Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 06/12/2007, 04MA02260, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2007-12-06
Numéro : 04MA02260
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. Jean-Louis  BEDIER
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : MONDINI

Vu la requête, enregistrée le 15 octobre 2004, présentée pour M. et Mme Jérôme X, demeurant au lieu-dit ... par Me Mondini ; M. et Mme X demandent à la Cour 1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 0200629/0400394 en date du 2 août 2004 par lequel le Tribunal administratif de Bastia, après avoir constaté un non-lieu à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance, a rejeté le surplus de leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement social de 1 % auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1996, 1997 et 1998 ainsi que des pénalités qui les ont assorties ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités restant à leur charge ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 novembre 2007 : - le rapport de M. Bédier, président-assesseur ; - et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'à la suite d'un examen de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 1996 à 1998, M. et Mme X ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement social de 1 % au titre des trois années en cause ; qu'ils demandent à la Cour d'annuler l'article 2 du jugement en date du 2 août 2004 par lequel le Tribunal administratif de Bastia, après avoir constaté un non-lieu à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance, a rejeté le surplus de leurs conclusions tendant à la décharge de ces impositions ainsi que des pénalités qui les ont assorties ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L.12 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée (...) des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ( ) » ; et, qu'aux termes de l'article L.47 du même livre : « Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ( ) L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte » ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle ne peut normalement s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification ; que cependant, lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration, ce délai peut être prorogé des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte courant dès le 61ème jour suivant la demande faite au contribuable par l'administration, sauf lorsque le contribuable a produit avant cette date les coordonnées exactes de l'intégralité de ses comptes, auquel cas le point de départ des délais ne court qu'à compter de la date à laquelle l'administration demande aux établissements teneurs de ces comptes que ces relevés lui soient remis ; Considérant que M. et Mme X ont été informés de l'engagement d'un examen contradictoire d'ensemble de leur situation fiscale personnelle daté du 18 mai 1999 qu'ils ont réceptionné le 19 mai suivant ; que le délai d'un an prévu par l'article 12 du livre des procédures fiscales, qui expirait normalement le 18 mai 2000 a été prorogé des délais nécessaires à l'administration pour obtenir l'intégralité des relevés de compte des requérants ; qu'il n'est pas soutenu par l'administration que les contribuables ne lui auraient pas fait connaître en temps utile les coordonnées exactes de l'intégralité de leurs comptes ; que, par suite, le délai de prorogation court en l'espèce de la date à laquelle l'administration a demandé à l'établissement teneur de ces comptes que les relevés lui soient remis jusqu'à la date de réception par le service de ces relevés ; qu'il résulte de l'instruction et notamment des mentions portées sur l'imprimé n° 2333-3 de demande de relevés de comptes bancaires ou postaux daté du 28 septembre 1999 que l'administration fiscale a demandé le 14 septembre 1999 à l'organisme bancaire concerné des relevés de compte qui ont été transmis aux services fiscaux le 28 septembre suivant ; que, contrairement à ce que soutiennent les contribuables, la date du 28 septembre 1999 correspond à la réception par les services fiscaux d'Ajaccio, auteurs de la demande, des relevés de comptes et non à la date de réception par la direction nationale des vérifications de situations fiscales des mêmes relevés transmis par le service local ; qu'ainsi, lorsque l'envoi de la notification de redressement aux contribuables le 31 mai 2000 a clos les opérations d'examen contradictoire d'ensemble de leur situation fiscale personnelle, le délai d'un an prévu par l'article 12 du livre des procédures fiscales, prorogé par le délai qui s'était écoulé entre le 14 et le 28 septembre 1999, n'était pas expiré ; que, dans ces conditions, M. et Mme X, qui ne sauraient, en toute hypothèse, utilement se prévaloir des termes de l'instruction référencée 13 L 6 88 du 15 avril 1988 et de la documentation administrative de base référencée 13 L.1314 à jour au 1er juillet 1989, dès lors que ces dispositions ont trait à la procédure d'imposition, ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition serait irrégulière en raison de la durée excessive des opérations de contrôle ; Considérant, en deuxième lieu, que l'administration, après avoir procédé à un examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, reste en droit, sur le fondement de l'article L.16 du livre des procédures fiscales, de lui demander, au