Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 22/01/2008, 06VE00072, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-01-22
Numéro : 06VE00072
Président : Mme COROUGE
Rapporteur : M. Hubert  LENOIR
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : BENHAMOU

Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés le 10 janvier 2006 et le 3 juillet 2006 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, par laquelle M. et Mme Alain X, demeurant ..., représentés par Me Benhamou, demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0202610 / 0402321 / 0403222 en date du 20 octobre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1997, 1998 et 1999 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires et des rappels en question ; 3°) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent que : - L'administration n'a pas répondu à leurs observations en réponse à la notification de redressement du 9 octobre 1998 et a donc abandonné, du fait de son acquiescement, la procédure de redressement portant sur les années 1995, 1996 et 1997 ; en conséquence, la deuxième notification de redressements du 22 décembre 2000 ne peut pas être considérée comme ayant interrompu le délai de prescription et ne peut pas s'analyser comme une réponse motivée à leurs observations ; - L'administration, en leur transmettant une notification relative aux conséquences financières du contrôle sur pièces réalisé en 1997, s'est placée de facto dans le cadre d'une vérification de comptabilité et devait donc respecter les garanties offertes au contribuable en leur offrant la possibilité d'un débat oral et contradictoire et en leur remettant la charte du contribuable ; dès lors, les redressements opérés à la suite du contrôle sur pièces transformé en vérification de comptabilité sont irréguliers faute d'avoir respecté ces obligations ; de même, s'agissant de la vérification de la comptabilité de l'activité d'expert-comptable de M. X, celui-ci a également été privé de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur dans la mesure où il n'y a eu que deux rencontres avec ce dernier qui a essentiellement procédé par écrit et, en outre, qu'il a emporté des documents sans son accord ; - C'est à tort que l'administration a refusé la déduction de leurs revenus fonciers des intérêts de l'emprunt qu'ils avaient contracté auprès de la société BPROP ; en effet, ils avaient droit à cette déduction en application des dispositions de l'article 31 I 1° du code général des impôts dès lors qu'ils avaient fourni les documents permettant d'identifier les biens pour lequel cet emprunt avait été souscrit ; par ailleurs, c'est à tort que le tribunal a estimé qu'ils n'avaient pas justifié de la réalité du paiement des intérêts dans la mesure où l'administration n'avait pas contesté ledit paiement mais seulement l'affectation de l'emprunt aux immeubles destinés à la location ; - C'est à tort que, s'agissant de l'activité professionnelle de M. X, il lui a été fait application des dispositions de l'article 202, 1er alinéa du code général des impôts dans la mesure où il n'a pas cessé son activité le 31 décembre 1997 mais le 31 août 1998 ainsi qu'il ressort des pièces du dossier ; dans ces conditions, la somme de 686 589 F qui correspond à des prestations de service achevées entre le mois de janvier et le mois d'août 1998 devait être comptabilisée au titre de l'exercice 1998 et non au titre de l'exercice 1997 ; en tout état de cause, à supposer qu'il aurait cessé son activité le 31 décembre 1997, la créance en question ne saurait être considérée comme acquise au sens des dispositions de l'article 202 dans la mesure où elle ne peut être constatée qu'avec l'achèvement des prestations, lequel n'est intervenu en l'espèce, conformément aux usages de la profession d'expert-comptable, qu'avec la remise des documents finalisés aux clients ; c'est donc irrégulièrement que le service a taxé au titre de l'année 1997 les produits constatés d'avance au 31 décembre 1997 ; - C'est à tort que l'administration a refusé de prendre en compte, pour la détermination des résultats de l'année 1998 de l'activité professionnelle de M. X, deux annulations de factures datées du 21 janvier 1998 alors qu'il avait émis les avoirs correspondants et que l'administration pouvait, en faisant usage de son droit de communication, se procurer les éléments établissant que les sociétés bénéficiaires lui avaient remboursé les sommes en cause en émettant les chèques correspondants ; - M. X a droit à la déduction de la taxe à la valeur ajoutée afférente aux dépenses nécessaires à l'exercice de son activité d'expert-comptable ; c'est donc à tort que l'administration fiscale a refusé la déductibilité des dépenses de travaux de peinture et de couverture de son local professionnel alors qu'il a produit les documents permettant de démontrer leur lien ave l'exploitation de son cabinet ; - Il y a lieu de les décharger des intérêts de retard et des pénalités qui leur ont été infligées dès lors que leur intention d'éluder l'impôt n'est pas établie en l'absence de production par l'administration d'éléments de preuve de leur volonté délibérée de se soustraire à leurs obligations ; .. