Cour administrative d'appel de Nantes, 1e chambre, du 28 mars 2000, 96NT02063, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2000-03-28
Numéro : 96NT02063
Rapporteur : M. CHAMARD
Commissaire du gouvernement : M. GRANGE

Vu l'ordonnance en date du 28 août 1996 par laquelle le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat attribue à la Cour le jugement de la requête présentée par la société SASF3M, enregistrée au greffe du Tribunal administratif de Nantes le 12 juin 1996 ; Vu cette requête, enregistrée au greffe de la Cour sous le numéro 96NT02063, présentée pour la société SASF3M, dont le siège est ..., par Me Y..., avocat au barreau de Rennes ; La société SASF3M demande à la Cour : 1 ) d'annuler le jugement n 92-2685/92-2686 en date du 11 avril 1996 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations de participation à la formation professionnelle continue et à l'effort de construction qui lui ont été réclamées au titre des années 1988 et 1989 ; n 19-01-01-05 n 19-01-04-01 n 19-05-02 n 19-05-06 2 ) de prononcer la décharge demandée ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code du travail ; Vu le code de la construction et de l'habitation ; Vu le décret n 83-1025 du 28 novembre 1983 concernant les relations entre l'administration et les usagers ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 février 2000 : - le rapport de M. CHAMARD, premier conseiller, - et les conclusions de M. GRANGE, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 235 bis du code général des impôts : "Les employeurs qui, au 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des salaires, n'ont pas procédé dans les conditions fixées par décret en Conseil d'Etat aux investissements prévus à l'article L.313-1 du code de la construction et de l'habitation sont, dans la mesure où ils n'ont pas procédé à ces investissements, assujettis à une cotisation de 2 % calculée sur le montant des salaires payés par eux au cours de l'année écoulée, déterminée selon les modalités prévues aux articles 231 et suivants" ; qu'aux termes de l'article 161 de l'annexe II au code général des impôts relatif à la participation des employeurs à l'effort de construction : "Les employeurs sont tenus de produire chaque année, avant le 16 avril, une déclaration mentionnant notamment, pour l'année écoulée, le montant des sommes à consacrer à la participation ( ...) Cette déclaration est remise, en double exemplaire, au service des impôts chargé de l'établissement éventuel de la cotisation prévue à l'article 235 bis du code général des impôts ( ...)" ; qu'aux termes de l'article 162 du même code : "La cotisation prévue à l'article 235 bis du code général des impôts est établie et recouvrée dans les conditions et sous les sanctions prévues pour l'assiette et le recouvrement de l'impôt sur le revenu frappant les bénéfices industriels et commerciaux d'après le régime du bénéfice réel ..." ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 235 ter C du code général des impôts : "Tout employeur occupant au minimum dix salariés, à l'exception de l'Etat, des collectivités locales et leurs établissements publics à caractère administratif, doit concourir au développement de la formation professionnelle continue en participant, chaque année au financement des actions de formation mentionnées à l'article L.900-2 du code du travail" ; qu'aux termes de l'article 235 ter J du même code : "I. Les employeurs sont tenus de remettre à la recette des impôts compétente une déclaration en double exemplaire, indiquant notamment le montant de la participation à laquelle ils étaient tenus et les dépenses effectivement consenties en vertu de l'article L.950-2 du code du travail" ; et qu'aux termes de l'article 235 ter JA dudit code : "Le contrôle et le contentieux de la participation des employeurs ( ...) sont effectués selon les règles applicables en matière de taxe sur le chiffre d'affaires" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a mis la société SASF3M, qui exerce une activité industrielle comportant l'emploi d'au moins dix salariés, en demeure de souscrire des déclarations relatives à la participation des employeurs à l'effort de construction et à la participation des employeurs à la formation professionnelle continue, au titre des années 1988 et 1989, faute pour l'intéressée d'avoir souscrit spontanément les déclarations auxquelles elle était tenue en vertu des dispositions précitées du code général des impôts ; qu'il est constant que la société n'a pas souscrit les déclarations dans le délai prescrit par la mise en demeure ; que l'administration était dès lors fondée à la taxer d'office, en vertu de l'article L.66-5 du livre des procédures fiscales, sans que la société puisse utilement invoquer la circonstance qu'elle contestait le principe même de son imposition, ni celle, à la supposer établie, que l'administration aurait disposé des éléments suffisants pour procéder à un redressement selon la procédure contradictoire ; qu'enfin, aucun texte ne prescrit à l'administration d'indiquer, dans l'avis de vérification qu'elle adresse au contribuable avant une vérification de comptabilité, la nature des impôts sur lesquels la vérification portera ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L.313-1 du code de la construction et de l'habitation, dans sa rédaction applicable aux années en litige : " ... Les employeurs qui, en raison de l'accroissement de leur effectif, atteignent ou dépassent l'effectif de dix salariés, sont dispensés pendant trois ans du paiement de la cotisation relative à la participation. Le montant de la participation es réduit de 75 % la quatrième année, de 50 % la cinquième année, de 25 % la sixième année" ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 235 ter EA du code général des impôts : "Les employeurs qui, en raison de l'accroissement de leur effectif, atteignent ou dépassent l'effectif de dix salariés, sont dispensés pendant trois ans du paiement de la cotisation relative à la participation. Le montant de la participation est réduit de 75 % la quatrième année, de 50 % la cinquième année, de 25 % la sixième année" ; Considérant qu'il résulte des dispositions précitées, que, seuls les employeurs qui, en raison de l'accroissement de leur effectif, atteignent ou dépassent l'effectif de dix salariés, bénéficient