CAA de PARIS, 7ème chambre, 23/10/2017, 15PA02116, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-10-23
Numéro : 15PA02116
Président : Mme HEERS
Rapporteur : M. Laurent  BOISSY
Commissaire du gouvernement : Mme MIELNIK-MEDDAH
Avocat(s) : BANCEL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) Antilles Investissements a demandé au tribunal administratif de la Polynésie française de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes couvrant les exercices clos en 2007 et 2008, ainsi que des intérêts de retard correspondants. Par un jugement n° 1100304 du 13 septembre 2011, le tribunal administratif de la Polynésie Française a rejeté cette demande. Par un arrêt n° 11PA04892 du 28 décembre 2012, la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé par la SARL Antilles Investissements contre ce jugement. Par une décision n° 366491 du 12 mai 2015, le Conseil d'Etat a annulé cet arrêt et renvoyé le jugement de cette affaire devant la cour administrative d'appel de Paris. Procédure devant la Cour : Par des mémoires, enregistrés les 21 août 2015, 28 décembre 2015, 23 février 2016 et 22 septembre 2017, la SARL Antilles Investissements, représentée par Me Bancel, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1100304 du tribunal administratif de la Polynésie Française en date du 13 septembre 2011 ; 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes couvrant les exercices clos en 2007 et 2008 ainsi que des intérêts de retard correspondants ; 3°) de mettre à la charge de la Polynésie française les dépens ainsi que le versement d'une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SARL Antilles Investissements soutient que : - sa succursale en Polynésie française ne lui étant pas juridiquement distincte et n'exerçant pas une activité économique indépendante qui serait dissociable de la sienne, les prestations qu'elle lui rend ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ; - les sommes versées par sa succursale ne constituent que des flux de trésorerie à l'intérieur d'une même entreprise, un mouvement de compte à compte et qu'en l'absence de fait générateur, aucune taxe n'est due ; - les opérations litigieuses concernent des services rendus à une société située hors de Polynésie française, de sorte qu'elles échappent à la taxe sur la valeur ajoutée en raison des règles de territorialité applicables ; - les prestations de services réalisées entre un siège et sa succursale, même si celle-ci constitue un établissement stable au sens de l'impôt sur les sociétés, sont placées hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, conformément à l'instruction du 4 août 1983, reprise à la documentation administrative 3 A-112, à jour au 20 octobre 1999, et comme l'a rappelé le service des contributions de la Polynésie française par un courrier du 14 février 2007. Par des mémoires en défense, enregistrés les 14 octobre 2015 et 5 février 2016, la Polynésie française, représentée par la SCP de Chaisemartin-Courjon, conclut au rejet de la requête et à ce que soit mis à la charge de la SARL Antilles Investissements le versement d'une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La Polynésie française soutient que les moyens invoqués par la SARL Antilles Investissements ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la loi organique n° 2004-192 du 27 février 2004 modifiée portant statut d'autonomie de la Polynésie française, ensemble la loi n° 2004-193 du 27 février 2004 complétant le statut d'autonomie de la Polynésie française ; - le code général des impôts ; - le code des impôts de la Polynésie française ; - l'arrêté n° 258 CM du 19 février 1998 fixant les modalités d'application de l'article 344-2 du code des impôts relatif à l'accréditation d'un représentant fiscal en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Boissy, rapporteur, - les conclusions de Mme Mielnik-Meddah, rapporteur public, - les observations de Me Bancel, avocat de la SARL Antilles investissements. 1. Considérant que la SARL Antilles investissements, constituée en 1997 et dont le siège est situé à Saint-Barthélemy, qui a notamment pour activité le montage d'opérations d'investissement dans les collectivités ultra-marines, a créé, le 5 avril 2006, un établissement secondaire en Polynésie française commercialement dénommé " Pacific investissements " ; que cet établissement secondaire, qui a déclaré, au titre des exercices clos en 2007 et 2008, un chiffre d'affaires non taxable à la taxe sur la valeur ajoutée, a fait l'objet d'un contrôle sur le fondement de l'article 421-1 du code des impôts de la Polynésie française à l'issue duquel la SARL Antilles Investissements a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période allant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008, d'un montant, en droits et pénalités, de 6 574 173 francs CFP ; que la réclamation présentée par la SARL Antilles Investissements le 28 septembre 2010 a été rejetée le 12 novembre suivant ; que la société requérante relève appel du jugement du 13 septembre 2011 par lequel le tribunal administratif de la Polynésie Française