Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 14/12/2011, 08MA02564, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2011-12-14
Numéro : 08MA02564
Président : M. BEDIER
Rapporteur : M. Jean-Louis  BEDIER
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : MAUREL

Vu la requête, enregistrée le 20 mai 2008 par télécopie, régularisée par courrier le 23 mai 2008, présentée pour la SARL LAFFITTE, représentée par sa gérante, dont le siège social est situé 7 rue Claude Monet à Sérignan (34410), par Me Maurel ; la SARL LAFFITTE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0600089 en date du 20 mars 2008 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2000 à 2002, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant aux mêmes années et des amendes fiscales qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1740 ter du code général des impôts ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ...................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 novembre 2011, - le rapport de M. Bédier, président rapporteur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; - et les observations de Me Maurel pour la SARL LAFFITTE ; Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la SARL LAFFITTE, qui exploitait, dans l'enceinte du camping Le Grand Large à Sérignan-Plage, un fonds de commerce saisonnier de restaurant-pizzeria, la société a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt au titre des années 2000 à 2002 ; qu'un complément de taxe sur la valeur ajoutée lui a été réclamé au titre de la période correspondant aux mêmes années ; que des amendes fiscales lui ont également été infligées sur le fondement de l'article 1740 ter du code général des impôts ; que la société relève appel du jugement en date du 20 mars 2008 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de ces impositions et pénalités ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à la vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (...) L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil. ; Considérant que la vérification de la comptabilité de la SARL LAFFITTE, qui avait donné lieu à l'envoi d'un avis en date du 13 mai 2003, devait commencer le 27 mai suivant ; qu'à la demande de la société, qui faisait état de perturbations dans l'acheminement du courrier et indiquait n'avoir reçu l'avis de vérification de comptabilité que le 11 juin 2003, l'administration a accepté le report de la vérification ; que la date du 23 juin 2003 a été retenue d'un commun accord entre le service et la société pour le début des opérations de vérification dans les locaux de l'expert-comptable de la société ; qu'il résulte de l'instruction que la vérification a effectivement débuté le 23 juin 2003 ; que, d'ailleurs, la gérante était présente au rendez-vous fixé et assistée d'un conseil de son choix ; que, dès lors, la société n'est pas fondée à soutenir que la procédure serait entachée d'irrégularité en l'absence de l'envoi d'un nouvel avis, fixant le début du contrôle au 23 juin 2003 ; qu'en outre, si elle soutient n'avoir eu, que le 23 juin 2003, la confirmation écrite que le vérificateur avait accepté de retenir cette date comme début des opérations de vérification et qu'elle aurait été privée d'un délai utile pour s'attacher les services d'un conseil, il résulte de l'examen d'un document signé le 23 juin 2003 par la gérante de la société que celle-ci a été avisée dès le 17 juin 2003, par télécopie, de la confirmation de la date de report des opérations de vérification ; qu'en toute hypothèse, et à supposer qu'il existe des incertitudes sur la date d'envoi de cette télécopie, il est constant que la société a reçu, dès le 11 juin 2003, l'avis de vérification qui comportait les mentions utiles relatives à la garantie relative à la possibilité de s'attacher les services d'un conseil et dont l'envoi, comme il vient d'être dit, n'avait pas à être renouvelé ; que c'est donc à bon droit que les premiers juges, qui n'étaient pas tenus de répondre à tous les arguments invoqués à l'appui de ce moyen, l'ont écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge. Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu (...) ; que l'administration a écarté la comptabilité de l'entreprise, reconstitué son chiffre d'affaires et déterminé son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés ; que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'ayant pas été saisie, l'administration supporte la charge de prouver le caractère irrégulier et non probant de la comptabilité ainsi que le bien-fondé des impositions mises à la charge de la société ; En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est d'ailleurs pas contesté, que la société requérante, qui ne disposait pas de caisse enregistreuse, n'a pas été en mesure de justifier ses recettes, alors que celles-ci étaient comptabilisées globalement en fin de journée et que seuls des doubles, non numérotés, de notes remises aux clients, lesquelles n'indiquaient pas le détail des consommations servies, ont été présentés au vérificateur ; qu'il résulte, en outre, de l'instruction et, notamment, des énonciations d'un jugement du conseil des prud'hommes de Béziers en date du 25 novembre 2002 et d'un arrêt de la chambre sociale de la Cour d'appel de Montpellier en date du 30 septembre 2003, que M. A, associé de la société requérante, procédait, auprès de la société Promocash dont il était à l'époque le directeur, à des achats de marchandises pour le compte de la SARL LAFFITTE en utilisant son compte personnel ou celui d'une association, agissements qui permettent de mettre en évidence que la société requérante réalisait des achats sous couvert de comptes de tiers ; que, même si aucune autorité de chose jugée ne s'attache à ces deux décisions rendues par les juridictions qui ont confirmé, en cette occasion, le bien-fondé du licenciement de M. A par son employeur, le vérificateur était en droit de retenir à partir des constatations ainsi retracées, qui ne sont pas utilement contredites, que l'existence d'achats non déclarés effectués en utilisant des comptes de tiers non comptabilisés pour des montants importants s'ajoutait aux autres graves irrégularités présentées par la comptabilité de la société ; que, dans ces conditions, il a pu, à bon droit, rejeter comme étant affectée de graves irrégularités, la comptabilité de la société avant de reconstituer son chiffre d'affaires et de déterminer son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés ; En ce qui concerne la méthode la reconstitution du chiffre d'affaires de la société et la détermination de son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés : Considérant que, pour reconstituer les recettes de restaurant de la SARL LAFFITTE, le vérificateur a utilisé la méthode dite des vins ; qu'il a ainsi appliqué, dans un premier temps, aux achats de vins revendus de chacun des exercices, y compris les achats non comptabilisés, un coefficient multiplicateur, déterminé par rapport à la carte des vins de l'établissement, pour obtenir les recettes de vin ; que ce coefficient multiplicateur à appliquer aux achats de vins revendus a été fixé à 4,90 pour l'exercice clos en 2000, à 4,48 pour l'exercice clos en 2001 et à 4,81 pour l'exercice clos en 2002 ; que, dans un second temps, le vérificateur a déterminé la recette totale compte tenu de la proportion des ventes de vin, de l'ordre de 8,74 % dans cette recette totale, qu'il a déterminée en dépouillant 862 fiches de repas afférentes à l'exercice clos en 2000 ; que, pour tenir compte des offerts, de la consommation personnelle des exploitants, de celle du personnel salarié et de l'utilisation du vin dans la préparation des plats, un abattement de 10 % a été, en outre, appliqué sur les achats des vins en bouteille et en vrac ; Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient la société requérante, le vérificateur a corroboré les renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication au sujet des achats que la société requérante réalisait sous couvert de comptes de tiers, par des constatations propres à l'activité exercée par l'entreprise en confrontant les achats de vins et de diverses denrées réalisés auprès de la société Promocash par M. A à titre personnel ou par l'intermédiaire de l'association dont il utilisait le compte avec les marques de vin et les plats habituellement servis dans l'établissement et en mettant en évidence la similitude des marques de vin ainsi que des produits servant à la confection des plats ; Considérant, en deuxième lieu, que la société requérante soutient, à partir d'un calcul des quantités de vins vendues retenues par le vérificateur et en retenant que chaque client consomme en moyenne 25 centilitres de vin par repas, que la méthode adoptée par le vérificateur conduirait à un résultat exagéré dès lors qu'elle déterminerait un prix moyen d'un repas ressortant à 166,74 francs au titre de l'exercice clos en 2000, 197,31 francs au titre de l'exercice clos en 2001 et 192,06 francs au titre de l'exercice clos en 2002, prix peu compatibles avec sa clientèle de vacanciers à budget modéré ; que, toutefois, les calculs de la société se fondent sur une consommation théorique de 25 centilitres de vin par personne et par repas qui ne tient notamment pas compte de l'âge des consommateurs, étant observé qu'une consommation théorique de 15 centilitres par repas et par personne, si l'on reprend les autres chiffres de la société, permet