Cour administrative d'appel de Paris, 2e chambre, du 24 décembre 1992, 90PA00760, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1992-12-24
Numéro : 90PA00760
Rapporteur : M. BROTONS
Commissaire du gouvernement : Mme MARTIN

VU, enregistré le 13 août 1990 sous le n° 90PA00760, le recours du MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE D'ETAT, MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET tendant à ce que la cour décide : 1°) que M. X... sera rétabli à l'impôt sur le revenu des années 1980 à 1983 compte tenu de bénéfices non commerciaux entrant dans le champ d'application de l'article 92-2 du code général des impôts et déterminés, en conséquence, conformément aux règles de droit commun définies à l'article 93 du même code ; 2°) de réformer en ce sens le jugement n° 8703199/2 du tribunal administratif de Paris en date du 23 mars 1990 ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 décembre 1992 : - le rapport de M. BROTONS, conseiller, - les observations de M. X... ; - et les conclusions de Mme MARTIN, commissaire du Gouvernement ; Sur les modalités de taxation des plus-values boursières de M. X... : En ce qui concerne les années 1980 et 1981 : Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : "1 - Sont considérés comme ... revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux les bénéfices ... de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profit ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ... 2 - Les bénéfices comprennent notamment : les produits des opérations de bourse effectués à titre habituel par les particuliers ..." ; qu'aux termes de l'article 3 de la loi n° 78-688 du 5 juillet 1978 relative à l'imposition des gains nets en capital réalisés à l'occasion de cessions à titre onéreux de valeurs mobilières et de droits sociaux, devenu l'article 92 A dudit code et applicable aux revenus de 1980 et de 1981 : "Pour l'application de l'article 92-2 sont considérés comme produits d'opérations de bourse de valeurs effectuées à titre habituel, les gains nets retirés par les contribuables, directement ou par personne interposée, des opérations suivantes : 1°) Les opérations faisant appel au crédit, telles que les opérations à découvert ou prorogées ou les opérations conditionnelles, telles que les opérations à prime ou à option ; 2°) Les opérations au comptant ou au comptant différé lorsque le montant annuel de ces opérations excède 1,6 fois la valeur du portefeuille au 31 décembre de l'année précédente. Cette règle n'est toutefois applicable que si les opérations comportent au moins 100.000 F de cessions. Pour l'application de cette disposition, sont seules prises en compte dans le montant du portefeuille les valeurs mobilières inscrites à la cote officielle d'une bourse de valeurs ou négociées sur le marché hors cote, à l'exception des titres dont les cessions sont exonérées. Le chiffre de 100.000 F figurant au 2°) du premier alinéa est révisé, chaque année dans la même proportion que la septième tranche du barème de l'impôt sur le revenu." ; qu'aux termes de l'article 5 de la même loi, devenu l'article 200 A du code général des impôts : "Lorsque les mêmes gains sont égaux ou inférieurs à l'ensemble des autres revenus imposables du contribuable, ils sont soumis à l'impôt sur le revenu au taux forfaitaire de 30 % ou, sur demande du contribuable, dans les conditions de droit commun." Considérant qu'il résulte des termes de l'article 3 précité de la loi du 5 juillet 1978 éclairés par ses travaux préparatoires que ce texte a pour but, d'ailleurs exclusif, de définir ce que le législateur a entendu regarder comme "les opérations de bourse effectuées à titre habituel" pour l'application de l'article 92 du code général des impôts ; que, par suite, c'est à bon droit que le tribunal administratif a décidé que M. X... serait taxé au taux de 30 % pour les plus-values boursières qu'il avait réalisées en 1980 et 1981, lesquelles n'étaient pas supérieures à l'ensemble de ses autre revenus imposables ; En ce qui concerne les années 1982 et 1983 : Considérant que M. X... soutient, par recours incident, que l'article 92-2 du code général des impôts doit être regardé comme ayant été implicitement abrogé en conséquence de l'abrogation de l'article 92 A de ce code, intervenue à compter du 1er janvier 1982 ; qu'ainsi le jugement déféré doit être réformé ; Considérant cependant que si l'article 7-1 de la loi n° 82-1126 du 29 décembre 1982 a effectivement abrogé, à compter du 1er janvier 1982, les articles 92 A, 94 A 3 dernier alinéa et 200 A 1, 3 et 4 du code général des impôts, l'article 92-2 du code