Cour administrative d'appel de Douai, 3e chambre - formation à 3 (bis), 27/05/2010, 09DA01193, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 3e chambre - formation à 3 (bis)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2010-05-27
Numéro : 09DA01193
Président : M. Gayet
Rapporteur : M. Antoine  Durup de Baleine
Commissaire du gouvernement : M. de Pontonx
Avocat(s) : SCP JUSTINIEN & ASSOCIES ; SCP JUSTINIEN & ASSOCIES ; SCP JUSTINIEN & ASSOCIES

Vu, I, sous le n° 09DA01193, la requête enregistrée le 7 août 2009 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Brahim A, demeurant ..., par Me Justinien, avocat ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0702094 du 11 juin 2009 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant, d'une part, à la décharge des suppléments de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000 ou, subsidiairement, à ce que soit ordonnée une expertise afin de se prononcer sur une méthode de reconstitution plus fiable que celle proposée par l'administration, d'autre part, à la condamnation de l'Etat au paiement d'intérêts moratoires, au remboursement des frais exposés pour constituer des garanties, aux entiers dépens ainsi qu'à lui verser une somme en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat aux entiers dépens ainsi qu'à lui payer une somme en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que la procédure de vérification de comptabilité de la SARL Ouhnia étant irrégulière, la notification des rehaussements en matière de contributions sociales l'est également ; que c'est à tort que la comptabilité de cette société a été rejetée ; que les doubles des notes de restaurant produites sont sincères et exactes ; que les modes de paiement figurent sur ces notes ; que la méthode de reconstitution des recettes retenue par l'administration est exagérée ainsi qu'entachée de nombreuses incohérences ; que l'administration se méprend sur le nombre de repas servis ; que le prix moyen d'un repas en 2000 s'élève à 24,78 euros, prix inférieur à ceux évalués par le vérificateur pour 1999 et 2000 ; que, si le prix maximum est supérieur au prix moyen déterminé pour 1999 par le vérificateur après l'avis de la commission, il est toujours inférieur à celui déterminé pour 2000 ; que la revalorisation des tarifs entre 1999 et 2000 est de 27 % ; que cette augmentation est incohérente ; qu'à compter de 2000, la capacité d'accueil du restaurant a doublé ; que la méthode retenue par l'administration ne reflète pas la réalité de l'exploitation d'un restaurant marocain ; que la mauvaise foi n'est pas établie ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 18 janvier 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; il fait valoir que le moyen tiré de l'irrégularité de la vérification de comptabilité de la SARL Ouhnia est inopérant ; que c'est à bon droit que la comptabilité présentée a été écartée comme non probante, dès lors qu'elle ne s'est avérée ni régulière, ni probante ; que la méthode de reconstitution des recettes qui a été utilisée n'est ni excessivement sommaire, ni viciée dans son principe ; que l'administration pouvait régulièrement retenir le coefficient de chiffre d'affaires afférent aux ventes de liquides ressortant des notes tardivement produites ; que le requérant ne démontre pas l'exagération des bases d'imposition ; que la mauvaise foi est établie ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu, II, sous le n° 09DA01194, la requête enregistrée le 7 août 2009 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. Brahim A, demeurant ..., par Me Justinien, avocat ; M. A demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 0502750 du 11 juin 2009 par lequel le Tribunal administratif de Rouen, après avoir prononcé la décharge des pénalités de mauvaise foi dont ont été assortis les droits supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels M. A a été assujetti au titre des années 1999 et 2000, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant, d'une part, à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000 ou, subsidiairement, à ce que soit ordonnée une expertise afin de se prononcer sur une méthode de reconstitution plus fiable que celle proposée par l'administration et, d'autre part, à ce que l'Etat soit condamné au paiement d'intérêts moratoires, au remboursement des frais exposés pour constituer des garanties, aux entiers dépens ainsi qu'à lui payer une somme en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat aux entiers dépens ainsi qu'à lui payer une somme en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que la procédure de vérification de comptabilité de la SARL Ouhnia étant irrégulière, la notification des rehaussements en matière d'impôt sur le revenu l'est également ; que c'est à tort que la comptabilité de cette société a été rejetée ; que les doubles des notes de restaurant produites sont sincères et exactes ; que les modes de paiement figurent sur ces notes ; que la méthode de reconstitution des recettes retenue par l'administration est exagérée ainsi qu'entachée de nombreuses incohérences ; que l'administration se méprend sur le nombre de repas servis ; que le prix moyen d'un repas en 2000 s'élève à 24,78 euros, prix inférieur à ceux évalués par le vérificateur pour 1999 et 2000 ; que, si