CAA de LYON, 2ème chambre, 19/09/2024, 23LY00122, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2024-09-19
Numéro : 23LY00122
Président : M. PRUVOST
Rapporteur : M. Arnaud  POREE
Commissaire du gouvernement : M. LAVAL
Avocat(s) : CMS FRANCIS LEFEBVRE AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SASU Mes Bourgognes a demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 27 août 2014 au 31 août 2016, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 août 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 2001983 du 10 novembre 2022, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et des mémoires, enregistrés les 13 janvier et 6 octobre 2023, et 2 février 2024, la SASU Mes Bourgognes, représentée par le cabinet CMS Francis Lefebvre Avocats, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration a méconnu l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales en ne l'informant pas que le traitement informatique de sa comptabilité impliquerait un rapprochement des quantités achetées / factures d'achats et des quantités vendues / factures de ventes, ni un rapprochement des quantités en stocks et des quantités d'achats et de ventes ; elle n'a pas été davantage informée d'un traitement informatique de la fiabilité des recettes déclarées par l'examen des disquettes de sauvegarde effectuées sur caisse KSD ; - elle n'a pas disposé d'un délai de réflexion suffisant pour choisir une des trois options de réalisation des traitements informatiques ; le courrier de la vérificatrice du 18 octobre 2017 ne fixe aucun délai pour procéder au choix précité, et la vérificatrice ne l'a pas informée du droit de demander un délai ; elle devait disposer d'un délai de réflexion de quelques jours lui permettant d'échanger avec ses conseils ou de prendre attache avec un prestataire en informatique ; - l'article L. 57 du livre des procédures fiscales a été méconnu en l'absence de précisions sur certains traitements informatiques effectués par l'administration ; - l'administration a méconnu le d. du III de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales en lui communiquant les résultats des traitements informatiques sous un format inexploitable informatiquement ; l'article L. 300-4 du code des relations entre le public et l'administration prévoit une mise à disposition de document sous forme électronique dans un standard exploitable par un système de traitement automatisé ; - la procédure d'imposition est également irrégulière en raison d'erreurs de la vérificatrice concernant notamment les écarts négatifs, résultant nécessairement de la comparaison entre ses achats et ses ventes facturées de vins qui ne sont pas identifiés de la même façon entre ces deux opérations commerciales ; - les paragraphes 160, 215 et 310 de la documentation administrative référencée BOI-CF-IOR-60-40-30 sont opposables à l'administration ; - il doit être fait application d'un taux de démarque inconnue à tout le moins de 1 % tel que constaté dans le secteur de la distribution ; - elle n'a pas pu facturer des ventes de bouteilles de vins qui auraient été achetées pour zéro euro. Par des mémoires, enregistrés les 8 août et 26 décembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. Par ordonnance du 5 février 2024, la clôture d'instruction, initialement fixée au 4 février 2024, a été reportée au 5 mars 2024. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code des relations entre le public et l'administration ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Porée, premier conseiller, - les conclusions de M. Laval, rapporteur public, - et les observations de Me Ladarré, représentant la SASU Mes Bourgognes ; Une note en délibéré présentée par la SASU Mes Bourgognes a été enregistrée le 4 septembre 2024 ; Considérant ce qui suit : 1. La SASU Mes Bourgognes, qui exerçait une activité de commerce de détail de vins sous l'enseigne Mes Bourgognes à Beaune (Côte-d'Or) et avait pour présidente et associée unique Mme A..., a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière d'impôt sur les sociétés, sur la période du 27 août 2014 au 31 août 2016, étendue en matière de taxe sur la valeur ajoutée jusqu'au 30 juin 2017, au terme de laquelle l'administration a rejeté la comptabilité présentée et procédé à une reconstitution de ses chiffres d'affaires et de ses résultats. En conséquence de ce contrôle, la SASU Mes Bourgognes s'est vu réclamer des droits de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 27 août 2014 au 30 juin 2017 et a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 août 2015 et 2016. Ces impositions ont été assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts. La SASU Mes Bourgognes relève appel du jugement du 10 novembre 2022 par lequel le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, aux termes du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : " En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, après, le cas échéant, la remise des copies prévue au second alinéa du présent b, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; / (...) c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration, dans les quinze jours suivant la formalisation par écrit de son choix, les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. (...) ". 