CAA de PARIS, 7ème chambre, 10/01/2024, 22PA01930, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-01-10
Numéro : 22PA01930
Président : M. AUVRAY
Rapporteur : Mme Perrine  HAMON
Commissaire du gouvernement : Mme JURIN
Avocat(s) : CABINET BUK LAMENT - ROBILLOT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société d'exercice libéral à responsabilité limitée (selarl) MC Legal et Me Pellegrini, ès qualités de mandataire judiciaire de cette société, ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la société a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2013, ainsi que des intérêts de retard y afférents. Par un jugement n° 1700859/2-1 du 22 janvier 2019, le Tribunal administratif de Paris a constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la société et de son mandataire judiciaire à concurrence du dégrèvement auquel l'administration fiscale avait procédé en cours d'instance, et a rejeté le surplus de leur demande. Par un arrêt n° 19PA01080 du 9 juillet 2020, la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé contre ce jugement par la société MC Legal et Me Pellegrini ès qualités. Par une décision n° 443985 du 14 avril 2022 le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé cet arrêt et renvoyé l'affaire à la Cour. Procédure devant la Cour : Par une requête et des mémoires enregistrés le 18 mars 2019, le 12 novembre 2019, le 29 septembre 2023 et le 8 décembre 2023, la société MC Legal et Me Pellegrini, agissant en qualité de mandataire judiciaire de la société MC Legal, représentés en dernier lieu par le cabinet Buk Lament-Robillot, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1700859/2-1 du Tribunal administratif de Paris du 22 janvier 2019 en tant qu'il rejette le surplus de sa demande ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la société MC Legal a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2013 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que la société MC Legal a été privée de la possibilité d'effectuer un recours auprès du supérieur hiérarchique du vérificateur, en méconnaissance de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; - l'administration et la Cour administrative d'appel de Paris ont précédemment admis que la valeur du fonds de clientèle pouvait être estimée au montant du chiffre d'affaires annuel ; - l'administration ne peut pas revenir sur son appréciation sans méconnaître l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; - la provision pour dépréciation est justifiée dans son principe et dans son montant par une baisse importante du chiffre d'affaires accompagnée d'une baisse notable des bénéfices, dans le contexte d'un départ à la retraite de son gérant. Par des mémoires en défense enregistrés le 11 septembre 2019 et le 17 octobre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés les requérants par ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Hamon, - et les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. La société MC Legal a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2013 à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause la déduction d'une provision de 196 033 euros comptabilisée au titre de l'exercice clos en 2013 pour tenir compte de la dépréciation du fonds de commerce apporté en 1994 lors de la création de la société. Le service a, en conséquence, mis à sa charge une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013, assortie des intérêts de retard. Par un jugement du 22 janvier 2019, le Tribunal administratif de Paris, après avoir constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les intérêts de retard dont l'administration avait, en application de l'article 1756 du code général des impôts, prononcé le dégrèvement en cours d'instance, a rejeté les conclusions de la demande de la société MC Legal et de Me Pellegrini, en sa qualité de mandataire judiciaire de la société tendant à la décharge de cette imposition. Par une décision n° 443985 du 14 avril 2022 le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé l'arrêt par lequel la Cour a rejeté l'appel qu'ils avaient formé contre ce jugement, et renvoyé l'affaire à la Cour. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Aux termes du quatrième alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, dans la rédaction applicable à l'espèce : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". Le paragraphe 5 du chapitre III de la même charte indiquait aux contribuables que : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal (...). Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ". Ces dispositions assurent au contribuable qui en fait la demande la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur, puis avec l'interlocuteur départemental dans les conditions qu'elles précisent. 3. Il résulte de l'instruction que, dans ses observations du 1er septembre 2015 en réponse à la proposition de rectification du 3 juillet 2015, la société MC Legal a sollicité un entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur. Dans sa réponse à ces observations, le service a informé la société qu'un rendez-vous avec le supérieur hiérarchique allait lui être proposé par un courrier séparé et, par un courrier du 1er octobre 2015 dont une copie a été adressée au gérant de la société MC Legal, l'administration a proposé ce rendez-vous le 19 octobre 2015 au mandataire judiciaire. Par un courrier du 7 octobre 2015, celui-ci a informé l'administration qu'il n'avait pas qualité pour représenter la société dont le dirigeant n'avait pas été dessaisi et a précisé que celui-ci " se présentera en personne, ou se fera représenter " au rendez-vous fixé le 19 octobre 2015. Enfin, par un courrier du 26 octobre 2015 adressé au représentant légal de la société, le service a relevé que celui-ci n'avait pas répondu au courrier du 1er octobre 2015 dont il avait reçu une copie et qu'il ne s'était pas présenté au rendez-vous du 19 octobre 2015. 