Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 05/07/2013, 10MA04555, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-07-05
Numéro : 10MA04555
Président : M. LEMAITRE
Rapporteur : M. Xavier  HAILI
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : ANDRE ANDRE & ASSOCIES - AVOCATS

Vu la requête, enregistrée le 20 décembre 2010, présentée pour l'EURL La Calypso, dont le siège est Plage du Verdon "La Couronne" à Martigues (13500), représentée par son gérant en exercice, par la SCP "André André et associés" avocats ; L'EURL La Calypso demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0808482 du 19 octobre 2010 par lequel le tribunal administratif de Marseille après avoir prononcé la décharge de la pénalité de 100 % pour opposition à contrôle fiscal, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui sont réclamés au titre de la période du 1er juin 2004 au 31 décembre 2005 ; 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ............................................................................................................. Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 mai 2013 : - le rapport de M. Haïli, premier conseiller, - et les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ; 1.Considérant que l'EURL La Calypso, qui exploite un restaurant de plage à Martigues, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales pour la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2005, par avis de vérification n°3927 du 15 janvier 2007 ; qu'à la suite d'un procès-verbal établi le 16 mars 2007, la procédure d'opposition à contrôle fiscal prévue à l'article L 74 du livre des procédures fiscales a été mise en oeuvre ; qu'après avoir reconstitué le chiffre d'affaires à partir des encaissements bancaires et des recettes espèces, le vérificateur a évalué d'office le bénéfice industriel et commercial taxable à l'impôt sur le revenu pour l'année 2004 et le bénéfice soumis à l'impôt sur les sociétés pour l'année 2005, l'EURL ayant opté pour l'assujettissement à cet impôt à compter du 1er janvier 2005 avec toutes conséquences de droit en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; que par réclamation du 31 mai 2008, l'EURL La Calypso a contesté les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis en recouvrement le 24 juillet 2007 et la majoration de 100 % prévue à l'article 1732 du code général des impôts ; que par jugement du 19 octobre 2010 le tribunal administratif de Marseille a déchargé la société requérante de la pénalité de 100% dont sont assortis les suppléments de taxe sur la valeur ajoutée réclamés et a rejeté le surplus des conclusions de sa requête tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er juin 2004 au 31 décembre 2005 ; que l'EURL La Calypso relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2.Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article R. 711-3 du code de justice administrative : " Si le jugement de l'affaire doit intervenir après le prononcé de conclusions du rapporteur public, les parties ou leurs mandataires sont mis en mesure de connaître, avant la tenue de l'audience, le sens de ces conclusions sur l'affaire qui les concerne " ; qu'aux termes du deuxième alinéa de l'article R. 711-2 du même code : " L'avis d'audience (...) mentionne également les modalités selon lesquelles les parties ou leurs mandataires peuvent prendre connaissance du sens des conclusions du rapporteur public, en application de l'article R. 711-3 " ; 3.Considérant que la communication aux parties du sens des conclusions, prévue par les dispositions de l'article R. 711-3 du code de justice administrative, a pour objet de mettre les parties en mesure d'apprécier l'opportunité d'assister à l'audience publique, de préparer, le cas échéant, les observations orales qu'elles peuvent y présenter, après les conclusions du rapporteur public, à l'appui de leur argumentation écrite et d'envisager, si elles l'estiment utile, la production, après la séance publique, d'une note en délibéré ; qu'en conséquence, les parties ou leurs mandataires doivent être mis en mesure de connaître, dans un délai raisonnable avant l'audience, l'ensemble des éléments du dispositif de la décision que le rapporteur public compte proposer à la formation de jugement d'adopter, à l'exception de la réponse aux conclusions qui revêtent un caractère accessoire, notamment celles qui sont relatives à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; que cette exigence s'impose à peine d'irrégularité de la décision rendue sur les conclusions du rapporteur public ; 4.Considérant, par ailleurs, que, pour l'application de l'article R. 711-3 du code de justice administrative et eu égard aux objectifs de cet article, il appartient au rapporteur public de préciser, en fonction de l'appréciation qu'il porte sur les caractéristiques de chaque dossier, les raisons qui déterminent la solution qu'appelle, selon lui, le litige, et notamment d'indiquer, lorsqu'il propose le rejet de la requête, s'il se fonde sur un motif de recevabilité ou sur une raison de fond, et, de mentionner, lorsqu'il conclut à l'annulation d'une décision, les moyens qu'il propose d'accueillir ; que la communication de ces informations n'est toutefois pas prescrite à peine d'irrégularité de la décision ; 5.Considérant que l'EURL La Calypso soutient ne pas avoir été en mesure de prendre connaissance du sens des conclusions du rapporteur public ; que ce moyen manque en fait dès lors qu'il ressort des pièces du dossier de première instance que, conformément à l'article R. 711-3, l'avis d'audience a mentionné qu'il serait possible de prendre connaissance du sens des conclusions du rapporteur public en consultant en ligne l'application " Sagace " ou, à défaut d'être en mesure de procéder à cette consultation en ligne, en prenant contact avec le greffe ; que cette mise en ligne du sens synthétique des conclusions avec la mention " rejet au fond " est intervenue le 8 octobre 2010, avant l'audience qui s'est déroulée le 19 octobre 2010 ; que la requérante, qui n'établit ni même n'allègue d'une part, avoir rencontré des difficultés pour consulter le sens des conclusions ainsi mis en ligne et d'autre part, avoir pour ce motif sollicité le greffe du tribunal administratif de Marseille pour en prendre connaissance, ne saurait dès lors soutenir qu'il n'a pas été répondu à la demande qu'elle avait formulée, dans ses écritures du 8 octobre 2010 ; qu'enfin, si la société requérante soutient qu'elle n'a pas été en mesure d'en connaître le sens, par la " simple affirmation péremptoire d'un avis ", la communication des raisons qui déterminent la solution qu'appelle le litige et que retient le rapporteur public n'est pas prescrite à peine d'irrégularité du jugement ; 6. Considérant en deuxième lieu qu'aux termes de l'article R. 613-1 du code de justice administrative : " Le président de la formation de jugement peut, par une ordonnance, fixer la date à partir de laquelle l'instruction sera close (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 613-2 de ce code : " Si le président de la formation de jugement n'a pas pris une ordonnance de clôture, l'instruction est close trois jours francs avant la date de l'audience indiquée dans l'avis d'audience prévu à l'article R. 711-2. Cet avis le mentionne (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 613-3 du même code : " Les mémoires produits après la clôture de l'instruction ne donnent pas lieu à communication et ne sont pas examinés par la juridiction (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'instruction écrite est normalement close dans les conditions fixées par l'article R. 613-1 ou bien, à défaut d'ordonnance de clôture, dans les conditions fixées par l'article R. 613-2 ; que toutefois, lorsque, postérieurement à cette clôture, le juge est saisi d'un mémoire émanant de l'une des parties à l'instance, et conformément au principe selon lequel, devant les juridictions administratives, le juge dirige l'instruction, il lui appartient, dans tous les cas, de prendre connaissance de ce mémoire avant de rendre sa décision, ainsi que de le viser sans l'analyser ; que s'il a toujours la faculté, dans l'intérêt d'une bonne justice, d'en tenir compte - après l'avoir visé et, cette fois, analysé -, il n'est tenu de le faire, à peine d'irrégularité de sa décision, que si ce mémoire contient soit l'exposé d'une circonstance de fait dont la partie qui l'invoque n'était pas en mesure de faire état avant la clôture de l'instruction écrite et que le juge ne pourrait ignorer sans fonder sa décision sur des faits matériellement inexacts, soit d'une circonstance de droit nouvelle ou que le juge devrait relever d'office ; 7. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier de première instance que l'EURL La Calypso a produit un mémoire qui a été enregistré le 8 octobre 2010 au greffe du tribunal, soit postérieurement à la clôture de l'instruction intervenue en application des dispositions précitées de l'article R. 613-2 du code de justice administrative trois jours avant l'audience fixée le 11 octobre 2010 ; que si ce mémoire contient un moyen nouveau relatif à la procédure d'imposition tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement, il n'expose aucune circonstance de fait nouvelle dont la société requérante n'aurait pas été en mesure de faire état avant la clôture de l'instruction écrite et que le tribunal n'aurait pu ignorer sans fonder sa décision sur des faits matériellement inexacts, ni d'aucune circonstance de droit nouvelle ou que le tribunal aurait dû relever d'office ; que par suite, les premiers juges, qui ont visé ce mémoire sans l'analyser, n'avaient pas l'obligation d'en tenir compte ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que le jugement attaqué du tribunal administratif de Marseille serait irrégulier doit être écarté ; 8. Considérant en troisième lieu, que les premiers juges n'étaient pas tenus de répondre à tous les arguments exposés par la société requérante au soutien de ses moyens ; que les premiers juges ont suffisamment répondu à ces derniers ; qu'en particulier, ils ont, contrairement à ce que soutient la requérante, exposé de manière suffisante les raisons pour lesquelles ils ont tenu pour régulière la procédure d'imposition en litige ; que, par suite, doit être écarté le moyen tiré d'une insuffisante motivation du jugement ; 9. Considérant en quatrième lieu, que la société appelante ne saurait utilement mettre en cause la régularité en la forme du jugement attaqué en invoquant l'erreur de droit, la " dénaturation " des faits et des pièces du dossier, moyens qui procèdent d'une