COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 06/12/2012, 11LY02158, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2012-12-06
Numéro : 11LY02158
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Josiane  MEAR
Commissaire du gouvernement : Mme JOURDAN
Avocat(s) : COSICH

Vu la requête, enregistrée le 26 août 2011 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme Roger , domiciliés ; M. et Mme demandent à la Cour : 1°) de surseoir à statuer sur leur requête dans l'attente de l'issue de la plainte pénale déposée par la société SGI ; 2°) d'annuler le jugement n° 0906094 et n° 1000762 du 21 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005, ainsi que des pénalités y afférentes ; 3°) en tout état de cause, la décharge de ces cotisations supplémentaires pour des montants de 9 935 et de 67 330 euros ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent que : - la Cour doit surseoir à statuer dans l'attente de l'aboutissement de la plainte pénale déposée par la société SGI ; - les propositions de rectification ne répondent pas aux exigences de motivation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales car les propositions de rectification des sociétés en participation (SEP) Pétunia 1 à 5 ne sont pas suffisamment motivées et ne sont étayées d'aucune pièce permettant de démontrer les dires de l'administration fiscale ; - l'administration n'est pas fondée à soutenir que les investissements en cause étaient soumis à agrément ; en premier lieu, c'est à tort qu'elle se fonde sur les dispositions de l'instruction 4 H-2-07 du 30 janvier 2007 qui n'étaient pas applicables ; en deuxième lieu, les investissements ayant été réalisés en 2005, ils étaient soumis au régime antérieur en matière d'agrément, lequel ne comportait aucun seuil au niveau de l'exploitant ; en troisième lieu, conformément aux dispositions de l'alinéa 2 du paragraphe II de l'article 199 undecies B du code général des impôts, le seuil de 300 000 euros doit s'apprécier au niveau de la SEP et non au niveau de la société exploitante ; en quatrième lieu, c'est à tort que l'administration considère ainsi que l'appréciation du seuil de 300 000 euros au niveau des SEP et du seuil de 1 000 000 euros au niveau de l'exploitant serait cumulative ; - l'administration n'est pas fondée à soutenir que le fait générateur des investissements serait tardif au motif qu'ils n'auraient été livrés qu'en 2006 ; en premier lieu, parce que les procès-verbaux de réception des biens attestent de la mise à disposition des biens en 2005 ; en second lieu parce que l'administration méconnaît la distinction entre la réalisation et la livraison ; il résulte de la réponse ministérielle Barbier, en date du 19 janvier 1989, que la livraison n'implique pas une remise matérielle de la marchandise vendue mais seulement la maîtrise par l'acquéreur du bien vendu, qui peut résulter du simple consentement des parties ; l'existence du matériel n'étant pas mise en cause, l'investissement pourrait être admis au titre de l'année 2006 à défaut d'être retenu pour 2005 ; - c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que l'investissement fourni par la société IPC avait été surfacturé car le service des douanes, dont la mission est de contrôler la valeur des marchandises, n'a pas fait d'observation ; la société SGI a d'ailleurs engagé une action en responsabilité à l'encontre du service des douanes ; - l'administration a méconnu le principe de proportionnalité car elle a appliqué sur le fondement de l'article 1740 du code général des impôts une amende au fournisseur du matériel, à son utilisateur et à la société SGI, gérante des SEP ; compte tenu du montant de ces amendes, ni le fournisseur, ni le locataire, ni le gérant ne seront en mesure de restituer son apport à l'investisseur ; la reprise d'impôt effectuée à des investisseurs de bonne foi est ainsi disproportionnée ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 22 novembre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ; il conclut au rejet de la requête : il soutient que : - la demande de sursis à statuer doit être rejetée car la suite des instances judiciaires ou civiles engagées par la gérante des SEP Pétunia n'est pas susceptible d'éclairer la décision de la Cour ; - les propositions de rectification adressées à M. et Mme suite au contrôle sur pièces des SEP Pétunia 1, 2, 4 et 5 et de la SEP Pétunia 3 sont régulièrement motivées ; elles indiquaient la source et la nature des renseignements obtenus auprès des tiers ; des pièces ont été communiquées à M. et Mme , à leur demande, relatives au contrôle sur pièces des SEP Pétunia 1, 2, 4 et 5 ; - les impositions sont bien fondées ; en premier lieu, un agrément préalable était nécessaire pour les investissements effectués par les SEP Pétunia 1, 2, 3, 4 et 5, en application des dispositions des articles 199 undecies B et des 14ème à 17ème alinéa de l'article 217 undecies du code général des impôts ; dès lors que les programmes d'investissements des exploitants étaient supérieurs à 300 000 euros ; en deuxième lieu, il résulte des dispositions combinées de l'article 238 bis HA et des articles 46 quaterdecies A et D de l'annexe III au même code que le fait générateur du droit à déduction est la création ou la livraison effective de l'immobilisation ; en l'espèce, il résulte des documents douaniers que les biens des SEP Pétunia 1, 2 et 5 n'ont été effectivement livrés à La Réunion qu'en 2006 ; les investissements de la SEP Pétunia 3 sont fictifs et n'ont donc pas été livrés ainsi que l'a reconnu la société SGI, gérante de la SEP ; la réduction d'impôt ne peut pas non plus être accordée au titre de l'année 2006 compte tenu des autres anomalies constatées telles que la surfacturation des biens et le défaut d'agrément préalable ; en troisième lieu, la surfacturation des investissements des SEP Pétunia 1, 2 et 5 est établie ; - les requérants ne sont pas fondés à invoquer la violation du principe communautaire de proportionnalité à l'encontre de cotisations d'impôt sur le revenu car ils ne soutiennent pas que les dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts seraient contraires aux principes découlant du traité CE ; l'application de l'amende prévue par l'article 1740 du code général des impôts est liée à la reprise d'impôt visée à l'article 199 undecies B du code général des impôts ; - le bien-fondé des impositions conduit au rejet de la demande présentée au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Vu l'ordonnance en date du 8 septembre 2011 fixant la clôture de l'instruction au 29 février 2012 en application des dispositions des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 28 février 2012, présenté pour M. et Mme ; ils persistent dans leurs précédentes conclusions par les mêmes moyens et par les moyens complémentaires que : - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales en se fondant sur l'instruction 4 H-2-07 du 30 janvier 2007, qui n'est pas applicable à des investissements réalisés en 2005, de sorte que l'administration n'est pas fondée à prétendre qu'il faut appliquer un seuil de 1 000 000 euros au niveau de l'exploitant en sus de celui de 300 000 euros au niveau des SEP ; - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 80 B en prétendant appliquer le seuil de 1 000 000 euros au niveau de l'exploitant alors que telle n'a pas été son interprétation dans le cas de l'exploitant SNC SBTPC qui a bénéficié des investissements des six SEP Vence ; Vu l'ordonnance en date du 19 mars 2012 reportant la date de clôture de l'instruction du 29 février 2012 au 16 avril 2012 à 16 heures 30 ; Vu le mémoire en défense complémentaire, enregistré le 16 mars 2012, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ; il persiste dans ses précédentes conclusions par les mêmes moyens et soutient, en outre, que : - les requérants ne sont pas fondés à invoquer l'instruction 4 H-02-07 du 30 janvier 2007 sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales car cette instruction n'a d'autre objet que de commenter les dispositions légales et est postérieure à l'année d'imposition en cause ; - ils ne sont pas davantage fondés à invoquer les dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales car la situation dont ils se prévalent concerne une reprise de réduction d'impôt à l'encontre de personnes étrangères au présent litige ; Vu le mémoire, enregistré le 16 avril 2012, présenté pour M. et Mme ; ils persistent dans leurs précédentes conclusions, par les mêmes moyens ; Vu l'ordonnance en date du 18 avril 2012 reportant la date de clôture de l'instruction du 16 avril 2012 au 3 mai 2012 à 16 heures 30 ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 novembre 2012 : - le rapport de Mme Mear, président-assesseur ; - et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ; 1. Considérant qu'en application des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts l'administration a remis en cause la réduction d'impôt sur le revenu dont M. et Mme ont bénéficié au titre de l'année 2005 à raison d'investissements effectués par les SEP Pétunia 1, 2, 3, 4 et 5, dont ils sont associés, dans le cadre d'opérations de défiscalisation réalisées à La Réunion ; que l'administration a considéré que les investissements effectués par les SEP Pétunia 1, 2, 3, 4 et 5 n'avaient pas fait l'objet d'un agrément préalable, alors que les programmes d'investissement des exploitants, locataires de ces investissements, étaient en 2005 d'un montant supérieur à 1 000 000 euros ; qu'au surplus, l'investissement réalisé par la SEP Pétunia 3 était fictif, les investissements réalisés par les SEP Pétunia 1, 2, 5 n'auraient pas été livrés en 2005 et les investissements réalisés par les SEP Pétunia 1, 2, 5 auraient été surfacturés ; que, par jugement n° 0906094 et 1000762 du 21 juin 2011, le Tribunal administratif de Lyon a confirmé ces rappels d'impôt ; que M. et