Cour Administrative d'Appel de Versailles, 1ère Chambre, 26/03/2013, 11VE01830, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 1ère Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-03-26
Numéro : 11VE01830
Président : M. FORMERY
Rapporteur : Mme Laurence  BELLE VANDERCRUYSSEN
Commissaire du gouvernement : Mme DIOUX-MOEBS
Avocat(s) : C/M/S/ BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la requête, enregistrée le 20 mai 2011, présentée pour la société TRANSPOLE, dont le siège social est 908 avenue de la République (BP 1009) à Marcq-en-Baroeul (59701), par le C/M/S/ bureau Francis Lefebvre ; la société TRANSPOLE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0914303 du 24 mars 2011 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil à rejeté sa demande en décharge des cotisations à la taxe sur les salaires, ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2007 et 2008 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions pour un montant total de 7 853 844 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La société TRANSPOLE soutient, en premier lieu, que les stipulations combinées des articles 1er et 14 du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ont été méconnues ; que l'objet de la loi instituant la taxe sur les salaires étant d'apprécier la capacité contributive des employeurs en fonction du montant des salaires versés, il n'y a pas de motif d'établir une distinction entre les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée et les autres contribuables ; que la discrimination n'est donc pas justifiée ; que la taxe sur les salaires est également discriminatoire puisque sa finalité et son objectif ont été modifiés dès lors que son produit a été affecté au financement des accords relatifs à la réduction du temps de travail ; qu'il est discriminatoire de faire supporter aux seules entreprises qui ne sont pas redevables de la taxe sur la valeur ajoutée sur plus de 90 % de leurs recettes, le coût de la réduction du temps de travail ; qu'il y a lieu également de constater une discrimination au regard du lieu de résidence des contribuables ; que deux assujettis, l'un établi en France et l'autre à Monaco, se trouvent dans la même situation au regard de la taxe sur la valeur ajoutée mais pas au regard de la taxe sur les salaires ; qu'en second lieu, cette discrimination est également contraire aux articles 49 et 93 du traité instituant la Communauté européenne ; qu'en troisième lieu, il résulte des termes de la loi fiscale, soit l'article 231 du code général des impôts qui régit la taxe sur les salaires, que les subventions ne font pas partie du ratio applicable pour le calcul de ladite taxe tant au dénominateur qu'au numérateur ; qu'au dénominateur, elles ne peuvent être prises en compte puisqu'elles ne sont pas des " opérations " au sens de la directive de la taxe sur la valeur ajoutée du 28 novembre 2006 et étaient donc nécessairement exclues ; qu'au numérateur, elles sont exclues comme elles le sont pour le calcul du prorata de la taxe sur la valeur ajoutée de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts ; ........................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu la Constitution, notamment son article 61-1 ; Vu la décision n° 2010-28 QPC du 17 septembre 2010 par laquelle le Conseil constitutionnel a déclaré l'article 231 du code général des impôts conforme à la Constitution ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ensemble son premier protocole additionnel ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu, au cours de l'audience publique du 1er mars 2013 : - le rapport de Mme Belle, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Dioux-Moebs, rapporteur public ; 1. Considérant que la société TRANSPOLE, qui exploite le réseau de transport public de voyageurs de la communauté urbaine de Lille dans le cadre d'un contrat de délégation de service public, a soumis les subventions dont elle était bénéficiaire à la taxe sur la valeur ajoutée, alors que cette taxe n'était déductible que sous " condition financière " d'intégration dans les prix des opérations en aval des dotations aux amortissements des biens d'équipements subventionnées, règle édictée dans l'instruction 3 C.A.-94 du 8 septembre 1994 publiée au bulletin officiel des impôts n° 181 du 22 septembre 1994 ; que, par une décision du 6 octobre 2005, la Cour de justice des communautés européennes a jugé que cette règle dite de " la condition financière " limitait le droit à déduction de certains assujettis et était comme telle incompatible avec les règles de la sixième directive ; qu'en se fondant sur cette décision, par réclamation contentieuse du 20 décembre 2005, la société TRANSPOLE a demandé la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée collectée à tort au titre des subventions de la période comprise entre le 1er janvier 2003 et le 31 décembre 2005 ; que cette réclamation ayant fait l'objet d'une admission partielle le 11 juillet 2007, l'administration fiscale a estimé que la société devenait, dès lors, passible de la taxe sur les salaires en raison d'un rapport d'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée inférieur à 90 % de son chiffre