Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, du 20 janvier 2005, 00NC01124, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2005-01-20
Numéro : 00NC01124
Président : M. LUZI
Rapporteur : M. Henri  BATHIE
Commissaire du gouvernement : Mme ROUSSELLE
Avocat(s) : AVITABILE

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 1er septembre 2000 sous le n° 00NC001124, présentée pour M. et Mme Bernard X, élisant domicile ... par M° Jean-Louis Avitabile, avocat ; M. et Mme X demandent à la Cour : 1) d'annuler le jugement n° 97-358 en date du 8 juin 2000, par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande, tendant à obtenir la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1991, 1992 et 1993 ; 2) de leur accorder la décharge demandée ; 3) éventuellement, de désigner un expert pour préciser les erreurs comptables alléguées ; 4) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 50.000 F en application de l'article L8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; M. et Mme X soutiennent que : - le jugement attaqué est insuffisamment motivé, en ce qui concerne les refus de l'exonération d'impôt régie par l'article 44 sexies du code général des impôts et n'a pas répondu à tous les moyens soulevés devant lui, notamment celui tiré de l'illégalité des instructions du service ; il n'a pas non plus motivé le rejet de la demande d'expertise formulée par les contribuables ; - la procédure d'imposition est entachée de plusieurs vices : l'Administration aurait dû envoyer aux contribuables une notification relative aux rehaussements de leur revenu global imposable ; elle ne pouvait procéder à l'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux de Mme X, sans mise en demeure préalable ; le service a opéré deux contrôles successifs des activités de chaque époux, en remettant en cause indûment les exercices comptables et a finalement, procédé à une double vérification des mêmes impositions ; - l'Administration a fictivement distingué deux périodes successives d'exploitation de l'entreprise par Mme, puis par M. X, alors que ce dernier est le seul co-contractant du franchiseur HERBALIFE ; il a d'ailleurs seul signé une déclaration d'existence de cette entreprise, et doit être regardé comme l'unique exploitant, conformément à l'instruction 4F-121 du 1er mai 1988 ; - c'est à tort que le tribunal administratif refuse l'exonération d'impôt sur le revenu prévu par l'article 44 sexies du code général des impôts, au motif que l'entreprise serait créée pour l'extension des activités d'HERBALIFE, les conditions de cette exclusion telles que précisées par les instructions 4.A5-89 du 24 avril 1989, et 4.A7-92 du 21 février 1992 n'étant pas remplies en l'espèce ; en outre, ces instructions sont illégales ; l'Administration renverse indûment la charge de la preuve sur ce refus d'exonération ; - il ne peut être fait grief à Mme X, qui n'est pas la véritable exploitante, d'avoir omis de déclarer les résultats de l'entreprise ; - les provisions pour risques et charges et pour non-remboursement d'avances se rattachent bien aux activités professionnelles de M. X ; - les erreurs comptables avérées ont indûment majoré les bases de l'impôt ; une expertise apparaît utile à ce sujet ; Vu, enregistrés au greffe le 2 juillet 2001, le mémoire en défense présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; il conclut au rejet de la requête de M. et Mme X ; il soutient que : - les conclusions relatives aux provisions sont irrecevables dès lors que ce chef de redressement n'a pas été contesté dans les réclamations préalables ; - le jugement apparaît suffisamment motivé ; - les redressements des bénéfices industriels et commerciaux des deux époux leur ont été régulièrement notifiés et il n'était pas nécessaire d'envoyer une autre notification relative au revenu global du foyer fiscal ; - la reconstitution des exercices, et périodes d'exploitation par Mme, puis par M. X, a été effectuée d'après les éléments recueillis par le vérificateur, et elle est expliquée dans les notifications de redressement ; - en fonction de ces données, le vérificateur a dû examiner les bénéfices industriels et commerciaux des deux époux, mais il a strictement respecté la procédure adéquate, et n'a pas vérifié deux fois la même période ; - par suite, Mme X qui n'avait pas déclaré ses résultats, a pu faire l'objet d'une évaluation d'office de ses bénéfices industriels et commerciaux, sans mise en demeure préalable ; - il ressort des données recueillies, que les intéressés ont en fait, procédé à l'extension des activités de leur franchiseur HERBALIFE, ce qui excluait l'exonération revendiquée, sur le fondement de l'article 44 sexies du code général des impôts ; - l'article 44 