Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 10/03/2008, 05BX02412, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2008-03-10
Numéro : 05BX02412
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Jean-Christophe  MARGELIDON
Commissaire du gouvernement : M. POUZOULET
Avocat(s) : SCP GOGUEL MONESTIER VALLETTE VIALLARD

Vu la requête, enregistrée le 15 décembre 2005, présentée pour M. et Mme Jean-Bernard X, élisant domicile au cabinet de leur avocat, la SCP Goguel-Monestier-Vallette-Viallard, 22 avenue Friedland à Paris (75008) ; M. et Mme X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Bordeaux en date du 25 octobre 2005 en tant que, après leur avoir accordé la décharge des pénalités de mauvaise foi assignées au titre des années 1995 et 1996, il a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1995, 1996, 1998, 1999 et 2000, des suppléments de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1998 à 2000, et des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge totale des impositions et pénalités contestées ; 3°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction des suppléments d'impôt mis à leur charge à hauteur de 11 583 477,89 F ; .. Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention fiscale franco-gabonaise du 21 avril 1966 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 février 2008 : - le rapport de M. Margelidon, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Pouzoulet, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. et Mme X ont fait l'objet en 1998 puis en 2001 de deux examens contradictoires de leur situation fiscale personnelle qui ont porté sur les années 1995 et 1996, d'une part, sur les années 1998, 1999 et 2000, d'autre part ; qu'à l'issue de ces vérifications, l'administration, estimant qu'ils étaient imposables en France, les a taxés d'office à l'impôt sur le revenu, au titre desdites années, à raison de crédits bancaires qu'elle a regardés comme étant d'origine indéterminée ; Sur le principe d'une imposition conjointe de M. et Mme X : Considérant qu'aux termes du 4 de l'article 6 du code général des impôts : « Les époux font l'objet d'impositions distinctes : a) Lorsqu'ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit ; b) Lorsqu'étant en instance de séparation de corps ou de divorce, ils ont été autorisés à avoir des résidences séparées ; c) Lorsqu'en cas d'abandon du domicile conjugal par l'un ou l'autre des époux, chacun dispose de revenus distincts » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années en litige, les époux X n'étaient pas séparés de biens ; que, si une requête en séparation de corps a été introduite par Mme X le 14 mai 1998 auprès du tribunal de grande instance, cette procédure n'a pas été poursuivie et aucune décision de justice n'a été rendue autorisant les époux à résider séparément ; qu'il n'est pas soutenu que l'un des conjoints aurait abandonné le domicile conjugal ; qu'ainsi les époux X n'entrent dans aucun des cas visés par les dispositions précitées ; que, dans ces conditions, la demande des intéressés tendant à ce qu'ils fassent l'objet d'une imposition distincte au titre des années litigieuses ne peut qu'être écartée au regard de la loi fiscale ; qu'ils ne sauraient utilement se prévaloir de l'instruction 5 B 10-85 du 18 février 1985 reprise dans la documentation administrative 5 B 1121 dans la mesure où ils n'entrent pas dans les prévisions de cette doctrine dès lors que, comme il sera dit ci-dessous, les époux X doivent être regardés comme ayant eu au cours des années litigieuses leur foyer en France ; Sur la domiciliation fiscale : Considérant que si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ; En ce qui concerne la loi fiscale française : Considérant qu'aux termes de l'article 4 B du code général des impôts : « Sont considérés comme ayant leur domicile fiscal en France ( ) : a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques » ; Considérant que, pour l'application des dispositions du paragraphe a) du 1. de l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ; qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années litigieuses, l'épouse de M. X ainsi que leurs trois enfants, dont deux étaient à leur charge jusqu'à l'année 1999 incluse, vivaient en permanence en Gironde, dans une résidence dont les époux X étaient propriétaires ; que M. X, depuis le 3 février 1998, louait un appartement