Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 15/05/2012, 09MA02683, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2012-05-15
Numéro : 09MA02683
Président : Mme NAKACHE
Rapporteur : Mme Anita  HAASSER
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : BRINDEL

Vu la requête, enregistrée le 22 juillet 2009, présentée pour M. et Mme A, demeurant ..., par Me Brindel ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0600975 du 19 mai 2009 par lequel le Tribunal administratif de Nice n'a que partiellement admis leur demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu qui leur ont été assignés au titre des années 1999, 2000 et 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 avril 2012, - le rapport de Mme Haasser, rapporteur, - et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; Considérant que M. et Mme A, qui ont exercé au sein de la Société GE Medical Systems les fonctions de cadres rattachés au département exportation de diverses sociétés filiales de la Société General Electric et de responsables de la commercialisation en Europe de matériels médicaux, relèvent appel du jugement du Tribunal administratif de Nice du 19 mai 2009 ayant rejeté leur demande en décharge des rappels d'impôt sur le revenu mis à leur charge à la suite de la réintégration dans leurs salaires imposables des années 1999 à 2001, de la partie excédant le minimum prévu par les conventions collectives de leurs emplois et effectivement perçue par eux ; Considérant que Mme A a fait l'objet d'une imposition distincte pour la période antérieure à son mariage en 1999 ; que le jugement ayant statué par un seul jugement alors que la requête concernait deux contribuables distincts pour l'année 1999, doit être annulé ; qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer séparément sur les conclusions de la requête de première instance présentée d'une part pour Mme A seule, objet de la requête 12MA00942, d'autre part pour M. et Mme A, objet de la présente requête n°09MA02683 ; Sur le terrain de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 81 A du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française qui ont leur domicile fiscal en France et qui sont envoyées à l'étranger par un employeur établi en France ne sont pas soumis à l'impôt lorsque le contribuable justifie que les rémunérations en cause ont été effectivement soumises à un impôt sur le revenu dans l'Etat où s'exerce son activité et que cet impôt est au moins égal aux deux tiers de celui qu'il aurait à supporter en France sur la même base d'imposition. II. Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française autres que les travailleurs frontaliers, qui ont leur domicile fiscal en France et qui, envoyées à l'étranger par un employeur établi en France, justifient d'une activité à l'étranger d'une durée supérieure à 183 jours au cours d'une période de douze mois consécutifs, ne sont pas soumis à l'impôt (...) III. Lorsque l'intéressé ne peut bénéficier de ces exonérations, ces rémunérations ne sont soumises à l'impôt en France qu'à concurrence du montant du salaire qu'il aurait perçu si son activité avait été exercée en France... " ; Considérant que les suppléments de salaires susceptibles de bénéficier de cette exonération doivent consister en de réels suppléments de salaire individualisés, fixés préalablement aux séjours à l'étranger, même forfaitairement, dès lors que ces suppléments sont en rapport avec le nombre, la durée et la destination des séjours à l'étranger, telle une prime mensuelle dont les documents produits montrent qu'elle est proportionnée aux séjours, ou une prime fixée par jour de travail à l'étranger, au contraire d'une prime fixée globalement dont le contribuable ne justifie pas la proportionnalité avec les déplacements ; que la preuve en incombe au contribuable et ne résulte pas de simples constatations tirées du caractère élevé des salaires perçus, ni d'une attestation de l'employeur soulignant que la rémunération versée est supérieure à celle qu'il percevrait pour une activité exercée exclusivement en France, ni d'un certificat de l'employeur mentionnant seulement la perception d'un sursalaire par rapport aux salaires prévus par la convention collective, et qui ne précise pas les raisons ayant motivé cette majoration de salaire ; Considérant que, même assouplie, la jurisprudence exige un lien direct entre les salaires et les voyages, qui n'est pas automatique lorsque les suppléments sont versés à