Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre, du 27 novembre 2001, 97DA01462, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2001-11-27
Numéro : 97DA01462
Rapporteur : M. Nowak
Commissaire du gouvernement : M. Michel

Vu l'ordonnance en date du 30 août 1999 par laquelle le président de la cour administrative d'appel de Nancy a, en application du décret n 99-435 du 28 mai 1999 portant création d'une cour administrative d'appel à Douai et modifiant les articles R 5, R 7 et R 8 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, alors applicables, transmis à la cour administrative d'appel de Douai la requête présentée pour la société anonyme Garage Collard dont le siège social est à La Croix Saint-Ouen (Oise), 142 route nationale, par Me M. X..., avocat ; Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Nancy le 1er juillet 1997, par laquelle la société anonyme Garage Collard demande à la Cour : 1 d'annuler le jugement n 921706 en date du 8 avril 1997 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 1989 ; 2 de prononcer la réduction demandée ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code du travail ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu le code de justice administrative ; Vu le décret n 99-435 du 28 mai 1999 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 novembre 2001 : - le rapport de M. Nowak, premier conseiller, - et les conclusions de M. Michel, commissaire du gouvernement ; Considérant que, par contrat en date du 31 décembre 1986, la société anonyme Garage Collard a cédé à la société anonyme de distribution automobile compiégnoise (Sadac) son fonds de commerce de négoce et réparation de voitures automobiles avec date d'entrée en jouissance le 1er janvier 1987 et a réduit son activité au négoce de carburant ; qu'elle a porté en charges déductibles des résultats de l'exercice clos le 31 décembre 1987 une somme de 400 000 F représentative d'indemnités de congé payé ; qu'estimant que cette déduction avait été pratiquée en contravention aux dispositions combinées du 1 du 1 et du 9 de l'article 39 du code général des impôts, l'administration a réintégré aux résultats de cet exercice un montant de 384 880 F et, compte tenu des résultats déficitaires dudit exercice et de l'exercice clos en 1988, a assujetti la société Garage Collard à un complément d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 1989 ; que pour en demander la décharge, la société Garage Collard soutient, à titre principal, que si la charge litigieuse était représentative des indemnités de congés payés et charges y afférentes correspondant aux droits à congés acquis par ses employés avant l'entrée en jouissance de son fonds de commerce par le cessionnaire, elle a perdu cette nature pour constituer une dette commerciale par l'effet d'une obligation du contrat de cession ; qu'à titre subsidiaire, elle prétend à l'imputation de la somme dont s'agit sur le prix de cession du fonds de commerce pour la détermination de la plus-value réalisée à cette occasion ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu du I de l'article 209 de ce code : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : ... 1 bis Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 1987 et sous réserve des dispositions du 9, l'indemnité de congé payé calculée dans les conditions prévues aux articles L 223-11 à L 223-13 du code du travail, y compris les charges sociales et fiscales afférentes à cette indemnité .... / Pour les exercices clos avant le 31 décembre 1987, l'indemnité de congé payé calculée dans les conditions prévues aux articles L 223-11 à L 223-13 du code du travail revêt du point de vue fiscal le caractère d'un salaire de substitution qui constitue une charge normale de l'exercice au cours duquel le salarié prend le congé correspondant .... / 9. L'indemnité de congé payé correspondant aux droits acquis durant la période neutralisée définie ci-après, calculée dans les conditions prévues aux articles L 223-11 à L 223-13 du code du travail, n'est pas déductible. Cette période neutralisée est celle qui est retenue pour le calcul de l'indemnité afférente aux droits acquis et non utilisés à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1987 ; .... L'indemnité correspondant à ces derniers droits est considérée comme déduite du point de vue fiscal. Ces dispositions s'appliquent aux charges sociales et fiscales attachées à ces indemnités." ; qu'aux termes de l'article L 122-12 du code du travail : "S'il survient une modification dans la situation juridique de l'employeur, notamment par ... vente, ... tous les contrats de travail en cours au jour de la modification subsistent entre le nouvel employeur et le personnel de l'entreprise." ; qu'aux termes de l'article L 122-12-1 du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " ..., le nouvel employeur est en outre tenu, à l'égard des salariés dont les contrats de travail subsistent, des obligations qui incombaient à l'ancien employeur à la date de cette modification. / Le premier employeur est tenu de rembourser les sommes acquittées par le nouvel employeur en application de l'alinéa précédent, sauf s'il a été tenu compte de la charge résultant de ces obligations dans la convention intervenue entre eux." ; Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts que les obligations découlant pour l'employeur