COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 13/03/2012, 11LY00953, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2012-03-13
Numéro : 11LY00953
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Juan  SEGADO
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : KRAMER LEVIN NAFTALIS & FRANKEL

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 5 avril 2011, présentée pour la SAS EVRALE venant aux droits de la SAS HOLDO, dont le siège est rue des Frères Montgolfier à Nuits Saint-Georges (21700) ; La SAS EVRALE venant aux droits de la SAS HOLDO demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0903074 et 1000796 du 25 janvier 2011 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté ses demandes tendant à la décharge des droits de taxe exceptionnelle de 2,5% sur la réserve spéciale des plus-values à long terme instituée par le IV de l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004, ainsi que des pénalités y afférentes, mis à la charge de la SAS HOLDO au titre des années 2006 et 2007 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 2 700 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; La SAS EVRALE soutient que : - les dispositions du IV de l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004 instaurant une taxe exceptionnelle de 2,5% ne pouvaient lui être appliquées dès lors qu'elle ne relevait pas des premier et troisième alinéas de ce paragraphe qui excluent les dispositions du 2 de l'article 209 quater du code général des impôts, compte tenu de ce que les sommes, d'un montant inférieur à 200 000 000 euros, figurant à la réserve spéciale à la clôture de son exercice clos à compter du 31 décembre 2004, avaient été portées à cette réserve avant l'exercice 2004 et qu'aucune somme n'avait été portée à ladite réserve à la clôture de cet exercice clos ; - contrairement à ce qu'a jugé le Tribunal, l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004 n'exclut pas l'application des dispositions du 2 de l'article 209 quater du code général des impôts et ne les a pas abrogées ; que seul le IV de cet article 39 contient, sous certaines conditions, une dérogation au 2 de l'article 209 quater du code général des impôts, le législateur ayant ainsi entendu maintenir tant les dispositions du 2 de l'article 209 quater que l'exonération fiscale du a du 3 dudit article qui y déroge ; - le Tribunal, de manière contradictoire a, d'une part, estimé comme elle l'exposait dans ses écritures, que l'intention du législateur était de concevoir l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004 comme un régime de faveur par rapport à celui existant de l'article 209 quater du code général des impôts, sans intention de pénaliser les sociétés dissoutes, et, d'autre part, considéré à tort, que ce même article ne prévoit aucune dérogation en faveur des entreprises dissoutes alors que l'intention du législateur était de maintenir l'exonération fiscale prévue au a du 3 de l'article 209 quater ; - le législateur n'a entendu modifier ni la situation des entreprises qui avaient porté des plus-values à long terme à la réserve spéciale avant les exercices clos au 31 décembre 2004, ni celles ayant une réserve spéciale dotée antérieurement et qui engageraient une procédure de dissolution ultérieurement, afin de ne pas aggraver leur situation économique au regard de l'ancien régime de l'article 209 quater ; - l'intention du législateur n'a pas été ainsi d'aggraver la situation des sociétés en cours de dissolution en les rendant redevables d'une taxe de 2,5% alors qu'elles étaient exonérées, en vertu du a du 3 de l'article 209 quater, du supplément d'imposition sur les sociétés dans cette même situation ; que l'interprétation contraire fausserait rétroactivement l'équilibre économique résultant de l'antériorité de ces textes et la loi ne saurait être interprétée dans un sens contraire aux intérêts et droits acquis des contribuables ; - si le législateur avait entendu pénaliser les sociétés en voie de dissolution, il n'aurait pas lié les dispositions de la taxe exceptionnelle de 2,5% avec celles de l'article 209 quater et aurait expressément abrogé le a du 3 de l'article 209 quater du code général des impôts ; - la dissolution ayant été prononcée le 19 octobre 2005 antérieurement à la clôture de l'exercice au 31 décembre 2005, sans qu'existent à cette date de quelconques sommes portées