Cour administrative d'appel de Versailles, 4ème Chambre, du 12 septembre 2006, 04VE00018, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Versailles
Formation : 4EME CHAMBRE
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-09-12
Numéro : 04VE00018
Président : M. GIPOULON
Rapporteur : Mme Françoise  BARNABA
Commissaire du gouvernement : Mme COLRAT
Avocat(s) : DUBAULT

Vu l'ordonnance en date du 16 août 2004, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles le 1er septembre 2004, par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Paris a, en application du décret n°2004-585 du 22 juin 2004 portant création d'une cour administrative d'appel à Versailles et modifiant les articles R. 221-3, R. 221-4, R. 221-7 et R. 221-8 du code de justice administrative, transmis à la Cour administrative d'appel de Versailles la requête présentée pour M. Judex X, demeurant ..., par Me Smadja, avocat au barreau de Paris ; Vu la requête, enregistrée le 5 janvier 2004 au greffe de la Cour administrative d'appel de Paris, par laquelle M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 024430 en date du 2 octobre 2003 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignées au titre des années 1992 et 1993 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ; Il soutient qu'en ce qui concerne son imposition à l'impôt sur le revenu, l'administration a opéré les redressements selon des méthodes différentes, procédant à un redressement d'écritures comptables au titre de l'année 1992 et à une reconstitution de recettes au titre de l'année 1993 ; que cette différence de méthode l'a privé de la possibilité de bénéficier du principe de la correction symétrique des bilans ; que la reconstitution du chiffre d'affaires de l'année 1993 révèle des erreurs de chiffrage affectant le montant des stocks et des achats ; qu'il fournira sa propre méthode de reconstitution dans un mémoire ampliatif ; qu'il a été taxé deux fois sur les sommes de 577 782 F et de 50 728 F au titre de l'année 1992 ; ... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la loi de finances rectificative pour 1999 du 30 décembre 1999 ; Vu la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 août 2006 : - le rapport de M. Gipoulon, président rapporteur ; - et les conclusions de Mme Colrat, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : «( ) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. ( ) » ; qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : « Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration. » ; Considérant qu'un avis de vérification de comptabilité en date du 4 octobre 1995 a été adressé par pli recommandé avec avis de réception à M. X, l'informant qu'une procédure de contrôle portant sur son activité individuelle d'entreprise de menuiserie allait être engagée au titre de la période du 1er janvier 1992 au 31 décembre 1994 et que la première intervention du vérificateur était fixée au 24 octobre 1995 ; qu'il résulte des mentions figurant sur l'accusé de réception que ce pli, qui porte la signature « X », a été délivré à son destinataire le 7 octobre 1995 ; que l'avis de vérification indique que lui est annexé un exemplaire de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié dans son édition de mars 1995 ; qu'à supposer que ce document ait en réalité fait défaut, M. X n'établit pas avoir fait les diligences nécessaires pour en obtenir communication ; que, par suite, l'administration, qui établit l'envoi régulier d'un avis de vérification de comptabilité, doit être regardée comme justifiant également de l'expédition de la charte par le même envoi ; Considérant, en deuxième lieu, que l'absence de mention, sur la notification de redressements du 21 décembre 1995, du prénom de l'agent signataire, n'est pas de nature à entacher la régularité de la procédure d'imposition dès lors que ce document comporte le grade, le nom et la signature de cet agent et que ce dernier, en sa qualité d'inspecteur des impôts, avait qualité pour signer ledit document en application de l'article 376 de l'annexe II au code général des impôts, alors en vigueur, selon lequel « seuls les fonctionnaires titulaires ou stagiaires appartenant à des corps de catégorie A et B peuvent, dans le ressort du service auquel ils sont affectés, fixer les bases d'imposition ou notifier des redressements. » ; que si, aux termes de l'article 4 de la loi susvisée du 12 avril 2000, « toute décision prise par l'une des autorités administratives mentionnées à l'article 1er comporte, outre la signature de son auteur, la mention, en caractères lisibles, du prénom, du nom et de la qualité de celui-ci », M. X ne peut, en tout état de cause, utilement se prévaloir de ces dispositions qui n'étaient pas applicables à la date à laquelle ont été notifiés les redressements litigieux et dès lors, en outre, qu'une notification de redressement ne constitue pas une décision au sens desdites dispositions ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la date de la notification de redressement : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ( ) ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre, alors en vigueur : « La notification de redressement prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification. » ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressement doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon utile ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressement du 21 décembre 1995 énonce les motifs de fait et de droit qui sont à l'origine des redressements opérés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'exercice 1992 ; que le montant des sommes réintégrées au résultat de l'entreprise est également indiqué, assorti de toutes précisions utiles ; que M. X n'est pas fondé à soutenir que la notification ne désigne pas l'impôt concerné par ces redressements, alors que l'indication de l'impôt sur le revenu figure expressément, à diverses reprises dans le paragraphe intitulé « conséquences financières de la vérification » ; Considérant, en quatrième lieu, qu'en vertu de l'article R. 81-1 du livre des procédures fiscales applicable à la période au cours de laquelle il a été procédé à la vérification de comptabilité de l'entreprise de M. X, le droit de communication prévu aux articles L. 83, L. 84, L. 85 et L. 87 du même livre ne pouvait être exercé que par des fonctionnaires, titulaires ou stagiaires, appartenant à des corps des catégories A ou B ; qu'en admettant même qu'en l'espèce, l'administration ait mis effectivement en oeuvre son droit de communication et que l'exercice de ce droit ait été fondé sur l'un des articles susmentionnés, il est constant qu'en sa qualité d'inspecteur des impôts, l'agent qui a procédé à la vérification de comptabilité pouvait exercer le droit de communication auprès de la société PME 77, dont il est fait état dans la notification de redressement du 19 avril 1996 ; Sur la régularité de l'avis de mise en recouvrement : Considérant qu'aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : « L'avis de mise en recouvrement individuel prévu à l'article L. 256 comporte : 1° Les indications nécessaires à la connaissance des droits, taxes, redevances, impositions ou autres sommes qui font l'objet de cet avis ; 2° Les éléments du calcul et le montant des droits et des pénalités, indemnités ou intérêts de retard, qui constituent la créance. Toutefois, les éléments du calcul peuvent être remplacés par le renvoi au document sur lequel ils figurent lorsque ce document a été établi ou signé par le contribuable ou son mandataire ou lui a été notifié antérieurement. De même, ils n'ont pas à être portés lorsque le contribuable n'a pas fait la déclaration nécessaire au calcul des droits. » ; qu'aux termes du B de l'article 25-II de la loi de finances rectificative pour 1999 en date du 30 décembre 1999 : « Sont réputés réguliers, sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les avis de mise en recouvrement émis à la suite de notifications de redressement effectuées avant le 1er janvier 2000 en tant qu'ils se référeraient, pour ce qui concerne les informations mentionnées à l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, à la seule notification de redressement. » ; que ces dispositions font obstacle à ce que la régularité de l'avis de mise en recouvrement adressé le 27 octobre 1998 à M. X pour avoir paiement de la taxe sur la valeur ajoutée contestée soit discutée par la voie contentieuse par le motif tiré de ce que l'avis se réfèrerait pour l'indication des éléments du calcul et du montant des droits et pénalités, à la notification de redressement du 21 décembre 1995 ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'année 1992 : Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : « Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances de tiers, les amortissements et les provisions justifiées. » ; qu'il appartient toujours au contribuable d'établir que les dettes qu'il inscrit à son bilan sont certaines dans leur principe et leur montant ; Considérant que la comptabilité de M. X fait apparaître les sommes de 577 782, 88 F et de 530 728, 12 F, inscrites au débit du compte « travaux », au titre de l'année 1992 ; que si M. X soutient que ces sommes ont été comptabilisées deux fois au titre de la même année au crédit du compte de produits, en fin de semestre puis lors de l'encaissement, il n'a été en mesure de produire ni un extrait du compte « clients - factures à établir » ni aucune pièce justificative de ces écritures comptables ; que l'administration était par suite fondée à rapporter les sommes en litige au résultat de l'exercice 1992 ; En ce qui concerne l'année 1993 : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge. (...) » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'un procès-verbal, établi le 13 février 1996, a constaté, en ce qui concerne l'exercice 1993, que le livre journal contenait des informations incomplètes, que le grand livre ne contenait pas le détail des opérations, que les pièces justificatives des achats et des ventes n'étaient pas présentées et que les encaissements et décaissements affectant le compte