Cour administrative d'appel de Paris, 5ème Chambre, 22/12/2011, 10PA01117, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 5ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2011-12-22
Numéro : 10PA01117
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : Mme Marie-Gabrielle  MERLOZ
Commissaire du gouvernement : M. GOUES
Avocat(s) : ALEXANDRE

Vu la requête, enregistrée le 3 mars 2010, présentée pour M. et Mme Laurent A, demeurant ..., par Me Alexandre ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0601455 du 21 janvier 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir constaté un non-lieu partiel, a rejeté le surplus de leur demande en décharge de la cotisation à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2000 ; 2°) de prononcer la décharge de l'imposition restant en litige et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .................................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales; Vu la convention franco-américaine du 31 août 1994 en matière d'impôt sur le revenu et de la fortune ; Vu la loi n° 98-1266 du 20 décembre 1998, modifiée par la loi n°99-1172 du 31 décembre 1999 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 décembre 2011 : - le rapport de Mme Merloz, rapporteur, - et les conclusions de M. Gouès, rapporteur public ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A ont été assujettis au titre de l'année 2000, par avis n° 30025, à des cotisations à l'impôt sur le revenu à hauteur d'une somme de 533 084 euros et, par avis n°60088, à des contributions sociales à hauteur d'une somme de 333 627 euros, mises en recouvrement le 31 octobre 2003 ; que dans leur demande devant le tribunal administratif, M. et Mme A ont demandé le dégrèvement des impositions en sursis de paiement telles qu'elles figurent sur l'avis d'impôt de M. et Mme A de 2004 , avis qu'ils ont joint, soit une somme de 571 025 euros ; qu'ils n'ont contesté dans leur écritures que l'imposition résultant de l'application de l'article 167 bis du code général des impôts au titre de l'année 2000 ; qu'ils n'ont fait aucune mention des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis et n'ont pas joint l'avis d'imposition correspondant ; que, dans ces conditions, M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que les premiers juges se sont mépris sur l'étendue des conclusions de la demande dont ils étaient saisis en les limitant à la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2000 sur le fondement de l'article 167 bis du code général des impôts ; qu'ainsi, le jugement attaqué n'est entaché d'aucune irrégularité ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que l'administration, qui s'est bornée à appliquer les dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts alors en vigueur, ne peut être regardée comme s'étant implicitement mais nécessairement placée sur le terrain de l'abus de droit ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 167 bis du code général des impôts alors en vigueur au 1er janvier 2000 : I. - 1. Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années sont imposables, à la date du transfert de leur domicile hors de France, au titre des plus-values constatées sur les droits sociaux mentionnés à l'article 150-0 A et détenus dans les conditions du f de l'article 164 B. / (...) II. - 1. Le paiement de l'impôt afférent à la plus-value constatée peut être différé jusqu'au moment où s'opérera la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation des droits sociaux concernés./ Le sursis de paiement est subordonné à la condition que le contribuable déclare le montant de la plus-value constatée dans les conditions du I, demande à bénéficier du sursis, désigne un représentant établi en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt et constitue auprès du comptable chargé du recouvrement, préalablement à son départ, des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor./Le sursis de paiement prévu au présent article a pour effet de suspendre la prescription de l'action en recouvrement jusqu'à la date de l'événement entraînant son expiration. Il est assimilé au sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales pour l'application des articles L. 208, L. 255 et L. 279 du même livre./ (...) 