général des impôts n'a pas été concerné par l'article 7-1 de la loi précitée et est demeuré applicable ; qu'ainsi les produits des opérations effectuées à titre habituel continuaient à relever des dispositions spécifiques de l'article 92-2, à la condition que les opérations en cause dépassent la simple gestion d'un portefeuille ; Considérant que les interventions pratiquées en 1982 et 1983 par M. X... n'ont pu en raison de leur ampleur, du recours répété à des découverts importants et, pour certains, durables sur le compte d'épargne à long terme et de leur caractère systématique, correspondre à la simple gestion par un particulier de son patrimoine et ont nécessité l'utilisation régulière d'informations privilégiées comme l'ont d'ailleurs reconnu la cour d'appel de Paris dans un arrêt du 26 février 1990 revêtu sur ce point de l'autorité absolue de la chose jugée et la commission des opérations de bourse ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les opérations litigieuses doivent être regardées comme ayant été effectuées à titre habituel au sens des dispositions de l'article 92-2 toujours en vigueur ; que, dès lors M. X..., qui ne saurait en tout hypothèse se prévaloir des déclarations du MINISTRE DU BUDGET lors des débats parlementaires ayant précédé l'adoption de la loi du 29 décembre 1982, n'est pas fondé à soutenir que le ministre a irrégulièrement imposé les sommes correspondant entre les mains de leur bénéficiaire à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; Sur l'évaluation des frais d'acquisition des valeurs mobilières : Considérant, s'agissant en premier lieu des années 1980 et 1981, que les gains boursiers de M. X... étant, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, de la nature de ceux visés à l'article 92 A du code général des impôts alors en vigueur, le prix d'acquisition des valeurs dont la cession les a générés pouvait être augmenté de frais d'acquisition fixés forfaitairement à 2 %, conformément aux termes de l'article 94 A-1 du même code, dans sa rédaction alors applicable ; que le pourvoi du ministre sur ce point doit être rejeté par voie de conséquence ; Considérant en revanche, s'agissant en second lieu des années 1982 et 1983, que la loi n° 82-1126 du 29 décembre 1982 a abrogé, à compter du 1er janvier de cette année, l'article 92 A ; que, dès lors, elle doit être regardée comme ayant implicitement mais nécessairement abrogé la référence faite audit article 92 A dans l'article 94 A-1 ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que le bénéfice non commercial de M. X... imposable, en vertu de l'article 92-2 du code ainsi qu'il a été également dit ci-dessus, à raison de ses gains boursiers des années en cause, devait être déterminé selon les règles de droit commun fixées à l'article 93, dont il ressort, au demeurant, du dossier qu'elles ont été correctement appliquées ; que le jugement déféré du tribunal administratif doit donc être réformé sur ce point ; Sur la déchéance des avantages fiscaux liés au compte d'épargne à long terme de M. X... pour les années 1980 à 1983 : Considérant que M. X... soutient, par la voie de l'appel incident, que le tribunal administratif a, à tort, remis en cause les avantages fiscaux attachés au compte d'épargne à long terme qu'il avait souscrit ; Considérant qu'aux termes de l'article 163 bis A du code général des impôts : "I. Les personnes physiques qui prennent des engagements d'épargne à long terme sont exonérées de l'impôt sur le revenu à raison des produits des placements en valeurs mobilières effectués en vertu de ces engagements. II. Le crédit d'impôt ou l'avoir fiscal attaché à ces produits est porté au crédit du compte d'épargne qui retrace les engagements pris. III. Le bénéfice des dispositions qui précèdent est subordonné aux conditions suivantes : a. Les épargnants doivent s'engager à effectuer des versements réguliers pendant une période d'une durée minimale qui est fixée par arrêté du ministre de l'économie et des finances et qui ne peut être inférieure à cinq ans ; b. Les versements et les produits capitalisés des placements doivent demeurer indisponibles pendant cette même période ; c. Les versements effectués chaque année ne doivent pas excéder le quart de la moyenne des revenus d'après lesquels l'épargnant a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois années ayant précédé celle de l'engagement ; en outre, pour les engagements d'épargne à long terme souscrits ou prorogés à compter du 1er octobre 1973, le montant annuel des versements ne doit pas excéder 20.000 F par foyer. d. A compter du 1er juin 1978, les engagements