CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 19/12/2017, 16LY00577, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2017-12-19
Numéro : 16LY00577
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Agathe  DUGUIT-LARCHER
Commissaire du gouvernement : M. VALLECCHIA
Avocat(s) : SELARL FANGET  -  AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure M. D... a demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1400898 du 17 décembre 2015, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête enregistrée le 17 février 2016, M. D..., représenté par Me C..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 17 décembre 2015 ; 2°) de le décharger de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 3°) de condamner l'Etat aux entiers dépens, par application des dispositions de l'article R. 207-1 du livre des procédures fiscales ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M.D... soutient que : - si l'administration à la possibilité d'opérer des redressements en matière de revenus fonciers à l'aide des renseignements recueillis au cours d'un contrôle sur place des documents comptables des SCI en application des articles 172 bis du code général des impôts et 46 B à 46 D de l'annexe Ill au code général des impôts, celle-ci ne peut procéder à des redressements en matière de revenus fonciers à la suite de la réalisation d'une vérification de comptabilité de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; en l'espèce, la SCI a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, et non d'un contrôle sur place des documents comptables ainsi que cela ressort de l'avis de vérification qui lui a été adressé et de la proposition de rectification ; si l'administration pouvait recourir à la vérification de comptabilité au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, elle ne pouvait étendre la vérification de comptabilité aux revenus fonciers de la SCI ; - les travaux mis en oeuvre sur l'immeuble situé à La Mulatière constituaient des travaux d'entretien et de réparation déductibles des revenus fonciers, ce qui résulte tant de la jurisprudence que de l'instruction du 23 mars 2007 référencée BOI 5-D-2-07 fiche 8 n°3 ; qu'en l'espèce, ces travaux ont consisté à refaire le bardage métallique du bâtiment, à remettre en état l'installation électrique, à remplacer l'ascenseur et à réaliser divers travaux de second oeuvre ; que deux réponses ministérielles, la réponseA..., AN 16 mars 2010 n° 58452 et la réponseE..., AN 2 novembre 2010 n° 36091, ont indiqué que les travaux de remplacement d'un ascenseur constituent des travaux d'entretien et non des travaux d'amélioration. Par un mémoire en défense, enregistré le 30 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Le ministre des finances et des comptes publics soutient que les moyens soulevés par M. D... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Duguit-Larcher, premier conseiller, - et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public ; 1. Considérant qu'à l'issue d'un contrôle de la SCI Valentin Patrimoine, dont M. D... détient 99 % des parts et dont il est le gérant, portant sur les déclarations fiscales de l'année 2010 et sur la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2010 au 31 juillet 2011, M. D... s'est vu notifier une proposition de rectification du 18 octobre 2011 portant sur la réintégration, dans ses revenus fonciers, à hauteur de sa quote-part, des rectifications apportées aux résultats de la SCI ; que M. D...relève appel du jugement du 17 décembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010, ainsi que des pénalités correspondantes ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / (...) " ; qu'aux termes de l'article 172 bis du code général des impôts : " Un décret précise la nature et la teneur des documents qui doivent être produits ou présentés à l'administration par les sociétés immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés (...) " ; que les articles 46 B et 46 C de l'annexe III au même code soumettent les sociétés immobilières visées à l'article 172 bis du code général des impôts à des obligations déclaratives particulières ; qu'aux termes de l'article 46 D de l'annexe III au même code : " Les sociétés visées aux articles 46 B et 46 C sont tenues de présenter à toute réquisition du service des impôts tous documents comptables ou sociaux, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des renseignements portés sur les déclarations prévues auxdits articles 46 B et 46 C " ; qu'il ressort de ces dispositions qu'afin d'examiner les documents comptables et autres pièces justificatives que l'article 46 D de l'annexe III au code général des impôts impose de tenir aux sociétés civiles immobilières qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés, l'administration peut légalement procéder à un contrôle sur place de ces documents, dans le respect des garanties bénéficiant à l'ensemble des contribuables vérifiés ; 3. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la circonstance qu'une société civile immobilière ne serait pas contrainte de tenir une véritable comptabilité ne saurait faire obstacle à la mise en oeuvre de ce contrôle sur place qui, s'il doit se dérouler dans le respect des garanties générales conférées aux contribuables faisant l'objet d'une vérification de comptabilité, ne saurait néanmoins être regardé comme une vérification de comptabilité ; qu'il n'est pas allégué par le requérant que le service aurait exigé la production de documents ou de pièces autres que ceux que la société était tenue de conserver en vertu des dispositions précitées de l'article 46 D de l'annexe III au code général des impôts ; qu'il n'est pas davantage allégué qu'elle aurait été privée d'une des garanties attachées à la procédure de contrôle sur place dont il s'agit ; que, dans ces conditions, la circonstance que l'administration a adressé à la société, s'agissant du contrôle de ses revenus fonciers, un imprimé mentionnant " avis de vérification de comptabilité " au lieu d'un imprimé mentionnant " avis de contrôle sur place " et que la proposition de rectification mentionnait qu'elle avait fait l'objet d'une vérification de comptabilité n'est pas de nature à entacher la procédure suivie d'irrégularité ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts, dans sa rédaction relative aux impositions litigieuses : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire / b bis) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux professionnels et commerciaux destinées à protéger ces locaux des effets de l'amiante ou à faciliter l'accueil des handicapés, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que s'agissant de locaux à usage professionnel et commercial, seules sont déductibles les dépenses de réparation et d'entretien mais non les dépenses d'amélioration, sauf celles destinées à protéger les locaux des effets de l'amiante ou à faciliter l'accueil des personnes handicapées ; que ces dépenses de réparation et d'entretien s'entendent des dépenses qui correspondent à des travaux ayant pour objet de maintenir ou de remettre un immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance notamment par un agrandissement, ou un changement de l'agencement voire de l'équipement initial ; que les dépenses d'amélioration s'entendent de celles qui ont pour objet d'apporter à un immeuble un équipement ou un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux conditions d'occupation de cet immeuble, sans en modifier cependant la structure ; que doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction au sens des dispositions précitées, notamment des travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ; qu'enfin, doivent être regardés comme des travaux d'agrandissement, les travaux ayant pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants ; 5. Considérant qu'il appartient au contribuable qui entend, sur le fondement de ces mêmes dispositions, déduire de son revenu brut les dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives, permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée ; 6. Considérant que la SCI Valentin Patrimoine a fait l'acquisition le 28 janvier 2010 pour un montant de 200 000 euros hors taxes d'un " bâtiment à rénover " sur trois niveaux à usage de locaux d'activité ; qu'il résulte de l'instruction, et notamment des extraits de devis et factures que la société a produits, que les travaux qu'elle a entrepris en 2010, pour un montant total de 309 185,99 euros, ont porté sur vingt lots, et ont consisté notamment en la réfection de la charpente et de la toiture, la réfection d'une partie du bardage métallique de murs extérieurs et la pose de nouveau bardage, la création de faux plafonds et de cloisons intérieures, l'installation d'un ascenseur, la réfection complète des menuiseries et de l'électricité, la pose de chauffage et de climatisation, l'installation d'un système de contrôle d'accès, la rénovation des peintures et des revêtements de sols, la création d'une murette, la pose de nouvelles serrureries, la pose de nouveaux blocs portes ; qu'ayant isolé certaines dépenses qu'elle a elle-même estimé ne pas pouvoir