Cour administrative d'appel de Marseille, 3e chambre, du 26 octobre 1998, 96MA02504 97MA05450, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
Formation : 3E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1998-10-26
Numéro : 96MA02504 97MA05450
Rapporteur : M. DUBOIS
Commissaire du gouvernement : M. BOCQUET

Vu l'ordonnance en date du 29 août 1997 par laquelle le président de la Cour administrative d'appel de Lyon a transmis à la Cour administrative d'appel de Marseille, en application du décret n 97-457 du 9 mai 1997, les requêtes présentées pour la société BERNARD ET FILS ; Vu 1 / la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Lyon le 8 août 1995 sous le n 95LY01440, présentée pour la société BERNARD ET FILS dont le siège est Basse Tourronde à Gap (05000), représentée par son représentant légal, par Me Y..., avocat ; La société demande à la Cour : 1 / d'annuler le jugement n 92-4557 du 1er juin 1995 du Tribunal administratif de Marseille qui, avant de statuer complètement sur sa demande en décharge des droits de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er octobre 1985 au 30 septembre 1986, a ordonné un supplément d'instruction aux fins de détermination par la partie la plus diligente, du chiffre d'affaires hors taxes du secteur transport dans la branche d'activité "organisation de voyages" de la société BERNARD ET FILS, pour la période du 1er octobre 1985 au 30 septembre 1986 ; afin de pouvoir statuer sur le moyen tiré du droit de déduction issu de l'article 237 de l'annexe deux au code général des impôts et a rejeté le surplus de ses conclusions ; 2 / d'accorder la décharge demandée ; 3 / de lui allouer 30.000 F au titre des frais irrépétibles ; Vu 2 / la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Lyon le 18 novembre 1996 sous le n 96LY02504, présentée pour la société BERNARD ET FILS dont le siège est Basse Tourronde à Gap (05000), représentée par son représentant légal, par Me Y..., avocat ; La société demande à la Cour : 1 / d'annuler le jugement n 92-4557 du 6 août 1996 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a refusé de faire droit à sa demande tendant à la décharge des droits de taxes sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er octobre 1985 au 30 septembre 1986 ; 2 / d'accorder la décharge demandée ; 3 / de lui allouer 30.000 F au titre des frais irrépétibles ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 octobre 1998 : - le rapport de M. DUBOIS, premier conseiller ; - les observations de Me Thierry X... pour la société BERNARD ET FILS ; - et les conclusions de M. BOCQUET, premier conseiller ; Sur la jonction : Considérant que les requêtes susvisées de la société BERNARD ET FILS présentent à juger des questions semblables et qu'il y a lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par une seule décision ; Considérant que la société BERNARD ET FILS exerçait une double activité de transports de voyageurs et d'organisation de voyages au cours de la période en litige ; que dans le cadre de cette deuxième activité, elle utilisait ses propres véhicules ; qu'elle entendait en conséquence, pour la fraction de cette dernière activité consistant spécifiquement en l'organisation de voyages, se voir imposer en matière de TVA conformément au régime spécial applicable aux agences de voyages et organisateurs de circuits touristiques et, par ailleurs, pour la fraction de cette activité consistant dans le transport public de voyageurs, bénéficier du régime particulier applicable en la matière notamment quant au droit de déduction concernant la taxe ayant grevé l'achat des véhicules ; Considérant qu'en vertu de l'instruction du 28 septembre 1987, les entreprises de transport public de voyageurs qui organisent des voyages touristiques avec leurs propres véhicules peuvent se voir imposer à la TVA selon les deux régimes distincts applicables au transport public de voyageurs et à l'activité d'agent de voyages à condition d'avoir individualisé sur le plan comptable ces deux activités ; que, de surcroît, si cette individualisation n'a pas été faite, elles peuvent tout de même, en vertu de l'instruction du 27 février 1989, et pour les périodes où celle-ci est applicable, obtenir le bénéfice de cette dualité de régime à condition d'établir l'absence de profit sur le trésor public consécutif à l'évaluation qu'elles ont faite de la répartition de ces deux activités ; Considérant que par un premier jugement en date du 1er juin 1995, le Tribunal administratif de Marseille