Cour administrative d'appel de Lyon, 2e chambre, du 6 octobre 1999, 98LY01428, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Lyon
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1999-10-06
Numéro : 98LY01428
Rapporteur : M. FONTBONNE
Commissaire du gouvernement : M. MILLET

Vu, enregistrée au greffe de la cour le 3 août 1998 la requête présentée pour la S.A. Compagnie des Cotons dont le siège social est ... par Me X..., avocat au barreau de Roanne ; La S.A. Compagnie des Cotons demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 93-3701 en date du 9 juin 1998 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes tendant à obtenir d'une part la décharge de l'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1987, 1988 et 1989 et d'autre part la décharge de l'imposition supplémentaire à la taxe sur la valeur ajoutée mise à sa charge pour la période du 1er janvier 1987 au 31 décembre 1988 ; 2°) de lui accorder décharge des impositions litigieuses ; 3°) de décider qu'il sera sursis à l'exécution du jugement attaqué ; Vu les pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code du travail ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 septembre 1999 : - le rapport de M. FONTBONNE, premier conseiller ; - et les conclusions de M. MILLET, commissaire du gouvernement ; Considérant que la SARL Compagnie des cotons constituée en décembre 1986 s'est placée sous le régime d'exonération d'impôt sur les sociétés prévu par l'article 44 quater du code général des impôts ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité pour les exercices clos en 1987 et 1988 et d'un contrôle sur pièces pour l'exercice clos en 1989, l'administration a remis en cause l'exonération des bénéfices déclarés qui ont en outre fait l'objet de divers rehaussements ; que par ailleurs une imposition supplémentaire à la taxe sur la valeur ajoutée a été mise en recouvrement pour la période du 1er janvier au 31 décembre 1988 ; Sur les conclusions tendant à la décharge de l'impôt sur les société établi pour les exercices clos en 1987, 1988 et 1989 : En ce qui concerne l'exonération des bénéfices au titre des entreprises nouvelles : Considérant qu'aux termes de l'article 44 quater du code général des impôts ; "Les entreprise créées du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1986, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et répondant aux conditions prévues au 2° et 3° du II et au III de l'article 44 bis, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices industriels et commerciaux qu'elles réalisent à compter de la date de leur création jusqu'au terme du trente-cinquième mois suivant celui au cours duquel cette création est intervenue. Les bénéfices réalisés au cours des vingt-quatre mois suivant la période d'exonération précitée ne sont retenus dans les bases de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur les sociétés que pour la moitié de leur montant. ( ...) ; qu'aux termes du III de l'article 44 bis du même code : "Les entreprises créées dans le cadre d'une concentration ou d'une restructuration d'activités préexistantes, ou pour la reprise de telles activités, ne peuvent bénéficier de l'abattement ci-dessus, Toutefois cette disposition ne s'applique pas aux entreprises créées pour la reprise d'établissements en difficulté." ; Considérant que la SARL Compagnie des cotons qui n'a disposé qu'à partir du 1er juillet 1987 des fonds de commerce, des locaux et des matériels des deux sociétés en difficulté dont elle a repris l'activité industrielle de fabrication d'articles de bonneterie ne justifie pas avoir, dans la perspective de cette reprise en vue de laquelle elle avait été constituée, effectué au cours de l'année 1986, des actes, démarches et négociations diverses, pouvant être regardés comme constituant un début d'activité ; que la production de factures datées de décembre 1986 mais qui n'ont donné lieu à aucune déclaration de chiffre d'affaires et ont été enregistrées en comptabilité le 31 janvier 1987, ne justifie pas de l'exécution en décembre 1986 de prestations de réalisation et montage de dessins pour un montant de 15 250 francs hors taxes ; que par suite la SARL Compagnie de cotons ne peut être regardée comme ayant été créée avant le 31 décembre 1986 à raison de la seule circonstance que l'ensemble des formalités de constitution lui donnant existence légale a été accompli au cours du mois de décembre 1986 ; qu'elle n'est en conséquence pas fondée à soutenir qu'elle entrait dans le champ d'application de l'article 44 quater précité et que c'est à tort que l'administration a remis en cause l'exonération d'impôt sur les sociétés des bénéfices qu'elle avait déclarés ; En ce qui concerne la réintégration dans les bénéfices d'une dépense amortissable passée en frais généraux : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : "I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, ( ...), notamment : ( ...). - 2° ( ...), les amortissements réellement effectués par l'entreprise, ( ...)" ; Considérant que la société Compagnie des cotons soutient avoir inscrit par erreur en frais généraux sur