le prix maximum est supérieur au prix moyen déterminé pour 1999 par le vérificateur après l'avis de la commission, il est toujours inférieur à celui déterminé pour 2000 ; que la revalorisation des tarifs entre 1999 et 2000 est de 27 % ; que cette augmentation est incohérente ; qu'à compter de 2000, la capacité d'accueil du restaurant a doublé ; que la méthode retenue par l'administration ne reflète pas la réalité de l'exploitation d'un restaurant marocain ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 18 janvier 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; il fait valoir que le moyen tiré de l'irrégularité de la vérification de comptabilité de la SARL Ouhnia est inopérant ; que c'est à bon droit que la comptabilité présentée a été écartée comme non probante, dès lors qu'elle ne s'est avérée ni régulière, ni probante ; que la méthode de reconstitution des recettes qui a été utilisée n'est ni excessivement sommaire, ni viciée dans son principe ; que l'administration pouvait régulièrement retenir le coefficient de chiffre d'affaires afférent aux ventes de liquides ressortant des notes tardivement produites ; que le requérant ne démontre pas l'exagération des bases d'imposition ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique le rapport de M. Antoine Durup de Baleine, premier conseiller, les conclusions de M. Alain de Pontonx, rapporteur public, aucune partie n'étant présente ni représentée ; Sur la jonction : Considérant que les requêtes susvisées sont relatives à la situation d'un même contribuable, aux mêmes années d'imposition et présentent à juger des questions identiques ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ; Sur les conclusions en décharge : Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité de la SARL Ouhnia, qui exploite un restaurant à Breux-sur-Avre (Eure) et dont M. A, qui en est le gérant, détient la moitié du capital social, l'administration, après avoir écarté la comptabilité présentée, a procédé à la reconstitution des chiffres d'affaires des exercices clos les 31 décembre 1999 et 2000 et, consécutivement, au rehaussement des bénéfices déclarés par cette société au titre de ces deux exercices ; que l'administration a assujetti les suppléments de bénéfices en résultant à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales entre les mains de M. A, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre des années 1999 et 2000 ; que ces suppléments d'imposition ont été mis en recouvrement le 31 mars 2004, s'agissant de l'impôt sur le revenu, et le 30 avril 2004, s'agissant des contributions sociales ; qu'à la suite des réclamations présentées par le contribuable, l'administration en a prononcé la réduction par des décisions du 22 septembre 2005 ; que M. A relève appel des jugements par lesquels le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000 et le surplus de sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des mêmes années ; En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que l'irrégularité qui, d'après la requête, aurait vicié la vérification de comptabilité et la procédure de redressement dont la SARL Ouhnia a fait l'objet en matière d'impôt sur les sociétés est sans influence sur la légalité des suppléments d'imposition dont M. A a fait l'objet en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ; En ce qui concerne le bien-fondé des suppléments d'imposition : S'agissant du rejet de la comptabilité présentée par la SARL Ouhnia : Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts : Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration ; Considérant, d'une part, qu'une comptabilité présentée au cours d'une vérification de comptabilité comporte de graves irrégularités lorsque l'exploitant n'est pas en mesure de produire les pièces justificatives de nature à établir le détail et la réalité de recettes enregistrées globalement ; qu'il résulte de l'instruction que, lors de la vérification de comptabilité de la SARL Ouhnia, il a été constaté que cette dernière, qui ne disposait pas d'une caisse enregistreuse, enregistrait les recettes globalement en fin de journée dans un brouillard de caisse et mensuellement dans les grands livres, sans que le détail de ces recettes et l'exactitude de celles ainsi enregistrées n'aient pu être justifiés par la présentation des doubles des notes de restaurant remises aux clients ; que, lors de la vérification de comptabilité, la société n'a pu justifier de la ventilation des recettes selon le mode de paiement ; que des discordances importantes ont été relevées entre les montants de recettes figurant dans les brouillards de caisse et celles reportées dans les grands livres ; qu'au regard de ces éléments, l'administration établit qu'elle a pu à bon droit écarter comme non probante la comptabilité présentée par la société ; Considérant, d'autre part, que, si M. A se prévaut de la circonstance que, le 18 octobre 2004, à l'occasion d'une rencontre avec l'inspecteur principal, ont été présentés à ce dernier des documents constituant, d'après le requérant, des doubles, retrouvés après le contrôle, des notes de restaurant émises au cours des deux exercices vérifiés, ces documents, présentés pour la première fois deux ans après la fin de la vérification de comptabilité ainsi qu'après la mise en