sexies était, de toutes façons, inapplicable à Mme X en raison de ce défaut de déclarations ; - la mesure d'expertise apparaît sans objet et, en outre, inefficace faute d'éléments précis de la part du contribuable ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu, au cours de l'audience publique du 16 décembre 2004 : - le rapport de M. Bathie, premier conseiller, - les observations de Me Avitabile, avocat des requérants, - et les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par un contrat signé le 2 octobre 1990, Mme X a été chargée par la société Herbalife International France d'assurer la diffusion des produits de cette dernière ; que sur la demande de Mme X, en date du 15 juillet 1992, son époux est devenu le correspondant de la société précitée, dont les statuts excluent que cette qualité soit reconnue simultanément à des conjoints ; que l'Administration, avisée tardivement de ces activités assujetties à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, a diligenté à l'encontre successivement de Mme, puis de M. X, une vérification de comptabilité ; que les contribuables font régulièrement appel du jugement du 8 juin 2000 par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg a refusé de leur accorder la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu consécutifs à la réintégration des recettes issues de ces activités dans leurs bénéfices industriels et commerciaux ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant en premier lieu que le jugement attaqué, après avoir cité des dispositions de l'article 44 sexies du code général des impôts mentionne trois motifs pour lesquels il estime que les requérants ne peuvent se prévaloir de l'exonération d'impôt qu'elles régissent ; que le tribunal administratif, qui n'était tenu de répondre ni à des moyens inopérants ni à tous les arguments des requérants, a ainsi suffisamment motivé sa réponse relative au refus d'exonération d'impôt contesté devant lui ; Considérant en deuxième lieu que le tribunal administratif a expressément écarté comme étant inopérant le moyen tiré de l'illégalité alléguée de certaines instructions du service ; qu'il n'a donc pas omis de statuer sur ce moyen ; Considérant, en troisième lieu, que lorsque le tribunal omet de répondre explicitement à des conclusions à fins d'expertise, cette circonstance n'est pas, par elle-même, de nature à vicier le jugement, dès lors que, comme en l'espèce, il ressort clairement des motifs de fond retenus par le tribunal que celui-ci, eu égard auxdits motifs, a entendu, par voie de conséquence, écarter l'expertise comme sans intérêt pour la solution du litige ; que le moyen tiré de ce que le jugement attaqué serait irrégulier en raison de l'absence de rejet formel de la demande d'expertise du contribuable, doit, dès lors, être écarté ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le moyen tiré d'une insuffisance de motivation du jugement attaqué, en méconnaissance des dispositions, alors applicables, de l'article R.200 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, doit être écarté ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que les requérants soutiennent à nouveau devant la Cour que la procédure ayant abouti aux suppléments d'impôt sur le revenu qu'ils contestent serait irrégulière en tant que les redressements du revenu global n'ont pas été notifiés aux contribuables, que le service a arbitrairement fixé les limites des exercices comptables, ce qui entraîne une double vérification des mêmes impôts, et que les bénéfices industriels et commerciaux de Mme X ne pouvaient être évalués d'office ; que les requérants, qui reprennent en appel leurs moyens de première instance, sans apporter d'éléments nouveaux, n'établissent pas que les premiers juges auraient, par les motifs qu'ils ont retenus et qu'il y a lieu d'adopter, commis une erreur en écartant ces moyens ; Sur le bien fondé des impositions : En ce qui concerne le titulaire des bénéfices en litige : Considérant que les requérants persistent à soutenir que l'Administration a mal apprécié leurs relations contractuelles avec Herbalife International France et, par suite, les périodes durant lesquelles ils ont effectivement accompli des opérations imposables au titre des bénéfices industriels et commerciaux ; que les éléments du dossier permettent de distinguer deux périodes durant lesquelles les deux époux ont été successivement les correspondants de cette société, soit : du 1er janvier 1991 au 30 novembre 1992 pour Mme X et du 1er décembre 1992 au 30 septembre 1993 pour M. X ; qu'à supposer qu'en fait, les opérations commerciales se soient déroulées différemment, l'Administration était fondée, en tout état de cause, à opposer aux intéressés les apparences qu'ils avaient eux-mêmes créées ; que les requérants ne sauraient se prévaloir de l'instruction 4F121 du 1er mai 1988 qui ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle sus-analysée ; En ce qui concerne l'exonération d'impôt régie par l'article 44 sexies du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 44 sexies du code général des impôts : I - Les entreprises créées à compter du 1er octobre 1988 jusqu'au 31 décembre 1994 soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés jusqu'au terme du vingt-troisième mois suivant celui de leur création et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A. Les bénéfices ne sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés que pour le quart, la moitié ou les trois quarts de leur montant, selon qu'ils sont réalisés respectivement au cours de la première, de la seconde ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération... III. Les entreprises créées dans le cadre d'une concentration, d'une restructuration, d'une extension d'activités préexistantes ou qui reprennent de telles activités ne peuvent pas bénéficier du régime défini au I. ; Considérant en premier lieu qu'il résulte de l'instruction que Mme X qui a conclu le contrat initial de distributeur indépendant avec la société Herbalife international France, comme indiqué précédemment, s'est ainsi engagée à commercialiser exclusivement les produits de la société, selon des méthodes commerciales spécifiques, en étant soumise à l'obligation de verser une cotisation annuelle, de s'abonner à une revue, d'acquérir une trousse de distributeur , ainsi qu'à des clauses de confidentialité, de non-utilisation des méthodes de distribution et de non-concurrence pendant une durée de trois ans suivant la cessation de l'activité, sans pouvoir procéder au transfert du contrat à moins d'obtenir le consentement écrit de la société ; qu'eu égard aux conditions d'exercice ainsi définies, qui ne laissent à l'intéressée qu'une autonomie très limitée, et aux liens très étroits l'unissant à la société Herbalife à travers le système de supervision et de parrainage mis en place, l'activité de Mme X ne peut être regardée autrement que comme l'émanation de ladite société et, ainsi, comme l'extension d'une activité préexistante au sens de l'article 44 sexies du code général des impôts ; qu'au surplus, il est établi et non contesté, qu'aucune déclaration de résultats n'a été déposée dans le délai légal auprès de l'Administration pour les deux exercices clos en 1991 et 1992 ; que celle-ci était fondée à refuser également pour ce motif, à la contribuable le bénéfice de l'exonération dont elle se prévaut ; Considérant en deuxième lieu que M. X, qui doit être regardé comme ayant repris de son conjoint ces mêmes activités au 1er décembre 1992, ne pouvait davantage se prévaloir de ces dispositions, dont les conditions de mise en oeuvre s'apprécient à la création de l'entreprise, et qui excluent en outre, dans le paragraphe III sus-rappelé, de telles reprises d'activités ; Considérant en troisième lieu que les instructions 4A-589 du 25 avril 1989 et 4A-792 du 21 février 1992, ne donnent pas des dispositions de l'article 44 sexies, une interprétation différente de celle rappelée ci-dessus ; Considérant en quatrième lieu qu'à supposer que les requérants aient entendu contester l'application par l'Administration de ses propres instructions, son refus d'exonération était justifié, sur le seul fondement de la loi fiscale, pour les motifs sus-analysés ; que, par suite, le moyen tiré de l'illégalité de ces instructions est en tout état de cause inopérant ; En ce qui concerne les provisions : Considérant que les requérants invoquent à nouveau l'erreur du service en tant qu'il leur refuse le droit de déduire de leurs résultats, trois provisions ; que les intéressés, qui reprennent leur argumentation de première instance sans apporter d'éléments nouveaux, n'établissent pas que les premiers juges auraient, par les motifs qu'ils ont retenus et qu'il y a lieu d'adopter, commis une erreur en écartant ce moyen ; En ce qui concerne les erreurs comptables alléguées : Considérant que les erreurs comptables alléguées et la demande d'expertise corrélative concernent les seuls rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; que ce moyen est, par suite, irrecevable dans une instance relative à l'impôt sur le revenu ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande ; Sur les conclusions des requérants tendant à l'application des dispositions de l'article L761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. et Mme X la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D E C I D E Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 2 N° 00NC01124