CAA de PARIS, 10ème chambre, 30/05/2017, 16PA00455, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 10ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-05-30
Numéro : 16PA00455
Président : M. AUVRAY
Rapporteur : Mme Anne  MIELNIK-MEDDAH
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : LEGIA FISCALITE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : L'association Races de France a demandé au Tribunal administratif de Paris d'ordonner la restitution d'un crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire au titre de l'année 2009 pour un montant de 48 967 euros augmenté des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales. Par un jugement n° 1307976/1-2 du 1er décembre 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement les 1er février 2016 et 31 janvier 2017, l'association Races de France, représentée par la SELURL Legia Fiscalité, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1307976/1-2 du 1er décembre 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur de 17 402 euros, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la restitution d'un crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire au titre de l'année 2009 pour un montant restant dû de 31 295 euros augmenté des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 2°) de prononcer en sa faveur la restitution du crédit d'impôt recherche d'un montant de 31 295 euros ; 3°) de lui allouer des intérêts moratoires calculés sur la somme initialement réclamée en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat, d'une part, la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et d'autre part, la somme de 35 euros correspondant au remboursement de la contribution à l'aide juridique acquittée lors de la saisine du tribunal. Elle soutient que : - la décision de rejet est irrégulière dès lors que l'administration a méconnu les dispositions de l'alinéa 3 de l'article R*. 198-10 du livre des procédures fiscales en se bornant à reproduire l'avis de l'expert du ministère chargé de la recherche sans avoir procédé à sa propre analyse ; - l'expert a outrepassé sa mission en méconnaissance de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales ; - les travaux de coordination et d'organisation de la recherche qui ont été conduits par l'association pour l'ensemble des projets de recherche engagés au titre de l'année 2009 font partie intégrante des activités de recherche et développement et sont par suite éligibles au crédit d'impôt recherche ; - l'association a joué un rôle décisif dans la réalisation d'opérations de recherche et développement, le caractère collégial des travaux ne faisant pas obstacle à l'octroi du crédit d'impôt recherche ; - la référence au manuel de Frascati s'impose pour caractériser la nature des travaux ; - les dépenses afférentes aux salons scientifiques et aux groupes de travail ainsi qu'à la rédaction d'articles doivent être prises en compte pour calculer le crédit d'impôt recherche dès lors qu'elles constituent des dépenses de veille technologique ; - l'association est fondée à solliciter le paiement d'intérêts moratoires à compter de la date de la réclamation faisant état du crédit remboursable, soit à la date de dépôt de la déclaration. Par un mémoire en défense et un nouveau mémoire, enregistrés respectivement les 5 janvier et 20 avril 2017, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par l'association Races de France n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Mielnik-Meddah, - et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public. 1. Considérant que l'association Races de France, qui regroupe divers organismes de sélection de différentes races animales, a sollicité, au titre de l'année 2009, le bénéfice d'un crédit d'impôt en faveur de la recherche pour un montant de 48 697 euros sur le fondement des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts ; que par une décision datée du 9 avril 2013, l'administration a rejeté sa demande de remboursement ; que l'association Races de France a demandé au Tribunal d'ordonner la restitution dudit crédit d'impôt ; qu'elle relève appel du jugement n° 1307976/1-2 du 1er décembre 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur de 17 402 euros, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la restitution d'un crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire au titre de l'année 2009 pour un montant restant dû de 31 295 euros augmenté des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; Sur les conclusions à fin d'annulation de la décision de rejet de la réclamation : 2. Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au crédit d'impôt en litige : " Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration des impôts qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de redressement, être vérifiée par les agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie. (...) " ; et qu'aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : " Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire (...) " ; 3. Considérant que les irrégularités qui peuvent entacher les décisions prises par l'administration sur les réclamations dont elle est saisie sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ou le bien-fondé des impositions ; que la circonstance que l'administration omet de motiver la décision par laquelle elle rejette une réclamation tendant à la décharge, à la réduction d'une imposition ou comme en l'espèce à la restitution d'un crédit d'impôt a pour seul effet de priver l'administration et, après elle le juge, de la possibilité d'opposer au contribuable la tardiveté de ses conclusions devant le tribunal administratif ; que, par suite, est inopérant le moyen tiré par l'association Races de France de ce que l'administration, en se bornant à reproduire l'avis de l'expert du ministère chargé de la recherche, a entaché d'un défaut de motivation, au sens de l'article R*. 