CAA de LYON, 2ème chambre, 28/02/2022, 19LY02118, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 2ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2022-02-28
Numéro : 19LY02118
Président : Mme EVRARD
Rapporteur : Mme Sophie  LESIEUX
Commissaire du gouvernement : Mme VINET
Avocat(s) : ARBOR TOURNOUD PIGNIER WOLF

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure Mme D... C... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012 et 2013 ainsi que la décharge de responsabilité solidaire pour le paiement de ces impositions. Par un jugement nos 1702138, 1800438 du 24 avril 2019, le tribunal administratif de Grenoble, après avoir constaté un non-lieu à statuer sur les conclusions à fin de décharge des compléments de contributions sociales des années 2011 et 2012 et des majorations correspondantes à hauteur du dégrèvement de 2 806 euros prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus de ses demandes. Procédure devant la cour Par une requête et des mémoires, enregistrés le 5 juin 2019, le 21 janvier 2020 et le 5 octobre 2021, Mme C..., représentée par Me Tournoud, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge des impositions auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012 ainsi que des pénalités correspondantes ou à défaut, de prononcer la décharge de l'obligation de payer les impositions supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge en 2011 et 2012 dès lors qu'elles ont été établies à tort au nom des deux époux et, en tout état de cause, de prononcer la décharge effective de l'obligation de payer les dettes fiscales de M. B... dont elle n'est pas solidaire, en particulier les contributions sociales, et de limiter sa responsabilité solidaire à la somme de 34 832 euros et d'ordonner la décharge de responsabilité solidaire à hauteur de 7 489 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est irrégulier en ce que les premiers juges ont omis de se prononcer sur la demande de décharge de l'obligation de payer les dettes fiscales de M. B..., son ex-époux, dont elle n'est pas solidaire pour ce qui concerne les contributions sociales mises à la charge du foyer fiscal du chef de l'activité individuelle de l'intéressé ; - l'EURL CMS Sainte-Cécile, supposée avoir procédé à des distributions occultes de bénéfices au profit de M. B..., relève du régime fiscal des sociétés de personnes ; il en résulte que l'administration fiscale n'est pas fondée à imposer les revenus litigieux dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des a. et c. de l'article 111 du code général des impôts ; - les époux étaient séparés de biens et résidaient séparément depuis deux ans à la date de la requête en divorce qu'elle a introduite le 11 décembre 2013 ; il n'existe donc pas de solidarité fiscale ; - il est contradictoire de dire que sa situation financière ne permet pas de considérer l'existence d'une disproportion marquée avec le montant de la dette fiscale alors que son activité a fait l'objet d'une procédure de redressement judiciaire en date du 13 octobre 2016 ; - la majoration de 25 % appliquée aux revenus et distributions présumés distribués et occultes est confiscatoire ; - en dépit des assurances données par l'administration selon lesquelles le service aurait renoncé à la poursuivre du chef des contributions sociales au titre des années 2011 et 2012, elle a persisté à imputer les paiements obtenus sur les rappels de contributions sociales dont elle n'est pas solidaire et qui, au surplus, ne sont pas les dettes les plus anciennes ou qu'elle a le plus intérêt à acquitter ; le montant au titre duquel elle est susceptible d'être poursuivie du chef de la responsabilité solidaire des époux pour les revenus de 2011 et 2012 ne saurait excéder 34 832 euros. Par des mémoires, enregistrés le 18 décembre 2019, le 27 décembre 2019 et le 3 avril 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non-lieu à statuer à hauteur des sommes dégrevées et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Il soutient que : - la majoration de 40 % appliquée aux suppléments de contributions sociales pour 2011 a été maintenue par erreur et a fait l'objet d'un dégrèvement le 5 décembre 2019 ; - il est exact que le tribunal n'a pas statué sur la demande de décharge de l'obligation de payer les rappels de contributions sociales des années 2011 et 2012 mais ce moyen était devenu sans objet dès lors que par une décision du 26 janvier 2018, l'administration a indiqué que Mme C... ne serait pas recherchée en paiement des rappels de ces contributions