CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 30/01/2020, 18MA02033, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-01-30
Numéro : 18MA02033
Président : Mme BERNABEU
Rapporteur : Mme Audrey  COURBON
Commissaire du gouvernement : M. OUILLON
Avocat(s) : ALCYACONSEIL AVOCATS ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme B... F... ont demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 et 2013. Par un jugement n° 1603146 du 2 mars 2018, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 2 mai 2018, M. et Mme F..., représentés par Me D..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nîmes du 2 mars 2018 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens ainsi que la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - l'administration ne pouvait remettre en cause en 2013 les amortissements résultant de l'application du dispositif dit " Robien recentré ", dès lors qu'aucun justificatif ne permet de démontrer qu'ils ont effectivement déduit une somme de 66 945 euros à ce titre ; - ils sont fondés à se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOFIP-RFPI-SPEC-20-10-20-60, paragraphe 120 du 12 septembre 2012 et de la réponse ministérielle Goasguen publiée le 22 novembre 2011, dès lors que la vente de leur bien est consécutive au licenciement de Mme F... et des difficultés financières qui en ont résulté ; - s'agissant des revenus d'origine indéterminée, il appartient à l'administration de justifier du caractère imposable de la somme de 900 euros résultant d'un chèque que leur banque n'a pas été en mesure de retrouver ; - les sommes de 2 600 euros en 2012 et 500 euros en 2013 versées par la SARL Immobilière du Sud, dont M. F... est associé, constituent des remboursements de frais de déplacement engagés dans le cadre d'un projet de lotissement dans le Var ; - les versements en espèces sur leur compte bancaire en 2012 et 2013 correspondent à des gains de M. F... au casino d'Aix-en-Provence ; - c'est à tort que l'administration a refusé de prendre en compte, pour le calcul de la plus-value immobilière qu'ils ont réalisée, des dépenses de travaux à hauteur de 42 400 euros, dès lors qu'elles sont justifiées par des factures et ont été réglées en espèces. Par un mémoire en défense, enregistré le 4 septembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. La présidente de la Cour a désigné Mme E..., présidente assesseure, pour présider la formation de jugement, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme C..., - et les conclusions de M. Ouillon, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. A l'issue d'un examen de leur situation fiscale personnelle, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme F... des rectifications de leurs bases d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2012 et 2013, à raison, notamment, de revenus d'origine indéterminée, de la réintégration, dans leurs revenus fonciers de l'année 2013, d'amortissements antérieurement pratiqués et du rehaussement du montant d'une plus-value immobilière réalisée en 2012, cette dernière rectification ayant été assortie de pénalités. M. et Mme F... relèvent appel du jugement du 2 mars 2018 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des compléments d'imposition auxquels ils ont ainsi été assujettis. Sur les revenus fonciers : 2. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : (...) / h) Pour les logements situés en France, acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement à compter du 3 avril 2003, et à la demande du contribuable, une déduction au titre de l'amortissement égale à 6 % du prix d'acquisition du logement pour les sept premières années et à 4 % de ce prix pour les deux années suivantes. (...). / La déduction au titre de l'amortissement est applicable, dans les mêmes conditions, aux logements que le contribuable fait construire et qui ont fait l'objet, à compter du 3 avril 2003, de la déclaration d'ouverture de chantier prévue à l'article R. 421-40 du code de l'urbanisme. (...) / Le bénéfice de la déduction est subordonné à une option qui doit être exercée lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. Cette option est irrévocable pour le logement considéré et comporte l'engagement du propriétaire de louer le logement nu pendant au moins neuf ans à usage d'habitation principale à une personne autre qu'un membre de son foyer fiscal. Cette location doit prendre effet dans les douze mois qui suivent la date d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. (...) / Le revenu net foncier de l'année au cours de laquelle l'un des engagements définis au présent h n'est pas respecté est majoré du montant des amortissements déduits. (...). En cas d'invalidité (...), de licenciement ou de décès du contribuable ou de l'un des époux soumis à imposition commune, cette majoration ne s'applique pas. (...) ". 