Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 11/02/2010, 08BX03319, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2010-02-11
Numéro : 08BX03319
Président : Mme TEXIER
Rapporteur : M. Paul-André  BRAUD
Commissaire du gouvernement : M. LERNER
Avocat(s) : CAMICAS

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 31 décembre 2008, présentée pour la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING, dont le siège est chemin de Sabalce à Bayonne (64100), par Me Camicas ; la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement du Tribunal administratif de Pau n° 0600754 en date du 6 novembre 2008 en tant qu'il a partiellement rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et à la contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1998, 1999, 2000 et 2001 ; 2°) de prononcer la réduction sollicitée ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 janvier 2010 : - le rapport de M. Braud, conseiller, - et les conclusions de M. Lerner, rapporteur public ; Considérant que la SARL SIMEXPA, qui exerce une activité d'importation et d'exportation de produits agricoles et qui est une filiale fiscalement intégrée de la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 1997 au 30 septembre 2000 ; que, dans le cadre de ce contrôle, l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction de commissions versées à certains représentants de la société en Espagne ; que la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING a ainsi été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt au titre des exercices clos en 1998, 1999 et 2000 ; qu'en raison de l'incidence de cette modification des bases imposables sur le montant des amortissements différés, la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING a également été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt au titre de l'exercice clos en 2001 ; que, par un jugement en date du 6 novembre 2008, le Tribunal administratif de Pau a partiellement accueilli sa demande de réduction de ces impositions en admettant la déduction des commissions versées à la société Image Foods en octobre et novembre 1999 ; que la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING relève appel de ce jugement en tant qu'il lui est défavorable ; que le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat forme un appel incident tendant à la réformation du jugement en tant qu'il a fait droit à la demande de la société ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant que les premiers juges, qui n'étaient pas tenus de répondre à tous les arguments présentés à l'appui des moyens soulevés, ont répondu au moyen tiré du caractère déductible des commissions versées aux représentants espagnols ; que, par suite, le jugement attaqué n'est entaché d'aucune omission à statuer ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article 238 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : (...) Les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré. Pour l'application de l'alinéa qui précède, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'Etat ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus notablement moins élevés qu'en France (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsqu'elle s'en prévaut pour contester la déduction de ces rémunérations, l'administration doit justifier que la société établie hors de France est soumise à un régime fiscal privilégié par comparaison avec celui auquel elle serait soumise si elle était établie en France ; Considérant qu'il n'est pas contesté que la société Image Foods avait son siège en Irlande jusqu'en 2001, puis en Angleterre à compter de cette même année ; que les premiers juges ont relevé que l'administration se bornait à soutenir qu'avant le Finance Act de février 1999, les sociétés n'exerçant pas d'activité en Irlande n'y étaient pas imposables ; qu'ils en ont déduit que l'administration ne pouvait être regardée comme rapportant la preuve qui lui incombe que la société Image Foods était alors soumise à un régime fiscal privilégié ; que l'administration fiscale n'apporte aucun élément nouveau en appel susceptible d'infirmer la motivation, qu'elle ne critique pas, retenue par le tribunal pour écarter l'application de l'article 238 A du code général des impôts ; qu'il y a lieu, dans ces conditions, d'écarter l'application de cet article par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ; Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant qu'en vertu des principes susrappelés, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ; En ce qui concerne les commissions versées à la société Image Foods : Considérant, en premier lieu, que, pour critiquer l'administration qui fait valoir que les commissions en litige, inscrites au compte de charges 622, doivent être regardées comme dénuées de contrepartie dès lors que, d'une part, la représentation de la SARL SIMEXPA par la société Image Foods n'a fait l'objet d'aucun mandat écrit et qu'à la suite de cette intermédiation, le chiffre d'affaires de la société requérante n'a pas sensiblement varié et que, d'autre part, la société Image Foods n'emploie pas de salarié, à l'exception de ses dirigeants, pas de salarié et ne dispose pas de moyens