a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; Sur les conclusions aux fins d'annulation et de décharge : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 340-1 du code des impôts de la Polynésie française : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de service effectuées à titre onéreux par un assujetti " ; qu'aux termes de l'article 340-4 du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une activité économique, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur résidence, le lieu de leur siège social, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention (...) " ; qu'aux termes de l'article 340-8 de ce code : " Les prestations de services sont imposables lorsque le service est utilisé en Polynésie française ou lorsque le bénéficiaire a en Polynésie française le siège de son activité ou un établissement stable pour lequel le service est rendu, sa résidence ou son domicile. Le bénéficiaire de la prestation s'entend du client direct du prestataire, quelle que soit la personne qui, en définitive, pourrait recueillir le bénéfice du service rendu. / Les prestations de services de toute nature se rapportant à un immeuble sis en Polynésie française sont imposables en Polynésie française " ; 3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 344-2 du code des impôts de la Polynésie française, relatif à la désignation d'un représentant fiscal : " Lorsqu'une personne établie hors de Polynésie française y est redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou doit y accomplir des obligations déclaratives ou encore y recevoir des remboursements de crédit de taxe non imputable, elle est tenue de faire accréditer auprès de la direction des impôts et des contributions publiques un représentant assujetti établi en Polynésie française qui s'engage à remplir les formalités lui incombant et, en cas d'opérations imposables, à acquitter la taxe à sa place. Dans le cadre de cette accréditation, elle peut en outre déclarer ce même représentant habilité à percevoir en son nom tout remboursement de taxe (...) " ; qu'aux termes de l'article 1er de l'arrêté n° 258 CM du 19 février 1998, applicable aux années en litige : " Les personnes établies hors de Polynésie française redevables de la taxe sur la valeur ajoutée ne peuvent désigner qu'un seul représentant fiscal pour l'ensemble des opérations qu'elles réalisent dans le territoire. (...) le représentant fiscal fait connaître son acceptation et s'engage à remplir les formalités incombant à son mandant et en cas d'opérations imposables à acquitter la taxe à sa place en vertu de l'article 344-2 du code des impôts. / Sauf si elle a été faite pour une période donnée, la désignation demeure valable tant que l'administration fiscale n'a pas été informée de sa dénonciation " ; qu'aux termes de l'article 2 du même arrêté : " Toute latitude est laissée à l'assujetti établi hors de Polynésie française dans le choix de son représentant (...). Toutefois, ce dernier doit être un assujetti établi dans le territoire, dûment connu à ce titre de l'administration fiscale. / Le service des contributions notifie par écrit au représentant fiscal l'octroi ou le refus de l'accréditation dont il adresse une copie à l'assujetti. La décision de refus est motivée. Elle est fondée sur le comportement fiscal de la personne désignée comme représentant fiscal au regard de ses obligations déclaratives et du paiement de l'impôt " ; qu'aux termes de l'article 3 du même arrêté : " L'accréditation est retirée : (...) lorsque le représentant fiscal ne remplit pas ses obligations personnelles ou celles auxquelles il est tenu en sa qualité de représentant " ; qu'aux termes de l'article 5 de ce même arrêté : " S'étant engagé à remplir les formalités incombant à son mandant, le représentant fiscal doit tenir la comptabilité de l'ensemble des opérations réalisées en Polynésie française par l'assujetti qui l'a désigné et déposer les déclarations de chiffres d'affaires correspondantes (...) " ; 4. Considérant, en premier lieu, que la société requérante soutient, sans être contestée, qu'elle a une activité de " monteur en opération de défiscalisation Girardin " relevant notamment des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts et que, dans ce cadre, elle identifie des exploitants locaux ayant une activité éligible au régime fiscal ainsi que des investisseurs métropolitains permettant de financer l'achat des biens productifs éligibles et crée ensuite les structures juridiques dédiées, sous la forme de sociétés en nom collectif (SNC), qui constituent les " véhicules juridiques " de ces opérations, les investisseurs entrant dans le capital de ces SNC à proportion du montant de leurs apports ; qu'elle indique également que les SNC, qui sont juridiquement les propriétaires des biens productifs, concluent avec les exploitants polynésiens des contrats de location d'une durée déterminée ; qu'elle fait aussi valoir qu'en sa qualité de monteur, elle a pour activité de concevoir l'ensemble de l'opération, de l'analyse du marché à l'identification des opportunités et techniques de financement, de négocier avec les