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 janvier 2008 : - le rapport de M. Lenoir, président assesseur ; - les observations de Me Benhamou pour M. et Mme X ; - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. et Mme X ont fait l'objet, en 2000, d'un contrôle sur pièces portant sur les déclarations de revenus présentées au titre des années 1997, 1998 et 1999 ; qu'à la suite de ce contrôle, l'administration a procédé à un rehaussement des revenus fonciers déclarés par les intéressés au titre de ces trois années et les a déclarés redevables de trois cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenus et de contributions sociales assorties des intérêts de retard et des pénalités pour mauvaise foi pour un montant total de 41 315,08 euros ; que, par ailleurs, M. X a fait l'objet, au titre des exercices 1997 et 1998, d'une vérification de la comptabilité concernant son activité professionnelle d'expert-comptable, à l'issue de laquelle l'administration a procédé au rehaussement des bénéfices non commerciaux déclarés par l'intéressé, puis à deux redressements au titre de l'impôt sur le revenu des année 1997 et 1998, pour un montant de 191 504 euros, ainsi qu'au rappel de droits de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 1997 et 1998 pour un montant de 4 689,03 euros ; que M. et Mme X relèvent appel du jugement en date du 20 octobre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a, après avoir joint leurs trois demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée, rejeté partiellement celles-ci ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par décision en date du 12 mai 2003, le directeur des services fiscaux des Yvelines a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, du complément d'impôt sur le revenu auquel M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1998 à raison du rehaussement de leurs revenus fonciers ; que, par la même décision, le directeur des services fiscaux des Yvelines a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, du complément d'impôt sur le revenu auquel M. X a été assujetti au titre de l'année 1998 à raison du rehaussement des résultats de son activité d'expert-comptable ; que les conclusions de la requête de M. et Mme X relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; qu'il y a lieu, en conséquence, d'annuler le jugement critiqué en tant qu'il se prononce, ultérieurement à cette décision de dégrèvement, sur le bien-fondé des impositions supplémentaires mises à la charge des intéressés au titre de l'année 1998 et, la cour statuant par la voie de l'évocation, de constater qu'il n'y a pas lieu d'y statuer ; Sur les impositions restant en litige : En ce qui concerne les redressements opérés au titre des revenus fonciers : Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, d'une part, que M. et Mme X soutiennent que l'administration ne pouvait pas émettre, en 2000, une deuxième notification de redressements relative aux années 1997 et 1999 dès lors qu'elle avait renoncé à mettre en oeuvre les redressements figurant dans celle communiquée le 9 octobre 1998 qui portait sur la même période ; que, toutefois, et dès lors que les redressements opérés procèdent, après contrôle sur pièces, de l'examen des déclarations ou des documents fournis par les intéressés, l'administration est toujours en droit, dans le délai fixé par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, de notifier de nouveaux redressements ou de reprendre ceux initialement envisagés ; que, par suite, M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que l'administration leur aurait irrégulièrement notifié, le 22 décembre 2000, les mêmes redressements que ceux envisagés dans la première notification du 9 octobre 1998 ; Considérant, d'autre part, que M. et Mme X soutiennent qu'en s'abstenant de répondre aux observations qu'ils ont produites en 1998 en réponse à la notification de redressement précitée du 9 octobre 1998, l'administration aurait implicitement accepté le bien-fondé de leur argumentation et aurait, par conséquent, renoncé aux redressements envisagés ; que, toutefois, et alors que l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales ne fixe pas de délai à l'administration pour répondre aux observations du contribuable, les requérants ne sauraient déduire du fait que celle-ci n'a pas poursuivi les redressements envisagés en 1998 qu'elle aurait définitivement renoncé à exercer son droit de reprise sur l'année en cause ; que, par suite, ils ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait irrégulièrement repris une procédure de redressement initialement abandonnée ; Considérant, enfin, que M. et Mme X ne sauraient utilement se prévaloir de la circonstance qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration leur aurait, alors qu'elle n'y était pas tenue, détaillé les conséquences financières des