Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 13/03/2012, 08MA04313, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2012-03-13
Numéro : 08MA04313
Président : Mme NAKACHE
Rapporteur : M. Jean-Louis  BEDIER
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SELARL BROT & ASSOCIE

Vu la requête, enregistrée le 22 septembre 2008, présenté pour M. Marc A, demeurant ... par Me Brot ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0600181 en date du 27 juin 2008 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000 ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ....................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 février 2012, - le rapport de M. Bédier, président assesseur ; - et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; Considérant que M. A, qui était associé fondateur et président directeur général de la SA Swan au cours des années 1999 et 2000, a acquis des bons de souscription d'achat de titres de cette société au cours de cette période ; qu'il a cédé 827 bons de souscription d'achat de titres au cours de l'année 1999 et 68 999 actions de la société au cours de l'année 2000 en déclarant les plus-values résultant de ces cessions comme imposables sur le fondement de l'article 150-0 A du code général des impôts ; que l'administration a remis en cause le régime d'imposition de ces plus-values en estimant qu'au titre de l'année 1999, la plus-value devait être regardée comme un complément de salaire imposable dans la catégorie des traitements et salaires et qu'au titre de l'année 2000, la plus-value devait être imposée dans la catégorie des bénéfices non commerciaux sur le fondement du 1. de l'article 92 du code général des impôts ; que M. A demande à la Cour d'annuler le jugement en date du 27 juin 2008 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 et 2000 en conséquence de ces redressements, ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ; Sur la fin de non-recevoir du ministre tirée de l'irrecevabilité de la requête : Considérant que, contrairement à ce que soutient le ministre, la requête de M. A n'est pas la simple reproduction de sa requête de première instance et comporte des moyens d'appel ; qu'elle est, par suite, recevable ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que la demande d'information en date du 27 mars 2003, adressée à M. A, précisait bien à son destinataire qu'elle ne présentait aucun caractère contraignant mais qu'elle était de nature à permettre d'apporter des explications à des discordances apparentes relevées dans le dossier du contribuable ; que la mention par laquelle l'inspecteur des impôts signataire de cette demande, remerciait le contribuable de lui répondre rapidement, ne peut être regardée comme ayant été de nature à induire M. A en erreur quant à l'étendue de ses obligations ; Considérant, en deuxième lieu, que la notification de redressement en date du 12 septembre 2003, relative à l'année 1999, dans laquelle l'inspecteur des impôts a retracé de façon circonstanciée la chronologie des opérations par lesquelles le contribuable a bénéficié de bons de souscription d'actions avant de les céder et a rappelé les caractéristiques du régime d'imposition qu'il entendait appliquer, est suffisamment motivée ; Considérant, en troisième lieu, qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que, lorsque le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue de lui communiquer les documents ou copies de documents contenant les renseignements obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin, notamment, de lui permettre d'en vérifier, et le cas échéant, d'en discuter, l'authenticité et la teneur ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et, notamment, des mentions de la notification de redressement en date du 12 septembre 2003, relative à l'année 1999, que celle-ci indique les dates des assemblées générales de la SA Swan au cours desquelles ont été prises, le 7 avril 1999, la décision d'émettre des bons de souscription d'actions au profit de certains dirigeants de la société et, le 1er juin 1999, la décision d'augmenter le capital en vue d'une introduction en bourse ; que la teneur de ces décisions est précisément retracée ; que, dans ces conditions, M. A, qui ne soutient pas qu'il aurait demandé communication de tout ou partie des documents recelant ces informations et qu'un refus lui aurait été opposé, n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait méconnu son obligation d'information ; Considérant, en quatrième lieu, que, dès lors que les impositions en litige procèdent d'un contrôle sur pièces, l'obligation, prévue à l'article L.48 du livre des procédures fiscales, faite à l'administration fiscale d'indiquer, avant que le contribuable ne présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements, ne trouve pas à s'appliquer ; que le requérant n'est, par suite, pas fondé à soutenir que les notifications de redressement du 12 septembre 2003 auraient dû comporter un calcul de son quotient familial et de son revenu global ; Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : " La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient : 1° Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires (...) ; 2° Lorsqu'il s'agit de différends portant sur l'application des articles 39 1 (1°) et 111 (d) du code général des impôts relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du bénéfice des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du code précité " ; qu'exception faite des situations visées au 2° de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, non réalisées en l'espèce, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'est pas compétente pour se prononcer sur les litiges relatifs aux traitements et salaires ; que M. A n'est, par suite, pas fondé à soutenir qu'il aurait été privé irrégulièrement de la possibilité de saisir la commission ; que, dès lors que la question du montant de la rémunération demeurait sans incidence au regard du fondement légal applicable, l'inspecteur des impôts n'avait pas à adopter une motivation particulière sur ce point dans la notification de redressement du 12 septembre 2003 ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'année 1999 : Considérant qu'aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu " ; qu'aux termes de l'article 82 du même code : " Pour la détermination des bases d'imposition, il est tenu compte du montant net des traitements, indemnités et émoluments, salaires, pensions et rentes viagères, ainsi que de tous les avantages en argent ou en nature accordés aux intéressés en sus des traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères proprement dits (...) " ; Considérant, en premier lieu, que l'assemblée générale des actionnaires de la SA Swan a décidé, le 7 avril 1999, d'autoriser le conseil d'administration de la société à émettre 7 743 bons de souscription d'achats de titres en réservant la possibilité de souscrire à des actions nouvelles à certaines personnes au nombre desquelles figurait M. A pour 827 bons de souscription ; que les personnes ainsi autorisées à souscrire bénéficiaient d'un prix d'exercice de 5,87 euros par action alors que chaque action de la SA Swan avait été introduite sur la marché boursier au prix de 9 euros soit une décote en faveur des souscripteurs d'environ 35 % ; que l'avantage dont a ainsi bénéficié M. A doit être regardé comme un complément de salaire imposable sur le fondement des articles 79 et 82 du code général des impôts dès lors que la possibilité pour l'intéressé de souscrire à l'émission d'actions de la société à des conditions avantageuses était liée à ses fonctions de dirigeant salarié et que les opérations réalisées ne réunissaient pas les conditions pour relever des dispositions législatives, codifiées à l'article 80 bis du code général des impôts, spécifiquement applicables aux gains provenant de l'exercice d'options de souscription d'actions dans les conditions prévues aux articles 208-1 à 208-8-2 modifiés de la loi n° 66-537 du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales ; Considérant, en deuxième lieu, que, contrairement à ce que soutient le contribuable, l'administration a pu à bon droit taxer dans la catégorie des traitements et salaires, le revenu constaté à l'occasion de la cession, intervenue en octobre 1999, des 827 bons de souscription qu'il avait acquis en avril 1999 et calculé à raison de l'écart entre le prix d'acquisition des bons de souscription et leur valeur réelle à la date de leur cession ; Considérant, en troisième lieu, que l'imposition supplémentaire à laquelle M. A a été assujetti au titre de l'année 1999 a été mise en recouvrement le 18 avril 2005 ; que le contribuable n'est pas fondé à soutenir que l'imposition serait prescrite dès lors que la prescription a été interrompue par une notification de redressement datée du 20 décembre 2002, à laquelle se réfère d'ailleurs la notification de redressement en date du 12 septembre 2003, également relative à l'année 1999 ; En ce qui concerne l'année 2000 : Considérant qu'aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " I. - 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que de l'article 150 A bis, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 50 000 F par an (...) " et qu'aux termes de l'article 92 du même code : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus " ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et, notamment, de la relation des faits tels que retracés par l'administration, que la SA Swan a été créée en 1993 ; qu'en 1996, M. A détenait 22 500 actions de la société représentant 45 % de son capital ; qu'une assemblée générale extraordinaire de la société a procédé le 29 novembre 1996 à une augmentation de capital portant sur 44 460 actions souscrites par la société de capital-risque " + X Développement " ; que cette même assemblée générale a autorisé le conseil d'administration de la société à émettre 20 000 bons de souscription à un franc permettant de souscrire 20 000 actions à 10 francs en réservant la possibilité de souscrire à la société " + X Développement " ; que, le 23 décembre 1996, une autre assemblée générale a décidé de virer du compte " prime d'émission " au compte " réserve indisponible " une somme de 150 000 francs permettant d'attribuer aux bénéficiaires des bons de souscription, le même nombre d'actions gratuites que s'ils avaient été actionnaires lors de la prime d'émission de la même date ; que, le 20 mai 1999, la société " + X Développement " a revendu à M. A la moitié des bons de souscription qu'elle détenait pour la somme de 10 000 francs ; que, par lettre du 19 janvier 2000, adressée à la SA Swan, le requérant a déclaré exercer 7 858 bons de souscription lui donnant le droit de souscrire 31 432 actions pour un prix de 78 580 francs auxquelles s'ajoutaient 23 754 actions gratuites, soit un total de 55 006 actions ; que, par lettre du 27 janvier 2000, M. A a déclaré exercer 1 999 nouveaux bons de souscription lui donnant droit à 7 996 actions plus 5 997 actions gratuites soit 13 993 actions ; que, le 18 janvier 2000, M. A a cédé à la société Quartz 55 000 actions de la SA Swan pour un prix unitaire de 29,75 euros ; qu'enfin, le 27 janvier 2000, le contribuable a cédé à la société Smeets 14 005 actions pour un prix unitaire de 62, 55 euros ; Considérant qu'il ne résulte pas de ce qui précède que, pour procéder dans des conditions avantageuses à l'acquisition puis à la cession des titres de la SA Swan, M. A aurait déployé une activité personnelle différente de celle de son activité de président directeur général de la société ; qu'en particulier, en admettant même que par la participation importante que M. A détenait dans la SA Swan, ce dernier ait été en mesure avec un autre membre fondateur de la société, d'influencer les décisions des organes délibérants de la société, la décision d'augmenter le capital social par la souscription de nouvelles actions réservée à la société de capital-risque " + X Développement " en vue d'une future introduction en bourse n'est pas séparable des décisions qui relèvent des compétences d'un dirigeant de société ; qu'il n'est pas établi, ni même soutenu que M. A aurait possédé des intérêts personnels dans la société de capital-risque " + X Développement " et que l'association de cette dernière au développement de la SA Swan aurait répondu à un projet d'ensemble à caractère personnel de M. A ; que, par suite, l'administration n'était pas fondée à requalifier la plus-value déclarée par M. A en bénéfices non commerciaux et à l'imposer dans cette catégorie au titre de l'année 2000 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2000 ainsi que des pénalités qui ont assorti cette imposition ; qu'en outre, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. A et non compris dans les dépens, par application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : M. A est déchargé, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2000 ainsi que des pénalités qui ont assorti cette imposition. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 27 juin 2008 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. A la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. Marc A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile de France ouest '' '' '' '' 2 N° 08MA04313