Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 16/12/2010, 09BX02742, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2010-12-16
Numéro : 09BX02742
Président : Mme FLECHER-BOURJOL
Rapporteur : Mme Florence  DEMURGER
Commissaire du gouvernement : M. VIE
Avocat(s) : GAILLARD

Vu la requête, enregistrée le 30 novembre 2009 au greffe de la cour, présentée pour Mme Zeynep X, demeurant ..., par Me Gaillard ; Mme X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0800692 du 1er octobre 2009 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui sont réclamés pour la période du 1er octobre 2001 au 30 septembre 2004 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; ...................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu à l'audience publique du 23 novembre 2010 : - le rapport de Mme Demurger, premier conseiller ; - les conclusions de M. Vié, rapporteur public ; Considérant que Mme X, qui exploite, à titre individuel, un établissement de restauration rapide à l'enseigne L'auberge du kebab , à Limoges, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2001 au 30 septembre 2004 ; qu'à l'issue de ses investigations, la vérificatrice a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires réalisé par l'entreprise et a notifié à cette dernière les redressements opérés en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que, par la présente requête, Mme X interjette appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui sont réclamés pour la période du 1er octobre 2001 au 30 septembre 2004 ; Sur la régularité de la procédure : Considérant qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / Elle contrôle, également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements, ou d'acquitter tout ou partie d'une imposition au moyen d'une créance sur l'Etat. / A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés... ; que l'article L. 11 du même livre dispose : A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours du contrôle, la vérificatrice a relevé que Mme X ne tenait pas de caisse enregistreuse et que les indications fournies par cette dernière ne permettait pas de ventiler les ventes par type de produits, ni de distinguer les ventes à emporter de celles consommées sur place ; que le service a alors, par courrier du 21 octobre 2005, adressé à l'exploitante une lettre accompagnée d'un questionnaire portant sur les tarifs pratiqués, les produits les plus vendus, les quantités de viande et de frites utilisées pour les différents types de produits offerts à la consommation (sandwich ou assiette), les pourcentages de perte (frites, pain, viande), les pratiques en matière de boissons et produits offerts, ainsi que la consommation du personnel, questionnaire auquel Mme X a répondu le 4 novembre 2005 ; que, compte tenu du caractère factuel des informations demandées par la vérificatrice, qui n'exigeaient aucune recherche ou réflexion particulière, la circonstance que la lettre du 21 octobre 2005 n'ait pas précisé que la contribuable disposait d'un délai de 30 jours pour répondre, conformément aux dispositions de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales, ne peut être regardée comme constituant une irrégularité substantielle de nature à entraîner la décharge des impositions litigieuses ; Considérant, par ailleurs, que la vérificatrice s'est rendue sur place les 1er et 4 décembre 2005 et, à cette occasion, a interrogé Mme X sur le fonctionnement de son entreprise ; qu'elle a consigné par écrit les réponses apportées et a demandé à l'exploitante de signer les comptes rendus ainsi réalisés ; que, si la requérante affirme qu' en posant des questions orientées au contribuable, dans le cadre de visites sur place, et en prenant note des réponses sur le champ , la vérificatrice l'aurait empêchée de prendre le temps d'y répondre de manière réfléchie et opposable , il résulte de l'instruction que les questions posées ne portaient que sur des aspects élémentaires du fonctionnement de l'entreprise, tels que la répartition des ventes entre sandwiches et assiettes, le dosage des boissons, ou encore le prix des desserts proposés à la vente, et entraient dans le cadre du dialogue oral et contradictoire qui doit s'instaurer entre le contribuable et le vérificateur à l'occasion du contrôle sur place ; que, dans ces conditions, Mme X, qui au demeurant n'allègue pas que l'administration se serait écartée des chiffres qu'elle a fournis sur le volume et les modalités de son activité et qui ont servi de base aux redressements, ne peut valablement soutenir que la procédure de contrôle serait irrégulière au regard des dispositions précitées du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : S'agissant du rejet de la comptabilité et de la charge de la preuve : Considérant que l'article L. 192 du livre des procédures fiscales dispose : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge (...) ; Considérant que, pour rejeter les moyens présentés par Mme X relatifs au rejet de sa comptabilité et à la charge de la preuve, le tribunal administratif a ainsi motivé sa décision : Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour chacun des exercices litigieux, Mme X a enregistré les recettes résultant de l'activité de restauration rapide exercée sous l'enseigne de l'auberge du kebab en fin de journée, sans que celles-ci soient appuyées de bandes de caisse ou de toutes autres pièces qui auraient été de nature à en justifier tant la nature que le montant détaillé ; que les requérants, alors qu'il n'a été présenté aucune pièce justificative du détail des recettes quotidiennes, ne sont pas fondés à se prévaloir des dispositions de l'article 286-3 du code général des impôts qui autorisent la globalisation dans la comptabilité journalière des opérations au comptant d'un montant unitaire inférieur à 76 euros, cette faculté ne dispensant pas de tenir et de conserver un justificatif des opérations en cause ; qu'ils ne peuvent non plus se prévaloir ni des termes de la réponse ministérielle faite à M. Berger, député, publiée au Journal officiel (débats de l'Assemblée nationale) du 22 juin 1972, ni des paragraphes 4G-2342, 4G-2334, 13 L 7-88 et 3 E-216 de la documentation administrative, qui subordonnent la comptabilisation globale des recettes quotidiennes à la condition que les commerçants puissent en justifier le détail par la présentation de fiches de caisse ou d'une main courante correctement remplie ; Considérant, d'une part, que la circonstance que seul un enregistrement global en fin de journée des recettes quotidiennes ait été effectué sans qu'il soit appuyé de justificatifs était suffisante pour permettre à l'administration d'écarter la