Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 11/06/2013, 12VE03161, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-06-11
Numéro : 12VE03161
Président : Mme SIGNERIN-ICRE
Rapporteur : M. Olivier  GUIARD
Commissaire du gouvernement : M. LOCATELLI
Avocat(s) : CABINET ASHURST LLP

Vu le recours, enregistré le 23 août 2012, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES, qui demande à la Cour : 1° d'annuler le jugement n° 0710155 en date du 25 mai 2012 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à la société Santander Pensiones SA EGFP, au nom du fonds de pension Citiequity Euroland FP, le remboursement des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française perçus par ce fonds au cours des années 2004 et 2005 ; 2° de remettre à la charge de la société les impositions en litige ; Il soutient que : - les dividendes perçus par les caisses de retraite et de prévoyance françaises ne sont exonérés d'impôt sur les sociétés que dans l'hypothèse où ces caisses sont reconnues comme des organismes à but non lucratif au sens du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts ; - les plans d'épargne retraite individuels intégrés dans le fonds de pension Citiequity Euroland FP se rattachent à la catégorie des régimes de retraite privées " surcomplémentaires ", qui sont facultatifs, relèvent du secteur concurrentiel et dont il n'est pas démontré qu'ils seraient gérés différemment d'organismes lucratifs ; - la société Santander Pensiones SA EGFP, qui n'apporte pas la preuve du caractère non lucratif de son activité au regard des critères du droit français, auxquels il y a lieu de se référer conformément à la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne et du Conseil d'Etat, ne peut en conséquence se prévaloir d'une discrimination contraire au principe de liberté de circulation des capitaux garanti par l'article 56 du Traité instituant la Communauté européenne ; ........................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le traité instituant la Communauté européenne; Vu la convention entre la République française et le Royaume d'Espagne signée à Madrid le 10 octobre 1995 en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 mai 2013 : - le rapport de M. Guiard, premier conseiller, - les conclusions de M. Locatelli, rapporteur public, - et les observations de Me B...A..., pour la société Santander Pensiones SA EGFP ; 1. Considérant que le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES fait appel du jugement du 25 mai 2012 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à la société espagnole Santander Pensiones SA EGFP, agissant au nom du fonds de pension Citiequity Euroland FP, le remboursement des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française perçus par le fonds au cours des années 2004 et 2005, au motif que ces retenues étaient constitutives d'une discrimination contraire à la libre circulation des capitaux garantie par l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne ; 2. Considérant, d'une part, que, selon le 1 de l'article 56 du Traité instituant la communauté européenne, devenu l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les États membres et entre les États membres et les pays tiers sont interdites. " ; 3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts : " Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à.... (... " ; qu'en vertu des dispositions du c) du 5 de l'article 206 du code général des impôts, combinées avec celles de l'ensemble de cet article, notamment celles de son 1, et avec celles du 5° bis du 1 de l'article 207, lesquelles renvoient aux dispositions du 1° du 7 de l'article 261, les dividendes de sociétés françaises perçus, notamment, par un organisme établi en France dont l'objet est de servir des pensions de retraite sont exonérés d'impôt sur les sociétés lorsque la gestion de cet organisme est désintéressée et que ses activités non lucratives sont significativement prépondérantes ; 4. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées qu'alors que les dividendes de source française perçus par des organismes de retraite établis en France sont exonérés d'impôt sur les sociétés lorsque ces organismes répondent à la qualification d'organisme à but non lucratif, les dividendes perçus par des organismes de retraite non résidents donnent lieu, dans toutes les hypothèses, à l'application de la retenue à... ; qu'un tel traitement désavantageux constitue une restriction à la libre circulation des capitaux, prohibée, en principe, par l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne ; que ce traitement désavantageux est cependant compatible avec les stipulations du traité relatives à la libre circulation des capitaux dans le cas où, notamment, les situations en cause ne sont pas objectivement comparables au regard de l'objectif poursuivi par la loi ; 5. Considérant que l'objectif des dispositions combinées du c) du 5 de l'article 206 du code général des impôts, du 1 de ce même article et du 5° bis du 1 de l'article 207 qui renvoie au 