Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), du 6 juillet 2006, 03BX02145, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 3EME CHAMBRE (FORMATION A 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2006-07-06
Numéro : 03BX02145
Président : M. MADEC
Rapporteur : M. Pierre-Alain  MARROU
Commissaire du gouvernement : Mme JAYAT
Avocat(s) : VERGES

Vu la requête enregistrée au greffe de la cour le 31 octobre 2003, présentée pour M. et Mme Patrick X, demeurant ..., par Me Michel Vergès, avocat ; M. et Mme Patrick X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement du 26 août 2003 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté leur demande de décharge des compléments d'impôt sur le revenu, de la contribution sociale généralisée, de la contribution pour le remboursement de la dette sociale et du prélèvement social auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1996, 1997 et 1998 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 5 000  au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 juin 2006 : - le rapport de M. Marrou, président-assesseur, - les observations de Mme Luchetta représentant le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, - et les conclusions de Mme Jayat, commissaire du gouvernement ; Considérant que l'administration a entrepris la vérification, pour les années 1996 à 1998, de la comptabilité de la société civile immobilière Patrimoine Immobilier Charentais, PIC, qui a pour objet l'acquisition et l'administration de biens immobiliers et dont M. et Mme X détiennent l'intégralité des parts sociales avec leurs enfants ; qu'à l'issue de cette vérification, elle a remis en cause les résultats déclarés et a notifié à la société, selon la procédure contradictoire, les redressements apportés aux résultats déclarés et aux intéressés les conséquences de ces redressements sur leur situation au regard de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales ; que M. et Mme X font appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions contestées ; Sur la fin de non-recevoir partielle soulevée par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie : Considérant que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, se prévalant des dispositions de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales selon lesquelles un contribuable ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration, soutient que les conclusions liées aux pénalités pour mauvaise foi ne seraient pas recevables, dans la mesure où les prétentions de M. et Mme X excéderaient leurs prétentions initiales ; que, toutefois, en contestant les droits en principal, les requérants contestent également les pénalités les assortissant ; que, par suite, la fin de non-recevoir du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie doit être rejetée ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal de sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux qui correspondent à leurs droits dans la société. Il en est de même sous les mêmes conditions 1°. Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas en droit ou en fait l'une des formes des sociétés visées au 1 de l'article 206 et qui ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 » ; qu'aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : « En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même ; qu'aux termes de l'article L. 169 du même livre : « Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce, sauf application de l'article L. 168 A, jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due » ; qu'aux termes de l'article L. 189 dudit livre : « La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement » ; Considérant que l'administration peut rectifier les omissions et erreurs commises dans les notifications de redressements tant que le délai de reprise qui lui est ouvert par l'article L 169 précité du livre des procédures fiscales n'est pas expiré ; que ce délai n'était pas expiré lors de la notification adressée le 22 décembre 1999 à la SCI PIC et a, donc, en vertu des dispositions combinées des articles 8 du code général des impôts et des articles L 53 et L. 189 précités du livre des procédures fiscales, valablement interrompu la prescription à l'égard des associés ; qu'en substituant par une nouvelle notification, en date du 6 décembre 2000, motivée sur un fondement légal différent de nouvelles bases d'imposition à celles qui avaient été précédemment notifiées, les 22 décembre 1999 et 27 avril 2000 et qui avaient été contestées par les requérants dans leur réponse aux notifications susvisées, l'administration n'a pas commis d'irrégularité ; Considérant, d'autre part, qu'il est constant que M. X a procédé à de nombreux virements de fonds à partir d'un compte ouvert dans un établissement de crédit situé à Genève (Suisse) sur les comptes de la société, avant de les transférer sur ses comptes personnels ; que le vérificateur a, dans un premier mouvement, regardé les crédits constatés sur les comptes bancaires de la société comme des revenus fonciers, puis comme des recettes de la société imposables entre les mains des intéressés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, avant de les soumettre à l'impôt sur le revenu en application des dispositions de l'article 1649 A du code général des impôts ; que les requérants ne sauraient utilement soutenir qu'il y aurait eu substitution de contribuable, dès lors et en tout état de cause que les sommes en question ne pouvaient qu'être imposées entre les mains de M. et Mme X ; Sur le bien fondé de l'imposition : En ce qui concerne les revenus fonciers : Considérant qu'aux termes de l'article 15 II du code général des impôts : « Les revenus des logements dont les propriétaires se réservent la jouissance ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu » ; qu'il s'ensuit que les charges y afférentes ne peuvent pas, sauf dispositions législatives expresses, venir en déduction pour la détermination du revenu net imposable ; qu'aux