CAA de NANTES, 1ère chambre, 16/01/2024, 22NT02775, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-01-16
Numéro : 22NT02775
Président : M. GEFFRAY
Rapporteur : M. Anthony  PENHOAT
Commissaire du gouvernement : M. BRASNU
Avocat(s) : MORICE-CHAUVEAU

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SCI Berlauri a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos entre 2012 et 2015 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014. Par un jugement n°s 1802245 et 1912223 du 24 juin 2022 le tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes. Par une requête et un mémoire enregistrés les 23 août 2022 et 20 mars 2023, la SCI Berlauri, représentée par Me Morice-Chauveau, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; 3°) de condamner l'Etat à verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement attaqué est entaché d'erreurs de droit ; les premiers juges n'ont pas répondu aux conclusions dirigées tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire de l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2015 ; - l'abandon de créance consenti en 2012 à sa locataire, la SAS Ypo Camp Espace CECV, qui faisait face à d'importantes difficultés financières, n'est pas un acte anormal de gestion dès lors qu'elle y trouve son intérêt et une contrepartie réelle, constituée par la poursuite de sa propre activité économique ; - cet abandon de créance est de nature commerciale et non financière ; - elle est fondée à se prévaloir de l'instruction administrative BOI-BIC-BAS-50-10-20130129 §80, 100, 110 et 120 ; - les avoirs accordés en 2013 et 2014 constituent également des aides commerciales et ne peuvent être assimilés à des actes anormaux de gestion ; - le caractère irrécouvrable des créances étant démontré, la taxe sur la valeur ajoutée payée doit être récupérée ; - les avoirs devant s'analyser en des remises, la taxe sur la valeur ajoutée correspondante doit également être récupérée et elle est fondée à ce titre à se prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 10 de l'instruction administrative BOI-TVA-BASE-10-10-30-20120912 et BOI-TVA-BASE-10-10-30-20140112 ; - le manquement délibéré motivant l'application de la majoration de 40 % n'est pas démontré. Par un mémoire enregistré le 21 février 2023 et un mémoire enregistré le 20 avril 2023, non communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé le 21 février 2023 et au rejet du surplus de la requête. Il fait valoir que : - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants à l'abandon de créances consenti le 31 août 2012 ne sont pas justifiés de sorte qu'il a prononcé par une décision du 21 février 2023 le dégrèvement de 18 647 euros en droits, de 1 790 euros en intérêts et de 7 459 euros en majoration de 40 % ; - pour le surplus, les moyens invoqués par la société requérante sont infondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Penhoat, - et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SCI Berlauri a pour activité la location de locaux commerciaux à la SAS Ypo Camp Espace CECV. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2012, 2013 et 2014, étendue jusqu'au 30 juin 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle elle s'est vu notifier par une proposition de rectification du 18 décembre 2015 des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Le service vérificateur a également adressé à l'intéressée une proposition de rectification en date du 6 novembre 2018 en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2015, portant sur la remise en cause des déficits antérieurs comptabilisés et qui ont été annulés par la précédente vérification de comptabilité. Après avoir vainement présenté au service deux réclamations dirigées contre ces impositions supplémentaires et ces rappels, la SCI Berlauri en a demandé la décharge au tribunal administratif de Nantes. Par un jugement du 24 juin 2022, ce tribunal a rejeté ses demandes. La SCI Berlauri relève appel de ce jugement. Sur l'étendue du litige : 2. Par une décision du 21 février 2023, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire et de la Loire-Atlantique a prononcé un dégrèvement d'un montant de 27 896 euros, correspondant au rappel de taxe sur la valeur ajoutée déduite sur l'abandon de créances consenti le 31 août 2012 ainsi qu'aux pénalités et intérêts de retard dont ce rappel a été assorti. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Sur la régularité du jugement attaqué : 3. En premier lieu, si la SCI Berlauri soutient que le jugement attaqué est entaché d'erreurs de droit, de tels moyens relèvent du bien-fondé du jugement et sont, par suite, sans incidence sur sa régularité. 4. En second lieu, il résulte des motifs du jugement attaqué que le tribunal administratif de Nantes a expressément statué sur les conclusions tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire de l'impôt sur les sociétés à laquelle la SCI Berlauri a été assujettie au titre de l'année 2015. Par suite, cette dernière n'est pas fondée à soutenir que le jugement attaqué serait entaché d'une omission à statuer sur ces conclusions. Sur le bien-fondé du jugement attaqué : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 5. Aux termes d'une part, de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) ". Aux termes d'autre part, de l'article 39 du même code : " (...) 13. Sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt les aides de toute nature consenties à une autre entreprise, à l'exception des aides à caractère commercial. / Le premier alinéa ne s'applique pas (...) aux aides consenties aux entreprises pour lesquelles une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire est ouverte. / Les aides mentionnées au deuxième alinéa qui ne revêtent pas un caractère commercial sont déductibles à hauteur de la situation nette négative de l'entreprise qui en bénéficie et, pour le montant excédant cette situation nette négative, à proportion des participations détenues par d'autres personnes que l'entreprise qui consent les aides ". 