sociales ; - l'analyse de l'appelante selon laquelle elle ne pourrait être poursuivie en paiement qu'à hauteur de 34 832 euros est erronée ; - les autres moyens soulevés par l'appelante ne sont pas fondés. Le 15 novembre 2021, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de l'irrecevabilité des conclusions de Mme C... tendant à la décharge de l'obligation de payer les dettes fiscales de son ex-époux, lesquelles ne sont dirigées contre aucun acte de poursuite. Mme C... et le ministre de l'économie, des finances et de la relance ont produit des mémoires en réponse à ce moyen d'ordre public, enregistrés respectivement le 17 novembre 2021, le 22 novembre 2021 et le 30 novembre 2021. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Lesieux, première conseillère, - et les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique ; Considérant ce qui suit : 1. M. B... et Mme C..., désormais divorcés, ont été assujettis, selon la procédure contradictoire, à des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2011 et 2012 consécutives à l'imposition de distributions irrégulières de l'EURL CMS Sainte-Cécile, dont M. B... était le gérant et associé unique, que l'administration a imposées entre les mains de ce dernier sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts à la suite d'une vérification de comptabilité de cette société. Mme C..., qui a souscrit l'année suivante une déclaration distincte de revenus, a par ailleurs été assujettie, selon la procédure contradictoire, à des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2013 à la suite de la remise en cause de réductions d'impôt dites " Scellier " dont elle avait bénéficié. Mme C... a présenté, le 7 juin 2017, une demande que l'administration a analysée comme tendant, d'une part, à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et des majorations qui lui ont été assignés au titre des années 2011, 2012 et 2013 et, d'autre part, à la décharge, sur le fondement de l'article 1691 bis du code général des impôts, de son obligation solidaire de paiement des compléments d'impositions, mis à la charge du foyer fiscal qu'elle formait avec son ex-époux au titre des années 2011, 2012 et 2013. L'administration a, par une décision du 5 décembre 2017, rejeté la demande de décharge des impositions. Par un courrier du 26 janvier 2018, elle a informé Mme C... qu'elle renonçait à poursuivre, entre ses mains, le recouvrement des rappels de contributions sociales dont M. B... était redevable au titre des années 2011 et 2012 et a rejeté le surplus de sa demande. 2. Mme C... a saisi, d'une part, le tribunal administratif de Rennes d'une demande de décharge des compléments d'impôt mis à la charge du foyer fiscal qu'elle formait avec son époux au titre des années 2011 et 2012 et des compléments d'impôt auxquels elle a été personnellement assujettie au titre de l'année 2013 et, d'autre part, le tribunal administratif de Grenoble des mêmes conclusions s'agissant des impositions des années 2011 à 2013 ainsi que des conclusions tendant à la décharge de responsabilité solidaire pour le paiement de ces impositions. Par un jugement du 24 avril 2019, le tribunal administratif de Grenoble, auquel a été transmise, par ordonnance du président de la section du contentieux du Conseil d'Etat, la demande présentée devant le tribunal administratif de Rennes, après avoir joint cette demande à celle dont il avait été saisi, a constaté un non-lieu à statuer partiel sur les conclusions de Mme C... relatives aux contributions sociales des années 2011 et 2012 et rejeté le surplus de ses conclusions. Mme C... relève appel de ce jugement en tant qu'il n'a pas fait entièrement droit à ses demandes de décharge des impositions mises à la charge du foyer fiscal au titre des années 2011 et 2012 et des majorations correspondantes et à sa demande de décharge de responsabilité solidaire pour le paiement de ces impositions. Sur l'étendue du litige : 3. Par décision du 5 décembre 2019, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère a prononcé le dégrèvement de pénalités dont était assorti le complément de contributions sociales assigné au titre de l'année 2011, à concurrence d'une somme de 727 euros. Les conclusions de la requête de Mme C... relatives à ces pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Sur la régularité du jugement : 4. Il résulte des écritures de Mme C... en première instance que ses conclusions visaient, d'une part, ainsi d'ailleurs qu'elle le confirme dans ses écritures d'appel, à remettre en cause l'assiette et le calcul