Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 03/07/2007, 03MA01296, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2007-07-03
Numéro : 03MA01296
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : Mme Christine  MASSE-DEGOIS
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : MONDINI

Vu I / la requête, enregistrée le 1er juillet 2003 sous le n°03MA01296, présentée par Me Mondini pour M. et Mme Jacques X, élisant ...) ; M. et Mme X demandent à la Cour : 1°) d'ordonner une expertise de la comptabilité de la SARL Jacques X et d'annuler le jugement n°0000888 en date du 30 avril 2003 en tant que le Tribunal administratif de Bastia a rejeté le surplus de leur demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995, 1996 et 1997 ; 2°) de les décharger desdites impositions ; 3°) de condamner l'Etat à leur payer la somme de 9 910 euros au titre des frais d'instance ; .. Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 20 mai 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; Le ministre demande à la Cour de rejeter la requête de M. et Mme X ; . Vu le mémoire enregistré le 4 juillet 2005, présenté pour M. et Mme Jacques X ; Les requérants persistent dans leurs conclusions par les mêmes moyens en faisant en outre valoir que s'agissant des revenus de capitaux immobiliers, ils versent au dossier le rapport d'expertise déposé en 2005 par l'expert nommé devant la juridiction répressive qui permet de constater des écarts importants avec les résultats arrêtés par l'administration ; que, toutefois, concernant les autres prestations, l'expert ne pouvait en admettre l'évaluation dès lors que l'administration n'a pas été en mesure, conformément aux dispositions de l'article L.76 du livre des procédures fiscales, d'apporter les précisions ; que concernant les charges d'exploitation, l'expert a omis de prendre en compte les achats dans les produits « farine » ; que l'entreprise a pratiqué un coefficient inférieur à celui de 1,26 retenu par l'expert du fait de l'obligation dans laquelle elle se trouvait en 1996 et 1997 de vendre rapidement les produits proposés ; qu'au surplus, l'administration n'a pas tenu compte des pertes, vols ou invendus ; que les professionnels, y compris l'expert judiciaire, sont arrivés à des résultats bien inférieurs à ceux de l'administration ; que, désormais, la position de l'administration n'a plus aucune crédibilité et la cour ne pourra que censurer la méthode utilisée et opter pour les chiffres dégagés par l'expert ou même parvenir à 0F pour le résultat imposable des exercices 1995 et 1996 au lieu de 147 415 francs et 191 329 francs et de 130 437 francs pour l'exercice 1997 au lieu de 401 922 francs ; qu'en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée, le ministre ne saurait exiger autre justificatif que celui dressé par la police nationale attestant le compte source ouvert au nom de M. X et le compte cible ouvert au nom de Mme X ; qu'il est demandé la compensation dans la limite du quantum des impositions en litige entre les impositions résiduelles qui pourraient être maintenues et la surtaxe résultant de l'imposition aux bénéfices agricoles ; que l'administration n'a pas exposé, en application de l'article L.76 du livre des procédures fiscales les motifs pour lesquels le régime du forfait agricole est applicable ni les modalités de détermination du forfait ; Vu le mémoire et les pièces, enregistrés le 5 mars et le 7 mai 2007, par lesquels le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie persiste dans ses conclusions de rejet de la requête de M. et Mme X en faisant en outre valoir que le rapport de l'expertise produit par les requérants, ordonnée par le juge pénal ne constitue pas la preuve de l'exagération de l'imposition en l'absence de justificatifs particuliers ; qu'il résulte de ce rapport que l'expert s'est fondé sur une comptabilité reconstituée postérieurement aux opérations de contrôle et qu'ainsi elle ne saurait acquérir un caractère probant d'autant que l'expert a mentionné qu'il n'avait pas été possible de présenter des comptes réguliers et sincères traduisant l'image fidèle de la situation financière et patrimoniale de la SARL ; qu'il convient de rappeler que lors des interventions sur place, seules certaines factures de charges et des documents sans valeur probante avaient été présentés au vérificateur ; que le liquidateur n'avait pas été en mesure de présenter les documents comptables tels le livre journal, le grand livre ou le livre d'inventaire ; que la SARL X s'étant en outre placée dans une situation de taxation d'office en raison de l'absence de souscription des déclarations fiscales ; que les discordances existantes entre les conclusions du rapport et les résultats du vérificateur proviennent du mode de détermination du résultat ; qu'ainsi, l'expert, privilégiant une approche économique, a retenu des charges même non justifiées alors que le