198-10 du livre des procédures fiscales, sa décision en date du 9 avril 2013 rejetant la réclamation du 24 avril 2012 tendant au remboursement du crédit d'impôt recherche au titre de l'année 2009, alors même que, ce faisant, l'administration fiscale aurait, selon la requérante, renoncé à procéder à sa propre analyse ; que pour le même motif est également inopérant le moyen tiré de ce que l'expert dûment mandaté par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche aurait outrepassé sa mission en méconnaissance de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales ; qu'en tout état de cause, comme l'a jugé à juste titre le tribunal administratif, ladite décision ne peut être considérée comme insuffisamment motivée au seul motif que le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris a fondé sa décision sur deux avis défavorables, datés des 19 décembre 2012 et 5 mars 2013, émis par l'expert du ministère chargé de la recherche ; que, contrairement à ce que soutient l'association, l'administration ne peut être regardée comme s'étant estimée liée par l'avis de cet expert du fait qu'après avoir rappelé la teneur de cet avis, elle a repris à son compte le constat selon lequel la requérante n'a pas fourni les indications permettant de déterminer la nature précise des travaux réalisés, la part de l'association dans les activités de recherche et développement en cause et par suite la réalité de l'affectation à la recherche des dépenses ouvrant droit au crédit d'impôt recherche ; Sur les conclusions à fin de restitution : 4. Considérant qu'aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. / Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté " ; 5. Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif du crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées ; qu'ainsi, pour apprécier l'éligibilité des dépenses en litige au crédit d'impôt, il y a lieu d'examiner, au vu des documents que l'association Races de France a produits, si les opérations réalisées constituent des opérations de recherche appliquée au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts ; En ce qui concerne les dépenses de personnel : 6. Considérant qu'aux termes du II de l'article 244 quater B du code général des impôts : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b. Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. (...) ; c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au a et de 50 % des dépenses de personnel mentionnées à la première phrase du b et du b bis " ; qu'aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts : " Le personnel de recherche comprend : / 1. Les chercheurs qui sont des scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. / (...) Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'ouvrent droit au crédit d'impôt prévu par les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, les dépenses afférentes aux rémunérations des chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche ; 7. Considérant que l'administration, après avoir prononcé une restitution limitée à 17 402 euros en cours d'instance devant le tribunal, a refusé la prise en compte, pour le calcul du crédit d'impôt de l'association Races de France sur le fondement des dispositions précitées du code général des impôts, d'une partie des rémunérations versées à M. P., directeur de l'association et titulaire d'un diplôme d'ingénieur, et à Mme D., docteur vétérinaire, au motif qu'une part des activités de l'association relève de la stratégie, de l'organisation et de la coordination de recherches ; 8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association Races de France est une association fédérant les organismes de sélection des différentes races animales et représentant un réseau associatif qui lui-même participe à un réseau sanitaire, sur des programmes spécifiques, tels que " Visna Maedi " qui est une maladie respiratoire des ovins et " Tremblante du mouton ", ou par son implication auprès du ministère de l'agriculture comme au sein de l'Association pour la Certification de la Santé Animale (ACERSA) ; que l'association Races de France a ainsi essentiellement un rôle de représentation de ses membres au sein de groupes de travail et de comités et participe à des programmes sanitaires collectifs décidés au niveau national qui ne lui sont pas propres ; 9. Considérant, en ce qui concerne le projet " Agalactie contagieuse ", qu'il résulte de l'instruction que la participation de l'association requérante aux réunions du groupe de travail spécifique à cette pathologie et le pilotage du sous-groupe de travail chargé des analyses épidémiologiques relèvent exclusivement des missions d'organisation, de coordination et de stratégie conduites par l'association ; que, par suite, ces activités ne relèvent pas, par elles-mêmes, eu égard à leur nature, d'une activité de recherche éligible au crédit d'impôt prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts ; que, dès lors, c'est à bon droit que les rémunérations versées à Mme D. et M. P. n'ont pas été prises en compte par l'administration dans le calcul du crédit d'impôt recherche ; 10. Considérant, en ce qui concerne