CAA de BORDEAUX, 7ème chambre (formation à 3), 19/05/2022, 20BX03167, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 7ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-05-19
Numéro : 20BX03167
Président : M. REY-BETHBEDER
Rapporteur : Mme Frédérique  MUNOZ-PAUZIES
Commissaire du gouvernement : Mme MADELAIGUE
Avocat(s) : CABINET TARAN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : L'association Soyaux Angoulême XV a demandé au tribunal administratif de Poitiers, d'une part, de prononcer la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamée pour la période du 1er juillet 2012 au 30 juin 2015, et d'autre part, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de la taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013, 2014 et 2015. Par un jugement n° 1900484 du 23 juillet 2020, le tribunal administratif de Poitiers a jugé que les prestations facturées à la société Pit Pub avaient été engagées dans l'intérêt de l'entreprise et pour les besoins des opérations ouvrant droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée, a prononcé dans cette mesure la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés et des droits de taxe sur la valeur ajoutée en cause, et a rejeté le surplus des conclusions de la demande de l'association. Par une requête et un mémoire, enregistrés le 22 septembre 2020 et le 25 mai 2021, l'association Soyaux Angoulême XV, représentée par Me Taran, demande à la cour : 1°) de réformer ce jugement du tribunal administratif de Poitiers du 23 juillet 2020 en tant qu'il n'a pas fait droit à l'intégralité de ses conclusions ; 2°) de prononcer la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamée pour la période du 1er juillet 2012 au 30 juin 2015, et de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de la taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013, 2014 et 2015 ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : S'agissant de la procédure, - il n'y a pas eu de débat oral et contradictoire, l'administration n'ayant pas indiqué pourquoi elle remettait en cause telle facture plutôt que telle autre, ce que démontre le caractère très général des constations opérées par le service vérificateur et rapportées dans la proposition de rectification ; les circonstances que les requalifications opérées par l'administration l'ont été sur la base d'une motivation globale et non opération par opération, sans qualifier les contreparties financières et sans mettre les opérations de parrainage en perspective avec la dimension du club montrent que s'il y a eu dialogue, il n'y a pas eu débat, et la procédure est irrégulière en application de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; - la proposition de rectification est insuffisamment motivée, dès lors que la requalification ne repose que sur une motivation à caractère général, le service n'ayant pas effectué de comparaison entre les factures de mécénat non requalifiées et celles requalifiées, et n'ayant jamais explicité par versement concerné quelle était pour l'entreprise concernée la contrepartie publicitaire, notamment au regard de la règle des 25 % retenue par la doctrine ; S'agissant du bien-fondé des impositions, En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, - c'est l'administration qui supporte la charge de la preuve de l'absence de disproportion entre les montants des dons et les contreparties obtenues par les sociétés concernées, et ce par opération concernée ; - elle a intégralement respecté les dispositions du BOI-BIC-RICI-20-30-10-20 ; En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, il y a lieu de tirer les conclusions des constatations opérées en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par des mémoires en défense, enregistrés le 12 avril 2021 et le 8 mars 2022, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête et fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. Par ordonnance du 15 février 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 8 mars 2022. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C... E..., - et les conclusions de Mme B... D.... Considérant ce qui suit : 1. L'association Soyaux Angoulême XV, association à but non lucratif qui gère le club de rugby amateur d'Angoulême, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2012 au 30 juin 2015, à l'issue de laquelle le service a, notamment, requalifié les versements relatifs à des opérations de mécénat en opérations de parrainage, avant de tirer les conséquences de cette requalification en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés. Elle relève appel du jugement du tribunal administratif de Poitiers du 23 juillet 2020 en tant que le tribunal administratif de Poitiers n'a pas fait droit à ces conclusions tendant à la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations d'impôt sur les sociétés découlant, au titre de l'ensemble de la période vérifiée, de cette requalification. Sur la procédure de contrôle : 2. En premier lieu, il résulte des dispositions des articles L. 13 et L. 52 du livre des procédures fiscales que la vérification de comptabilité doit se dérouler au siège de l'entreprise vérifiée, de façon à permettre au contribuable d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur à partir des documents comptables. Dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. 