Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 07/04/2011, 09BX02083, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2011-04-07
Numéro : 09BX02083
Président : Mme TEXIER
Rapporteur : M. Paul-André  BRAUD
Commissaire du gouvernement : M. NORMAND
Avocat(s) : RODRIGUEZ

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 27 août 2009, présentée pour la SARL ESPACE AFFAIRES, société à responsabilité limitée, dont le siège est situé route de Nogaro à Eauze (32800), représentée par son gérant en exercice, par Me Rodriguez ; la SARL ESPACE AFFAIRES demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement du Tribunal administratif de Pau n° 0701016 en date du 2 juillet 2009 en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2001, 2002 et 2003 et, d'autre part, des cotisations supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée auxquelles elle a été assujettie au titre de la période du 1er octobre 2000 au 29 février 2004 ainsi que des pénalités et intérêts de retard y afférents ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la Constitution, notamment la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 mars 2011 : - le rapport de M. Braud, premier conseiller ; - les observations de Me Rodriguez, pour la SARL ESPACE AFFAIRES ; - les observations de M. Navarre, représentant le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat ; - et les conclusions de M. Normand, rapporteur public ; La parole ayant à nouveau été donnée aux parties ; Considérant que la SARL ESPACE AFFAIRES, qui exerce une activité d'achat-revente de marchandises neuves ou d'occasion ainsi qu'une activité de dépôt-vente, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2000 au 29 février 2004 ; qu'au terme des opérations de contrôle, elle a été assujettie, d'une part, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt au titre des exercices clos en 2001, 2002 et 2003 et, d'autre part, à des cotisations supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er octobre 2000 au 29 février 2004 ; que ces impositions ont été assorties de pénalités pour mauvaise foi, d'intérêts de retard et d'une amende infligée en application de l'article 1763 A du code général des impôts alors applicable ; que, par un jugement en date du 2 juillet 2009, le Tribunal administratif de Pau a, d'une part, prononcé la décharge de l'amende infligée en application de l'article 1763 A du code général des impôts et, d'autre part, rejeté le surplus des demandes tendant à la décharge des impositions précitées et des pénalités et intérêts de retard y afférents ; que la SARL ESPACE AFFAIRES relève appel de ce jugement en tant qu'il lui est défavorable ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : (...) Une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification (...) ; qu'il ressort nécessairement de ces dispositions que cet avis doit être adressé, s'agissant d'une société, soit au nom de la société elle-même, soit à celui de son dirigeant ou de l'un de ses dirigeants ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification et la proposition de rectification ont été adressés en 2004 au Représentant Légal de SARL ESPACE AFFAIRES, 60 avenue des Pyrénées, 32800 Eauze ; que, d'une part, contrairement à ce que soutient la société requérante, ces documents ne sont entachés d'aucune erreur sur la dénomination du contribuable ; que, d'autre part, si le siège social avait été transféré en 2003 à l'adresse route de Nogaro, 32800 Eauze et si les tiers, dont l'administration fiscale, ont été régulièrement informés de ce changement d'adresse par l'enregistrement au greffe du Tribunal de commerce d'Auch d'une modification du K Bis en octobre 2003, il n'est pas contesté ni que ces deux adresses correspondent au même site, en l'occurrence celui de l'établissement de la société, ni que l'avis de vérification a effectivement été reçu par la société ; que, dans ces conditions, la notification de l'avis de vérification et de la proposition de rectification à l'adresse susmentionnée n'a pas entaché d'irrégularité la procédure d'imposition ; Considérant, en deuxième lieu, que, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, comme il est de règle, dans ses propres locaux, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité s'est déroulée dans les locaux de la SARL ESPACE AFFAIRES ; que si, comme le soutient la société requérante, la vérificatrice a effectué un relevé de prix en l'absence du gérant de l'entreprise, ce dernier a eu plusieurs entretiens avec elle au cours desquels il a pu utilement faire valoir ses observations ; qu'ainsi, il n'est pas établi que la vérificatrice aurait refusé tout échange de vue sur ce relevé de prix ; que, dans ces conditions, la SARL ESPACE AFFAIRES n'établit pas avoir été privée d'un débat oral et contradictoire ; Considérant, en troisième lieu, que la SARL ESPACE AFFAIRES a sollicité la communication du rapport de vérification le 30 novembre 2007 ; que le refus qui lui a été implicitement opposé est sans incidence sur la régularité de la procédure de vérification de comptabilité achevée en 2004 ; que la société requérante ne peut donc utilement se prévaloir de ce que l'administration fiscale aurait méconnu les droits de la défense ainsi que le principe d'égalité des armes garanti par l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales en refusant de lui communiquer cette pièce de procédure ; Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; qu'aux termes de l'article R.