Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 26/02/2009, 07BX01951, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2009-02-26
Numéro : 07BX01951
Président : M. BRUNET
Rapporteur : Mme Elisabeth  JAYAT
Commissaire du gouvernement : M. LERNER
Avocat(s) : PLANCHAT

Vu la requête, enregistrée le 10 septembre 2007, présentée pour M. Gilles X, demeurant ..., par Me Planchat ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0601561 du 23 août 2007 par lequel le Tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la restitution des droits de taxe sur la valeur ajoutée acquittés au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 ; 2°) de lui accorder la restitution des droits contestés ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la directive 77/383/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ; Vu le code de la santé publique ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002 ; Vu le décret n° 2007-435 du 25 mars 2007 ; Vu le décret n° 96-879 du 8 octobre 1996 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 janvier 2009 : - le rapport de Mme Jayat, président assesseur, - et les conclusions de M. Lerner, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. X, masseur-kinésithérapeute, a acquitté la taxe sur la valeur ajoutée à raison des recettes afférentes à la période correspondant aux années 2002, 2003 et 2004 au titre des actes d'ostéopathie qu'il a réalisés ; qu'il fait appel du jugement du 23 août 2007 par lequel le tribunal administratif a rejeté sa demande tendant à la restitution de ces droits ; Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 261 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : ... 4. (Professions libérales et activités diverses) : 1° les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées ... » ; que le législateur a ainsi entendu exonérer les actes régulièrement dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées par une disposition législative ou par un texte pris en application d'une telle disposition ; Considérant qu'en limitant l'exonération qu'elles prévoient aux soins régulièrement dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales soumises à réglementation, les dispositions précitées de l'article 261 du code général des impôts ne méconnaissent ni le principe de neutralité fiscale, ni l'objectif poursuivi par le c) du paragraphe n° 1 de l'article 13-A de la sixième directive du 17 mai 1977 qui est de garantir que l'exonération s'applique uniquement aux prestations de soins réalisées par des personnes possédant les qualifications professionnelles requises ; que si l'usage professionnel du titre d'ostéopathe a été reconnu par l'article 75 de la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002 relative aux droits des malades et à la qualité du système de santé, ce texte a expressément renvoyé la définition des conditions d'accès à cette profession, des actes autorisés et des conditions dans lesquelles les praticiens sont appelés à les accomplir à un décret d'application qui n'a été pris que le 25 mars 2007 ; que M. X ne peut, par suite, se prévaloir d'une réglementation de la profession d'ostéopathe pour la période en litige ; que les formations en la matière qu'il a suivies ainsi que sa demande d'autorisation d'utiliser le titre professionnel d'ostéopathe, d'ailleurs adressée en 2007 à la direction régionale des affaires sanitaires et sociales postérieurement à cette période, sont sans influence sur le bien-fondé de la taxe litigieuse ; que la circonstance qu'il a été fait droit à sa demande d'utilisation du titre d'ostéopathe n'est pas davantage de nature à priver de bien-fondé les droits en litige ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ... » ; qu'il résulte de ces dernières dispositions qu'un contribuable ne peut obtenir la restitution de droits de taxe sur la valeur ajoutée qu'il a déclarés et spontanément acquittés conformément à ses déclarations qu'à la condition d'en établir le mal-fondé ; Considérant qu'il résulte de la combinaison des dispositions précitées des articles 261 du code général des impôts et R. 194-1 du livre des procédures fiscales qu'un masseur-kinésithérapeute ayant déclaré avoir accompli des actes d'ostéopathie passibles de la taxe sur la valeur ajoutée, et ayant spontanément acquitté les droits correspondants, ne peut obtenir la restitution desdits droits qu'à la condition d'établir que les actes d'ostéopathie en cause étaient en réalité au nombre de ceux qu'il était habilité à dispenser en vertu de la réglementation applicable à sa profession ; Considérant que, s'il est titulaire du diplôme de masseur-kinésithérapeute, le contribuable, qui se borne à invoquer des principes généraux relatifs à la reconnaissance de la profession d'ostéopathe ainsi que la qualité de la formation en ostéopathie qu'il a suivie, n'établit ni même n'allègue que les actes d'ostéopathie qu'il a accomplis durant la période en litige auraient été dispensés dans le cadre des dispositions réglementaires applicables aux masseurs-kinésithérapeutes, notamment du c de l'article 7 du décret du 8 octobre 1996, habilitant les masseurs-kinésithérapeutes à pratiquer, sur prescription médicale, des actes de « mobilisation manuelle de toutes articulations, à l'exception des manoeuvres de force » ; qu'en particulier, M. X ne produit aucun élément relatif à la pratique mise en oeuvre qui permettrait d'appréhender la nature des actes réalisés sous la dénomination d'actes d'ostéopathie ou les conditions dans lesquelles ces actes ont été effectués ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a rejeté sa demande ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que demande M. X au titre des frais d'instance non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. 3 N° 07BX01951