CAA de PARIS, 5ème chambre, 31/07/2020, 19PA01382, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 5ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-07-31
Numéro : 19PA01382
Président : M. FORMERY
Rapporteur : Mme Christine  LESCAUT
Commissaire du gouvernement : M. LEMAIRE
Avocat(s) : SELARL DANIEL THEZARD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Vivalto Santé a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la réduction, à hauteur de 484 160 euros, de la cotisation primitive d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2015. Par un jugement n° 1719920 du 21 février 2019, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 23 avril 2019, la société Vivalto Santé, représentée par Me B..., demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1719920 du 21 février 2019 du Tribunal administratif de Paris ; 2°) de prononcer la réduction, à hauteur de 484 160 euros, de la cotisation primitive d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2015 ; 3°) de mettre à la charge de l'État le versement d'une somme au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le principe de neutralité du régime d'intégration fiscale permet lors de la dissolution du groupe fiscalement intégré, de réintégrer en charges dans le résultat global déclaré par la société mère, les provisions pour dépréciations d'actifs passées entre sociétés du groupe et n'ayant pas encore été reprises ; - l'absence de déneutralisation conduit à une situation de double imposition, qui la place dans une situation moins favorable que celle dans laquelle elle se serait trouvée si l'intégration fiscale n'avait pas été réalisée, ce qui est contraire au principe d'égalité. Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la société Vivalto Santé ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme A..., - et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société Vivalto Santé, société holding à la tête d'un groupe de sociétés de cliniques fiscalement intégré, a acquis avec sa filiale, la société Cliniques Privées Associées, au cours de l'année 2013, plus de 95 % des parts de la société Cligale, qui était elle-même, à cette date, à la tête d'un groupe fiscalement intégré composé notamment de la société Clinique de l'Espérance, et de sa filiale, la société civile immobilière (SCI) du Chevran, ces deux sociétés n'étant toutefois entrées dans le groupe de la société Vivalto Santé que le 31 décembre 2014. Antérieurement à cette restructuration, la société Clinique de l'Espérance avait comptabilisé en 2011 une dépréciation complémentaire des titres de participation d'un montant de 2 785 529 euros qu'elle détenait dans le capital de la SCI du Chevran, société à prépondérance immobilière, qu'elle avait inscrit en charge de cet exercice et porté en déduction de son résultat fiscal au titre de l'exercice 2011. La société Cligale a réintégré le montant de la provision constatée en 2011 au résultat de la société Clinique de l'Espérance de ce même exercice, neutralisant ainsi l'impact de la provision au niveau du groupe fiscalement intégré lors de la détermination du résultat d'ensemble de l'exercice 2011 sur le fondement de l'article 223 B du code général des impôts. Par une réclamation du 29 décembre 2016, la société Vivalto Santé a demandé la réduction de sa cotisation primitive d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2015, à concurrence d'un montant de 485 553 euros, à raison de la déneutralisation de cette provision au titre de l'exercice clos en 2015. Elle relève appel du jugement du 21 février 2019 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la réduction de sa cotisation primitive d'impôt sur les sociétés à hauteur de cette somme de 484 160 euros au titre de l'exercice clos en 2015. 2. Aux termes de l'article 223 A du code général des impôts : " Une société peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient 95 % au moins du capital, de manière continue au cours de l'exercice, directement ou indirectement par l'intermédiaire de sociétés ou d'établissements stables membres du groupe (...). " Aux termes de l'article 223 B de ce code : " Le résultat d'ensemble est déterminé par la société mère en faisant la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe, déterminés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues à l'article 214. / (...) Le résultat d'ensemble est majoré du montant des dotations complémentaires aux provisions constituées par une société après son entrée dans le groupe, à raison des créances qu'elle détient sur d'autres sociétés du groupe, des titres détenus dans d'autres sociétés du groupe et exclus du régime des plus-values ou moins-values à long terme conformément à l'article 219 ou des risques qu'elle encourt du fait de telles sociétés (...). Aux termes de l'article 223 D du même code : " Le montant des dotations complémentaires aux provisions constituées par une société après son entrée dans le