3. Sous réserve du 4, lorsque le contribuable bénéficie du sursis de paiement, l'impôt dû en application du présent article est acquitté avant le 1er mars de l'année suivant celle de l'expiration du sursis./Toutefois, l'impôt dont le paiement a été différé n'est exigible que dans la limite de son montant assis sur la différence entre le prix en cas de cession ou de rachat, ou la valeur dans les autres cas, des titres concernés à la date de l'événement entraînant l'expiration du sursis, d'une part, et leur prix ou valeur d'acquisition retenu pour l'application du 2 du I, d'autre part. Le surplus est dégrevé d'office. Dans ce cas, le contribuable fournit, à l'appui de la déclaration mentionnée au 2, les éléments de calcul retenus. / L'impôt acquitté localement par le contribuable et afférent à la plus-value effectivement réalisée hors de France est imputable sur l'impôt sur le revenu établi en France à condition d'être comparable à cet impôt. / 4. Le défaut de production de la déclaration et de l'état mentionnés au 2 ou l'omission de tout ou partie des renseignements qui doivent y figurer entraînent l'exigibilité immédiate de l'impôt en sursis de paiement./ III. - A l'expiration d'un délai de cinq ans suivant la date du départ ou à la date à laquelle le contribuable transfère de nouveau son domicile en France si cet événement est antérieur, l'impôt établi en application du I est dégrevé d'office en tant qu'il se rapporte à des plus-values afférentes aux droits sociaux qui, à cette date, demeurent dans le patrimoine du contribuable./ IV. - Un décret en Conseil d'Etat fixe les conditions d'application du présent article, et notamment les modalités permettant d'éviter la double imposition des plus-values constatées ainsi que les obligations déclaratives des contribuables et les modalités du sursis de paiement ; En ce qui concerne l'atteinte au principe de la liberté d'établissement : Considérant qu'aux termes de l'article 43 du Traité instituant la Communauté européenne : Les restrictions à la liberté d'établissement des ressortissants d'un Etat membre dans le territoire d'un autre Etat membre sont progressivement supprimées au cours de la période de transition (...). La liberté d'établissement comporte l'accès aux professions non salariées et leur exercice, ainsi que la constitution et la gestion d'entreprise (...) dans les conditions définies par la législation du pays d'établissement pour ses propres ressortissants. ; Considérant que ces stipulations, qui s'opposent à l'institution, par un Etat membre de l'Union européenne, de règles qui auraient pour effet d'entraver la liberté d'établissement de certains de ses ressortissants sur le territoire d'un autre Etat membre, ne sauraient être utilement invoquées par les requérants qui ont établi leur domicile fiscal en dehors de l'Union européenne ; En ce qui concerne l'atteinte au principe de libre circulation des capitaux : Considérant qu'aux termes de l'article 56 du Traité instituant la Communauté européenne : (...) Toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et entre les Etats membres et les pays tiers sont interdites ; que les mouvements de capitaux sont des opérations financières qui visent essentiellement le placement ou l'investissement du montant en cause ; Considérant que si les dispositions précitées de l'article 167 bis du code général des impôts, issues de l'article 24 de la loi de finances pour 1999 et modifiées par l'article 94 de la loi de finances pour 2000, applicables au 1er janvier 2000, avaient pour objet de soumettre à une imposition immédiate les personnes transférant leur domicile fiscal hors de France, au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux qu'ils détenaient à la date de ce transfert, elles n'ont ni pour objet ni pour effet d'apporter des restrictions aux mouvements de capitaux ; qu'en particulier, elles ne font pas obstacle à la réalisation d'opérations de placements ou d'investissements hors de France qu'elles ne rendent pas plus difficiles ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts seraient contraires aux stipulations de l'article 56 du Traité instituant la Communauté européenne doit être écarté ; En ce qui concerne la méconnaissance des stipulations de la convention fiscale franco-américaine du 31 août 1994 : Considérant qu'aux termes de l'article 13 de la convention fiscale franco-américaine : (...) 6. Sous réserve des dispositions du paragraphe 5, les gains provenant de l'aliénation de tous biens autres que les biens visés aux paragraphes 1, 2, 3 et 4 ne sont imposables que dans l'Etat contractant dont le cédant est un résident. ; Considérant que ces stipulations, qui réservent à l'Etat de résidence l'imposition des plus-values réalisées lors de la cession de valeurs mobilières, ne sauraient faire obstacle à ce qu'une personne ayant son domicile fiscal en France soit imposée sur les plus-values constatées lorsqu'elle transfère son domicile fiscal hors de France ; qu'il résulte des dispositions précitées du 1 de l'article 167 bis du code général des impôts alors en vigueur que le fait générateur de l'imposition des plus-values constatées sur les droits sociaux visés est la date du transfert du domicile du contribuable hors de France et non la date de cession des droits