d'affaires de ces mêmes années ; qu'elle a souscrit ses déclarations de taxe sur les salaires pour les années 2007 et 2008 dont elle a demandé le remboursement par une réclamation contentieuse en date du 2 octobre 2009, rejetée le 23 octobre 2009 ; que le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la restitution de la taxe sur les salaires pour un montant de 3 825 795 euros au titre de l'année 2007 et 4 028 049 euros au titre de l'année 2008, par un jugement du 24 mars 2011, dont elle relève régulièrement appel ; Sur le terrain de la loi fiscale : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 231 du code général des impôts : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale ou pour les employeurs de salariés visés aux articles L. 722-20 et L. 751-1 du code rural, au titre IV du livre VII dudit code, et à la charge des personnes ou organismes, à l'exception des collectivités locales et de leur groupement, des services départementaux de lutte contre l'incendie, des centres d'action sociale dotés d'une personnalité propre lorsqu'ils sont subventionnés par les collectivités locales, du centre de formation des personnels communaux et des caisses des écoles, qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédent celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 % au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (...) " ; que les règles du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires sont autonomes par rapport au calcul du prorata de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée depuis l'intervention de l'article 18 de la loi de finances rectificative n° 93-1353 du 30 décembre 1993, qui a modifié l'article 231 du code général des impôts, à caractère interprétatif, lequel inclut tant au numérateur qu'au dénominateur les opérations dites " hors champ " ; 3. Considérant que le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 % de son montant s'entend, tel qu'il résulte clairement des termes de la loi, du total des " recettes et autres produits ", y compris ceux qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ; que, pour examiner si la société TRANSPOLE était redevable de la taxe sur les salaires, les subventions devaient être prises en compte dès lors qu'elles sont des produits au sens comptable et au sens de la loi fiscale et qu'elles n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée; que, si la requérante fait valoir que pour le calcul du dénominateur du prorata de la taxe sur les salaires les subventions en litige auraient dû être retirées, il résulte des termes mêmes de la loi que le chiffre d'affaires total s'entend du total des " recettes et autres produits " y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée sans que la société puisse utilement faire valoir que le terme " d'opérations " devait être entendu au sens strict que lui donnent les articles 1 et 2 de la directive taxe sur la valeur ajoutée 2006/112/CE du 28 novembre 2006, soit les livraisons de biens et de services effectuées à titre onéreux et assorties de contreparties, dès lors que cette directive n'est pas applicable à la taxe sur les salaires ; que, d'autre part, s'agissant du calcul du chiffre porté au numérateur, les subventions y étaient nécessairement comprises en tant qu'opérations hors champ ; que la société ne peut utilement se prévaloir de la circonstance, inopérante, suivant laquelle les subventions ne seraient pas prises en compte pour le calcul du numérateur du prorata de taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, le calcul du prorata de déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée étant, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, autonome au regard de celui applicable à la taxe sur les salaires ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les subventions en litige devraient être retirées du chiffre d'affaires de la société TRANSPOLE pour examiner si elle pouvait être assujettie à la taxe sur les salaires en application de l'article 231 du code général des impôts précité ou pour calculer le ratio prévu par les dispositions législatives ci-dessus rappelées tant au dénominateur qu'au numérateur doit être écarté ; Sur la méconnaissance des principes conventionnels : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, lequel doit, en vertu de l'article 5 du même protocole, être regardé comme un article additionnel à cette convention : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes " ; qu'aux termes de l'article 14 de la même convention : " La jouissance des droits et libertés reconnus dans la présente Convention doit être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, l'origine nationale ou sociale, l'appartenance à une minorité nationale, la fortune, la naissance ou toute autre situation " ; 5. Considérant qu'une distinction entre des personnes placées dans une situation analogue est discriminatoire, au sens des stipulations précitées de l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, si elle n'est pas assortie de conditions objectives et raisonnables, c'est-à-dire si elle ne poursuit pas un objectif d'utilité publique, ou si elle n'est pas fondée sur des critères rationnels en rapport avec les buts