COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 24/08/2010, 08LY00050, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-08-24
Numéro : 08LY00050
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Pierre  MONNIER
Commissaire du gouvernement : M. GIMENEZ
Avocat(s) : GUILLOUX ALLAIN

Vu la requête, enregistrée le 7 janvier 2008, présentée pour M. Laurent A, domicilié ... ; M. A doit être regardé comme demandant à la Cour : 1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 0301069 du 25 septembre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1997, 1998 et 1999 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; Le requérant soutient que la mise en oeuvre de la procédure d'évaluation d'office est irrégulière dès lors qu'il a déposé la déclaration datée du 30 avril 1998, ce qui prive d'effet la mise en demeure qui lui a été adressée le 30 juin 1998 ; que la vérification de comptabilité est irrégulière en raison de l'absence de débat oral et contradictoire ; que les deux entretiens dont il a bénéficié avec le vérificateur ont eu lieu dans les locaux de l'administration et se sont limités à la remise de documents comptables ; qu'au cours de l'examen de sa situation fiscale personnelle, il a été privé de débat oral et contradictoire, aucune entrevue n'ayant eu lieu entre la remise de ses comptes bancaires le 14 septembre 2000 et la notification de redressement qui lui a été remise en mains propres le 21 décembre 2000 ; que l'administration, dans l'exercice de son droit de communication, a obtenu le contrat conclu entre M. A et la société AB Stars Productions le 21 mai 1996, sur lequel elle fonde des redressements alors qu'elle n'a informé le contribuable ni de son origine, ni de sa teneur ; qu'il doit bénéficier de la prise de position formelle sur sa situation de fait telle qu'elle résulte de l'engagement verbal des services fiscaux lors de divers rendez-vous aux centres des impôts, de la notification de redressements du 20 novembre 1998, de la réponse aux observations du 23 juillet 1999 et de l'avis d'imposition du 30 août 1999 ; que les pénalités d'un montant de 14 569 francs et de 153 447 francs, dues au titre des impositions de l'année 1997, sont dépourvues de toute motivation ; que sa mauvaise foi n'est pas établie au titre des impositions de l'année 1998 ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré au greffe le 17 septembre 2008, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, qui conclut au rejet de la requête ; Le ministre soutient que la mise en oeuvre de la procédure d'évaluation d'office se justifie eu égard à l'absence de déclaration des revenus non commerciaux et de réponse à la mise en demeure du 30 juin 1998 ; que M. A n'a été privé de débat oral et contradictoire ni au cours de la vérification de comptabilité ni lors de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ; que le contrat conclu entre M. A et la société AB Stars Productions le 21 mai 1996 a été remis par le contribuable lui-même ; que la prise de position formelle de l'administration n'est pas établie ; que la contestation relative aux pénalités d'un montant de 14 569 francs est devenue sans objet en raison de la décharge prononcée par les premiers juges ; que M. A ne saurait demander la décharge des pénalités dès lors qu'il ne les avait pas contestées dans sa réclamation préalable ; qu'au regard de la notification de redressement du 25 novembre 1998, les pénalités d'un montant de 153 447 francs, dues au titre des impositions de l'année 1997, sont motivées ; que la mauvaise foi du contribuable est établie dès lors que ce dernier a déclaré ses revenus de source étrangère sans indiquer qu'il s'agissait d'une somme libellée en dollars ; Vu l'ordonnance en date du 22 mars 2009 fixant la clôture d'instruction au 9 avril 2009, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 13 avril 2009, présenté pour M. A, qui conclut aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention entre le gouvernement de la République Française et le gouvernement des Etats-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôt sur le revenu et la fortune signée à Paris le 31 août 1994 ; Vu la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 juin 2010 : - le rapport de M. Monnier, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Gimenez, rapporteur public ; Considérant que M. A, boxeur professionnel, a fait l'objet d'une vérification de sa comptabilité au titre des années 1997 à 1999, à l'issue de laquelle des redressements portant sur ses bénéfices non commerciaux lui ont été notifiés selon la procédure de taxation d'office pour l'année 