bancaire de l'entreprise de menuiserie de M. X n'étaient pas justifiés, faute pour le contribuable de produire les talons de chèques ou les bordereaux de remise de chèques ; qu'en raison de ces diverses carences et irrégularités, le vérificateur a, à bon droit, regardé cette comptabilité comme dépourvue de caractère probant et était fondé à rectifier le montant des bénéfices déclarés en se référant au chiffre d'affaires qu'il a reconstitué ; qu'il n'était nullement tenu d'appliquer à l'exercice 1993 la même méthode de redressement que celle qu'il a mise en oeuvre au titre de l'exercice 1992 ; qu'il n'est pas contesté que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis, au cours de sa séance du 5 mai 1998, un avis favorable au maintien des redressements opérés par le vérificateur ; que, par suite, M. X supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de cette imposition, en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; qu'il lui appartient donc soit d'établir que la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires, suivie par l'administration, est sommaire ou viciée dans son principe, soit de proposer une méthode de reconstitution plus précise que celle retenue par l'administration ; Considérant que le chiffre d'affaires a été reconstitué à partir de deux méthodes, la première reposant sur les achats comptabilisés et les charges salariales et la seconde sur les recettes comptabilisées auxquelles ont été ajoutés les apports de l'exploitant présentant une origine indéterminée ainsi que les recettes omises ; que le vérificateur a retenu le montant le moins élevé, obtenu par la première méthode ; que, contrairement à ce que soutient M. X, la reconstitution du chiffre d'affaires au titre de l'année 1993 n'a pu avoir pour effet de faire obstacle à l'application de la théorie des corrections symétriques ; que si le requérant soutient que l'administration aurait dû, dans le cadre de cette reconstitution, déduire de l'exercice 1993 les produits que l'entreprise avait elle-même rattachés à cet exercice, en faisant valoir qu'une erreur sur l'année de rattachement entacherait le bilan, ses allégations ne sont assorties d'aucun commencement de justification ; que M. X ne propose aucune autre méthode de reconstitution et ne démontre pas les erreurs de chiffrage qu'il invoque, de nature à établir l'exagération des bases d'imposition ; Sur les pénalités exclusives de bonne foi : Considérant, d'une part, que les notifications de redressement des 21 décembre 1995 et 19 avril 1996 énoncent les considérations de fait et de droit à l'origine des pénalités de mauvaise foi prononcées à l'encontre de M. X ; Considérant, d'autre part, que l'administration doit être regardée comme établissant l'absence de bonne foi de M. X, de nature à justifier l'application des pénalités prévues par l'article 1729 du code général des impôts, eu égard à la fréquence des manquements constatés et compte tenu de l'importance des charges déduites et des recettes omises, du passif inscrit au bilan, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déduite à tort et de ceux résultant du chiffre d'affaires reconstitué ; Sur les intérêts de retard : Considérant qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : « Le défaut ou l'insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts donnent lieu au versement d'un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toutes sanctions. Cet intérêt n'est pas dû lorsque sont applicables les dispositions de l'article 1732 ou les sanctions prévues aux articles 1791 à 1825 F. Le taux de l'intérêt de retard est fixé à 0,75 p. 100 par mois. Il s'applique sur le montant des sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé. » ; Considérant que l'intérêt de retard institué par ces dispositions vise essentiellement à réparer les préjudices de toutes natures subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié ; que la référence au taux de l'intérêt légal, qui ne reflète qu'imparfaitement le taux du marché monétaire, ne constitue pas une référence plus pertinente pour établir le caractère manifestement excessif du taux de l'intérêt appliqué à M. X ; qu'il en va de même du taux d'intérêt du marché monétaire qui concerne des situations différentes ; que, par suite, contrairement à ce que soutient le contribuable, l'intérêt de retard constitue la réparation pécuniaire d'un préjudice et non une sanction ; que la possibilité offerte à l'administration par l'article L. 247 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à compter de l'année 2004, de procéder à des remises à titre gracieux des intérêts de retard est sans influence sur le taux de l'intérêt légalement applicable ; que les moyens tirés du défaut de motivation et de l'absence de modulation des intérêts de retard doivent donc être écartés ; que, dans ces conditions, les conclusions de M. X tendant à ce que les intérêts de retard soient ramenés au taux de l'intérêt légal ne sauraient être accueillies ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. Judex X est rejetée. N° 04VE00018 2