3. D'une part, il résulte de ces dispositions que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d'indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu'il souhaite effectuer, c'est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l'objet de ces investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. Le vérificateur n'est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en œuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d'effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. 4. Le courrier de la vérificatrice du 18 octobre 2017, qui mentionne notamment qu'il est envisagé de procéder à un premier traitement visant à vérifier que les données de facturation et d'inventaire saisies sous Excel correspondent aux données portées en comptabilité et sur les liasses fiscales, ainsi qu'à un deuxième traitement ayant pour but d'apprécier le caractère probant de la comptabilité, par l'analyse de la cohérence et de la concordance des données de facturation et d'inventaire en effectuant des contrôles de séquentialité des enregistrements et chronologie des factures et une comptabilité matière (totaliser les quantités vendues ou stockées par article (appellation, domaine, format et millésime), est suffisamment précis pour permettre à la SASU Mes Bourgognes de faire son choix en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par les dispositions précitées. En outre, il ne résulte pas de l'instruction que la vérificatrice aurait procédé à un traitement informatique de la fiabilité des recettes déclarées par l'examen des disquettes de sauvegarde effectuées sur caisse KSD. 5. D'autre part, ni les dispositions précitées de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, ni aucune autre disposition n'imposent de délai spécifique entre le moment où le contribuable est informé de la nature des investigations souhaitées et invité à choisir entre les options prévues par le II de cet article et le moment où il formalise ce choix par écrit, et n'imposent pas davantage à l'administration d'informer le contribuable d'un délai pour formaliser son choix par écrit. Il en résulte que la vérificatrice n'avait pas à indiquer à la SASU Mes Bourgognes qu'elle disposait d'un délai de réflexion pour choisir entre les options prévues par le II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. De plus, il résulte de l'instruction, notamment de l'attestation d'un employé du cabinet comptable de la société requérante, que le courrier de la vérificatrice du 18 octobre 2017, qui présente les différentes modalités de traitement informatique possibles, a été remis en main propre le même jour au représentant de la société et que la SASU Mes Bourgognes a décidé d'elle-même de remettre la lettre d'option à la vérificatrice ce même jour en fin de matinée à l'issue de la réunion avec la vérificatrice. Il ne résulte pas de l'instruction que la société requérante aurait été induite en erreur par la vérificatrice. 6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) En cas d'application des dispositions du II de l'article L. 47 A, l'administration précise au contribuable la nature des traitements effectués. (...) ". Aux termes du d du III de l'article L. 47 A du même livre : " L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non, au choix de ce dernier, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. (...) ". 7. Il résulte des deux premiers alinéas de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, ainsi que des termes mêmes de l'article L. 47 A de ce livre que, lorsqu'une société vérifiée choisit, en vertu du c du II de ce dernier article, de mettre à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle, l'administration est tenue de préciser, dans sa proposition de rectification, les fichiers utilisés, la nature des traitements qu'elle a effectués sur ces fichiers et les modalités de détermination des éléments servant au calcul des rehaussements, mais n'a l'obligation de communiquer ni les algorithmes, logiciels ou matériels qu'elle a utilisés ou envisage de mettre en œuvre pour effectuer ces traitements, ni les résultats de l'ensemble des traitements qu'elle a réalisés, que ce soit préalablement à la proposition de rectification ou dans le cadre de celle-ci. 8. D'une part, la SASU Mes Bourgognes reconnaît dans ses écritures que le traitement informatique de ses fichiers de factures de ventes a été suffisamment précisé par la proposition de rectification. Celle-ci mentionne qu'il a été procédé à la comparaison des achats revendus et des quantités figurant dans les fichiers précités des factures de ventes, en déterminant