recouvrement des suppléments d'imposition, n'ont pu faire obstacle à ce que la comptabilité présentée lors de cette vérification puisse légalement être écartée comme non probante ; Considérant, enfin, que M. A ne saurait, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, se prévaloir des réponses ministérielles faites les 21 septembre 1957 et 22 janvier 1972 aux questions écrites de MM Chamant et Berger, députés, ainsi que du paragraphe 4 G 3334 de la documentation administrative de base, dès lors que la doctrine administrative ainsi invoquée subordonne la comptabilisation globale des recettes quotidiennes à la condition que les commerçants puissent en justifier le détail par la présentation de fiches de caisse ou d'une main courante correctement remplie et que cette condition n'est pas remplie en l'espèce, les documents susmentionnés présentés le 18 octobre 2004 n'étant pas, compte tenu du moment auquel ils ont été produits, au nombre des justificatifs admis par cette doctrine ; qu'il ne saurait davantage, sur le même fondement, se prévaloir de la réponse ministérielle à M. Francou, sénateur, publiée le 20 janvier 1982, qui institue une simple tolérance comptable relative au livre de caisse, sans dispenser le contribuable de fournir des justificatifs de ses recettes journalières, lesquels justificatifs ne résident pas, en l'espèce, dans les pièces présentées le 18 octobre 2004 ; S'agissant de la charge de la preuve : Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : Lorsque, ayant donné son accord au redressement ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la notification de redressement, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de redressement, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A se sont abstenus de répondre à la notification de redressement du 28 novembre 2002 dans le délai de trente jours prévu à l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales à compter de la réception, le 5 décembre 2002, du pli recommandé contenant cette notification ; qu'il en résulte qu'il appartient au requérant de démontrer le caractère exagéré des suppléments d'imposition dont il demande la décharge ; S'agissant de la reconstitution des chiffres d'affaires de la SARL Ouhnia : Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour procéder à la reconstitution des chiffres d'affaires des exercices 1999 et 2000 de l'activité de restaurant de la SARL Ouhnia, l'administration, après avoir établi le nombre de bouteilles de vins vendues à l'unité, de sodas, bières, jus de fruits, eaux minérales et gazeuses conditionnées en bouteilles et vendues à l'unité, d'apéritifs et digestifs servis au verre par l'établissement, de cocktails vendus au verre et élaborés à partir de bouteilles alcoolisées utilisées spécifiquement pour leur préparation ainsi que de thés et cafés servis à partir des quantités achetées par la société, a appliqué les prix de vente de ces boissons et ainsi déterminé les recettes brutes de vente de ces liquides ; que, de ces recettes brutes a été déduit un volume de pertes pour tenir compte des offerts, utilisations en cuisine et consommation du personnel ; que, les recettes nettes toutes taxes comprises de vente de liquides ayant ainsi été reconstituées, le service, après avoir estimé, au vu d'un échantillon de notes du restaurant concernant une partie de l'exercice 2002 examiné au cours de la vérification de comptabilité, que la part du chiffre d'affaires des ventes de liquides représentait 25,14 % du chiffre d'affaires total, a, au vu des documents présentés par le gérant le 18 octobre 2004, estimé ce taux à 28,26 % pour l'exercice clos en 1999 et 27,55 % pour celui clos en 2000 ; que ces pourcentages ont été, ainsi, appliqués aux chiffres d'affaires toutes taxes comprises reconstitués de ventes de liquides pour reconstituer les chiffres d'affaires toutes taxes comprises résultant tant de l'activité de restauration que de celle de ventes à emporter ; que, compte tenu de la différence des taux de taxe sur la valeur ajoutée alors applicables à ces deux natures d'activités, les parts respectives des chiffres d'affaires afférents à l'une comme à l'autre ont été déterminés au vu de l'examen de l'ensemble des notes présentées au cours des opérations de contrôle au titre de la période du 19 février au 31 mars 2002 ; Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient le requérant, cette méthode de reconstitution des chiffres d'affaires de l'activité de restaurant ne présente pas un caractère excessivement sommaire ou radicalement vicié ; que, pour retenir les taux susmentionnés de 28,26 % et 27,55 %, d'ailleurs plus favorables au contribuable que le taux de 25,14 % initialement retenu, le service a pu, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que la comptabilité présentée lors des opérations de contrôle a été regardée comme non probante, se fonder sur l'examen des documents présentés à l'inspecteur principal le 18 octobre 2004 ; que le requérant n'apporte aucun élément de nature à établir que les taux ainsi retenus seraient insuffisants ; que l'allégation selon laquelle la méthode de reconstitution utilisée par le vérificateur ne reflète pas la réalité de l'exploitation d'un restaurant marocain n'est assortie d'aucune précision ; Considérant, en deuxième lieu, que, dès