COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 2ème chambre - formation à 3, 14/12/2010, 09LY00314, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2010-12-14
Numéro : 09LY00314
Président : M. CHANEL
Rapporteur : M. Juan  SEGADO
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : SOCIETE FISCALYS

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 16 février 2009, présentée pour M. et Mme Benjamin A, domiciliés ... ; M. et Mme A demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0405882 du 17 décembre 2008 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, et pénalités y afférentes, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1999 et 2000 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; M. et Mme A soutiennent que : - les pièces de procédure auraient dû être envoyées à leur domicile, dès lors que l'activité individuelle de monsieur avait cessé et qu'il doit être regardé comme ayant signalé son changement d'adresse ; - les opérations de contrôle auraient dû se dérouler dans des locaux autres que ceux de la société qui a repris l'ancienne activité individuelle de monsieur, dès lors qu'il avait cessé son activité individuelle et qu'il en avait informé le centre de formalités des entreprises ; - l'administration ne pouvait notifier au foyer fiscal les conséquences fiscales des redressements et M. A n'a pas été régulièrement informé de celles-ci dès lors que les rehaussements résultent de la seule vérification de comptabilité, que la procédure de vérification n'a été suivie qu'à l'égard de M. et Mme A, que l'administration n'a pas notifié les actes de procédure y afférents au domicile du foyer fiscal et que ces indications ne figuraient pas sur la proposition de rectification clôturant la vérification ; - il a été privé des garanties prévues par les dispositions du Livre des procédures fiscales et de la charte des droits et obligations du contribuable concernant la possibilité de rencontrer l'interlocuteur départemental ; - les opérations de vérification de comptabilité ont débuté avant l'envoi de l'avis de vérification, le début de cette vérification correspondant à une demande formulée au cours d'un précédent contrôle sur pièces ; - les notifications de redressement rectificatives adressées le 31 mars 2003 sont irrégulières en l'absence de changement de fondement juridique et alors que la procédure de rectification ne permet pas à l'administration d'ajuster ou corriger ses prétentions au fur et à mesure des observations du contribuable ; - l'administration n'a pu valablement réintégrer un profit sur le Trésor, dès lors qu'une telle réintégration doit être effectuée sur un fondement juridique qui ne peut être lié à l'option pratiquée pour les créances acquises, qu'il importe peu que l'administration n'ait pas motivé le redressement en référence à l'article 38-2 du code général des impôts qui constitue le fondement habituel de ce type de redressements, et qu'il n'existe aucun principe empêchant un contribuable relevant des BNC d'être imposé sur une base inférieure à celle sur laquelle il aurait dû être imposé si la TVA avait été déclarée correctement ; - le Tribunal, qui s'est fondé sur l'absence de pièces justificatives, n'a pas examiné les moyens invoqués sur les charges dont la déduction ne peut être subordonnée exclusivement à la présentation de pièces justificatives, s'agissant de charges rejetées qui ont été engagées dans l'intérêt de la profession exercée et des frais de déplacement domicile-cabinet, des dépenses de repas occasionnées par l'activité professionnelle, des charges correspondant à des débours refacturés aux clients ; - l'abattement AGA prévu à l'article 158-4 bis du code général des impôts aurait dû être effectué exclusivement au niveau du revenu global et ne pouvait être remis en cause au niveau du revenu catégoriel ; - concernant les pénalités, l'administration n'a pas établi leur mauvaise foi, les griefs reprochés ne pouvant être regardés comme des manquements délibérés et alors que les redressements initiaux n'ont pas été entièrement maintenus ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 24 septembre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les modalités de communication des pièces de procédure n'ont pas entaché d'irrégularité la procédure dès lors que ces pièces ont été envoyées à l'adresse de dépôt des déclarations de l'activité individuelle du contribuable, qu'elles sont parvenues au contribuable dans des conditions normales quand bien même cette activité avait cessé, qu'il n'a fait connaître aucune autre adresse au service, et qu'en tout état de cause, il a poursuivi son activité antérieure dans une structure juridique différente dans les mêmes locaux et sous la même dénomination commerciale ; - les opérations de contrôle ont pu être menées au lieu de l'ancienne activité individuelle vérifiée du contribuable dès lors que la comptabilité professionnelle était présente dans les locaux où l'activité individuelle du contribuable avait été exercée, que ce dernier n'a émis aucune observation quant au déroulement de ces opérations ; - les conséquences financières à l'impôt sur le revenu de la vérification de comptabilité ont été portées à la connaissance du contribuable à son domicile personnel ; - l'absence de rencontre avec