le recours du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sont rejetés. 1 2 N° 01LY01734