groupe à raison des participations détenues dans d'autres sociétés du groupe est ajouté à la plus-value nette à long terme d'ensemble ou déduit de la moins-value nette à long terme d'ensemble. Le montant des dotations complémentaires aux provisions constituées par une société après son entrée dans le groupe à raison des participations détenues dans des sociétés intermédiaires, dans des sociétés étrangères ou dans une entité mère non résidente, à l'exception de la fraction de ces dotations pour laquelle la société mère apporte la preuve qu'elle n'est pas liée, directement ou indirectement, aux déficits et moins-values nettes à long terme de sociétés du groupe retenus pour la détermination du résultat d'ensemble et de la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble, est ajouté à la plus-value nette à long terme d'ensemble ou déduit de la moins-value nette à long terme d'ensemble. En cas de cession entre sociétés du groupe de titres éligibles au régime des plus ou moins-values à long terme, les dotations aux provisions pour dépréciation de ces titres effectuées postérieurement à la cession sont également ajoutées à la plus-value nette à long terme d'ensemble ou retranchées de la moins-value nette à long terme d'ensemble, à hauteur de l'excédent des plus-values ou profits sur les moins-values ou pertes afférent à ces mêmes titres, qui n'a pas été pris en compte, en application du premier alinéa de l'article 223 F, pour le calcul du résultat ou de la plus ou moins-value nette à long terme d'ensemble. Lorsque, en application du troisième alinéa de l'article 223 F, la société mère comprend dans la plus ou moins-value nette à long terme d'ensemble la plus ou moins-value non prise en compte lors de sa réalisation, la fraction de la provision qui n'a pas été retenue en application de la deuxième phrase du présent alinéa, ni rapportée en application du seizième alinéa du 5° du 1 de l'article 39, est, selon le cas, retranchée de la plus-value nette à long terme d'ensemble ou ajoutée à la moins-value nette à long terme d'ensemble. Le montant des provisions rapportées en application de la première phrase du seizième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 qui correspondent aux dotations complémentaires non retenues en application du présent alinéa est déduit de la plus-value nette à long terme d'ensemble ou ajouté à la moins-value nette à long terme d'ensemble si les sociétés citées aux première et troisième phrases de cet alinéa ou détenues, directement ou indirectement, par les sociétés intermédiaires, par les sociétés étrangères ou par l'entité mère non résidente mentionnées à la deuxième phrase du même alinéa sont membres du groupe ou, s'agissant des provisions mentionnées aux première et deuxième phrases, d'un même groupe créé ou élargi dans les conditions prévues aux c, d, e, f, g, h, i ou j du 6 de l'article 223 L au titre de l'exercice au cours duquel les provisions sont rapportées ". Aux termes du d. de l'article 223 L du code général des impôts : " Si, au cours d'un exercice, le capital d'une société mère définie aux premier, deuxième, quatrième ou cinquième alinéas du I de l'article 223 A vient à être détenu, directement ou indirectement par l'intermédiaire de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues à l'article 214, à 95 % au moins par une autre personne morale passible de l'impôt sur les sociétés, ce capital est réputé avoir été détenu selon les modalités prévues à la quatrième phrase du troisième alinéa du I de l'article 223 A si le pourcentage de 95 % n'est plus atteint à la clôture de l'exercice à la condition que les sociétés concernées indiquent à l'administration les modalités de l'opération et ses justifications juridiques, économiques ou sociale.(...). Si ce pourcentage est encore atteint à cette date, la société mère demeure seule redevable de l'impôt dû sur le résultat d'ensemble du groupe afférent à cet exercice, selon les modalités prévues aux articles 223 A à 223 U, par exception aux dispositions de la présente section. Dans cette situation, si la personne morale mentionnée au premier alinéa remplit les conditions mentionnées aux premier, deuxième, quatrième et cinquième alinéas du I de l'article 223 A et souhaite constituer un groupe avec les sociétés qui composaient celui qui avait été formé par la société mère visée au même alinéa, ou faire entrer celles-ci dans le groupe dont elle est déjà membre, l'option prévue aux premier, deuxième, quatrième ou cinquième alinéas du I de l'article 223 A est exercée au plus tard à l'expiration du délai prévu au deuxième alinéa du III du même article, décompté de la date de clôture de l'exercice considéré. Cette option est accompagnée du document mentionné au premier alinéa du c. (...). " 3. La société Vivalto Santé soutient que le principe de neutralité fiscale implique que soit réintégrée la dotation en cause dans les charges de l'exercice clos en 2015, à l'issue duquel le groupe fiscalement intégré a été dissous. 