de calculer un prix de repas de 100 francs au titre de l'exercice clos en 2000 par exemple ; Considérant, en troisième lieu, que, si la société requérante reproche au vérificateur d'avoir retenu les achats et ventes de champagne pour la détermination du coefficient moyen de marge brute de chaque exercice, il résulte de l'instruction que ce coefficient s'avèrerait plus défavorable à la société si les ventes de champagne n'étaient pas prises en compte dans la mesure où la marge réalisée sur ce produit, de l'ordre de 2,48, est plus faible que sur les autres vins ; qu'ainsi, s'agissant de l'exercice clos en 1998, les achats revendus HT s'élèveraient, si la somme de 842 francs correspondant aux achats de champagne en étaient défalquée, à la somme de 13 526,96 francs au lieu de 14 369,96 francs et les ventes HT s'élèveraient à la somme de 68 300,17 francs au lieu de 70 390,47 francs si l'on en retranchait la somme de 2 090,30 francs correspondant aux ventes de champagne ; que le coefficient moyen de marge brute passerait dans ces conditions de 4,9 (70 390,47 / 14 368,96) à 5,04 (68 300,17 / 13 526,96) comme le souligne, à bon droit, l'administration ; que les mêmes constatations peuvent être effectuées au titre des exercices clos en 2001 et en 2002 dès lors que, si les achats et ventes de champagne n'étaient pas pris en compte, les coefficients moyens de marge brute passeraient respectivement de 4,48 et 4,81 à 4,83 et 5,18 ; que, par suite, le moyen ne peut qu'être écarté ; Considérant, en quatrième lieu, que la société requérante oppose à l'évaluation faite par le vérificateur des offerts, de la consommation personnelle des exploitants, de celle du personnel salarié et de l'utilisation du vin dans la préparation des plats, ses propres chiffres faisant apparaître au titre respectivement des exercices clos en 2000, 2001 et 2002, une consommation de vin par l'exploitant et le personnel de 303 litres, 269 litres et 357 litres, au titre du vin entrant dans la composition des plats de moules, des quantités de 63 litres, 159 litres et 184 litres, et, au titre du vin entrant dans la composition de la sangria des quantités de 65 litres, 105 litres et 360 litres ; qu'il y a aurait donc lieu, pour la société requérante, de retrancher des achats nets revendus de chaque exercice des quantités totales de 531 litres, 533 litres et 901 litres ; que cette évaluation, qui aboutirait à faire regarder comme correspondant à la consommation de l'exploitant et du personnel et à la composition des plats et apéritifs, rapportée aux achats revendus de 2 128 litres au titre de l'exercice clos en 2000, de 2 282 litres au titre de l'exercice clos en 2001 et de 2 284 litres au titre de l'exercice clos en 2002, des proportions respectivement de 25 %, 24 % et 39 % pour chacun de ces exercices est entachée d'invraisemblance ; que, toutefois, il y a lieu d'admettre, compte tenu des particularités des produits servis dans l'établissement, dans la composition desquels le vin occupe une plus grande place que dans d'autres établissements de restauration, qu'un abattement de 15 % rend mieux compte des conditions d'exploitation que celui de 10 % retenu par le vérificateur ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, par une méthode de reconstitution qui n'est ni radicalement viciée, ni même excessivement sommaire et qui s'appuie sur des données concrètes tirées du fonctionnement de l'entreprise, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe, sous la réserve précédemment énoncée, du bien-fondé de sa reconstitution ; qu'il convient toutefois de tirer les conséquences de la prise en compte d'un abattement supplémentaire de 5 % ; Considérant que, compte tenu de cet abattement supplémentaire, s'agissant de l'exercice clos en 2000, les achats nets revendus de vin après abattement seront fixés à 12 213 francs au lieu de 12 931 francs ; qu'après application du coefficient de marge brute de 4,9, le chiffre d'affaires relatif au vin sera fixé à 59 843 francs ; que le chiffre d'affaires de restauration ressort, par application du multiplicateur de 11,44, à 684 612 francs au lieu de 724 860 francs retenus par l'administration soit une réduction de 40 248 francs ; que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ce chiffre d'affaires doit être fixé à 30 171 francs au lieu de 38 060 francs soit une décharge de 7 889 francs ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles la société a été assujettie au titre de l'année 2000 seront calculées à partir de cette nouvelle base de 684 612 francs pour le chiffre d'affaires de restauration ; Considérant que, s'agissant de l'exercice clos en 2001, les achats nets revendus de vin après abattement seront fixés à 2 609 euros au lieu de 2 763 