Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre , 11/12/2013, 11PA03322, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-12-11
Numéro : 11PA03322
Président : Mme TANDONNET-TUROT
Rapporteur : Mme Anne  MIELNIK-MEDDAH
Commissaire du gouvernement : M. EGLOFF
Avocat(s) : CABINET GRAND, AUZAS & ASSOCIES

Vu le recours, enregistré le 21 juillet 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'État, qui demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0902381/1-2 du 19 avril 2011 par lequel le Tribunal administratif de Paris a accordé à la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC le remboursement d'un montant de 91 765 euros correspondant au crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont elle disposait à l'expiration de l'année 2005 ; 2°) de rétablir à la charge de la société MSC Crociere venant aux droits et obligations de la société Croisières MSC la somme de 91 765 euros versée par l'administration à la partie adverse en exécution dudit jugement ; .................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention d'Athènes ; Vu la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 novembre 2013 : - le rapport de Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller ; - les conclusions de M. Egloff, rapporteur public, - et les observations de MeA..., pour la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC ; 1. Considérant que la société Croisières MSC, titulaire d'une licence d'agence de voyages, aux droits de laquelle vient la société de droit suisse MSC Crociere, avait pour activité la revente à des agences de voyages françaises de forfaits de croisières maritimes acquis auprès de sa société mère italienne, la société Mediterranean Shipping Cruises ; que la société Croisières MSC a sollicité le 23 janvier 2006 le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont elle disposait à l'expiration de l'année 2005, pour un montant de 91 765 euros ; qu'à la suite de cette demande, l'administration fiscale a effectué une vérification de comptabilité de la société Croisières MSC sur la période allant du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2005 ; que le service a estimé qu'elle relevait du régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux agences de voyages ; qu'après application des règles propres à ce régime et prise en compte du crédit de taxe sur la valeur ajoutée précité, le montant des rappels a été fixé à la somme globale de 448 417 euros ; qu'en conséquence, la demande de remboursement de la société a été rejetée le 15 décembre 2008 ; que le ministre chargé du budget fait appel du jugement du 19 avril 2011 par lequel le Tribunal administratif de Paris a accordé à la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC le remboursement d'un montant de 91 765 euros correspondant au crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible dont il a jugé qu'elle disposait à l'expiration de l'année 2005 ; Sur le bien-fondé du jugement contesté : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 26 de la sixième directive du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 alors en vigueur : " 1. Les États membres appliquent la taxe sur la valeur ajoutée aux opérations des agences de voyages conformément au présent article, dans la mesure où ces agences agissent en leur propre nom à l'égard du voyageur et lorsqu'elles utilisent, pour la réalisation du voyage, des livraisons et des prestations de services d'autres assujettis (...) 2. Les opérations effectuées par l'agence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de services unique de l'agence de voyages au voyageur. Celle-ci est imposée dans l'État membre dans lequel l'agence de voyages a établi le siège de son activité économique ou un établissement stable à partir duquel elle a fourni la prestation de services. Pour cette prestation de services est considérée comme base d'imposition (...) la marge de l'agence de voyages, c'est-à-dire la différence entre le montant total à payer par le voyageur hors taxe à la valeur ajoutée et le coût effectif supporté par l'agence de voyages pour les livraisons et prestations de services d'autres assujettis, dans la mesure où ces opérations profitent directement au voyageur. 3. Si les opérations pour lesquelles l'agence de voyages a recours à d'autres assujettis sont effectuées par ces derniers en dehors de la Communauté, la prestation de services de l'agence est assimilée à une activité d'intermédiaire exonérée en vertu de l'article 15 point 14. Si ces opérations sont effectuées tant à l'intérieur qu'à l'extérieur de la Communauté, seule doit être considérée comme exonérée la partie de la prestation de services de l'agence de voyages qui concerne les opérations effectuées en dehors de la Communauté (...) " ; qu'aux termes de l'article 262 bis du code général des impôts : " Les prestations de services réalisées par les agences de voyages et les organisateurs de circuits touristiques sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée pour la partie de ces prestations se rapportant aux services exécutés hors de la Communauté européenne " ; qu'aux termes de l'article 262 du même code : " (...) II. Sont également exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 8° Les transports aériens ou maritimes de voyageurs en provenance ou à destination de l'étranger ou des territoires et départements d'outre-mer (...) ", et qu'en vertu du e du 1 de l'article 266 du même code, qui transpose le régime d'imposition prévu à l'article 26 précité de la sixième directive du 17 mars 1977, la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée pour les opérations d'entremise effectuées par les agences de voyages et les organisateurs de circuits touristiques, par la différence entre le prix total payé par le client et le prix effectif facturé à l'agence ou à l'organisateur par les entrepreneurs de transports, les hôteliers, les restaurateurs, les entrepreneurs de spectacles et les autres assujettis qui exécutent matériellement les services utilisés par le client ; qu'il résulte de ces dispositions que le régime particulier de taxe sur la valeur ajoutée, dit "de la marge", prévu pour les agents de voyages et pour les organisateurs de circuits touristiques s'applique aux opérateurs économiques qui, agissant en leur nom propre, utilisent pour la réalisation d'un voyage des livraisons et des prestations de services d'autres assujettis ; 3. Considérant que, statuant sur un recours en manquement de la Commission européenne lui demandant de constater qu'en permettant aux agences de voyages d'appliquer le régime particulier des agences de voyages aux services de voyages vendus à des personnes autres que les voyageurs, en particulier à d'autres agences de voyages, la République française a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu des articles 306 à 310 