Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3e chambre, du 13 mars 2001, 99BX02027, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2001-03-13
Numéro : 99BX02027
Rapporteur : Mme D. BOULARD
Commissaire du gouvernement : M. M. HEINIS

Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux les 19 août 1999 et 26 octobre 2000 sous le n? 99BX02027, présentés par la CAISSE REGIONALE DE CREDIT AGRICOLE MUTUEL (CRCAM) DE CHARENTE-MARITIME DEUX-SEVRES, dont le siège social est ... (79028), représentée par son président en exercice, venant aux droits et obligations de la CRCAM des Deux-Sèvres ; la CRCAM DE CHARENTE-MARITIME DEUX-SEVRES demande que la cour : - annule le jugement du 20 mai 1999 du tribunal administratif de Poitiers en tant qu'il a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la CRCAM des Deux-Sèvres a été assujettie au titre des années 1988 à 1992 à raison de la réintégration dans les résultats de cette caisse de cotisations de cartes bancaires et d'un crédit d'impôt belge ; - lui accorde la décharge des droits contestés et de pénalités y afférentes ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention fiscale franco belge du 10 mars 1964 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel et le code de justice administrative ; Vu la loi n? 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 février 2001 : - le rapport de Mme D. BOULARD, premier conseiller ; - et les conclusions de M. M. HEINIS, commissaire du gouvernement ; En ce qui concerne les cotisations de carte bancaire : Considérant qu'en vertu des articles 38 et 209 du code général des impôts, la créance acquise sur un tiers par une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés doit être rattachée à l'exercice au cours duquel cette créance est devenue certaine dans son principe et son montant ; que, dans le cas où la créance se rapporte à la fourniture de services, le 2 bis de l'article 38 précise qu'elle doit être rattachée à l'exercice au cours duquel intervient l'achèvement de la prestation ; que le même texte énonce, toutefois, que les produits correspondant, soit à des prestations continues rémunérées notamment par des intérêts ou des loyers, soit à des prestations discontinues mais à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, doivent être pris en compte au fur et à mesure de leur exécution ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en contrepartie de la cotisation annuelle versée par les titulaires d'une carte bancaire, la caisse régionale assure à ces derniers, pendant la période de validité de la carte, un ensemble de prestations de caractère non accessoire consistant, notamment, en l'accès permanent aux distributeurs automatiques de billets de banque et aux guichets automatiques ainsi qu'à l'enregistrement des opérations effectuées grâce à la carte et l'envoi de relevés correspondants ; qu'ainsi, même si d'autres prestations dont bénéficient également les titulaires de cartes bancaires sont, sans rémunération spécifique acquittée à ce titre par ces titulaires, assurées par des tiers, notamment des commerçants, la cotisation annuelle acquittée par le client de la banque en contrepartie de l'usage de la carte bancaire rémunère une prestation continue fournie par la caisse pendant la période de validité de cette carte ; que, dès lors et par application des dispositions ci-dessus rappelées du 2 bis de l'article 38 du code général des impôts, cette cotisation doit être prise en compte au fur et à mesure de l'exécution des prestations correspondantes, sans que puisse y faire obstacle la circonstance que le paiement de la cotisation est effectué en totalité à la date de délivrance de la carte et que la cotisation reste acquise à la caisse en cas de retrait ou de restitution anticipée de la carte ; qu'il suit de là que la CAISSE REGIONALE DE CREDIT AGRICOLE MUTUEL (CRCAM) CHARENTE-MARITIME DEUX SEVRES est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement du 20 mai 1999, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à être déchargée de la cotisation supplémentaire de l'impôt sur les sociétés à laquelle la CRCAM des Deux-Sèvres a été assujettie au titre des années 1988 à 1992, à raison de la réintégration dans ses résultats, pour la détermination de son bénéfice imposable, de cotisations de carte bancaire ; En ce qui concerne l'imputation du crédit d'impôt de source belge : Considérant qu'aux termes du b) du 1 de l'article 220 du code général des impôts, relatif à l'imputation sur l'impôt sur le revenu ou sur l'impôt sur les sociétés, de