des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales des années 2011, 2012 et 2013, et, d'autre part, à demander, sur le fondement de l'article 1691 bis du code général des impôts, la décharge de responsabilité solidaire pour le paiement des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à la charge du foyer fiscal au titre des années 2011 et 2012. Il ressort des énonciations du jugement attaqué que le tribunal administratif de Grenoble a, après avoir analysé les moyens opérants soulevés devant lui, rejeté tant les conclusions de Mme C... tendant à la décharge des impositions litigieuses que celles tendant à la décharge de responsabilité solidaire pour le paiement des suppléments d'impôt sur le revenu au titre des années 2011 et 2012. Mme C... ne peut valablement soutenir que le tribunal administratif de Grenoble a omis de répondre à ses conclusions tendant à la décharge de l'obligation de payer les rappels de contributions sociales auxquels son ex-époux a été assujetti au titre des années 2011 et 2012, lesquelles se rattachent à un contentieux du recouvrement que la requérante reconnaît, dans sa réponse au moyen d'ordre public qui lui a été communiqué dans la présente instance, ne pas avoir engagé. Il s'ensuit que le moyen de Mme C... tiré de ce que les premiers juges ont omis de statuer sur une partie de ses conclusions ne peut qu'être écarté. Sur les conclusions aux fins de décharge de l'obligation de payer : 5. Aux termes de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales : " Les contestations relatives au recouvrement des impôts, taxes, redevances et sommes quelconques dont la perception incombe aux comptables publics compétents mentionnés à l'article L. 252 doivent être adressées à l'administration dont dépend le comptable qui exerce les poursuites. / Les contestations ne peuvent porter que : / 1° Soit sur la régularité en la forme de l'acte ; / 2° Soit sur l'existence de l'obligation de payer, sur le montant de la dette compte tenu des paiements effectués, sur l'exigibilité de la somme réclamée, ou sur tout autre motif ne remettant pas en cause l'assiette et le calcul de l'impôt. / Les recours contre les décisions prises par l'administration sur ces contestations sont portés, dans le premier cas, devant le juge de l'exécution (1), dans le second cas, devant le juge de l'impôt tel qu'il est prévu à l'article L. 199 ". 6. Mme C..., qui soutient avoir voulu engager un contentieux d'assiette, reprend néanmoins ses conclusions en appel tendant à ce qu'il soit ordonné la décharge de l'obligation de payer " les dettes fiscales de M. B... " au titre des années 2011 et 2012. De telles conclusions, ainsi qu'il a été dit au point 4 du présent arrêt, se rattachent au contentieux du recouvrement et sont irrecevables dès lors qu'elles ne sont dirigées contre aucun acte de poursuite. Sur les conclusions aux fins de décharge des impositions : 7. En premier lieu, aux termes de l'article 108 du code général des impôts : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : / 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre ; / 2° Les personnes morales et sociétés en participation qui se sont volontairement placées sous le même régime fiscal en exerçant l'option prévue au 3 de l'article 206 (...) ". Aux termes du 3 de l'article 206 de ce code : " Sont soumis à l'impôt sur les sociétés s'ils optent pour leur assujettissement à cet impôt dans les conditions prévues à l'article 239 : (...) e. Les sociétés à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique (...) ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ". 8. Pour faire échec à l'imposition des revenus distribués en 2011 et 2012 par l'EURL CMS Sainte-Cécile, entre les mains de son ex-époux, sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts, Mme C... soutient que cette entreprise n'était pas passible de l'impôt sur les sociétés. Il résulte toutefois de l'instruction que cette société à responsabilité limitée constituée d'un associé unique a, lors de sa création, le 23 décembre 2008, opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés. Si l'appelante soutient que l'option ainsi souscrite aurait été irrégulière faute d'avoir été signée par l'unique associé de l'entreprise, elle ne produit à l'instance aucune pièce de nature à remettre en cause les mentions portées sur l'ampliation de l'imprimé M0 portant déclaration de création d'une entreprise, produite par l'administration, qui comporte, dans la rubrique : " options particulières du régime d'imposition des bénéfices " la mention expresse : " assujettissement pour l'impôt sur les sociétés ". Son moyen tiré de ce que l'administration fiscale ne pouvait imposer les revenus litigieux dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts ne peut donc qu'être écarté. 