CAA de PARIS, 2ème chambre, 15/10/2020, 18PA02153, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-10-15
Numéro : 18PA02153
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : Mme Sonia  BONNEAU-MATHELOT
Commissaire du gouvernement : Mme JIMENEZ
Avocat(s) : WAN AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL Planet Taxi a demandé au Tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge, en droits et majorations, des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée, de taxe de participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue, de taxe d'apprentissage, de contribution au développement de l'apprentissage, de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de contribution sur les ventes de produits alimentaires qui lui ont été assignées au titre de la période du 1er mars 2009 au 30 juin 2011. Par un jugement n° 1603837/7 du 26 avril 2018, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 25 juin 2018, la SARL Planet Taxi, représentée par Me A... B..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement n° 1603837/7 du 26 avril 2018 du Tribunal administratif de Melun ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant ce tribunal ; 3°) de mettre à la charge l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration ne peut justifier le rejet de sa comptabilité ; sa comptabilité n'est pas formellement irrégulière ; l'administration, qui a examiné le logiciel de gestion qu'elle utilise et constaté des incohérences aurait dû lui demander des explications sur les modalités de fonctionnement de ce logiciel ; l'administration n'est donc pas en mesure d'établir la non-comptabilisation ou la comptabilisation partielle de certains tickets ; - le tribunal a entaché son jugement d'erreur de droit et a ignoré les règles relatives à la dévolution de la charge de preuve en ne recherchant pas si le service vérificateur avait effectué les démarches nécessaires et apporté les éléments justifiant le rejet de sa comptabilité ; - la méthode de reconstitution utilisée par le service vérificateur est dépourvue de pertinence ; l'administration, qui n'a appliqué qu'une seule méthode de reconstitution, a méconnu la doctrine référencée D. adm. 4G-3342 du 25 juin 1998 ; la reconstitution de son chiffre d'affaires n'a pas été effectuée à partir des conditions concrètes de fonctionnement de l'entreprise ; la documentation relative aux stocks et les factures d'achats n'ont pas été prises en compte alors qu'elles sont essentielles pour comprendre le processus de vente ; il n'existe aucune incohérence entre sa comptabilité et la documentation utilisée ; la comptabilisation des ventes à partir des extractions fournies par le logiciel de gestion Prores correspond à l'usage normal du logiciel de gestion ; l'administration, qui a écarté la méthode de rapprochement entre les ventes et leur comptabilisation, a procédé à ses calculs à partir des fichiers natifs du logiciel, dits fichiers DTT ; l'utilisation directe de ces fichiers sort du cadre d'usage normal du logiciel ; l'administration ne lui a demandé aucune information sur la structure de ces fichiers DTT ou leur contenu ; les informations indispensables à la maîtrise du logiciel de gestion n'ont été ni décrites ni prises en compte par le service lors de leur analyse ; l'administration n'a demandé aucune information sur la procédure à mettre en oeuvre pour recalculer le chiffre d'affaires à partir des seuls fichiers DTT présents ; la maîtrise de la documentation du logiciel est essentielle pour déterminer sur quelles bases le logiciel Prores s'appuie pour calculer les tableaux de bords et les états comptables ; l'administration a écarté cette méthode pour retenir une logique de tâtonnement basée sur un échantillon extrêmement réduit ; l'administration a reconstitué le chiffre d'affaires en modifiant la logique du logiciel grâce à l'utilisation de trois fichiers dont un a été considéré comme une anomalie ; à défaut de connaître le fonctionnement du logiciel de gestion, l'administration ne peut justifier les redressements en litige en estimant que l'en-tête du fichier correspond au montant des ventes effectuées et que le pied du fichier correspond à une partir des ventes ; il est donc impossible de s'assurer du rôle éventuel des fichiers DTT dans le calcul des états financiers dans la mesure où aucun élément n'indique que toutes les informations financières se trouvent exclusivement dans les DTT ; la documentation relative aux traitements effectués sur les fichiers n'a pas été transmise par l'administration ; - elle propose une méthode alternative consistant à recalculer les 15 % de fichiers incorrects, selon une règle objective, soit la proratisation sur la base des fichiers corrects et du chiffre d'affaires horaire qui en ressort, puis de calculer le chiffre d'affaires pendant les heures d'ouverture sur les fichiers incorrects ; cette méthode repose sur le nombre d'heures indiqué sur les tickets RAZ et prend en compte la durée réelle d'utilisation des caisses ; - elle a réglé, pour le compte de ses co-gérants, les cotisations du régime social des indépendants ; ces sommes constituent donc des compléments de rémunération déductibles du résultat de l'exercice au cours duquel elles ont été effectivement versées ; le tribunal a méconnu les dispositions de l'article 62 du code général des impôts ainsi que celles du 2° de l'article L. 241-2 du code de la sécurité sociale ; - le service vérificateur ne peut lui réclamer le paiement de la participation à la formation professionnelle continue dès lors qu'un organisme collecteur en poursuit le recouvrement ; - la majoration de 100 % de cette participation est contraire au principe de valeur constitutionnelle de proportionnalité des peines prévu à l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ; le tribunal a méconnu les dispositions de cet article. Par un mémoire en défense enregistré le 21 décembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués par la SARL Planet Taxi ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 21 février 2020, la clôture d'instruction a été fixée au 9 mars 2020. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts ; - le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C..., - et les conclusions de Mme Jimenez, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Planet Taxi, qui exerce une activité de restauration sur place et / ou à emporter, bar, sandwicherie, pour une clientèle de chauffeurs de taxi à l'aéroport de Roissy-Charles-de-Gaulle en zone T9, relève appel du jugement n° 1603837/7 du 26 avril 2018 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée, de taxe de participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue, de taxe d'apprentissage, de contribution au développement de l'apprentissage, de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de contribution sur les ventes de produits alimentaires qui lui ont été assignées au titre de la période du 1er mars 2009 au 30 juin 2011. Sur le rejet de la comptabilité : 2. Il résulte de l'instruction que les traitements informatiques réalisés par l'administration à partir des fichiers que la SARL Planet Taxi lui a remis ont permis de constater que les opérations réalisées sur les caisses " PI Electroniques " étaient transférées sur un ordinateur par le logiciel Prores, qui permet d'éditer des états journaliers ou mensuels soit par caisse soit par site, lesquels sont à l'origine des écritures comptables. L'administration a établi, à partir des traitements des fichiers journaliers des ventes de caisse comportant une partie " cumul ", qui récapitule les ventes par produit, et une partie " journal des ventes ", qui contient le détail des ventes par client et enregistre les tickets de caisse, que ces deux parties comptabilisaient les mêmes ventes mais sous forme différente et que la partie " journal des ventes " justifiait la comptabilisation des ventes. 3. L'administration a constaté que la SARL Planet Taxi avait procédé à de nombreuses régularisations pour comptabiliser des recettes complémentaires aux états du logiciel Prores, a relevé des écarts dans 16 % des fichiers entre la partie " cumul " et la partie " ticket " issue du " journal des ventes " de ces fichiers, ainsi que des discordances entre les états du logiciel Prores et la caisse " physique " et les remises en banque. Elle a également relevé qu'au cours du mois de juin 2011, des produits avaient été vendus sans que les tickets correspondants n'aient été conservés dans la bande électronique, ainsi que des incohérences internes aux bandes RAZ que la société requérante n'a pas été en mesure de justifier, notamment par des compensations. Ces éléments constituaient un faisceau d'indices de nature à faire douter de l'exhaustivité des informations retenues pour la comptabilisation des recettes déclarées par la société, et justifiait, de ce fait, le rejet de sa comptabilité comme irrégulière et non probante. 4. En se bornant à soutenir que le rejet de sa comptabilité n'est pas justifié au motif que l'administration, qui ne connaissait pas le fonctionnement du logiciel Prores, ne lui a pas demandé d'explications sur son fonctionnement, la SARL Planet Taxi, qui n'apporte aucun élément de nature à expliquer les anomalies constatées dont notamment la rupture de la numérotation des tickets figurant dans la partie " journal de ventes " de la " remise à zéro " (RAZ) du 1er au 27 juin 2011 alors qu'elle disposait des tickets de caisse sur cette période pour en reconstituer la recette, ne critique pas sérieusement l'analyse faite par l'administration, ainsi que l'a relevé le tribunal. A cet égard, elle ne produit pas les rapports et conclusions émis par l'éditeur du logiciel ainsi qu'un expert informaticien indépendant qui ont, à sa demande, expertisé le système utilisé par elle. Par ailleurs, ainsi que l'indique l'administration, les fichiers journaliers des ventes de caisse avaient été créés sous format texte et avaient été classés dans un répertoire accessible par un chemin simple. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a considéré que, les garanties d'exactitude n'étant pas remplies, la comptabilité de la SARL Planet Taxi ne pouvait qu'être écartée. 5. Il suit de là que la SARL Planet Taxi n'est pas fondée à soutenir que le tribunal aurait méconnu les règles de dévolution de la charge de la preuve en ne recherchant pas si l'administration avait effectué les démarches nécessaires et apporté les éléments justifiant le rejet de sa comptabilité. Sur la méthode de reconstitution : 6. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) ". 7. Il est constant que les impositions contestées, établies dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire, ont été fixées conformément à l'avis du 3 novembre 2014 émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. En application des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales précité, la SARL Planet Taxi ne peut obtenir la décharge des impositions contestées que si elle établit que la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires est excessivement sommaire ou radicalement viciée dans son principe, ou si elle propose une autre méthode de reconstitution plus précise que celle retenue par l'administration. 