CAA de LYON, 2ème chambre, 12/01/2023, 22LY01968, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2023-01-12
Numéro : 22LY01968
Président : M. PRUVOST
Rapporteur : M. François-Xavier  PIN
Commissaire du gouvernement : Mme LESIEUX
Avocat(s) : CABINET ANSERMAUD TROJANI & ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2011, ainsi que des pénalités correspondantes, et d'ordonner la mainlevée aux frais de l'Etat du nantissement des 15 288 actions qu'il détient dans la société Neway et qu'il a remises en garantie du sursis de paiement des impositions en litige. Par un jugement n° 1602770 du 3 avril 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Par un arrêt n° 18LY02038 du 17 décembre 2020, la cour administrative d'appel de Lyon a, sur appel de M. B..., annulé ce jugement en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des impositions et pénalités litigieuses et a fait droit à sa demande de décharge. Par une décision n° 449656 du 27 juin 2022, le Conseil d'Etat statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, a annulé l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon du 17 décembre 2020 et a renvoyé l'affaire devant la même cour. Procédure devant la cour après renvoi du Conseil d'Etat Par des mémoires, enregistrés le 4 août 2022 et le 21 septembre 2022, M. B..., représenté par Me Ansermaud, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve, qui lui incombe en l'absence de saisine du comité de l'abus de droit, que l'opération d'apport-cession de titres de la société Solyas Courtage poursuivait un but exclusivement fiscal dès lors que la SASU Neway a réinvesti le produit de la cession des actions de la société Solyas Courtage dans le capital de la société Axelliance Groupe Assurance et que les placements financiers effectués par la société Neway sur une partie du prix de cession présentaient le caractère de placements à court terme et non d'un investissement patrimonial ; - la circonstance qu'il contrôle la société Neway ne suffit pas à considérer qu'il aurait effectivement disposé des liquidités issues du prix de cession des titres apportés ; - la brièveté du délai séparant l'apport de la cession des titres ne permet pas de qualifier l'opération d'abusive ; - le délai entre la cession des titres le 6 octobre 2011 et leur remploi sous forme de souscription au capital de la société Axelliance Groupe Assurance le 24 mars 2015 est justifié par des circonstances particulières tenant à sa position dans cette société et à la stratégie propre de celle-ci ; - à supposer que les placements financiers consistant en l'achat de parts de fonds commun de placement, de virement sur un compte à terme et de prise de participation dans une société civile immobilière soient considérés comme revêtant un caractère patrimonial, les autres investissements effectués, représentant 61,66 % du produit total de la cession initiale, présentent un caractère économique. Par un mémoire en défense, enregistré le 22 septembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Pin, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Lesieux, rapporteure publique ; Considérant ce qui suit : 1. M. B..., qui dirigeait jusqu'en novembre 2011 la société Solyas Courtage, laquelle exerçait une activité de courtage en assurance, a créé le 19 septembre 2011 la SASU Neway, à laquelle il avait apporté, la veille, 4 800 actions de la société Solyas Courtage pour un montant de 360 000 euros, en échange desquelles il a reçu 36 000 actions de la société Neway, qui ont été placées sous le régime du sursis d'imposition de l'article 150-0 B du code général des impôts. Le 6 octobre 2011, M. B... a vendu à la société Axelliance Groupe Assurance 5 842 actions de la société Solyas Courtage. Le même jour, la société Neway a revendu à la société Axelliance Groupe Assurance les titres de la société Solyas Courtage qui lui avaient été apportés par M. B... pour un montant identique à leur valeur d'apport, soit 360 000 euros. A la suite d'une vérification de comptabilité de la société Neway, portant sur la période du 29 septembre 2011 au 31 décembre 2013, l'administration fiscale a assujetti M. B..., sur le fondement de la procédure de répression des abus de droit, à des compléments d'impôt sur le revenu, à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et aux contributions sociales au titre de l'année 2011. Ces impositions, assorties de pénalités de retard et de la majoration pour abus de droit, ont été mises en recouvrement les 30 juin et 31 juillet 2015. Après avoir obtenu, à la suite de deux réclamations contentieuses, un dégrèvement partiel à raison de la prise en compte de la plus-value réalisée par M. B... le 15 octobre 2013 au titre de la réduction du capital de la société Neway par annulation de titres, celui-ci a saisi le tribunal administratif de Lyon d'une demande de décharge des impositions et pénalités maintenues à sa charge. Par un jugement du 3 avril 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande sur ce point. Par un arrêt du 17 décembre 2020, la cour administrative d'appel de Lyon a annulé ce jugement et déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2011, ainsi que des pénalités correspondantes. Par une décision du 27 juin 2022, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la relance, a annulé cet arrêt et renvoyé l'affaire à la cour. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. M. B... reprend en appel le moyen qu'il avait invoqué en première instance tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 17 décembre 2014 portant rehaussement de son revenu imposable et taxation aux contributions sociales au titre de l'année 2011. Ce moyen doit être écarté par adoption des motifs retenus au point 4 du jugement attaqué. Sur le bien-fondé des impositions : 3. En premier lieu, d'une part, l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ". Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. L'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. Dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. 4. D'autre part, l'article 150-0 B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux opérations en litige, prévoit que les dispositions de l'article 150-0 A du même code, relatives à l'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières, " ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre (...) d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés ". 5. Il résulte des dispositions de l'article 150-0 B du code général des impôts, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 30 décembre 1999 de finances pour 2000 de laquelle elles sont issues, que le législateur a, en les adoptant, entendu faciliter les opérations de restructuration d'entreprises, en vue de favoriser la création et le développement de celles-ci, par l'octroi automatique d'un sursis d'imposition pour les plus-values résultant de certaines opérations qui ne dégagent pas de liquidités. L'opération par laquelle des titres d'une société sont apportés par un contribuable à une société qu'il contrôle, puis sont immédiatement cédés par cette dernière, répond à l'objectif économique ainsi poursuivi par le législateur, lorsque le produit de cession fait l'objet, pour une part significative et à bref délai, d'un réinvestissement à caractère économique par cette société. En revanche, en l'absence de réinvestissement à caractère économique, une telle opération doit, en principe, être regardée comme poursuivant un but exclusivement fiscal dans la mesure où elle conduit, en différant l'imposition de la plus-value, à minorer l'assiette de l'année au titre de laquelle l'impôt est normalement dû à raison de la situation et des activités réelles du contribuable. 6. Il résulte de l'instruction qu'à la suite de l'apport effectué par M. B..., le 28 septembre 2011, de 4 800 actions de la société Solyas Courtage à la société Neway, pour une valeur de 360 000 euros, cette dernière a revendu le 6 octobre 2011, pour un montant identique à leur valeur d'apport, l'ensemble des titres qu'elle détenait de la société Solyas Courtage à la société Axelliance Groupe Assurance. Le produit de la cession de ces titres a été utilisé, entre 2011 et 2013, pour le financement d'un prêt à la société Solyas Courtage à hauteur de 100 000 euros, pour l'achat de parts de fonds commun de placement pour un montant d'environ 70 000 euros, pour un virement de 70 000 euros sur un compte à terme, pour une prise de participation de 900 euros dans la SCI Babylou, pour le financement des charges de gestion de la société Neway pour environ 42 000 euros au titre des années 2011 et 2013, ainsi que par des prélèvements personnels au profit de M. B... à hauteur de 98 000 euros. Le 15 octobre 2013, la société Neway a fait l'objet d'une réduction de son capital par annulation de 17 730 actions, pour un montant de 177 300 euros qui a été inscrit au compte courant d'associé de M. B.... Celui-ci s'est alors acquitté de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux dus au titre de la plus-value de cession des actions de la société Solyas Courtage constatée à cette occasion. Enfin, en mars 2015, la société Neway a souscrit 11 596 actions de la société Axelliance Holding pour un peu de plus de 80 000 euros. 7. Pour démontrer que M. B... avait recherché dans un but exclusivement fiscal le bénéfice du sursis d'imposition prévu à l'article 150-0 B du code général des impôts pour sa plus-value mobilière, l'administration fiscale, sur qui pèse la charge de la preuve, a estimé que le réinvestissement du produit de la cession des titres de la société Solyas Courtage par la SASU Neway, dont M. B... est l'unique associé, n'a pas été réalisé dans un délai raisonnable par rapport à la date de cession des titres, ne représente pas une part significative de la cession réalisée et s'inscrit dans le cadre d'un investissement patrimonial et non d'une véritable activité économique. 