de la loi ; 6. Considérant qu'en soumettant à la taxe sur les salaires les contribuables qui ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou le sont pour moins de 90 % de leur chiffre d'affaires, l'article 231 du code général des impôts poursuit un objectif d'intérêt public et se fonde sur un critère rationnel en rapport avec les objectifs du prélèvement qu'il institue ; que la circonstance que les collectivités locales n'y soient pas assujetties n'est contraire ni à ce critère, ni à ces objectifs ; que, comme l'a d'ailleurs jugé le Conseil constitutionnel dans sa décision susvisée du 17 septembre 2010, les critères d'assujettissement à la taxe sur les salaires correspondent eux-mêmes à une différence de situation entre des contribuables qui relèvent de secteurs d'activités différents nonobstant l'existence d'une masse salariale identique ; que, si la société requérante soutient que l'article 6 de la loi n° 2005-1719 a modifié l'objectif de la taxe en affectant le produit de celle-ci au financement de la solidarité nationale et notamment aux accords relatifs à la réduction du temps de travail en créant, à cet égard, une discrimination entre les entreprises assujetties à la taxe sur les salaires et les autres, l'objectif fiscal et économique de la taxe, qui tient compte de la différence existant entre les différentes catégories d'entreprises, est demeuré inchangé, sans que la société puisse utilement se prévaloir de la circonstance, sans rapport avec cet objectif, tirée de ce que son produit budgétaire serait désormais affecté à des opérations de solidarité nationale ; que si, enfin, elle soutient que les dispositions législatives en litige auraient créé une discrimination prohibée entre les contribuables établis en France et ceux qui, quoique passibles de la taxe sur la valeur ajoutée, ne seraient pas passibles de la taxe sur les salaires parce qu'implantés dans d'autres Etats comme Monaco, les stipulations combinées qu'elle invoque ne peuvent être utilement soulevées pour sanctionner des discriminations constatées entre des contribuables qui résident dans des Etats différents ; que, par suite, le moyen tiré de ce que ces dispositions introduiraient une discrimination au sens de l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales dans l'exercice du droit au respect des biens prévu par l'article 1er du premier protocole additionnel à cette convention doit, dès lors, être écarté ; 7. Considérant que, si la requérante fait valoir qu'elle ferait l'objet d'une discrimination contraire aux stipulations des articles 49 et 93 du traité instituant la Communauté européenne, elle n'apporte à l'appui de ce moyen aucune justification ni précision permettant d'en apprécier la portée ni le bien-fondé ; que, par suite le moyen ne peut qu'être écarté ; Sur le bénéfice de la doctrine : 8. Considérant qu'aux termes du 2ème alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; 9. Considérant que la requérante fait valoir qu'à la date du fait générateur de l'impôt soit, pour la taxe sur les salaires, la mise à disposition des salariés des sommes imposables que constituaient leurs salaires à la fin du mois, elle était exemptée de taxe sur les salaires par l'effet de la doctrine ci-dessus rappelée ; que la circonstance qu'à cette date elle aurait été assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée sur les subventions en litige par l'effet d'une doctrine dont elle avait demandé les bénéfices, au nombre desquels se trouvait l'exemption de la taxe sur les salaires, et que la Cour de justice des communautés européennes a ultérieurement déclaré, dans un arrêt du 6 octobre 2005, cette doctrine incompatible avec la sixième directive est sans incidence sur son assujettissement légal à la taxe sur les salaires dès lors qu'elle a présenté à l'administration fiscale, en se prévalant dudit arrêt, une demande de remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée qui entraînait son assujettissement à la taxe sur les salaires puisqu'elle n'était plus assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée pour 90 % au moins de son chiffre d'affaires et qu'elle a, par la suite présenté ses déclarations à la taxe sur les salaires ; que- ces circonstances n'ont créé aucun droit à son profit au bénéfice de la doctrine à laquelle elle a volontairement renoncé et dont elle ne soutient pas qu'elle aurait de nouveau demandé le bénéfice dans les délais prescrits par les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et notamment avant d'acquitter l'imposition ; que, par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que cette doctrine serait opposable à l'administration fiscale sur le fondement de l'article L. 80 A du livre de procédures fiscales ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société TRANSPOLE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisation à la taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2007 à 2008 ainsi que des pénalités y afférentes ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, en l'espèce, la partie perdante, la somme que la société TRANSPOLE demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la société TRANSPOLE est rejetée. '' '' '' '' N° 11VE01830 2