les achats revendus par le dépouillement des factures d'achats afin d'obtenir pour chaque catégorie d'articles (par domaine, appellation, millésime et conditionnement) et les quantités totales et les prix unitaires, en corrigeant ces achats de la variation des stocks. Le détail des achats revendus pour l'analyse de la comptabilité matière figure en annexes C1 et C2 de la proposition de rectification. La proposition de rectification indique également qu'il a été procédé à la totalisation des quantités vendues par catégories d'articles et par exercice et que des écarts, indiqués en annexes C1 et C2, ont été calculés en nombre de bouteilles entre les ventes facturées et les achats revendus afin d'obtenir les achats revendus qui n'ont pas fait l'objet de ventes facturées. En outre, il résulte de l'instruction que la vérificatrice s'est fondée sur les états de stocks présentés par la société requérante et qu'elle n'a pas procédé à un traitement informatique propre à ces états. La proposition de rectification indique que la SASU Mes Bourgognes a saisi ses stocks par catégories d'articles et ses annexes C1 et C2 précisent les intitulés des différentes marchandises en stock, et ainsi cette proposition de rectification mentionne les éléments d'identification des marchandises inscrites en stock et celles apparaissant dans les fichiers des achats revendus. Enfin, la proposition de rectification précise qu'il a été procédé, à partir des fichiers des ventes facturées par la société requérante, en annexes B1 et B2 qui indiquent la désignation et le millésime des vins, à la totalisation des quantités vendues par catégories d'articles et par exercice en affectant chaque article vendu aux achats revendus de l'article correspondant (domaine, appellation, millésime et conditionnement identique), le bien-fondé de la prise en considération de ces derniers critères étant sans incidence sur l'application de ces dispositions. Enfin, l'administration n'avait pas à joindre à la proposition de rectification les fichiers des achats qu'elle a établis sur la base du dépouillement des factures d'achats de marchandises, qui sont des fichiers intermédiaires alors, au demeurant, que les annexes C1 et C2 de cette proposition de rectification reprennent les différentes factures d'achats saisies par la vérificatrice. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées doit être écarté. 9. D'autre part, il résulte des écritures de la SASU Mes Bourgognes que les résultats des traitements informatiques opérés par l'administration lui ont été communiqués sous forme dématérialisée notamment par un fichier de format pdf. Si la société requérante soutient que ce fichier n'était pas exploitable à la différence d'autres formats de fichiers qui lui auraient permis d'effectuer par voie informatique des vérifications des résultats des traitements, les dispositions précitées du III de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales n'obligent pas l'administration à communiquer au contribuable les résultats des traitements informatiques sous une forme dématérialisée spécifique. Au demeurant, la SASU Mes Bourgognes ne démontre pas avoir demandé les résultats des traitements informatiques sous un autre format qu'en pdf. Enfin, la mise à disposition des résultats des traitements informatiques par la vérificatrice n'ayant pas été effectuée en application du code des relations entre le public et l'administration mais en application du d. du III de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, la SASU Mes Bourgognes ne peut utilement se prévaloir de l'article L. 300-4 du code des relations entre le public et l'administration, selon lequel " Toute mise à disposition effectuée sous forme électronique en application du présent livre se fait dans un standard ouvert, aisément réutilisable et exploitable par un système de traitement automatisé. ". 10. En quatrième lieu, la SASU Mes Bourgognes ne peut se prévaloir, à l'appui de l'irrégularité de la procédure d'imposition, du moyen tiré de ce que des erreurs de la vérificatrice concernant notamment les écarts négatifs, ont nécessairement résulté de la comparaison entre des achats par ses soins de vins identifiés par nom de domaine, appellation, millésime et par contenance, et des ventes qu'elle a facturées de vins identifiés seulement par nom de domaine, appellation et millésime, qui relève de la contestation du bien-fondé des impositions. 11. En cinquième et dernier lieu, la SASU Mes Bourgognes ne peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes 160, 215 et 310 de la documentation administrative publiée sous la référence BOI-CF-IOR-60-40-30, qui traitent de questions relatives à la procédure d'imposition et ne peuvent, dès lors, être regardés comme comportant une interprétation de la loi fiscale. Sur le bien-fondé des impositions : 12. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. (...) ". 