COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 20/10/2011, 10LY02657, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-10-20
Numéro : 10LY02657
Président : M. DUCHON-DORIS
Rapporteur : M. Pierre  MONTSEC
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : SOCIETE FISCALYS

Vu la requête, enregistrée le 22 novembre 2010 au greffe de la Cour, présentée pour la SCI L'OREE DE MUSSY, dont le siège est Les Eaux Vives, 252 avenue de Genève à Divonne-les-Bains (01220), représentée par son gérant en exercice ; La SCI L'OREE DE MUSSY demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 0801621, en date du 21 septembre 2010, par lequel le Tribunal administratif de Lyon ne l'a que partiellement déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2005, et pénalités y afférentes ; 2°) d'ordonner la décharge des impositions restant à sa charge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité à défaut de communication de la teneur exacte des éléments obtenus de tiers par l'administration ; - la situation du siège social de la société Denco Intertrade Ltd aux îles Vierges britanniques reste sans incidence, dès lors que la fiscalité ne vise que les établissements stables et qu'elle a traité avec un établissement stable de la société situé en Suisse ; l'administration n'établit pas ainsi que le bénéficiaire des versements en litige était soumis à un régime fiscal privilégié ; les conditions d'application des dispositions de l'article 238 A du code général des impôts n'étaient donc pas réunies ; - le versement des commissions en litige résulte de dispositions contractuelles non contestées, sous la forme d'un contrat de courtage exclusif ; le recours à un tel intermédiaire pour trouver des acheteurs est une pratique courante, s'agissant en particulier de terrains haut de gamme, avec des prix élevés et une marge importante, alors au surplus qu'ils étaient néophytes en la matière ; - la réalité des cessions justifie à elle seule l'exigibilité des commissions en litige, même si les opérations ont été conclues sans intervention de l'intermédiaire concerné, en application de l'article 6 de la loi n° 70-9 du 2 janvier 1970 et de l'article 72 du décret n° 72-678 du 20 juillet 1972 ; les demandes d'information présentées aux clients par l'administration étaient ainsi inutiles ; - la cohérence du dossier est renforcée par les conditions de réalisation de l'opération, s'agissant notamment de sa rapidité, tous les lots ayant été vendus en dix mois, ainsi que de la qualité et de l'origine des acquéreurs ; les résultats se montent à 549 115 euros, soit 25,82 % du chiffre d'affaires (ce pourcentage se monterait à 34,59 % si les commissions n'étaient pas déduites) ; l'administration ne peut lui opposer l'absence de fiches de visite, de tels documents n'étant jamais établis s'agissant de terrains ; l'absence d'intermédiaire est mentionnée dans les actes en raison de la réglementation française restreignant cette participation aux agents immobiliers disposant d'une carte professionnelle en France ; - la démarche de l'administration est contraire à la jurisprudence existante s'agissant de la charge de la preuve ; même en présence de fausses factures, la jurisprudence de la CJCE n'interdit pas systématiquement le droit pour le client de récupérer la taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été facturée ; l'administration ne peut pas à la fois lui interdire de déduire une taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a réellement supportée et empêcher le prestataire d'obtenir la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée collectée et régulièrement déclarée ; - il appartenait à l'administration d'établir que les prestations facturées étaient inexistantes, ce qu'elle ne pouvait faire en pratique eu égard à la nature immatérielle de ces prestations, au fait que l'intermédiaire concerné était titulaire d'un mandat exclusif, dont l'existence et l'efficacité juridique ne sont pas contestées et enfin à la circonstance que la rémunération était due dès que la vente était réalisée ; - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées, alors que les factures en litige ne suscitaient aucune perte fiscale puisque la taxe sur la valeur ajoutée facturée était reversée au Trésor par la société prestataire ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 23 mars 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, tendant au rejet de la requête de la SCI L'OREE DE MUSSY ; le ministre soutient que la contribuable a été suffisamment informée, dans la proposition de rectification qui lui a été adressée, de la teneur des renseignements obtenus de tiers, conformément aux dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; que la plupart des acquéreurs de lots, auxquels des demandes d'information non contraignantes ont été adressées, ont déclaré n'avoir eu aucun contact avec l'intermédiaire allégué ; que l'exercice par l'administration de son droit de communication à l'égard de la SARL Cabinet Immobilier Gessien Landecy et associés, qui a acquis un lot, a montré que le compromis de vente signé le 3 septembre 2004 a été explicitement passé sans le concours ni l'intervention d'un intermédiaire quel qu'il soit et que les négociations ont été menées avec d'autres professionnels de l'immobilier ; que la taxe sur la valeur ajoutée dont la déduction a été remise en cause correspond ainsi à des factures de prestations de services qui n'ont pas été effectivement rendus et n'est donc pas déductible en application des dispositions des articles 272-2 et 283-4 du code général des impôts ; que, pour les mêmes raisons, les prestations en litige n'étaient pas nécessaires à l'exploitation et la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux commissions versées n'est pas non plus déductible en application de l'article 230 de l'annexe II au code général des impôts ; que le fait qu'il s'agisse d'un contrat exclusif ne suffit pas à justifier les commissions, la déduction des charges devant respecter les dispositions du code général des impôts ; que, s'agissant de rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée, la