CAA de NANTES, 1ère chambre, 03/11/2016, 14NT03370, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Date de la décision : 2016-11-03
Numéro : 14NT03370
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : Mme Sylvie  AUBERT
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : QUENTIN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Oakridge a demandé au tribunal administratif d'Orléans de lui accorder le bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre des dépenses de recherche s'élevant respectivement à 268 028 euros, 136 068 euros et 42 657 euros en 2010, 2011 et 2012, d'ordonner le versement d'intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, de faire procéder avant-dire droit à une expertise et de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement n° 1401289 du 21 octobre 2014, le tribunal administratif d'Orléans lui a accordé le bénéfice du crédit d'impôt recherche à hauteur de 20 138 euros au titre de l'année 2010 et de 27 288 euros au titre de l'année 2011, a ordonné le remboursement de ces sommes et a rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 19 décembre 2014 et 11 mai 2016, la SAS Oakridge, représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif d'Orléans du 21 octobre 2014 en tant qu'il a rejeté sa demande tendant au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre de dépenses de recherche s'élevant, compte tenu de créances complémentaires, respectivement à 250 407 euros, 119 954 euros et 42 647 euros en 2010, 2011 et 2012 ; 2°) de lui accorder le remboursement de ces sommes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - contrairement à ce qu'a jugé le tribunal, elle a justifié en première instance des difficultés identifiées lors des recherches menées dans le cadre du projet n° 2 et de l'avancée des connaissances qu'elles ont rendu possibles ; le résultat de ces recherches a fait l'objet de communications en 2013 et en 2014 ; ses projets n° 2 et n° 3 lui ouvrent ainsi droit au bénéfice du crédit d'impôt recherche sur le fondement de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général de l'impôt et des paragraphes 70 et suivants de l'instruction administrative du 12 septembre 2012 ; - le projet n° 2 a permis l'amélioration substantielle d'un produit au sens du paragraphe 249 du manuel de Frascati ; - il remplit les conditions d'éligibilité au crédit d'impôt d'un logiciel prévues par le paragraphe 170 de l'instruction BOI 4 A-3-12 du 21 février 2012 ; - les deux projets ont permis l'amélioration substantielle d'un produit au sens des paragraphes 70 et suivants du BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 du 12 septembre 2012. Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 juin 2015 et 2 juin 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Aubert, - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public. Une note en délibéré, enregistrée le 20 octobre 2016, a été présentée pour la soicété Oakridge. 1. Considérant que la société par actions simplifiée (SAS) Oakridge relève appel du jugement du tribunal administratif d'Orléans du 21 octobre 2014 en tant qu'il a rejeté sa demande tendant au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre de dépenses de recherche engagées pour la réalisation de deux projets s'élevant respectivement à 250 407 euros, 119 954 euros et 42 647 euros en 2010, 2011 et 2012 ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales (...) imposées d'après leur bénéfice réel (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année (...) " ; qu'aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au même code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / (...) c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté " ; que ne peuvent être prises en compte pour le bénéfice du crédit d'impôt recherche que les dépenses exposées pour le développement ou l'amélioration substantielle de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, dont la conception ne pouvait être envisagée, eu égard à l'état des connaissances techniques, par un professionnel averti, par simple développement ou adaptation de ces techniques, au moment des recherches ; 3. Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du crédit d'impôt recherche eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations, et, notamment, d'examiner si les opérations de développement expérimental en cause présentent un caractère de nouveauté au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts ; 4. Considérant, en premier lieu, que le projet n° 2 intitulé " développement de simulateurs de réacteurs de puissance et de systèmes du nouveau réacteur EPR " portait, d'une part, sur le développement de systèmes auxiliaires de la centrale nucléaire de Flamanville, d'autre part, et au fur et à mesure de l'avancée de ces travaux, sur le développement d'un outil de modélisation et de simulation s'y rapportant et, enfin, sur des simulateurs pleine échelle du nouveau réacteur EPR et de ses systèmes ; qu'il ressort des dossiers de demande de crédit d'impôt recherche de la société requérante qu'elle a été confrontée au caractère évolutif du référentiel de sûreté à respecter, à des incertitudes quant à la puissance de calcul requise pour intégrer toutes les données et, notamment, différents codes de référence, et à la nécessité de mobiliser une puissance de calcul suffisante ce qui a rendu complexe l'élaboration de l'outil de modélisation et de simulation ; que l'expert auquel la société a recouru en cours d'instance indique dans son rapport qu'à la date du projet, aucun produit disponible sur le marché ne répondait au cahier des charges imposé et que la simulation en temps réel faisait alors l'objet d'une activité de recherche