entrer dans le champ de l'article 31 précité du code général des impôts, la SCI Valentin Patrimoine a déduit de son revenu foncier 286 723 euros se rapportant aux autres dépenses ; que l'administration fiscale a remis en cause le bénéfice de cette déduction au motif que les différents travaux entrepris par la société sur une courte période, de façon simultanée, s'intégraient dans une opération unique de rénovation du bien de grande ampleur, ainsi qu'en témoignaient les mentions portées sur l'acte de vente faisant état de travaux rendant à l'état neuf au moins les deux tiers de chacun des six éléments du second oeuvre, et que ces travaux, présentant un tout indissociable, avaient le caractère de travaux d'amélioration du bien et n'étaient par suite pas déductibles ; 7. Considérant que pour contester cette appréciation portée par l'administration, M. D..., qui n'a pas produit de description précise de l'état du bien avant les travaux, a produit un tableau reprenant les vingt lots, faisant apparaitre les dépenses que la SCI avait entendu déduire, ainsi que la plupart des factures correspondantes ; que les lots 9, 16, 18, 19 sont relatifs à des dépenses que la SCI avait elle-même écartées, comme ne se rapportant pas à des travaux déductibles ; qu'alors que la SCI n'avait pas inclus dans ses dépenses déductibles les lots 2, relatif au carrelage, et 4, se rapportant à des " serrures, blocs porte, ferme-portes hydraulique et plinthes ", elle a produit les factures correspondantes ; que ces factures ne permettent pas de démontrer que ces travaux ne se rapportaient pas à de dépenses d'amélioration du bien, ainsi que M. D... l'avait lui-même estimé en ne les déduisant pas des revenus fonciers de la SCI ; que M. D... n'a pas produit les factures, ou tout autre élément, se rapportant au lot 13, intitulé " reprise chauffage et climatisation existant " et au lot 15, intitulé " reprise cloisons ", travaux pour lesquels il a finalement estimé, dans les observations qu'il a présentées devant l'administration, qu'il s'agissait de travaux d'amélioration du bien existant ; que M. D... ne rapporte donc pas la preuve du caractère déductible de ces dépenses ; que M. D... a en revanche produit la facture du 25 novembre 2010 se rapportant au lot 14 qui indique qu'elle porte sur la fourniture et la pose de plafonds en dalles minérales sur ossature semi-apparente et d'une barrière phonique ; qu'au vu de cette seule facture, il n'est pas établi que ces travaux seraient constitutifs de simples travaux d'entretien ou de réparation, alors que M. D..., lui-même, dans les observations du contribuable, a reconnu à ces travaux le caractère de travaux d'amélioration du bien ; que, par ailleurs, en l'absence de description précise de l'état antérieur du bien, les factures se rapportant aux lots 7 et 8, relatifs à la réfection de la façade bardée, ne permettent pas d'établir à elles-seules que les travaux en cause constituaient de simples travaux d'entretien ou réparation de l'immeuble et qu'ils n'ont pas, au contraire, permis d'adjoindre à l'immeuble des équipements nouveaux, les pièces du dossier ne permettant pas de s'assurer que l'ensemble de la façade de l'immeuble disposait déjà d'un bardage équivalent à celui qui a été posé, la pose du nouveau bardage pouvant s'apparenter à la pose d'un nouvel équipement ; qu'il en va également ainsi du lot 17 relatif à la pose d'un ascenseur, aucun élément du dossier ne permettant d'établir, ainsi que le soutient le requérant, qu'il s'agirait du simple remplacement d'un ascenseur existant ; qu'il en va de même de la facture se rapportant au lot 11, relatif à la fourniture et à la pose d'un escalier hélicoïdal, qui ne fait pas état de l'existence antérieure d'un tel escalier, et de celle du lot 1, relatif à un " tapis de roulement dosé à 140 kg/m2 ", cette facture ne permettant pas d'établir qu'il s'agit, comme le soutient le requérant, de la simple reprise d'un enrobé existant ; que la facture relative au lot 3, sur la reprise du sol existant et la pose de dalles moquettes, ne permet pas d'établir que le bâtiment était déjà équipé de ce type de revêtements ou d'un revêtement équivalent ; qu'il en va de même des travaux du lot 10, qui porte sur la dépose des châssis existants et la fourniture et la pose de nouvelles menuiseries ; que la facture se rapportant au lot 5, relatif, d'après le requérant, à de simples reprises de plâtrerie peinture, se rapporte en réalité à la pose de cloisons de doublage, de cloisons de division et de caissons, lesquels ont permis un nouvel agencement du bien, ce qui