Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 18/06/2013, 10MA02970, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-06-18
Numéro : 10MA02970
Président : M. LOUIS
Rapporteur : M. Jean-Jacques  LOUIS
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SELAS ALTEXIS

Vu, enregistrée le 28 juillet 2010 par télécopie et régularisée par courrier le 2 août 2010, la requête présentée pour M. A...B..., demeurant..., par MeC... ; M. A...B...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0604392, en date du 25 mai 2010, par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamées pour la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003 ; 2°) de prononcer la décharge desdites impositions ; 3°) de condamner l'Etat, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, à lui verser la somme de 2 500 euros ; ..................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu, la directive du Conseil n° 77/388/CEE du 17 mai 1977 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 mai 2013, - le rapport de M. Louis, président rapporteur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; - et les observations de MeC... pour M. B...; 1. Considérant qu'il résulte des pièces du dossier que M. B...exerce, sous le régime de l'EURL Pacha Gliss, à la fois une activité consistant, au large des côtes varoises, à tracter des bouées au moyen d'une vedette et une activité de moniteur de ski nautique et de parachutisme ascensionnel ; qu'il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité d'enseignement au titre des années 2001 à 2003, au cours de laquelle le service a remis en cause l'exonération de TVA, appliquée par le contribuable aux recettes tirées de l'enseignement du parachute ascensionnel ; qu'à l'issue de ce contrôle, il s'est vu, en conséquence, assigner un rappel de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003, selon la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 66-3° du livre des procédures fiscales ; que M. B...relève régulièrement appel du jugement en date du 25 mai 2010, par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamées pour la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003 ; Sur la régularité du jugement entrepris : 2. Considérant que M. B...soutient que le tribunal administratif a, d'office, soulevé le moyen tiré d'une incompatibilité entre les dispositions contenues aux articles 256-I et 261 du code général des impôts et la sixième directive n° 77/388/CEE du Conseil relative à la taxe sur la valeur ajoutée, alors même qu'un tel moyen n'est pas d'ordre public ; qu'il ressort, toutefois, des termes du jugement frappé d'appel que les premiers juges se sont bornés à relever qu'ils étaient tenus d'interpréter la règle de droit nationale à la lumière des objectifs de la directive concernée et que, par conséquent, les dispositions de l'article 261, 4- 4° b du code général des impôts devaient être lues, à la lumière de l'article 13 paragraphe AI 1 j de la sixième directive ; qu'un tel rappel des règles d'interprétation ne saurait avoir pour effet de faire regarder la décision frappée d'appel comme ayant jugé que les dispositions applicables de l'article 261 du code général des impôts seraient incompatibles avec celles de la sixième directive, dont elles sont supposées assurer la transposition en droit interne ; qu'en revanche, alors que dans ses écritures de première instance, l'administration se bornait à faire valoir que la condition d'exonération tenant à l'exercice personnel de l'activité d'enseignement de parachutisme ascensionnel n'était pas remplie, le jugement querellé, en se fondant sur la circonstance que l'activité dont s'agit, par sa nature, ne pouvait entrer dans le champ d'application de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'il revendiquait, alors même que le moyen tiré de ce qu'une activité entrerait ou non dans le champ d'une exonération de cette taxe n'est pas d'ordre public, le tribunal doit être regardé comme ayant ainsi procédé à une substitution de motifs, alors même qu'il n'était saisi d'aucune demande en ce sens par l'administration ; qu'il y a donc lieu d'annuler le jugement entrepris et d'évoquer l'ensemble des moyens présentés tant devant le tribunal administratif que devant la Cour ; Sur la substitution de motifs : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 256-I du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens meubles et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ." ; qu'aux termes de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent d'une manière indépendante, à titre habituel ou occasionnel, une ou plusieurs opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention " ; que selon l'article 261 du code général des impôts : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : ...4 (...) 