Mme font appel de ce jugement ; qu'ils demandent qu'il soit sursis à statuer sur leur requête et, en tout état de cause, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu correspondantes d'un montant de 9 935 et de 67 330 euros ; Sur les conclusions tendant à ce qu'il soit sursis à statuer : 2. Considérant qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation au juge de l'impôt de surseoir à statuer sur le litige dont il est saisi par M. et Mme jusqu'à l'aboutissement de la plainte avec constitution de partie civile déposée le 20 novembre 2006 auprès du Tribunal de grande instance de Saint-Denis de La Réunion par la société SGI, gérante des SEP Pétunia, des chefs d'escroquerie, faux et usage de faux, et association de malfaiteurs ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que, dans les circonstances de l'espèce, le maintien ou la décharge des cotisations litigieuses à l'impôt sur le revenu soit subordonné à l'intervention d'une décision de justice statuant sur la plainte déposée ; qu'il n'y a pas lieu, dès lors, de surseoir à statuer ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 3. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R.* 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ; qu'en revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs ; 4. Considérant que la proposition de rectification adressée le 20 octobre 2008 à M. et Mme mentionne que les rappels d'impôt sur le revenu dont ils font l'objet au titre de 2005 résultent de la remise en cause, sur le fondement de l'article 199 undecies B du code général des impôts, de réductions d'impôt accordées au titre d'opérations d'investissements effectuées par les SEP Pétunia 1, 2, 4, 5 dont Mme est associée ; qu'elle précise les motifs de cette remise en cause et les modalités de calcul, au niveau de chaque SEP, des rappels en cause ; que sa motivation ne se limite pas ainsi à une simple référence aux propositions de rectification adressées aux SEP Pétunia 1, 2, 4, 5 ; qu'elle comporte, en annexe, un tableau récapitulatif indiquant la nature et les sources des informations obtenues par l'administration fiscale dans le cadre des vérifications de comptabilité qu'elle a effectuées et de l'exercice de son droit de communication ; que les requérants ont ainsi été mis à même de présenter une demande de communication de documents à laquelle l'administration a donné satisfaction avant la mise en recouvrement des cotisations litigieuses ; qu'ils ne sont dès lors pas fondés à soutenir que la proposition de rectification du 20 octobre 2008 ne répond pas aux exigences de motivation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que s'ils entendent invoquer la violation de l'article L. 76 B du même livre, leur moyen doit être écarté comme manquant en fait ; 5. Considérant que la proposition de rectification adressée aux requérants le 3 mai 2007 relative à la remise en cause de la réduction d'impôt afférente à l'investissement réalisé en 2005 par la SEP Pétunia 3 comporte également l'ensemble des éléments de nature à permettre aux requérants de formuler toutes observations utiles sur le rappel d'impôt en cause ; qu'elle précise la teneur et l'origine des informations retenues par l'administration pour fonder son rehaussement d'impôt ; que l'administration n'était pas tenue de joindre l'ensemble de ces éléments à la proposition de rectification en cause, dont la communication n'a pas été au demeurant sollicitée par les requérants ; que, dans ces conditions, ils ne sont pas davantage fondés à soutenir que cette proposition de rectification ne répond pas aux exigences de motivation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que s'ils entendent invoquer la violation de l'article L. 76 B du même livre leur moyen doit être écarté pour les mêmes motifs ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les rappels d'impôt relatifs à la SEP Pétunia 3 : 6. Considérant, en premier lieu, que l'administration soutient, sans être contredite, que l'investissement relatif à l'aménagement d'un laboratoire à pâtisserie financé par la SEP Pétunia 3 est fictif ; que la SEP en a tiré les conséquences en retirant cet investissement de l'actif de son bilan et en provisionnant la totalité du dépôt de garantie que devait verser le locataire ; que les requérants ne sont, dès lors, pas fondés à contester les rappels d'impôt relatifs à la SEP Pétunia 3 ; 7. Considérant, en deuxième lieu, que le caractère fictif de l'investissement litigieux effectué par la SEP Pétunia 3 étant établi, les requérants ne peuvent utilement soutenir que l'investissement en cause n'avait pas à faire l'objet d'un agrément ; 8. Considérant, en troisième lieu, que les requérants ne peuvent utilement faire valoir que la remise en cause par l'administration fiscale de leur réduction d'impôt méconnaît le principe de proportionnalité aux motifs qu'ils sont de bonne foi et qu'en raison du montant des amendes appliquées par l'administration, sur le fondement des dispositions de l'article 1740 du code général des impôts, ni le fournisseur, ni le locataire, ni le gérant ne seront en mesure de leur restituer leur apport, dès lors que ces circonstances sont sans incidence sur le bien-fondé du rappel d'impôt litigieux ; En ce qui concerne les rappels d'impôts relatifs aux SEP Pétunia 1, 2, 4 et 5 : 9. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. (...) / La réduction d'impôt prévue au présent I s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location si les conditions mentionnées aux quatorzième à dix-septième alinéas du I de l'article 217 undecies sont remplies et si 60 % de la réduction d'impôt sont rétrocédés à l'entreprise locataire sous forme de diminution de loyer et du prix de cession du bien à l'exploitant. Ce taux est ramené à 50 % pour les investissements dont le montant par programme et par exercice est inférieur à 300 000 Euros par exploitant. (...) / II. 1. Les investissements mentionnés au I et dont le montant total par programme et par exercice est supérieur à 1 000 000 Euros ne peuvent ouvrir droit à réduction que s'ils ont reçu un agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies. / Les dispositions du premier alinéa sont également applicables aux investissements mentionnés au I et dont le montant total par programme et par exercice est supérieur à 300 000 Euros, lorsque le contribuable ne participe pas à l'exploitation au sens des dispositions du 1° bis du I de l'article 156. Le seuil de 300 000 Euros s'apprécie au niveau de l'entreprise, société ou groupement qui inscrit l'investissement à l'actif de son bilan ou qui en est locataire lorsqu'il est pris en crédit-bail auprès d'un établissement financier. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions combinées du I et du 1 du II de l'article 199 undecies B du code général des impôts que les investissements réalisés à la Réunion sont soumis à la procédure d'agrément préalable lorsque leur montant total par programme et par exercice est supérieur à 1 000 000 euros et que ce montant s'apprécie au niveau de l'exploitant exerçant son activité dans le département d'outre-mer concerné ; 10. Considérant qu'il résulte de l'instruction et n'est pas contesté que les programmes d'investissement de chacun des exploitants locataires des SEP Pétunia 1, 2, 4 et 5, qui incluent les investissements en litige effectués par ces SEP, sont d'un montant supérieur à 1 000 000 euros ; que, dans ces conditions, alors même que les montants des investissements inscrits aux bilans de chacune desdites SEP sont d'un montant inférieur à 300 000 euros et ne dépassent pas le seuil visé au 2ème alinéa du 1 du II de l'article 199 undecies B, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause les réductions d'impôt en cause au motif, suffisant à lui seul, que les investissements réalisés par ces SEP n'ont pas fait l'objet d'un agrément préalable ; 11. Considérant, en deuxième lieu, que M. et Mme ne peuvent davantage utilement faire valoir que l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales en se fondant sur les dispositions de l'instruction 4 H-2-07 du 30 janvier 2007 dès lors que les propositions de rectification ne sont pas fondées sur ces dispositions doctrinales mais sur les dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts fixées par le législateur ; 12. Considérant, en troisième lieu, que si M. et Mme prétendent que l'administration aurait, pour l'exploitant SNC SBTPC et les six SEP Vence, déterminé de façon différente le seuil pris en compte pour l'appréciation de l'exigence d'un agrément, ils ne l'établissent pas et ne justifient ni même n'allèguent qu'ils seraient eux-mêmes directement concernés par l'appréciation ainsi portée par l'administration ; que, dès lors, les requérants ne peuvent se prévaloir d'une prise de position formelle opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; 13. Considérant, en quatrième lieu, que pour les mêmes motifs que ceux susmentionnés relatif au rappel d'impôt relatif à la SEP Pétunia 3, les requérants ne peuvent utilement faire valoir que la remise en cause par l'administration fiscale de la réduction d'impôt dont ils ont bénéficié au titre de leurs investissements dans les SEP Pétunia 1, 2, 4 et 5 méconnaît le principe de proportionnalité ; 14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres motifs retenus par l'administration pour procéder aux rappels d'impôt contestés, M. et Mme ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 15. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme quelque somme que ce soit au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Roger et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 15 novembre 2012 à laquelle siégeaient : M. Montsec, président de chambre, Mme Mear, président-assesseur, Mme Chevalier-Aubert, premier conseiller. Lu en audience publique, le 6 décembre 2012. '' '' '' '' 1 2 N° 11LY02158