Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 26/04/2018, 16BX02905, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2018-04-26
Numéro : 16BX02905
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Sylvie  CHERRIER
Commissaire du gouvernement : M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s) : SELARL SOL - GARNAUD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. D...E...a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de le décharger des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre des années 2008, 2009 et 2010, ainsi que des pénalités y afférentes. Par un jugement n° 1403334 du 5 juillet 2016, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté cette demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 24 août 2016, M. E..., représenté par Me A..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 5 juillet 2016 ; 2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée ; 3°) d'ordonner avant-dire droit une mesure d'expertise graphologique ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que, soit l'avis de vérification de comptabilité du 14 février 2011, soit l'avis du 23 mai 2011 ayant suspendu les opérations de contrôle du 24 mai au 9 juin, est faux, la signature apposée sur ces documents n'étant pas la même alors qu'il s'agit de la même vérificatrice ; - la vérificatrice a procédé à une nouvelle vérification de sa comptabilité, alors que la première vérification était achevée ; elle a ainsi méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ; - l'ensemble des dépenses en litige a bien été engagé dans l'intérêt de son activité d'expert-comptable ; - l'administration n'établit pas qu'il a délibérément éludé l'impôt au titre de l'année 2008 ; par suite les pénalités mises à sa charge ne sont pas fondées. Par un mémoire en défense, enregistré le 28 février 2017, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens invoqués par le requérant n'est fondé. Par ordonnance du 6 juin 2017, la clôture d'instruction a été fixée au 12 juillet 2017 à 12h00. Vu : - les autres pièces du dossier ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Sylvie Cherrier, - et les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. E..., qui exerce une activité d'expert-comptable, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de cette activité portant sur la période comprise du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010. Une proposition de rectification lui a été adressée le 29 juillet 2011. A la suite des observations formulées par l'intéressé, le service a, par courrier du 3 novembre 2011, réduit le redressement de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2008 et maintenu le surplus des rectifications envisagées. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été, en droits et pénalités, mis en recouvrement le 23 décembre 2013, au titre des années 2008, 2009 et 2010. Le 30 décembre 2013, M. E... a formé une réclamation tendant à contester ces impositions supplémentaires, laquelle a fait l'objet d'une décision expresse de rejet en date du 2 juin 2014. A la suite de la saisine du tribunal administratif de Bordeaux par M. E..., aux fins d'obtenir la décharge, en droits et pénalités, des sommes mises à sa charge à ce titre, l'administration a abandonné certains rappels, la somme restant en litige s'élevant, en droit et pénalités, à 13 745 euros. M. E... fait appel du jugement du 5 juillet 2016 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge de la somme ainsi restée à sa charge concernant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre des années 2008, 2009 et 2010, ainsi que des pénalités y afférentes. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. ". 3. La seule circonstance que la signature figurant sur l'avis de vérification en date du 14 février 2011, émanant de Mme C...B..., serait légèrement différente de la signature figurant sur l'avis du 23 mai 2011, émanant de la même personne et ayant informé le requérant de la suspension des opérations de contrôle entre le 24 mai et le 9 juin 2011, ne permet pas de conclure, ni même de supposer, que l'une ou l'autre de ces signatures serait un faux. En tout état de cause, ces deux avis ont eu pour objet, le premier de prévenir M. E... qu'il allait faire l'objet d'une vérification de comptabilité, et de faire courir le délai maximum dans lequel ces examens doivent se dérouler en application des articles L. 52, L. 52 A et L. 12 du livre des procédures fiscales, et le second de l'informer de la suspension des opérations de contrôle pendant un délai déterminé. Par suite, l'identification à titre personnel de l'agent qui en est l'auteur n'était pas de nature à apporter une quelconque garantie au contribuable. Dans ces conditions, la circonstance, à la supposer établie, que l'un ou l'autre de ces courriers ne serait pas revêtu de la signature de leur auteur n'a en tout état de cause pas affecté la régularité de la vérification de comptabilité dont le requérant a fait l'objet au titre de ses activités d'expert-comptable. 