sociaux concernés, qui a pour seul effet, en vertu du II de ce même article, de mettre un terme au sursis de paiement de cette imposition et à la suspension de la prescription de l'action en recouvrement ; que la circonstance que M. et Mme A étaient résidents américains au moment de la cession des actions de la société Multiple SA est dès lors sans incidence, dès lors qu'ils avaient la qualité de résidents fiscaux français à la date du transfert de leur domicile fiscal aux Etats-Unis en juillet 2000 ; qu'ils ont d'ailleurs déposé, le 13 juillet 2000, une déclaration mentionnant la plus-value constatée, puis, le 26 octobre 2002, une déclaration rectificative sur la base de laquelle ils ont été imposés ; qu'il suit de là que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'article 13.6 de la convention fiscale franco-américaine faisait obstacle à l'imposition des plus-values constatées lors de leur départ de France ; En ce qui concerne le moyen tiré de la méconnaissance de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne des droits de l'Homme : Considérant qu'aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne des droits de l'homme : Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précitées ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou amendes ; Considérant que les requérants soutiennent que l'imposition des plus-values latentes prévue au I de l'article 167 bis du code général des impôts ainsi que l'obligation de constituer des garanties afin de bénéficier du sursis de paiement prévu au II de cet article constituent une atteinte à leur droit au respect des biens, dès lors qu'ils ne peuvent garder la jouissance de leur patrimoine ; qu'il résulte toutefois des stipulations précitées que le droit au respect de ses biens reconnu à toute personne physique ou morale par l'article 1er du protocole additionnel à la convention européenne des droits de l'homme ne porte pas atteinte au droit des Etats de mettre en oeuvre les lois qu'ils jugent nécessaires pour assurer le paiement des impôts ; qu'il suit de là que, compte tenu de l'objet et de la portée de l'article 167 bis du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur et de la marge d'appréciation dont disposent les Etats en cette matière, l'imposition des plus-values latentes à la date du transfert du domicile fiscal hors de France, assortie de la faculté de différer le paiement de cette imposition jusqu'à la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation des droits sociaux concernés, et alors même que ce sursis de paiement est subordonné à l'obligation de constituer des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor, ne porte, en tout état de cause, pas atteinte au droit au respect des biens protégé par ces stipulations ; En ce qui concerne la méconnaissance des stipulations combinées de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 14 de cette convention : Considérant qu'aux termes de l'article 14 de cette convention : La jouissance des droits et libertés reconnus dans la convention doit être assurée sans distinction aucune fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, l'origine nationale ou sociale ou toute autre situation. ; Considérant qu'une distinction entre des personnes placées dans une situation analogue est, au sens des stipulations des articles 14 de la convention européenne des droits de l'homme et de l'article 1er du premier protocole additionnel à cette convention, discriminatoire, si elle n'est pas assortie de justifications objectives et raisonnables, c'est-à-dire si elle ne vise pas un objectif d'utilité publique, ou si elle n'est pas fondée sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objet de la loi ; que les requérants se plaignent de la différence de traitement instauré par l'article 167 bis du code général des impôts, tel qu'interprété après l'intervention de l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 11 mars 2004, Lasteyrie de Saillant, entre les contribuables s'installant dans un Etat membre entre le 9 septembre 1998 et le 31 décembre 2004, qui ne peuvent être imposés sur le fondement de ces dispositions, et ceux s'installant dans un Etat tiers qui y sont soumis ; que M. et Mme A ne peuvent, en tout état de cause, se plaindre d'une telle différence de traitement, dès lors que les ressortissants des Etats tiers et les ressortissants de l'Union européenne ne se trouvent pas dans une situation analogue, seuls ces derniers pouvant se prévaloir du principe de la liberté d'établissement garanti par l'article 46 du Traité instituant la Communauté européenne ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions restant en litige; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 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