a d'une part rejeté les conclusions de la société BERNARD ET FILS tendant au bénéfice des dispositions de l'article 266-1e du code général des impôts qui prévoient une imposition à la TVA de la seule marge bénéficiaire notamment pour les entreprises se livrant à l'organisation de voyages touristiques et les conclusions par laquelle cette même société demandait le bénéfice des dispositions de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts qui prévoient un droit à déduction pour les véhicules acquis par les entreprises de transports publics de voyageurs et affectés de façon exclusive à la réalisation desdits transports et, enfin a, d'autre part, ordonné un supplément d'instruction aux fins de détermination du chiffre d'affaires hors taxes du secteur transport dans la branche d'activité organisation de voyages de la société BERNARD ET FILS, pour la période du 1er octobre 1985 au 30 septembre 1986 afin de déterminer la partie de ce chiffre d'affaires susceptible de bénéficier en application des dispositions de l'article 279 du code général des impôts du taux réduit de 7 % ; Considérant que, par un second jugement en date du 6 août 1996, le Tribunal administratif de Marseille a constaté que faute de déférer au supplément d'instruction susdit, la société BERNARD ET FILS ne l'avait pas mis à même de statuer sur le point restant en litige et a, en conséquence, rejeté les conclusions correspondantes ; Sur la régularité du jugement du 1er juin 1995 : Considérant que pour demander la décharge des impositions en litige, la société BERNARD ET FILS s'est fondée notamment sur les dispositions de l'instruction du 27 février 1989 ; que cette instruction qui n'a pas de caractère interprétatif ni rétroactif n'était pas applicable à la date des impositions en litige ; que, par suite, les moyens tirés de cette instruction étaient inopérants à l'encontre des impositions contestées et qu'en s'abstenant de les écarter par des motifs explicites, le Tribunal administratif de Marseille n'a pas entaché son jugement d'un vice de nature à entraîner l'annulation, contrairement à ce que soutient la société BERNARD ET FILS ; Sur le bien-fondé des impositions en litige : Considérant en premier lieu qu'aux termes de l'article 266-1 du code général des impôts : "La base d'imposition est constituée ...( ...) ... e) pour les opérations d'entremise effectuées par les agences de voyages et les organisateurs de circuits touristiques, par la différence entre le prix total payé par le client et le prix effectif facturé à l'agence ou à l'organisateur par les entrepreneurs de transports, les hôteliers, les restaurateurs, les entrepreneurs de spectacles et les autres assujettis qui exécutent matériellement les services utilisés par le client." ; que la société BERNARD ET FILS qui, comme il a été dit ci-dessus, exerçait une activité d'organisation de voyages touristiques en utilisant ses propres autocars, n'a procédé à aucune individualisation comptable du coût du transport dans le cadre de cette activité ; que, par suite, à défaut d'une telle constitution de secteurs d'activités distincts et au moins comptablement individualisés, elle ne saurait prétendre utilement, ni sur le fondement des dispositions susrappelées de l'article 266-1e du code général des impôts, ni sur celui de son interprétation par l'instruction du 28 septembre 1987, au bénéfice du régime spécifique d'imposition institué par ces dispositions, complétées par celles de l'article 279 b septies du code général des impôts et applicable en matière de base d'imposition et de taux aux seules entreprises effectuant exclusivement des opérations d'entremise en tant qu'agent de voyages ou d'organisateur de circuits touristiques ou au seul secteur d'activité distinct constitué spécialement à cette fin par les entreprises qui se livrent à une pluralité d'activités ; que, par suite, c'est à bon droit que le service a refusé à la société BERNARD ET FILS le bénéfice du régime d'imposition dont s'agit ; Considérant en second lieu qu'aux termes de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts : "Les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, qui constituent une immobilisation ou, dans le cas contraire, lorsqu'ils ne sont pas destinés à être revendus à l'état neuf, n'ouvrent pas droit à déduction. Il en est de même des éléments constitutifs, des pièces détachées et accessoires de ces véhicules et engins. Toutefois, cette exclusion ne concerne pas : ...