termes de l'article 31 du même code : « I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent (..) d. les intérêts des dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés. » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCI PIC est propriétaire, notamment, de deux appartements à Paris 17e, rue Brochant, dont les époux X se sont réservés la jouissance ; que la société a porté en déduction des revenus locatifs des années vérifiées les intérêts des emprunts ayant servi au financement de ses acquisitions ; que le vérificateur a estimé au vu de la chronologie des mouvements constatés sur les contrats de prêts que ces derniers avaient donné lieu à remboursement, à l'exclusion de celui afférent aux deux appartements de la rue Brochant et a, en conséquence, réintégré les déductions opérées à ce titre ; que les requérants se bornent à soutenir, sans le démontrer, que, dès avant l'acquisition de ces appartements, la société avait pris le parti de renégocier les conditions de son financement et avait procédé à des remboursements anticipés, de sorte qu'à l'ouverture de la période vérifiée, l'ensemble des prêts initiaux et partiellement ceux ayant servi au financement de l'acquisition desdits appartements auraient été substitués et que, par ailleurs, le tribunal administratif se serait déterminé par erreur en fonction d'un prêt daté du 23 juin 1996, alors que la restructuration de son financement résulterait d'un prêt souscrit le 2 décembre 1996 ; que les éléments produits par les requérants ne sont pas de nature à contredire les constatations de l'administration sus-relatées relatives aux mouvements financiers ni, par suite, à apporter la preuve du rattachement des intérêts litigieux au financement de l'acquisition d'un immeuble productif de revenus ; En ce qui concerne l'application de l'article 1649 A du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 A du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : « Les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de comptes non déclarés ( ), constituent sauf preuve contraire, des revenus imposables. » ; qu'il n'est pas contesté que M. X a procédé au cours des années en cause à des transferts de fonds à partir d'un compte ouvert à son nom dans un établissement de crédit situé à Genève sur les comptes bancaires de la SCI et que ces fonds étaient peu après virés sur son compte personnel ; que le vérificateur a pu légalement faire application de ces dispositions nonobstant le fait que l'ouverture de ce compte suisse serait antérieure à leur adoption ; que M. X soutient qu'il ne détenait sur ce compte que des obligations ayant pour origine la succession de son père, la vente de parts sociales consécutives à ce décès, ainsi que les émoluments et défraiements perçus à l'étranger et que ces disponibilités avaient été déclarées en temps voulu à l'administration des impôts ; qu'il n'apporte, cependant, pas la preuve qui lui incombe qu'il s'agit de revenus ayant déjà été soumis à l'impôt sur le revenu ou de revenus exonérés ; Sur les pénalités : En ce qui concerne la majoration prévue à l'article 1729 du code général des impôts en cas de mauvaise foi : Considérant que le vérificateur a assorti les redressements relatifs aux revenus fonciers de la majoration prévue à l'article 1729 du code général des impôts lorsque la mauvaise foi du contribuable est établie ; qu'il résulte de l'instruction que la SCI a déduit de ses revenus fonciers des charges afférentes aux logements dont les époux X disposaient à usage de résidence personnelle et qu'elle a à tort déclaré louer l'un de ces appartements et intégré dans ses revenus les sommes versées par l'employeur de M. X à ce dernier pour frais de double résidence en tant que loyers pour occupation de logement de fonction ; que ces circonstances traduisent la volonté délibérée de la part des requérants d'éluder une partie de l'impôt dû ; qu'ils ne sont, par suite, pas fondés à demander la décharge de la majoration pour mauvaise foi ; En ce qui concerne la majoration pour manoeuvres frauduleuses : Considérant que l'administration a, tout en se référant aux dispositions de l'article 1759 du code général des impôts selon lesquelles « en cas d'application des dispositions prévues au troisième alinéa des articles 1649 A et 1649 quater A , le montant des droits est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % », assorti les droits afférents aux revenus correspondant aux fonds rapatriés de Suisse par M. X sur ses propres comptes, de la majoration de 80 % prévue à l'article 1729-1 dudit code, lorsque le contribuable s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ; qu'elle ne démontre pas, cependant, par la seule circonstance que ce rapatriement se serait effectué par l'intermédiaire des comptes de la SCI, l'intention des époux X de faire usage d'artifices destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle des services fiscaux, alors que les intéressés font valoir, sans être contredits que les sommes rapatriées ont d'abord servi à solder les emprunts contractés par la SCI et que seul l'excédent a été ensuite appréhendé sans artifice particulier en remboursement des apports de trésorerie qu'ils auraient consentis à cette dernière ; que les requérants sont, par suite, fondés à en demander la décharge ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté leur demande de décharge de la majoration pour manoeuvres frauduleuses assortissant les compléments d'impositions afférentes aux revenus transférés de Suisse ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit à la demande des requérants tendant au remboursement des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : M. et Mme X sont déchargés de la majoration de 80 % pour manoeuvres frauduleuses assortissant les impositions contestées pour la fraction afférente aux revenus transférés de Suisse. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Poitiers en date du 26 août 2003 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté. 5 N° 03BX02145