*57-1 dudit livre : La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; Considérant que si la proposition de rectification précise que les coefficients de marge relevés sont identiques à ceux des entreprises ayant une activité de bazar ou de vente de meubles qui ont été retenues en raison de leur taille et de leur situation géographique , les redressements litigieux se fondent exclusivement sur les données collectées dans l'entreprise ; que, dès lors, le défaut de désignation des entreprises utilisées pour cette comparaison n'a pas eu pour effet d'empêcher la SARL ESPACE AFFAIRES de formuler des observations utiles sur les redressements envisagés ; que, par suite, la proposition de rectification, qui mentionne les impôts concernés, les années d'imposition et les motifs des redressements, est suffisamment motivée au regard des prescriptions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales ; Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article R.* 256-1 du livre des procédures fiscales : L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications (...) ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les deux avis de mise en recouvrement émis le 22 juin 2006 pour le paiement des impositions en litige contiennent l'indication de la nature des impositions, le montant global des droits, pénalités et intérêts de retard et se réfèrent à la proposition de rectification et à la réponse aux observations du contribuable, adressées antérieurement à la société ; que si la SARL ESPACE AFFAIRES soutient que les dates de la proposition de rectification et de la réponse aux observations du contribuable indiquées sur ces avis de mise en recouvrement sont erronées, il résulte de l'instruction que la société n'a reçu qu'une seule proposition de rectification et une seule réponse aux observations du contribuable ; que, dans ces conditions, ces erreurs matérielles ne sont pas de nature à vicier lesdits avis de mise en recouvrement ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque, comme en l'espèce, l'administration n'a pas soumis le litige à l'avis de l'une des commissions visées à l'article L. 59 du livre des procédures fiscales et que le contribuable s'est opposé aux redressements qui lui ont été réclamés, la charge de la preuve pèse sur l'administration, alors même que la comptabilité du contribuable comporte de graves irrégularités ; En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : Considérant qu'aux termes de l'article 54 du code général des impôts : Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration (...) ; qu'aux termes de l'article 286 de ce code : I. Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : (...) 3° Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires tel qu'il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. Chaque inscription doit indiquer la date, la désignation sommaire des objets vendus, du service rendu ou de l'opération imposable, ainsi que le prix de la vente ou de l'achat, ou le montant des courtages, commissions, remises, salaires, prix de location, intérêts, escomptes, agios ou autres profits. Toutefois, les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu'elles sont inférieures à 76 euros pour les ventes au détail et les services rendus à des particuliers. Le montant des opérations inscrites sur le livre est totalisé à la fin du mois. ; Considérant que la vérification de comptabilité dont la SARL ESPACE AFFAIRES a fait l'objet a mis en évidence que cette société comptabilisait ses recettes globalement en fin de mois ; que la société requérante soutient cependant que les cahiers de caisse permettaient de retracer le détail des recettes et ainsi de pallier l'absence de brouillard de caisse ; que, toutefois, si ces cahiers détaillent effectivement la nature des recettes qui y sont consignées ainsi que les modes de paiement, ils ne consignent cependant pas l'intégralité des recettes de la société comme le montrent les écarts constatés entre ces cahiers et le journal des ventes ou les carnets de bons de commande et de factures ; qu'en outre, les dispositions précitées de l'article 286 du code général des impôts n'exonèrent pas le contribuable de l'obligation de produire des justificatifs de nature à établir la consistance des recettes inférieures à 76 euros portées dans les écritures ; qu'ainsi, l'absence de justification du détail de l'ensemble des recettes est, à elle seule, de nature à priver la comptabilité présentée de toute valeur probante ; que, par ailleurs, la SARL ESPACE AFFAIRES ne peut utilement se prévaloir de la circonstance, qui ne constitue pas une prise de position formelle, que la comptabilité similaire d'une société, dont l'activité est identique, détenue par le gérant de la SARL ESPACE AFFAIRES, aurait été reconnue comme probante par l'administration fiscale ; En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires : Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification, que la vérificatrice a divisé l'activité de la société en six secteurs ; que pour déterminer le coefficient de marge de chacun des secteurs, à l'exception des secteurs 1 et 6, la vérificatrice a procédé à un rapprochement