1997 et selon la procédure contradictoire pour les années 1998 et 1999 ; que M. A a également fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle pour les mêmes années, à l'issue duquel l'administration a notamment procédé à des redressements dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre des années 1998 et 1999 ; que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. A des pénalités de mauvaise foi qui lui ont été infligées au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu de l'année 1997 pour un montant de 14 569 francs ; que M. A doit être regardé comme interjetant appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté, par son article 2, le surplus de ses conclusions ; Sur la régularité des procédures d'imposition : En ce qui concerne la procédure d'évaluation d'office au titre de l'année 1997 : Considérant qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : Peuvent être évalués d'office : (...) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° (...) ; qu'aux termes de l'article L. 68 du même livre : La procédure de taxation d'office (...) n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure. (...) ; Considérant qu'il appartient au contribuable d'établir qu'il a respecté ses obligations déclaratives ; que M. A a fait l'objet, sur le fondement des dispositions précitées, d'une procédure d'évaluation d'office pour ses bénéfices non commerciaux au titre de l'année 1997, pour n'avoir pas souscrit sa déclaration n° 2035 des bénéfices non commerciaux, et n'avoir pas davantage régularisé cette situation en dépit de la mise en demeure qui lui a été adressée ; que l'intéressé n'apporte pas la preuve qui lui incombe qu'il a rempli ses obligations déclaratives en temps utile en se bornant à se prévaloir que sa déclaration est datée du 30 avril 1998 et du fait qu'elle mentionne une nouvelle adresse à laquelle des courriers lui ont été par la suite notifiés ; que, notamment, il a pu faire connaître aux services fiscaux sa nouvelle adresse par un autre moyen ; qu'en outre, à la supposer établie, la circonstance qu'il aurait rempli sa déclaration le 30 avril 1998 n'est pas de nature à établir si et quand cette déclaration a été adressée aux services fiscaux ; qu'ainsi, M. A n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'évaluation d'office mise en oeuvre par l'administration afin d'évaluer ses bénéfices non commerciaux et établir son revenu global au titre de l'année 1997 serait irrégulière ; En ce qui concerne le défaut de débat oral et contradictoire lors de la vérification de comptabilité : Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables (...) ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, sur demande écrite et expresse de M. A en date du 14 septembre 2000, la vérification de la comptabilité de ce dernier s'est déroulée dans les locaux de l'administration fiscale ; qu'il appartient dès lors à l'administration d'établir l'existence d'un débat oral et contradictoire avec le contribuable au cours de ces opérations ; qu'en l'espèce, l'administration apporte la preuve requise dès lors qu'il est constant que le vérificateur s'est entretenu à deux reprises avec M. A assisté de son conseil, les 28 septembre et 7 décembre 2000 alors même que la vérification de comptabilité ne présentait aucune difficulté particulière ; que si le requérant allègue que les rencontres intervenues auraient eu pour objet exclusif la remise, par lui, de documents comptables, une telle circonstance ne peut permettre d'établir que le vérificateur se serait refusé à tout débat et que le caractère oral et contradictoire de la procédure n'aurait pas été respecté ; Considérant que, M. A ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni de la réponse ministérielle du 21 janvier 1991 à M. Frédéric-Dupont, député, ni de la documentation administrative 13 L-1313 du 15 août 1994 dès lors qu'elles sont relatives à la procédure d'imposition et ne comportent aucune interprétation du texte fiscal servant de fondement aux impositions en litige ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le requérant n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été irrégulièrement privé de la garantie attachée à l'instauration d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ; En ce qui concerne le caractère contradictoire de l'examen de la situation fiscale personnelle du requérant : Considérant que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir ; qu'il est constant que M. A a rencontré le vérificateur lors d'un premier entretien le 25 août 2000, puis d'un second, assisté de son conseil, le 14 septembre 