à la réserve spéciale visée à l'article 209 quater, aucune taxe de 2,5% ne pouvait être due ; - la loi ne dispose que pour l'avenir et le IV de l'article 39 ne pouvait viser que les sommes portées en réserve spéciale au bilan des exercices clos à compter du 31 décembre 2004 et non antérieurement ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 7 juillet 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; Il soutient que : - la société était assujettie à la taxe exceptionnelle de 2,5% en vertu des dispositions des premier et deuxième alinéas du IV de l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004 dès lors que la réserve spéciale figurant à la clôture de l'exercice clos le 31 décembre 2004 s'élevait à un montant de 5 637 431 euros, que toutes les dotations figurant à la réserve spéciale avant le 31 décembre 2004 et qui ont contribué à l'appréciation de la situation au 31 décembre 2004 doivent être prises en compte quelle que soit la date de l'écriture comptable, et que la société a transféré ces sommes sur un autre compte de réserve au 31 décembre 2005 ; - la circonstance que la dissolution a été décidée par une assemblée générale du 25 octobre 2005 ne saurait ôter sa qualité de redevable de cette taxe exceptionnelle dès lors que cette taxe concerne toutes les personnes morales assujetties à l'impôt sur les sociétés, que la personnalité morale de la société dissoute subsiste pour les besoins de la liquidation et jusqu'à la clôture de celle-ci, qu'elle restait ainsi assujettie à l'impôt sur les sociétés après le 25 octobre 2005, date de sa dissolution, jusqu'à la fin des opérations de liquidation qui n'étaient pas achevées ; - la société était assujettie à la taxe litigieuse, la loi de finances rectificative pour 2004 ne prévoyant aucune mesure spécifique d'exonération de cette taxe pour les sociétés en cours de liquidation ; - le législateur n'a pas entendu étendre le régime d'exonération prévu au 3 de l'article 209 quater du code général des impôts dès lors que cet article définit des règles applicables en matière d'impôt sur les sociétés, qu'il ne comporte aucune disposition afférente à la taxe exceptionnelle de 2,5% qui est un prélèvement de nature différente, que la mesure spécifique d'exonération prévue en matière d'impôt sur les sociétés ne s'étend pas ainsi à cette taxe exceptionnelle, que le dispositif instauré par la loi de finances rectificative pour 2004 prévoit expressément que les sommes sur lesquelles est assise la taxe litigieuse ne donnent pas lieu à application des dispositions du 2 de l'article 209 quater du code général des impôts afin d'éviter que deux prélèvements, de nature différente, ne frappent les mêmes sommes, et que ce dispositif exclut aussi, comme l'a jugé le Tribunal, l'application du paragraphe 3 qui constitue une dérogation au paragraphe 2, en sachant qu'une dérogation à une disposition ne peut trouver à s'appliquer quand cette disposition ne s'applique pas elle-même ; - contrairement à ce que soutient la société, le Tribunal n'a pas tenu pour abrogées les dispositions du 2 de l'article 209 quater mais s'est borné à constater que ses conditions d'application n'étaient pas remplies, alors que ces dispositions, qui concernaient avant 2005 toutes les entreprises ayant constitué une réserve de plus-value à long terme, ne s'appliquent après l'entrée en vigueur de la loi de finances rectificative pour 2004, qu'aux entreprises dont la réserve spéciale excédait 200 000 000 euros à la clôture de l'exercice 2004 et qui ont choisi de maintenir à ce compte tout ou partie de la somme excédant ce plafond, et que le montant de la réserve spéciale de la société est inférieur à cette limite de 200 000 000 euros ; - la requérante ne saurait soutenir que la société a fait l'objet de " dispositifs législatifs pénalisants " alors que le litige porte sur une taxe et non sur une sanction ou une pénalité, et que le législateur est libre d'asseoir la taxe exceptionnelle de 2,5% sur des bases et modalités différentes de celles de l'impôt sur les sociétés ; Vu l'ordonnance en date du 6 octobre 2011 fixant la clôture d'instruction au 4 novembre 2011, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificatives pour 2004 ; Vu le décret n° 2005-1583 du 19 décembre 2005 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 février 2012 : - le rapport de M. Segado, premier conseiller ; - les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; Considérant que la SAS EVRALE venant aux droits de la SAS HOLDO exerçait une activité de placement de valeurs mobilières ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007 dont cette société a fait l'objet, l'administration a constaté que le montant de la réserve spéciale des plus-values à long terme qui figurait au bilan de la société à la clôture de l'exercice clos le 31 décembre 2004 s'élevait à 5 637 431 euros, que la société avait procédé au virement desdites sommes figurant sur ce compte de réserve spéciale sur un compte de réserve ordinaire, au 31 décembre 2005, que cette somme ainsi virée était soumise à la taxe exceptionnelle de 2,5 % instaurée par les dispositions du IV de l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004 et que la société ne s'était pas acquittée de cette taxe les 15 mars 2006 et 15 mars 2007 en méconnaissance desdites dispositions ; que l'administration a notifié à la société une proposition de rectification datée du 17 décembre 2008 portant sur ces rappels de taxe exceptionnelle, qui ont été mis en recouvrement le 30 avril 2009 ; que l'administration ayant estimé que cet avis de mis en recouvrement était entaché d'erreurs matérielles, a émis le 10 décembre 2009 un second avis de mise recouvrement se substituant à celui-ci ; que la SAS EVRALE venant aux droits de la SAS HOLDO relève appel du jugement du 25 janvier 2011 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté ses demande tendant à la décharge de ces droits de taxe exceptionnelle, ainsi que des pénalités y afférentes, mis à la charge de la SAS HOLDO au titre des années 2006 et 2007 ; Considérant qu'il résulte des dispositions du a du 1 de l'article 219 du code général des impôts, alors applicables, que le montant net des plus-values à long terme faisait l'objet d'une imposition séparée à un taux réduit, qui était de 19 %, ramené par l'article 39 de la loi du 30 décembre 2004 susvisée à 15% pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005, dans les conditions prévues au 1 du I de l'article 39 quindecies et à l'article 209 quater du code général des impôts ; qu'aux termes de l'article 209 quater du même code modifié par ce même article 39 de la loi du 30 décembre 2004 : " 1. Les plus-values soumises à l'impôt au taux réduit prévu au a du I de l'article 219 diminuées du montant de cet impôt, sont portées à une réserve spéciale. L'inscription à cette réserve spéciale cesse pour les plus-values imposées au titre des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2004./ 2. Les sommes prélevées sur cette réserve sont rapportées aux résultats de l'exercice en cours lors de ce prélèvement, sous déduction de l'impôt perçu lors de la réalisation des plus-values correspondantes ; / 3. La disposition du 2 n'est pas applicable : a. Si la société est dissoute ; b. En cas d'incorporation au capital intervenue avant le 1er janvier 2005 ; c. En cas d'imputation de pertes sur la réserve spéciale avant le 1er janvier 2005 ; les pertes ainsi annulées cessent d'être reportables. " ; qu'enfin, aux termes du IV dudit article 39 de la loi du 30 décembre 2004 : " Les sommes portées à la réserve spéciale mentionnée au 1 de l'article 209 quater du code général des impôts inscrite au bilan à la clôture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 2004 sont virées à un autre compte de réserve avant le 31 décembre 2005 dans la limite de 200 millions d'euros. / Les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés sont soumises à une taxe exceptionnelle de 2,5 % assise sur le montant des sommes virées dans les conditions mentionnées au premier alinéa, augmentées de celles incorporées au capital et des pertes imputées sur la réserve spéciale depuis le 1er septembre 2004, sous déduction d'un abattement de 500 000 euros. Cette taxe est prélevée en priorité sur l'autre compte de réserve mentionné au même alinéa (...). Les sommes virées dans les conditions prévues au premier alinéa (...) ne donnent pas lieu à application des dispositions du 2 de l'article 209 quater du Code général des impôts (...). Cette taxe est établie, contrôlée et recouvrée comme l'impôt sur les sociétés et sous les mêmes garanties et sanctions./ La taxe exceptionnelle est payée spontanément au comptable de la Direction générale des impôts. Elle est acquittée pour moitié à la date du 15 