3. Il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification du 22 décembre 2016 et du 28 avril 2017, que la première intervention du vérificateur a eu lieu le 7 septembre 2016 au stade Chanzy, siège de l'association, et que M. A..., co-président de l'association, a demandé, par lettre du 7 septembre 2016, que les opérations de contrôle se déroulent dans les locaux du comptable de l'association. Des entretiens ont ainsi eu lieu dans ces locaux les 4, 9 et 17 novembre 2016 et le 1er décembre 2016, ainsi que le 24 novembre 2016 dans les locaux de l'administration, à la demande de M. A.... Enfin, la réunion de synthèse s'est déroulée dans les locaux du comptable de l'association le 21 décembre 2016. En se bornant à soutenir que les requalifications opérées par l'administration l'ont été sur la base d'une motivation globale et non opération par opération, sans qualifier les contreparties financières et sans mettre les opérations de parrainage en perspective avec la dimension du club, l'association requérante ne justifie pas qu'elle aurait été privée d'un débat oral et contradictoire. 4. En second lieu, aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Les propositions de rectification en date des 22 décembre 2016 et 28 avril 2017 indiquent les motifs des rehaussements d'impôt envisagés, leur fondement légal, et la période d'imposition concernée. Elles sont, par suite, suffisamment motivées, nonobstant la circonstance que la requalification des opérations de mécénat en opérations de parrainage ne repose pas sur une comparaison entre les factures de mécénat non requalifiées et celles requalifiées. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : S'agissant de l'application de la loi fiscale : 5. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". 6. Les versements qualifiés de mécénat ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque, en l'absence de proportionnalité entre les sommes versées et l'avantage que le mécène en retire, ces sommes constituent des dons, et ne peuvent être regardées comme rémunérant une prestation. 7. Par ailleurs, s'agissant de la charge de la preuve, si la comptabilité de l'association Soyaux Angoulême XV a été écartée comme non probante, en revanche, dans son avis du 23 février 2018, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne s'est pas prononcée sur la question des opérations de mécénat requalifiées par le vérificateur en opérations de prestations de service. Par suite, contrairement à ce que soutient le ministre, la charge de la preuve n'incombe pas à l'association requérante en application du deuxième alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération. 8. Il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification des 22 décembre 2016 et 28 avril 2017, que lors de la vérification de comptabilité de l'association Soyaux Angoulême XV, le vérificateur, après avoir écarté la comptabilité comme non probante, a reconstitué les recettes soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, et notamment les recettes provenant de la vente de boissons. S'agissant des sommes perçues dans le cadre d'opérations de mécénat, le vérificateur a constaté que certaines sommes encaissées étaient traitées comme relevant du mécénat et exonérées de taxe sur la valeur ajoutée, alors que d'autres, relevant du parrainage ou du partenariat, étaient soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. 9. L'association a produit quatre conventions de mécénat pour la période 2012-2013, et six au titre de 2013-2014, alors que plus de 150 mécènes ont été recensés, et pour 2014-2015, la quasi-totalité des conventions de mécénat ont été produites. Le vérificateur a ainsi constaté qu'il existait deux catégories de conventions de mécénat : dans la première, les conventions mentionnent les coordonnées du mécène, le montant du don et les modalités de versement ; dans la seconde catégorie, les conventions précisent en outre que, pour les versements supérieurs à 500 euros, le donateur bénéficie d'une entrée permanente pour tous les matchs à domicile de la saison, d'un verre de bienvenue et de réception d'après match et d'une invitation permanente aux événements partenaires. Surtout, le service a constaté que de nombreux " mécènes " avaient bénéficié de prestations similaires à celles des partenaires : mention du nom sur différents supports, panneaux dans le stade. Les propositions de rectification comportent ainsi en annexe la liste des entreprises ayant effectué des versements inscrits au compte 758100 " mécénat ", les montants versés et les contreparties publicitaires retirées, consistant en l'insertion d'annonces dans la plaquette du club et le programme, la présence sur les supports de communication du club, l'inscription du nom du donateur sur des panneaux placés dans le stade ou sur des banderoles et des affiches. Le vérificateur a également constaté que les sommes provenant de certains organismes étaient inscrites tantôt en mécénat, tantôt en partenariat, la facturation étant alors scindée en deux factures datées du même jour et le montant ventilé entre les deux comptes de mécénat et partenariat. Au vu de ces constatations, le vérificateur a estimé que les sommes perçues en application de certaines conventions de mécénat rémunéraient à la vérité des prestations de services, qu'il a soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. 