4°...b. Les cours ou leçons relevant de l'enseignement scolaire, universitaire, professionnel, artistique ou sportif, dispensés par des personnes physiques qui sont rémunérées directement par leurs élèves " ; que ces dernières dispositions ont été prises pour l'adaptation de la législation nationale à la directive n° 77/388/CEE du 17 mai 1977 alors applicable, dont l'article 13 paragraphe A-I prévoit que : " 1. Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les États membres exonèrent, dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels : (...) j) les leçons données, à titre personnel, par des enseignants et portant sur l'enseignement scolaire ou universitaire, (...) " ; que M. B...soutenait devant le tribunal administratif et soutient devant la Cour, pouvoir bénéficier de l'exonération visée par les dispositions précitées, motif pris de ce que le parachutisme ascensionnel nautique, objet de son activité d'enseignement, est homologué par le ministère de la jeunesse et des sports et qu'il disposait d'un diplôme fédéral délivré pour l'enseignement de cette activité ; que le service, pour la première fois devant la Cour, fait valoir que l'activité de parachutisme ascensionnel ne relève ni de l'enseignement scolaire ou universitaire, ni, à proprement parler, de l'enseignement sportif, les quelques consignes délivrées par le moniteur avant l'envol ne pouvant être assimilées à une activité d'enseignement, dont aucun diplôme ou brevet ne vient, au surplus, sanctionner l'apprentissage ; que le ministre doit, par conséquent, être regardé comme sollicitant une substitution de motif ; que saisi d'une demande de substitution de motifs, le juge doit vérifier d'office que la substitution proposée ne prive pas le contribuable d'une garantie et notamment de la consultation de la commission départementale ; qu'en l'espèce, le point de savoir si l'activité exercée par M. B...entrait ou non dans les prévisions du b du 4° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, qui exonère de la taxe sur la valeur ajoutée les activités d'enseignement, échappait, en tout état de cause, à la compétence de la commission ; que la demande de substitution de motif doit, par conséquent, être accueillie ; Sur le bien-fondé des impositions : 4. Considérant qu'il résulte de l'ensemble des dispositions précitées que l'enseignement d'une activité sportive peut être au nombre des activités exonérées de taxe sur la valeur ajoutée, lorsqu'une telle activité d'enseignement vise, même sans conduire à la délivrance d'un diplôme ou d'un brevet, à développer les connaissances et les aptitudes des élèves, et sans présenter, par conséquent, un caractère purement récréatif ; qu'en revanche, et contrairement à ce que soutient le requérant, les seules circonstances que le ministère des sports a émis l'avis selon lequel le parachutisme ascensionnel était une activité relevant de l'article L. 212-1 du code des sports et que plusieurs dispositions des codes de l'éducation et du sport, relatives aux activités physiques et sportives, sont applicables à son activité d'enseignement, ne sauraient suffire à entraîner l'exonération revendiquée, dès lors que l'exonération de taxe d'une activité déterminée, ne saurait dépendre de sa qualification ou de la réglementation non fiscale qui lui est applicable en droit national ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le parachutisme ascensionnel nautique, quand bien même il nécessiterait certaines qualités physiques, ainsi qu'un minimum de connaissances en aérologie, doit être, dans les conditions dans lesquelles il est pratiqué en l'espèce, étant proposé aux estivants qui fréquentent les plages, comme constituant un loisir ou une activité récréative ; qu'il ne saurait, par conséquent, être en tout état de cause et sans qu'il soit besoin, pour la Cour, d'examiner la condition tenant à l'exercice personnel de l'activité d'enseignement, regardé comme entrant dans le champ du b) du 4° du 4 de l'article 261 du code général des impôts ; 6. Considérant que le requérant se prévaut d'une prise de position formelle de l'administration, qui, en ne se fondant, pour les années postérieures à celles en litige, que sur la seule disparition du motif invoqué initialement, tenant à ce que les leçons n'étaient pas données à titre personnel par le contribuable, a ainsi implicitement, mais nécessairement, accepté d'admettre qu'était remplie la première condition, tenant à la nature de l'activité ; qu'ainsi, elle n'a plus remis en cause, lors des contrôles postérieurs, la qualification d'activité exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée ; que pour pertinente qu'elle soit, contrairement à l'appréciation du service, une telle invocation reste toutefois inopérante, dès lors qu'elle se fonde sur une prise de position de l'administration postérieure à la période en litige ; 7. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamées pour la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003 ; que doivent donc également être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. B...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...B...et au ministre de l'économie et des finances. '' '' '' '' 2 N° 10MA02970