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales : " Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. (...) ". Pour l'application de ces dispositions, une vérification de comptabilité doit être regardée comme achevée à la date à laquelle l'administration fiscale indique au contribuable avoir terminé les opérations de contrôle et, au plus tard, à la date à laquelle celle-ci lui adresse, selon le cas, un avis d'absence de rectification ou une notification de redressement, pour les impositions et la période auxquelles ce document se rapporte, sauf si la notification mentionne, lorsqu'elle a un but uniquement conservatoire, que la vérification se poursuit. Par ailleurs, si les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales interdisent à l'administration, dans les limites qu'elles précisent, de procéder à une nouvelle vérification des écritures comptables d'un contribuable, elles n'ont ni pour objet ni pour effet de priver le service chargé de l'assiette de l'impôt du droit de réparer à tout moment, dans le délai de répétition défini par le code général des impôts, les insuffisances, omissions ou erreurs dont la découverte résulte de la vérification elle-même, des rapports établis à la suite de celle-ci ou de renseignements provenant de toute autre source. 5. Il ressort des termes mêmes de la proposition de rectification en date du 29 juillet 2011 que les opérations de vérification se sont achevées le 10 juin 2011 concernant les déclarations fiscales du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010 et la TVA du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010, et le 26 juillet 2011 concernant le bénéfice non commercial de l'année 2010. Saisie par M. E... en raison du désaccord persistant avec l'administration fiscale sur les redressements consécutifs à ces opérations, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de la Gironde a, dans un avis du 28 septembre 2012, invité les parties " à se rencontrer pour poursuivre un dialogue utile " sur les points de désaccord tenant aux " remboursement provenant d'organismes sociaux ", aux " autres recettes omises " et aux " charges ". A la suite de cet avis, la vérificatrice a proposé au requérant de le rencontrer dans les locaux de l'administration le 8 novembre 2012 et lui a demandé de bien vouloir " apporter les pièces justificatives concernant la réalité et le montant des charges portées en déduction des bénéfices imposables et sur les encaissements contestés qui ont été notifiés au titre des recettes omises ". Au cours de cet entretien, M. E... a communiqué différents documents de nature selon lui à justifier les charges alléguées. En retenant certaines de ces pièces et en abandonnant par suite les redressements y afférents, l'administration, qui a par ailleurs refusé de prendre en compte les pièces dont la date était postérieure à la période correspondant aux opérations de vérification, ne saurait être regardée comme ayant procédé à une nouvelle vérification des écritures comptables de M. E..., au sens des dispositions précitées de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition au regard de ces dispositions doit être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : 6. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes du 1 du I de l'article 271 du code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) ". Par ailleurs, aux termes de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts, applicable à compter du 1er janvier 2008 : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ", l'article 206 de la même annexe, également applicable à compter du 1er janvier 2008, disposant que : " I. Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. (...) IV.- 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise ; (...) ". Lorsque l'administration, sur le fondement de ces dernières dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en oeuvre la procédure de redressement contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté le redressement qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis n'a pas été utilisé à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise. 7. En premier lieu, l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 5 880 euros mentionnée sur une facture émise le 30 janvier 2008 par la société JURISCAP, société qui émet des conseils juridiques. Cette facture comporte la seule mention " consultation + conseil juridique ", sans plus de précision. Alors que M. E...était associé de plusieurs sociétés et avait un litige fiscal en cours et que l'administration pouvait ainsi légitimement douter, compte tenu du libellé imprécis de la facture, de ce que cette consultation juridique ait été demandée pour les besoins de l'entreprise, l'intéressé s'est constamment refusé, tant au cours de la vérification qu'au cours des entretiens qui ont eu lieu avec l'administration à la suite de l'avis susmentionné de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, et en dépit des invitations qui lui ont été faites à cet effet, à fournir les précisions permettant de déterminer le ou les points sur lesquels avait porté cette consultation juridique et les clients concernés. Dans ces conditions, l'administration a pu à bon droit refuser d'admettre en déduction la taxe mentionnée sur cette facture en considérant que la dépense facturée ne portait pas sur des services utilisés pour les besoins de l'activité imposable de l'assujetti. 