Cour administrative d'appel de Paris, 5ème Chambre, 04/07/2013, 11PA02949, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 5ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-07-04
Numéro : 11PA02949
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : M. Alain  VINCELET
Commissaire du gouvernement : Mme DHIVER
Avocat(s) : NAHON

Vu la requête, enregistrée le 1er juillet 2011, présentée pour M. et Mme B...C..., demeurant..., par MeA... ; M. et Mme C... demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0709419/7 du 10 mai 2011 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1997 et des pénalités correspondantes, ainsi que de l'imposition primitive mise à leur charge au titre de la même année ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .................................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention fiscale du 4 octobre 1985 signée entre la France et l'Union des républiques socialistes soviétiques, ensemble la loi du 23 décembre 1986 qui l'a approuvée et le décret du 22 mai 1987 qui en a autorisé la publication ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la sécurité sociale ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 mai 2013 : - le rapport de M. Vincelet, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Dhiver, rapporteur public ; 1. Considérant qu'au titre de l'année 1997 en litige, M. et MmeC..., de nationalité Biélorusse, ont été initialement imposés conformément aux éléments figurant sur leur déclaration, laquelle mentionnait la perception de salaires d'un montant de 58 000 F à raison de l'activité d'assistant peintre puis de conseiller artistique exercée par M.C..., à compter de son arrivée en France au début du mois de mai 1997, auprès de la société Fortin, exploitante d'une galerie d'art ; que l'administration a ultérieurement vérifié la comptabilité de cette société ainsi que les comptabilités des sociétés Art Got et Solari ayant la même activité ; qu'elle a alors constaté, d'une part, que la société Fortin avait comptabilisé au profit de M. C...une somme de 89 446 F à titre de charges salariales sans pouvoir justifier la réalité de l'activité de ce dernier à son profit, et, d'autre part, que les deux autres sociétés avaient comptabilisé les sommes respectives de 410 000 F et de 80 000 F correspondant à des factures émises par M.C..., relatives à la vente de tableaux en provenance de Biélorussie, alors que la réalité des livraisons n'était pas établie ; qu'elle a considéré que ces montants constituaient pour M. C...des revenus distribués imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et a assujetti M. et Mme C...à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, calculées sur une assiette égale au total de ces montants, dont elle a retranché la somme de 58 000 F qu'ils avaient spontanément déclarée ; que M. et Mme C...font appel du jugement du 10 mai 2011 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande en décharge de ces impositions supplémentaires ; Sur l'impôt sur le revenu : En ce qui concerne l'imposition primitive : 2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que cette imposition, assise sur les salaires déclarés par M.C..., n'a pas été mise en recouvrement ; que, dès lors, les conclusions en décharge de cette imposition sont sans objet; En ce qui concerne les impositions supplémentaires : S'agissant de la domiciliation fiscale : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. " ; qu'aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques (...). " ; 4. Considérant que le ministre ne fait état d'aucun élément susceptible d'établir que M. et Mme C...auraient eu dès l'année 1997 leur foyer en France, en se bornant à invoquer les circonstances que les requérants ont déposé une déclaration de revenus au titre de cette année et, que M. C...a lui-même indiqué avoir débuté le 1er mai 1997 une activité d'artiste-peintre en France où il disposait d'une adresse, alors qu'il résulte de l'instruction que les requérants vivaient avec leur fils né en 1993 en Biélorussie dans un appartement pour lequel ils acquittaient régulièrement les charges et l'abonnement téléphonique, y disposaient également d'une maison et y ont acquis un garage le 13 mai 1997 ; que par ailleurs, Mme C...avait poursuivi son activité professionnelle jusqu'en septembre 1997 à Minsk où son mari utilisait un atelier d'artiste jusqu'en décembre 1997 ; que le ministre ne donne pas davantage de précisions quant au nombre de jours passés en France par les intéressés, susceptible de les faire regarder comme y ayant eu le lieu de leur séjour principal ; que, par ailleurs, la circonstance que les requérants ont spontanément souscrit une déclaration de revenus mentionnant la perception de salaires ne peut suffire à les faire regarder comme ayant exercé en France une activité professionnelle non accessoire, dès lors que l'administration a estimé qu'en l'absence de preuve du travail réalisé par M.C..., les salaires déclarés constituaient en réalité des revenus distribués ; qu'enfin, le ministre ne fournit pas davantage de détail, notamment sur le patrimoine dont les intéressés auraient pu disposer en France, de nature à les faire regarder comme y ayant eu le centre de leurs activités économiques ; qu'ainsi les requérants ne peuvent être regardés comme ayant eu en France au cours de l'année 1997 leur domicile au sens des dispositions précitées de l'article 4 B du code général des impôts ; que, dès lors, en application de l'article 4 A de ce même code, ils n'étaient passibles de l'impôt en France qu'à raison de leurs seuls revenus de source française ; 5. Considérant qu'aux termes de l'article 164 B du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus de source française : (...) b) les revenus de valeurs mobilières françaises et de tous autres capitaux placés en France ; (...) " ; 6. Considérant que les revenus distribués mis à la charge des intéressés sont au nombre des revenus de capitaux placés en France au sens des dispositions précitées ; que ces revenus étaient dès lors imposables en France ; que toutefois, les requérants invoquent la convention fiscale du 4 octobre 1985 conclue entre la France et l'Union des Républiques Socialistes Soviétiques (URSS) en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu, qui ferait obstacle à l'imposition de tels revenus en France ; 7. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'aucune convention relative aux doubles impositions n'a été conclue entre le gouvernement de la France et le gouvernement de la Biélorussie ; qu'afin de déterminer si la convention conclue entre la France et l'URSS était applicable entre la France et la Biélorussie, il appartient au juge de rechercher si telle a été la commune intention des parties ; 8. Considérant qu'il ressort de l'article 12 du protocole d'accord établissant la Communauté des Etats Indépendants, signé à Alma-Ata le 21 décembre 1991, que les Etats contractants, au nombre desquels figure la République de Biélorussie( République du Belarus), se sont en particulier engagés "à remplir les obligations internationales leur incombant aux titres des traités et accords conclus par l'ancienne Union des Républiques Socialistes Soviétiques" ; que, par ailleurs, la Biélorussie n'a pas entendu ultérieurement dénoncer la convention signée le 4 octobre 1985 entre la France et l'Union des Républiques Socialistes Soviétiques ni manifesté la volonté d'interrompre la continuité du cadre juridique en vigueur antérieurement et notamment les accords conclus par l'URSS en vue d'éviter les doubles impositions ; que la France, en l'absence de toute manifestation de volonté contraire doit être regardée comme ayant entendu poursuivre l'application de cette convention ainsi que d'ailleurs l'instruction administrative du 27 janvier 1998, référencée 5 F-1-98 le prévoit ; que dans ces conditions, la France et la Biélorussie doivent être regardées comme ayant manifesté la volonté de continuer à appliquer la convention franco-soviétique ; 9. Considérant qu'aux termes de l'article 1er de cette convention : " 1. La présente convention s'applique aux personnes qui, aux fins d'imposition, sont considérées comme résidents d'un Etat ou des deux Etats. 2. Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat " désigne toute personne (...) physique assujettie à l'impôt dans cet Etat à raison de son domicile (...)" ; 10. Considérant que les requérants, qui n'établissent pas avoir été assujettis à l'impôt en Biélorussie en 1997 en l'absence de tout document justificatif émanant notamment de l'administration fiscale de ce pays, ne peuvent, en application du paragraphe 2 de l'article 1er de le convention fiscale franco-soviétique, se prévaloir de la qualité de résidents en Biélorussie ; qu'ainsi, ils ne peuvent, en tout état de cause, invoquer les stipulations particulières de cette convention qui feraient obstacle à l'imposition en France des revenus litigieux ; S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : 11. Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il a été dit, les redressements en litige sont consécutifs aux vérifications des comptabilités des trois sociétés précitées et du contrôle sur pièces du dossier des contribuables, à l'issue desquels le service a rapporté aux revenus déclarés par ces derniers les sommes qu'ils avaient perçues de ces sociétés sans en faire état dans leur déclaration ; qu'en l'absence de tout examen de pièces comptables ou de contrôle de cohérence entre les revenus déclarés par les intéressés et leur situation patrimoniale, leur situation de trésorerie ou les éléments de leur train de vie, l'administration n'était pas tenue d'engager une vérification de comptabilité de l'activité professionnelle de peintre de M. C...ni en tout état de cause un examen contradictoire de situation fiscale d'ensemble des intéressés ; que, par suite, ces derniers ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait commis un détournement de procédure en n'effectuant pas de tels contrôles ; 12. Considérant, en deuxième lieu, que la notification de redressements du 18 décembre 2000 adressée à M et Mme C...expose que les vérifications des comptabilités des sociétés Solari, Art Got et Fortin, qui gèrent des galeries d'art, ont mis en évidence, d'une part, que les deux premières avaient comptabilisé en 1997 à un compte intitulé " achats de tableaux " les sommes respectives de 410 000 F et de 80 000 F correspondant à des livraisons de tableaux facturés par M.C..., alors que la preuve de la livraison n'avait pas été apportée, et, d'autre part, que la troisième avait comptabilisé à son profit des charges salariales pour un montant de 89 446 F sans justifier qu'il avait exercé une activité en contrepartie ; que ce document ajoute que les sommes ainsi versées sans contrepartie établie n'ont pas été admises en déduction des résultats imposables des sociétés et qu'elles seront en conséquence taxées en tant que revenus distribués au nom de M. et MmeC... ; qu'ainsi, cette notification de redressements était suffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et permettait aux contribuables, ainsi qu'ils l'ont d'ailleurs fait, de présenter leurs observations ; 13. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte des articles L. 10 et L. 12 du même livre que la faculté offerte aux contribuables d'avoir recours au supérieur hiérarchique du vérificateur ou à l'inspecteur départemental est réservée aux seuls contribuables qui ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ou d'une vérification de leur comptabilité ; que les redressements assignés à M. et Mme C...procèdent, ainsi qu'il a été dit, du contrôle sur pièces de leur dossier ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que l'administration n'a fait droit à leur demande de saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur qu'après la mise en recouvrement des impositions est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; 14. Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que les impositions litigieuses n'entraient pas dans le champ de compétences de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires défini à l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à l'année 1997 ; qu'ainsi, contrairement à ce que les intéressés soutiennent, la mise en recouvrement de ces impositions n'est pas intervenue de manière irrégulière avant la notification de l'avis émis par l'organisme consultatif ; S'agissant du bien-fondé des impositions : 15. Considérant, d'une part, que pour regarder les sommes versées à M. C...par les sociétés Art Got, Solari et Fortin comme des revenus distribués et les imposer entre les mains des requérants comme des revenus de capitaux mobiliers, l'administration a constaté que les sommes comptabilisées par les sociétés Art Got et Solari au titre d'acquisitions d'oeuvres d'art facturées par M. C...et par la société Fortin au titre d'activités rémunérées exercées à son profit par l'intéressé ne correspondaient à aucune livraison ni activité effective, alors que ces sommes ont été désinvesties par ces sociétés et appréhendées par les requérants ; 16. Considérant, d'autre part, que les requérants se sont bornés à produire pour la première fois devant la Cour, quelques pièces pour justifier que les sommes en litige résulteraient de la vente de tableaux et devraient, par suite, être imposées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; qu'il résulte toutefois de l'examen de ces pièces que certaines d'entre elles, fournies sans aucune explication, concernent la galerie Rocha, qui ne figure pas au nombre des sociétés vérifiées ; que, s'agissant de la société Got, les seules productions d'un document douanier et d'une facture d'un transporteur adressée à la galerie Got indiquant que des colis comprenant 3 tableaux pour une valeur de 10 000 francs ont été envoyés de Biélorussie en 1997 par M. C...à cette galerie située en France ainsi que des bordereaux de vente à des tiers, par la même galerie, de tableaux de l'intéressé ne suffisent pas à établir que la somme de 10 000 F provenant de la vente de ces tableaux aurait été incluse à tort dans les revenus distribués ; que ces seules pièces ne sont pas susceptibles d'établir l'erreur alléguée de classement catégoriel des revenus distribués ; que c'est, dès lors, à bon droit que les sommes en litige ont été imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Sur les contributions sociales : 17. Considérant que les articles 166 00 C et 1600 OG du code général des impôts disposent respectivement que : " Conformément au II bis de l'article L. 136-5 du code de la sécurité sociale, la contribution sociale généralisée sur les revenus d'activité et de remplacement due sur les revenus de source étrangère, sous réserve s'agissant des revenus d'activité qu'elle n'ait pas fait l'objet d'un précompte par l'employeur, est établie, recouvrée et contrôlée dans les conditions et selon les modalités prévues au III de l'article L. 136-6 du code précité " et que : " La contribution pour le remboursement de la dette sociale assise sur les revenus du patrimoine est établie, contrôlée et recouvrée conformément à l'article 15 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale " ; que les articles L. 136-5 et L. 136-6 du code de la sécurité sociale ainsi que l'ordonnance du 24 janvier 1996 qui instituent la contribution sociale généralisée et la contribution au remboursement de la dette sociale réservent l'assujettissement à ces contributions aux seules personnes physiques fiscalement domiciliées en France ; que, M. et Mme C...n'étant pas fiscalement domiciliés en France en 1997, ils ne pouvaient légalement être assujettis à ces contributions ; Sur les pénalités : 18. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " 1.Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p.100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; 19. Considérant que l'administration relève que les sommes importantes versées à M. C... par les sociétés Art Got, Solari et Fortin correspondaient à des acquisitions fictives facturées par l'intéressé ou des activités fictives rémunérées à son profit ; qu'ainsi, sans que les requérants puissent utilement se prévaloir de leur ignorance des obligations administratives françaises, elle établit leur mauvaise foi ; 20. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme C...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun qui n'était pas tenu de répondre au moyen inopérant tiré de ce que l'administration aurait du vérifier la comptabilité du contribuable, a rejeté leur demande en décharge des cotisations de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1997 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 21. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement à M. et Mme C...d'une somme de 1 500 euros au titre des frais par eux exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Il est accordé à M. et Mme C...la décharge des cotisations de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1997. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Melun n° 0709419/7 du 10 mai 2011 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme C...une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme C...est rejeté. '' '' '' '' 3 N° 11PA02949 Classement CNIJ : C