CAA de MARSEILLE, 3ème chambre - formation à 3, 29/12/2016, 14MA04297, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-12-29
Numéro : 14MA04297
Président : M. BEDIER
Rapporteur : M. Sylvain  OUILLON
Commissaire du gouvernement : M. MAURY
Avocat(s) : BERTEIGNE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... D...a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009. Par un jugement n° 1202364 du 2 octobre 2014, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 28 octobre 2014, M. D..., représenté par Me F..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nîmes du 2 octobre 2014 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ou, à titre subsidiaire, de prononcer la décharge des seules pénalités dont les impositions contestées ont été assorties ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - le jugement attaqué est insuffisamment motivé ; - la décision de rejet de sa réclamation est insuffisamment motivée ; - l'administration a méconnu le caractère contradictoire de la procédure de contrôle en ne lui transmettant pas les copies des relevés bancaires qu'elle avait obtenues dans le cadre de son droit de communication ; - l'administration a refusé à tort de prolonger le délai de réponse aux demandes de justifications qui lui avaient été adressées ; - l'administration a irrégulièrement appliqué la procédure de taxation d'office dès lors qu'il a justifié l'origine de sommes portées au crédit de ses comptes bancaires ; - il a justifié le caractère non imposable de ces sommes aussi bien pour l'année 2008 que pour l'année 2009 ; - l'administration, en ne tenant pas compte des sommes qu'il a réglées pour le compte de l'EURL Farid, les impose deux fois ; - les irrégularités affectant la comptabilité de cette entreprise ne justifiaient pas le rejet de celle-ci ; - les pénalités pour manquement délibéré ne sont ni motivées ni justifiées. Par un mémoire en défense, enregistré le 24 février 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. D... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Ouillon, - les conclusions de M. Maury, rapporteur public, - et les observations de Me F..., représentant M. D.... 1. Considérant que M. D... relève appel du jugement du 2 octobre 2014 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009 à la suite, d'une part, d'un examen contradictoire d'ensemble de sa situation fiscale personnelle et, d'autre part, de la vérification de comptabilité de l'EURL Farid dont il est associé et gérant et qui exploite un bar-restaurant ; Sur la régularité du jugement : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés " ; 3. Considérant que le tribunal, qui a écarté le moyen tiré de l'insuffisante motivation des propositions de rectification adressées au requérant le 31 janvier et le 8 juillet 2011 après avoir relevé que celles-ci comportaient " toutes les indications nécessaires à la compréhension et à la discussion des rehaussements en litige, ainsi que la mention des textes applicables et des circonstances de fait justifiant les rehaussements et les pénalités appliquées " a suffisamment motivé son jugement ; Sur la décision de rejet de la réclamation : 4. Considérant que les irrégularités susceptibles d'entacher la décision par laquelle l'administration rejette une réclamation tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition sont sans influence sur la régularité ou le bien-fondé de cette imposition ; que, par suite, le moyen tiré de ce que cette décision serait insuffisamment motivée ne peut qu'être écarté ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne le recours à la procédure de taxation d'office : 5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur " ; que l'article L. 16 A du même livre prévoit que : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite " et qu'aux termes de l'article L. 69 du livre précité : " (...) sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 " ; que, pour l'application de ces dispositions, des réponses imprécises, invérifiables ou non assorties des justifications indispensables sont assimilées à un défaut de réponse ; 6. Considérant qu'il résulte du premier alinéa de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales que, lorsqu'un contribuable, qui a reçu une demande de justifications, sollicite la prorogation du délai imparti pour répondre, il appartient à l'administration, afin de déterminer si un délai supplémentaire est ou non nécessaire, de prendre notamment en compte le nombre et la difficulté des questions posées, dans le cadre d'une appréciation globale si la demande porte sur plusieurs années ; que lorsque le contribuable a répondu de manière insuffisante à une telle demande, l'administration ne méconnaît pas les dispositions du second alinéa du même article, en l'absence de circonstances particulières, en n'accordant pas au contribuable auquel elle adresse une mise en demeure et lui précise les compléments de réponse qu'elle souhaite, un délai supérieur à celui de trente jours qu'elles prévoient ; 7. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a demandé le 2 février 2011 à M. D... de lui fournir, dans un délai de deux mois, des justifications sur l'origine et la nature de trente-sept sommes portées au crédit de ses comptes bancaires ouverts auprès de la Lyonnaise de Banque, intervenues au cours de l'année 2008 et de quarante opérations de même nature constatées sur ses comptes au titre de l'année 2009 ; que M. D... s'est borné, par lettre du 1er avril 2011, à répondre, sans faire référence aux opérations précisément identifiées dans les courriers de l'administration, que les " grosses sommes " correspondaient à des cessions de matériaux et de plusieurs véhicules et que les " petites sommes " correspondaient à des loyers ; qu'en regardant cette réponse comme insuffisante et en invitant M. D..., par des mises en demeure du 28 avril 2011 reçues le 30 avril suivant, à compléter sa réponse en identifiant les crédits correspondant selon lui à des loyers et en justifiant de la réalité des cessions de différents biens dont il se prévalait, l'administration fiscale n'a commis aucune irrégularité ; 8. Considérant, en second lieu, que le contribuable a demandé le 27 mai 2011 la prorogation du délai de réponse de trente jours qui lui était imparti par les mises en demeure du 28 avril 2011 et la transmission des copies des chèques obtenues par le service dans l'exercice de son droit de communication auprès de la banque de l'intéressé ; que, par courrier du 30 mai 2011, l'administration a refusé de faire droit à la demande de prorogation tout en transmettant les copies des chèques demandées ; que si le requérant, qui n'avait d'ailleurs pas contesté le délai de deux mois qui lui avait été imparti pour répondre aux demandes de justifications, soutient que l'administration ne lui a pas transmis l'ensemble des relevés bancaires qu'elle avait obtenus de sa banque dans le cadre de son droit de communication et qu'il ne se trouvait pas en mesure de répondre aux mises en demeure, il n'établit pas avoir demandé, dans le délai de trente jours qui lui avait été imparti, la communication de ces relevés bancaires, qu'il pouvait d'ailleurs obtenir, s'il n'en disposait plus, en s'adressant à son établissement bancaire ; que, dans ces conditions, en l'absence de circonstances particulières et eu égard au nombre limité des opérations faisant l'objet des demandes de justifications et à l'absence de démarches entreprises par le requérant pour réunir les éléments qui lui étaient réclamés, le refus de l'administration de prolonger le délai de réponse n'entache pas d'irrégularité la procédure d'imposition ; que, par suite, compte tenu de son abstention de fournir les justifications demandées, M. D... a été régulièrement taxé d'office par application des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne l'engagement d'un débat contradictoire : 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de l'envoi de l'avis de vérification du 11 août 2010, M. D... s'est entretenu avec le vérificateur le 23 septembre 2010 et le 25 janvier 2011, avant l'envoi des demandes d'éclaircissements et de justifications qui lui ont été adressées, sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, le 2 février 2011 et des mises en demeure du 28 avril 2011 ; qu'avant l'envoi de la proposition de rectification du 8 juillet 2010, le vérificateur a proposé à M. D... deux nouveaux entretiens le 6 juin et le 7 juillet 2011 qui n'ont pas eu lieu du fait de l'intéressé ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de ce que le vérificateur aurait méconnu l'obligation d'engager un débat contradictoire avec le contribuable manque en fait ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : 10. Considérant qu'en application des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, il appartient à M. D..., qui a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office, d'apporter la preuve de l'exagération des impositions ; S'agissant de l'année 2008 : 11. Considérant, en premier lieu, que, selon M. D..., trois sommes portées au crédit de ses comptes bancaires sous le libellé " Enduits du Languedoc " d'un montant de 370 euros, et un