la retenue à la source effectuée sur les revenus de capitaux mobiliers : "En ce qui concerne les revenus de source étrangère visés aux articles 120 à 123, l'imputation est limitée au montant du crédit correspondant à l'impôt retenu à la source à l'étranger ou à la décote en tenant lieu, tel qu'il est prévu par les conventions internationales" ; que selon l'article 16 de la convention franco belge du 10 mars 1964 dans sa rédaction applicable en l'espèce : 1. "Les intérêts et produits d'obligations ou autres titres d'emprunts négociables, de bons de caisse, de prêts, de dépôts et de toutes autres créances sont imposables dans l'Etat contractant dont le bénéficiaire est un résident ( ...) 3. L'Etat contractant où les intérêts et produits ont leur source conserve le droit de soumettre ces intérêts et produits à un impôt prélevé à la source dont le taux ne peut excéder 15 %. Dans ce cas, l'impôt ainsi perçu est imputé, dans les conditions prévues à l'article 19, sur celui qui est exigible dans l'autre Etat contractant" ; qu'en vertu de l'article 19 de la même convention : "La double imposition est évitée de la manière suivante : ( ...) B. -En ce qui concerne la France : 1. A) Lorsqu'ils ont leur source en Belgique et bénéficient à des résidents de la France, les revenus et produits relevant du régime défini à l'article 15, paragraphe 1, ou à l'article 16, paragraphe 1, de la présente convention sont imposables en France sur leur montant brut mais l'impôt exigible en France sur ces revenus et produits est diminué du montant de l'impôt prélevé en Belgique sur ces mêmes revenus dans les conditions prévues à l'article 15, paragraphe 2, et à l'article 16, paragraphe 3" ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions et de ces stipulations qu'un contribuable ayant acquitté en Belgique l'impôt retenu à la source sur les intérêts des obligations qu'il déte it dans ce pays, est en droit d'imputer sur l'impôt sur les sociétés dû par lui en France un crédit d'impôt égal au montant de la retenue à la source perçue au profit du Trésor public belge, sous la seule limitation du taux fixé par la convention et sans qu'il y ait lieu, en l'absence de stipulation spéciale de cette convention, d'opérer sur le crédit d'impôt à imputer une réfaction destinée à tenir compte de la charge financière effectivement supportée par le contribuable lors de l'acquisition de l'obligation ; Considérant que si la CRCAM de la Charente-Maritime a acheté, au cours de l'exercice clos en 1990, des obligations belges à des prix tenant compte de la décote pratiquée par le marché et destinée à compenser le fait que les titulaires antérieurs de ces obligations n'avaient pas à supporter le poids de la retenue à la source prévue par le régime fiscal belge, elle a, lors du détachement du coupon, supporté sur les intérêts qui lui ont été versés à raison de la détention de ces obligations, une retenue à la source perçue au profit du Trésor public belge ; qu'en application des stipulations précitées de la convention fiscale franco-belge susmentionnée, la caisse régionale était en droit d'imputer, sur l'impôt sur les sociétés qu'elle devait en France, un crédit d'impôt égal au montant de la retenue à la source à laquelle elle avait été assujettie en Belgique, dans la limite du taux fixé par la convention mais sans pratiquer de réfaction correspondant à la décote précitée ; qu'il suit de là que la caisse régionale requérante est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à être déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la CRCAM de la Charente-Maritime a été assujettie au titre de 1990 à raison du refus d'imputation du crédit d'impôt de source belge ;Article 1er : Le jugement en date du 20 mai 1999 du tribunal administratif de Poitiers est annulé en tant qu'il a rejeté la demande de la CRCAM CHARENTE-MARITIME DEUX-SEVRES tendant à être déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la CRCAM des Deux-Sèvres a été assujettie au titre de 1988, 1989, 1990, 1991 et 1992 à raison de la réintégration dans ses résultats de cotisations de carte bancaire et à raison du refus d'imputation du crédit d'impôt de source belge.Article 2 : La CAISSE REGIONALE DE CREDIT AGRICOLE MUTUEL DE CHARENTE-MARITIME DEUX-SEVRES est déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la CRCAM des Deux-Sèvres a été assujettie au titre de 1988, 1989, 1990, 1991 et 1992 à raison de la réintégration dans ses résultats de cotisations de carte bancaire et à raison du refus d'imputation du crédit d'impôt de source belge.