à Paris ; que, dans ces conditions, M. X doit être regardé, alors même qu'il disposait d'un appartement à Libreville où il a exercé des fonctions de conseiller technique auprès du gouvernement gabonais puis de consultant auprès de la Présidence de la République gabonaise et quelle qu'ait été la durée de ses séjours dans ce pays, comme ayant eu son foyer en France au cours des années litigieuses et comme étant, par conséquent, domicilié fiscalement en France au sens des dispositions précitées du code général des impôts ; que les requérants ne peuvent utilement se prévaloir de l'instruction 5-B-10-85 du 18 février 1985, reprise dans la doctrine administrative 5-B-1121 du 1er septembre 1999 relative à la domiciliation fiscale, qui ne fait pas une interprétation de la notion de foyer différente de celle qui résulte de la loi ; En ce qui concerne la convention franco-gabonaise : Considérant qu'aux termes des stipulations de l'article 2 de la convention franco-gabonaise : « 1. Au sens de la présente Convention, l'expression « résident d'un Etat contractant » désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat contractant, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat contractant que pour les revenus de sources situés dans cet Etat contractant ou pour la fortune qui y est située. 2. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux Etats contractants, sa situation est réglée de la manière suivante : a. Cette personne est considérée comme un résident de l'Etat contractant où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent : si elle dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats contractants, elle est considérée comme un résident de l'Etat contractant avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années en litige, M. X exerçait une activité professionnelle au Gabon et y disposait d'un logement ; qu'il doit ainsi être regardé comme ayant eu au cours desdites années un foyer d'habitation permanent au Gabon ; qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus qu'il disposait également d'un foyer d'habitation permanent en France ; que, cependant, les époux X étaient propriétaires en France de deux maisons d'habitation, ainsi que d'un terrain et de deux emplacements de parking situés sur la commune de Bordeaux ; que Mme X et les enfants du couple vivaient dans l'une de ces maisons ; qu'ils tiraient des loyers des biens qu'ils n'occupaient pas ; qu'ils disposaient également en France de plusieurs comptes bancaires en commun ou séparément ; que M. X se rendait fréquemment à Paris où il disposait d'un appartement qu'il louait depuis le 3 février 1998 ; que, dans ces conditions, M. X doit être regardé comme ayant eu en France, au cours desdites années, le centre de ses intérêts vitaux au sens des stipulations précitées, de sorte qu'il avait la qualité de résident en France au sens de l'article 2 de la convention franco-gabonaise ; que cette convention ne fait dès lors pas échec à son imposition en France ; Sur les bases d'imposition : Considérant que les époux X n'ayant pas, dans le cadre des examens contradictoires de situation fiscale engagés, présenté de relevés bancaires en dépit des demandes formulées en ce sens par l'administration, celle-ci s'est adressée aux établissements bancaires en vue d'obtenir ces relevés ; qu'à partir des documents ainsi obtenus, qui ne concernaient toutefois pas l'ensemble des comptes bancaires dont disposaient les intéressés, elle a adressé à ceux-ci des demandes de justifications portant sur l'origine des sommes portées au crédit des comptes bancaires pour lesquels elle disposait de relevés, après avoir écarté les virements de compte à compte ; que les époux X se sont abstenus de répondre à ces demandes ; que l'administration a taxé d'office à l'impôt sur le revenu les sommes dont s'agit en recourant pour les années 1995 et 1996 à la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, et pour les années 1998 à 2000 à la procédure de taxation d'office prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, les contribuables n'ayant pas souscrit de déclarations malgré les mises en demeure adressées en ce sens ; Considérant que les requérants soutiennent, en produisant des relevés de comptes de l'Union gabonaise de banque, qu'à hauteur de 6 902 137,86 F, les sommes en litige proviennent de virements effectués par M. X à partir des comptes bancaires dont