10. En se bornant à faire valoir que les contreparties ainsi relevées étaient très inférieures aux versements effectués par les mécènes, et que, le club évoluant en fédérale 2, l'impact publicitaire était quasi nul, sans apporter les éléments, qu'elle est seule à détenir, à l'appui de ses affirmations, l'association Soyaux Angoulême XV, ne contredit pas les constatations opérées par le service vérificateur et les conclusions tirées par ce service. S'agissant de la doctrine : 11. Aux termes de l'instruction référencée BOI-BIC-RICI-20-30-10-20 : " 150. Le mécénat se distingue du parrainage dans le cadre duquel l'entreprise qui parraine retire un bénéfice direct de l'organisme parrainé en contrepartie du soutien accordé. / A la différence du mécénat, les opérations de parrainage sont destinées à promouvoir l'image du parrain dans un but commercial. Elles se distinguent essentiellement du mécénat par la nature et le montant des contreparties. Dans le cadre d'une opération de parrainage, le versement de l'entreprise correspond à la rémunération de la prestation rendue par l'organisme. / 160. Il est considéré que l'association du nom de l'entreprise versante aux opérations réalisées par l'organisme relève du mécénat si elle se limite à la mention du nom du donateur, quels que soient le support de la mention (logo, sigle etc.) et la forme du nom, à l'exception de tout message publicitaire. / Le bénéfice du dispositif en faveur du mécénat n'est remis en cause que s'il n'existe pas une disproportion marquée entre les sommes données et la valorisation de la " prestation " rendue par l'organisme./ En d'autres termes, le fait que l'organisme accorde des contreparties à l'entreprise qui effectue un versement à son profit ne remet pas en cause l'intention libérale caractérisant l'éligibilité du versement à la réduction d'impôt dès lors que ce versement est manifestement disproportionné par rapport aux contreparties accordées. " 12. L'association Soyaux Angoulême XV ne peut se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de cette doctrine, dès lors qu'elle ne porte pas sur la taxe sur la valeur ajoutée. En tout état de cause, elle n'apporte pas les éléments, qu'elle est seule à détenir, établissant une disproportion marquée entre les sommes qu'elle a perçues et les contreparties qu'en ont tiré les auteurs des versements. En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 13. Aux termes de l'article 206 du code général des impôts, sont passibles de l'impôt sur les sociétés : " (...) toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ". Aux termes de l'article 207 du même code : " 1. Sont exonérés de l'impôt sur les sociétés : (...) 5° bis. Les organismes sans but lucratif mentionnés au 1° du 7 de l'article 261, pour les opérations à raison desquelles ils sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée (...) ". Aux termes de l'article 261 du même code : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 7. (Organismes d'utilité générale) : / 1° a. les services de caractère social, éducatif, culturel ou sportif rendus à leurs membres par les organismes légalement constitués agissant sans but lucratif, et dont la gestion est désintéressée. / Il en est de même des ventes consenties à leurs membres par ces organismes, dans la limite de 10 % de leurs recettes totales. / Toutefois, demeurent soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, sous réserve des dispositions du b : / les opérations d'hébergement et de restauration ; / l'exploitation des bars et buvettes. (...) ". 14. Les opérations en cause n'étant pas exonérées de taxe sur la valeur ajoutée, les recettes qu'elles procurent doivent être soumises à l'impôt sur les sociétés. 15. Il résulte de tout ce qui précède que l'association Soyaux Angoulême XV n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers n'a pas fait droit à l'intégralité de sa demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DÉCIDE : Article 1er : La requête de l'association Soyaux Angoulême XV est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'association Soyaux Angoulême XV et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Ouest. Délibéré après l'audience du 7 avril 2022 à laquelle siégeaient : M. Éric Rey-Bèthbéder, président, Mme Frédérique Munoz-Pauziès, présidente-assesseure, Mme Florence Rey-Gabriac, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 mai 2022. La rapporteure, Frédérique E... Le président Éric Rey-Bèthbéder La greffière, Angélique Bonkoungou La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 20BX03167