soutenue donnant lieu à une publication par semaine en moyenne ; que la SAS Oakridge se prévaut en outre de plusieurs conférences au cours desquelles son donneur d'ordres a exposé le résultat de ses travaux ; que, toutefois, il résulte de l'instruction et, notamment, du rapport de l'expert désigné par l'administration, que le caractère évolutif du référentiel de sûreté et l'incertitude quant à la puissance de calcul à mobiliser n'ont pas constitué des difficultés techniques susceptibles d'être résolues par les travaux de développement entrepris mais des contraintes que la société requérante a dû prendre en compte pour leur exécution ; qu'il en résulte également que l'obtention de puissances de calcul permettant d'élaborer un simulateur d'une capacité suffisante pour répondre simultanément aux contraintes de représentativité physique des systèmes et de représentation en temps réel résulte, au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts, d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et ne présente pas un caractère de nouveauté ; que, s'agissant de l'acquisition de connaissances, l'expert de la société requérante s'est d'ailleurs borné à indiquer dans son rapport que la réalisation du projet avait permis à cette dernière d'acquérir un savoir-faire méthodologique et pratique peu répandu dans ce domaine et une expertise dans la conception simultanée d'un simulateur et des systèmes physiques correspondants ; 5. Considérant, en second lieu, que le projet n° 3 porte sur le développement de solutions pour l'amélioration des performances de l'outil de calcul scientifique BRT-CICERO, utilisé pour évaluer la perte d'épaisseur de canalisations due à la corrosion dans les circuits eau-vapeur des centrales thermiques et nucléaires en vue, d'une part, de prévenir les ruptures de canalisations et, d'autre part, de mettre les plans d'inspection en adéquation avec les risques détectés ; qu'il ressort des dossiers de demande de crédit d'impôt recherche de la société requérante que la principale difficulté qu'elle a rencontrée tenait à la nécessité de conserver la stabilité du logiciel en dépit de la modification de différents paramètres nécessaire à son amélioration ; que l'expert de la société précise, d'une part, que cette stabilité n'est pas acquise alors même que le logiciel a déjà subi plusieurs modifications et, d'autre part, que trois modes d'amélioration ont été envisagés, à savoir la correction des formules permettant le calcul des coefficients de géométrie, l'amélioration de la qualité des bases de données et la recherche d'une nouvelle méthode d'ajustement statistiquement plus complexe ; que, selon le même expert, les travaux menés par la société Oakridge ont permis de tenir compte de la chimie locale d'une centrale au lieu de se référer à une chimie globale, de simplifier certains calculs d'épaisseur afin de contourner les difficultés de programmation informatique, de réévaluer les coefficients géométriques, lesquels n'avaient pas été modifiés depuis la création du logiciel vingt ans plus tôt, et de permettre au logiciel d'intégrer le fait que tous les éléments pris en compte ne fonctionnent pas à 100% de leur puissance de manière continue ; que, toutefois, et ainsi que le précise l'expert désigné par l'administration, de tels travaux correspondent à des prestations d'ingénierie informatique, de recherche et de correction de défauts de conception ; qu'il suit de là que l'amélioration des performances du logiciel obtenue ne permet pas de regarder le projet comme présentant un caractère de nouveauté ouvrant droit au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre des dépenses engagées pour le réaliser ; 6. Considérant que les dispositions applicables du code général des impôts ne renvoient pas au manuel de Frascati, élaboré en 2002 par l'Organisation de coopération et de développement économique ; que, dès lors, la notion d'amélioration substantielle d'un produit au sens du paragraphe 249 de ce manuel n'est pas utilement invoquée ; 7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SAS Oakridge n'est pas fondée à demander le bénéfice du crédit d'impôt recherche pour ces deux projets sur le fondement de l'article 244 quater B du code général des impôts ; En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 8. Considérant que la garantie prévue par l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ne peut être invoquée que pour contester l'établissement ou le rehaussement d'une imposition ; que le refus de l'administration de faire droit à la demande de la SAS Oakridge tendant au bénéfice du crédit d'impôt recherche ne résulte pas de l'établissement ou du rehaussement d'une imposition ; qu'il suit de là que la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir des conditions d'éligibilité au crédit d'impôt recherche prévues par le paragraphe 170 de l'instruction BOI 4 A-3-12 du 21 février 2012 et des paragraphes 70 et suivants du BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 du 12 septembre 2012 définissant la notion d'amélioration substantielle ; 9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SAS Oakridge n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 10. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SAS Oakridge est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Oakridge et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 13 octobre 2016, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - Mme Aubert, président-assesseur, - Mme Chollet, premier conseiller. Lu en audience publique, le 3 novembre 2016. Le rapporteur, S. AubertLe président, F. Bataille Le greffier, E .Haubois La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 1 N° 14NT03370 5 1