Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 14/06/2010, 09BX01348, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2010-06-14
Numéro : 09BX01348
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : M. Nicolas  NORMAND
Commissaire du gouvernement : Mme DUPUY
Avocat(s) : BERGEON

Vu la requête, enregistrée le 10 juin 2009 présentée pour M. Daniel X demeurant ... ; M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du 7 avril 2009 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 pour des montants en droits et pénalités respectivement de 45 955 euros et 528 874 euros et des contributions sociales de l'année 2001 pour un montant de 312 194 euros ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 14 916,51 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 mai 2010 : - le rapport de M. Normand, premier conseiller ; - les observations de Me Bergeon, avocat de M. X ; - les conclusions de Mme Dupuy, rapporteur public ; La parole ayant à nouveau été donnée à Me Bergeon ; Considérant que M. Daniel X, qui exploitait à titre individuel un fonds de commerce ayant pour activité principale l'embouteillage et la filtration du vin et pour activité accessoire la vente de bouteilles a donné ce fonds en location-gérance, par contrat du 28 avril 1992, à la société X Embouteillage Filtration (BEF) dont il était le gérant et le principal associé ; que, par acte du 27 mars 2001, M. X a cédé ce fonds à la SAS Salomon pour le prix de 13 789 017 F majorable dans une limite de 330 000 F en fonction des résultats des exercices 2001 à 2003 ; que la redevance de location-gérance ayant été maintenue à son montant initial de 240 000 F hors taxes par an et ce montant ne dépassant pas le double de la limite du régime des micro-entreprises, la plus-value dégagée à l'occasion de cette cession a été exonérée en application des dispositions des articles 202 bis et 151 septies du code général des impôts ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration, estimant que le défaut d'augmentation pendant dix ans de la redevance rémunérant la location-gérance du fonds constituait un acte anormal de gestion, a considéré que le montant normal de cette redevance devait être fixé, pour les années 1999, 2000 et 2001, à 600 000 F hors taxes et a, en conséquence, rehaussé les bénéfices industriels et commerciaux des années 2000 et 2001 et soumis à l'impôt la plus-value réalisée ; que M. X relève appel du jugement du 7 avril 2009 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 et des contributions sociales de l'année 2001 qui ont été établies à raison de ces rehaussements ; Sur la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 dans sa rédaction alors en vigueur du livre des procédures fiscales L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ; Considérant que la notification de redressement du 12 mai 2003 mentionne les années d'imposition, les catégories de revenus concernés, le montant des rehaussements, explique les raisons pour lesquelles le maintien de la redevance de la location-gérance à son montant initial pendant dix ans est considéré comme un acte anormal de gestion et en tire les conséquences fiscales en constatant un dépassement du seuil d'exonération de la plus-value visé à l'article 151 septies du code général des impôts ; que ces mentions suffisaient à permettre au contribuable d'engager un débat contradictoire, comme il l'a d'ailleurs fait dans ses observations du 12 juin 2003 ; qu'il ressort encore de la notification de redressement que les contributions sociales qui reposent sur les mêmes bases de redressement que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ont été désignées dans le tableau des conséquences financières des redressements envisagés par l'administration ; que cette mention suffit à motiver ces impositions supplémentaires alors même qu'elles n'ont fait l'objet d'aucun développement particulier ; qu'ainsi, le moyen tiré d'une insuffisance de motivation des redressements doit être écarté ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole, artisanale, commerciale ou libérale par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas le double de la limite des régimes définis aux articles 50-0 et 102 ter, appréciée toutes taxes comprises sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, et que le bien n'entre pas dans le champ d'application du A de l'article 1594-0 G ; qu'aux termes de l'article 202 bis, alors applicable, du même code : En cas de cession ou de cessation de l'entreprise, les plus-values mentionnées aux premier et quatrième alinéas de l'article 151 septies du présent code ne sont exonérées que si les recettes de l'année de réalisation, ramenées le cas échéant à douze mois, et celles de l'année précédente ne dépassent pas les limites prévues à ce même alinéa ; qu'il résulte de la combinaison de ces textes que l'exonération de la plus-value n'était alors offerte qu'aux contribuables exerçant une activité de prestation de services dont les recettes de l'année de réalisation de la plus-value et celles de l'année précédente ne dépassaient pas 350 000 F toutes taxes comprises ; Considérant que le contrat passé en 1992 entre M. X et la société X Embouteillage Filtration (BEF) prévoyait que la location-gérance était consentie pour une