d'épargne à long terme ne peuvent être contractés ou prorogés que pour une durée maximum de cinq ans. III bis. Les placements en valeurs mobilières réalisés dans le cadre d'engagement d'épargne à long terme ne peuvent, à compter du 1er octobre 1973, être effectués sous la forme de parts sociales de sociétés dans lesquelles le souscripteur, son conjoint, leurs ascendants ou leurs descendants possèdent des intérêts directs ou indirects. IV. Si le souscripteur ne tient pas ses engagements, les sommes qui ont été exonérées en vertu des dispositions qui précèdent sont ajoutées au revenu imposable de l'année au cours de laquelle les engagements ont cessé d'être respectés. Ces dispositions ne sont pas applicables en cas de force majeure, de décès ou d'invalidité totale du redevable. IV bis. Après le 31 décembre 1981, aucun engagement d'épargne à long terme ne peut plus être contracté ou prorogé. V. Un décret fixera les conditions d'application du présent article, et notamment les conditions dans lesquelles pourront être désignés les établissements autorisés à ouvrir des comptes d'épargne, ainsi que les obligations auxquelles ces établissements et les souscripteurs devront se conformer. Ce décret devra réserver au souscripteur de l'engagement la possibilité de prendre lui-même les décisions d'achat et de vente des valeurs mobilières comprises dans le plan d'épargne " ; qu'aux termes de l'article 8 du décret du 3 juin 1966 repris à l'article 41 R de l'annexe III au code général des impôts : "Sauf en cas de force majeure ou d'invalidité totale, le souscripteur ne peut demander le remboursement des sommes inscrites au crédit du compte d'épargne, ni se faire remettre les valeurs mobilières acquises, ni remettre ces valeurs mobilières en nantissement, avant l'expiration de la durée de l'engagement. Si ces obligations ne sont pas respectées, les produits précédemment exonérés sont réintégrés dans le revenu imposable dans les conditions définies au IV de l'article 163 bis A du code général des impôts." ; Considérant que M. X... n'a pas, durant les années 1980, 1982 et 1983, effectué de versements annuels supérieurs au plafond autorisé par la loi sur son compte d'épargne à long terme ; que, contrairement à ce que soutient l'administration, l'existence temporaire de soldes débiteurs sur ledit compte ne saurait être assimilée à des versements supérieurs à ceux visés à l'article 163 bis A III c précité ; Considérant, en revanche que pour l'année 1981, le prélèvement à deux reprises par M. X... de sommes importantes sur son compte d'épargne pour des placements bancaires momentanés a constitué une violation de l'article 163 bis A III b ; que le non-respect des règles légales du compte ouvert par M. X..., autorisait le service à prononcer pour cette année la déchéance de l'exonération consentie pour les produits de placement correspondant sans que le contribuable puisse revendiquer subsidiairement le bénéfice de l'article 125A du code général des impôts ; que si M. X... invoque une doctrine administrative sur ce point, il ne fournit pas les précisions nécessaires pour permettre d'apprécier la pertinence de ce moyen ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre appelant est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Paris a fait droit aux conclusions de M. X... en tant qu'elles concernaient l'inclusion des frais de valeurs mobilières dans les prix d'acquisition des titres cédés et que par la voie du recours incident M. Bodo est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a estimé bien-fondée pour 1980, 1982 et 1983 la remise en cause des avantages fiscaux liés au compte d'épargne à long terme ; qu'il y a lieu par suite de réformer, compte tenu de ce qui précède, ledit jugement et de rejeter le surplus des conclusions du ministre et de M. X... ;Article 1er : Les compléments d'impôt sur les revenus auxquels a été assujetti M. X... au titre des années 1980, 1982 et 1983 seront calculés d'une part, en appliquant les règles fixées à l'article 93 du code général des impôts au calcul des plus-values taxables au titre des années 1982 et 1983, d'autre part en admettant M. X... au bénéfice des avantages fiscaux liés au compte d'épargne à long terme au titre des années 1980, 1982 et 1983.Article 2 : Le surplus des conclusions du MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE D'ETAT, MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET et des conclusions du recours incident de M. X... sont rejetées.Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Paris du 23 mars 1990 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.