redressements envisagés pour estimer que le service avait, en fait, renoncé à la procédure de contrôle sur pièces pour recourir à la procédure de vérification de comptabilité et qu'il aurait été, par voie de conséquence, dans l'obligation de respecter les garanties offertes au contribuable en cas d'utilisation de cette procédure ; Sur le bien-fondé des redressements : Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que M. et Mme X ont acquis deux immeubles situés 16 et 150 avenue du Général de Gaulle à Maisons-Laffitte ; que les requérants soutiennent que l'administration aurait refusé à tort de déduire les intérêts afférents aux emprunts contractés pour l'acquisition de ces deux immeubles destinés à la location et qui ont, à la suite d'une renégociation effectuée en juillet 1997, été regroupés avec d'autres prêts dans un seul emprunt d'un montant de 3 903 959 F, dont 1 810 672,20 F correspondrait à l'achat de l'immeuble situé 150 avenue du général de Gaulle et 131 407,47 F à l'achat de l'immeuble situé 16, avenue du Général de Gaulle ; qu'ils font valoir qu'ils étaient en droit d'obtenir la déduction demandée en application des dispositions de l'article 31 du code général des impôts ; Considérant, toutefois, qu'il ressort des pièces du dossier, notamment des évaluations non contestées de l'administration, que M. et Mme X avaient acquis en 1987 l'immeuble situé 150 avenue du Général de Gaulle pour une somme de 940 000 F et avaient initialement contracté à cet effet deux emprunts d'un montant global de 752 000 F ; qu'en juillet 1997, période où les prêts en question ont été renégociés et globalisés avec les autres emprunts de M. et Mme X, le capital restant du au titre de cette opération s'élevait à la somme de 443 661,11 F, soit un pourcentage équivalant à 11, 74 % du nouvel emprunt contracté auprès de la société BPROP ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, s'agissant de cet immeuble, l'administration a estimé que le montant des intérêts déductibles devait être évalué à due proportion de ce pourcentage, soit une somme de 39 985 F au titre de l'année 1997 et de 25 070 F au titre de l'année 1999, et a donc ramené à ces chiffres les montants de 189 536 F et 79 028 F initialement déclarés par les intéressés ; que, par ailleurs, s'agissant de l'immeuble situé au 16, avenue du Général de Gaulle, M. et Mme X ne contestent pas le bien-fondé des chiffres retenus par l'administration au titre de l'année 1997, soit un surplus injustifié de 4 545 F ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande de réduction des rehaussements auxquels ils ont été assujettis, au titre des années 1997 et 1999, à raison de leurs revenus fonciers ; Sur les pénalités de mauvaise foi : Considérant qu'ainsi qu'il l'a été précisé ci-dessus, et compte tenu du prix d'achat de l'immeuble situé 150 avenue du Général de Gaulle, M. et Mme X ne peuvent utilement prétendre avoir ignoré le caractère disproportionné du montant des intérêts dont ils demandaient la déduction eu égard aux montants des emprunts réellement contractés pour l'acquisition de cet immeuble ; que cette distorsion patente révèle l'intention des intéressés d'éluder l'impôt ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme établissant le bien-fondé de l'application des pénalités infligées aux intéressés à raison des redressements opérés sur les revenus fonciers déclarés par ceux-ci ; En ce qui concerne les redressements opérés au titre des bénéfices non commerciaux de M. X et de la taxe sur la valeur ajoutée : Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que M. X soutient que la procédure de redressement serait irrégulière dès lors qu'il n'y a pas eu de débat oral et contradictoire faute d'un nombre suffisant de réunions au siège de l'entreprise avec le vérificateur et alors que ce dernier aurait procédé à un emport irrégulier de documents ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que la vérification s'est déroulée dans les locaux désignés par M. X et que le vérificateur a tenu six réunions, soit avec l'intéressé, soit avec une personne dont il n'est pas contesté qu'elle avait reçu mandat pour le représenter ; que, par ailleurs, M. X ne saurait se prévaloir de la circonstance que le vérificateur aurait demandé, en complément des observations recueillies oralement, des précisions ou confirmations écrites pour soutenir que le vérificateur aurait eu l'intention d'éluder l'obligation de respecter un débat oral et contradictoire ; qu'enfin, l'utilisation pour les besoins du contrôle, de photocopies d'un certain nombre de documents dont le contribuable gardait la disposition ne saurait être regardée comme un emport de documents originaux ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir que la procédure de vérification de la comptabilité de son activité professionnelle serait irrégulière ; Sur le bien-fondé des redressements : S'agissant des bénéfices non commerciaux : Considérant, en premier lieu, que si M. X soutient que ce serait à tort que les premiers juges ont estimé