de la législation relative aux congés et correspondant aux droits acquis durant la période retenue pour le calcul de l'indemnité y afférente et non utilisés à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1987 ne peuvent être portées en charges ; que la circonstance qu'à la suite d'une vente, la charge légale de congé payé se trouve supportée par la société cessionnaire en vertu des dispositions précitées de l'article L 122-12 du code du travail mais doit lui être remboursée par la société cédante en vertu des dispositions de l'article L 122-12-1 de ce même code n'est pas de nature, eu égard au caractère général des dispositions également précitées de l'article 39 du code général des impôts, à modifier la règle susénoncée de non-déductibilité des charges correspondant aux droits acquis et non utilisés à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1987 ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et il n'est pas contesté que la somme réintégrée aux résultats de l'exercice clos le 31 décembre 1987 correspond à concurrence de 58 056,84 F aux indemnités représentatives de droits à congé payé acquis avant le 1er janvier 1987 et non utilisés à cette date par les salariés maintenus au service de la société Garage Collard ; que, par suite, le moyen tiré du caractère de dette commerciale du montant global réintégré est, en tout état de cause et dans cette mesure, inopérant ; que pour le surplus représentatif des droits à congé payé acquis avant cette même date par ceux des salariés de la société Garage Collard dont les contrats de travail ont été transférés à la société Sadac par application des dispositions précitées de l'article L 122-12 du code du travail, la circonstance que les parties au contrat de cession ont convenu d'y insérer une clause constatant l'obligation légale pour la société Garage Collard de rembourser à la société Sadac la charge de ces droits à congé payé est sans incidence sur sa qualification au regard des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts ; que c'est, dès lors, à bon droit que, par application du 9 de cet article, l'administration en a refusé la déduction sans que la société Garage Collard puisse, ainsi, utilement invoquer un "enrichissement sans cause" du Trésor alors que son montant aurait été compris dans les produits d'exploitation de la société Sadac ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1 Les frais généraux de toute nature ..." ; qu'en vertu du 1 du I de l'article 39 quindecies, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé, autres que des terrains ou immeubles assimilés, et réalisées à long terme au sens défini à l'article 39 duodecies, font l'objet d'une imposition séparée à l'impôt sur les sociétés au taux de 16% ; que l'ensemble de ces dispositions est rendu applicable en matière d'impôt sur les sociétés par l'article 209-I du Code susvisé ; Considérant que, pour l'application des dispositions susrappelées de l'article 39 quindecies du code général des impôts, le montant d'une plus-value réalisée à long terme et séparément imposable au taux de 16% s'entend de la différence entre la valeur comptable nette pour laquelle l'élément cédé figure au bilan à la date de la cession et le produit effectivement retiré de cette cession net des frais et taxes qui ont pu grever l'opération de cession elle-même ; que ces dispositions ne sauraient, en revanche, fonder que soit imputées sur la plus-value des charges qui, même exposées en vue de la réalisation de la cession, ne constituent pas des frais inhérents à cette dernière et, dès lors qu'elles n'ont pas eu pour contrepartie une augmentation de la valeur du bien cédé, restent de la nature des frais généraux visés à l'article 39-1-1 précité du code général des impôts ; qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, les indemnités de congé payé et les charges y afférentes que la société Garage Collard s'est engagée, aux termes de l'acte de cession du fonds de commerce, à rembourser à la société cessionnaire constituent une charge d'exploitation qu'elle aurait été tenue de supporter même en l'absence d'une telle disposition contractuelle et sur la nature de laquelle l'interdiction de déductibilité prévue au 9 de l'article 39 du code général des impôts est sans incidence ; qu'il suit de là qu'elles ne sauraient être regardées comme ayant grevé l'opération de cession elle-même et, par suite, être imputées sur la plus-value réalisée lors de cette cession ; Considérant que la société Garage Collard ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle à M. Y..., sénateur, du 23 août 1966 qui, en tant qu'elle précise que "le prix de réalisation doit être un prix net, c'est-à-dire déduction faite des frais spéciaux qui, bien qu'inscrits dans les charges d'exploitation, s'appliquent directement à l'opération de cession", ne donne pas, des dispositions de l'article 39 quindecies du code général des impôts, une interprétation différente de celle dont la présente décision fait application ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société anonyme Garage Collard n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande ;Article 1er : La requête de la société anonyme Garage Collard est rejetée.Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société anonyme Garage Collard et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.