euros ; qu'après application du coefficient de marge brute de 4,48, le chiffre d'affaires relatif au vin sera fixé à 11 690 euros ; que le chiffre d'affaires de restauration ressort, par application du multiplicateur de 11,44, à 133 739 euros au lieu de 141 607 euros retenus par l'administration soit une réduction de 7 868 euros ; que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ce chiffre d'affaires doit être fixé à 8 871 euros au lieu de 10 414 euros soit une réduction de 1 543 euros ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles la société a été assujettie au titre de l'année 2001 seront calculées à partir de cette nouvelle base de 133 739 euros pour le chiffre d'affaires de restauration ; Considérant que, s'agissant de l'exercice clos en 2002, les achats nets revendus de vin après abattement seront fixés à 2 463 euros au lieu de 2 608 euros ; qu'après application du coefficient de marge brute de 4,81, le chiffre d'affaires relatif au vin sera fixé à 11 848 euros ; que le chiffre d'affaires de restauration ressort, par application du multiplicateur de 11,44, à 135 546 euros au lieu de 143 509 euros retenus par l'administration soit une réduction de 7 963 euros ; que le rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ce chiffre d'affaires doit être fixé à 10 045 euros au lieu de 11 483 euros, soit une réduction de 1 438 euros ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles la société a été assujettie au titre de l'année 2002 seront calculées à partir de cette nouvelle base de 135 546 euros pour le chiffre d'affaires de restauration ; Sur l'application de l'amende fiscale prévue à l'article 1740 ter du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 1740 ter du code général des impôts alors en vigueur : Lorsqu'il est établi qu'une personne, à l'occasion de l'exercice de ses activités professionnelles, a travesti ou dissimulé l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, ou sciemment accepté l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom, elle est redevable d'une amende fiscale égale à 50 % des sommes versées ou reçues au titre de ces opérations (...) ; Considérant que, comme il a été dit, l'administration a démontré que M. A, associé de la société requérante, procédait, à l'occasion de l'exercice de ses activités professionnelles, auprès de la société Promocash dont il était à l'époque le directeur, à des achats de marchandises pour le compte de la SARL LAFFITTE en utilisant son compte personnel ou celui d'une association ; que se sont ainsi trouvées dissimulées l'identité et l'adresse de l'un des fournisseurs de la société ; que ces agissements caractérisent également le fait pour M. A, agissant par l'intermédiaire d'une association pour le compte de la société, d'avoir sciemment accepté l'utilisation d'un prête-nom ; que l'administration établit ainsi que l'infraction réprimée par les dispositions de l'article 1740 ter du code général des impôts est constituée ; qu'elle établit également, par des calculs circonstanciés, que les achats de la société affectés par ces dissimulations s'élèvent à un montant de 43 611 francs au titre de l'exercice clos en 2000 et à 30 869 francs au titre de l'exercice clos en 2004 ; que, par suite, l'amende de 50 % a été à bon droit fixée aux montants respectifs de 21 805 francs et 15 434 francs au titre de chacun de ces deux exercices ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL LAFFITTE est seulement fondée à demander les réductions susmentionnées des impositions qu'elle conteste ainsi que la réformation en ce sens du jugement du Tribunal administratif de Montpellier ; qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit à ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : Les bases de l'impôt sur les sociétés de la SARL LAFFITTE sont réduites respectivement de 6 135,77 euros (40 248 francs), 7 868 euros et 7 963 euros au titre des années 2000, 2001 et 2002. Article 2 : La SARL LAFITTE est déchargée, en droits et pénalités, de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2000, 2001 et 2002 et celles résultant de l'application de l'article 1er. Article 3 : La SARL LAFFITTE est déchargée, en droits, des sommes de 1 202 euros (7 889 francs), 1 543 euros et 1 438 euros, en ce qui concerne les compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été respectivement réclamés au titre des périodes correspondant aux années 2000, 2001 et 2002 ainsi que des pénalités correspondantes. Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 20 mars 2008 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL LAFFITTE est rejeté. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL LAFFITTE et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' 4 N° 08MA02564