d'une dispense ou d'une réduction des cotisations dues au titre des participations à l'effort de construction et au développement de la formation professionnelle ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au titre des années 1988 et 1989 qui sont en litige, l'effectif salarié de la société requérante atteignait ou dépassait le seuil de dix fixé par les dispositions ci-dessus rappelées ; que le moyen selon lequel son effectif salarié devrait être décompté par application des dispositions de l'article 235 ter D du code général des impôts en raison de l'emploi de personnels sous contrat de qualification est dépourvu de justifications suffisantes pour permettre à la Cour d'en apprécier le bien-fondé ; que s'il est vrai que la société soutient qu'elle a franchi le seuil de dix salariés pour la première fois en 1987, il résulte de l'instruction qu'elle a été créée en janvier 1987 ; qu'en tant que nouvel employeur, elle ne peut, dès lors, se prévaloir au titre de 1987 d'un accroissement de son effectif, et, par suite, d'une dispense de participation au titre des deux années suivantes ; que si elle fait valoir qu'elle ne serait que le continuateur d'une entreprise individuelle dont elle a repris le fonds de commerce et les neuf salariés, cette circonstance est en tout état de cause sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition dès lors que le dispositif d'allégement, comme il vient d'être dit, ne peut concerner les employeurs nouveaux ; que le moyen tiré de ce que la société requérante ne serait pas une entreprise nouvelle au sens des articles 44 bis et 44 quater du code général des impôts, qui constituent un dispositif distinct d'allégement de l'impôt sur les bénéfices, est sans incidence sur la qualification à lui donner pour l'application des dispositions susrappelées ; Considérant que l'instruction administrative du 1er juin 1993 qu'entend invoquer la société requérante a pour objet de commenter les dispositions de l'article 235 ter EA du code général des impôts issues de la loi n 91-1405 du 31 décembre 1991 applicables à compte du 1er janvier 1992, qui, contrairement à ce qui est allégué, n'ont pas de caractère rétroactif ; que, par suite, la société ne peut utilement invoquer cette instruction pour contester les impositions auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1988 et 1989 par avis et rôles mis en recouvrement en 1991 ; que les réponses ministérielles à M. Z... et à M. X..., députés, ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle exprimée ci-dessus ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : "1. Lorsqu'une personne physique ou morale ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter un acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 % ... 3. La majoration visée au 1 est portée à : 40 % lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure notifiée par pli recommandé d'avoir à le produire dans ce délai ; 80 % lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une deuxième mise en demeure notifiée dans les mêmes formes que la première" ; Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'ensemble des dispositions du code général des impôts et, notamment de son article 1736, que, jusqu'à l'entrée en vigueur de l'article 112 de la loi de finances pour 1993 du 30 décembre 1992, repris au second alinéa de l'article L.80 D du livre des procédures fiscales, le législateur avait entendu exclure, pour l'administration, l'obligation de suivre une procédure contradictoire pour l'établissement des pénalités fiscales ; que, par suite, le moyen que tire la société requérante des dispositions de l'article 8 du décret du 28 novembre 1983, relatives aux obligations de mise en oeuvre d'une procédure contradictoire, doit être écarté ; qu'en imposant cependant à l'administration une telle obligation par l'instruction du 4 juin 1984, publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts, le ministre a pris une mesure qu'aucune disposition de loi ou de règlement ne l'autorisait alors à édicter ; que, dès lors, la société SASF3M ne peut invoquer le bénéfice de cette instruction sur le fondement de l'article 1er du décret du 28 novembre 1983, aux termes duquel "tout intéressé est fondé à se prévaloir, à l'encontre de l'administration, des instructions ... publiées dans les conditions prévues à l'article 9 de la loi ... du 17 juillet 1978, lorsqu'elles ne sont pas contraires aux lois et règlements" ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, selon lesquelles "1 Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle ..." ; que ces dispositions sont applicables à la contestation, devant la juridiction compétente, des majorations d'impositions prévues par l'article 1728 du code général des impôts dans le cas où le retard de déclaration est établi, dès lors que lesdites majorations présentent le caractère d'une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu'elles visent et constituent, même si le législateur a laissé le soin de les prononcer à l'autorité administrative, des "accusations en matière pénale" au sens de l'article 6 de la convention ; que, toutefois, alors même que les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts ne lui confèrent pas un pouvoir de modulation du taux de ces pénalités, le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit d'appliquer ou de maintenir la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, soit à défaut de ne laisser à la charge du contribuable que les intérêts de retard ; que, dans ces conditions, la société requérante ne peut utilement se prévaloir de ce que les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts seraient incompatibles avec les stipulations de l'article 6 de la convention ; Considérant, enfin, que, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la société SASF3M était en situation d'être taxée d'office au titre des années 1988 et 1989 ; que l'administration était, dès lors, fondée à lui infliger les majorations prévues, dans cette hypothèse, par l'article 1728 précité du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société SASF3M n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ;Article 1er : La requête de la société SASF3M est rejetée.Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société SASF3M et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.