entre des factures d'achat et des factures de vente ; que, pour le secteur 1, qui correspond à la vente de marchandises au détail dans le cadre de l'activité bazar , la vérificatrice a, en l'absence de brouillard de caisse, procédé à un relevé de prix de 239 articles dans le magasin lors des interventions des 21 juillet et 3 août 2004 ; que les chiffres d'affaires des secteurs 1 à 5 ont alors été calculés en multipliant le montant des achats comptabilisés et non comptabilisés par les coefficients de marge de chaque secteur ; que, pour le secteur 6, qui correspond à l'activité de dépôt-vente, la vérificatrice a retenu les chiffres d'affaires déclarés par la société ; Considérant, en premier lieu, que la SARL ESPACE AFFAIRES soutient que la reconstitution est entachée de multiples erreurs ; que les premiers juges ont relevé que, premièrement, le coefficient de marge des rideaux en organza achetés le 24 septembre 2003 ne peut être regardé comme erroné au seul motif, non crédible et non étayé, que le même article serait acheté indifféremment aux prix de 9,50 et de 16 euros ; que, deuxièmement, l'erreur ayant consisté à affecter la vente de white spirit d'un coefficient égal à un n'a pas pu préjudicier à la société ; que, troisièmement, l'existence de plusieurs prix d'achats pour le produit Photoframe, et non Photofrance, n'est pas justifiée ; que, quatrièmement, il en est de même pour les boutons de rose acquis le 31 mai 2003 auprès du fournisseur Nortène fleurs ; que, cinquièmement, l'erreur ayant consisté à prendre en compte un prix d'achat de 63 euros au lieu de 1,39 a été nécessairement favorable à la société ; que, sixièmement, l'achat de jeux de tarot au fournisseur KB 8, et non K 38, à un prix de 1,62 euros n'est étayé par aucune pièce du dossier ; que, septièmement, l'impossibilité d'identifier le fournisseur et le prix d'achat de certains produits, qui figureraient page 439 de la proposition de rectification, et qui auraient été acquis par lots, ne ressort d'aucune pièce du dossier et notamment pas de l'exemple produit à l'instance qui permet d'identifier le prix d'achat de chaque marchandise ; qu'en appel, la SARL ESPACE AFFAIRES n'apporte aucun élément nouveau susceptible d'infirmer cette motivation, qu'elle ne critique pas, retenue par le tribunal pour écarter les erreurs invoquées ; qu'il y a lieu, dans ces conditions, d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ; Considérant, en deuxième lieu, qu'en ce qui concerne le secteur d'activité n° 1, la SARL ESPACE AFFAIRES soutient que la reconstitution ne pouvait se fonder sur le relevé de prix effectué en juillet et août 2004 dès lors qu'il est dépourvu de tout caractère probant dans la mesure où il a été réalisé en l'absence du gérant, qu'il est postérieur à la période vérifiée et qu'il ne tient pas compte des promotions, remises et soldes ; que, cependant, la société requérante ne conteste pas l'exactitude des prix relevés ; qu'elle n'établit pas que les prix en rayon ne tenaient pas compte des promotions et remises ponctuelles alors qu'elle ne disposait d'aucune caisse enregistreuse lui permettant d'accorder des remises en caisse ; qu'enfin, la société requérante n'établit ni même n'allègue que les conditions d'exploitation de l'entreprise auraient été affectées de changements tels que son coefficient de marge aurait évolué en 2004 par rapport à la période vérifiée ; Considérant, en troisième lieu, que si la SARL ESPACE AFFAIRES soutient que pour procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires, la vérificatrice a pris essentiellement en compte l'activité bazar alors que son activité principale consiste en la vente de meubles et de literies, il résulte de ce qui précède que la reconstitution n'a pas été fondée sur une seule activité mais sur l'ensemble des activités de la société ; qu'en outre, en se bornant à soutenir que le relevé de prix du secteur autre biens , qui représente 65 % des achats, n'a concerné que 131 articles alors que le relevé de prix du secteur bazar , qui ne représente que 35 % des achats, a concerné 239 articles sans remettre en cause la représentativité du relevé de prix du secteur autres biens , la société requérante ne peut être regardée comme contestant utilement la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires ; Considérant, en quatrième lieu, que si la SARL ESPACE AFFAIRES soutient que la vérificatrice n'a pas pris en compte certaines données propres à l'entreprise, et notamment les remises en caisse, les soldes et les vols, elle ne fournit aucun élément permettant d'établir l'existence de vols, de remises en caisse et de soldes non pris en compte dans la reconstitution ; que ce moyen doit, dès lors, être écarté ; Considérant, en cinquième lieu, que la circonstance qu'une entreprise concurrente exerçant une activité identique dégagerait un coefficient de marge de 1,416 alors que le coefficient de marge moyen retenu par la vérificatrice serait de 2,29 n'est pas de nature à remettre en cause le calcul de la vérificatrice qui se fonde sur les données propres de la SARL ESPACE AFFAIRES ; Considérant, en dernier lieu, que la société requérante propose une reconstitution alternative de son chiffre d'affaires en se fondant notamment sur un coefficient de marge différent de ceux retenus par la vérificatrice ; que ce coefficient, qui