8. Il résulte de l'instruction que, pour déterminer les recettes éludées, l'administration a procédé au rapprochement des recettes figurant dans la partie " cumul " des fichiers RAZ et celles qui ont été comptabilisées dans les états Prores. L'administration a, par ailleurs, tenu compte des ajustements comptables qui ont été apportés à ces mêmes états ainsi que des recettes toutes taxes comprises des activités non incorporées à ce logiciel auquel une taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 % a été retirée. 9. D'une part, la SARL Planet Taxi ne peut utilement soutenir que l'administration n'aurait pas tenu compte des conditions concrètes du fonctionnement de son entreprise, de la documentation relative aux stocks et des factures d'achats, du fonctionnement du logiciel Prores ou des tickets de caisse au format papier qu'elle avait conservés, dès lors que l'administration a calculé les recettes éludées en rapprochant, ainsi qu'il vient d'être dit, les recettes figurant dans la partie " cumul " des fichiers RAZ de celles qui ont été comptabilisées dans les états Prores. Par ailleurs, la circonstance que l'administration ne lui aurait pas communiqué la documentation relative aux traitements effectués sur les fichiers est sans incidence, dès lors qu'il résulte de la proposition de rectification que l'administration a exposé les modalités techniques du traitement. En outre, et contrairement à ce que soutient la SARL Planet Taxi, il résulte de l'instruction que les traitements auxquels a procédé l'administration ont porté sur tous les fichiers de la période vérifiée. 10. D'autre part, si la SARL Planet Taxi propose une méthode alternative qui consiste à recalculer les 15 % de fichiers incorrects à partir d'une proratisation sur la base des fichiers corrects et du chiffre d'affaires horaire qui en ressort, cette méthode ne peut être regardée comme plus pertinente, dès lors qu'elle ne tient pas compte de la durée réelle d'utilisation des caisses, dans la mesure où l'heure précise d'ouverture d'une caisse n'est pas connue, ce qui ne permet pas de calculer une valeur réelle du chiffre d'affaires horaire, laquelle doit tenir compte de la durée de fonctionnement écoulée entre le premier et le dernier ticket. Par ailleurs, ainsi que l'indique l'administration, lorsqu'il y des écarts, dans certains fichiers RAZ, entre les parties " cumul " et " journal des vente ", le premier ticket présent dans le " journal des ventes " n'est pas le ticket 001. Dans sa séance du 3 novembre 2014, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a estimé que cette méthode ne saurait être regardée plus pertinente et plus précise que celle retenue par l'administration dès lors qu'elle ne se fonde pas sur l'exhaustivité des fichiers et que la fiabilité de la durée d'utilisation des caisses n'a pas été établie. Il suit de là que la méthode alternative proposée par la SARL Planet Taxi ne peut être retenue. 11. Enfin, la doctrine administrative référencée 4G-3342, n° 4, à jour au 25 juin 1998, ne peut être utilement invoquée par la SARL Planet Taxi, s'agissant d'une simple recommandation qui n'est pas opposable à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Sur les charges déductibles : 12. Si la SARL Planet Taxi soutient, comme elle le faisait en première instance, que les cotisations au régime social des Indépendants, comptabilisées dans le compte 37200000 " Charges sur exercices antérieurs ", qu'elle a prises en charge au titre des années 2006 à 2008, constituent des compléments de rémunération qui sont déductibles de l'exercice au cours duquel elles ont été versées, il y a lieu, par adoption de motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux points 11 et 12 de leur jugement, d'écarter ce moyen. Sur la participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue : 13. La SARL Planet Taxi reprend en appel, sans apporter d'éléments nouveaux, le moyen tiré de ce que l'administration ne peut lui réclamer le paiement de la participation à la formation professionnelle continue dès lors qu'un organisme collecteur en poursuit le recouvrement. Il y a lieu, par adoption de motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux points 13 et 14 de leur jugement, d'écarter ce moyen. 14. Si la SARL Planet Taxi fait valoir que la majoration de 100 % de cette participation est contraire au principe de valeur constitutionnelle de proportionnalité des peines prévu à l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, il n'appartient pas, ainsi que l'a relevé le tribunal, au juge administratif, en dehors des cas où il est saisi dans les conditions prévues aux articles 23-1 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel et R. 771-3 du code de justice administrative, de se prononcer sur un moyen tiré de la non-conformité de dispositions législatives aux droits et libertés garantis par la Constitution. 15. Il résulte de ce qui précède que la SARL Planet Taxi n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. Il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter sa requête d'appel ainsi que les conclusions qu'elle a présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL Planet taxi est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Planet taxi et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction des contrôles fiscaux. Délibéré après l'audience du 7 octobre 2020, à laquelle siégeaient : - Mme Brotons, président de chambre, - M. Soyez, président assesseur, - Mme C..., premier conseiller. Lu en audience publique le 15 octobre 2020. Le rapporteur, S. C...Le président, I. BROTONS Le greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 18PA02153