3. Il résulte de ces dispositions que le licenciement de l'un des époux soumis à une imposition commune fait obstacle à ce que l'administration applique la majoration du revenu net foncier prévue en cas de rupture de l'engagement de louer pendant neuf ans le bien immobilier à raison duquel l'avantage fiscal a été obtenu, lorsque cette rupture est consécutive à ce licenciement. 4. Il résulte de l'instruction que M. et Mme F... ont acquis, par acte du 2 mars 2006, une parcelle de terrain à bâtir située à Morières-Lès-Avignon, sur laquelle ils ont fait construire une villa, achevée le 17 novembre 2006, puis donnée en location, pour laquelle ils ont opté pour le régime de l'amortissement, dit " Robien recentré ", prévu par les dispositions précitées du h du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts. Ce logement ayant été cédé le 5 juillet 2013, avant l'expiration du délai de neuf ans pendant lequel ils s'étaient engagés à le louer, l'administration fiscale a remis en cause la déduction des amortissements pratiqués, qui ont été réintégrés dans les revenus fonciers de l'année 2013, pour un montant de 66 945 euros et imposés selon le système du quotient. 5. Il ressort des termes de la proposition de rectification du 1er septembre 2015 que M. et Mme F... ont déduit de leurs revenus fonciers des années 2006 à 2012 des amortissements au titre de la maison de Morières-Lès-Avignon. S'ils soutiennent désormais ne pas avoir pratiqué ces déductions, ils ne l'établissent pas, en l'absence de production, notamment, des déclarations de revenus et avis d'imposition afférents à cette période. Par ailleurs, les pièces produites au dossier, à savoir un certificat de travail indiquant que Mme F... a été employée par l'entreprise AMDAS Résidence Saint André du 1er mars 2001 au 15 décembre 2009 ainsi les justificatifs de perception d'une allocation par Pôle Emploi au titre des années 2010 et 2011, ne permettent pas d'établir que cette dernière aurait été licenciée et que la vente de leur bien immobilier, au demeurant intervenue en 2013, aurait été la conséquence de ce licenciement. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause les amortissements pratiqués au titre des années 2006 à 2012. 6. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) ". 7. M. et Mme F... ne sont pas fondés à se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOFIP-RFPI-SPEC-20-10-20-60, paragraphe 120 du 12 septembre 2012 et de la réponse ministérielle Goasguen publiée le 22 novembre 2011, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application au point 5 ci-dessus. Sur les revenus d'origine indéterminée : 8. Aux termes des dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés ". Aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Enfin, l'article L. 193 de ce livre dispose : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". 9. Il résulte de l'instruction que M. et Mme F..., en l'absence de justifications apportées quant à l'origine de certains crédits figurant sur leurs comptes bancaires au titre des années 2012 et 2013, ont été imposés d'office sur les sommes concernées en application des dispositions précitées de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. Il leur incombe, dès lors, d'apporter la preuve du caractère exagéré des impositions ainsi mises à leur charge. 10. M. et Mme F..., qui se bornent à faire valoir que leur banque n'a pas pu retrouver la copie du chèque de 900 euros encaissé le 4 juillet 2012 sur leur compte bancaire ouvert à la Caisse d'Epargne, n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, du caractère non imposable de cette somme. 11. S'agissant du chèque de 2 600 euros encaissé le 24 mai 2012 sur leur compte bancaire ouvert au Crédit Mutuel et du chèque de 500 euros déposé le 1er août 2013 sur leur compte à la Caisse d'Epargne, M. et Mme F... soutiennent qu'ils correspondent à des remboursements de frais de déplacements effectués par la société Immobilière du Sud dont M. F... était associé. Toutefois, les pièces produites à l'appui de cette allégation, à savoir la copie de carte grise du véhicule de M. F..., les comptes de résultat de la société des exercices 2012 et 2013, ainsi qu'un détail manuscrit des charges d'exploitation pour 2012 et 2013 faisant mention de remboursements d'indemnités kilométriques à l'intéressé ne permettent ni de justifier de la réalité et du caractère professionnel des déplacements invoqués, ni de ce que les sommes en litige avaient pour objet de prendre en charge de tels frais. Par conséquent, les requérants ne démontrent pas le caractère non imposable de ces sommes, qui ont été à bon droit réintégrées dans leurs bases d'imposition. 