CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 11/02/2020, 18VE03982, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-02-11
Numéro : 18VE03982
Président : M. BRESSE
Rapporteur : Mme Muriel  DEROC
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : LEFEBVRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... C... a demandé au Tribunal administratif de Cergy-Pontoise la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1400636 du 10 novembre 2016, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. Par un arrêt n° 17VE00081 du 7 décembre 2017, la Cour administrative d'appel de Versailles a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des impositions contestées. Par une décision n° 417875 du 28 novembre 2018, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt de la Cour administrative d'appel de Versailles et renvoyé l'affaire à cette Cour. Procédure devant la Cour : Par une requête, des mémoires et un courrier, enregistrés les 9 janvier, 3 août et 19 octobre 2017, et, après cassation, les 28 janvier, 20 et 21 juin, 23 juillet et 9 décembre 2019, M. C..., représenté par Me Lefebvre, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement ; 2° de prononcer la décharge des impositions contestées, ainsi que des pénalités correspondantes ; 3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - à titre principal, pour la détermination de la plus-value de cession de valeurs mobilières qu'il a réalisée en 2008 à l'occasion de la cession des actions de la société anonyme (SA) Numilog.com, il était fondé à majorer le prix d'acquisition des titres cédés du montant des sommes versées pour la souscription des titres annulés pour l'application du 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts ; - contrairement à ce qu'a jugé le Conseil d'Etat dans sa décision n° 417875 du 28 novembre 2018, lorsque l'opération de " coup d'accordéon " a été décidée afin de combler les pertes financières de la société, le prix effectif d'acquisition des titres cédés doit être majoré du montant de l'indemnité versée pour les acquérir, en application du 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts ; - à titre subsidiaire, les sommes versées au titre de la souscription des titres annulés constituent une indemnité majorant le prix d'acquisition en application de l'article 74-0 B de l'annexe II au code général des impôts, dès lors que la souscription des titres cédés était intrinsèquement liée à l'annulation des titres initialement acquis ; - à titre infiniment subsidiaire, l'annulation des titres a généré une moins-value ou perte imputable sur les plus-values de même nature en application du 12 de l'article 150-0 D du même code dès lors que l'opération de " coup d'accordéon " a été réalisée en raison de l'obligation légale prévue par l'article L. 223-42 du code de commerce ; - les dispositions du 12 de l'article 150-0 D du code général des impôts instituent une différence de traitement contraire aux stipulations combinées des articles 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et 1er du premier protocole additionnel à cette convention entre, d'une part, les contribuables ayant conservé leur domicile fiscal en France et, d'autre part, ceux revenant en France après avoir transféré leur domicile fiscal hors de France dans la mesure où ces derniers, sur le fondement de l'article 167 bis du même code, peuvent imputer les pertes sur titres annulés quel que soit le cadre dans lequel intervient l'opération d'annulation ; - elles instituent également une différence de traitement méconnaissant ces stipulations selon que les actions ont été annulées en application de l'article 225-248 du code de commerce, comme en l'espèce, ou en exécution d'un plan de redressement judiciaire ainsi qu'en a jugé le Conseil d'Etat, dans sa décision n° 431867 du 22 novembre 2019. .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ensemble son premier protocole additionnel ; - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme B..., - les observations de M. Huon, rapporteur public, - et les observations de Me Lefebvre, avocat de M. C.... Considérant ce qui suit : 1. M. C... a acquis, le 10 avril 2000, 4 782 des 20 000 actions de la société anonyme Numilog.com pour un prix total de 72 900 euros. L'assemblée générale extraordinaire de cette société a, le 14 février 2003, décidé de réduire à zéro son capital social en annulant les actions détenues par ses actionnaires par imputation des pertes constatées à la clôture de son exercice clos le 31 décembre 2001, sous la condition suspensive d'une augmentation de son capital de 103 000 euros, par l'émission de 10 300 actions nouvelles, d'une valeur unitaire de 10 euros. M. C... a procédé, sans bénéficier d'un droit préférentiel de souscription, à l'acquisition le 14 février 2003 de 2 100 de ces actions nouvelles, suivie, entre 2003 et 2007, de l'acquisition de 7 983 actions supplémentaires. Le 28 mai 2008, il a cédé ses 10 083 actions. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause le montant de la plus-value qu'il avait déclarée au titre de cette cession, au motif qu'il avait à tort ajouté au prix d'acquisition des titres cédés les sommes qu'il avait acquittées pour l'acquisition, le 10 avril 2000, des 4 782 titres annulés le 14 février 2003. A la suite du rejet de sa réclamation, M. C... a saisi le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise d'une demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008 en conséquence de cette rectification. Par un jugement du 10 novembre 2016, ce tribunal a rejeté sa demande. M. C... ayant fait appel, la Cour administrative d'appel de Versailles, par un arrêt n° 17VE00081 du 7 décembre 2017, a annulé le jugement contesté et prononcé la décharge, en droits et pénalités, des impositions litigieuses. Par une décision n° 417875 du 28 novembre 2018, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé cet arrêt et renvoyé l'affaire à la Cour, où elle a été enregistrée sous le n° 18VE03982. 