2000, au cours duquel il a remis des documents bancaires, et que la notification de redressement lui a été remise en mains propres le 21 décembre 2000 ; que les points en litige ne présentaient aucune complexité particulière ; que le requérant n'établit pas que son interlocuteur se serait refusé à tout échange de vue avec lui ; que, par suite, il n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été privé de la garantie d'un débat dans le cadre de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle ; En ce qui concerne l'exercice du droit de communication : Considérant qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que, lorsque le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue de lui communiquer les documents ou copies de documents contenant les renseignements obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés ; qu'il en va ainsi alors même que le contribuable a pu avoir connaissance de ces renseignements ou de certains d'entre eux, afin notamment de lui permettre d'en vérifier, et le cas échéant d'en discuter, l'authenticité et la teneur ; que, toutefois, l'administration n'a pas l'obligation de communiquer au contribuable des documents qu'elle tient de ce dernier ; Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que la référence, dans la notification de redressement du 20 décembre 2000, au contrat conclu le 21 mai 1996 entre M. A et la société AB Stars Productions procèderait effectivement de l'exercice par l'administration de son droit de communication ; qu'à cet égard, M. A ne contredit pas sérieusement l'affirmation de l'administration selon laquelle il lui a remis lui-même ledit contrat en se bornant à soutenir que le contrat ne figure pas dans la liste des pièces remises à l'administration lors de la vérification de comptabilité dès lors que ce contrat, qui n'est pas un document comptable, n'a pas à figurer sur une telle liste ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été imposé au terme d'une procédure irrégulière ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus... ; qu'aux termes de l'article 156 du même code : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal... ; qu'aux termes de l'article 158 dudit code : Les revenus nets des diverses catégories entrant dans la composition du revenu net global sont évalués ... sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant que ces revenus ont leur source en France ou hors de France... ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que les contribuables qui ont leur domicile en France sont imposables à raison de leur revenu annuel net sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant que les éléments de ce revenu ont eu leur source en France ou hors de France ; que, par suite, au regard de la loi fiscale, les revenus tirés des combats de boxe livrés aux Etats-Unis par M. A, résident français, au cours des années 1997 à 1999, étaient imposables en France ; En ce qui concerne l'application de la convention fiscale franco-américaine du 31 août 1994 : Considérant qu'aux termes de l'article 17 de la convention fiscale signée le 31 août 1994 entre la France et les Etats-Unis : 1. Nonobstant les dispositions des articles 14 (Professions indépendantes) et 15 (Professions dépendantes), les revenus qu'un résident d'un Etat contractant tire de ses activités personnelles exercées dans l'autre Etat contractant en tant qu'artiste du spectacle, tel qu'un artiste de théâtre, de cinéma, de la radio ou de la télévision ou qu'un musicien, ou en tant que sportif, sont imposables dans cet autre Etat... ; et qu'aux termes de l'article 24 de la même convention : 1. En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont éliminées de la manière suivante : / a) Les revenus qui proviennent des Etats-Unis, et qui sont imposables ou ne sont imposables qu'aux Etats-Unis conformément aux dispositions de la présente Convention, sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsque leur bénéficiaire est un résident de France et qu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt américain n'est pas déductible de ces revenus, mais le bénéficiaire a droit à un crédit imputable sur l'impôt français. Ce crédit d'impôt est égal : / i) Pour les revenus non mentionnés aux ii) et iii), au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus (...) iii) Pour les revenus visés à l'article 10 (Dividendes), à l'article 11 (Intérêts), à l'article 12 (Redevances), au paragraphe 1 de l'article 13 (Gains en capital), à l'article 16 (Jetons de présence) et à l'article 17 (Artistes et sportifs), au montant de l'impôt payé aux Etats-Unis conformément aux