l'interlocuteur départemental ne saurait vicier la procédure d'imposition dès lors que le contribuable a bénéficié d'un entretien avec le supérieur hiérarchique, qu'il n'a pas formulé par la suite de demande tendant à rencontrer l'interlocuteur départemental et qu'il n'appartient pas à l'administration de se substituer au contribuable pour procéder à cette rencontre ; - le contrôle effectué en juin 2001 constitue un contrôle sur pièces qui ne faisait ainsi pas obstacle à l'engagement d'une vérification de comptabilité en 2002, les impositions litigieuses ne résultant pas ainsi d'une double vérification ; - rien ne s'opposait à ce que l'administration adresse des notifications de redressements rectificatives le 31 mars 2003, qui étaient motivées, après la notification de redressements du 23 décembre 2002, sans changer le fondement juridique et modifiant seulement les montants des revenus imposables des années en litige ; - le contribuable a réalisé un profit sur le Trésor au titre des deux exercices vérifiés compte tenu des dispositions de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, de ce que toute déclaration inexacte motivant un rappel de taxe sur la valeur ajoutée pour une entreprise comptabilisant ses opérations hors taxe génère un profit égal au rappel effectué et que ce profit se trouve inclus dans les bénéfices déclarés du seul fait du jeu des écritures comptables, aucun rehaussement des bénéfices n'étant envisagé, le profit sur le Trésor n'ayant pas été motivé par les dispositions de l'article 38-2 du code général des impôts ; - les contribuables, à qui incombent la charge de la preuve, n'ont pas produit de pièces justificatives des charges remises en cause, et la décision de comptabiliser au débit d'un compte de tiers des débours qui ont donné lieu à refacturation aux clients constitue une décision de gestion opposable à l'administration et au contribuable ; - la suppression de l'abattement AGA est justifiée dès lors que la mauvaise foi du contribuable est établie, la remise en cause ayant été appliquée au niveau du revenu global ; - les pénalités pour mauvaise foi n'ont été retenues que pour certains redressements de l'année 1999 et sont justifiées compte tenu de la nature de ces redressements et dès lors que le contribuable n'a pas respecté les principes de base du droit fiscal qu'il connaissait à raison de sa profession ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 12 avril 2010, présenté pour M. et Mme A, qui concluent aux mêmes fins que précédemment par les mêmes moyens ; Ils soutiennent en outre que M. A a formulé une demande d'entretien avec l'interlocuteur départemental ; que l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 54 du livre des procédures fiscales, commentées par l'instruction du 18 février 1985 5 B-10-85 n° 9, les doctrines administratives 13-L-1513 n° 55 et 13-L-1514 n° 34 du 1er juillet 2002 et la documentation pratique Francis Lefebvre CF.I n° 1770, qui précisent que la procédure de rectification des déclarations de revenus non commerciaux doit être suivie avec le titulaire des revenus seul habilité à mener des discussions avec l'administration et que le fait de s'adresser à l'autre personne entacherait la procédure de nullité ; que la déduction des charges en matière de BNC ne doit pas être subordonnée à des conditions formelles draconiennes de présentation de justificatifs comme demandée par l'administration alors qu'il suffit que les dépenses aient été nécessitées par l'exercice de la profession ; que les dépenses de repas occasionnées par l'activité professionnelle, les frais de déplacements et les charges correspondant à des débours, dont la réalité n'est pas contestée, doivent être pris en compte en tant que charges déductibles, l'administration admettant en général de telles déductions ; que l'administration ne pouvait remettre en cause l'abattement AGA au revenu global du foyer fiscal alors que les redressements procédaient des seuls revenus professionnels de M. et Mme A résultant de la vérification de comptabilité, et que l'administration ne peut soutenir que la répercussion au niveau du revenu global des rehaussements pratiqués en matière de BNC constituerait une motivation de redressement alors qu'il n'a pas fait l'objet d'une motivation particulière au foyer fiscal ; Vu l'ordonnance prise le 12 avril 2010 sur le fondement de l'article R. 613-1 du code de justice administrative fixant la clôture de l'instruction au 17 mai 2010 à 16 h 30 ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 novembre 2010 : - le rapport de M. Segado, premier conseiller ; - et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; Considérant que M. A exerçait, à titre individuel, la profession d'expert-comptable d'octobre 1992 jusqu'au 31 décembre 2000 avec comme dénomination commerciale G.C.E. (gestion et conseil d'entreprises), activité pour laquelle il avait opté, pour la détermination de ses bénéfices non commerciaux, pour le régime des créances acquises prévu par l'article 93 A du code général des impôts ; qu'il a, à compter du 1er janvier 2001, apporté cette activité à la SARL G.C.E., dont il était associé et gérant majoritaire, le siège social étant situé à la même adresse où il avait exercé jusque-là son activité individuelle ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité dont il a fait l'objet en 2002 à raison de cette activité d'expert-comptable exercée au cours des années 1999 et 2000, M. et Mme A ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, et pénalités y afférentes au titre des années 1999 et 2000 ; que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a adressé l'avis de vérification de comptabilité, les notifications de redressement et les réponses aux observations du contribuable relatives à cette vérification de comptabilité à l'adresse mentionnée dans les déclarations de l'activité individuelle de M. A, qui était celle du lieu d'exercice de sa profession ; que si M. A, qui avait continué d'exercer son activité d'expertise-comptable à la même adresse au sein d'une société où il était associé et gérant majoritaire, fait valoir avec son épouse qu'il avait cessé son activité libérale et qu'il en avait informé le centre de formalités des entreprises, ils ne contestent pas qu'il a reçu ces pièces de procédure auxquelles il a répondu en y mentionnant, d'ailleurs, comme adresse, le lieu d'exercice de son ancienne activité libérale ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que l'administration aurait dû adresser les pièces de procédure à son domicile et à une adresse autre que celle qui correspondait à son ancien lieu d'exercice doit être écarté ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables ; que si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit en principe se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ces locaux ; qu'il en va ainsi lorsque, notamment, la comptabilité ne se trouve pas dans l'entreprise et que, d'un commun accord entre le vérificateur et les représentants de l'entreprise, les opérations de vérification se déroulent au lieu où se trouve la comptabilité, dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire demeure offerte aux représentants de l'entreprise vérifiée ; Considérant que les opérations de vérification de comptabilité ont été menées dans les locaux où l'activité professionnelle du contribuable avait été précédemment exercée, où se trouvait la comptabilité de l'activité professionnelle des années vérifiées et où M. A a continué d'exercer sa profession au sein d'une société ; que M. A, qui a assisté au déroulement de cette vérification et a mentionné la même adresse tout au long de la procédure de vérification et d'imposition, n'a, à aucun moment, demandé que les opérations de contrôle fussent menées ailleurs ; que, dès lors, la circonstance que cette vérification ait été ainsi menée au lieu de l'établissement de l'activité libérale du contribuable alors que ce dernier avait cessé d'y exercer, laquelle n'a pas fait, par elle-même, obstacle à ce que le contribuable ait pu bénéficier de la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire, n'est pas de nature à entacher d'irrégularité la procédure de vérification ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : A l'issue (...) d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57 le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements (...) et qu'aux termes de l'article L. 54 dudit livre, les procédures de rectification des déclarations relatives aux bénéfices non commerciaux sont suivies entre l'administration des impôts et celui des époux titulaire des revenus ; Considérant que les requérants font valoir que les notifications de redressements afférents aux revenus non commerciaux faisant suite à la vérification de comptabilité de l'activité professionnelle de M. A datées des 23 décembre 2002 et 31 mars 2003, ne comportaient pas les conséquences financières sur l'impôt sur le revenu des redressements ainsi notifiés ; que toutefois, cette circonstance ne constitue pas une méconnaissance des dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales de nature à vicier la procédure d'imposition, dès lors que la notification de redressements du même jour adressée à son foyer fiscal le 7 janvier 2003, ainsi que celles rectificatives du 31 mars 2003 adressées à ce même foyer fiscal, au nom des deux époux, ont notamment eu pour objet de tirer les conséquences financières sur l'impôt sur le revenu des redressements notifiés en matière de bénéfices non commerciaux, en y joignant une copie de ceux-ci, précisaient qu'ils disposaient d'un délai de trente jours pour présenter des observations et comportaient le montant des droits résultant des redressements notifiés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que, par ailleurs, les requérants ne sauraient utilement soutenir que ces notifications contenant les conséquences fiscales sur leur revenu global ont été libellées au nom des deux époux alors qu'ils auraient dû l'être au seul nom de Monsieur, celui-ci exerçant seul cette activité d'expert-comptable en méconnaissance des dispositions de l'article L. 54 du livre des procédures fiscales, dès lors que M. A a bien reçu ces dernières et que les conséquences fiscales de cette vérification affectaient le revenu global du foyer, et alors que l'administration a suivi, avec le seul M. A, l'ensemble de la procédure afférente au contrôle de ses revenus non commerciaux résultant de son activité libérale d'expert-comptable ayant précédé ces notifications adressées à son foyer fiscal ; qu'enfin, M. et Mme A ne sauraient utilement se prévaloir, en tout état de cause, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 18 février 1985 5 B-10-85 n° 9, des doctrines administratives 13-L-1513 n° 55 et 13-L-1514 n° 34 du 1er juillet 2002 et de la documentation pratique Francis Lefebvre CF.I n° 1770, qui sont relatives à la procédure fiscale ; Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : ...Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ; que le paragraphe 5 du chapitre III de cette charte prévoit que, lorsque le vérificateur a maintenu en tout ou partie les redressements envisagés à l'égard d'un contribuable, celui-ci peut demander, si nécessaire, à l'inspecteur principal de lui fournir des éclaircissements supplémentaires et que, si après ces contacts, des divergences importantes subsistent, le même contribuable a la possibilité de faire appel à l' interlocuteur départemental ou régional, qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration ne peut légalement mettre en recouvrement les impositions consécutives aux redressements envisagés par le vérificateur sans que l'interlocuteur départemental ou régional ait au préalable reçu le contribuable qui a fait appel à lui ; Considérant que, par lettre du 24 janvier 2003, M. A a demandé à être reçu par le supérieur hiérarchique ou l'interlocuteur départemental ; qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de cette demande, qui, formulée avant toute rencontre de l'inspecteur principal et constatation d'un désaccord persistant, ne pouvait, en tout état de cause, être regardée comme conforme aux prescriptions contenues dans le paragraphe 5 du chapitre III de la charte du contribuable vérifié, M. A a été reçu par l'inspecteur principal le 2 juillet 2003 après que le contribuable eut pris connaissance des réponses faites le 31 mars 2003 et 10 juin 2003 par le vérificateur à ses observations sur les redressements que celui-ci lui avait notifiés à l'issue de la vérification de comptabilité de son activité professionnelle ; que les conclusions de cet entretien ont été portées à sa connaissance par un courrier du 5 août 2003 ; qu'à la suite de cet entretien et de la communication de ses résultats, l'administration, qui n'était saisie d'aucune autre demande par M. A, et qui n'était pas tenue de demander à ce dernier s'il entendait soumettre à l'interlocuteur départemental le différend qui persistait, a régulièrement pu mettre en recouvrement les impositions en litige le 31 octobre suivant ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que le requérant aurait été privé des garanties prévues par l'article L. 10 précité et les dispositions de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié doit être écarté ; Considérant, en cinquième lieu, d'une part, qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances ; que lorsque l'administration fait usage du droit que lui confèrent les dispositions précitées de contrôler sur pièces les déclarations du contribuable, en lui demandant, le cas échéant, des justifications complémentaires ou en se procurant des éléments auprès de tiers au titre de son droit de communication, sans toutefois procéder à un examen critique des documents comptables, cette procédure ne peut être assimilée à une vérification de comptabilité ; qu'en revanche, l'administration procède à la vérification de comptabilité d'une entreprise lorsque, en vue d'assurer l'établissement d'impôts ou de taxes totalement ou partiellement éludés par les intéressés, elle contrôle sur place la sincérité des déclarations fiscales souscrites par cette entreprise en les comparant avec les écritures comptables ou les pièces justificatives dont elle prend alors connaissance et dont, le cas échéant, elle peut remettre en cause l'exactitude ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix./...En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil. , et qu'aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. Toutefois, il est fait exception à cette règle lorsque la vérification a été limitée à des opérations déterminées ainsi que dans les cas prévus aux articles L. 176 en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et L. 187 en cas d'agissements frauduleux, ainsi que dans les cas de vérification de la comptabilité des sociétés mères qui ont opté pour le régime prévu à l'article 223 A du code général des impôts ; Considérant que les requérants soutiennent que les opérations de vérification de comptabilité auraient débuté avant l'envoi de l'avis de vérification dès lors que les opérations de contrôle dont M. A avait précédemment fait l'objet au cours de l'année 2001, et qui portaient notamment sur les années 1999 et 2000, auraient constitué le début de la vérification de comptabilité ; qu'il résulte, toutefois, de l'instruction que le service gestionnaire du dossier de M. A s'est borné à lui adresser le 18 juin 2001 une demande d'information portant sur le détail des sommes portées aux rubriques frais de déplacement autres que véhicule , autres frais divers de gestion , frais financiers et pertes diverses mentionnées dans ses déclarations de bénéfices non commerciaux au titre des années 1998, 1999 et 2000 ainsi que la situation de ses comptes clients au 31 décembre des années 1997, 1998, 1999 et 2000 ; qu'à la suite de la réponse de