l'exercice 1987 une dépense de 20 000 francs correspondant à des travaux d'étude informatique et de conception de logiciels qui auraient dû faire l'objet d'une écriture à l'actif immobilisé ; qu'elle prétend rectifier cette erreur et déduire sur l'exercice 1987 une annuité d'amortissement correspondant à la totalité de cette dépense ; Considérant que les dispositions précitées de l'article 39 I 2° du code général des impôts s'opposent à ce qu'une entreprise soit admise à déduire de son bénéfice imposable le montant d'amortissements qu'elle avait la faculté de pratiquer, mais qu'elle n'a pas effectivement pratiqués ; que l'inscription en frais généraux ne peut pas être assimilée à une dotation à un compte d'amortissement ; que l'instruction administrative du 17 février 1967 4-D-153 qui prévoit que lorsque le prix d'acquisition d'un élément amortissable a été compris à tort dans les frais généraux, la déduction d'annuités d'amortissement peut néanmoins être admise en dehors des "cas manifestement abusifs" constitue une simple recommandation et non un interprétation formelle de la loi fiscale dont le contribuable pourrait utilement se prévaloir sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales ; que la société Compagnie des cotons n'est par suite pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a réintégré cette somme de 20 000 francs dans ses bénéfices imposables de l'exercice 1987 ; En ce qui concerne l'indemnité versée à M. Y... : Considérant que M. Z... DEROCHE, ancien gérant des deux sociétés A.T.R. et TRICOP dont l'activité a été reprise par la société Compagnie des cotons, a été recruté par cette dernière le 1er juillet 1987 en qualité de directeur commercial ; que par lettre du 30 septembre 1987 la société Compagnie des cotons lui a confirmé sa mise à la retraite à compter du 31 mars 1988 en faisant référence à différents entretiens et en lui indiquant qu'il percevrait l'indemnité de départ à la retraite prévue par la convention collective ; qu'il est constant qu'alors que suivant le mode de calcul résultant de ladite convention collective, l'indemnité de départ à la retraite aurait représenté 99 529 francs, la société a versé une somme de 310 375 francs correspondant à une indemnité de licenciement ; qu'estimant que la différence n'avait pas été exposée dans l'intérêt de l'entreprise et constituait un acte anormal de gestion, l'administration en a effectué la réintégration dans les bénéfices imposables de l'exercice clos en 1988 ; Considérant que, si l'acte regardé par l'administration comme relevant d'une gestion anormale s'est traduit, en comptabilité, par une écriture portant sur des charges de la nature de celles qui sont visées à l'article 39 du code général des impôts et qui viennent en déduction du bénéfice net défini à l'article 38 du même code, l'administration doit être réputée apporter la preuve qui lui incombe si le contribuable n'est pas lui-même, en mesure de justifier dans son principe comme dans son montant, l'exactitude de l'écriture en cause ; Considérant que la société requérante soutient que le départ de M. Y... constitue en fait un licenciement dès lors qu'il n'avait pas dépassé l'âge de 65 ans à partir duquel la mise à la retraite est rendue possible par l'article 22 de la convention collective ; qu'elle se réfère aux dispositions de l'article L.122 14-13 du code du travail suivant lesquelles la rupture du contrat de travail par l'employeur doit être regardée comme constituant un licenciement si les conditions de mise à la retraite prévues par la convention collective ne sont pas remplies ; Considérant que la lettre de la société confirmant à M. Y... sa mise à la retraite en se référant à différents entretiens et en lui annonçant le versement d'une indemnité de départ à la retraite n'a suscité de sa part aucune observation ; que par suite son départ dans les conditions ainsi acceptées doit être regardé comme ayant correspondu à une prise volontaire de retraite entre 60 et 65 ans, possibilité d'ailleurs prévue par la convention collective aux termes du 2° alinéa de son activité 23 ; qu'en conséquence à défaut pour la société d'apporter des éléments de justification de l'existence d'un licenciement, l'administration doit être réputée apporter la preuve du caractère d'acte anormal de gestion du paiement à M. Y... d'une somme excédant l'indemnité de départ à la retraite qui lui était due ; que la société Compagnie des cotons n'est par suite pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration en a effectué la réintégration dans les bénéfices imposables de l'exercice clos en 1988 ; En ce qui concerne les provisions pour créances douteuses : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment ... 