comptabilité comme dépourvue de valeur probante et l'autoriser à procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires ; que, d'autre part, les impositions contestées ont été établies conformément à l'avis émis le 18 avril 2007 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, dès lors, il appartient à Mme X d'apporter la preuve de l'exagération des impositions qu'elle conteste ; S'agissant de la méthode de reconstitution : Considérant que, pour rejeter les moyens présentés par Mme X relatifs à la méthode de reconstitution suivie par l'administration, le tribunal administratif a ainsi motivé sa décision : Considérant que les contribuables auxquels incombent la charge de prouver l'exagération des bases d'imposition procédant d'une reconstitution de recettes peuvent, soit établir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires suivie par l'administration est sommaire ou radicalement viciée dans son principe, soit proposer une méthode de reconstitution plus précise que celle retenue par l'administration ; qu'en l'espèce, Mme X critique la méthode suivie par l'administration sans proposer de méthode différente ; Considérant, en premier lieu, que si Mme X soutient, sans plus de précisions, que le nombre de saucisses et de cuisses de poulet au kilo a été fixé par l'administration sans tenir compte de ses déclarations, il résulte de l'instruction que ce nombre a été déterminé selon les indications portées sur les factures présentées sur lesquelles figurent ces indications ; Considérant, en deuxième lieu, que si Mme X soutient que le chiffre d'affaires reconstitué ne tient pas compte des pertes sur le jambon, la poitrine de veau et les hauts de cuisse, il résulte de l'instruction que le vérificateur a appliqué un taux de perte respectivement de 5 %, 30 % et 30 % ; Considérant, en troisième lieu, que Mme X pour soutenir que la perte à la cuisson de la viande serait de près de 40 % alors que le vérificateur n'a retenu qu'une perte de 20 % et que la commission départementale des impôts directs et du chiffre d'affaires a, dans son avis du 18 avril 2008, préconisé un taux de 30 % appliqué lors de la mise en recouvrement, se réfère à un constat d'huissier dressé le 18 janvier 2007 faisant état d'une perte à la cuisson de 38,5 % ; que cependant ce constat d'huissier est relatif à un autre établissement que celui sur lequel ont porté les opérations de contrôle et qu'il est dès lors dépourvu de tout caractère probant ; que, dans ces conditions, la requérante n'apporte pas la preuve que le taux de perte réel de la viande serait supérieur à 30 % ; Considérant, en quatrième lieu, que, pour reconstituer le chiffre d'affaires boissons , l'administration n'a pas retenu les ventes de kir en apéritifs ; que, dès lors, la circonstance que certaines factures d'achats de vin blanc, présentées par Mme X dans ses observations après notification de la proposition de rectification, n'aient pas été prises en compte est sans influence sur la détermination du chiffre d'affaires boissons ; Considérant, en dernier lieu, que le chiffre d'affaires reconstitué retenu par l'administration est exclusivement fondé sur une reconstitution à partir des achats de viande et de boissons ; que par suite, les contestations émises par Mme X sur les pertes de pains, les pertes de frites, la vente de sandwiches sans frites et l'appréciation portée par l'administration sur la marge brute résultant du chiffre d'affaires déclaré sont sans influence sur le bien-fondé des impositions en cause ; qu'il en est de même de la circonstance, au surplus non établie, que le vérificateur ait envisagé la possibilité d'une transaction sur le montant des droits supplémentaires dus ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme X n'établit pas que la méthode utilisée par l'administration, fondée sur une moyenne des recettes estimées à partir des achats de viande et de boissons, serait sommaire ou radicalement viciée ; Sur le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable : Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel... ; qu'aux termes de l'article 278 du même code : Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 19,60% et que l'article 278 bis du même code dispose : La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne les opérations d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur les produits suivants (...) 2° Produits destinés à l'alimentation humaine (...) ; que les établissements qui effectuent des ventes à emporter, soumises au taux réduit, doivent être en mesure d'apporter la preuve de la réalité de ces ventes et de leur montant en justifiant la ventilation opérée entre ventes à emporter et ventes à consommer sur place lesquelles sont soumises au taux normal ; Considérant que, pour rejeter les moyens présentés par Mme X relatifs au taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable, le tribunal administratif a ainsi motivé sa décision : Considérant que Mme X, pour contester que l'administration ait considéré que l'ensemble des recettes relevaient de l'activité de restauration sur place, se borne à indiquer que le nombre de places dont elle dispose est limité et qu'il y a lieu d'appliquer la répartition résultant des recettes déclarées qui est conforme à la proportion de places de restauration sur place ; que cependant, s'il est constant qu'une part des recettes a procédé de ventes à emporter susceptibles de n'être soumises qu'au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée, il résulte de l'instruction que le relevé journalier de recettes ne comportait qu'une ventilation globale entre ces recettes et celles provenant des consommations sur place, justiciables du taux normal de la taxe, non assorti de justificatifs, qu'aucun prix pour l'activité plat à emporter n'était affiché et que l'établissement disposait d'environ 22 à 24 places ; que, de ce fait, l'administration a, à bon droit, soumis la totalité des recettes au taux normal sur le fondement des dispositions précitées ; Considérant qu'en appel, Mme X se borne à reprendre les termes mêmes de son argumentation de première instance ; qu'elle n'invoque aucun moyen ni ne produit aucun élément de nature à remettre en cause les motifs par lesquels le tribunal administratif a écarté, à bon droit, les moyens qu' elle lui avait soumis ; qu'il y a lieu, dès lors, par adoption des motifs retenus par les premiers juges, d'écarter lesdits moyens ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme X n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui sont réclamés pour la période du 1er octobre 2001 au 30 septembre 2004 ; DECIDE : Article 1er : La requête de Mme X est rejetée. '' '' '' '' 5 N°09B02742