4. Il résulte des dispositions précitées des articles 223 B et 223 D du code général des impôts que la neutralisation des reprises de provisions constituées par une société du groupe à raison des créances qu'elle détient sur une autre société du groupe ou de la dépréciation des titres de participation, soumis au régime des plus et moins-values à long terme, qu'elle détient sur cette même société est subordonnée à la condition que les deux sociétés concernées soient membres du groupe. Si en cas d'acquisition d'au moins 95 % du capital de la société mère, dans les conditions prévues à l'article 223 L d, alinéas 2 et 3 du code général des impôts, les reprises des provisions afférentes à certaines opérations entre sociétés du groupe peuvent être neutralisées pour la détermination du résultat d'ensemble d'un autre groupe que celui existant au moment de cette dotation, et qui concernent les dotations complémentaires aux provisions constituées par une société après son entrée dans le groupe, à raison des participations détenues dans d'autres sociétés du groupe, ces dispositions ne sont toutefois applicables que si les deux sociétés concernées sont membres d'un groupe créé ou élargi dans les conditions visées à l'article 223 L d du même code. Il en résulte que les reprises des provisions afférentes à des opérations entre ces sociétés ne peuvent être déduites du résultat d'ensemble du nouveau groupe même si la dotation initiale avait été antérieurement annulée pour la détermination du résultat d'ensemble du groupe fiscalement intégré dont la société Cligale était la société mère. Or, la SA Clinique de l'Espérance et la SCI du Chevran ne faisaient pas parties du groupe créé en 2013 à la suite de l'acquisition par la requérante de plus de 95 % des titres de la société Cligale, et aucune disposition ne prévoit la déduction du résultat d'ensemble de sortie des provisions qui avaient été neutralisées lors de leur dotation par l'une des sociétés membres du groupe et qui n'ont pas encore été reprises lors de la sortie de l'intégration, alors qu'en outre, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, une telle demande revient à remettre en cause de manière rétroactive l'application des règles spéciales du régime des sociétés mère pour lequel les sociétés Cligale, Clinique de l'Espérance et SCI du Chevran avaient opté au titre de l'exercice clos en 2011. 5. La société requérante fait également valoir que l'absence de déneutralisation conduit à une situation de double imposition, qui la place dans une situation moins favorable que celle dans laquelle elle se serait trouvée si l'intégration fiscale n'avait pas été réalisée, et qui est contraire au principe d'égalité de traitement. 6. Le caractère inéquitable dont la société Vivalto Santé se prévaut résulte des dispositions précitées du code général des impôts par lesquelles le législateur a instauré, dans le but de préserver l'intérêt de l'intégration fiscale, un principe général de neutralisation des opérations internes à un groupe fiscalement intégré, visant à éviter une double prise en compte, dans le résultat d'ensemble, du résultat des sociétés intégrées, et dont il résulte que la neutralisation des provisions pour dépréciation de titres de participation ne se justifie que si les sociétés concernées sont membres du groupe intégré. Or, ainsi qu'il est rappelé aux points 1 et 4, la société Clinique de l'Espérance et la société civile immobilière (SCI) du Chevran ne sont entrées dans le groupe de la société Vivalto Santé que postérieurement à l'intégration de la société Cligale dans ce groupe, le 31 décembre 2013, ce qui faisait dès lors obstacle à la déduction au titre d'un exercice postérieur à cette date, du résultat d'ensemble de sortie, des provisions qui avaient été neutralisées par la société Cligale. Le moyen tiré de ce que l'imposition en litige méconnaîtrait le principe d'égalité devant les charges publiques ne peut, par suite, qu'être écarté. 7. Il résulte de tout ce qui précède que la société Vivalto Santé n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Par suite, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au demeurant non chiffrées, ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la société Vivalto Santé est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Vivalto Santé et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée au directeur général des finances publiques - direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris - service du contentieux d'appel déconcentré (SCAD). Délibéré après l'audience du 9 juillet 2020, à laquelle siégeaient : - M. Formery, président de chambre, - Mme A..., premier conseiller, - M. Doré, premier conseiller. Lu en audience publique, le 31 juillet 2020. Le rapporteur, C. A...Le président, S.-L. FORMERY Le greffier, F. DUBUY La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 19PA01382