5°) les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables ..." ; Considérant que la société Compagnie des cotons n'apporte aucun élément relatif notamment à la situation de ses débiteurs, tendant à établir que les provisions qu'elle a constituées pour 4 669 francs sur l'exercice 1987 et pour 291 530 francs sur l'exercice 1988, à raison du montant total d'un certain nombre de factures, correspondraient à des créances pour lesquelles il existait alors un risque probable d'impayé ; qu'en admettant même qu'il serait d'usage dans la profession de ne pas poursuivre le recouvrement forcé de factures correspondant à la livraison d'échantillons, la société requérante n'apporte pas d'éléments tendant à démontrer que lesdites factures étaient susceptibles de ne pas être honorées à raison en particulier de l'épuisement des voies de recouvrement amiable ; que la société Compagnie des cotons n'est dès lors pas fondée à soutenir que c'est à tort que les provisions en cause ont été réintégrées dans ses bénéfices imposables ; Sur les conclusions tendant à la décharge de l'imposition supplémentaire à la taxe à la valeur ajoutée : En ce qui concerne les ventes en franchise de taxe de biens destinés à l'exportation : Considérant qu'aux termes de l'article 275 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : "I. Les assujettis sont autorisés à recevoir ( ...) en franchise de la taxe sur la valeur ajoutée, les marchandises qu'ils destinent à l'exportation ( ...). Pour bénéficier de cette disposition, les intéressés doivent ( ...) adresser à leurs fournisseurs ( ...) Une attestation, visée par le service des impôts dont ils relèvent, certifiant que les biens sont destinés à être exportés en l'état ou après transformation ( ...)" ; qu'il résulte de ces dispositions que la production de l'attestation susmentionnée doit être exigée par les fournisseurs préalablement à la livraison des marchandises laquelle constitue normalement le fait générateur de la taxe ; que toutefois des instructions administratives ont admis que les entreprises en ayant fait la demande soient, sous certaines conditions, dispensées de produire une attestation visée à l'occasion de chaque opération d'exportation dès lors qu'elles ont préalablement informé leurs fournisseurs qu'elles bénéficient d'une dispense de visa pour l'année en cours au moyen d'une formule visée par le service des impôts ; Considérant que la SARL Compagnie des cotons a facturé en franchise de taxe sur la valeur ajoutée à la société C.M.F. des livraisons de tissus destinés à l'exportation pour 236 976 francs en 1987 et 678 786 francs en 1988 ; que si elle a présenté lors des opérations de contrôle les attestations d'exportation faisant état d'une dispense de visa, elle ne conteste pas ne pas avoir été, au moment de l'établissement des factures, en possession de la formule visée par le service des impôts attestant l'existence d'une dispense de visa valable pour l'année en cours ; que par suite la société Compagnie des cotons qui ne peut se prévaloir sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales d'une doctrine administrative dans les prévisions exactes de laquelle elle n'entre pas, n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que la taxe à la valeur ajoutée afférente à ces livraisons a été mise à sa charge ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée grevant des factures libellées au nom des sociétés A.T.R. et TRICOP : Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : "I 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ..."; qu'aux termes de l'article 223 de l'annexe II au code général des impôts, relatif à la liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée ; "1. La taxe dont les entreprises peuvent opérer la déduction est ( ...) : - Celle qui figure sur les factures d'achat qui leur sont délivrées par leurs fournisseurs, dans la mesure où ces derniers étaient légalement autorisés à la faire figurer sur lesdites factures ; ( ...)" ; Considérant que la société Compagnie des cotons a déduit la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des factures établies par des fournisseurs au nom des sociétés TRICOP et A.T.R. dont elle a repris l'activité ; qu'il résulte des dispositions combinées des articles 271-1 du code général des impôts et 223 de l'annexe II audit code qu'alors même qu'elle aurait grevé les achats faits pour les besoins de l'exploitation du redevable, une taxe n'est déductible de celle à laquelle celui-ci est assujetti en raison de ses propres affaires que si une facture mentionnant ladite taxe a été établie à son nom par le fournisseur ; que par suite, la société Compagnie des cotons qui, en tout état de cause, n'établit pas qu'elle aurait été la destinatrice réelle des 25 factures en cause et que leur établissement au nom des sociétés TRICOP et A.T.R. procéderait d'une simple erreur matérielle, n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait à tort refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur lesdites factures pour un montant total de 27 291 francs ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SA Compagnie des cotons n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes tendant à obtenir la décharge de l'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1987,1988 et 1989, et de l'imposition supplémentaire à la taxe sur la valeur ajoutée mise à sa charge pour la période du 1er janvier 1987 au 31 décembre 1988 ;Article 1er : La requête de la SARL Compagnie des cotons est rejetée.