concerne la vente de meubles et de literies, a été calculé à partir d'un relevé des montants des achats comptabilisés dans les grands livres rapproché du montant des ventes de meubles et de literies ; que, toutefois, les montants des ventes de meubles et de literies retenus pour chaque exercice ne se fondent que sur des additions manuscrites dépourvues de toute explication ; que, dans ces conditions, le calcul de ce coefficient de marge n'est pas assorti de précisions suffisantes permettant d'en apprécier la pertinence et de remettre en cause la reconstitution du chiffre d'affaires effectué par la vérificatrice ; En ce qui concerne la déduction du loyer d'un terrain : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant que si la SARL ESPACE AFFAIRES a comptabilisé, pour chaque exercice vérifié, la somme de 10 671 euros par le débit du compte 613210 location dépôt et le crédit du compte courant 455170 associé compte courant , elle n'apporte aucun élément de nature à établir la location alléguée d'un lieu de stockage situé dans la résidence principale de son gérant ; qu'ainsi, la société requérante ne rapporte pas la preuve, qui lui incombe, que ces sommes constituaient des charges déductibles ; En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : Considérant que la SARL ESPACE AFFAIRES soutient qu'elle a, entre mai et octobre 2004, effectué des régularisations concernant certains rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée ; que ces régularisations, à les supposer établies, sont sans incidence sur le bien-fondé des redressements en cause dès lors qu'elles ne sont intervenues que postérieurement à la période vérifiée qui s'achevait le 29 février 2004 ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant, en premier lieu, que l'administration fiscale justifie les pénalités de mauvaise foi dont sont assortis les redressements litigieux par le défaut de comptabilité, l'importance et le caractère répété des minorations de recettes ainsi que par le fait que la société requérante n'avait jamais déclaré ou versé la totalité de la taxe sur la valeur ajoutée due qu'elle avait pourtant comptabilisée ; que ces manquements révèlent, par leur caractère grave et répété, l'intention du contribuable d'éluder l'impôt ; que, par suite, le moyen tiré du caractère non fondé des pénalités de mauvaise foi dont les redressements litigieux ont été assortis doit être écarté ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 : La loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires, et nul ne peut être puni qu'en vertu d'une Loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée ; qu'aux termes de l'article 9 de cette Déclaration : Tout homme étant présumé innocent jusqu'à ce qu'il ait été déclaré coupable, s'il est jugé indispensable de l'arrêter, toute rigueur qui ne serait pas nécessaire pour s'assurer de sa personne doit être sévèrement réprimée par la loi ; qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : (...) 2. Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie (...) ; que les stipulations précitées de l'article 6 paragraphe 2 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales sont applicables à la contestation des majorations d'imposition prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'ordonnance du 7 décembre 2005, qui ont le caractère d'accusations en matière pénale, dès lors qu'elles présentent le caractère d'une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu'elles visent et n'ont pas pour objet la seule réparation d'un préjudice ; que les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, comme celles qui étaient antérieurement en vigueur, proportionnent les pénalités selon les agissements commis par le contribuable et prévoient des taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de celui-ci ; que le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir ou d'appliquer la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, soit de ne laisser à la charge du contribuable que des intérêts de retard s'il estime que l'administration n'établit pas que ce dernier se serait rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ni qu'il aurait agi de mauvaise foi ; qu'il peut ainsi proportionner les pénalités selon la gravité des agissements commis par le contribuable ; que le taux de 40 % n'est pas manifestement disproportionné ; que les dispositions des articles 8 et 9 de la Déclaration de 1789 et les stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales n'invitent pas à procéder différemment ; que, par suite, les moyens tirés de la violation de ces textes doivent être écartés ; Considérant qu'il n'y a pas lieu, en l'espèce, de faire application de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales à raison de l'erreur non substantielle concernant l'adresse figurant sur l'avis de vérification et la proposition de rectification ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise sollicitée, que la SARL ESPACE AFFAIRES n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Pau a rejeté le surplus de sa demande ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance, la partie perdante, la somme que demande la SARL ESPACE AFFAIRES au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL ESPACE AFFAIRES est rejetée. 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