que les pièces qu'il avait produites ne suffisaient pas à démontrer que les charges dont il avait demandé la déduction des résultats de son activité d'expert-comptable au titre de l'exercice 1997 étaient justifiées, il n'apporte, à l'appui de son argumentation aucun élément de nature à établir que les dépenses et frais dont il se prévaut étaient nécessités par son activité professionnelle ; qu'il n'est, par suite, pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a refusé de prendre en compte lesdites charges en déduction de ses bénéfices non commerciaux au titre de l'année 1997 ; Considérant, en deuxième lieu, que si M. X soutient qu'il a cessé son activité individuelle le 31 août 1998 et que, par suite, c'est à tort, que l'administration a estimé que cette cessation d'activité avait pris effet le 31 décembre 1997, date du transfert de sa clientèle à la SARL Action et Stratégie, il ressort des pièces du dossier, notamment de la déclaration faite par l'intéressé à l'Union de Recouvrement des Cotisations de la Sécurité Sociale et des Allocations Familiales (URSSAF) ainsi que de la convention de cession de son activité que celle-ci a bien pris fin au 31 décembre 1997 ; que, dès lors, le requérant, qui ne saurait utilement se référer à un document dépourvu de valeur probante, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le service a considéré que l'ensemble des créances résultant de son activité professionnelle devait, en application de l'article 202 du code général des impôts, être rattaché à l'année de cessation d'activité et a donc procédé, en conséquence, à un rehaussement des résultats de l'exercice 1997 d'un montant de créances de 686 589 F déclarées par le requérant au titre des résultats de l'année 1998 ; Considérant, en troisième lieu, que si M. X soutient que les créances en question ne pouvaient être considérées comme acquises et non encore recouvrées au sens de l'article 202 précité dès lors qu'elles correspondaient à des prestations non achevées à la date du 31 décembre 1997, il ne démontre pas que le montant des prestations dont il se prévaut, qu'il ne détaille d'ailleurs pas, ne pouvait pas être déterminé avant leur achèvement ; Considérant, en quatrième lieu, qu'il ressort des pièces du dossier que M. X a inscrit, dans les résultats de son activité professionnelle de l'année 1997, une provision d'un montant de 310 000 F correspondant à la reprise de provisions inscrites au cours des exercices antérieurs et relatives au règlement d'un litige du travail alors que ce type de provision, dont le montant et la nécessité ne sont d'ailleurs pas justifiés, ne peut venir en déduction de résultats acquis au titre des bénéfices non commerciaux ; que, par suite, M. X, qui ne peut se prévaloir d'une prise de position formelle de l'administration au motif que celle-ci aurait admis tacitement cette déduction au cours des exercices antérieurs, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a procédé à la réintégration, dans ses résultats de l'année 1997, de la somme de 310 000 F ; S'agissant des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée : Considérant que M. X soutient en appel que c'est à tort que l'administration fiscale aurait refusé la déductibilité de la somme de 3 749 F afférente à des travaux de peinture et de couverture de son local professionnel situé au 150 avenue du Général de Gaulle à Maisons-Laffitte ; que, cependant, le requérant, qui n'a fourni qu'une facture sommaire ne précisant ni le détail, ni la localisation des travaux dont il se prévaut, ne démontre pas que les travaux en cause auraient été engagés dans le cadre de son activité professionnelle ; que, par suite, il n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale aurait refusé de lui accorder la déductibilité en question ; Sur les pénalités : Considérant qu'eu égard à l'importance des frais et charges non justifiés et des droits éludés, le service doit être regardé, eu égard au surplus à la profession d'expert-comptable exercée par M. X, comme apportant la preuve de l'absence de bonne foi du requérant ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a assorti les droits rappelés de la majoration de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; Sur les conclusions tendant au remboursement des frais irrépétibles : Considérant qu'il n'y a pas lieu de condamner l'Etat, qui n'est pas la partie perdante à payer à M. et Mme X la somme demandée par ces derniers en remboursement des frais exposés et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Le jugement n° 0202610 / 0402321 / 0403222 du tribunal administratif de Versailles en date du 20 octobre 2005 est annulé en tant qu'il se prononce sur le bien-fondé des demandes de dégrèvement de M. et Mme X au titre de l'année 1998. Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme X à hauteur des dégrèvement accordés par le directeur des services fiscaux des Yvelines le 12 mais 2003, pour un montant de 26 744, 44 euros. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté. 06VE00072 2