M. A, l'administration lui a adressé une notification de redressement le 4 décembre 2001 visant à réintégrer au bénéfice non commercial imposable au titre de l'année 1998 une charge comptabilisée en pertes diverses concernant des débits divers de l'année 1997 ; que ni la demande d'information adressée le 18 juin 2001, qui s'inscrivait dans le cadre du pouvoir de contrôle sur pièces de l'administration défini à l'article L. 10 précité, ni l'examen, auquel celle-ci s'est livrée, des informations communiquées par le contribuable suite à cette demande, l'administration n'ayant pas procédé à une étude critique des documents comptables de l'activité libérale du contribuable lors de ce contrôle, ne permettent de regarder les opérations de contrôle ainsi réalisées en 2001 comme pouvant être assimilées à une vérification de comptabilité et non à un contrôle sur pièces, alors même que le contribuable a, dans sa réponse à la demande d'information, produit, outre les éléments demandés, des extraits du grand-livre de 1998, 1999 et 2000 qui n'étaient pas sollicités par l'administration ; que, par suite, et alors qu'aucune disposition ne s'oppose à ce que l'administration engage une vérification de comptabilité après avoir procédé, au titre des mêmes années, à un contrôle sur pièces, l'administration ne saurait être regardée comme ayant débuté sa vérification lors de l'envoi du courrier du 18 juin 2001 portant demande d'information dans le cadre d'un contrôle sur pièces ou comme ayant procédé à une double vérification irrégulière ; Considérant, en dernier lieu, qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'interdisait à l'administration d'adresser au contribuable des notifications de redressements datées du 31 mars 2003, annulant et remplaçant celles en date du 23 décembre 2002, sans changer de fondements juridiques aux redressements mais seulement dans le but de modifier les montants de bases imposables, dès lors que ces nouvelles notifications, qui précisaient les bases et éléments du nouveau calcul concernant les impositions en litige et étaient suffisamment motivées, sont intervenues dans le délai de reprise et que les contribuables ont pu bénéficier de l'ensemble des garanties prévues par la loi ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'aux termes de l'article 93-1 du code général des impôts, applicable à la détermination des bénéfices imposables des professions non commerciales : Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; qu'aux termes de l'article 93 A dudit code : I. A compter du 1er janvier 1996 et par dérogation aux dispositions de la première phrase du 1 de l'article 93, le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt peut, sur demande des contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée, être constitué de l'excédent des créances acquises sur les dépenses mentionnées au 1 de l'article 93 et engagées au cours de l'année d'imposition. L'option doit être exercée avant le 1er février de l'année au titre de laquelle l'impôt sur le revenu est établi ; elle s'applique tant qu'elle n'a pas été dénoncée dans les mêmes conditions... ; Considérant, en premier lieu, que lorsqu'un contribuable a fait l'objet de redressements en matière d'impôt sur les bénéfices et de taxe sur la valeur ajoutée, ses bénéfices peuvent être rehaussés d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé sur ses bénéfices sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait dû être imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe ; que tel est le cas pour le requérant, qui a opté pour le régime des créances acquises, tant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée regardés par l'administration comme constituant un profit sur le Trésor, tant en ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur charges non déductibles au regard de l'imposition sur ses bénéfices non commerciaux et qui n'ouvrent pas droit à déduction au regard de la taxe sur la valeur ajoutée, que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée par M. A pour le compte du trésor et non reversée par le contribuable, que des montants de taxe sur la valeur ajoutée que le requérant avait déclarés à l'administration comme étant déductibles alors qu'ils n'étaient pas inscrits en comptabilité et qu'il n'a pas été justifié de l'existence d'un tel droit à déduction ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration, qui a appliqué la cascade prévue à l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, a réintégré dans les bases imposables du requérant un profit sur le Trésor correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause, les dispositions du 2. de l'article 38 du code général des impôts, qui n'ont pas motivé ce redressement, étant sans incidence sur le bien-fondé de ce rehaussement ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions précitées du code général des impôts qu'il incombe au contribuable, quelle qu'ait été la procédure d'imposition suivie à son égard, de justifier dans tous les cas les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; que M. A n'apporte aucun élément de nature à justifier du caractère professionnel des charges qu'il déclare avoir engagées à raison de son activité libérale d'expert-comptable et que l'administration, comme le Tribunal, ont refusé de prendre en compte en l'absence de telles pièces justificatives ; que si le requérant fait valoir qu'il a comptabilisé en comptes de tiers des charges correspondant à des débours qui auraient été refacturés aux clients et que lors de l'établissement de ses déclarations professionnelles il a omis de prendre en compte cette charge, il n'a apporté, tant devant les premiers juges que devant la Cour, aucune justification ni aucun élément à l'appui de ses allégations ; Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 158 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : ... 