CAA de PARIS, 7ème chambre, 05/12/2024, 23PA02969, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-12-05
Numéro : 23PA02969
Président : M. AUVRAY
Rapporteur : Mme Perrine  HAMON
Commissaire du gouvernement : Mme JURIN
Avocat(s) : MISPELON

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B... A... et Mme C... D..., épouse A..., ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016. Par un jugement n° 2113253/2-3 du 11 mai 2023, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 6 juillet 2023 et le 16 août 2024 M. et Mme A..., représentés par Me Mispelon, demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 2113253/2-3 du 11 mai 2023 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) à titre principal, de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis pour un montant de 58 161 euros au titre de l'année 2015 et de 107 138 euros au titre de l'année 2016 ; 3°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis pour un montant de 16 272 euros en droits et intérêts de retard au titre de l'année 2015 et de 37 014 euros en droits et intérêts de retard au titre de l'année 2016, ainsi que de la totalité des pénalités ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : -la procédure d'imposition a irrégulièrement porté atteinte au secret professionnel dont Mme D... est dépositaire en sa qualité d'avocat ; - elle a été menée en violation de l'article L. 13-O-A du livre des procédures fiscales ; - la violation de ce secret professionnel le droit au respect de la vie privée et familiale garanti par l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - la majoration de 25 % qui a été appliquée sur le fondement de l'article 158 du code général des impôts méconnaît l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - l'application de ces majorations est insuffisamment motivée et ne respecte pas les droits de la défense ; - au titre de l'année 2016, le montant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales laissées à leur charge après l'acceptation partielle de leur réclamation le 18 décembre 2020 a été mal calculé ; Par des mémoires en défense enregistrés le 6 mars 2024, le 17 septembre 2024 et le 25 septembre 2024 le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - il accorde aux requérants un dégrèvement correspondant à la majoration de 25 % appliquée aux bénéfices industriels et commerciaux et aux bénéfices non commerciaux perçus en 2015 et 2016, à l'exclusion de la majoration assortissant les revenus de capitaux mobiliers, qui demeure fondée ; - les autres moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : - la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971 ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Hamon, - et les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. M. A... et Mme D..., épouse A..., ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 2015 et 2016, l'activité individuelle d'avocate de Mme D... faisant, parallèlement, l'objet d'une vérification de compatibilité. A l'issue de ces contrôles, l'administration fiscale a assujetti le foyer fiscal constitué par M. et Mme A... à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au nom de Mme E... au titre des années 2015 et 2016 selon respectivement la procédure de redressement contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et la procédure de taxation d'office prévue au 1° de l'article L. 66 et à l'article L. 67 du livre des procédures fiscales. M. et Mme A... demandent au tribunal la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires ainsi mises à leur charge. Sur l'étendue du litige : 2. Par une décision en date du 25 septembre 2024, postérieure à l'enregistrement de la requête, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris a prononcé un dégrèvement, en droits, intérêts de retard et majorations, de 20 377 euros au titre de l'année 2015 et de 22 993 euros au titre de l'année 2016 correspondant à la majoration de 1,25 alors prévue par le 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts compte tenu de l'arrêt n° 26604/16 Waldner c/ France rendu le 7 décembre 2023 par la Cour européenne de sauvegarde de droits de l'homme et des libertés fondamentales. Les conclusions de la requête de M. et Mme A... sont, dans cette mesure, devenues sans objet et il n'y a plus lieu d'y statuer. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 3. Aux termes de l'article L. 13-0 A du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts peuvent demander toutes informations relatives au montant, à la date et à la forme des versements afférents aux recettes de toute nature perçues par les personnes dépositaires du secret professionnel en vertu des dispositions de l'article 226-13 du code pénal. Ils ne peuvent demander de renseignements sur la nature des prestations fournies par ces personnes ". 4. D'une part, les dispositions des articles 99 et 1649 quater G du code général des impôts imposent aux membres des professions dépositaires d'un secret professionnel en vertu de l'article 226-13 du code pénal d'indiquer sur leurs documents comptables, outre le montant, la date et la forme du versement des honoraires, l'identité du client. Il résulte, d'autre part, des dispositions de l'article L. 13-0-A du livre des procédures fiscales, que le législateur a entendu délimiter strictement le champ des informations que l'administration fiscale est susceptible de demander à ces professionnels. Ces dispositions ne font pas obstacle à ce que l'administration prenne connaissance, pendant les opérations de contrôle, de factures établies par un avocat pour des prestations destinées à des clients nommément désignés, dès lors que ces documents ne comportent aucune indication, même sommaire, sur la nature des prestations fournies à ces clients. Elles font, en revanche, obstacle à ce que le vérificateur procède à des demandes complémentaires relatives à l'identité des clients concernés ou cherche à obtenir des renseignements sur la nature des prestations fournies. 