apporteurs d'affaires, de rédiger la documentation juridique-type des opérations, de préparer les plans de financement, de vérifier l'éligibilité de l'investissement au régime envisagé, de réaliser divers contrôles de sécurité sur l'investissement et le locataire de l'opération ; qu'elle soutient, enfin, que les SNC constituent ses seuls clients ; 5. Considérant que la société requérante soutient par ailleurs, sans être contestée, que son établissement secondaire dénommé " Pacific Investissements " assure, sur le territoire de la Polynésie française, certains aspects de la réalisation de ces opérations de défiscalisation, et en particulier la réception et la livraison des matériels ; que la Polynésie française fait pour sa part valoir, sans être davantage contestée, que " Pacific Investissements " accomplit d'autres missions dans ce cadre, et notamment la recherche de locataires exploitants locaux ainsi que la préparation et la signature des contrats de location de matériels ; 6. Considérant, il est vrai, que les activités de l'établissement secondaire " Pacific Investissements " mentionnées au point 5 ne constituent pas des prestations de service, accomplies spécifiquement pour le compte des SNC mises en place par la SARL Antilles investissements, qui seraient distinctes des prestations indiquées au point 4 effectuées par le siège au profit de ces mêmes SNC ; que, dès lors, pour ces prestations, l'établissement secondaire doit seulement être regardé comme rendant des services à son siège et non comme exerçant des services pour le compte de tiers ; 7. Considérant, en revanche, que la Polynésie française soutient, sans être contestée sur ce point, que l'établissement secondaire de la SARL Antilles Investissements, dénommé " Pacific Investissements " et immatriculé au registre du commerce et des sociétés de Papeete sous le n° TAHITI770750, a la qualité de représentant fiscal des SNC sur le territoire de la Polynésie française ; que, compte tenu des conditions d'accréditation et des obligations incombant à ce représentant fiscal mentionnées au point 3, " Pacific Investissement ", qui est ainsi le seul organisme habilité à exercer les prestations découlant de son mandat, ne peut pas être regardé comme rendant des services à son siège mais accomplit nécessairement, directement pour le compte des SNC, un service qui est spécifiquement utilisé sur le territoire de la Polynésie française et qui, de ce fait, entre dans le champ d'application des articles 340-4 et 340-8 du code des impôts de la Polynésie française ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dans les liasses fiscales initialement déposées au titre des exercices clos en 2007 et 2008, " Pacific Investissements " a mentionné avoir respectivement réalisé en Polynésie française 33 267 625 francs CFP et 38 782 815 francs CFP de produits d'exploitation dans la catégorie des services ; que si la société requérante soutient que ces chiffres d'affaires correspondent exclusivement à la facturation des services rendus par l'établissement secondaire à son siège et constituent des simples " mouvements de comptes depuis Antilles Investissements vers " Pacific Investissement ", elle n'a toutefois produit aucun élément de nature à établir que tout ou partie de ces sommes ne sont pas représentatives de la rémunération des prestations des services spécifiquement accomplies par " Pacific Investissement " en sa qualité de représentant fiscal des SNC ; que les circonstances, à les supposer mêmes établies, que l'établissement secondaire de la SARL Antilles investissements n'aurait pas de relations financières directes avec les SNC et que la rémunération assurée par ces dernières en contrepartie des prestations spécifiques de représentation fiscale serait directement versée au siège de la SARL Antilles Investissements restent sans incidence sur l'imposition de ces prestations de service à la taxe sur la valeur ajoutée dès lors que, conformément à l'article 340-8 du code des impôts de la Polynésie française, un tel service est effectivement " utilisé en Polynésie française " ; 9. Considérant, en second lieu, que la SARL Antilles Investissements ne peut pas utilement soutenir que les prestations de service en litige ne seraient pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée au motif que le bénéficiaire de ces prestations n'aurait pas, contrairement aux dispositions de l'article 340-8 du code des impôts de la Polynésie française, le siège de son activité ou un établissement stable pour lequel le service est rendu sur le territoire de la Polynésie française dès lors que, ainsi qu'il vient d'être dit, la société requérante remplit l'une des autres conditions prévues par cet article 340-8, relative à l'utilisation du service en Polynésie française, qui permet à l'administration d'imposer ces prestations à la taxe sur la valeur ajoutée ; 10. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui vient d'être dit que le service des contributions de la Polynésie française a pu légalement soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée les chiffres d'affaire en cause ; En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 11. Considérant, en premier lieu, que la SARL Antilles Investissements ne saurait se prévaloir d'une instruction du 4 août 1983, reprise dans la documentation administrative 3 A-112 du 20 octobre 2009, qui a été adoptée pour l'application du code général des impôts et n'est pas applicable en Polynésie française ; 12. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 421-2 du code des impôts de la Polynésie française : " Il ne sera procédé à aucun redressement d'imposition si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal par un redevable de bonne foi et s'il est démontré que l'appréciation faite par le contribuable a été formellement admise par l'administration. / Pour engager l'administration, la prise de position formelle doit être écrite, être signée du chef du service des contributions et avoir été portée officiellement à la connaissance du contribuable. La demande de consultation de l'administration par le contribuable doit par ailleurs avoir été faite par écrit et comporter tous les éléments utiles pour apprécier sa situation. / La prise de position invoquée par le contribuable doit se rapporter à sa situation personnelle et doit être antérieure à la date de dépôt de la déclaration, ou en l'absence d'obligation déclarative, à celle du paiement (...) " ; qu'aux termes de l'article Lp. 421-3 du même code : " Lorsque le contribuable a appliqué un texte fiscal conformément à l'interprétation qui ressort d'instructions ou circulaires publiées, l'administration ne peut procéder à aucun redressement sur le fondement d'une interprétation différente, à moins que le changement d'interprétation ait été publié et qu'il soit susceptible de s'appliquer aux opérations en cause (...) " ; 13. Considérant que si la SARL Antilles Investissements invoque une lettre du chef du service des contributions de la Polynésie française en date du 14 février 2007, qui a, au demeurant, été adressée à un autre contribuable, cette prise de position ne concerne que l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des opérations de mise à disposition de moyens humains et matériels réalisées à titre onéreux entre une société et sa succursale, et non celle des prestations de services réalisées, comme en l'espèce, par une succursale pour des tiers à la société ; 14. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de la Polynésie française a rejeté sa demande ; que ses conclusions aux fins d'annulation et de décharge doivent par suite être rejetées ; Sur les conclusions tendant à la condamnation de la Polynésie française aux dépens de l'instance : 15. Considérant qu'aux termes de l'article 1635 bis Q du code général des impôts : " I. - (...) une contribution pour l'aide juridique de 35 euros est perçue (...) par instance introduite devant une juridiction administrative (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 761-1 du code de justice administrative, dans sa rédaction applicable à la date de l'introduction de l'appel formé par la SARL Antilles Investissements : " Les dépens comprennent la contribution pour l'aide juridique prévue à l'article 1635 bis Q du code général des impôts (...). / Sous réserve de dispositions particulières, ils sont mis à la charge de toute partie perdante sauf si les circonstances particulières de l'affaire justifient qu'ils soient mis à la charge d'une autre partie ou partagés entre les parties. / L'Etat peut être condamné aux dépens " ; 16. Considérant que la Polynésie française n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ; qu'aucune circonstance particulière ne justifiant qu'il en soit décidé autrement, il y a lieu de laisser à la charge de la SARL Antilles Investissements la contribution pour l'aide juridique dont elle s'est acquittée au titre de l'introduction de la présente instance ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de la Polynésie française, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que demande la SARL Antilles Investissements au titre des frais qu'elle a exposés et qui ne sont pas compris dans les dépens ; qu'il y a lieu, dans les circonstances particulières de l'espèce, de mettre à la charge de la SARL Antilles Investissements une somme de 2 500 euros à verser à la Polynésie française au titre de ces mêmes frais ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL Antilles Investissements est rejetée. Article 2 : La SARL Antilles Investissements versera à la Polynésie française une somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Antilles Investissements et la Polynésie française. Copie en sera adressée au haut-commissaire de la République en Polynésie française. Délibéré après l'audience du 29 septembre 2017 à laquelle siégeaient : - Mme Heers, président de chambre, - M. Auvray, président assesseur, - M. Boissy, premier conseiller, Lu en audience publique le 23 octobre 2017. Le rapporteur, L. BOISSYLe président, M. HEERSLe greffier, F. DUBUY La République mande et ordonne au haut-commissaire de la République en Polynésie française en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. N° 15PA02116 2