9. En deuxième lieu, aux termes du 4 de l'article 6 du code général des impôts : " Les époux font l'objet d'impositions distinctes : / a. Lorsqu'ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit (...) c. Lorsqu'en cas d'abandon du domicile conjugal par l'un ou l'autre des époux, chacun dispose de revenus distincts ". 10. Mme C... fait valoir qu'elle s'est mariée en 2001 avec M. B... sous le régime matrimonial béninois de la séparation de biens et qu'elle a déposé une requête en divorce le 11 décembre 2013 devant le tribunal de première instance de première classe de Porto-Novo alors que son époux avait abandonné le domicile conjugal depuis deux ans pour constituer deux foyers de concubinage en Belgique et en Côte-d'Ivoire dont seraient nés des enfants. toutefois, il résulte de l'instruction que M. B... et Mme C..., qui étaient mariés au titre des années 2011 et 2012, ont souscrit des déclarations de revenus communes au titre de ces deux années, mentionnant qu'ils résidaient tous les deux à l'adresse située 126 avenue du Général Leclerc à Saint-Martin-le Vinoux (Isère). Si la juridiction béninoise a condamné M. B... au paiement à Mme C... de la somme de 500 000 francs CFA de dommages-intérêts, c'est au motif qu'à la date de son jugement, soit le 10 septembre 2014, il était constaté que l'intéressé avait laissé son épouse et ses enfants pour emménager à Saint-Guen dans les Côtes-d'Armor. Par ailleurs, il résulte de l'instruction, en particulier de l'ordonnance du juge aux affaires familiales du tribunal de grande instance de Grenoble du 20 novembre 2014 et de la déclaration de revenus souscrite par Mme C... au titre de l'année 2013, que les époux ont déclaré résider séparément depuis seulement l'année 2013. Par suite, Mme C... n'apporte pas la preuve que M. B... aurait abandonné le domicile conjugal depuis 2011 ainsi qu'elle le soutient ni que le couple ne vivait pas sous le même toit avant le 1er janvier 2013. Elle n'est dès lors pas fondée à soutenir qu'elle devait faire l'objet d'une imposition à l'impôt sur le revenu distincte de celle de son époux au titre des années 2011 et 2012. 11. En troisième lieu, aux termes du 7 de l'article 158 du code général des impôts : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : (...) 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111 (...) ". Si Mme C... entend contester l'impôt sur le revenu assis sur la majoration de 25 % des revenus distribués résultant de l'application du c. de l'article 111 et du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts au motif que ces dispositions législatives font peser sur elle une imposition revêtant un caractère confiscatoire portant ainsi atteinte au principe d'égalité devant les charges publiques, le Conseil constitutionnel a, en tout état de cause, par sa décision n° 2019-793 QPC du 28 juin 2019, écarté un tel grief et déclaré conforme à la Constitution l'application du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts en tant qu'elle s'applique aux revenus distribués taxés sur le fondement du c. de l'article 111 de ce code. 12. En dernier lieu, Mme C... soutient que l'administration aurait à tort imputé les paiements effectués par elle sur les compléments de contributions sociales mis à la charge de M. B... au titre des années en litige et ce, malgré le courrier du 26 janvier 2018 l'informant de ce que le service a renoncé à en poursuivre le recouvrement à son égard. En réponse au moyen d'ordre public communiqué aux parties par un courrier du 15 novembre 2021, l'appelante réitère son moyen en indiquant qu'elle " se borne à contester la manière dont le service a imputé les paiements obtenus d'elle, en demandant que ceux-ci ne soient imputés que sur les dettes d'impôt sur le revenu dont elle est effectivement solidaire, mais pas sur les dettes de contributions sociales de son époux, dont elle n'est ni solidaire, ni redevable ". Un tel moyen, contrairement aux affirmations de Mme C..., est inopérant à l'appui de conclusions tendant à la décharge des impositions en litige. Sur les conclusions aux fins de décharge de responsabilité solidaire : 13. Aux termes de l'article 1691 bis du code général des impôts : " I. - Les époux et lespartenaires liés par un pacte civil de solidarité sont tenus solidairement au paiement : / 1° De l'impôt sur le revenu lorsqu'ils font l'objet d'une imposition commune (...) II. - 1° Les personnes divorcées ou séparées peuvent demander à être déchargées des obligations de paiement prévues au I ainsi qu'à l'article 1723 ter-00 B lorsque, à la date de la demande : / a) Le jugement de divorce ou de séparation de corps a été prononcé (...) 