constitue des travaux d'amélioration du bien ; que les travaux de peinture afférents à cette facture ne sont pas dissociables de ces travaux d'amélioration ; que la facture se rapportant au lot 12, relative aux travaux électriques dans le bâtiment, fait apparaître de nombreux travaux d'amélioration du bien, tels que l'augmentation de la puissance de l'alimentation de l'immeuble, l'adjonction de systèmes d'éclairage automatique, la mise en place d'une ventilation VMC, l'installation d'un système d'interphonie, sans que les autres travaux d'électricité puissent être dissociés de ces travaux d'amélioration du bien ; qu'enfin, les menus travaux en lien avec les travaux des précédents lots, contenus dans la facture du lot 20, ne sont pas dissociables de ces différents travaux ; que, toutefois, au vu du descriptif de ces travaux dans la facture du 22 janvier 2010, les travaux d'étanchéité du toit, constituant le lot 6, d'un montant HT de 6 328,86 euros, ne constituaient pas des travaux d'amélioration du bien, mais constituaient de simples travaux d'entretien et de réparation ; que ces travaux sont, compte tenu de leur objet et de la consistance des autres travaux entrepris dans le bâtiment, dissociables de ceux-ci ; qu'à ce titre, ni l'importance du montant total des travaux, ni la circonstance que ces travaux ont été réalisés concomitamment avec les autres travaux, ni les déclarations faites par la SCI au moment de l'acquisition de l'immeuble, relatives au régime des droits d'enregistrement, dont les critères sont distincts de ceux applicables en matière de bénéfices fonciers, ne suffisaient à justifier, comme l'a fait l'administration, que l'opération de rénovation constituait un tout indissociable dont l'ensemble des travaux présentaient le caractère de travaux d'amélioration ; qu'il résulte de ce qui précède que M. D... apporte la preuve du caractère déductible des revenus fonciers de la SCI Valentin Patrimoine de 6 328,86 euros se rapportant à des travaux d'étanchéité du bâtiment ; que, par suite, M. D... est fondé à demander à être déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010 à raison de la réintégration, dans ses revenus, à proportion de ses droits dans la société, de la facture de 6 328,86 euros se rapportant à des travaux d'étanchéité du bâtiment, ainsi que des pénalités correspondantes ; 8. Considérant que M. D... n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 23 mars 2007 référencée BOI 5-D-2-07 fiche 8 n° 3 qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent arrêt ; qu'il ne peut pas plus invoquer les réponses ministérielles faites au député M. A..., AN 16 mars 2010 n° 58452, et au député M. E..., AN 2 novembre 2010 n° 36091, qui sont relatives aux travaux de rénovation et de mise aux normes des ascenseurs dans les immeubles collectifs d'habitation à la suite de l'entrée en vigueur de la loi Urbanisme et habitat du 2 juillet 2003 ; 9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. D... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010 à raison de la réintégration, dans ses revenus, à proportion de ses droits dans la société, de la facture de 6 328,86 euros se rapportant à des travaux d'étanchéité du bâtiment, ainsi que des pénalités correspondantes ; Sur les conclusions tendant au remboursement de dépens : 10. Considérant qu'il n'est pas établi que M. D... a exposé des dépens dans le cadre de la présente instance ; que sa demande tendant à la condamnation de l'Etat au remboursement de ses dépens doit, dès lors, être rejetée ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 11. Considérant qu'il y a lieu dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par M. D... et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1 : M. D... est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010 à raison de la réintégration, dans ses revenus, à proportion de ses droits dans la société, de la facture de 6 328,86 euros se rapportant à des travaux d'étanchéité du bâtiment, ainsi que des pénalités correspondantes. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble n° 1400898 du 17 décembre 2015 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. D...une somme de 2 000 (deux mille) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. D...est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... D...et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 28 novembre 2017 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Menasseyre, président-assesseur, Mme Duguit-Larcher, premier conseiller. Lu en audience publique, le 19 décembre 2017. 2 N° 16LY00577 ld