( ...) ... les véhicules ou engins acquis par les entreprises de transports publics de voyageurs et affectés de façon exclusive à la réalisation desdits transports." ; que, d'une part, comme il vient d'être dit, la société BERNARD ET FILS, dans le cadre de son activité d'organisation de circuits touristiques, s'est abstenue de constituer des secteurs d'activité distincts et au moins comptablement individualisés ; que par suite elle ne saurait utilement prétendre au bénéfice des dispositions précitées de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts ; ni à celui de son interprétation par l'instruction du 28 septembre 1987, dès lors que ces dispositions sont applicables aux seules entreprises s'adonnant exclusivement au transport public de voyageurs ou au seul secteur d'activité distinct constitué spécialement à cette fin ; que, d'autre part, ces dispositions qui se bornent à soumettre l'exercice du droit à déduction garanti par les dispositions précitées de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts, à une condition nécessaire à sa mise en oeuvre comptable ne sont, par là même, aucunement contraires aux dispositions de l'article 17 de la directive n 77/388 du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires et aux termes desquelles : "2. Dans la mesure où les biens et services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable a. La TVA due ou acquittée pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti redevable de la taxe à l'intérieur du pays ... 5. En ce qui concerne les biens et services qui sont utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction visées aux paragraphes 2 et 3 et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la déduction n'est admise que pour la partie de la TVA qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations. Ce prorata est déterminé pour l'ensemble des opérations effectuées par l'assujetti conformément à l'article 19 ... 6. Au plus tard avant l'expiration d'une période de quatre ans à compter de la date d'entrée en vigueur de la présente directive, le Conseil statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission déterminera les dépenses n'ouvrant pas droit à déduction de la TVA. En tout état de cause, seront exclues du droit à déduction les dépenses n'ayant pas un caractère strictement professionnel, telles que les dépenses de luxe, de divertissement ou de représentation. Jusqu'à l'entrée en vigueur des règles visées ci-dessus, les Etats membres peuvent maintenir toutes les exclusions prévues par leur législation nationale au moment de l'entrée en vigueur de la présente directive ..." ; que, dès lors, c'est à bon droit, que le service a refusé à la société BERNARD ET FILS le bénéfice du droit à déduction demandé ; Considérant enfin que la société BERNARD ET FILS pour contester les jugements attaqués fait valoir qu'en tout état de cause l'instruction du 27 février 1989 prévoit qu'aucun redressement ne sera maintenu si le contribuable démontre que l'évaluation qu'il a faite de la répartition de ses activités dans sa déclaration n'a entraîné pour lui aucun profit sur le trésor et soutient qu'elle n'a pas réalisé, en l'espèce, un tel profit ; Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, l'instruction dont s'agit n'était pas applicable à la date des impositions en litige et n'a de caractère ni interprétatif ni rétroactif ; que, dès lors, et en tout état de cause, les moyens tirés de cette instruction sont inopérants ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société BERNARD ET FILS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Marseille a ordonné un supplément d'instruction puis rejeté sa requête ; Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens : Considérant qu'aux termes de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel : "Dans toutes les instances devant les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, le juge condamne la partie tenue aux dépens, ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation." ; Considérant que la société BERNARD ET FILS succombe dans la présente instance ; que sa demande tendant à ce que l'Etat soit condamné à lui verser une somme au titre des frais qu'elle a exposés doit, en conséquence, être rejetée ;Article 1er : Les requêtes susvisées de la société BERNARD ET FILS sont jointes.Article 2 : Les requêtes de la société BERNARD ET FILS sont rejetées.Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société BERNARD ET FILS et au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE.