Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 31/05/2011, 10VE01206, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2011-05-31
Numéro : 10VE01206
Président : M. BRESSE
Rapporteur : M. Gabriel  TAR
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : SARRAZIN

Vu la requête, enregistrée le 19 avril 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour la SA SEPUR, dont le siège est 54, rue Alexandre Dumas, BP 53, à Plaisir (78371), par Me Sarrazin, avocat à la Cour ; La SA SEPUR demande à la Cour : 1°) d'annuler partiellement le jugement n° 0709934 du 16 février 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles n'a que partiellement fait droit à ses conclusions à fin de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie pour la période allant du 1er janvier 1999 au 31 octobre 2001 et des pénalités correspondantes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que l'examen des prestations qu'elle a réalisées au cours des années 1999 à 2001 permet de s'assurer que ses prestations de balayage et de nettoyage répondent cumulativement aux critères d'admission au bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu par le 1° du b de l'article 279 du code général des impôts, tels que précisés par l'instruction du 15 juin 1981, référencée 3 C-2-81, complétée par les documentations administratives de base référencées 3 C-225 du 31 août 1994 et 3 C-223 du 30 mars 2001 ; qu'en effet, l'analyse des actes d'engagement conclus avec les communes clientes montre que le nettoyage des voiries qu'elle réalise participe pleinement et directement au bon fonctionnement du service public de l'eau et plus précisément à l'évacuation des eaux usées grâce au nettoyage des caniveaux et bouches d'égout ; qu'ainsi, les premiers juges ont estimé à tort que ses prestations ne se rattachent pas directement à la distribution de l'eau et au service de l'assainissement ; que par une lettre adressée le 22 novembre 1985 au président du groupement des petites et moyennes entreprises du déchet, dont relève le groupe SEPUR, la direction des services fiscaux a formellement pris position sur l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux prestations d'entretien des rues, balayage et nettoyage des caniveaux ; qu'elle entend demander la décharge en s'appuyant sur cette prise de position formelle de l'administration fiscale sur le fondement des dispositions des articles L. 80 A et B du livre des procédures fiscales ; que cette prise de position a été confirmée par la direction des services fiscaux des Yvelines, par une lettre en date du 14 mai 2002, relative aux prestations de balayage des caniveaux, d'évacuation et traitement des produits collectés qu'elle effectuait pour les communes de Boissy-sans-Avoir et La-Queue-lès-Yvelines ; que la documentation administrative de base référencée 3 C-223 du 30 mars 2001 et la réponse ministérielle à M. René Rouquet, publiée au Journal Officiel des débats de l'Assemblée nationale du 16 février 1998 ne sauraient lui être opposées par l'administration fiscale ; que c'est à tort que les premiers juges ont estimé que cette réponse ministérielle, sur laquelle se fondent les rappels litigieux, se contentait d'interpréter la loi fiscale, alors qu'elle rajoute au texte de la loi en précisant que les prestations de balayage éligibles au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée devaient nécessairement être rattachées à l'entretien des réseaux d'évacuation de l'eau et d'assainissement et non pas au seul entretien de la voirie communale ; que les contrats qu'elle a conclus directement avec les communes intéressées s'inscrivent dans le cadre de l'exploitation du service public de distribution de l'eau des communes et notamment des évacuations des eaux usées ; qu'elle était donc, en sa qualité de mandataire agissant pour le compte de la commune, en droit, au vu de la documentation administrative de base référencée 3 C-223 du 30 mars 2001, laquelle a repris les termes de celle référencée 3 C-225 du 31 août 1994, de revendiquer l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; que les termes du 1° du b de l'article 279 du code général des impôts réduisent de manière indue le champ d'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, alors que les dispositions du 3ème alinéa du 3a de l'article 12 de la 6ème directive européenne 77/388 du 17 mai 1977 prévoient que le taux réduit s'applique à l'ensemble de la catégorie des services fournis dans le cadre du nettoyage de la voie publique, de l'enlèvement des ordures ménagères et du traitement des déchets ; que, comme en atteste l'article 115 de la loi de finances pour 2006, cette réduction du champ d'application méconnaît l'égalité de traitement entre les prestataires ; que les premiers juges ont donc commis une erreur de droit en jugeant que les dispositions du 1° du b de l'article 279 du code général des impôts étaient applicables avant la modification par la loi de finances pour 2006 comme étant compatibles avec les dispositions du 3ème alinéa du 3a de l'article 12 de la 6ème directive européenne 77/388 du 17 mai 1977 ; ............................................................