contestation du bien-fondé du jugement attaqué ; 10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le jugement attaqué n'est entaché d'aucune irrégularité ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la procédure d'évaluation d'office pour opposition à contrôle fiscal prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : 11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. " ; qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre: " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. " ; 12. Considérant que l'administration fiscale a expédié en recommandé à l'adresse exacte de l'EURL La Calypso plage du Verdon, la Couronne, 13500 Martigues, le 15 janvier 2007, un avis de vérification de comptabilité avec mention d'une date de première intervention le 2 février 2007 ; que ce pli présenté le 17 janvier 2007, a été retourné avec la mention " non réclamé " ; que par lettre du 6 février 2007 adressée en courrier simple et en recommandé, l'administration a informé la société requérante de l'existence de ce premier avis de vérification non retiré et de l'envoi prochain d'un nouvel avis ; que cette lettre n'a pas été retirée, pas plus que le second avis adressé le 6 février 2007 adressé en courrier simple et en recommandé présenté le 7 février 2007 ; qu'enfin le service a notifié le 16 mars 2007 un procès-verbal pour opposition à contrôle fiscal à la société, qui est lui-même revenu " non réclamé " après présentation par la poste le 20 mars 2007 ; que dans ces conditions, le comportement du contribuable doit être regardé comme ayant fait obstacle au déroulement de la vérification de comptabilité, qui n'a pu être effectuée, en dépit des vaines diligences effectuées par le vérificateur ; que les faits ci-dessus relatés sont suffisants pour caractériser une opposition à contrôle fiscal ; que c'est par une exacte application des dispositions de l'article L. 74 précitées du livre des procédures fiscales que l'administration a procédé à l'évaluation d'office des résultats de l'activité exercée par l'EURL La Calypso qui ne saurait dès lors prétendre que l'administration devait mettre en oeuvre la procédure de rectification contradictoire ; En ce qui concerne les garanties de droits de la défense, de débat oral et contradictoire et la notification de redressements : 13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 67 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure (...). / Il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure (...) si un contrôle fiscal n'a pu avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. " ; qu'aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers " ; qu'aux termes de l'article L. 76 du même livre : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. (...) Les dispositions du présent article ne sont pas applicables dans les cas prévus au deuxième alinéa de l'article L. 67. " ; 14. Considérant qu'il résulte des dispositions des articles L. 67, L. 74 et L. 76 du livre des procédures fiscales que, lorsque les bases de l'imposition d'un contribuable ont été évaluées d'office à la suite de son opposition au contrôle fiscal, le législateur a entendu priver l'intéressé, qui s'est de lui-même placé en dehors des règles applicables à la procédure d'imposition, des garanties dont bénéficient les contribuables, qu'ils soient imposés selon la procédure contradictoire ou selon une procédure d'imposition d'office ; que la requérante ne peut dès lors utilement se prévaloir d'irrégularités dont serait entachée la procédure de contrôle pour méconnaissance de l'obligation de l'informer de la possibilité d'être assistée d'un conseil de son choix, du droit au débat oral et contradictoire en cours de contrôle, ni des irrégularités éventuelles qui entacheraient la proposition de rectification adressée à la société par lettre du 11 juin 2007, présentée le 19 juin 2007 et retournée au service avec la mention " non réclamé ", dès lors qu'en vertu des dispositions combinées des articles L.74 et L.76 dernier alinéa du livre des procédures fiscales, l'administration n'était pas tenue d'expédier cette proposition de rectification ; que par ailleurs, l'EURL La Calypso ne peut utilement se prévaloir ni de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales applicable à la seule procédure de rectification contradictoire, ni d'une prétendue méconnaissance des droits de la défense, l'article 6 de la convention européenne des droits de l'Homme relatif au respect des droits de la défense, n'étant pas applicable aux procédures administratives, et ne pouvant ainsi être invoqué par un contribuable à l'appui de sa contestation de la régularité de la vérification de comptabilité ; En ce qui concerne le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement : 15. Considérant qu'aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification contradictoire, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications (...) " ; que si la société requérante entend soutenir que la motivation de l'avis de mise en recouvrement du 19 juillet 2007 ne saurait renvoyer à la proposition de rectification du 11 juin 2007 qu'elle présente comme n'ayant pas été effective, l'avis de mise en recouvrement, qui a été régulièrement notifié à l'EURL La Calypso et retourné au service assorti de la mention " non réclamé ", fait