5. En premier lieu, il résulte de l'instruction qu'après avoir écarté la comptabilité de l'activité d'avocat de Mme D... pour l'année 2015 comme non probante, et constaté qu'aucune comptabilité n'était produite pour l'année 2016, l'administration, qui avait pris soin, dans l'avis de vérification, d'informer la contribuable qu'il lui appartenait d'occulter des documents relatifs à son activité les mentions couvertes par le secret professionnel, a ensuite, dans le cadre de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, établi les rappels d'impôt sur le revenu en litige, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux perçus par Mme D..., sur le seul fondement des encaissements bancaires tels qu'ils ont été déterminés par l'exploitation des documents obtenus, dans l'exercice de son droit de communication, auprès des établissements bancaires dans lesquels Mme D... détenait des comptes professionnels ou mixtes. Il ne résulte d'aucun élément de l'instruction que l'administration aurait consulté, puis utilisé pour établir les rappels en litige, des documents comportant, outre le nom des clients, une quelconque indication, même sommaire, sur la nature des prestations fournies à ces clients. 6. En deuxième lieu, si l'avocat est tenu, en vertu des dispositions de l'article 66-5 de la loi du 31 décembre 1971 portant réforme de certaines professions judiciaires et juridiques, au respect du secret professionnel " en toutes matières, que ce soit dans le domaine du conseil ou dans celui de la défense " pour ce qui concerne les consultations adressées à son client ou destinées à celui-ci, les correspondances échangées avec son client ou avec ses confrères, les notes d'entretien et toutes les pièces du dossier, ce n'est que sous réserve des exceptions à cette obligation prévues par la loi. Il résulte de ce qui est jugé au point 3 que le fait que la proposition de rectification comportait, dans ses annexes, une liste de crédits bancaires faisant apparaître l'identité de certains clients, sans mentionner aucune indication, même sommaire, sur la nature des prestations fournies à ces clients, ne porte pas atteinte au secret professionnel de l'avocat, la requérante ne pouvant utilement invoquer, à cet égard, la doctrine administrative dont le bénéfice ne s'étend en tout état de cause pas à la procédure d'imposition. La circonstance que les propositions de rectification des 20 décembre 2018 et 6 mars 2019 établies à l'issue des opérations d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des requérants ont été adressées à M. A..., qui n'est pas soumis au secret professionnel, ne constitue pas une violation du secret professionnel de l'avocat dès lors que ces propositions, si elles mentionnent l'identité de quelques-uns des clients de Me D..., ne comportent aucune indication, même sommaire, sur la nature des prestations fournies à ces clients. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que les impositions en litige auraient été établies à l'issue d'une procédure ayant irrégulièrement porté atteinte au secret professionnel des avocats. 7. En troisième lieu, aux termes de l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " 1° Toute personne a droit au respect de sa vie privée et familiale, de son domicile et de sa correspondance ; 2° Il ne peut y avoir ingérence d'une autorité publique dans l'exercice de ce droit que pour autant que cette ingérence est prévue par la loi et qu'elle constitue une mesure qui, dans une société démocratique, est nécessaire à la sécurité nationale, à la sûreté publique, au bien-être économique du pays, à la défense de l'ordre et à la prévention des infractions pénales, à la protection de la santé ou de la morale, ou à la protection des droits et libertés d'autrui. ". 8. Ni ces stipulations, ni les principes énoncés par l'arrêt de la Cour européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales n° 69436/10 du 1er mars 2016, " Brito Ferrinho Bexiga Villa Nova c/ Portugal " et dans la décision du Conseil d'Etat n° 448486 du 14 avril 2023 dont se prévalent les requérants, n'interdisent à l'administration fiscale de prendre connaissance des relevés des comptes bancaires mixtes d'un avocat dans le but légitime de lutter contre la fraude fiscale. Dès lors qu'en l'espèce, l'administration a pris connaissance du seul nom de quelques clients de Mme D... à l'occasion de l'exercice de son droit de communication auprès d'établissements bancaires tenant les comptes de l'intéressée, droit de communication encadré par les dispositions de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales et dans les limites posées par l'article 13-0 A du même livre, et que Mme D... dispose de la faculté de contester devant le juge de l'impôt la régularité de cette communication, l'atteinte ainsi portée au secret des relations entre un avocat et son client et, par suite, à la vie privée de l'avocat, ménage un juste équilibre entre les impératifs de l'intérêt général et les exigences de protection du droit de l'avocat au respect de sa vie privée. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que les impositions en litige auraient été établies à l'issue d'une procédure ayant méconnu les stipulations précitées. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la majoration de 25 % : 9. Aux termes de l'article 158-7 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par un coefficient de 1,25. Ces dispositions s'appliquent (...) 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice ". 