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu la 6ème directive CEE 77/388 du 17 mai 1977 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 mai 2011 : - le rapport de M. Tar, premier conseiller, - les conclusions de M. Brunelli, rapporteur public, - et les observations de Me Boudin, substituant Me Sarrazin, pour la SA SEPUR ; Considérant que la SA SEPUR, qui exerce une activité de collecte d'ordures ménagères et de balayage des voies publiques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période allant du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2001 ; qu'à la suite de ce contrôle, l'administration fiscale a prononcé à son encontre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour cette période résultant de la remise en cause du taux réduit qu'elle avait appliqué à des prestations de nettoyage et de balayage des voies publiques ; que la SA SEPUR relève régulièrement appel du jugement du 16 février 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles l'a déchargée des pénalités de mauvaise foi appliquées par l'administration fiscale à ces rappels et a rejeté le surplus de ses conclusions à fin de décharge de ces rappels ; Sur l'appel principal : En ce qui concerne le droit interne : S'agissant de l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 279 du code général des impôts, dans sa version applicable aux années en litige : La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,50 % en ce qui concerne : (...) b) 1° Les remboursements et les rémunérations versés par les communes ou leurs groupements aux exploitants des services de distribution d'eau et d'assainissement ; Considérant que la SA SEPUR avait pour principale activité la collecte d'ordures ménagères et le balayage des voies publiques pour le compte de collectivités locales ; qu'il résulte de l'instruction, en particulier des pièces des marchés produites par la société requérante, qu'elle était chargée par les communes de Clichy-sous-Bois, Noisy-le-Grand, Alfortville, Rocquencourt et Gretz-Armainvilliers de prestations de balayage mécanisé en vue du nettoyage des voiries, des caniveaux et des réseaux d'assainissement et n'avait pas la qualité de mandataire agissant pour le compte de la commune dans le cadre de la gestion municipale du service public de l'eau et de l'assainissement ; que ces prestations, qui ne se rattachent pas directement à la distribution de l'eau et au service de l'assainissement, ne font pas de la société un exploitant du service de l'eau ou de l'assainissement au sens des dispositions précitées du 1° du b de l'article 279 du code général des impôts ; S'agissant de l'interprétation de la loi fiscale : Considérant, en premier lieu, que la société requérante se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des termes de l'instruction administrative du 15 juin 1981 publiée sous le n° 3 C-2-81 au bulletin officiel de la direction générale des impôts complétée par la documentation administrative de base référencée 3 C-225 mise à jour au 31 août 1994 et celle publiée sous le n° 3 C-223 du 30 mars 2001, de l'instruction du 26 février 1982 publiée sous le n° 3 C-5-82 au même bulletin auxquelles renvoie l'instruction du 28 janvier 1985 publiée sous le n° 3 C-3-85 ; que la première instruction admet que sont susceptibles d'être soumis au taux réduit le balayage et le nettoyage des caniveaux à l'occasion de l'entretien des réseaux d'égouts pour faciliter l'évacuation des eaux de ruissellement , que ces prestations soient réalisées par l'exploitant du service public de l'eau ou les personnes qui fournissent les prestations désignées ci-dessus en exécution d'un contrat conclu avec cet exploitant du service public de l'eau, tandis que l'instruction de 1985 rappelle que le taux réduit est réservé aux prestations relatives à la fourniture et à l'évacuation de l'eau effectuées dans le cadre de la gestion du service public de l'eau ; que, toutefois, les opérations de balayage des caniveaux effectuées par la société, quelle que soit leur incidence sur l'écoulement des eaux de ruissellement, ne sont pas réalisées à l'occasion de l'entretien des égouts mais dans le cadre des prestations contractuelles d'entretien courant de la voirie communale et, de ce fait, ne peuvent être regardées comme effectuées ni par un exploitant ou un mandataire du service de l'eau et de l'assainissement, ainsi qu'il a été dit précédemment, ni par un co-contractant de l'exploitant du service, quand bien même ce service serait exploité en régie directe par les communes, dès lors que le contrat conclu avec ces communes n'indique pas que la société intervient dans le cadre de l'accomplissement, même partiel, de la mission de distribution des eaux par la commune ; Considérant, en deuxième lieu, que la SA SEPUR ne saurait se prévaloir, sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, ni de la décision du 22 novembre 1985 de la direction des services fiscaux d'Ille-et-Vilaine, qui concerne la situation d'un autre contribuable, lequel n'a pas agi en qualité de représentant d'un syndicat d'industriels mais pour son propre compte, ni de la réponse faite le 14 mai 2002 par le directeur des services fiscaux des Yvelines, qui est postérieure à la période de liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée en litige ; Considérant, en troisième lieu, que la réponse ministérielle faite à M. Rouquet le 16 février 1998, qui précise que si les opérations de balayage des caniveaux et voies publiques se rattachent au service public de voirie communale et non au service public de fourniture et d'évacuation de l'eau, elles sont obligatoirement taxables au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée et la documentation administrative de base référencée 3 C-223 du 30 mars 2001 ne comportent pas d'interprétation formelle de la loi fiscale différente de celle qui résulte des dispositions précitées de l'article 279 du code général des impôts ; qu'ainsi, la SA SEPUR n'est pas fondée à soutenir que cette réponse rajouterait à la loi fiscale et que l'administration fiscale aurait illégalement fondé les impositions litigieuses sur sa propre doctrine et non sur la loi ; En ce qui concerne le droit communautaire : Considérant qu'aux termes de l'article 12 de la 6ème directive CEE du 17 mai 1977 modifiée : 3 a. Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé par chaque Etat membre à un pourcentage de la base d'imposition qui est le même pour les livraisons de biens et pour les prestations de services. A partir du 1er janvier 1993 et jusqu'au 31 décembre 1996, ce pourcentage ne peut être inférieur à 15 % (...) Les Etats membres peuvent également appliquer soit un soit deux taux réduits. Ces taux sont fixés à un pourcentage de la base d'imposition qui ne peut être inférieur à 5 % et ils s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services des catégories visées à l'annexe H (...) ; que l'annexe H, qui fixe la liste des livraisons des biens et des prestations pouvant faire l'objet de taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée, inclut : 2. La distribution d'eau (...) 17. Les services fournis dans le cadre du nettoyage des voies publiques (...) ; Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient la requérante, les dispositions précitées ne contraignent pas les Etats à appliquer le taux réduit à l'ensemble des livraisons de biens et prestations figurant dans l'annexe H lorsqu'ils décident d'user de la faculté qui leur est ouverte par l'article 12 de la directive ; qu'elles n'interdisent pas davantage de soumettre au taux réduit une partie seulement des activités correspondant à une des catégories de l'annexe ; qu'en réservant, par les dispositions précitées du 1° du b de l'article 279 du code général des impôts, le bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux entreprises qui exploitent un service d'eau et d'assainissement, le législateur n'a pas méconnu les dispositions précitées de la directive ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il ne résulte pas des dispositions précitées du 1° du b de l'article de l'article 279 que les entreprises qui sont titulaires dans une même commune du marché relatif au service des eaux et du marché relatif au nettoyage des rues seraient en droit d'appliquer le taux réduit aux mêmes travaux de balayage des caniveaux que ceux que réalise la SA SEPUR ; qu'en réservant, par les dispositions précitées du 1° du b de l'article 279 du code général des impôts, le bénéfice du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux entreprises qui exploitent un service d'eau et d'assainissement, le législateur n'a pas méconnu le principe d'égalité de traitement entre les prestataires et n'a pas créé une distorsion de concurrence entre les entreprises titulaires de marchés de nettoyage des rues et celles titulaires de marchés du service de l'eau ou de l'assainissement qui n'interviennent pas sur le même marché ; que par suite, la SA SEPUR n'est pas fondée à soutenir que les premiers juges auraient commis une erreur de droit en faisant application de ces dispositions ; Considérant, enfin, que la modification législative résultant de l'article 115 de la loi de finances pour 2006 est sans portée utile sur les impositions en litige relatives à la période du 1er janvier 1999 au 31 octobre 2001 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA SEPUR n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles n'a que partiellement fait droit à sa demande ; Sur l'appel incident du ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat aux fins de rétablissement des pénalités de mauvaise foi : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa version applicable aux pénalités en litige : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant, comme l'ont relevé les premiers juges, que si l'administration fiscale fait valoir, devant le juge de l'impôt, que la SA SEPUR a persisté à appliquer le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée alors qu'elle avait fait l'objet de rappels de taxe sur la valeur ajoutée à deux reprises et que deux décisions défavorables du tribunal administratif étaient intervenues, elle ne conteste pas que la période en litige est antérieure aux décisions rendues par le juge de l'impôt lesquelles, au demeurant, n'étaient pas définitives, ni que la SA SEPUR a cessé d'appliquer le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée dès la notification de la première décision rendue par le tribunal administratif ; qu'ainsi, les premiers juges ont estimé à bon droit que la mauvaise foi de la SA SEPUR, dont la contestation portait sur une question de droit, à savoir l'interprétation des dispositions du 1° du b de l'article 279 du code général des impôts et de leur compatibilité au regard du droit communautaire, n'était pas établie ; que dès lors, dans la mesure où le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat aurait entendu présenter, par la voie de l'appel incident, des conclusions aux fins de rétablissement des pénalités de mauvaise foi, il y a lieu de les rejeter sans qu'il soit nécessaire de statuer sur leur recevabilité ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse une somme au titre des frais exposés par la SA SEPUR et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SA SEPUR est rejetée. Article 2 : Le recours incident du ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 10VE01206