CAA de VERSAILLES, 7ème chambre, 19/12/2019, 18VE01505, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-12-19
Numéro : 18VE01505
Président : M. EVEN
Rapporteur : M. Nicolas  TRONEL
Commissaire du gouvernement : Mme DANIELIAN
Avocat(s) : CABINET NATAF & PLANCHAT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamées pour la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. Par un jugement n° 1601037 du 6 mars 2018, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 2 mai 2018, M. A..., représenté par la société d'avocats Nataf et C..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge des rappels de TVA qui lui ont été réclamées pour la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. A... soutient que : - le tribunal administratif a omis de répondre au moyen tiré de ce que le refus de l'administration fiscale d'appliquer la doctrine administrative prévue au profit des expertises médicales réalisées par des médecins dont l'activité libérale représente une part substantielle de leurs recettes est contraire au principe de neutralité fiscale ; - le tribunal administratif a insuffisamment motivé le rejet des conclusions tendant à ce que le taux mensuel de l'intérêt de retard soit limité à 0,20 % ; - en refusant de lui faire application de l'instruction administrative 3 A-1153 du 20 octobre 1999, l'administration a méconnu les principes communautaires de neutralité fiscale et d'égalité de traitement ; - en application du principe de l'application immédiate de la loi répressive nouvelle plus douce, les intérêts de retard mis à sa charge doivent être limités au taux mensuel de 0,20% fixé par l'article 55 de la loi de finances rectificative pour 2017. .......................................................................................................... Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. B..., - les conclusions de Mme Danielian, rapporteur public, - et les observations de Me C... pour M. A.... Considérant ce qui suit : 1. M. A... était, au cours de la période en litige, médecin salarié de l'hôpital d'Eaubonne (Val-d'Oise) et exerçait à titre libéral une activité de réalisation d'expertises médicales, qui est soumise à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Cette activité a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à l'issue de laquelle, après avoir vainement mis en demeure M. A... de souscrire les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration a soumis son activité libérale à cette taxe selon la procédure de taxation d'office prévue au 3 de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Ces droits ont été majorés de la pénalité de 40 % prévue au b. du 1 de l'article 1728 du code général des impôts et des intérêts de retard au taux mensuel de 0,40 %. Un avis de mise en recouvrement a été adressé à M. A... le 30 octobre 2015 pour un montant total de 70 399 euros. M. A... relève appel du jugement du 6 mars 2018 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande en décharge de ce rappel de taxe sur la valeur ajoutée. Sur la régularité du jugement attaqué : 2. En premier lieu, M. A... soutient que le tribunal administratif a omis de statuer sur le moyen qu'il avait soulevé en première instance tiré de ce qu'en refusant de lui faire application de l'instruction administrative 3 A-1153 du 20 octobre 1999, l'administration a méconnu les principes communautaires de neutralité fiscale et d'égalité de traitement. Il ressort toutefois du jugement que les premiers juges, qui ont visé ce moyen, y ont répondu en indiquant, d'une part, sur le terrain de la loi fiscale, que l'activité d'expert médical auprès de compagnies d'assurance est assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée nonobstant les dispositions de cette instruction qui exonère de taxe les expertises médicales réalisées dans le prolongement d'une activité exonérée et, d'autre part, sur le terrain de la doctrine administrative, que l'activité d'expert exercée par M. A... n'entre pas dans les prévisions de cette instruction dès lors qu'elle est exercée dans le prolongement d'une activité de praticien salarié, qui est placée hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, le moyen tiré de l'omission à statuer doit être écarté comme manquant en fait. 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ". Il résulte des motifs mêmes du jugement que pour répondre au moyen tiré de ce que conformément au principe de l'application immédiate de la loi répressive nouvelle plus douce résultant de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, les intérêts de retard mis à sa charge en application de l'article 1727 du code général des impôts doivent être limités au taux mensuel de 0,20 %, le tribunal administratif a indiqué que le taux de 0,40 % de l'intérêt de retard appliqué aux rappels notifiés à M. A... ne confère pas à ces intérêts ont la nature d'une sanction dès lors que ce taux n'est pas manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. Le tribunal administratif a, ainsi, suffisamment motivé son jugement. Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 4. Le 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, pris pour la transposition des dispositions du c) du 1° du A de l'article 13 de la directive 77/388/CEE du Conseil des Communautés du 17 mai 1977, repris au c) du paragraphe 1 de l'article 132 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, prévoit que sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée " les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées (...) ". Ces dispositions doivent s'entendre, ainsi que l'a jugé la Cour de justice des Communautés européennes dans ses arrêts du 20 novembre 2003, rendus dans les affaires C-307/01 et C-212/01, comme visant seulement les prestations à finalité thérapeutique. 5. Il résulte de l'instruction que l'activité de M. A... consistait, en contrepartie d'honoraires, en la réalisation d'expertises médicales pour permettre aux compagnies d'assurance qui l'avaient sollicité de prendre une décision sur l'indemnisation des personnes expertisées. Ces prestations n'ayant aucune finalité thérapeutique, elles ne sont pas exonérées de taxe sur la valeur ajoutée. C'est donc à juste titre que, sur le terrain de la loi fiscale, l'administration a procédé aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige. En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative : 6. Aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) ". Si ces dispositions instituent une garantie contre les changements de doctrine de l'administration, qui permet aux contribuables de se prévaloir des énonciations contenues dans les notes ou instructions publiées, qui ajoutent à la loi ou la contredisent, c'est à la condition que les intéressés entrent dans les prévisions de la doctrine, appliquée littéralement, résultant de ces énonciations. A cet égard est sans incidence la circonstance qu'en tant qu'elle exclut leur situation, ladite doctrine méconnaîtrait une règle du droit de l'Union européenne, les contribuables pouvant toutefois, s'ils s'y croient fondés, déférer cette doctrine au juge de l'excès de pouvoir. 7. Le paragraphe 63 de l'instruction 3 A-1153 du 20 octobre 1999 prévoyait que les expertises médicales, qu'elles soient réalisées dans le cadre d'une instance ou dans celui d'un contrat d'assurance, étaient exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée en application du 1° du 1 de l'article 261 du code général des impôts, dès lors qu'elles s'inscrivent dans le prolongement d'activités exonérées. M. A..., à qui incombe la charge de la preuve compte tenu de la procédure de taxation d'office régulièrement mise en oeuvre, n'établit pas que les prestations d'expertise qu'il a réalisées s'inscrivaient dans le prolongement d'une activité exonérée. Il ne peut, par suite, utilement invoquer cette instruction dans les prévisions de laquelle il n'entre pas. Enfin, les principes communautaires d'égalité de traitement et de neutralité fiscale de la taxe sur la valeur ajoutée n'impliquent pas que les règles de cette instruction, indépendamment de la nature de l'activité principale exercée par M. A..., lui soient appliquées. Le moyen tiré de ce que c'est à tort que l'administration fiscale ne lui a pas fait application de cette instruction doit, par suite, être écarté. Sur les intérêts de retard : 8. M. A... reprend en appel le moyen qu'il avait évoqué en première instance tiré de ce que conformément au principe de l'application immédiate de la loi répressive nouvelle plus douce résultant de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, les intérêts de retard mis à sa charge en application de l'article 1727 du code général des impôts doivent être limités au taux mensuel de 0,20 %. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal administratif de Cergy-Pontoise. 9. Il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamées pour la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. Par voie de conséquence, sa requête doit être rejetée, y compris ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. A... est rejetée. 2 N° 18VE01505