requérante ne peut pas valablement se prévaloir de la jurisprudence Sylvain Joyeux du 21 mai 2007 qui concerne la déductibilité d'une charge des résultats soumis à l'impôt sur les sociétés ; qu'en tout état de cause, l'administration démontre que, s'agissant des lots nos 1, 5, 6, 8 et 11 la société Denco Intertrade Ltd n'a réalisé aucune prestation de service au profit de la société requérante ; que le principe communautaire de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ne fait pas obstacle à ce qu'un Etat puisse récupérer la taxe sur la valeur ajoutée déduite à tort, conformément aux articles 272-2 et 283-4 du code général des impôts ; que la société requérante ne démontre pas que la société Denco Intertrade Ltd aurait régularisé les factures faisant état de la taxe indûment facturée, ni que cette société a éliminé tout risque de perte de recettes fiscales ; que la société requérante ne peut donc soutenir que les principes communautaires n'auraient pas été respectés ; que l'argumentation développée par la requérante pour contester l'application des dispositions de l'article 238 A du code général des impôts est en l'espèce inopérante ; Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 14 septembre 2011, présenté pour la SCI L'OREE DE MUSSY, tendant aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens, et portant à 4 500 euros la somme demandée au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 septembre 2011 : - le rapport de M. Montsec, président-assesseur ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant que la SCI L'OREE DE MUSSY, constituée le 20 juillet 2001, a, le 18 décembre 2003, acquis un terrain d'une superficie de 16 831 m2, situé sur le territoire de la commune de Divonne-les-Bains (Ain), pour le prix de 2 329 385 euros, en vue de son lotissement et de sa revente par lots ; que, par acte passé le 23 octobre 2002 avec la société Denco Intertrade Ltd, complété par un avenant du 17 juin 2003, la SCI L'OREE DE MUSSY a confié à cette société une mission d'intermédiation en vue de rechercher des acheteurs pour les onze lots constitués ; que ce contrat de courtage exclusif prévoyait le versement de commissions à la société Denco Intertrade, sur la base de 8 % du prix de vente des lots ; que les onze lots ont été vendus entre le 24 février et le 17 décembre 2004 ; que, suite à la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la société, portant sur la période du 1er janvier 2003 au 31 mars 2005 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d'un montant de 36 524 euros, afférente aux commissions versées à la société Denco Intertrade, en considérant que celles-ci ne correspondaient à aucune prestation réelle effectuée par cette société ; que, par le jugement attaqué, en date du 21 septembre 2010, le Tribunal administratif de Lyon, saisi par la SCI L'OREE DE MUSSY, l'a, dans un article 1er, déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui avaient été en conséquence réclamés, mais seulement en tant que ces rappels correspondaient aux commissions relatives aux ventes des lots nos 2, 3, 4, 7, 9 et 10, et a, dans un article 2, mis 1 000 euros à la charge de l'Etat, à lui verser sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; que la SCI L'OREE DE MUSSY fait appel de ce jugement en tant qu'il a, en son article 3, rejeté le surplus de sa demande ; Considérant que, pour fonder les redressements mis à la charge de la SCI L'OREE DE MUSSY, l'administration a utilisé les informations obtenues dans l'exercice de son droit de communication auprès de la SARL Cabinet Immobilier Gessien Landecy et associés, qui a acquis le lot n° 11, ainsi que sur les éléments obtenus après avoir présenté des demandes de renseignements non contraignantes auprès des clients ayant acquis les autres lots ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ; Considérant que, dans la proposition de rectification adressée à la société requérante, l'administration indique clairement avoir, d'une part, exercé son droit de communication auprès de la SARL Cabinet Immobilier Gessien Landecy et associés et, d'autre part, adressé des demandes d'information non contraignantes aux autres acquéreurs de lots, en précisant les questions posées et en joignant un tableau des réponses obtenues ; qu'en outre, l'ensemble des réponses et documents ainsi obtenus, utilisés par l'administration pour justifier les redressements en litige, était joint en annexe ; qu'ainsi, le moyen tiré de la méconnaissance par l'administration des obligations prévues par les dispositions susmentionnées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté comme manquant en fait ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : a. Qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins élevés ; b. Ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; c. Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit (...) ; que, lorsque l'administration use des pouvoirs qu'elle tient de ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle doit, pour pouvoir écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, établir que ces actes ont un caractère fictif ou, à défaut, qu'ils n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ; qu'il résulte également de ces dispositions que lorsque l'administration invoque des faits constitutifs d'un abus de droit pour justifier un chef de redressement, le contribuable, qui n'a pas demandé la saisine du comité consultatif pour la répression des abus de droit, doit être regardé comme ayant été privé de la garantie tenant à la faculté de provoquer cette saisine si, avant la mise en recouvrement de l'imposition, l'administration omet de l'aviser expressément de ce que le redressement a pour fondement les dispositions précitées de l'article L. 64 ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour justifier du refus d'admettre la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux commissions en litige facturées par la société Denco Intertrade Ltd, l'administration fiscale a fait valoir, tant dans sa proposition de rectification et sa réponse aux observations du contribuable, qu'ultérieurement devant le juge de l'impôt, non que le contrat de courtage liant les parties aurait été conclu de manière fictive ou dans le seul but d'éluder l'impôt, mais que les factures litigieuses n'avaient pour contrepartie aucune opération réelle permettant d'ouvrir corrélativement un droit à déduction ; que, ce faisant, l'administration n'a pas argué, même implicitement, de la dissimulation de la portée véritable d'une convention ou d'un contrat ; que, dès lors, la SCI L'OREE DE MUSSY n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée d'une garantie prévue par les dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, aux termes desquelles figurent notamment celle de la saisine du comité consultatif pour la répression des abus de droit ; que le moyen tiré de la méconnaissance desdites dispositions doit, par suite, être écarté ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant que les rectifications dont la société requérante fait l'objet en matière de taxe sur la valeur ajoutée sont fondées sur les dispositions des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts ; Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon les cas : a) celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) ; qu'aux termes de l'article 272 du même code : (...) 2. La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture. (...) ; qu'aux termes de l'article 283 : (...) 4. Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée (...) ; qu'aux termes de l'article 230 de l'annexe II audit code, alors applicable : 1. La taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens et services que les assujettis à cette taxe acquièrent ou qu'ils se livrent à eux-mêmes n'est déductible que si ces biens et services sont nécessaires à l'exploitation. (...) ; Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services ; que dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance ; que, si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération ; que, par ailleurs, lorsque l'administration, sur le fondement des dispositions de l'article 230 de l'annexe II au code général des impôts, alors en vigueur, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service au motif que ce bien ou ce service n'était pas nécessaire à l'exploitation, la charge de la preuve dépend alors de la procédure d'imposition suivie ; qu'il résulte des dispositions des articles L. 55, L. 57, L. 11 et R. 194-1 du livre des procédures fiscales que, dans le cadre de la procédure contradictoire et en l'absence de dispositions contraires, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsqu'il a accepté les rectifications envisagées ou ne les a pas contestées dans le délai qui lui est imparti, lequel est, en principe, de trente jours ; qu'en revanche, elle incombe à l'administration lorsque le contribuable, comme en l'espèce, n'a pas accepté les rectifications envisagées et les a contestées dans le délai qui lui est imparti ; Considérant que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux commissions de courtage versées à la société Denco Intertrade Ltd ; que si cette taxe figure sur des factures dont l'existence et la régularité ne sont pas contestées, l'administration fiscale indique, en s'appuyant sur les informations recueillies auprès des clients de la SCI L'OREE DE MUSSY, que la plupart de ces derniers ayant acquis des lots n'ont jamais eu de contact avec la société Denco Intertrade, dont ils ignorent l'existence et n'ont rencontré que le gérant de la SCI, avec qui se sont déroulées les négociations et que le compromis de vente correspondant au lot n° 11 précise que les parties reconnaissent que la présente vente a été conclue directement entre elles, sans le concours ni l'intervention d'un intermédiaire quel qu'il soit ; Considérant, certes, que ce sont deux acheteurs et non un seul, celui du lot n° 2 et celui des lots nos 4 et 7, qui affirment avoir été en contact avec la société Denco Intertrade Ltd ; que, toutefois, le premier de ces acheteurs ne fournit aucune précision sur la nature de ces contacts et le second se borne à indiquer la présence d'un représentant de la société Denco Intertrade Ltd lors des négociations chez le notaire, ce que contredit d'ailleurs ledit notaire ; que, de son côté, la société requérante n'apporte aucun élément, tel que par exemple des courriers échangés avec des acheteurs potentiels ou des comptes-rendus de réunion, de nature à corroborer l'existence de ces contacts avec les acheteurs des différents lots ou même avec d'autres clients qui n'auraient pas donné suite à ces démarches ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de ce que les factures en litige ne correspondent à aucune prestation réelle ; Sur les pénalités pour manquement délibéré : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ; Considérant qu'en se bornant à faire valoir que l'opération serait globalement neutre pour l'Etat français , ce qui d'ailleurs n'est nullement établi à défaut de toute justification de ce que la société Denco Intertrade Ltd a reversé au Trésor la taxe sur la valeur ajoutée ainsi facturée, la société requérante ne conteste pas utilement le fait que son comportement ait pu être regardé par l'administration, dans les circonstances de l'espèce, comme révélant son intention d'éluder l'impôt et justifiant en conséquence l'application de la pénalité de 40 % prévue par les dispositions susmentionnées de l'article 1729 du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SCI L'OREE DE MUSSY n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, quelque somme que ce soit au titre des frais exposés par la SCI L'OREE DE MUSSY et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SCI L'OREE DE MUSSY est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI L'OREE DE MUSSY et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 22 septembre 2011, à laquelle siégeaient : M. Duchon-Doris, président de chambre, M. Montsec, président-assesseur, Mme Chevalier-Aubert, premier conseiller. Lu en audience publique, le 20 octobre 2011. '' '' '' '' 1 3 N° 10LY02657