dispositions de la Convention ; toutefois, ce crédit d'impôt ne peut excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus. (...) ; Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces stipulations que les revenus que M. A, résident français, a perçus au titre de ses combats de boxe aux Etats-Unis étaient imposables dans ce pays et que l'impôt américain en résultant au titre d'une année n'était pas déductible des revenus du contribuable de cette même année mais ouvrait droit à un crédit imputable en France ; que, dès lors, l'administration fiscale était en droit de réintégrer dans les revenus imposables de M. A le montant de la retenue à la source effectuée par les autorités fiscales des Etats-Unis que ce dernier avait déduit de ces revenus déclarés ; En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine : Considérant, d'une part, que si M. A soutient que l'administration fiscale lui a affirmé que la convention fiscale franco-américaine sur les revenus perçus aux Etats-Unis n'entraînait aucune imposition à ce titre, cette affirmation, contestée par l'administration, n'est corroborée par aucune pièce du dossier ; Considérant d'autre part, que, la notification de redressement n° 2120 du 20 novembre 1998 et la réponse aux observations du contribuable n° 3926 du 23 juillet 1999, confirmée par l'avis d'imposition du 30 août 1999, ne sont assorties d'aucune motivation valant prise de position formelle de l'administration dont le requérant pourrait se prévaloir sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ; Considérant qu'il s'ensuit qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration fiscale aurait adopté une prise de position formelle concernant le fait que les retenues à la source effectuées par les autorités des Etats-Unis sur les gains de M. A à l'occasion de combats de boxe ne seraient pas imposables en France ; Sur les pénalités restant en litige et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre : En ce qui concerne la motivation des pénalités pour défaut de déclaration au titre de l'année 1997 : Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable... ; Considérant que la notification de redressements du 25 novembre 1998 mentionne, dans un paragraphe spécifiquement consacré aux majorations, les circonstances de fait et de droit ayant conduit à appliquer la majoration de 40 %, en indiquant qu'elle découle du défaut de déclaration dans les délais, qu'elle est fondée sur les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts et en précisant le taux retenu ; qu'ainsi, M. A n'est pas fondé à soutenir que les pénalités susvisées n'ont pas été motivées ; En ce qui concerne le bien-fondé des pénalités de mauvaise foi au titre de l'année 1998 : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ; Considérant que, pour justifier les pénalités de mauvaise foi, l'administration fiscale fait valoir que M. A a généré une imposition effectuée sur des bases erronées entraînant une insuffisance d'imposition substantielle, en portant, sur sa déclaration de revenus pour l'année 1998, ses revenus de source américaine sans préciser qu'il s'agissait de sommes libellées en dollars des Etats-Unis d'Amérique, alors que ces revenus devaient être en principe déclarés pour leur contre-valeur en francs français d'après le cours du change au jour de l'encaissement ; que la déclaration des revenus de 1997 de M. A, qui est datée du 18 janvier 1999, soit quelques mois avant la déclaration de revenu de l'année 1998, mentionne la contrepartie en francs français de ses gains en dollars des Etats-Unis ; que, compte tenu du fait que ses revenus de 1997 en provenance des Etats-Unis étaient d'un montant nettement plus faible que ceux de l'année 1998, la déclaration du montant de ses revenus en dollars des Etats-Unis avait pour but d'égarer l'administration fiscale en lui faisant croire qu'il s'agissait de revenus déclarés en francs ; que si le requérant soutient que l'erreur qu'il a commise est sans incidence sur la base de ses impositions dès lors que le montant déclaré était exonéré, la neutralité dont il se prévaut concernant la base d'imposition n'empêchait pas d'éluder les droits ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant la mauvaise foi du requérant ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus de sa demande ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Laurent A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 22 juin 2010, à laquelle siégeaient : M. Chanel, président de chambre, M. Monnier et M. Pourny, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 24 août 2010. '' '' '' '' 1 2 N° 08LY00050