4. S'il est constant que le courrier de proposition de rendez-vous du 1er octobre 2015 a été adressé par erreur au mandataire judiciaire de la société MC Legal, l'envoi d'une copie de ce courrier au gérant de la société, qui ne pouvait ignorer qu'il était le représentant légal de la société, a eu pour effet de mettre effectivement celui-ci en mesure de bénéficier d'un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur. Dans ces conditions, alors que le représentant légal de la société requérante n'a alors répondu ni au courrier du 1er octobre 2015, ni à celui du 26 octobre 2015, elle n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée de la garantie que constitue ce recours hiérarchique. Sur le bien-fondé de l'imposition : 5. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des évènements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient effectivement été constatées dans les écritures de l'exercice (...) ". Aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de matière irréversible, notamment (...) les fonds de commerce, (...) donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise qui constate, par suite d'évènements en cours à la clôture de l'exercice, une dépréciation non définitive d'un élément de son actif immobilisé, peut, alors même que celui-ci est amortissable, constituer une provision dont le montant ne peut excéder, à la clôture de l'exercice, la différence entre la valeur nette comptable et la valeur probable de réalisation de l'élément dont il s'agit, à la condition notamment que le mode de calcul de la provision soit propre à exprimer avec une approximation suffisante le montant probable de cette dépréciation. En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 6. Pour soutenir que la provision d'un montant de 196 033 euros qu'elle a comptabilisée au cours de l'exercice 2013 serait justifiée, dans son principe et son montant, la requérante soutient que son fonds de commerce, d'une valeur d'origine de 543 921 euros lors de sa création au 1er janvier 1994, peut être évalué à la somme de 347 988 euros à la clôture de l'exercice 2013, compte tenu de la baisse continue de son chiffre d'affaires dans un contexte de départ à la retraite de son gérant, Me A.... Toutefois, s'il n'est pas sérieusement contesté que la valeur du fonds de commerce au 1er janvier 1994 a été exactement évaluée, par référence au chiffre d'affaires de l'activité d'avocat de Me A..., à une somme équivalente à 543 921 euros, et a été constamment comptabilisée comme telle depuis 1994, les requérants, qui n'établissent nullement qu'entre 2007 et 2013 une partie des recettes de la société correspondrait à des revenus locatifs ne devant pas être pris en compte, n'établissent pas que la valeur de ce fonds de commerce, évaluée selon les mêmes modalités qu'en 1994, aurait été à la date de comptabilisation de la provision litigieuse sensiblement inférieure à 543 921 euros, alors qu'il résulte de l'instruction que le chiffre d'affaires de la selarl MC Legal était en 2013 de 460 215 euros et son résultat, abstraction faite de la provision en litige, bénéficiaire à hauteur de 145 399 euros, tandis que les recettes brutes déclarées pour l'exercice 1993 étaient de 539 419 euros. A cet égard, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir d'une étude générale sur la valorisation des fonds de commerce des cabinets d'avocats, qui n'a pas été réalisée à partir des données propres à l'entreprise. En ce qui concerne le bénéfice d'une prise de position formelle : 7. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ". 8. La société requérante ne peut utilement soutenir que l'administration aurait pris une position formelle, lui étant opposable en application des dispositions précitées, lors de l'imposition entre les mains de M. A..., son gérant, de la plus-value réalisée lorsqu'il a apporté sa clientèle à la selarl MC Legal, dès lors que la position ainsi prise par l'administration portait sur un autre contribuable et un autre impôt que ceux en litige dans la présence instance. 9. Dans ces conditions, les requérants n'établissent pas l'existence d'une dépréciation probable du fonds de commerce de la selarl MC Legal justifiant la provision d'un montant de 196 033 euros en litige comptabilisée au titre de l'exercice clos en 2013. Par suite, ils ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus de leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société MC Legal et Me Pellegrini ès qualités est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société d'exercice libéral à responsabilité limitée MC Legal, à Me Gilles Pellegrini ès qualités de mandataire judiciaire de cette société et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. Délibéré après l'audience du 12 décembre 2023, à laquelle siégeaient : - M. Auvray, président de chambre, - Mme Hamon, présidente-assesseure, - Mme Zeudmi Sahraoui, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 janvier 2024. La rapporteure, P. HAMONLe président, B. AUVRAY La greffière, L. CHANALa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 22PA01930