10. Aux termes des stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ". 11. Si la majoration de 25 % dont ont été assortis les bénéfices industriels et commerciaux et les bénéfices non commerciaux perçus par M. et Mme A... en 2015 et 2016, a fait l'objet du dégrèvement mentionné au point 2, cette majoration est en revanche maintenue sur la somme de 8 000 euros imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, correspondant aux revenus réputés distribués en 2016 à Mme A... par la SELARLU D... Avocat, à la suite d'un contrôle de la comptabilité de cette société, ayant réintégré dans son résultat des charges non justifiées à hauteur de cette somme de 8 000 euros. 12. Les requérants soutiennent que l'application de cette majoration aux revenus distribués au sens du c de l'article 111 du même code leur impose une charge excessive, et se prévalent de la décision de la Cour européenne des droits de l'homme du 7 décembre 2023 dans l'affaire 26604/16 Waldner c/ France, qui s'est prononcée sur la conventionnalité, au regard de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, de la majoration alors prévue au 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. 13. Toutefois, cette décision de la Cour européenne des droits de l'homme du 7 décembre 2023 s'est prononcée sur la conventionnalité d'une majoration distincte alors applicable, en vertu du 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, aux titulaires de bénéfices industriels et commerciaux, de bénéfices non commerciaux ou de bénéfices agricoles au seul motif qu'ils ne sont pas adhérents à un organisme de gestion agréé, et non sur la majoration applicable aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, prévue au 2° du 7 du même article. 14. En tout état de cause, d'une part, ainsi que l'a rappelé le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 2019-793 QPC du 28 juin 2019 déclarant conformes à la Constitution la référence " c " et les mots " et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice " figurant au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, le législateur a entendu, en adoptant ces dispositions, soumettre à une imposition plus forte certains revenus de capitaux mobiliers distribués dans des conditions irrégulières ou occultes, afin de dissuader de telles opérations, et a ainsi poursuivi l'objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales. La majoration en cause repose donc suffisamment sur une base raisonnable. D'autre part, ainsi que l'a également rappelé le Conseil constitutionnel, l'application de cette majoration, qui porte sur des revenus de capitaux mobiliers dissimulés, non spontanément déclarés par le contribuable, ne conduit pas à une charge excessive au regard des facultés contributives des contribuables. La majoration en cause n'entraîne donc pas une surcharge financière disproportionnée à l'encontre du contribuable. En conséquence, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la majoration de 25 % appliquée aux revenus de capitaux mobiliers perçus par Mme A... en 2016 méconnaîtrait l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et à demander, pour ce motif, la décharge des impositions en litige résultant de la suppression de cette majoration. En ce qui concerne l'incidence du dégrèvement prononcé le 18 décembre 2020 : 15. Si la décision du 18 décembre 2020 par laquelle il a été partiellement fait droit à la réclamation de M. et Mme A... mentionne seulement, à propos du bénéfice non commercial de Mme A... et au titre de l'année 2016, que : " la rectification de 123 900 euros, qui correspond à un versement de compte à compte, est abandonnée, et le rehaussement est ramené à 28 375 euros au lieu de 152 275 euros ", il résulte clairement des termes de la proposition de rectification adressée aux requérants le 6 mars 2019, et notamment du tableau de sa page 27 dont les mentions ne sont pas contestées, que la somme de 152 275 euros qui est ainsi ramenée à 28 375 euros ne concerne que les crédits bancaires constatés en 2016 sur le compte détenu par Mme A... auprès de la banque San Paolo, et pas la totalité des bénéfices non commerciaux réalisés par celle-ci pour l'année 2016. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions supplémentaires qui résulterait d'un montant des bénéfices non commerciaux ramené pour l'année 2016 à la somme de 28 375 euros. Sur les pénalités : 16. Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / (...)". 17. Il ressort des deux propositions de rectifications adressées aux requérants les 20 décembre 2018 et 6 mars 2019 que celles-ci mentionnent, dans un paragraphe spécifiquement consacré aux majorations, les circonstances de fait et de droit ayant conduit à appliquer celles-ci, en indiquant qu'elles découlent d'un défaut de déclaration avec ou sans mise en demeure, qu'elles sont fondées sur les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, et en précisant, pour chaque année, le taux retenu. Ainsi, le moyen tiré du défaut de motivation de ces pénalités manque en fait. 18. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme A... à concurrence du dégrèvement d'un montant global de 43 370 euros prononcé en cours d'instance. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A... est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A... et au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. Délibéré après l'audience du 19 novembre 2024, à laquelle siégeaient : - M. Auvray, président de chambre, - Mme Hamon, présidente-assesseure, - M. Laforêt, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 décembre 2024. La rapporteure, P. HAMONLe président, B. AUVRAY La greffière, C. BUOT La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 23PA02969