1° du 7 de l'article 261, est de réserver aux organismes qui poursuivent un objet social et n'ont pas de finalité commerciale l'exonération d'impôt sur les sociétés qui s'applique en particulier à la perception de dividendes de source française ; qu'il résulte des dispositions du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts qu'un organisme répond à cet objectif lorsque, d'une part, sa gestion présente un caractère désintéressé, et, d'autre part, que les services qu'il rend ne sont pas offerts en concurrence, dans la même zone géographique d'attraction, avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où l'organisme dont la gestion est désintéressée intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, les dividendes de source française qu'il reçoit restent exonérés d'impôt sur les sociétés s'il exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'il offre ; 6. Considérant, en l'espèce, que s'il résulte de l'instruction qu'en vertu de la législation espagnole, les contributions annuelles versées par les adhérents du fonds Citiequity Euroland FP sont exonérées d'impôt sur le revenu, que ces contributions sont plafonnées et que les sommes placées ne peuvent être débloquées qu'en cas de départ à la retraite, d'invalidité, de décès, de dépendance ou de chômage, le fonds de pension Citiequity Euroland FP exerce cependant son activité sur le marché des retraites complémentaires individuelles et facultatives qui, en dépit des règles juridiques spécifiques ainsi instituées par le législateur espagnol, permet aux fonds de pension " de type individuel " de se livrer à la concurrence entre eux sur l'ensemble du territoire de cet Etat ; qu'à cet égard, il n'est pas contesté que les besoins de prestations de retraite complémentaires sont couverts en Espagne par de multiples fonds de pension de type individuel, lesquels sont promus et gérés par des sociétés commerciales ; que, par ailleurs, il n'est pas établi, ni même allégué, que le fonds Citiequity Euroland FP s'adresserait à un public présentant des besoins particuliers, en pratiquant notamment des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel, ni que la société chargée de sa gestion recourrait à des méthodes autres que commerciales pour assurer la rentabilité des investissements réalisés pour le compte du fonds et pour maintenir le niveau des prestations dues à ses adhérents ; que, dans ces conditions, les prestations qu'il sert doivent être regardées comme étant offertes en concurrence avec celles qui sont proposées au même public par les autres entreprises commerciales gestionnaires de fonds de pension de type individuel ; qu'il s'ensuit que cette catégorie de fonds de pension ne peut être qualifiée d'organisme à but non-lucratif au sens du droit français ; 7. Considérant, au surplus, que le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES soutient également que les fonds de pension de type individuel répondent aux intérêts de leurs fondateurs ; que si la société Santander Pensiones SA EGFP fait valoir pour sa part que la loi espagnole sur les plans et les fonds de pension interdit la rémunération des fonctions de membres de la commission de contrôle des fonds, que ceux-ci ne procèdent à aucune distribution de bénéfices sous quelle que forme que ce soit et que la commission de gestion perçue par les sociétés gestionnaires de fonds de pension ne peut excéder 2 p. 100 de la valeur des comptes associés à chaque fonds, il résulte toutefois des règles de fonctionnement du fonds Citiequity Euroland FP que son promoteur, qui, au sens de la loi espagnole, a pris l'initiative de sa création et est également la société commerciale qui l'administre en qualité de société de gestion, est, dans la limite du pourcentage précité, " rémunérée par la commission qu'elle fixe librement avec chaque plan intégré dans le fonds " et que " le montant des commissions peut être déterminé en fonction des résultats du plan " ; que, dans ces conditions, dès lors qu'il n'est ni démontré ni même allégué que cette rémunération, d'un montant de 479 059 euros en 2004 et de 525 707 euros en 2005, constituerait la seule contrepartie des charges et des sujétions que cette société supporte effectivement pour administrer le fonds, et qu'ainsi, la société de gestion ne serait pas rémunérée en fonction des gains des plans de pensions attachés au fonds, le fonds de pension espagnol Citiequity Euroland FP ne peut être regardé comme étant géré de manière désintéressée ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et alors que la société Santander Pensiones SA EGFP n'est pas fondée à se prévaloir de l'instruction administrative du 18 décembre 2006 référencée 4 H-5-06, qui ne donne pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle exposée ci-dessus, que le fonds de pension Citiequity Euroland FP ne peut être regardé comme un organisme à but non lucratif au sens des dispositions susmentionnées du code général des impôts ; que, dès lors, la situation du fonds Citiequity Euroland FP ne peut être considérée comme comparable à celle