vérificateur n'a retenu, au titre des charges déductibles les seuls montants appuyés sur des factures répondant aux exigences de l'article 39-1 du code général des impôts ; qu'ainsi, ont été exclues les charges non exposées dans l'intérêt de l'entreprise telles les charges personnelles de frais médicaux, de vêtements ou de chaussures ou non justifiées par des factures hormis celles évaluées forfaitairement comme les frais de carburant ; que, s'agissant du négoce de farine, les montants allégués par les requérants ne sont appuyés d'aucun justificatifs et n'ont pas été reconstitués par l'expert ; que le vérificateur n'a pu tenir compte des vols et pertes allégués en l'absence de comptabilité régulière et probante ; que, s'agissant des produits d'exploitation, la somme de 150 000 francs réintégrée chaque année au titre de prestations effectuées pour le compte de particuliers, en l'absence de pièces justificatives a été déterminée à partir des informations du comptable de l'entreprise sur les prestations de transport de bois, de matériaux, de récoltes acquittées en espèces et que la reconstitution sur ce point n'a pas pu être plus détaillée eu égard au faible nombre d'éléments présentés au vérificateur ; que pour les recettes issues de la vente de produits destinés à l'alimentation animale, le vérificateur a basé son travail sur des relevés d'achat et appliqué un coefficient de 1,5 à l'ensemble des achats afin de déterminer le montant des ventes réalisées ; que le Conseil d'Etat admet qu'en l'absence de comptabilité probante, le service puisse utiliser des coefficients relevés dans des établissements similaires ; que si les requérants contestent également le coefficient de 1,26 retenu par l'expert en faisant valoir que l'entreprise pratiquait des prix attractifs, ils n'en justifient pas ; qu'en l'absence d'éléments nouveaux sur les revenus d'origine indéterminée, il se réfère à ses précédentes écritures ; que concernant les revenus agricoles, leur demande est irrecevable faute d'avoir été précédée d'une réclamation préalable ; qu'à titre subsidiaire, sur l'absence de motivation et le bien-fondé, les requérants ne pouvaient ignorer le caractère imposable de leur activité agricole dès lors que M. X s'était déclaré depuis plusieurs années exploitant agricole et que la fixation des forfaits s'est effectuée sur la base des informations qu'ils ont données soit à la mutualité sociale agricole le 16 mars 1998 pour les bénéfices de l'année 1995, soit dans leur déclaration tardive de revenus le 12 mars 1998 pour l'année 1996 ; qu'en l'absence de déclaration pour l'année 1997, l'administration a arrêté un résultat pour 1997 en utilisant des bases de détermination au montant déclaré par les contribuables l'année précédente ; Vu le mémoire présenté le 8 juin 2007 pour M. et Mme X par Me Mondini ; Vu II / la requête, enregistrée le 8 juillet 2005 sous le n°05MA01740, présentée par Me Mondini pour M. et Mme Jacques X, élisant domicile ... ; M. et Mme X demandent à la Cour : 1°) d'infirmer le jugement n°0300116 en date du 10 juin 2005 du Tribunal administratif de Bastia dans ses dispositions leur faisant encore grief et rejetant leur demande de décharge des compléments de contribution sociale généralisée, de contribution pour le remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 2% auxquels ils ont été assujettis, à la suite de redressements fiscaux en matière d'impôts sur le revenu au titre des années 1995, 1996 et 1997, dans la catégorie de revenus de capitaux mobiliers ; 2°) de les décharger desdites impositions ; 3°) de condamner l'Etat à leur payer la somme de 3 000 euros au titre des frais d'instance ainsi qu'au entiers dépens ; . Vu le mémoire et les pièces, enregistrés les 7 mars et 7 mai 2007, par lesquels le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la Cour de rejeter la requête de M. et Mme X en faisant valoir que le rapport de l'expertise produit par les requérants, ordonnée par le juge pénal ne constitue pas la preuve de l'exagération de l'imposition en l'absence de justificatifs particuliers ; qu'il résulte de ce rapport que l'expert s'est fondé sur une comptabilité reconstituée postérieurement aux opérations de contrôle et qu'ainsi elle ne saurait acquérir un caractère probant d'autant que l'expert a mentionné qu'il n'avait pas été possible de présenter des comptes réguliers et sincères traduisant l'image fidèle de la situation financière et patrimoniale de la SARL ; qu'il convient de rappeler que lors des interventions sur place, seules certaines factures de charges et des documents sans valeur probante avaient été présentés au vérificateur ; que le liquidateur n'avait pas été en mesure de présenter les documents comptables tels le livre journal, le grand livre ou le livre d'inventaire ; que la SARL X s'étant en outre placée dans une situation de taxation d'office en raison de l'absence de souscription des