Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 26/06/2012, 11BX00854, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2012-06-26
Numéro : 11BX00854
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Dominique  BOULARD
Commissaire du gouvernement : Mme DUPUY
Avocat(s) : GRENIER

Vu le recours, enregistré le 5 avril 2011, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT, qui demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0900492 du 30 décembre 2010, par lequel le tribunal administratif de Pau a ordonné la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles Mme Jean A a été assujettie au titre de l'année 2004 ; 2°) de rétablir les cotisations dont le tribunal a ordonné la décharge ; ........................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 janvier 2012 : - le rapport de Mme Dominique Boulard, président-assesseur ; - les conclusions de Mme Marie-Pierre Dupuy, rapporteur public ; - et les observations de Mme Mehala, de la direction de contrôle fiscal Sud-Ouest ; Considérant que M. et Mme Jean A ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel une proposition de rectification leur a été adressée le 20 juillet 2005 selon la procédure contradictoire ; qu'aux termes de ce document, l'administration des impôts a regardé le complément, versé en 2004 à la suite d'une sentence de la cour permanente d'arbitrage du 19 septembre 2003, du prix du rachat, effectué en 2001, de leurs actions de la Banque centrale des règlements internationaux (BRI) par cet organisme lui-même, constitué sous la forme d'une société anonyme par actions dont le siège est à Bâle (Suisse), comme un revenu de valeurs mobilières imposable en France au titre de 2004 sur le fondement de l'article 120 du code général des impôts ; que, cependant, l'administration, qui a entendu faire application de la réponse ministérielle faite le 18 juin 2001 à Mme B qu'elle a citée dans cette proposition, a déclaré soumettre " compte tenu du caractère exceptionnel de cette opération " au taux proportionnel de 16 % " prévu pour l'application de l'article 150-0 A " du code général des impôts la somme en cause perçue en 2004 pour un montant de 29 793 euros ; qu'elle a réduit ce montant à la somme de 25 369 euros par compensation avec une autre plus-value de 4 424 euros, qui avait été initialement déclarée à tort par les contribuables et effectivement imposée alors qu'elle résultait de cessions inférieures à 15 000 euros ; que le service des impôts a également soumis la somme de 25 369 euros en litige aux contributions sociales ; que Mme A, dont le mari est décédé, a demandé au tribunal administratif de Pau la décharge des rappels d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été réclamés au titre de 2004 à la suite de la rectification de leurs revenus, par rôles émis en 2007 ; que, par un jugement du 30 décembre 2010, le tribunal administratif, après avoir cité les dispositions de l'article 150-0 A du code général des impôts, a estimé que la somme versée en 2004 à M. et Mme A par la BRI en exécution de la sentence de la cour permanente d'arbitrage représentait " le solde du prix de rachat de leurs titres " et que ce solde constituait, non " un revenu distribué ou un dividende ", mais un versement effectué " dans le cadre d'une transmission à titre onéreux de valeurs mobilières ", et comme tel " imposable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des plus-values réalisées par les particuliers " ; que les premiers juges en ont conclu que l'administration fiscale avait à tort imposé ladite somme comme un revenu relevant de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et que Mme A était fondée, pour ce motif, à demander la décharge des rappels en litige ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT fait appel de ce jugement ; Considérant qu'aux termes de l'article 120 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " Sont considérés comme revenus au sens du présent article :/ 1° Les dividendes, intérêts, arrérages et tous autres produits des actions de toute nature et des parts de fondateur des sociétés, compagnies ou entreprises financières, industrielles, commerciales, civiles et généralement quelconques dont le siège social est situé à l'étranger quelle que soit l'époque de leur création (...)/ 3° Les répartitions faites aux associés, aux actionnaires et aux porteurs de parts de fondateur des mêmes sociétés, à un titre autre que celui de remboursement d'apports ou de primes d'émission. Une répartition n'est réputée présenter le caractère d'un remboursement d'apport ou de prime que si tous les bénéfices ou réserves ont été auparavant répartis " ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions législatives qu'en cas de rachat par une société étrangère émettrice de ses propres actions, la partie du prix de rachat correspondant au montant des apports réels ou assimilés compris dans chaque titre, ne constitue pas un revenu distribué ; qu'en revanche, la partie de ce prix excédant le montant de ces apports est constitutive d'une répartition aux actionnaires, imposable en tant que revenu de capitaux mobiliers ; Considérant qu'en