4 bis. Les adhérents des centres de gestion et associations agréés définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater H ainsi que les membres d'un groupement ou d'une société visés aux articles 8 à 8 quinquies et chacun des conjoints exploitants agricoles de fonds séparés ou associés d'une même société ou groupement adhérant à l'un de ces organismes bénéficient d'un abattement de 20 % sur leurs bénéfices déclarés soumis à un régime réel d'imposition ou au régime prévu à l'article 68 F... Aucun abattement n'est appliqué à la partie des bénéfices résultant d'un redressement, sauf lorsque ce redressement fait suite à une déclaration rectificative souscrite spontanément par l'adhérent... L'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu ou à la taxe sur la valeur ajoutée auxquels il est soumis du fait de son activité professionnelle entraîne la perte de l'abattement et de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 quater B du présent code, pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué. ; Considérant que M. A s'Aest vu refuser le bénéfice de l'abattement prévu par les dispositions précitées au titre des années 1999 et 2000, en raison de sa mauvaise foi retenue par l'administration en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette même période ainsi qu'en matière de bénéfices non commerciaux au titre de l'année 1999 ; que l'administration s'est fondée, en ce qui concerne les redressements en matière de bénéfices non commerciaux, sur le fait que le contribuable avait fait figurer de manière simultanée dans les comptes une perte et une provision pour la même créance avec un montant cumulé pour la perte et la provision supérieur au montant de cette créance, qu'il avait déduit des dépenses d'entretien et de réparation du matériel de transport concurrentes à l'évaluation des frais de véhicules selon la méthode forfaitaire, qu'il avait comptabilisé de manière forfaitaire des charges, qu'il avait omis de réintégrer dans le résultat imposable de l'exercice la rémunération annuelle de l'exploitant, qu'il avait omis de réintégrer au bénéfice imposable des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déduits en cascade lors d'un précédent contrôleA, et sur le fait que, en tant qu'expert-comptable, il ne pouvait ignorer la méconnaissance de ces règles fiscales ; que, pour les redressements en matière de rappels de taxe sur la valeur ajoutée, elle s'est fondée sur le fait que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée résultaient d'une discordance entre les encaissements comptabilisés et les montants portés sur les déclarations par le requérant, du caractère répété de ces insuffisances de déclaration, et de la qualité d'expert-comptable de M. A qui ne pouvait ignorer les omissions de reversement de taxe collectée en cause ; que l'administration fiscale établit la mauvaise foi du contribuable pour ces deux années ; que, contrairement à ce que soutiennent les requérantsA, l'administration a pu mentionner dans les notifications de redressement adressées au foyer fiscal, qui avaient pour objet de tirer toutes les conséquences fiscales des redressements sur leur revenu global, la perte de cet abattement, ainsi que ses motifs et ses conséquences fiscales sur les revenus du couple et alors que, par ailleurs, M. A a été informé de la suppression du bénéfice de cet abattement dans les notifications de redressement afférents aux revenus non commerciaux et les réponses à ses observations qui lui ont été adressées personnellement, toutes ces décisions étant motivées sur ce point ; qu'il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause, pour les années 1999 et 2000, l'abattement pour adhésion à une association de gestion agréée ; Sur les pénalités : Considérant qu'en se prévalant de la nature des redressements pour lesquels ces pénalités ont été maintenues en matière de bénéfices non commerciaux au titre de l'année 1999 et qui ont été décrites ci-dessus, ainsi que de la qualité d'expert-comptable de M. A qui ne pouvait ignorer les règles comptables et fiscales qu'il avait ainsi méconnues, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant en l'espèce l'intention délibérée des requérants d'éluder l'impôt, qui justifie l'application des majorations exclusives de bonne foi prévues à l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande ; que leurs conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Benjamin A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. . Délibéré après l'audience du 23 novembre 2010, où siégeaient : M. Chanel, président de chambre, MM. Pourny et Segado, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 14 décembre 2010. '' '' '' '' 2 N° 09LY00314