CAA de BORDEAUX, 7ème chambre (formation à 3), 02/12/2021, 19BX04383, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 7ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2021-12-02
Numéro : 19BX04383
Président : M. REY-BETHBEDER
Rapporteur : Mme Florence  REY-GABRIAC
Commissaire du gouvernement : Mme MADELAIGUE
Avocat(s) : CABINET STIFANI FENOUD BECHTOLD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B... D... a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des amendes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011. Par un jugement n° 1702534 du 17 septembre 2019, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 18 novembre 2019, M. D..., représenté par Me Stifani, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du 17 septembre 2019 du tribunal administratif de Poitiers ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des amendes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011 ; 3°) à titre subsidiaire, de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales après déduction de la somme de 105 214 euros de son revenu imposable au titre de l'année 2010 et de la somme de 95 647 euros au titre de l'année 2011 ; 4°) de mettre à la charge de l'État la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la procédure est entachée d'irrégularité, dès lors que l'administration l'a privé d'un débat oral et contradictoire, qu'elle n'a pas fait droit à sa demande de communication des demandes adressées aux autorités fiscales monégasques et belges, et qu'elle a procédé à un " dévoiement des règles du contrôle fiscal au détriment de la personne contrôlée et en violation des garanties fondamentales " en utilisant irrégulièrement des demandes d'assistance internationale pour vérifier les comptes de sociétés étrangères ; - l'imposition est dépourvue de bien-fondé, car l'administration a, à tort, imposé en tant que revenus d'origine indéterminée, les dépenses engagées pendant ses séjours en France, qui étaient financées par son patrimoine personnel, et alors qu'il est domicilié en République dominicaine et n'a perçu aucun revenu imposable en France ; de plus, la taxation de prélèvements sociaux n'est pas fondée, en application de la jurisprudence De Ruyter de la Cour de justice de l'Union Européenne ; - à titre subsidiaire, doivent au moins être déduites de ses revenus imposables les pensions alimentaires qu'il a versées ; - s'agissant de l'amende pour défaut de déclaration de comptes détenus à l'étranger, elle ne saurait lui être applicable dès lors qu'il n'est pas résident fiscal français. Par un mémoire en défense, enregistré le 19 mai 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention entre la France et la principauté de Monaco ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Florence Rey-Gabriac, - et les conclusions de Mme Florence Madelaigue, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. Armand D... a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle à l'issue duquel une proposition de rectification lui a été adressée, le 22 novembre 2013, relative à la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée et de revenus distribués, ainsi qu'à l'application des amendes prévues à l'article 1736 IV du code général des impôts. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que les pénalités et amendes correspondantes ont été mises en recouvrement le 31 janvier 2015 au titre des années 2010 et 2011. Les amendes prévues à l'article 1736 IV du code général des impôts ont été mises en recouvrement le 9 février 2015 au titre des mêmes années. Armand D... a contesté ces impositions et amendes par courriers des 19 mai et 30 juin 2015. L'administration a partiellement rejeté ses réclamations le 5 septembre 2017, laissant à sa charge la somme de 301 352 euros au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et la somme de 3 000 euros au titre des amendes précitées. Il a fait appel du jugement du tribunal administratif de Poitiers du 17 septembre 2019, qui a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des amendes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011. Sur la résidence fiscale du requérant : 2. Armand D... soutient, comme en première instance, qu'il n'était pas résident français en 2010 et 2011. Il fait valoir qu'il a quitté la France en 1999, qu'il a obtenu la nationalité dominicaine, que ses activités économiques étaient exclusivement situées hors de France, qu'il était déjà séparé de sa compagne, Mme C..., au cours des années en litige et qu'il ne séjournait en France qu'à titre ponctuel. Sur le terrain de la loi fiscale : 3. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques (...) ". 4. Le foyer est le lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer. 5. L'administration fait valoir que la compagne du requérant, Mme C..., ainsi que leurs trois enfants résidaient en France notamment au château de Bois Morand à Antigny (Vienne) et dans un chalet situé à Auron (Alpes-Maritimes). Elle indique également que leurs enfants communs étaient scolarisés en France au cours de la période en litige. Le requérant ne conteste pas ces faits mais soutient qu'il était séparé de Mme C... au cours des années en litige. Il n'apporte toutefois à l'appui de cette allégation, et ce pas plus en appel que devant les premiers juges, aucun élément de nature à en établir l'exactitude, alors que le jugement relatif à l'exercice de l'autorité parentale et au versement d'une pension alimentaire qu'il produit date du 11 décembre 2014. Il doit, par voie de conséquence, être regardé comme ayant eu son foyer en France au titre des années 2010 et 2011. 