des caisses de retraite établies en France dont les dividendes de source française sont exonérés d'impôt sur les sociétés lorsqu'elles présentent les caractéristiques d'un organisme à but non lucratif ; qu'il suit de là que le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES est fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Montreuil s'est fondé sur l'existence d'une discrimination contraire à la libre circulation des capitaux garantie par l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne pour faire droit aux conclusions principales de la société Santander Pensiones SA EGFP, agissant au nom du fonds Citiequity Euroland FP, tendant à la restitution des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française perçus par le fonds au cours des années 2004 et 2005 ; 9. Considérant qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, de statuer sur les conclusions subsidiaires présentées par la société Santander Pensiones SA EGFP, agissant au nom du fonds Citiequity Euroland FP, devant le Tribunal administratif de Montreuil et tendant à la restitution partielle des impositions en litige ; 10. Considérant qu'aux termes du d) du 1. de l'article 3 de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995 : " Le terme de " personne " comprend les personnes physiques, les sociétés et tous autres groupements de personnes " ; qu'aux termes de l'article 4 de la même convention : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située. (...) " ; que selon l'article 10 de ladite convention : " 1. Les dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. a) Les dividendes mentionnés au paragraphe 1 sont aussi imposables dans l'Etat contractant dont la société qui paie les dividendes est un résident, et selon la législation de cet Etat, mais si la personne qui reçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif, l'impôt ainsi établi ne peut excéder 15 % du montant brut des dividendes (...) " ; 11. Considérant qu'il résulte des stipulations combinées du d) du 1. de l'article 3 et du 1. de l'article 4 précités de la convention fiscale franco-espagnole, que l'assujettissement à l'impôt d'une personne ou d'un groupement de personnes auquel est subordonnée la reconnaissance de la qualité de résident fiscal d'Espagne, doit être apprécié au regard de la loi de ce pays ; que la version en langue espagnole de la convention, laquelle fait foi au même titre que la version en langue française, traduit cette condition d'assujettissement par l'exigence que le contribuable soit " sujet à l'impôt " ; qu'en vertu des dispositions de l'article 30 du décret royal législatif espagnol 1/2002 du 29 novembre 2002, les fonds de pension espagnols sont expressément désignés comme " sujets à l'impôt sur les sociétés " ; que si ce même article précise que le taux de l'impôt auquel sont soumis ces organismes est égal à zéro, une telle disposition n'est pas de nature, eu égard aux termes sus-rappelés de la convention fiscale franco-espagnole, à faire perdre aux fonds de pension espagnols leur qualité d'assujetti à l'impôt au regard de la législation de l'Etat espagnol ; qu'à cet égard, si le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES soutient que l'objectif de lutte contre les doubles impositions de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995 implique un assujettissement effectif à l'impôt pour obtenir le bénéfice de ses stipulations, cet objectif ne peut conduire à lui-seul, faute de stipulation expresse en sens, à interpréter les stipulations précitées de l'article 10 dans un sens qui réserverait le taux réduit d'impôt de 15 p. 100 aux contribuables soumis de manière effective au paiement de l'impôt ; que, dans ces conditions, la société Santander Pensiones SA EGFP est fondée à solliciter, au nom du fonds de pension Citiequity Euroland FP, le bénéfice du taux réduit de 15 p. 100 prévu par l'article 10 de la convention fiscale franco-espagnole du 10 octobre 1995 ; 12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a accordé à la société Santander Pensiones SA EGFP, au nom du fonds de pension Citiequity Euroland FP, le remboursement total des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française distribués à ce fonds au titre des années 2004 et 2005 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante dans le cadre de la présente instance, verse à la société Santander Pensiones SA EGFP la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Les retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française perçus par la société Santander Pensiones SA EGFP au nom du fonds de pension Citiequity Euroland FP au titre des années 2004 et 2005 sont remises à sa charge au taux de 15 p. 100. Article 2 : Le jugement n° 0710155 du 25 mai 2012 du Tribunal administratif de Montreuil est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions du recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES et les conclusions de la société Santander Pensiones SA EGFP tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetés. '' '' '' '' N° 12VE03161 2