8. Il n'est pas contesté par M. B... que les prélèvements portés dans son compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société Neway, à hauteur de 18 000 euros et de 80 000 euros, au titre respectivement des exercice clos en 2012 et en 2013, ainsi que la prise de participation de 900 euros dans la SCI Babylou, ne s'inscrivaient pas dans le cadre d'une activité économique poursuivie par la société Neway. L'administration fait en outre valoir que l'achat de valeurs mobilières pour un montant de 75 731,04 euros, le virement sur un compte à terme d'une somme de 70 000 euros, ainsi que le financement des charges engagées par la société Neway pour la gestion de son propre patrimoine pour environ 42 000 euros au titre des années 2011 et 2013 ne peuvent pas non plus être regardés comme des investissements dans une activité économique. Si M. B... relève que les placements financiers réalisés par la société Neway n'ont pas présenté le caractère d'un investissement patrimonial, il n'apporte aucun élément au soutien de son argumentation. Contrairement à ce que soutient M. B..., les charges engagées par la société Neway pour son propre fonctionnement ne peuvent être regardées comme constituant un réinvestissement à caractère économique par cette société. 9. L'administration relève, ensuite, que le prêt de 100 000 euros que M. B... a consenti les 28 octobre et 29 novembre 2011 à la société Solyas Courtage, a été contracté alors que la société Neway avait décidé de se désengager de la société Solyas Courtage, par la vente, le 6 octobre 2011, des actions qu'elle détenait de cette société et que ce prêt, qui a été remboursé dès le 18 décembre 2013, revêtait le caractère d'une opération patrimoniale à court terme. Si M. B... soutient que ce prêt de la société Neway, dont il est l'unique actionnaire, lui a permis de conserver un contrôle au sein de la société Solyas Courtage, il résulte de l'instruction qu'à la date de ces prêts, le requérant avait vendu à la société Axelliance Groupe Assurance l'ensemble des actions de la société Solyas Courtage qu'il détenait. M. B... se borne à soutenir, en des termes très généraux, que ce prêt revêtait un caractère économique, sans toutefois donner la moindre indication sur les motifs qui ont conduit la société Neway à prêter cette somme à la société Solyas Courtage, ni sur les modalités de ce prêt. Il suit de là que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que les sommes prêtées par la société Neway à la société Solyas Courtage ne revêtaient pas le caractère d'un investissement à caractère économique. 10. En revanche, il résulte de l'instruction, notamment d'une attestation circonstanciée du président de la société Axelliance produite par M. B..., que le réinvestissement économique de la société Neway dans le capital de la société Axelliance Holding, à hauteur de 80 000 euros, a été initié dès 2013 mais n'a pu être opéré qu'en mars 2015 en raison de la complexité des négociations. Il n'est, à cet égard, pas discuté que, compte tenu de sa position dans le groupe Axelliance, M. B... était dépourvu d'influence tant sur sa stratégie de croissance que sur le rythme d'ouverture de son capital. D'ailleurs, M. B... fait valoir, sans être contredit, que la réduction du capital de la société Neway, opérée le 15 octobre 2013, était motivée par le fait de ne conserver que le capital strictement nécessaire à la participation au sein de la société Axelliance Holding, telle qu'elle a pu être envisagée au vu des négociations. Dans les circonstances de l'espèce, eu égard aux démarches effectuées par la société Neway en vue de réinvestir dans une activité économique le produit de la vente des actions de la société Solyas Courtage qu'elle avait détenues et aux difficultés liées aux négociations avec la société Axelliance Holding, l'administration n'établit pas que le délai qui s'est écoulé entre la cession des titres intervenue le 6 octobre 2011 et le réinvestissement de la somme de 80 000 euros, concrétisé le 24 mars 2015 était anormal. 11. Il suit de là que le montant total que la société Neway a réinvesti dans une activité économique s'élève à la somme totale de 80 000 euros, ce qui représente environ 22 % du produit de la cession des titres de la société Solyas Courtage, d'un montant total de 360 000 euros. Eu égard à ces circonstances, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que la société Neway n'avait pas réinvesti une part significative du produit de la cession dans une activité économique et, qu'en conséquence, l'opération litigieuse avait poursuivi un but exclusivement fiscal. 12. En second lieu, le principe d'égalité devant l'impôt et les charges publiques garanti par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ne peut, en tout état de cause, être utilement invoqué à l'encontre d'une imposition légalement établie. 13. Il résulte de ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande de décharge des impositions et pénalités auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2011. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 15 décembre 2022, à laquelle siégeaient : M. Pruvost, président de chambre, Mme Courbon, présidente assesseure, M. Pin, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 janvier 2023. Le rapporteur, F.-X. Pin Le président, D. PruvostLa greffière, N. Lecouey La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N° 22LY01968