6. Du reste, il résulte de l'instruction qu'un véhicule à son nom est immatriculé à la préfecture de la Vienne et qu'il a personnellement procédé très régulièrement au cours de ses mêmes années à des locations de véhicules auprès d'une société située à Poitiers. Il n'est, de plus, pas contesté qu'il disposait au cours des années en litige d'une mutuelle santé en France, de même que d'une assurance responsabilité civile. En outre, l'analyse des opérations de cartes bancaires établies à son nom révèle de très nombreuses dépenses effectuées en France au cours des années d'imposition litigieuse. Par conséquent, le service établit la présence en France d'Armand D... plus de 180 jours par an en 2010 et en 2011. 7. Dans ces conditions, alors qu'Armand D... n'établit pas que sa présence en France au cours des années en litige était justifiée par des circonstances exceptionnelles, c'est à bon droit que le service et les premiers juges l'ont regardé comme résident fiscal français en 2010 et 2011. Sur la régularité de la procédure : En ce qui concerne l'absence de débat oral et contradictoire : 8. Armand D... fait valoir qu'il a été privé d'un débat oral et contradictoire dans la mesure où l'administration a engagé une procédure d'examen de sa situation fiscale personnelle, lui a notifié une mise en demeure de souscrire des déclarations de revenu, et l'a imposé d'office pour défaut de dépôt de déclaration, sans qu'il ait eu au préalable la possibilité de discuter de sa qualité de résident fiscal français. 9. S'il résulte de la combinaison des dispositions de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales et des articles 4 A, 4 B, 170 et 170 bis du code général des impôts que peuvent seules être soumises aux obligations déclaratives prévues aux articles 170 et 170 bis du même code les personnes qui sont passibles de l'impôt sur le revenu en France, ces dispositions ne font pas obstacle à ce que l'administration engage, après l'expiration du délai de déclaration, dans les conditions prévues à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, un examen contradictoire de situation fiscale personnelle afin de rechercher si un contribuable est soumis à ce titre à une obligation déclarative en France. 10. Il n'est, ensuite, pas contesté qu'un avis d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle a été adressé à Armand D... le 4 décembre 2012, distribué le 6 décembre suivant, à son adresse située à Antigny. Le 11 décembre 2012, deux mises en demeures de déposer ses déclarations lui ont été adressées, dont les plis n'ont pas été réclamés. Par courrier du 16 janvier 2013, le conseil d'Armand D... a informé l'administration que ce dernier était domicilié en République dominicaine. L'administration a renvoyé un avis d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle à l'adresse du requérant en République dominicaine le 31 janvier 2013. De plus et ainsi qu'il a été déjà exposé, le requérant doit être regardé comme fiscal français au cours des années 2010 et 2011. 11. Enfin, il résulte de l'instruction qu'une première proposition d'entretien, le 8 février 2013, a tout d'abord été adressé au requérant à son adresse d'Antigny, par courrier du 11 janvier 2013, qui n'a pas été réclamé, et que trois autres propositions d'entretien, les 21 mars, 16 mai et 6 novembre 2013, lui ont également été adressées à Antigny ainsi qu'à son adresse en République dominicaine, avec copie à son avocat, mais qu'il ne s'est pas présenté à ces entretiens. Cependant son avocat était présent aux entretiens des 16 mai et 6 novembre 2013. 12. Il résulte de ce qui a été exposé aux points 11 à 13 que c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé qu'Armand M. D... n'a pas été privé d'un débat oral et contradictoire. En ce qui concerne le refus de communication des demandes adressées par l'administration aux autorités fiscales monégasques et belges : 13. L'appelant soutient que la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité au motif que l'administration fiscale n'a pas fait droit à sa demande de communication des demandes d'assistance administrative adressées aux autorités fiscales monégasques et belges et que ce manquement est contraire aux droits de la défense. 14. Il résulte en effet de l'instruction qu'Armand D... a demandé, dans le cadre de l'examen de situation fiscale personnelle dont il faisait l'objet, par courriers des 23 avril 2013 et 6 juin 2013, la copie de la demande d'assistance administrative transmise à Monaco et en Belgique et des renseignements communiqués par les autorités monégasques et belges en réponse. 