déclarations fiscales ; que les discordances existantes entre les conclusions du rapport et les résultats du vérificateur proviennent du mode de détermination du résultat ; qu'ainsi, l'expert, privilégiant une approche économique, a retenu des charges même non justifiées alors que le vérificateur n'a retenu, au titre des charges déductibles les seuls montants appuyés sur des factures répondant aux exigences de l'article 39-1 du code général des impôts ; qu'ainsi, ont été exclues les charges non exposées dans l'intérêt de l'entreprise telles les charges personnelles de frais médicaux, de vêtements ou de chaussures ou non justifiées par des factures hormis celles évaluées forfaitairement comme les frais de carburant ; que, sur le négoce de farine, les montants allégués par les requérants ne sont appuyés d'aucun justificatifs et n'ont pas été reconstitués par l'expert ; que le vérificateur n'a pu tenir compte des vols et pertes allégués en l'absence de comptabilité régulière et probante ; que, s'agissant des produits d'exploitation, la somme de 150 000 francs réintégrée chaque année au titre de prestations effectuées pour le compte de particuliers, en l'absence de pièces justificatives a été déterminée à partir des informations du comptable de l'entreprise sur les prestations de transport de bois, de matériaux, de récoltes acquittées en espèces et que la reconstitution sur ce point n'a pas pu être plus détaillée eu égard au faible nombre d'éléments présentés au vérificateur ; que pour les recettes issues de la vente de produits destinés à l'alimentation animale, le vérificateur a basé son travail à compter des relevés d'achat et appliqué un coefficient de 1,5 à l'ensemble des achats afin de déterminer le montant des ventes réalisées ; que le Conseil d'Etat admet qu'en l'absence de comptabilité probante, le service puisse utiliser des coefficients relevés dans des établissements similaires ; que si le requérant conteste également le coefficient de 1,26 retenu par l'expert en faisant valoir que l'entreprise pratiquait des prix attractifs, ils n'en justifient pas ; qu'enfin, s'agissant des pénalités, les requérants ne sont pas fondés à demander la décharge des pénalités dès lors qu'elles ont fait l'objet d'un dégrèvement le 17 septembre 2000 pour l'impôt sur le revenu et le 19 décembre 2002 pour les prélèvements sociaux ; Vu le mémoire présenté le 8 juin 2007 pour M. et Mme X par Me Mondini ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 juin 2007, - le rapport de Mme Massé-Degois, rapporteur ; - et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme X ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 1995 à 1997 ; que faute d'avoir souscrit de déclaration de leurs revenus au titre de l'année 1995, malgré l'envoi de deux mises en demeure, les époux X ont été taxés d'office à l'impôt sur les revenus en application des dispositions de l'article L.66-1 du livre des procédures fiscales ; qu'ils ont également été taxés d'office pour les années 1996 et 1997 faute d'avoir souscrit dans les délais, leurs déclarations de revenus ; qu'ainsi, il leur appartient en application des dispositions de l'article L.193 du livre des procédures fiscales, d'établir le caractère exagéré des impositions mises à leur charge ; que les redressements qui sont à l'origine des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme X ont été assujettis et dont ils demandent la décharge proviennent notamment de la majoration de leurs bases d'imposition, d'une part, des revenus réputés distribués, en application de l'article 109-1-1° du code général des impôts, que l'administration a rapportés, après vérification de sa comptabilité, aux résultats de la SARL Jacques X et qu'elle a estimés avoir été appréhendés en totalité par M. et Mme X et, d'autre part, des revenus d'origine indéterminée figurant au crédit de leurs comptes bancaires personnels ; Sur la jonction : Considérant que les requêtes susvisées présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu par suite de les joindre afin qu'il y soit répondu par un même arrêt ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 117 du code général des impôts que si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d'assujettir ladite personne morale à l'impôt sur le revenu à raison des sommes correspondantes mais est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l'administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d'identifier ; qu'ainsi les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'imposition entre les mains de M. X des distributions de la SARL Jacques X aurait été irrégulière au motif que cette société ne l'avait pas désigné comme bénéficiaire desdites distributions ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : Considérant, en premier lieu, que si M. et Mme X font valoir que le vérificateur, s'agissant des ventes de bois et lièges, a rattaché, sans motif