2. Aux termes, d'une part, de l'article 150-0 A du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I.-1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 20 000 euros pour l'imposition des revenus de l'année 2007 et 25 000 euros pour l'imposition des revenus de l'année 2008 (...) " et de l'article 150-0 D du même code : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. / (...) / 11. Les moins-values subies au cours d'une année sont imputables exclusivement sur les plus-values de même nature réalisées au cours de la même année ou des dix années suivantes. / 12. Les pertes constatées en cas d'annulation de valeurs mobilières, de droits sociaux, ou de titres assimilés sont imputables, dans les conditions mentionnées au 11, l'année au cours de laquelle intervient soit la réduction du capital de la société, en exécution d'un plan de redressement mentionné à l'article L. 631-19 du code de commerce, soit la cession de l'entreprise ordonnée par le tribunal en application de l'article L. 631-22 de ce code, soit le jugement de clôture de la liquidation judiciaire ". 3. Aux termes, d'autre part, de l'article L. 225-248 du code de commerce, applicable aux sociétés anonymes : " Si, du fait de pertes constatées dans les documents comptables, les capitaux propres de la société deviennent inférieurs à la moitié du capital social, le conseil d'administration ou le directoire, selon le cas, est tenu dans les quatre mois qui suivent l'approbation des comptes ayant fait apparaître cette perte, de convoquer l'assemblée générale extraordinaire à l'effet de décider s'il y a lieu à dissolution anticipée de la société. / Si la dissolution n'est pas prononcée, la société est tenue, au plus tard à la clôture du deuxième exercice suivant celui au cours duquel la constatation des pertes est intervenue et sous réserve des dispositions de l'article L. 224-2 de réduire son capital d'un montant au moins égal à celui des pertes qui n'ont pas pu être imputées sur les réserves, si, dans ce délai, les capitaux propres n'ont pas été reconstitués à concurrence d'une valeur au moins égale à la moitié du capital social. / (...) Les dispositions du présent article ne sont pas applicables aux sociétés en procédure de sauvegarde ou de redressement judiciaire ou qui bénéficient d'un plan de sauvegarde ou de redressement judiciaire ". 4. M. C... fait notamment valoir qu'en définissant au point 12 de l'article 150-0 D du code général des impôts, de manière exhaustive, les hypothèses d'imputation de ces pertes, le législateur a institué une règle discriminatoire, notamment à l'égard des associés dont les titres qu'ils détiennent dans une société dont les capitaux propres deviennent inférieurs à la moitié du capital social font l'objet d'une annulation, conformément à l'article L. 225-248 précité du code de commerce, méconnaissant par suite les stipulations combinées de l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 1er de son premier protocole additionnel. 5. Aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ". Aux termes de l'article 14 de cette convention : " La jouissance des droits et libertés reconnus dans la présente convention doit être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, l'origine nationale ou sociale, l'appartenance à une minorité nationale, la fortune, la naissance ou toute autre situation ". Une distinction entre des personnes placées dans une situation analogue est discriminatoire, au sens de ces stipulations, si elle n'est pas assortie de justifications objectives et raisonnables, c'est-à-dire si elle ne poursuit pas un objectif d'utilité publique ou si elle n'est pas fondée sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec les buts de la loi. 6. Dans l'hypothèse où les pertes d'une société sont au moins égales ou supérieures à ses capitaux propres et si l'assemblée générale extraordinaire n'a pas décidé sa dissolution anticipée, les associés, pour réduire le capital de la société d'un montant au moins égal à celui des pertes qui n'ont pas pu être imputées sur ses réserves et son report à nouveau, sont tenus de procéder à l'annulation des titres de cette société. Ils ne se trouvent pas, au regard de la loi fiscale, dans une situation suffisamment différente de celle des contribuables dont les titres sont annulés dans le cadre d'une procédure collective pour justifier, sans méconnaître les stipulations combinées de l'article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 1er du premier protocole additionnel à cette convention, une différence telle que celle qu'instaure le premier alinéa du 12 de l'article 150-0 D du code général des impôts, dans le traitement fiscal des annulations de titres opérées à la suite de ces deux procédures. 7. M. C... fait valoir, sans être contesté sur ce point, que l'annulation des titres a été décidée le 14 février 2003 afin de recapitaliser la SA Numilog.com, conformément à l'article L. 225-248 du code de commerce dès lors qu'au 31 décembre 2002, le montant de ses pertes cumulées s'élevait à une somme de 1 109 803 euros, supérieure de 9 429 euros au montant de ses capitaux propres, hors pertes. Dans ces conditions, les associés de la SA Numilog.com étant tenus de procéder à l'annulation des titres de la société, M. C... est fondé à solliciter l'imputation sur ses gains nets, tels que mentionnés au 1 de l'article 150-0 D, réalisés en 2008, des pertes constatées de ce fait et, par suite, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités correspondantes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008. 8. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, que M. C... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement au profit de M. C... d'une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1400636 du 10 novembre 2016 du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise est annulé. Article 2 : M. C... est déchargé, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2008. Article 3 : L'Etat versera à M. C... une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 2 N° 18VE03982