6. Il résulte des dispositions combinées des articles 38 et 39 du code général des impôts, applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions de l'article 209 du même code, que le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. S'agissant de l'abandon de créances consenti le 31 août 2012 : 7. Les abandons de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties. 8. Il résulte de l'instruction que la SCI Berlauri, dont le dirigeant est M. A..., a pour unique client la SAS Ypo Camp Espace CECV, qui a pour activité la concession de camping-car et de caravane et dont le dirigeant est également M. A..., à qui elle donne en location des locaux commerciaux, d'une superficie totale de 1 250 m², et un parking d'environ 10 000 m², situés sur le territoire de la commune de Treillères. Au titre de l'exercice clos en 2012, la SCI Berlauri a consenti à sa locataire des abandons de créances correspondant, d'une part, aux loyers du dernier trimestre 2011 et des trois premiers trimestres de l'année 2012 et, d'autre part, aux charges locatives de 2010 et 2011, pour un montant total de 95 138 euros hors taxes. Le service a remis en cause la déduction de cette charge exceptionnelle au motif que cet abandon de créance ne relève pas d'une gestion commerciale normale et procède d'une opération à caractère financier dès lors qu'elle visait à l'assainissement financier de la société holding SAS Europ Ypo dirigée par M. A... et à laquelle est intégrée la SAS Ypo Camp Espace CECV. 9. Pour justifier de son intérêt à l'abandon de créance accordé, la société requérante fait valoir qu'elle n'a consenti cet abandon assorti d'une clause de retour à meilleure fortune, d'une part, qu'en raison de l'important déficit d'exploitation de son unique locataire à la clôture de l'exercice en 2012, soit plus de 506 222 euros avant comptabilisation de la charge exceptionnelle et, d'autre part, qu'eu égard à l'affectation des locaux faisant l'objet du bail, il était de son intérêt de renoncer pendant les années 2011 et 2012 à percevoir effectivement la totalité du loyer annuel convenu pour ne pas accroître les difficultés de trésorerie de sa locataire plutôt que de supporter les charges inhérentes à une procédure d'expulsion préalable à la recherche d'un nouveau locataire. Toutefois, il résulte clairement des termes de son courrier du 6 novembre 2015 adressée au vérificateur que cet abandon n'avait en réalité que pour unique objectif d'assainir la situation financière de la société holding SAS Europ Ypo à laquelle n'appartient pas la société requérante. L'existence d'un tel groupe n'est donc pas de nature à établir que la SCI Berlauri, personne morale distincte, aurait eu un intérêt propre à procéder à l'abandon de créance litigieux. Dès lors, en dépit des difficultés financières rencontrées par la SAS Ypo Camp Espace CECV, c'est à bon droit que les premiers juges ont considéré que l'administration apportait la preuve du caractère anormal de l'abandon de créance litigieux. S'agissant des factures d'avoirs : 10. Il résulte de l'instruction que la SCI Berlauri a établi en 2014, au bénéfice de sa locataire, des factures d'avoirs portant la mention " annulation des loyers " ou " renonciation des loyers ", à hauteur de 78 123 euros hors taxes au titre des loyers versés en 2013 et de 95 483,67 euros hors taxes au titre de ceux versés en 2014, Toutefois, alors que la situation financière de la SAS Ypo Camp Espace CECV était en voie de nette amélioration entre 2013 et 2014 et que ces loyers avaient été au demeurant intégralement réglés à échéance, la société requérante n'établit pas l'existence de contreparties à une telle renonciation à recettes qui n'était motivée, comme il a été au point précédent, que par l'assainissement de la société holding SAS Europ Ypo à laquelle elle n'appartient pas. Par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, que ces factures d'avoirs ne relèvent pas d'une gestion commerciale normale. En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 11. Aux termes du II de l'article 267 du code général des impôts : " Ne sont pas à comprendre dans la base d'imposition : / 1° Les escomptes de caisse, remises, rabais, ristournes et autres réductions de prix consenties directement aux clients ; (...). ". 12. Il est constant que les factures d'avoirs établies au profit de la SAS Ypo Camp Espace CECV les 31 mars et 31 août 2014 mentionnant " annulation des loyers " ou " renonciation des loyers " ne font pas suite à une annulation ou une résiliation du contrat de location entre la société requérante et la SAS Ypo Camp Espace CECV ni à des rabais, remises, ristournes accordés. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée y afférente. 13. Les avoirs en litige ne pouvant être regardés comme des remises ou réductions de prix, la SCI Berlauri n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 10 de l'instruction administrative BOI-TVA-BASE-10-10-30 tant dans sa version du 12 septembre 2012 que dans celle du 13 janvier 2014. En ce qui concerne les pénalités : 14. Aux termes de l'article 1729 code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ". 15. Pour justifier l'application de la pénalité de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts aux rehaussements en litige, l'administration fiscale fait valoir que la SCI Berlauri a commis un acte anormal de gestion en accordant des libéralités à sa locataire, la SAS Ypo Camp Espace CECV, sans justification autre que l'assainissement financier d'un groupe auquel elle n'appartient pas. En faisant état de ces éléments, elle établit la volonté délibérée de la SCI Berlauri d'éluder l'impôt et, par suite, le bien-fondé de la pénalité litigieuse. 16. Il résulte de ce qui précède que la SCI Berlauri n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives aux frais liés à l'instance doivent être rejetées. DECIDE : Article 1er : Il n'y pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence du dégrèvement de 27 896 euros intervenu en cours d'instance. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SCI Berlauri est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Berlauri et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 18 décembre 2023, à laquelle siégeaient : - M. Geffray, président, - M. Penhoat, premier conseiller ; - M. Viéville, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 janvier 2024. Le rapporteur A. PENHOATLe président J.E. GEFFRAY La greffière H. DAOUD La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. No 22NT027752