pertinent, aux recettes de la SARL Jacques X les recettes encaissées par un groupement agricole pour un montant de 120 000 francs par exercice sans même admettre en charge les achats correspondants, d'une part, les requérants ne contestent ni le fait que M. X était le gérant dudit groupement agricole d'exploitation, ni le fait que ce groupement n'exploitait aucun établissement selon les mentions portées au registre du commerce et des sociétés d'Ajaccio et n'avait souscrit aucune déclaration fiscale, ni même le fait que le compte du groupement était utilisé par la SARL Jacques X pour payer certaines de ses charges ; que, par suite, et en l'absence de justificatifs de nature à établir l'existence de charges, le moyen développé par les époux X ne peut qu'être rejeté ; que les requérants allèguent que certaines prestations qui auraient trait au transport de matériaux pour des particuliers ont été arrêtées de manière arbitraire à la somme de 150 000 francs par exercice, ils ne contestent toutefois pas que cette évaluation s'est fondée sur des informations communiquées au vérificateur par le liquidateur de la SARL Jacques X ; que si les époux X soutiennent que l'application aux achats d'un coefficient de 1,50 pour déterminer les ventes de produits à destination animale n'est accompagnée d'aucune explication, il résulte cependant de l'instruction que, compte-tenu de l'absence totale de pièces justificatives permettant de reconstituer les produits à partir des données propres à l'entreprise, l'administration s'est appuyée sur des coefficients moyens relevés dans des établissements similaires ; que, par ailleurs, si les requérants font valoir que l'administration a considéré à tort que la SARL J. X était commissionnée sur les ventes réalisées pour le compte des fournisseurs, elle ne l'établit cependant pas en se bornant à verser aux débats, pour les trois années en litige, deux factures émises par la Minoterie Giraud relatives à l'achat par la SARL X de farine et de sel pour un montant global de moins de 1 700 francs et trois factures émises par les Grands Moulins concernant, pour l'une, l'achat par ladite société de brioche et de sucre pour un montrant de 286,44 francs TTC et, pour l'autre, une commande de marchandises non identifiées ; qu'en outre, si les contribuables allèguent que les divers postes de charges sont manifestement sous-évalués et que n'ont été pris en compte notamment ni les loyers, ni la variation des stocks, ni le coût des assurances, ni les frais de téléphone, ni les impôts et taxes notamment la taxe professionnelle, il résulte cependant des notifications de redressements qui leur ont été adressées que les charges arrêtées pour les exercices 1996 et 1997 concernent tant les achats de marchandises, les frais de carburants et les frais divers, les frais de déplacement et ceux occasionnés par la rémunération du personnel que les charges sociales et les impôts et taxes et, pour l'exercice 1995, concernent les frais de carburant, les frais divers, de déplacement, de rémunération de personnel ainsi que les charges sociales ; qu'en l'absence de pièces justificatives, ils n'établissent pas en produisant en appel des tableaux de « balance générale », réalisés postérieurement aux années en litige, que ces divers postes ont été sous-évalués ; Considérant, en deuxième lieu, que si postérieurement aux années en litige, la comptabilité de la SARL Jacques X a été reconstituée par un expert judiciaire dans le cadre d'une mission confiée par le Tribunal de grande instance d'Ajaccio, il résulte cependant de l'instruction et notamment du rapport d'expertise que l'expert s'est fondé, pour procéder à la reconstitution de la comptabilité de la société, sur les travaux réalisés par deux cabinets d'expertise comptable sollicités par la SARL X en privilégiant la réalité de la vie d'une entreprise, méthodologie qu'il qualifie lui-même de différente de celle de l'administration qui s'appuie sur le code général des impôts et le livre des procédures fiscales dont la mission est de sanctionner le non-respect des textes ; qu'un tel document, dépourvu de valeur probante en raison notamment de son établissement tardif, ne permet pas d'établir que les sommes retenues par l'administration fiscale seraient exagérées ; que, par suite, et contrairement à ce qui est soutenu ce rapport ne permet pas d'apporter un commencement de preuve du caractère exagéré des impositions en litige de nature à justifier la nomination d'un expert ; Considérant en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; ( ) » ; qu'il résulte de l'instruction que M. Jacques X détenait 33% des parts sociales de la SARL Jacques X dont son épouse, Mme X, assurait la gérance ; que les constatations effectuées lors des opérations de contrôle ont permis à l'administration de constater, par procès-verbal dressé le 9 octobre 1998, pour la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1997, le