il disposait au Gabon ; que, cependant, le seul fait que les crédits bancaires correspondants proviennent de virements en provenance de comptes bancaires dont disposait M. X au Gabon et dont l'administration n'avait pas eu connaissance n'est pas, par elle-même, de nature à établir l'origine de ces crédits ; que les requérants ne fournissent pas de données précises concernant les rémunérations perçues de l'Etat gabonais par M. X ; qu'ils ne donnent aucune indication ni ne fournissent aucune justification sur l'origine des sommes portées au crédit des comptes dont disposait M. X au Gabon et qui sont à l'origine des virements dont s'agit ; que, dans ces conditions, l'origine et la nature desdites sommes ne peuvent être regardées comme établies ; Considérant que, si les requérants soutiennent qu'à hauteur de 4 160 577 F les crédits bancaires à raison desquels ils ont été taxés d'office proviennent de virements en provenance de comptes bancaires français ainsi que d'un compte monégasque, cette seule circonstance, alors que les sommes taxées d'office ne concernaient pas ces derniers comptes pour lesquels l'administration ne disposait pas des relevés, n'est pas de nature à justifier de l'origine et de la nature des sommes correspondantes ; Considérant que si les requérants soutiennent qu'une somme de 370 000 F, créditée le 14 avril 2000, correspond à un emprunt, ils ne le justifient nullement ; qu'ils ne justifient pas plus de la nature de certains crédits en se bornant à soutenir qu'ils proviennent de virements effectués par Mme X sous son nom de jeune fille ; qu'ainsi, les requérants ne peuvent être regardés comme justifiant de l'origine des sommes en cause ; Considérant qu'eu égard au fait que l'ensemble des sommes mentionnées ci-dessus n'ont pas d'origine déterminée, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir des stipulations des articles 22 et 23 de la convention franco-gabonaise, lesquelles traitent spécifiquement, d'une part, des revenus provenant d'un emploi salarié, d'autre part, des bénéfices non commerciaux procédant de l'exercice d'une activité libérale ou de caractère analogue ; que, s'ils se prévalent également des stipulations de l'article 25 de ladite convention relative aux revenus non visés expressément dans ses autres stipulations, ils n'établissent nullement entrer dans le champ de cet article dès lors que, pour les raisons mentionnées ci-dessus, les crédits apparaissant sur leurs comptes bancaires ne peuvent être regardés comme se rattachant à « l'activité d'un établissement stable » que M. X posséderait au Gabon ; Considérant, cependant, qu'à hauteur de 230 000 F en 2000, les requérants justifient par la production de relevés de comptes bancaires du versement de sommes à leur profit par leur fille Sandrine ; qu'eu égard à l'origine familiale de cette somme, celle-ci doit être retranchée des bases d'imposition de l'année 2000 ; Sur les pénalités : Considérant qu'au titre des années 1998 à 2000, les requérants ont été assujettis à une majoration de 40 %, sur le fondement de l'article 1728 du code général des impôts, en l'absence de dépôt de déclarations dans les trente jours d'une première mise en demeure ; que, s'ils allèguent avoir adressé, au titre desdites années, une déclaration de revenus avec la mention « néant » au centre des impôts des non-résidents, ils n'en justifient pas et ledit centre n'est pas en possession desdites déclarations ; qu'en se bornant à soutenir que les déclarations en cause auraient été détruites car elles portaient la mention « néant », les requérants ne sauraient être regardés comme justifiant de l'envoi desdites déclarations ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux ne leur a pas accordé, dans la mesure résultant d'une réduction en base de 230 000 F, soit 35 063,27 euros, la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2000 ; DECIDE : Article 1er : La base d'imposition à l'impôt sur le revenu des époux X au titre de l'année 2000 est réduite de 230 000 F, soit 35 063,27 euros. Article 2 : Il est accordé décharge aux époux X des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2000, ainsi que des pénalités y afférentes, dans la mesure résultant de l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Bordeaux en date du 25 octobre 2005 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le surplus des conclusions de M. et Mme X est rejeté. 5 No 05BX02412