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, la Cour de justice de l'Union européenne a, par un arrêt C-296/11 du 26 septembre 2013, dit qu'il convient d'interpréter les dispositions des articles 306 à 310 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, figurant antérieurement à l'article 26 précité de la sixième directive du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, en suivant l'approche fondée sur le client selon laquelle le régime particulier de la marge s'applique, que le client soit effectivement le voyageur ou non ; que, dans ces conditions, lorsque les services de voyages sont rendus à des personnes autres que les voyageurs, en particulier à d'autres agences de voyages, l'administration est fondée à les imposer selon le régime particulier de la marge propre aux agences de voyages et aux organisateurs de circuits touristiques, quel que soit le type de clients auquel les opérateurs économiques susmentionnés fournissent leurs prestations ; 4. Considérant qu'il est constant que la société Croisières MSC avait pour activité l'acquisition de forfaits de croisières maritimes auprès de sa société mère italienne, la société Mediterranean Shipping Cruises, lesquels étaient revendus à des agences de voyages françaises ; que la société, considérant que le régime des agences de voyages était réservé aux sociétés qui vendent des croisières directement aux voyageurs et non à des agences de voyages, n'a pas soumis à la taxe sur la valeur ajoutée la fraction des croisières qu'elle commercialisait pour la partie effectuée dans la Communauté européenne ; que, toutefois, comme il vient d'être dit au point précédent, il résulte de l'arrêt C-296/11 précité du 26 septembre 2013 de la Cour de justice de l'Union européenne que l'administration est fondée à imposer selon le régime particulier de la marge propre aux agences de voyages et aux organisateurs de circuits touristiques, quel que soit le type de clients auquel les opérateurs économiques en cause fournissent leurs prestations, les services de voyages rendus à des personnes autres que les voyageurs ; qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le Tribunal administratif de Paris s'est fondé sur le motif que la clientèle de la société Croisières MSC était composée non pas de voyageurs, au sens des dispositions précitées de l'article 26 de la directive du 17 mai 1977, mais d'agences de voyages installées en France, pour accorder à la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC le remboursement d'un montant de 91 765 euros correspondant au crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont elle disposait à l'expiration de l'année 2005 ; 5. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC devant le tribunal administratif et devant elle ; 6. Considérant, en premier lieu, que la circonstance alléguée que les prestations fournies par la société Croisières MSC auraient été régies par la convention d'Athènes, relative au régime de responsabilité du transport par mer de passagers et de leurs bagages et qui est dépourvue d'objet fiscal, est sans incidence sur le régime fiscal applicable à ces prestations en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; 7. Considérant, en deuxième lieu, que la société MSC Crociere soutient que, conformément à la doctrine administrative 3 C-4-03 du 22 octobre 2003 relative au régime applicable au transport maritime et fluvial de personnes et au régime applicable à l'affrètement et à la location de navires, les croisières constituent une prestation unique de transport, laquelle, en application de l'article 262-II-8° du code général des impôts, est exonérée de taxe sur la valeur ajoutée ; que, toutefois, la société Croisières MSC, qui au demeurant ne possédait aucun navire, s'est bornée à commercialiser des croisières maritimes acquises auprès de sa société mère ; qu'elle ne peut en conséquence être regardée comme ayant accompli elle-même des prestations de transport maritime de personnes au sens des dispositions de l'article 262 II 8° du code général des impôts ; qu'il suit de là que, pour prétendre à l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée, la société MSC Crociere ne peut valablement invoquer le bénéfice de la doctrine 3 C-4-03, qui a pour seul objet de définir les modalités d'imposition des prestations de transport maritime et fluvial de personnes au taux réduit de cette taxe ; 8. Considérant, en troisième lieu, que la société MSC Crociere ne peut utilement se prévaloir de la doctrine administrative 3 L-3-86 du 18 mars 1986 relative au régime applicable aux opérations effectuées par les agences de voyages et les organisateurs de circuits touristiques, laquelle n'ajoute rien à la loi ; 9. Considérant, enfin, que la société MSC Crociere soutient, à titre subsidiaire, que, conformément au principe de l'exacte proportionnalité de la taxe sur la valeur ajoutée, le temps passé dans la Communauté européenne devrait être décompté en heures, et non en journées, en ajoutant une heure pour l'entrée dans le port et une heure pour la sortie du port ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que la société n'assortit pas ses méthodes de calcul de justificatifs probants, en particulier les livres de bord de chaque navire indiquant les horaires d'entrée et de sortie des eaux internationales, permettant de retenir une méthode plus précise de détermination de la base taxable de chaque croisière que celle retenue par l'administration ; que, dans ces conditions, alors même qu'il existerait des écarts importants entre les bases taxables résultant de l'application de chacune des deux méthodes, la société MSC Crociere n'est pas fondée à soutenir que la base de taxation retenue par l'administration serait erronée ; 10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre chargé du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a accordé à la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC le remboursement d'un montant de 91 765 euros correspondant au crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont elle disposait à l'expiration de l'année 2005 ; Sur les conclusions de la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 11. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'État, qui n'a pas dans la présente instance la qualité de partie perdante, le versement à la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC de la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 0902381/1-2 du 19 avril 2011 du Tribunal administratif de Paris est annulé. Article 2 : La somme de 91 765 euros versée par l'Etat en exécution dudit jugement est remise à la charge de la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC. Article 3 : La demande présentée par la société MSC Crociere venant aux droits de la société Croisières MSC devant le Tribunal administratif de Paris et ses conclusions d'appel sont rejetées. '' '' '' '' 7 N° 11PA00434 2 N° 11PA03322