13. La SASU Mes Bourgognes ne conteste pas les graves irrégularités entachant sa comptabilité et les impositions en litige ont été établies conformément à l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 20 mai 2019. Ainsi, la charge de la preuve de l'exagération des impositions en litige incombe à la société requérante. 14. En premier lieu, la SASU Mes Bourgognes se prévaut d'un taux de démarque inconnue à tout le moins de 1 %, qui correspond à l'écart entre le stock théorique et l'inventaire réel dans les rayons en raison de vols à l'étalage, de vols internes, de fraudes de fournisseurs et de pertes administratives. Il résulte du jugement du tribunal de commerce de Dijon du 16 mars 2017 que l'époux de Mme A... travaillait de manière permanente dans l'établissement qui disposait ainsi, de deux personnes pour la surveillance. La SASU Mes Bourgognes ne démontre pas de vols à l'étalage, ni casse de bouteilles alors, au demeurant, que le taux revendiqué de 1 % est celui retenu dans le secteur de la grande distribution et non dans celui de la vente au détail. 15. En second lieu, la SASU Mes Bourgognes soutient qu'il ne peut être retenu au titre de ses ventes qu'elle a facturées des prix d'achats de bouteilles nuls. Toutefois, par un jugement du 16 mars 2017, le tribunal de commerce de Dijon a condamné l'époux de Mme A... à payer à la société Holding les Etangs des dommages et intérêts de 314 000 euros en réparation du préjudice subi pour avoir notamment subtilisé de nombreuses bouteilles dans le stock de la SARL Fredane. Le tableau Excel produit par la SASU Mes Bourgognes relevant les absences de recoupements par la vérificatrice entre les achats et les ventes facturées en raison notamment d'erreurs entachant le millésime ou l'appellation de vins, les noms de fournisseurs ou de domaines, ne peut suffire à lui-seul à démontrer des erreurs invoquées. 16. Si la SASU Mes Bourgognes se prévaut d'une correspondance des achats et des ventes facturés de vins qu'ils soient appelés Meursault village ou Meursault Narvaux, et Chassagne-Montrachet village ou Chassagne-Montrachet Les Ancegnières millésime 2012. Toutefois, il résulte de l'attestation du 8 octobre 2019 du domaine Colin-Morey Pierre-Yves que ces trois appellations font partie respectivement des Meursault village et Chassagne-Montrachet village. En outre, il résulte d'une facture du 1er octobre 2015 du domaine Colin-Morey Pierre-Yves qu'il identifie précisément les Chassagne Montrachet village Ancegnières et les Meursault village Narvaux. 17. Si la SASU Mes Bourgognes produit en appel une attestation du 8 octobre 2019 du domaine Bizot selon laquelle le Bourgogne rouge Pinot noir 2012 et le Bourgogne Le Chapitre sont un seul et même vin, elle n'apporte aucune précision, dans ses écritures, sur la portée de cette attestation alors qu'il résulte de l'annexe C1 à la réponse de l'interlocuteur départemental du 5 juillet 2019 que des modifications ont été apportées sur une facture d'achats auprès du domaine Bizot et sur des factures de ventes par la société requérante concernant le vin Bourgogne Le Chapitre - Bourgogne Pinot noir. 18. Si la SASU Mes Bourgognes produit en appel une attestation de la SARL Château de Béru du 29 août 2019 selon laquelle elle a vendu à la société requérante entre le 1er septembre 2014 et le 31 août 2016 du Chablis 1er cru Vaucoupin millésime 2012, la vérificatrice a relevé deux factures des 23 février 2015 et 30 mai 2016 de la SARL Château de Béru mentionnant des ventes de Chablis 1er cru Vaucoupin millésimes 2013 et 2014 de sorte que l'attestation ne présente pas de caractère probant. 19. Il résulte enfin de l'instruction que la vérificatrice a retenu un prix d'achat nul pour douze bouteilles de Volnay Champans ayant fait l'objet d'une facture de la SASU Mes Bourgognes mentionnant un millésime 2013, ainsi que des achats revendus de douze bouteilles, de la même appellation mais d'un millésime 2012, n'ayant pas fait l'objet de facturation par la société requérante. La facture d'achat du domaine des Comtes Lafon et la seule circonstance qu'il s'agit du même vin provenant du même domaine en quantités identiques, ne suffisent pas à démontrer une simple erreur de millésime sur la facture de vente alors, au demeurant, que Mme A... pouvait disposer de bouteilles millésime 2013 qui ont pu être prélevées par son époux dans le stock de la SARL Fredane. 20. Il résulte de ce qui précède que la SASU Mes Bourgognes n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SASU Mes Bourgognes est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SASU Mes Bourgognes et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 2 septembre 2024, à laquelle siégeaient : M. Pruvost, président de chambre, M. Haïli, président-assesseur, M. Porée, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 19 septembre 2024. Le rapporteur, A. Porée Le président, D. Pruvost La greffière, M. B... La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N° 23LY00122