expressément référence à la lettre du 11 juin 2007 que la société requérante n'a pas davantage retirée auprès des services postaux, l'informant des droits et pénalités résultant des rectifications envisagées qui mentionne les bases ou éléments servant au calcul de ces impositions et leurs modalités de détermination d'office ; qu'ainsi le moyen tiré d'un défaut de motivation de l'avis de mise en recouvrement ne peut qu'être écarté ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la prescription : 16. Considérant qu'aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts (...) " ; qu'aux termes de l'article 269 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " 2) La taxe est exigible : (...) c) Pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération (...) " ; que la société requérante oppose la prescription à l'encontre des impositions en l'absence de preuve par l'administration de la réception de la proposition de rectification du 11 juin 2007 ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que le pli par lequel la lettre du 11 juin 2007 informant la société des droits taxes et pénalités résultants des rectifications envisagées relative aux exercices clos en 2004 et 2005 a été régulièrement notifié à la société le 19 juin 2007 et qu'il est revenu au service, avec la mention " non réclamé " ; que dans ces conditions, la lettre de notification du 11 juin 2007 est réputée lui avoir été notifiée à sa date de présentation, avant l'expiration respectivement le 31 décembre 2007 et le 31 décembre 2008 du délai de prescription des rappels de taxe sur la valeur ajoutée dus au titre de l'exercice clos en 2004 et 2005 ; que par suite, l'EURL La Calypso n'est pas fondée à soutenir que le droit de reprise de l'administration était expiré ; En ce qui concerne la charge de la preuve et la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires : 17. Considérant, que les bases imposables de l'EURL La Calypso ayant régulièrement fait l'objet d'une évaluation d'office, la charge de la preuve de l'exagération des impositions litigieuses établies selon la procédure de taxation d'office lui incombe ; 18. Considérant qu'après avoir constaté l'absence totale de versements d'espèces au titre de l'exercice 2004, à l'exception d'un seul versement de 16 500 euros enregistré le 12 septembre 1995, le vérificateur, pour reconstituer le chiffre d'affaires de l'activité de " restaurant de plage " exploitée par la société appelante, a opéré une évaluation des recettes perçues en espèces par application aux encaissements bancaires annuels, d'un pourcentage identique à celui relevé au titre du mois de septembre 2005, correspondant au rapport entre les versements d'espèces et les autres moyens de paiement ; que cette méthode a été corroborée par celle du " coefficient de marge brute " au terme de laquelle le service a analysé les achats déclarés par rapport au chiffre d'affaires et l'a comparé avec le coefficient de marge brute d'établissements similaires dans le même ressort géographique et avec celui résultant de la déclaration de résultat de l'EURL pour l'exercice antérieur à la période vérifiée ; que, dans ces circonstances et en l'absence, en outre, de toute précision et de toute justification de la part de l'EURL La Calypso de nature à remettre en cause l'évaluation de l'administration, la reconstitution opérée par le service, qui était fondée sur des données propres de l'activité de la société au titre de l'exercice vérifié, ne peut être regardée comme étant radicalement viciée dans son principe ni excessivement sommaire ; que dès lors, la société requérante ne rapporte pas la preuve, qui lui incombe en application des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales eu égard à la procédure de taxation d'office utilisée, de l'exagération des impositions mises à sa charge ; 19. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause le taux de 5,5% de taxe sur la valeur ajoutée pour les ventes à emporter et, faute d'avoir pu procéder à la vérification de comptabilité de l'entreprise, a appliqué le taux de 19,6 % à la totalité du chiffre d'affaires reconstitué ; qu'en se bornant à invoquer à l'appui de sa demande de décharge du " chef de la remise en cause de l'application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée sur les ventes de produits à emporter " la société requérante ne démontre pas, en l'absence de présentation d'une comptabilité distincte et de toute autre facture ou document justificatif, le quantum de son chiffre d'affaires qui devrait être soumis au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée ; 20. Considérant que, comme il a été dit au point n°16 l'EURL La Calypso, ne peut soutenir que les impositions litigieuses sont prescrites ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à réitérer ce moyen pour demander la décharge des intérêts de retard, dont les rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ont été assortis ; 21. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'EURL La Calypso n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande à fin de décharge ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de l'EURL La Calypso est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL La Calypso et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est. '' '' '' '' 2 N° 10MA04555