Cour administrative d'appel de Nancy, du 2 juillet 1992, 90NC00478, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1992-07-02
Numéro : 90NC00478
Rapporteur : SIMON
Commissaire du gouvernement : DAMAY

Vu la requête enregistrée au greffe de la Cour le 22 août 1990, présentée pour Melle Simone X... demeurant ..., par Mers STAEDELIN, MULLER et PUJOL BAINIER, avocats associés ; Melle X... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 21 juin 1990 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge du complèment d'impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre des années 1981 1982 et 1983 dans les rôles de la Commune de MICHELBACH-LE-HAUT ; 2°) de prononcer la décharge de cette imposition ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 1 183 F, montant du commandement à payer qui lui a été adressé le 21 avril 1984 et dont elle s'est acquittée, ainsi qu'une indemnité de 10 000 F au titre de l'article R222 du code des tribunaux administratifs ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi n° 78-2 du 2 janvier 1978 ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 juin 1992 : - le rapport de M. SIMON, Conseiller, - les observations de Maître THIELEN, avocat de Melle Simone X... ; - et les conclusions de M. DAMAY, Commissaire du Gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que Melle X... est employée en qualité de salariée en Suisse et réside en France où elle est imposée en vertu des dispositions de la Convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 ; qu'elle demande que soient déduites de son revenu global soumis à l'impôt au titre des années 1981 et suivantes les cotisations qu'elle a versées au cabinet Favre de Mulhouse, en exécution d'un contrat d'assurance maladie souscrit en 1974 auprès de la Compagnie d'assurances "La Prévoyance" dont le siège social est à Paris ; que, si Melle X..., qui a bénéficié du dégrèvement qu'elle a réclamé au titre de 1982, soutient que le litige soumis à l'appréciation de la Cour ne porte pas uniquement sur les impositions des années 1981 et 1982 mais également sur celles des années ultérieures, l'administration fiscale fait valoir, sans être sur ce point contredite, que la requérante a été imposée au titre des années 1983 et suivantes sur la base de ses déclarations ; qu'ainsi, Melle X... n'est recevable à contester que le complément d'impôt auquel elle a été assujettie au titre des années 1981 et 1982 ; Sur l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : "le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : ...2° La cotisation ouvrière aux assurances sociales" ; qu'aux termes de l'article 156 du même code : "l'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé ...sous déduction : ...II Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : ...4° Versements effectués à titre de cotisations de sécurité sociale, à l'exception de ceux effectués pour les gens de maison" ; que ces dispositions, qui visent exclusivement les cotisations versées aux assurances sociales des régimes collectifs organisés par la loi, doivent être interprétées comme subordonnant leur déductibilité au caractère obligatoire des cotisations versées, et non comme ayant pour but de permettre la déduction, à titre de charge grevant l'acquisition ou la conservation du revenu, des versements effectués librement à un organisme de prévoyance privé ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que les prestations correspondant aux risques garantis par le contrat d'assurance maladie souscrit par Melle X... ne peuvent être assimilées aux prestations des assurances sociales des régimes légalement obligatoires au sens des dispositions des articles 83-2° et 156.II.4 précités du code général des impôts, nonobstant la circonstance qu'il n'existe pas de régime obligatoire d'assurance maladie dans le canton de Bâle-Campagne où est employée la requérante ; que, dès lors, les cotisations versées par Melle X..., qui ne sont pas assimilables à celles du régime de l'assurance personnelle de la sécurité sociale prévue par la loi du 2 janvier 1978, ne sont pas au nombre des sommes pouvant être déduites du montant brut des revenus pour le calcul du revenu net passible de l'impôt ; Sur l'application de la doctrine administrative : Considérant que pour invoquer, sur le fondement des dispositions du 2ème alinéa de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, l'ancienne doctrine résultant de la réponse ministérielle à M. Y..., Melle X... soutient que l'instruction ministérielle du 27 juillet 1981 constituerait une mesure d'ordre intérieure inopposable aux contribuables, tout en excipant de son illégalité au motif qu'elle méconnaîtrait le principe de l'égalité devant les charges publiques ; Considérant, d'une part, que l'instruction ministérielle du 27 juillet 1981, qui aurait, selon le ministre, rapporté la doctrine antérieure, ne se borne pas à interpréter les dispositions législatives susrappelées mais en élargit le champ d'application et présente, par suite, un caractère réglementaire, a été publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts ; que, dés lors, Melle X... ne saurait utilement prétendre que cette instruction revet le caractère d'une mesure d'ordre intérieur inopposable au contribuable en tant que doctrine administrative ; Considérant, d'autre part, que la requérante n'est pas fondée à soulever une exception tirée de ce que les dispositions contestées de l'instruction précitée seraient de nature à rompre l'égalité devant les charges publiques, alors même qu'elles visent à élargir le champ d'application des articles 83-2° et 156 II 4 du code général des impôts à certains travailleurs frontaliers employés en Suisse, et placés sous le régime de la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 ; Considérant, enfin, que l'interprétation du texte fiscal dont se prévaut Melle X..., telle qu'elle a été exposée dans la réponse ministérielle faîte à M. Y..., député, le 16 septembre 1978, permet que soit admis en déduction du revenu global, en vertu des dispositions susmentionnées de l'article 156.II.4° du code général des impôts, "les cotisations versées par des travailleurs frontaliers à des organismes privés de prévoyance créés avant 1967 dans l'un des départements limitrophes de la Suisse" ; que, contrairement aux allégations de la requérante, il résulte de ce qui a été dit plus haut que le contrat souscrit par elle, en 1966, dans le but de couvrir les risques maladie, ne la lie pas à un organisme remplissant les conditions posées par la réponse ministérielle précitée ; qu'ainsi, et en tout état de cause, Melle X..., qui ne peut davantage se prévaloir d'une réponse ministérielle du 11 juillet 1988 postérieure aux impositions en cause, ne saurait utilement demander le remboursement des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre de 1981 et 1982 en prétendant que l'administration, qui a admis la déduction des cotisations litigieuses de son revenu catégoriel, n'était pas en droit de refuser leur déduction de son revenu global pour les deux années en cause ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Melle X... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L.8.1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : Considérant qu'aux termes de l'article L 8.1 ajouté au code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel par l'article 75-II de la loi n° 91-647 du 10 juillet 1991 relative à l'aide juridique et applicable à compter du 1er janvier 1992 : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation" ; que Melle X... succombant dans la présente instance ne peut obtenir le remboursement des frais qu'elle a exposés pour mener ladite instance ;Article 1 : La requête de Melle X... est rejetée.Article 2 : Le présent arrêt sera notififé à Melle X... et au ministre du budget.