le projet " Fièvre catarrhale ovine " (FCO) et le projet " Visna Maedi ", que l'association requérante soutient que l'expert a opéré une confusion entre les fonctions de management et celles de pilotage de projet, ces dernières étant selon elle intrinsèques aux activités de recherche et développement ; qu'elle fait valoir que le suivi des programmes de recherche est indispensable à l'identification des obstacles rencontrés, à la détermination des actions permettant de lever les incertitudes qui en résultent, à la formulation des solutions et à l'enregistrement des progrès accomplis ; que, toutefois, si l'association requérante participe à l'élaboration des questions de recherche et de protocoles, à la sélection de projets, à des prises de décisions opérationnelles, à l'interprétation des résultats ou à leur valorisation au sein de groupes de travail ou de comités de pilotage, ces activités, alors même qu'elles sont nécessaires au développement de projets, ne sauraient être regardées comme représentant une activité de recherche et développement ; qu'en conséquence, si l'expert a proposé la prise en compte des dépenses de personnel afférentes au seul travail de dépouillement et d'analyse des résultats, ce que l'administration a admis en prononçant une restitution partielle du crédit d'impôt recherche en cause, il ne résulte pas de l'instruction que, pour le surplus, les heures consacrées à une activité de simple suivi et de pilotage, dont la nécessité est revendiquée par l'association, relèveraient de travaux de recherche ; En ce qui concerne les dépenses de veille technologique : 11. Considérant qu'aux termes de l'article 49 septies I quater de l'annexe III au code général des impôts : " Pour l'application du j du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, la veille technologique s'entend comme un processus de mise à jour permanent ayant pour objectif l'organisation systématique du recueil d'informations sur les acquis scientifiques, techniques et relatifs aux produits, procédés, méthodes et systèmes d'informations afin d'en réduire les opportunités de développement " ; 12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association Races de France a demandé, au titre du crédit d'impôt recherche de l'année 2009, la prise en compte de 18 254,36 euros correspondant au coût de veille technologique résultant de la participation de M. P., à hauteur de 40 heures, et Mme D., à hauteur de 328 heures, à différentes réunions, comités, séminaires scientifiques et conseils d'administration ayant trait à la recherche sur la biodiversité et à la veille sanitaire et épidémiologique et, en outre, s'agissant de Mme D. de la participation de l'intéressée à la rédaction d'articles publiés sur le site Internet FCO-Info ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que les dépenses en cause seraient directement liées à des opérations de recherche auxquelles l'association aurait participé ; Sur les intérêts moratoires : 13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales : " Quand l'Etat est condamné à un dégrèvement d'impôt par un tribunal ou quand un dégrèvement est prononcé par l'administration à la suite d'une réclamation tendant à la réparation d'une erreur commise dans l'assiette ou le calcul des impositions, les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d'intérêts moratoires dont le taux est celui de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts. Les intérêts courent du jour du paiement. Ils ne sont pas capitalisés " ; qu'en vertu du troisième alinéa de l'article R*. 208-1 du même livre, les intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 précité sont payés d'office en même temps que les sommes remboursées par le comptable chargé du recouvrement des impôts ; 14. Considérant que, faute de litige né et actuel opposant la requérante au comptable chargé du paiement des intérêts moratoires visés à l'article L. 208 précité, les conclusions tendant au paiement de tels intérêts, à raison de la restitution obtenue au cours de la première instance, sont irrecevables, ainsi que le relève le ministre ; que celles relatives au surplus restant en litige devant la Cour ne peuvent, en tout état de cause, qu'être rejetées par voie de conséquence de ce qui a été dit aux points 6 à 12 ci-dessus ; 15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'association Races de France n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus de sa demande ; que les conclusions de sa requête tendant à l'annulation dudit jugement et à la restitution d'un crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire au titre de l'année 2009 ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et au remboursement de la contribution à l'aide juridique acquittée en première instance ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de l'association Races de France est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'association Races de France et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur général des finances publiques (direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris - Pôle fiscal Paris Centre et services spécialisés). Délibéré après l'audience du 9 mai 2017 à laquelle siégeaient : M. Auvray, président de la formation de jugement, Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller, M. Legeai, premier conseiller, Lu en audience publique le 30 mai 2017. Le rapporteur, A. MIELNIK-MEDDAH Le président, B. AUVRAY Le greffier, C. DABERT La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 16PA00455