15. D'une part, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Il résulte de ces dispositions que le contribuable est informé de l'envoi de la demande fiscale internationale, d'une part, et de la réception de la réponse de l'autorité étrangère, d'autre part, par un courrier de l'administration fiscale dans lequel sont mentionnés l'État ou le territoire concerné, les années concernées et la date d'envoi de la demande ou celle de la réception de la réponse. En revanche, il n'est pas nécessaire de communiquer à ce stade au contribuable l'objet, la teneur ou la copie de la demande ainsi que de la réponse. L'administration n'est cependant tenue de mettre à la disposition du contribuable qui le demande que les documents qui contiennent des renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux rectifications, à la condition que cette communication porte sur l'intégralité de ces documents et sous la seule réserve de l'occultation d'éléments concernant un tiers afin de protéger le secret professionnel. Le non-respect par l'administration de l'une ou l'autre des garanties prévues par l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, qui sont attachées au respect des droits de la défense dans le cadre des opérations de contrôle, entache la procédure d'irrégularité et entraîne la décharge des impositions fondées sur l'utilisation de ces renseignements et documents. 16. En l'espèce, il n'est pas contesté que l'administration a communiqué à Armand D... les renseignements obtenus dans le cadre de la demande d'assistance administrative effectuée auprès des autorités monégasques, qu'elle a utilisés dans le cadre des rectifications en litige, mais a refusé de lui transmettre une copie des demandes d'assistance administrative. 17. Toutefois, sur le fondement de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, l'administration n'est tenue de mettre à la disposition du contribuable qui le demande que les documents qui contiennent des renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements et n'a pas l'obligation de communiquer le contenu de cette demande d'assistance. Par suite, le moyen tiré du défaut de communication des demandes d'assistance administrative doit être écarté au regard de l'article L. 76 B précité. 18. D'autre part aux termes de l'article 20 de la convention entre la France et la principauté de Monaco : " En vue d'assurer l'exacte application des impôts français sur le revenu des personnes physiques et sur les sociétés ainsi que de l'impôt sur les bénéfices perçus dans la Principauté, les États contractants conviennent que leurs administrations fiscales échangeront tous les renseignements qu'elles détiennent ou pourront se procurer conformément à leur législation respective et dont la communication réciproque leur paraîtra nécessaire aux fins sus-indiquées. Ces échanges de renseignements s'effectueront d'office ou sur demande. La communication des renseignements ci-dessus ainsi que les correspondances y relatives seront échangées entre d'une part la Direction des Services Fiscaux de la Principauté et d'autre part la Direction Générale des Impôts ou, suivant les cas, les Chefs des Services Fiscaux et les Directeurs des Impôts des départements intéressés ". 19. Si aucune stipulation de la convention entre la République française et la principauté de Monaco ne s'oppose à la communication au contribuable de la copie des renseignements communiqués par les autorités monégasques, il en va différemment s'agissant de la demande émise par l'administration fiscale. Ainsi, c'est à bon droit que cette dernière a estimé qu'il n'était pas nécessaire de communiquer au contribuable l'objet, la teneur ou la copie de la demande. 20. Armand D... se réfère, en outre, au principe en vertu duquel l'échange doit porter sur des renseignements " vraisemblablement pertinents " ainsi que le prévoit également l'article 26 de la convention modèle OCDE relatif à l'échange de renseignements entre États, en relevant que les conditions ainsi imposées aux administrations dans l'établissement de leurs demandes d'assistance administrative internationale créent des droits au profit des contribuables qui justifieraient leur communication. Cependant, l'accord franco monégasque qui a essentiellement pour objet l'institution dans la principauté d'un impôt sur les bénéfices réalisés par certaines sociétés ou entreprises, ainsi que la définition du régime fiscal applicable aux personnes physiques de nationalité française ayant transféré leur domicile en principauté, ne fait aucune mention de la notion de renseignements " vraisemblablement pertinents ". Armand D... ne peut donc utilement se prévaloir, pour contester la régularité de la procédure d'imposition, de la méconnaissance des droits de la défense qui résulterait de ce qu'il n'a pas pu vérifier si la demande adressée aux autorités monégasques portait sur des renseignements " vraisemblablement pertinents " . 21. Par ailleurs, et en tout état de cause, la demande d'assistance de l'administration aux autorités belges n'a pas été à l'origine d'éléments utilisés pour fonder les impositions contestées. En ce qui concerne le détournement de procédure : 22. Armand D... soutient à nouveau en appel que l'administration a mis en place un " maillage abusif des procédures " conduisant à un " dévoiement des règles du contrôle fiscal et à une violation des garanties fondamentales ", notamment dès lors qu'elle aurait excédé son pouvoir de contrôle en utilisant de manière irrégulière, dans le cadre de l'examen de sa situation fiscale personnelle, les demandes d'assistance internationale en vérifiant les comptes des sociétés Axiom Properties, société enregistrée aux Bahamas, et Asoka Immobilier, société de droit belge, qui ne sont pas imposables en France. 23. Cependant, et alors que le requérant ne précise pas quelles " garanties fondamentales " auraient été violées, il ne soutient pas que l'administration aurait engagé les procédures de contrôle des sociétés Axiom Properties et Asoka immobilier dans un but autre que celui d'établir l'impôt, et alors qu'aucune disposition législative ni réglementaire n'interdit à l'administration d'utiliser des informations obtenues de tiers dans le cadre de ses contrôles. Par suite, le moyen tiré d'un détournement de procédure ne peut qu'être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les revenus imposables : 24. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus (...) ". 25. Armand D... soutient que c'est à tort que l'administration a imposé, en tant que revenus d'origine indéterminée, les dépenses qu'il a engagées pendant ses séjours en France. Il fait valoir que ces dépenses ont été exclusivement financées par son patrimoine personnel, issu de la cession de l'entreprise Aluvar, de l'héritage de ses parents et des plus-values réalisées lors de la vente de ses actifs personnels immobiliers en France. Il indique qu'une part de sa fortune personnelle a été placée dans la société holding Axiom Properties et qu'il prélève sur les comptes dont il dispose dans cette société pour financer son train de vie. Il invoque enfin l'existence d'une double imposition sur son capital, celui-ci ayant déjà été soumis à des droits de succession et impositions sur les plus-values. 26. Il résulte de l'instruction que l'administration a imposé en tant que revenus d'origine indéterminée, d'une part, les crédits identifiés sur les comptes bancaires personnels d'Armand D... (145 452,76 euros en 2010 et 78 441,15 euros en 2011) et, d'autre part, les dépenses effectuées par ce dernier via une carte bancaire à son nom adossée au compte bancaire de la société Axiom Properties (137 508 euros en 2010 et 54 704 euros en 2011). 27. En vertu de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Il résulte de ces dispositions qu'un contribuable qui a été régulièrement taxé d'office en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée sur le fondement des dispositions de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, supporte la charge de la preuve de l'absence de bien-fondé ou du caractère exagéré des impositions mises à sa charge. Or, pas plus en appel qu'en première instance, Armand D... n'apporte d'éléments permettant d'établir que les crédits et dépenses en litige ont été financés, comme il le prétend, par son patrimoine personnel. Dans ces conditions, il n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a imposé les sommes en question en tant que revenus d'origine indéterminée. En ce qui concerne les contributions sociales : 28. Armand D... soutient que c'est à tort qu'il a été assujetti aux contributions sociales en France alors qu'il est affilié à un régime de sécurité sociale dans un pays autre que la France. 29. Cependant, dès lors que le requérant n'établit pas être affilié à un régime de sécurité sociale dans un pays membre de l'Union européenne, de l'Espace économique européen ou de la Confédération helvétique, il n'est en tout état de cause pas fondé à se prévaloir de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union Européenne qu'il invoque. Sur la déductibilité des pensions alimentaires : 30. À titre subsidiaire, Armand D... demande que les contributions en litige soient établies après déduction de ses revenus imposables des sommes de 105 214 euros au titre de l'année 2010 et de 95 647 euros au titre de l'année 2011, correspondant à des pensions alimentaires qu'il aurait versées à Mme A... ainsi qu'à Mme C... dont il est le père des quatre enfants. 31. Cependant le requérant, qui s'est borné à produire, devant les premiers juges, un jugement daté du 11 décembre 2014 faisant état du versement, à compter de cette date d'une pension alimentaire de 4 000 euros par mois à Mme C..., n'établit, pas plus en appel qu'en première instance, le caractère déductible des sommes qu'il invoque. Sur l'amende prévue à l'article 1736 du code général des impôts : 32. Aux termes du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l'étranger ". Aux termes du IV de l'article 1736 du même code : " Les infractions aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A et de l'article 1649 A bis sont passibles d'une amende de 1 500 € par compte ou avance non déclaré ". 33. Si M. D... soutient que les pénalités pour défaut de déclaration de comptes à l'étranger ne sont pas fondées, dès lors que sa résidence fiscale était à l'étranger, il résulte de ce qui a été dit aux points 3 à 7 ci-dessus que l'administration a, à bon droit, considéré qu'il était fiscalement domicilié en France au cours des années en litige. En outre, il ne conteste pas ne pas avoir déclaré le compte bancaire qu'il détenait à Monaco. Par suite, le moyen invoqué doit être écarté. 34. Il résulte de tout ce qui précède que M. D... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Sur les frais de l'instance : 35. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que demande M. D... sur ce fondement. DÉCIDE : Article 1er : La requête d'Armand D... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié aux ayants-droit d'Armand D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Ouest. Délibéré après l'audience du 4 novembre 2021 à laquelle siégeaient : M. Éric Rey-Bèthbéder, président, Mme Frédérique Munoz-Pauziès, présidente-assesseure, Mme Florence Rey-Gabriac, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 décembre 2021. La rapporteure, Florence Rey-Gabriac Le président, Éric Rey-Bèthbéder La greffière, Angélique Bonkoungou La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 4 N°19BX04383