vu des renseignements qu'elle a obtenus, tant à la suite de cet examen que par l'exercice de son droit de communication, des justifications relatives à ses revenus d'origine inexpliquée et, en cas de réponse insuffisante de l'intéressé, de le taxer d'office ; que, toutefois, elle ne peut, eu égard à la sanction attachée au défaut de production par le contribuable des justifications demandées, lui adresser une telle demande de justifications que si elle lui a, au préalable, restitué les documents qu'il avait remis à l'occasion du contrôle ; Considérant que les requérants soutiennent que le vérificateur ne leur aurait pas restitué en temps utile les documents qui lui avaient été communiqués au cours des opérations d'examen de situation fiscale personnelle ; qu'il ne résulte toutefois pas de l'instruction que M. et Mme X, qui admettent que le rapport de vérification auquel ils se réfèrent mentionne l'absence de restitution de simples photocopies, auraient été dessaisis de documents originaux et auraient été de ce fait privés de la possibilité de répondre utilement à la demande d'éclaircissements et de justifications qui leur a été adressée ; qu'en toute hypothèse, les requérants ne contestent pas s'être abstenus de retirer le pli contenant la demande de justifications datée du 14 septembre 1999 ; que, par suite, la circonstance que le vérificateur ne leur aurait pas restitué, préalablement à cette demande, des documents qui lui avaient été confiés est restée sans incidence sur la faculté, dont les contribuables se sont eux-mêmes privés, de présenter utilement des observations et, par suite, sur la régularité de la procédure d'imposition ; Considérant, en troisième lieu, que les requérants soutiennent que les notifications de redressement datées du 20 décembre 1999 et du 31 mai 2000 seraient insuffisamment motivées en ce qui concerne les redressements trouvant leur origine dans la vérification de comptabilité de la société civile de portefeuille (SCP) X dans la mesure où le vérificateur n'aurait pas indiqué pourquoi cette société relevant normalement du régime des sociétés de personnes se serait trouvée assujettie à l'impôt sur les sociétés ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la société avait exercé l'option, prévue au 3. de l'article 206 du code général des impôts pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, que cette option figurait dans les statuts de la société et que M. et Mme X, en leur qualité d'associés de la société, ne pouvaient ignorer l'option exercée par celle-ci, qu'ils avaient contresignée ; que, par suite, le vérificateur n'ayant pas à porter à la connaissance des contribuables un élément de fait connu de ceux-ci, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation des notifications de redressement doit être écarté ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant que M. et Mme X contestent le bien-fondé des seuls rehaussements apportés à leurs revenus dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; qu'ils soutiennent à l'appui de leurs prétentions, en premier lieu, que les sommes perçues de la SCP X ne pouvaient être légalement imposées dans cette catégorie, en deuxième lieu, qu'ils ne sauraient, dès lors que la désignation du bénéficiaire des revenus réputés distribués a été effectuée par une personne qui n'était pas mandatée pour ce faire, supporter la charge de prouver l'exagération des bases d'imposition ainsi que l'absence d'appréhension par leurs soins des sommes réputées distribuées, et, en troisième lieu, que le montant des revenus réputés distribués par la SARL « Furone Exploitation » est exagéré ; En ce qui concerne la qualification catégorielle des revenus : Considérant qu'aux termes du 3. de l'article 206 du code général des impôts : « Sont soumises à l'impôts sur les sociétés si elles optent pour leur assujettissement à cet impôt dans les conditions prévues à l'article 239 : (...) b. Les sociétés civiles mentionnées au 1° de l'article 8 (...) » ; qu'aux termes du 1. de l'article 239 du même code : « Les sociétés mentionnées au 3 de l'article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux (...).L'option doit être notifiée au plus tard avant la fin du troisième mois de l'exercice au titre duquel l'entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l'impôt sur les sociétés (...) » ; et, qu'aux termes de l'article 22 de lannexe IV au même code : « La notification de l'option prévue à l'article 239 du code général des impôts est adressée au service des impôts du lieu du principal établissement de la société ou du groupement qui souhaite exercer cette option. La notification indique la désignation de la société ou du groupement et l'adresse du siège social, les nom, prénoms et adresse de chacun des associés, membres ou participants, ainsi que la répartition du capital social ou des droits entre ces derniers. Elle est signée dans les conditions prévues par les statuts ou, à défaut, par tous les associés, membres ou participants (...) » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCP X a été créée le 24 octobre 1996 ; qu'il ressort des mentions de ses statuts, régulièrement enregistrés à la recette des impôts d'Ajaccio le 30 octobre 1996, qu'elle a entendu dès sa création opter pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés par application des dispositions de l'article 239 du code général des impôts ; qu'il n'est ni contesté que l'ensemble des associés a paraphé cette déclaration d'option ni soutenu que les statuts auraient prévu des modalités différentes pour recueillir l'accord des associés ; que, par suite, la SCP X doit être regardée, contrairement à ce que soutiennent les requérants, comme ayant régulièrement opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux dès lors que son option a respecté le formalisme prévu à l'article 22 de l'annexe IV au code général des impôts, notamment en ce qui concerne l'accord des associés et la notification de l'option aux services fiscaux territorialement compétents, lesquels ont d'ailleurs, à la suite de cette notification, mis en demeure la société de déposer ses déclarations d'impôt sur les sociétés ; que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que la SCP X n'ayant pas opté régulièrement pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, le régime d'imposition applicable à ses associés serait celui des sociétés de personnes ; que, par suite, les sommes réputées distribuées par la SCP X ont pu à bon droit être imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; En ce qui concerne la charge de la preuve : Considérant que les lettres datées du 25 janvier 2000 et du 19 mai 2000 par lesquelles le conseil de la SCP X et de la SARL Furone Exploitation a indiqué aux services fiscaux que le bénéficiaire des revenus réputés distribués par les deux sociétés était M. X n'ont pas été contresignées par l'intéressé ; qu'en toute hypothèse, l'administration n'est pas fondée à soutenir que l'avocat signataire de ces deux lettres avait qualité pour représenter M. X dans tous les actes de la procédure dès lors que le mandat du 10 août 2000, d'ailleurs postérieur aux lettres datées du 25 janvier 2000 et du 19 mai 2000, était délivré à son conseil par M. X agissant en sa qualité de gérant de la SCP X et non pour défendre ses intérêts propres ; que, par suite, ces deux correspondances ne sont pas de nature à inverser la charge de la preuve du montant et de l'appréhension des revenus distribués qui pèse sur l'administration fiscale, exception faite des hypothèses dans lesquelles la charge de la preuve est tributaire de la procédure d'imposition ; Considérant, en revanche, que M. et Mme X ont tacitement accepté l'ensemble des redressements notifiés au titre des années 1996, 1997 et 1998 ; qu'il leur incombe de ce fait, par application des dispositions de l'article R.194-1 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration au titre des années en cause ainsi que de l'absence d'appréhension par leurs soins des sommes réputées distribuées ; En ce qui concerne les revenus réputés distribués par la SARL Furone Exploitation : Considérant que le vérificateur a relevé que la SARL Furone Exploitation avait comptabilisé au cours de l'exercice clos en 1997 des encaissements d'espèces à concurrence de la somme de 6 000 521, 79 francs et que les espèces déposées sur son compte bancaire par la société ne s'élevaient qu'à la somme de 5 573 260 francs ; qu'il a déduit de ces constatations que l'écart entre les deux sommes susrappelées soit 427 261, 79 francs, diminué de la somme de 46 067 francs correspondant à des dépenses payées en espèces, soit la somme de 381 194 francs avait été prélevée sur les bénéfices de l'entreprise par M. X ; que, pour contester ce chef de redressement, les requérants se bornent à soutenir, sans apporter la preuve qui leur incombe, que M. X aurait procédé en contrepartie des sommes mises à sa disposition à une avance d'un montant de 120 000 francs au profit de la société dans le cadre du financement d'un véhicule ; que leur contestation sur ce point ne peut, par suite, qu'être écartée ; Sur les majorations pour mauvaise foi : Considérant que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant des rehaussements apportés aux revenus de capitaux mobiliers des contribuables ont été assorties des majorations pour mauvaise foi prévues à l'article 1729 alors applicable du code général des impôts ; que l'administration fiscale apporte la preuve qui lui incombe de la mauvaise foi des contribuables dès lors que M. X ne pouvait ignorer, eu égard à sa qualité de gérant des sociétés distributrices ni la mise à disposition des sommes inscrites au crédit de ses comptes courants ni les prélèvements en espèces effectués dans les entreprises ni la prise en charge par les sociétés concernées de certaines de ses dépenses à caractère personnel ; que demeurent en outre sans incidence sur le bien-fondé des pénalités ainsi infligées le fait que les intéressés ont mentionné dans leurs déclarations dans la catégorie des traitements et salaires des sommes ayant fait l'objet d'un dégrèvement ultérieur ou, compte tenu de l'indépendance des procédures suivies à l'égard des sociétés distributrices et des bénéficiaires des revenus distribués, le fait que les redressements notifiés à la SCP X et à la SARL Furone Exploitation n'ont pas été assortis de majorations pour mauvaise foi ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Bastia a rejeté le surplus de leur demande ; que doivent être rejetées par voie de conséquence leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Jérôme X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Copie en sera adressée à Me Mondini et à la direction nationales des vérifications de situations fiscales. 2 N° 04MA02260