2° La décharge de l'obligation de paiement est accordée en cas de disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et, à la date de la demande, la situation financière et patrimoniale, nette de charges, du demandeur (...) ". En vertu des articles 382 bis et 382 ter de l'annexe II au code général des impôts, la demande de décharge de responsabilité, appuyée par toutes les justifications nécessaires à l'appréciation de la situation financière et patrimoniale, nette de charges, du demandeur, est adressée au directeur départemental des finances publiques du lieu d'établissement des impositions concernées, lequel se prononce dans un délai de six mois à compter de la date de sa réception. Aux termes de l'article 382 quater de la même annexe : " (...) Le demandeur ne peut soumettre au juge des pièces justificatives autres que celles qu'il a déjà produites à l'appui de la demande de décharge de responsabilité qu'il a présentée au directeur départemental des finances publiques ou au directeur en charge du service à compétence nationale, ni invoquer des faits autres que ceux exposés dans cette demande. " 14. Il résulte de l'instruction, que le 7 juin 2017, Mme C... a notamment sollicité, sur le fondement de l'article 1691 bis du code général des impôts, la décharge de son obligation de paiement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles son foyer fiscal, composé d'elle-même, de son conjoint et de leurs deux enfants, a été assujetti au titre des années 2011 et 2012. L'intéressée n'ayant produit à l'appui de sa demande aucune pièce justificative, l'administration a procédé à la comparaison du montant de la dette fiscale, arrêté à la date de la demande, avec les revenus déclarés par l'intéressée en 2017, desquels elle a déduit un montant de charges établi forfaitairement à 1 220 euros pour une personne vivant seule avec deux enfants. Mme C... soutient, pour la première fois en appel, que son activité d'infirmière libérale a fait l'objet d'une procédure de redressement judiciaire ouverte le 13 octobre 2016. Outre que ce fait n'avait pas été invoqué par Mme C... à l'appui de sa demande présentée le 7 juin 2017, cette circonstance n'est pas suffisante à elle seule à établir l'existence d'une disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et sa situation financière et patrimoniale, nette de charges à la date de sa demande. 15. En second lieu, Mme C... soutient que l'administration aurait à tort imputé les paiements effectués par elle, soit sur les compléments de contributions sociales mis à la charge de M. B... au titre des années en litige, soit sur des dettes fiscales plus récentes en méconnaissance des règles d'imputation des paiements prévues par l'article 1342-10 du code civil. Elle en déduit que compte tenu des versements qu'elle a déjà effectués, sa dette fiscale doit être arrêtée à la somme de 34 832 euros et non à 42 512 euros comme l'a retenu l'administration dans son courrier du 26 janvier 2018. toutefois, à supposer avérées les erreurs d'imputation invoquées par l'appelante, cette circonstance n'aurait pas conduit l'administration fiscale à une appréciation différente quant à l'absence d'une disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale, nette de charges de l'intéressée. 16. Il résulte de tout ce qui précède que, sous réserve du dégrèvement prononcé en cours d'instance, Mme C..., n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté ses demandes. Sur les frais liés au litige : 17. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme que réclame Mme C... au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. DÉCIDE : Article 1er : A concurrence de la somme de 727 euros en ce qui concerne les pénalités dont est assorti le complément de contributions sociales mis à sa charge au titre de l'année 2011, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme C.... Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme D... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 16 décembre 2021 à laquelle siégeaient : Mme Evrard, présidente de la formation de jugement, Mme Caraës, première conseillère, Mme Lesieux, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 28 février 2022. 2 N° 19LY02118