mars 2006. Le solde est acquitté à la date du 15 mars 2007 (...) " ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions précitées du IV de l'article 39 de la loi du 30 décembre 2004 que la taxe exceptionnelle de 2,5% instaurée par cet article est assise sur l'ensemble des sommes inscrites à la réserve spéciale mentionnée au 1 de l'article 209 quater inscrite au bilan du premier exercice clos à compter du 31 décembre 2004, et qui ont été virées sur un compte de réserve ordinaire avant le 31 décembre 2005, et non, comme le prétend la société requérante, sur les seuls montants qui auraient été portés ou virés à la réserve spéciale à compter de l'exercice clos le 31 décembre 2004 et qui auraient été ensuite virés sur un compte de réserve ordinaire ; que la société requérante ne saurait, dès lors, soutenir que cette taxe exceptionnelle ne pouvait lui être appliquée au motif que les sommes avaient été portées à la réserve spéciale avant l'exercice 2004 et qu'elle n'avait réalisé aucune plus-value susceptible d'être taxée en 2004 au taux réduit dont le reliquat aurait pu être viré ou porté à la réserve spéciale au titre de cet exercice 2004 ; Considérant, en second lieu, que le IV de l'article 39 de la loi du 30 décembre 2004 a disposé que l'ensemble des sociétés passibles à l'impôt sur les sociétés était tenu de procéder avant le 31 décembre 2005 au virement sur une réserve ordinaire des sommes ainsi portées sur la réserve spéciale et a instauré une imposition spécifique sous la forme d'une taxe exceptionnelle assise sur les sommes ainsi virées, dont les modalités de détermination sont distinctes de celles de l'impôt sur les résultats des sociétés dont fait notamment état le 2 de l'article 209 quater du code général des impôts ; qu'alors qu'au demeurant l'article 39 de la loi du 30 décembre 2004 a prévu expressément que les sommes soumises à la taxe exceptionnelle ne pouvaient donner lieu à application des dispositions du 2 de l'article 209 quater, ni cet article 39, ni aucune autre disposition n'a entendu étendre à la taxe exceptionnelle qui constitue une taxe distincte, la dispense de supplément d'impôt sur les sociétés prévue au a du 3 de l'article 209 quater du code général des impôts dont bénéficient les sociétés dissoutes en dérogation du 2 de cet article 209 quater, ni n'exonère ou ne dispense de cette taxe exceptionnelle les sociétés dont la dissolution a été décidée ; Considérant qu'il suit de ce qui précède qu'alors que le montant de la réserve spéciale des plus-values à long terme qui figurait au bilan de la société à la clôture de l'exercice clos le 31 décembre 2004 s'élevait à 5 637 431 euros et que la société avait procédé, au 31 décembre 2005, au virement desdites sommes figurant sur ce compte de réserve spéciale sur un compte de réserve ordinaire conformément aux dispositions du IV de l'article 39 de la loi du 30 décembre 2004, l'administration a fait une exacte application de ces dispositions en soumettant la SAS HOLDO, dont les opérations de liquidation amiable étaient en cours, à la taxe exceptionnelle prévue à cet article, sans qu'y fissent obstacle les circonstances que la liquidation amiable de cette société avait été décidée par l'assemblée générale du 25 octobre 2005, que les sommes ainsi prélevées sur la réserve spéciale ne faisaient pas l'objet pour les sociétés dissoutes d'un supplément d'impôt sur les sociétés avant l'entrée en vigueur de la loi de finances rectificative pour 2004 eu égard aux dispositions du a du 3 de l'article 209 quater, et que le nouveau dispositif d'imposition des plus-values à long terme adopté par l'article 39 de la loi de finances rectificative pour 2004 constituait une mesure de faveur pour les entreprises ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SAS EVRALE venant aux droits de la SAS HOLDO n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui n'est pas entaché de contradiction, le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande ; que ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SAS EVRALE venant aux droits de la SAS HOLDO est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS EVRALE et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 14 février 2012, où siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Besson et Segado, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 13 mars 2012 '' '' '' '' 2 N° 11LY00953 fa