défaut de présentation de comptabilité et notamment du livre d'inventaire, du livre journal, du grand livre, du registre des mouvements de titres, des procès-verbaux d'assemblées générales, des factures de ventes et d'achats ainsi que les relevés bancaires ; que, par ailleurs, les opérations de contrôle ont permis d'établir la confusion entre le patrimoine de la SARL Jacques X et le patrimoine personnel des époux X et que le compte bancaire de la société était utilisé par les contribuables pour régler des dépenses personnelles ; que M. et Mme X avaient l'un et l'autre la signature sur le compte bancaire de la société ; que M. et Mme X ne contestent ni l'absence de tenue d'assemblées générales ni l'absence de compte-rendus sur la gérance ; qu'enfin, il n'est pas soutenu par les contribuables, que l'appréhension des revenus réputés distribués ait pu être le fait d'un préposé ou tiers ; que si les requérants admettent que certaines de leurs dépenses personnelles ont été réglées par la SARL Jacques X en faisant toutefois valoir que celles-ci ont été couvertes par l'apport effectué en 1995 par M. X pour un montant total de 1 692 992,19 F, somme correspondant à un remboursement d'assurance qui lui était destiné pour un sinistre relatif à ses biens, ils ne l'établissent toutefois pas de même qu'ils ne justifient pas de l'allégation selon laquelle ils se trouvaient dans l'obligation de procéder de la sorte du fait des difficultés de la société placée en redressement judiciaire et de l'attitude des banques ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme ayant réuni des indices précis et concordants tirés du fonctionnement même de la société suffisants pour établir que les contribuables se comportaient en maîtres de l'affaire, et partant, de démontrer l'appréhension par eux des revenus distribués par la société ; - En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée : Considérant que les requérants font valoir en appel qu'ils produisent une pièce de nature à justifier l'origine des cinq sommes d'un montant de 4 500 francs chacune figurant pour l'année 1997 au compte ouvert de Mme X provenant d'un compte ouvert au nom de M. X ; que, toutefois, la pièce produite, déjà versée au dossier de l'instance devant le Tribunal administratif de Bastia, ne permet pas de justifier de l'origine des sommes d'un montant de 4 500 francs que l'administration a qualifié d'indéterminée dès lors que le document fait référence à des sommes créditées sur le compte de Mme X à des dates antérieures à celles figurant au débit du compte de M. X ; - En ce qui concerne les revenus agricoles : Considérant qu'il résulte de l'instruction que par une réclamation adressée à la direction nationale des vérifications de situation fiscale le 13 juin 2000, M. et Mme X n'ont contesté les impositions supplémentaires mises à leur charge qu'à hauteur des cotisations afférentes aux traitements et salaires, aux revenus fonciers, aux revenus de capitaux mobiliers et aux revenus d'origine indéterminée ; que, par suite, les conclusions développées en appel relatives aux revenus agricoles sont, comme le fait valoir le ministre, irrecevables au regard des dispositions du troisième alinéa de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales ; Sur les pénalités : Considérant que si M. et Mme X soutiennent que l'impôt sur le revenu et les contributions sociales ont été assorties à tort des majorations de l'article 1728 du code général des impôts soit 80% au titre de l'année 1996 et 40% au titre de l'année 1997, il résulte cependant de l'instruction que lesdites pénalités ont été dégrevées par décisions d'admission partielle en date du 18 septembre 2000 pour l'impôt sur le revenu et du 9 décembre 2002 pour les prélèvements sociaux ; que, par suite, les conclusions tendant à la décharge de ces majorations, qui sont irrecevables, doivent être rejetées ; Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. et Mme X ne sont ni fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué le Tribunal administratif de Bastia a rejeté leur demande ni fondés à demander à ce que la Cour ordonne une expertise de la comptabilité de la SARL Jacques X ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article R.761-1 du code de justice administrative : Considérant, qu'aucun dépens n'ayant été exposé dans ces affaires, la demande de M. et Mme X doit être rejetée ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans les présentes instances, la partie perdante, soit condamné à payer à M. et Mme X les sommes de 9 910 et 3 000 euros qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : Les requêtes de M. et Mme X sont rejetées. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Jacques X et au ministre de l'économie, des finances et de l'emploi. Copie en sera adressée à Me Mondini et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Nos 03MA01296 et 05MA01740 2