durée de cinq années à compter du 1er mai 1992, la location se renouvelant ensuite d'année en année par tacite reconduction, faute pour l'une ou l'autre partie d'y mettre fin dans les conditions prévues par le contrat ; que ce contrat prévoyait également que la redevance due par le locataire-gérant était constituée d'une base fixe de 240 000 F hors taxes qui a été déterminée, selon les termes mêmes du contrat, en fonction du chiffre d'affaires réalisé par le fonds de commerce à la date de la location , et d'une part complémentaire exceptionnelle, pendant les quatre premières années du contrat, d'un montant de 500 000 F la première année, 350 000 F la deuxième année, 250 000 F la troisième année et 50 000 F la quatrième année ; que l'article 5-4° du contrat stipulait que les parties se rapprocheraient au bout de la troisième année, donc à partir du 1er mai 1995, afin de réviser, si nécessaire, le montant de la redevance ; Considérant que le chiffre d'affaires réalisé par le fonds au cours de l'année 1991, qui a servi à fixer à 240 000 F le montant de la redevance de la location-gérance, était de 4 642 690 F, de sorte que la redevance initialement fixée représentait 5,2 % de ce chiffre d'affaires ; que le chiffre d'affaires du fonds loué a connu une très forte augmentation au cours de l'exécution du contrat, et s'élevait ainsi en 1999, 2000 et 2001, respectivement à 12 168 059 F, 12 480 734 F et 13 316 000 F ; que, bien que le montant de la redevance ait été fixé, selon les termes mêmes du contrat, en fonction du chiffre d'affaires procuré par l'exploitation du fonds et que le contrat permettait au bailleur, tant en raison de la clause contenue à l'article 5-4° qu'en raison de la possibilité pour lui d'y mettre fin à l'issue de la période initiale de cinq ans puis de chaque année ensuite écoulée et donc de négocier une augmentation du loyer, il est constant que M. X s'est abstenu, malgré l'importante progression du chiffre d'affaires procuré par l'exploitation du fonds telle qu'elle a été rappelée ci-dessus et alors que la redevance représentait moins de 2 % du chiffre d'affaires annuel réalisé au cours des dernières années d'exécution du contrat, de réclamer une augmentation de la redevance pendant toute la durée du contrat et ce, jusqu'à la vente du fonds, laquelle a été conclue pour un montant équivalent à une année de chiffre d'affaires ; que l'administration a valablement pu se fonder sur ces éléments pour estimer qu'un tel comportement relevait d'une gestion anormale, sauf pour l'intéressé à justifier en retour de contreparties ; que si, pour justifier le défaut d'augmentation de la redevance pendant toute la durée du contrat, le requérant fait valoir que la société preneuse a pris en charge le financement des leasings des matériels concédés, par des redevances exceptionnelles, celles-ci n'ont été acquittées que pendant la période couvrant les années 1992 à 1995 et ne sauraient expliquer la renonciation du contribuable à bénéficier d'une augmentation de la redevance en rapport avec l'évolution du chiffre d'affaires des années postérieures à ladite période ; que si le requérant invoque également le montant très important des investissements réalisés par le locataire-gérant, ce matériel est toutefois resté en grande partie la propriété de ce dernier et les investissements ainsi réalisés ne sont de toute façon pas de nature à justifier le maintien de la redevance à son niveau initial ; que, par suite, et compte tenu de l'étroite communauté d'intérêts liant le bailleur et le preneur, le requérant n'établit pas que l'absence d'augmentation de la redevance comportait des contreparties suffisantes ; que l'administration a fait une juste appréciation du montant normal de la redevance pour les années 1999 à 2001 en la fixant à 600 000 F, soit respectivement 4,9 %, 4,8 % et 4,3 % du chiffre d'affaires procuré par l'exploitation du fonds au cours de ces trois années ; que, dans ces conditions, c'est à juste titre que les bénéfices industriels et commerciaux réalisés par le contribuable au cours des années 2000 et 2001 ont été rehaussés de 360 000 F et que la plus-value réalisée lors de la vente du fonds a été soumise à l'impôt ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 dans sa rédaction alors applicable du code général des impôts : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ; Considérant que le maintien volontaire par M. X d'une redevance de location-gérance d'un montant anormalement bas, dans un contexte d'étroite communauté d'intérêts liant le contribuable à la société locataire dont il était le maître, qui a eu pour effet de le faire bénéficier abusivement du régime d'exonération des plus-values démontre la volonté de l'intéressé d'éluder l'impôt et établit son absence de bonne foi ; que le requérant ne peut utilement invoquer, pour contester l'application des pénalités contestées, l'avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la mauvaise foi ne serait pas établie n'est pas fondé et doit être écarté ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande ; Sur les frais exposés et non compris dans les dépens : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme demandée par M. X au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. '' '' '' '' 4 No 09BX01348