l'espèce, il n'est pas sérieusement contesté que la somme en litige, versée en 2004, excède le montant des apports de M. et Mme A, c'est-à-dire la valeur nominale de leurs titres ; qu'elle est donc constitutive d'une répartition imposable entre leurs mains en tant que revenu de capitaux mobiliers ; que, ni la circonstance que leurs actions de la BRI, dépourvues de droit de vote, ont donné lieu, à la suite d'une assemblée générale extraordinaire du 8 janvier 2001, à un " rachat forcé ", comme le dit la sentence définitive précitée, afin que soient évincés les actionnaires privés de cette banque et que la détention de son capital soit réservé aux banques centrales, ni le fait que le prix de ce rachat ait été calculé, aux termes de ladite sentence, en fonction de la valeur par action de " l'actif net réévalué " de la banque majoré de la valeur par action de ses biens immobiliers, avec application d'une décote de 30 %, ne lui enlève ce caractère de revenu mobilier ; que c'est donc à tort que le tribunal s'est fondé, pour ordonner la décharge des droits contestés, sur ce que la somme en litige représentait au regard de la loi fiscale un gain net de cessions de valeurs mobilières relevant de l'article 150-0 A du code général des impôts ; qu'en tout état de cause, le tribunal ne pouvait reprocher à l'administration d'avoir imposé cette somme comme un revenu relevant de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, alors qu'elle n'a pas été imposée comme un tel revenu, en vertu de la doctrine administrative ; Considérant qu'il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner le moyen tiré par Mme A de la doctrine administrative ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration./ Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. " ; Considérant que les rappels contestés procèdent, comme en fait mention l'avis d'impôt sur le revenu émis le 27 avril 2007, de la taxation effective du revenu en litige non dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, mais dans la catégorie de ceux soumis au taux forfaitaire, au nombre desquels figurent les gains relevant de la cédule du VII ter de la section II du chapitre 1er du code général des impôts ; que cette taxation repose sur la doctrine administrative que l'administration a entendu d'emblée appliquer sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que cette doctrine, exprimée par la réponse ministérielle précitée faite le 18 juin 2001 à Mme B, décide de soumettre, selon ses propres termes, " les gains nets réalisés " par les actionnaires privés de la BRI " lors de la reprise d'actions " au taux de 16 % que l'article 200 A du code général des impôts réserve aux gains nets obtenus dans les conditions prévues à l'article 150-0 A du même code ; qu'elle justifie ce mode d'imposition " prévu pour l'application de l'article 150-0 A " en analysant expressément la reprise des actions de la BRI détenues par des personnes physiques résidant en France comme "une transmission à titre onéreux de valeurs mobilières se traduisant par un transfert de la propriété des actions " de cette banque " en contrepartie de liquidités " remises aux actionnaires privés, bénéficiaires des "gains nets réalisés à cette occasion " ; qu'ainsi, elle ne se borne pas à prévoir un taux forfaitaire pour l'imposition des sommes versées par la BRI à ces actionnaires en contrepartie de la reprise de leurs actions, mais regardent ces mêmes sommes qu'elle qualifie expressément de gains nets comme relevant du régime de l'article 150-0 A ; que ce régime d'imposition de gains dont l'assiette est définie par l'article 150-0 D prévoit l'imputation, en vertu du 11 de ce dernier article, des moins-values subies au cours d'une année sur les plus-values de même nature réalisées au cours de la même année ou des dix années suivantes ; que Mme A est en droit de demander, pour contester les impositions établies en fonction de cette doctrine qui en constitue la cause, l'imputation de la moins-value déclarée au titre de 2003 restant à reporter sur la plus-value en litige imposée au titre de 2004, qui doit être regardée de même nature ; que, pour faire obstacle à l'application d'une modalité du régime qu'elle a d'elle-même appliqué et dont la mise en oeuvre est indivisible, l'administration ne peut se prévaloir de ce que M.et Mme A, dont elle n'a pas contesté la bonne foi, n'ont pas compris " l'indemnité " perçue de la BRI en 2004 parmi leurs revenus imposables déclarés au titre de la même année ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen évoqué par Mme A en première instance, que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT n'est pas fondé à se plaindre de la décharge des droits ordonnée par le jugement dont il fait appel, ni par conséquent à demander l'annulation de ce jugement ; Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat le versement à Mme A de la somme de 750 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Le recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT est rejeté. Article 2 : L'Etat versera à Mme A la somme de 750 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative. '' '' '' '' 4 No 11BX00854