CAA de BORDEAUX, 4ème chambre, 13/12/2022, 20BX04229, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 4ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-12-13
Numéro : 20BX04229
Président : Mme BALZAMO
Rapporteur : M. Nicolas  NORMAND
Commissaire du gouvernement : Mme CABANNE
Avocat(s) : MICHEL-GABRIEL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... D... a demandé au tribunal administratif de la Guadeloupe de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2013 pour un montant total de 404 793 euros en droits et pénalités. Par un jugement n° 1900487 du 29 octobre 2020, le tribunal administratif de la Guadeloupe a déchargé M. D... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2013 à concurrence de la différence entre les bases en définitive retenues par l'administration fiscale et celles résultant des motifs du jugement et a rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 24 décembre 2020, un mémoire enregistré le 15 septembre 2021, des mémoires en production de pièces enregistrés le 2 juin 2022 et un mémoire non communiqué enregistré le 20 septembre 2022, M. et Mme D..., représentés par Me Michel-Gabriel, demandent à la cour : 1°) de réformer ce jugement du tribunal administratif de la Guadeloupe du 29 octobre 2020 en tant qu'il n'a pas donné satisfaction au surplus de sa demande ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu restant à sa charge au titre de l'année 2013 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme d'argent sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - les cotisations supplémentaires mises à sa charge au titre de l'année 2013 sont prescrites en application des dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales dès lors que d'une part, la proposition de rectification du 3 novembre 2016 n'a pas été valablement notifiée à la SCI Groupe D... et que d'autre part, cette proposition de rectification ne satisfait pas aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; en outre, l'administration ne rapporte pas la preuve qu'elle lui a communiqué la proposition de rectification dont il doit être destinataire en sa qualité d'associé ; il se prévaut de la doctrine fiscale référencée 13 L-1513 n° 37 à 39 du 1er juillet 2002 reprise au bulletin officiel des impôts sous la référence CF-IOR-10-30 n° 290 à 310 du 27 février 2014 ; - subsidiairement, la plus-value réalisée doit tenir compte d'un prix d'acquisition corrigé de 1 600 000 euros lié aux frais de voirie, réseaux et distribution ; - le service ne pouvait retenir un abattement pour année de détention de 10 % alors que le terrain litigieux était détenu par la SCI Groupe D... depuis quinze années, la plus-value constatée devait dès lors être exonérée à hauteur de 20 % en application de l'article 150 VC du code général des impôts. Par un mémoire en défense, enregistré le 21 juin 2021, un mémoire enregistré le 20 mai 2022 et un mémoire non communiqué enregistré le 8 septembre 2022, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Par ordonnance du 3 juin 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 15 septembre 2022 à 12 heures. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales - le code de justice administrative ; Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. B... C..., - et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. La société civile immobilière (SCI) Groupe D... dont l'activité consiste en l'acquisition et la gestion de biens immobiliers et dont le siège social se situe au 15, zone d'activités de Petit Pérou aux Abymes a cédé, par acte notarié du 27 juin 2013, un terrain à bâtir, cadastré AO n° 219, d'une superficie de 2 123 mètres carrés situé sur le territoire de la commune de Baie-Mahault pour un montant de 1 900 000 euros. A la suite de cette vente, la SCI Groupe D... a déclaré une plus-value nette imposable de 73 832,43 euros. Par proposition de rectification du 10 novembre 2016, adressée à M. A... D..., gérant et associé de la SCI Groupe D... dont il détient 50 % des parts sociales, le service a remis en cause le montant de la plus-value déclarée et rapporté à ses revenus imposables de l'année 2013 le montant rectifié de la plus-value par la société. Par un jugement du 29 octobre 2020, le tribunal administratif de la Guadeloupe a déchargé M. D... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2013 à concurrence de la différence entre les bases en définitive retenues par l'administration fiscale et celles résultant de la prise en compte d'un taux d'abattement pour durée de détention de 20 % au lieu de 10 %. M. et Mme D... relèvent appel du jugement du tribunal administratif de la Guadeloupe du 29 octobre 2020 en tant qu'il n'a pas donné satisfaction au surplus de sa demande. Sur les conclusions à fin de décharge : 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales " Pour l'impôt sur le revenu [...], le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. " et aux termes de l'article L. 189 du même livre " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. ". Aux termes également de l'article 8 du code général des impôts " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société (...) Il en est de même, sous les mêmes conditions : 7° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées au 1de l'article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...). " Aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et ra société elle-même (...). ". Il ressort de la combinaison de ces textes que la notification régulière à une société de personnes, imposable conformément à l'article 8 du code général, de redressements apportés à ses résultats déclarés interrompt nécessairement la prescription à l'égard de ses associés, en tant que redevables de l'impôt sur la quote-part des résultats de la société correspondant à leurs droits dans celle-ci. 3. D'une part, une proposition de rectification n'est interruptive de prescription que si elle est suffisamment motivée en droit et fait. 4. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 3 novembre 2016 adressée à M. A... D... en sa qualité de gérant de la SCI de personne GP Groupe D..., détaille les motifs des rehaussements d'impôt envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés ainsi que l'année d'imposition concernée. Elle indique notamment que les sommes que la SCI Groupe D... avait retenues pour majorer le prix d'acquisition du terrain à bâtir ne pouvaient être prises en compte et par suite a modifié le montant de l'impôt sur la plus-value de cession prévu par l'article 150 U du code général des impôts dû au prorata des droits sociaux des associés soumis à l'impôt sur le revenu, ainsi que celui des contributions sociales y afférentes. Enfin, dès lors que l'effet interruptif d'une proposition de rectifications ne dépend pas de la pertinence de ses motifs, la circonstance que celle-ci comporte une erreur sur le taux d'abattement applicable est sans influence. La proposition de rectification du 3 novembre 2016 est donc susceptible d'avoir interrompu le cours de la prescription de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux y afférents auxquelles a été assujetti M. A... D... au titre de l'année 2013. 5. D'autre part, eu égard à l'objet des articles L. 169 et L. 189 du livre des procédures fiscales, relatifs à la détermination du délai dont dispose l'administration pour exercer son droit de reprise, la date d'interruption de la prescription est celle à laquelle le pli contenant la proposition de rectification a été présenté à l'adresse du contribuable. Il en va de même dans le cas où le pli n'a pu lui être remis lors de sa présentation et que, avisé de sa mise en instance, il l'a retiré ultérieurement ou a négligé de le retirer. En outre, lorsque le contribuable soutient que l'avis d'accusé de réception d'un pli recommandé, portant notification des redressements qui lui sont assignés, n'a pas été signé par lui, il lui appartient d'établir que le signataire de l'avis n'avait pas qualité pour recevoir le pli dont il s'agit. Dans le cas où le contribuable n'apporte aucune précision sur l'identité de la personne signataire des avis litigieux et s'abstient de dresser la liste des personnes qui, en l'absence de toute habilitation, auraient néanmoins eu qualité pour signer de tels avis, il ne peut être regardé comme ayant démontré que le signataire de l'avis de réception n'était pas habilité à réceptionner ce pli. 6. Il résulte de l'instruction que le pli contenant la proposition de rectification précitée du 3 novembre 2016 adressé en lettre recommandé avec accusé de réception, a été distribué le 13 décembre 2012 au domicile personnel du gérant de la SCI Groupe D... au Gosier, M. A... D.... Si ce dernier soutient qu'il n'a pas accusé de réception de ce pli et relève, à ce titre, l'existence d'une discordance entre la signature portée sur l'accusé de réception et la signature portée sur sa carte d'identité, il ne justifie pas, ainsi qu'il lui appartient de le faire, que le signataire de cet accusé de réception n'avait pas qualité pour recevoir le pli contenant la proposition de rectification en se bornant à produire une sommation interpellative adressée à la direction régionale de la Poste de la Guadeloupe le 30 mai 2022 lui demandant d''indiquer la liste des mandataires ayant procuration pour récupérer les courriers adressés à la SCI " GROUPE PIERRE D... ", ou, à Monsieur A... D... pour l'année 2016 et les années suivantes et les échanges infructueux qui s'en sont suivis avec cette direction régionale. Enfin, la circonstance que cette proposition de rectification ait été adressée au domicile personnel du gérant de la SCI et non au siège social de cette société aux Abymes n'est pas de nature à affecter l'effet interruptif de prescription qui s'attache à cette notification. 7. Dans ces conditions, et quelles que soient les conditions dans lesquelles la proposition de rectification du 10 novembre 2016 a été adressée à M. A... D..., en sa qualité d'associé de cette SCI, en vue de l'informer de la quote-part de la plus-value imposable et des contributions sociales lui revenant, la proposition de rectification du 3 novembre 2016 régulièrement motivée et notifiée à la SCI Groupe D... avant l'expiration du délai de reprise courant pour les impositions dues au titre de l'année 2013, a valablement interrompu la prescription du droit de reprise de l'administration à l'égard du requérant. Au demeurant, et en tout état de cause, les requérants se sont vus régulièrement notifier, par une proposition de rectification en date du 10 novembre 2016, l'impôt sur le revenu, les contributions sociales et les intérêts de retard correspondant à leur quote-part des impositions procédant du rehaussement de la plus-value litigieuse. S'ils soutiennent que cette proposition de rectification ne leur a pas été adressée, toutefois, le pli recommandé contenant ladite proposition, expédié à l'adresse exacte des contribuables, a été retourné à l'administration, accompagné d'un avis de réception comportant la mention " présenté/avisé le 16/12/16 " et l'enveloppe du pli recommandé est revêtue d'une étiquette sur laquelle est cochée la case " pli avisé et non réclamé " indiquant le motif de non-distribution. Compte tenu de ces mentions précises, claires et concordantes, cette proposition de rectification interruptive de prescription doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée aux époux D.... 8. Les requérants ne sauraient davantage se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine fiscale référencée 13 L-1513 n° 37 à 39 du 1er juillet 2002 reprise au bulletin officiel des impôts sous la référence CF-IOR-10-30 n° 290 à 310 du 27 février 2014 qui ne comporte pas une interprétation différente de la loi fiscale de celle dont il est fait application par le présent arrêt. 9. En deuxième lieu, il résulte des dispositions combinées des articles 8 et 60 du code général des impôts et des articles L. 53, L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales que, s'agissant de la procédure d'imposition des associés d'une société de personnes ayant fait l'objet d'un redressement, l'administration ne peut légalement mettre des suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, en motivant cette notification au moins par une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux et par l'indication de la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés. 10. A supposer que les requérants soutiennent qu'en méconnaissance des dispositions précitées, ils n'ont pas reçu la proposition de rectification les informant de la quote-part de la plus-value imposable et des contributions sociales leur revenant, il résulte de ce qui a été indiqué précédemment qu'une proposition de rectification datée du 10 novembre 2016 a été régulièrement présentée au domicile des contribuables le 16 décembre 2016 et que ceux-ci n'ont pas retiré le pli à la Poste dans le délai de 15 jours qui leur était imparti. En outre, cette proposition de rectification comporte les éléments de droit et de fait qui la fondent et précise la quote-part de la plus-value imposable incombant à M. D.... Il suit de là que le moyen doit être écarté. 11. En troisième lieu, aux termes de l'article 150 U-I du code général des impôts " Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH ". Aux termes de l'article 150 VB du même code " I. - Le prix d'acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu'il est stipulé dans l'acte, étant précisé que ce prix s'entend de l'existant et des travaux dans le cas d'une acquisition réalisée selon le régime juridique de la vente d'immeuble à rénover (...) II. - Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : (...) 5° Des frais de voirie, réseaux et distribution en ce qui concerne les terrains à bâtir (...) ". 12. Il résulte de l'instruction que le terrain à bâtir cédé par la SCI Groupe D... le 27 juin 2013 pour un montant de 1 900 000 euros a été acquis par elle le 10 juillet 1997 pour un montant de 202 757,19 euros. Dans sa déclaration de plus-value n° 2048-IM-SD, la SCI Groupe D... a, d'une part, majoré le prix d'acquisition du bien à hauteur de 1 817 963,97 euros, soit 202 757,19 euros au titre de la valeur vénale du terrain, 15 206,78 euros pour les frais d'acquisition fixé à 7,5 % et 1 600 000 euros pour les frais de voirie, réseaux et distribution. Elle a, d'autre part, procédé à un abattement pour durée de détention de son bien à hauteur de 10 %. La SCI Groupe D... a donc déclaré avoir réalisé une plus-value de 82 036,03 euros (1 900 000 euros - 1 817 963,17 euros), soit une plus-value nette imposable de 73 832,43 euros (8 203,603 euros = (82 036,03 euros x 10 %)). 13. De première part, pour décharger partiellement les requérants des suppléments d'impôts mis à leur charge, le tribunal administratif de la Guadeloupe a déjà estimé que ceux-ci pouvaient bénéficier d'un taux d'abattement pour durée de détention de 20 % au lieu de 10 %. Il suit de là que c'est sans portée utile qu'ils revendiquent de nouveau un abattement de 20 % en application de l'article 150 VC du code général des impôts. 14. De seconde part, M. et Mme D... soutiennent que le service ne pouvait remettre en cause la majoration du prix d'acquisition du terrain alors que des travaux d'aménagement liés à la voirie, réseaux et distribution ont été réalisés pour un montant déclaré de 1 600 000 euros comprenant le nettoyage de 2 183 m3 de parcelle y compris le défrichage et l'enlèvement des déchets avec évacuation des remblais, le décaissement du sol sur 1 924 m3 par engin mécanique pour la remise à niveau de - 0,95 cm, la remise à niveau de 2 680 m3 de plateforme H+0,95 par couche de tuf de 0,25 cm sur toute la surface compactée par rouleau compresseur de 12 tonnes, la mise en place d'un film géotextile sur toute la surface en quatre étapes, soit 172 rouleaux, la mise en place d'une clôture avec pose de poteaux en béton en limite de propriété, de poteaux pour le portail d'entrée d'une hauteur de 2 mètres, de piquets de clôture en périphérique et de panneaux rigides d'une hauteur de 2 mètres, de béton armé longrine en pied de poteau de la clôture, sur une longueur de 192 mètres. Toutefois, les requérants, qui se bornent à produire l'acte notarié de vente, ne justifient pas davantage que devant les premiers juges que la SCI Groupe D... a supporté de telles dépenses. Par suite, le moyen tiré de ce que le service doit tenir compte d'un prix d'acquisition corrigé de 1 600 000 euros ne peut qu'être écarté. 15. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de la Guadeloupe a rejeté le surplus de la demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à ce que l'Etat soit condamné au versement d'une somme d'argent au titre des frais de justice ne peuvent qu'être rejetées. DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme D... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. Délibéré après l'audience du 22 novembre 2022 à laquelle siégeaient : Mme Evelyne Balzamo, présidente, Mme Bénédicte Martin, présidente-assesseure, M. Nicolas Normand, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 décembre 2022. Le rapporteur, Nicolas C... La présidente, Evelyne Balzamo La greffière, Caroline Brunier La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 20BX04229