8. En deuxième lieu, l'administration a remis en cause la déduction de 588 euros de taxe sur la valeur ajoutée, mentionnée sur deux factures émises au cours de l'année 2009 par un avocat et portant respectivement sur des montants de 1 000 et 2 000 euros. M. E..., qui indique lui-même que ces honoraires se rapportaient à des contentieux fiscaux de certains de ces clients, dont les dossiers contentieux auraient d'ailleurs été mis à la disposition de la vérificatrice, admet ainsi que les dépenses y afférentes n'ont pas été exposées pour les besoins de son entreprise propre. L'administration fait par ailleurs valoir, sans être contredite, que ces honoraires n'ont pas été refacturés aux clients au bénéfice desquels ils ont été exposés. Par suite, c'est à bon droit que qu'elle a refusé d'admettre en déduction la taxe mentionnée sur ces deux factures. 9. En troisième lieu, l'administration a également refusé à M. E... le droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée afférente à une facture portant l'intitulé " saison 2008, frais de déplacement, fourniture et saisie main d'oeuvre ". Outre que cette mention est très imprécise et ne permet pas de déterminer la nature de la prestation rémunérée dans ce cadre, la société émettrice de cette facture, dont M. E... est à la fois l'associé majoritaire et le comptable, a pour activité la culture de céréales et de graines oléagineuses. L'intéressé, qui se contente de soutenir que les dépenses acquittées dans ce cadre auraient eu pour objet de rémunérer le gérant de cette société au titre d'une prestation de saisie des écritures comptables des dossiers des clients de son propre cabinet, ne contredit pas efficacement les différents éléments retenus par l'administration pour retenir l'absence de lien entre lesdites dépenses et les besoins de l'activité d'expert comptable de M. E.... 10. En quatrième lieu, l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur des factures de repas et d'hôtel lorsque, notamment, elles portaient sur des prestations acquises le week-end et les jours fériés, avec parfois l'indication d'un menu enfants, comportaient l'intitulé M. et Mme E...ou Mme E...seule, ou portaient sur des repas pris avec le même convive régulièrement. Dès lors que M. E... ne produit aucun élément permettant de contredire l'administration, et notamment d'établir que ces dépenses auraient été engagées dans l'intérêt de son activité d'expert comptable, c'est à bon droit que l'administration a refusé d'admettre en déduction la taxe mentionnée sur lesdites factures. Sur l'application de la pénalité de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts : 11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...). ". 12. M.E..., qui exerce une activité d'expert comptable et a donc nécessairement connaissance des règles applicables en matière fiscale, a présenté au service, pour une partie importante des redressements opérés, des factures comportant des intitulés très elliptiques, ne permettant pas de déterminer la nature des prestations facturées. Pendant la procédure de vérification, ainsi qu'à l'occasion de la procédure de conciliation qui a été mise en oeuvre par la suite, il est demeuré très vague et imprécis sur ces prestations. Dans ces conditions, il doit être regardé comme ayant su, dès l'origine, que la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces factures n'était en réalité pas déductible. Par suite, l'administration fiscale apporte la preuve qui lui incombe que M. E... a délibérément éludé l'impôt dû au titre de l'année 2008. C'est donc à bon droit que la pénalité de 40 % prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts a été appliquée au rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de l'année 2008. 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. E... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre des années 2008, 2009 et 2010, ainsi que des pénalités y afférentes. Sur les conclusions au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, le paiement de la somme sollicitée par M. E... au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. DECIDE : Article 1er : La requête de M. E... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... E...et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 29 mars 2018 à laquelle siégeaient : M. Aymard de Malafosse, président, M. Laurent Pouget, président-assesseur, Mme Sylvie Cherrier, premier conseiller, Lu en audience publique, le 26 avril 2018. Le rapporteur, Sylvie CHERRIER Le président, Aymard de MALAFOSSE Le greffier, Christophe PELLETIER La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 16BX02905