propres, la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING soutient que les commissions versées, dont le montant n'est pas excessif, rémunèrent l'utilisation à son profit des portefeuilles de clientèle des représentants lui permettant d'entrer en relation commerciale avec les producteurs locaux et qu'eu égard aux pratiques d'un négoce quotidien à l'importation et à l'exportation, les relations sont verbales ; qu'à l'appui de ces affirmations, la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING se borne à produire des extraits de journaux comptables et les relevés de commission couvrant l'ensemble de la période en litige ; que, contrairement à ce que semble soutenir la société appelante, ces relevés de commission, qui se bornent à recenser l'ensemble des transactions réalisées en précisant la date, le fournisseur, le montant de la transaction et la commission, ne peuvent être assimilés à des factures ; que si ces pièces démontrent que les commissions ont été comptabilisées et que les dépenses ont réellement été engagées, elles ne permettent pas d'établir la réalité des contreparties des commissions versées ; que, par suite, l'administration fiscale a pu valablement réintégrer ces sommes dans le résultat imposable de la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING ; Considérant, en second lieu, que la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING produit, pour des commissions versées à la société Image Foods en février, octobre et novembre 1999 et en février 2000, en sus des extraits comptables et des relevés de commissions, les factures émises par la SARL SIMEXPA pour le compte de chacun de ses fournisseurs ; que ces documents ont toutefois pour objet la facturation des achats de produits frais et non la facturation des commissions et ne sont d'ailleurs pas libellés au nom des commissionnaires ; qu'ainsi, s'ils font effectivement mention d'une commission et de son montant, ils n'indiquent pas l'identité du bénéficiaire de la commission ; que, dès lors, ces factures ne peuvent être regardées comme permettant de présumer de l'existence de contreparties aux commissions versées ; que, par suite, le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat est fondé à soutenir que ces factures ne permettent pas d'admettre la déduction des commissions versées à la société Image Foods ; En ce qui concerne les commissions versées aux représentants espagnols : Considérant, d'une part, que, pour critiquer l'administration qui fait valoir que les commissions versées aux représentants espagnols en cause doivent être regardées comme dénuées de contrepartie au motif que l'activité de ces courtiers n'était attestée par aucun document et que ces derniers n'étaient recensés pour aucune activité et n'avaient fait l'objet d'aucune imposition sur les revenus, la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING soutient que ces courtiers ont fait l'objet de contrôles fiscaux et se prévaut des pratiques verbales du négoce à l'importation et à l'exportation ; qu'à l'appui de ces affirmations, la société requérante se borne à produire des extraits de journaux comptables et des relevés de commission couvrant l'ensemble de la période en litige ; qu'ainsi qu'il a été dit, ces relevés de commission, qui ne peuvent être assimilés à des factures, ne permettent pas d'établir la réalité des contreparties des commissions versées ; que, par suite, l'administration a pu, tout aussi valablement, réintégrer ces sommes dans le résultat imposable de la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING ; Considérant, d'autre part, que la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING produit, pour la première fois en appel, pour des commissions versées aux représentants espagnols durant la période en litige, en sus des documents précités, des factures émises par la SARL SIMEXPA pour le compte de chacun de ses fournisseurs ; que, toutefois, comme il a été dit précédemment, ces documents ont pour objet la facturation des achats de produits frais et non la facturation des commissions et ne sont d'ailleurs pas libellés au nom des commissionnaires ; qu'ainsi, s'ils font effectivement mention d'une commission et de son montant, ils n'indiquent pas l'identité du bénéficiaire de la commission ; que, dès lors, ces factures ne peuvent être regardées comme permettant de présumer de l'existence de contreparties aux commissions versées ; que, par suite, ces factures ne permettent pas d'admettre la déduction des commissions versées aux représentants espagnols ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Pau a partiellement rejeté sa demande ; qu'en revanche, le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Pau a partiellement accueilli la demande de la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING est rejetée. Article 2 : Les articles 1 et 2 du jugement du Tribunal administratif de Pau en date du 16 décembre 2008 sont annulés. Article 3 : La SARL FINANCIERE DATEL-HOLDING est rétablie aux rôles de l'impôt sur les sociétés et des contributions additionnelles à cet impôt au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2000 à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui lui ont été assignés. '' '' '' '' 5 N° 08BX03319