lors que le requérant n'établit pas le nombre de repas que la SARL Ouhnia a servis au cours des exercices vérifiés, il ne démontre pas qu'en estimant à 207 000 francs (31 556,95 euros) pour l'exercice 1999 et 222 500 francs (33 919,90 euros) pour l'exercice 2000 la valeur des eaux de vie de boukha offertes à la clientèle et venant en déduction pour la détermination des recettes nettes toutes taxes comprises de ventes de liquides, l'administration aurait fait une évaluation insuffisante des boissons ainsi offertes ; Considérant, en troisième lieu, que la méthode de reconstitution utilisée par le service n'est ni sommaire, ni viciée et que le requérant, qui n'établit pas une sous-évaluation des boissons offertes, utilisées en cuisine ou consommées par le personnel, ne démontre pas une inexactitude des proportions respectives des chiffres d'affaires de ventes de liquides par rapport à ceux des ventes de solides, ni ne conteste la ventilation du chiffre d'affaires entre l'activité de restauration et celle de ventes à emporter ; que cette méthode de reconstitution, qui n'avait pas pour propos de quantifier le nombre de couverts servis au cours de la période vérifiée, n'a pas consisté à évaluer le prix moyen d'un repas et à multiplier ce prix par un nombre estimé de repas servis et que le requérant ne justifie pas, par les pièces produites le 18 octobre 2004, du nombre de repas que la SARL Ouhnia a servis en 1999 ou en 2000 ; qu'il n'établit pas non plus, par les pièces qu'il produit, que le prix moyen d'un repas servi en 2002 serait celui dont il fait état ; que, dès lors, la preuve de l'exagération des bases d'imposition ne saurait résulter des allégations des requêtes selon lesquelles les prix moyens des repas en 1999 et 2000 seraient excessifs car excédant le prix moyen d'un repas constaté au cours de l'exercice clos en 2002 ou le prix maximum susceptible d'être retenu en 1999 ou 2000 ; que, par suite, la référence à un prix maximum de repas susceptible d'être servi en 1999 ou 2000 est dépourvue de pertinence ; que, pour les mêmes raisons, l'allégation selon laquelle le prix moyen d'un repas en 2000 excèderait de 27 % le prix moyen d'un repas en 1999 n'est pas propre à démontrer une exagération des bases d'imposition ; qu'ainsi, le requérant n'apporte pas la preuve d'une telle exagération ; Considérant, enfin, que le requérant ne propose pas de méthode de reconstitution des recettes de la SARL Ouhnia plus précise que celle en l'espèce retenue par l'administration ; En ce qui concerne les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, applicables en matière de contributions sociales en vertu des articles 1600-0 C, 1600-0 F bis et 1600-0 G du code général des impôts : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p. 100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droits au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : (...) la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration ; Considérant que l'administration établit que la comptabilité présentée par le gérant de la SARL Ouhnia était entachée d'insuffisances et anomalies graves et répétées et que la reconstitution des recettes de cette société a mis en évidence une dissimulation importante de recettes sur les deux exercices clos en 1999 et 2000 ; qu'en qualité de maître de l'affaire constituée par cette société, M. A a volontairement omis de déclarer ces recettes sociales qu'il a appréhendées, la production tardive en octobre 2004 de documents présentés comme étant les notes de restaurant des années 1999 et 2000 retrouvées en avril 2004 n'étant pas propre à démontrer la sincérité des déclarations souscrites ; que, par ces éléments, l'administration établit une volonté délibérée de M. A d'éluder l'impôt, constitutive de la mauvaise foi au sens des dispositions précitées ; que, dès lors, elle a pu légalement assortir d'une majoration de 40 % les droits supplémentaires de contributions sociales mis à sa charge au titre des années 1999 et 2000 ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Rouen a rejeté le surplus des conclusions de sa demande n° 0502750 ainsi que sa demande n° 0702094 ; Sur les dépens : Considérant qu'aux termes de l'article R. 761-1 du code de justice administrative : Les dépens comprennent les frais d'expertise, d'enquête et de toute autre mesure d'instruction dont les frais ne sont pas à la charge de l'Etat. / Sous réserve de dispositions particulières, ils sont mis à la charge de toute partie perdante sauf si les circonstances particulières de l'affaire justifient qu'ils soient mis à la charge d'une autre partie ou partagés entre les parties. / L'Etat peut être condamné aux dépens ; Considérant que le requérant ne justifie pas avoir exposé des dépens dans la présente instance ; que, dès lors, sa demande tendant à ce que les dépens soient mis à la charge de l'Etat ne peut être accueillie ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, une somme au titre des frais exposés par M. A et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Les requêtes de M. A sont rejetées. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Brahim A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Copie sera transmise au directeur chargé de la direction de contrôle fiscal Nord. '' '' '' '' Nos09DA01193,09DA01194 2