autre crédit d'un montant de 800 euros correspondraient à des loyers dus par M. B... et Mme E... ; que, toutefois, l'intéressé n'apporte aucun élément, comme notamment des baux d'habitation ou des quittances de loyers, permettant de justifier que ces deux personnes étaient ses locataires et que l'entreprise " Enduits du Languedoc " aurait pris en charge un loyer dû par M. B... ; que, d'ailleurs, leur nom ne figurait pas parmi ceux des locataires du requérant mentionnés sur sa déclaration de revenus fonciers déposée au titre de l'année 2008 ; qu'ainsi, M. D... ne justifiant pas que les sommes en cause correspondaient au versement de loyers qui lui étaient dus, c'est à bon droit que l'administration les a taxées en tant que revenus d'origine indéterminée ; 12. Considérant, en deuxième lieu, que M. D... n'établit pas que les versements en espèces portés sur ses comptes bancaires pour un montant total de 12 250 euros correspondraient à des loyers déjà déclarés et imposés dans la catégorie des revenus fonciers ; 13. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction et particulièrement de la lettre du 4 octobre 2011 adressée à M. D..., que l'administration, à la suite des observations présentées par le requérant en réponse à la proposition de rectification, a renoncé à taxer la somme de 474,45 euros qui a été identifiée comme un versement de l'assureur de l'intéressé en réparation d'un dégât des eaux ; que, par suite, la contestation de l'imposition de cette somme ne peut qu'être écartée ; 14. Considérant, en quatrième lieu, que M. D..., qui soutient que des crédits bancaires d'un montant total de 15 126 euros correspondent aux produits de la vente de matériaux récupérés sur des maisons anciennes qu'il a achetées pour les rénover, n'établit pas la réalité de ces ventes en se bornant à produire les actes d'achat de ces immeubles ; que l'administration a taxé à bon droit ces sommes en tant que revenus d'origine indéterminée ; S'agissant de l'année 2009 : 15. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction et particulièrement de la lettre du 4 octobre 2011 adressée à M. D..., que les sommes d'un montant total de 1 785 euros versées par Mme G... n'ont pas été comprises dans les bases des impositions en litige ; que, de même, comme il ressort des mentions de la lettre modèle n° 2172 bis du 28 avril 2011, le crédit bancaire du 28 avril 2009 d'un montant de 618,14 euros n'a pas été imposé comme revenu d'origine indéterminée ; que, par suite, la contestation de l'imposition de ces sommes ne peut qu'être écartée ; 16. Considérant, en deuxième lieu, que M. D... n'établit pas que la somme de 3 500 euros qui lui a été versée le 8 juillet 2009 serait le produit de la vente d'un véhicule automobile ; que s'il conteste également l'imposition, comme revenus d'origine indéterminée, de remises d'espèces sur ses comptes bancaires pour un montant total de 13 800 euros, qui correspondraient au remboursement par l'EURL Farid de dépenses réalisées pour le compte de celle-ci, la seule production d'un document intitulé " détail du compte courant " ne suffit pas à établir la réalité de ses allégations et la nature de ces sommes ni qu'il serait taxé deux fois à raison des mêmes sommes ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration a regardé l'ensemble de ces sommes comme des revenus d'origine indéterminée ; 17. Considérant, en troisième lieu, que pour établir que la somme de 60 000 euros correspond à un prêt que M. C... lui aurait accordé, M. D... produit une attestation de l'intéressé établie le 2 février 2011, une copie d'un chèque de banque du 17 juin 2009 d'un montant de 60 000 euros et un courrier de la banque Martin Maurel indiquant qu'à la demande de M. C... un chèque d'un montant de 60 000 euros, dont la somme a été prélevée sur son compte ouvert auprès de cet établissement, a été établi au nom du requérant ; que si M. D... justifie ainsi que la somme en litige lui a été versée par M. C..., lequel n'était pas un membre de sa famille, ni l'attestation rédigée par ce dernier deux ans après le versement en cause ni les autres pièces produites ne suffisent à établir que cette somme aurait le caractère de prêt ; que M. D... n'établit ni même n'allègue avoir remboursé au moins en partie la somme qui lui aurait été prêtée ; qu'ainsi, le requérant ne démontre pas que la somme de 60 000 euros correspond à un prêt et aurait été, à tort, imposée comme un revenu d'origine indéterminée ; En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux : 18. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour les exercices clos en 2008 et 2009, la comptabilité de l'EURL Farid était entachée de nombreuses irrégularités, tenant en particulier au défaut de conservation des justificatifs des ventes, à la comptabilisation globalisée des recettes qui distinguait seulement les ventes de " bar " et les ventes de " restaurant ", à des incohérences entre l'inventaire des stocks et les informations figurant dans la comptabilité et à l'absence de présentation de certaines factures de charge ; qu'un procès-verbal de défaut de présentation de documents comptables relatif à la période vérifiée a été rédigé le 11 août 2010 et contresigné par M. D... en sa qualité de gérant de l'entreprise ; que, par suite, l'administration a pu regarder la comptabilité qui lui était présentée comme non sincère et probante sans que M. D... ne puisse se prévaloir utilement des erreurs qui auraient été commises par son comptable, et procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires réalisé par l'entreprise au cours des exercices en cause, pour un montant qui n'est pas autrement contesté ; Sur l'application des pénalités : 19. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " et qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable (...) " ; En ce qui concerne les pénalités appliquées aux sommes taxées en tant que revenus d'origine indéterminée : 20. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a indiqué dans la proposition de rectification du 8 juillet 2011 qu'elle entendait appliquer une majoration de 40 % pour manquement délibéré en application des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts en raison de l'existence de nombreuses remises d'espèces sur les comptes bancaires du requérant qui n'étaient pas justifiées et de l'absence de réponse aux demandes de justifications qui lui avaient été adressées ; que l'administration indiquait également le montant des pénalités infligées ; que la décision d'appliquer les pénalités en litige comporte ainsi, quelle que soit la pertinence de cette motivation, les considérations de droit et de fait qui en constituent le fondement ; que les pénalités sont, par suite, suffisamment motivées au regard des exigences posées par l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; 21. Considérant, en second lieu, que, pour justifier l'application des pénalités pour manquement délibéré, l'administration fait état du montant élevé des sommes figurant au crédit des comptes bancaires du requérant pour les deux années en litige dont l'origine et la nature sont restées inexpliquées ainsi que de l'importance des revenus taxés d'office par rapport aux revenus déclarés et souligne le caractère délibéré des omissions constatées ; que l'administration justifie ainsi l'application des pénalités pour manquement délibéré ; En ce qui concerne les pénalités appliquées aux bénéfices industriels et commerciaux : 22. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a indiqué dans la proposition de rectification du 31 janvier 2011 qu'elle entendait appliquer une majoration de 40 % pour manquement délibéré, en application des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, aux droits supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant de la rectification des résultats de l'EURL Farid compte tenu de la gravité des anomalies constatées dans sa comptabilité ainsi que de l'importance et du caractère systématique des minorations de recettes répétées sur l'ensemble de la période vérifiée ; que la décision d'appliquer la pénalité litigieuse comporte ainsi les considérations de droit et de fait qui en constituent le fondement ; que les pénalités sont, par suite, suffisamment motivées au regard des exigences posées par l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; 23. Considérant, en second lieu, qu'en se prévalant des faits énoncés au point 22, l'administration apporte la preuve qui lui incombe, de la volonté délibérée du contribuable d'éluder l'impôt et justifie l'application de la majoration prévue par les dispositions du a. de l'article 1729 du code général des impôts ; 24. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. D... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761 1 du code de justice administrative ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. D... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... D...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. Délibéré après l'audience du 15 décembre 2016, où siégeaient : - M. Bédier, président, - Mme Paix, président assesseur, - M. Ouillon, premier conseiller. Lu en audience publique, le 29 décembre 2016. 4 N° 14MA04297