raison du volume des exportations réalisées, car une augmentation des exportations peut résulter d'une action menée à partir de la France ; Considérant que, si M. et Mme A ont limité leur déclaration de salaires à la partie correspondant au minimum prévu par les conventions collectives de leurs emplois et ont regardé le surplus comme lié à leur activité à l'étranger, ils ne justifient pas, à l'aide des documents qu'ils produisent, avoir perçu un supplément de rémunération en lien direct avec des séjours à l'étranger, dès lors que ni leurs contrats de travail ou leurs avenants, ni les relevés de salaires ne prévoyaient aucune disposition en ce sens, et que leurs rémunérations étaient constantes chaque mois, le contrat de Mme A indiquant en son article 3 " Le titulaire... pourra être appelé à remplir des missions temporaires en province et à l'étranger, ses appointements restant les mêmes, mais les frais de voyage et de séjour lui étant remboursés... " ; que si ce contrat date de 1984, Mme A ne produit aucun document plus récent modifiant cette disposition ; que s'il est vrai que les contrats de travail et les bulletins de salaires jouissent d'une grande liberté de rédaction par l'employeur, rien n'empêchait les requérants de produire tout autre document attestant d'un montant précis pour répondre aux objectifs de la loi, à savoir procurer " des avantages spéciaux aux salariés qui ont bien voulu s'expatrier à la demande de leur entreprise " selon les déclarations du secrétaire d'Etat au Sénat le 15 octobre 1976 ; que la seule constatation d'une différence pouvant aller jusqu'à 61% entre les salaires de chacun des époux A et le salaire d'un cadre de même niveau exerçant les mêmes fonctions exclusivement en France ne signifie pas que cette différence correspondrait naturellement aux séjours à l'étranger de chacun des requérants, plusieurs autres raisons pouvant expliquer des salaires différenciés ; Considérant qu'ainsi, les époux A, qui n'établissent pas que, durant leurs déplacements à l'étranger, ils percevaient, indépendamment de frais de mission non imposables, des émoluments particuliers, ne peuvent par suite se prévaloir de ces dispositions ; que c'est donc à bon droit que, sans qu'il soit besoin de s'interroger sur un éventuel lien entre le supplément de rémunération et les séjours ou le volume des affaires réalisées à l'étranger, l'administration a réintégré dans la base d'imposition des requérants la partie du salaire qu'ils estimaient exonérée ; Sur le terrain de la doctrine invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : Considérant que les requérants ne peuvent se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 46 de l'instruction 5 B 24-77 du 26 juillet 1977 préconisant à titre de règle pratique de retenir comme base d'imposition la rémunération prévue par les conventions collectives, dès lors que celle-ci se borne à recommander aux services un examen compréhensif de la situation du contribuable dont l'activité exercée à l'étranger n'est pas au nombre de celles énumérées au II de l'article 81-1 du code, et ne s'applique que si le contribuable a préalablement établi qu'il percevait des suppléments de salaires en rapport avec ses déplacements à l'étranger, ce qui ne résulte pas de la simple constatation que le salaire est supérieur à celui versé à des personnes exerçant des fonctions comparables sans séjour à l'étranger ; que les époux A n'ayant pas apporté la preuve voulue, ne peuvent s'en prévaloir ; Sur l'application de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : Considérant qu'en se bornant à se prévaloir d'une demande de contact téléphonique au sujet de leur impôt sur le revenu 1997 et de l'absence de redressement au titre des années antérieures à celles en litige, M. et Mme A n'établissent pas qu'un agent de l'administration aurait formellement admis, fût-ce oralement, que leurs salaires imposables puissent être limités aux montants fixés par les conventions collectives de leurs emplois respectifs ; que selon les propres termes des requérants, les prises de position verbales ne sont admises que si leur réalité n'est pas contestée, ce qui n'est pas le cas en l'espèce ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Nice du 19 mai 2009 est annulé. Article 2 : La requête de M. et Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Richard A et au ministre du budget, des comptes publics, et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' N° 09MA02683 2 fn