12. S'agissant des dépôts en espèces effectués sur leurs comptes bancaires, pour un montant total de 13 030 euros en 2012 et de 12 050 euros en 2013, qui correspondraient, selon les requérants, à des gains au casino d'Aix-en-Provence, il résulte de l'instruction, et notamment des mentions de la proposition de rectification du 1er septembre 2015, qu'ils ne figurent pas sur les détails des achats et des gains établis par cet établissement de jeux en réponse au droit de communication exercé par le vérificateur. Si les requérants font valoir, à cet égard, que les documents transmis par le casino ne sont pas exhaustifs, dès lors qu'ils ne font apparaître le détail des gains inférieurs à 2 000 euros que si le total des gains, par séance, est supérieur à 2 000 euros, cette seule circonstance, à la supposer établie, ne permet pas de justifier de l'origine des sommes versées en espèces sur leurs comptes bancaires. Cette preuve n'est pas davantage rapportée par les états récapitulatifs mensuels des dépenses et recettes de jeux établis par M. F.... Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a regardé les versements en litige comme des revenus d'origine indéterminée imposables. Sur la plus-value immobilière : 13. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques (...), lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis (...), sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. ". Aux termes de l'article 150 V du même code : " La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant. ". Enfin, aux termes de l'article 150 VB de ce code : " (...) II.- Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : (...) 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives (...) ". 14. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause le montant de la plus-value déclarée par M. et Mme F... au titre de la vente, intervenue le 30 janvier 2012, d'une maison à usage d'habitation située à Morières-Lès-Avignon, au prix de 190 000 euros, au motif qu'il n'était pas justifié du paiement de certaines dépenses venues majorer le prix d'acquisition de ce bien, pour un montant total de 42 400 euros. Si les requérants font valoir que ces dépenses sont appuyées de factures, ce qui n'est pas contesté par l'administration, ils ne démontrent pas avoir procédé à leur règlement en espèces, en produisant des attestations de garantie décennale des entreprises concernées et des extraits de leur relevés bancaires faisant apparaître des retraits d'espèces destinés, selon leurs assertions, au paiement de ces entreprises, en l'absence, notamment, de toute correspondance entre les dates et les montants des retraits et ceux des factures émises. De la même manière, l'attestation manuscrite, établie postérieurement au contrôle, le 12 janvier 2015, par M. A... G... ne permet pas de démontrer de la réalité du paiement de la facture de 4 500 euros émise le 30 janvier 2012 par la société Façade du Comtat. Dans ces conditions, les requérants, qui ne fournissent aucun reçu de paiement, ni extrait de leur compte client dans la comptabilité des entreprises concernées, ne démontrent pas avoir supporté des dépenses à hauteur de la somme remise en cause par l'administration. Par suite, ils ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que celle-ci a refusé de prendre en compte cette somme dans la détermination du montant de la plus-value imposable réalisée à l'occasion de la vente de leur maison intervenue en 2012. 15. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme F... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 et 2013. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à la condamnation de l'Etat aux dépens et à l'allocation de frais liés à l'instance ne peuvent qu'être rejetées. D E C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme F... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... F... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 16 janvier 2020, où siégeaient : - Mme E..., présidente assesseure, présidente de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative, - Mme C..., premier conseiller, - Mme Tahiri, premier conseiller. Lu en audience publique le 30 janvier 2020. N°18MA02033 2