CAA de VERSAILLES, 7ème chambre, 01/06/2017, 16VE02502, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-06-01
Numéro : 16VE02502
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : M. Luc  CAMPOY
Commissaire du gouvernement : Mme BELLE
Avocat(s) : AKLEA SOCIETE D'AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société anonyme (SA) ST MICROELECTRONICS a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de son exercice clos en 2009 ainsi que la décharge de la majoration prévue par l'article 1729 du code général des impôts y afférente, mises en recouvrement le 12 mai 2014 ; Par un jugement n° 1500282 du 16 juin 2016, le Tribunal administratif de Montreuil a, d'une part, constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SA ST MICROELECTRONICS tendant à la décharge partielle de cette cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à hauteur de la somme de 110 169 euros, a, d'autre part, a déchargée cette société de la majoration pour manquement délibéré à concurrence de la somme de 70 174 euros et, enfin, a rejeté le surplus de ses conclusions. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés le 2 août 2016 et le 11 mai 2017, la SA ST MICROELECTRONICS, représentée par Me Bazaille, avocat, demande à la Cour : 1° d'annuler ce jugement en tant qu'il rejette le surplus des conclusions de sa requête de première instance tendant à la décharge partielle de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge ; 2° de la décharger du surplus de la part de l'imposition contestée ; 3° de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. La SA ST MICROELECTRONICS soutient que : - l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts méconnaît les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts ; - la base du crédit d'impôt dont la société par actions simplifiée (SAS) ST Microelectronics Rousset a bénéficié au titre de l'année 2009 pouvait légalement comprendre les versements effectués par cette société au titre des subventions à son comité d'entreprise, de la contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité, de la taxe sur la contribution patronale de prévoyance et du fonds national d'aide au logement qui sont des dépenses accessoires à des dépenses de personnel ; - toute charge versée pour le financement d'un régime de protection sociale qui est obligatoire constitue, en toute hypothèse, une cotisation sociale obligatoire au sens de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts ; - l'administration fiscale, au travers des commentaires qu'elle a fait de l'article 49 septies I B de l'annexe III au code général des impôts dans l'instruction fiscale 4-1-00 n°28 du 8 février 2000 et dans le BOI-BIC-RICI-10-10-20-20 du 6 juillet 2016 ainsi que dans sa position exprimée lors de la conférence annuelle " Panorama des redressements fiscaux " du 17 juin 2010, a été au-delà des exigences de ce texte en restreignant de manière excessive la notion de charges sociales obligatoires et de dépenses de personnel ; - les versements opérés au titre du fonctionnement du comité d'entreprise sont éligibles au crédit d'impôt dès lors qu'ils sont obligatoires, qu'ils sont calculés sur la masse salariale brute de l'année en cours et qu'ils conduisent à ouvrir des droits aux personnels de recherche par l'intermédiaire du comité d'entreprise ; - la contribution additionnelle à la contribution sociale solidarité est éligible au crédit d'impôt car elle a le caractère d'une charge sociale obligatoire et non d'un impôt ; - les cotisations affectées au fonds national d'aide au logement (FNAL) qui sont prévues par l'article L. 834-1 du code de la sécurité sociale ne constituent pas un impôt ou une taxe mais des cotisations sociales obligatoires éligibles au sens de l'article 49 septies I B de l'annexe III au code général des impôts ; elles ont pour contrepartie le versement de l'allocation logement ; - la taxe sur la contribution patronale de prévoyance participe au financement des prestations complémentaires de prévoyance au bénéfice des salariés, conformément aux articles L 137-1 et L 137-4 du code de la sécurité sociale ; cette taxe relève exclusivement des dispositions du code de la sécurité sociale; elle porte sur des sommes perçues par des chercheurs et des techniciens de recherche ; elle est recouvrée par les URSSAF ; elle est obligatoire ; elle vise à financer des prestations au bénéfice notamment du personnel de recherche ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - la Constitution du 4 octobre 1958 ; - le code général des impôts ; - le code de la sécurité sociale ; - le code du travail ; - la loi n° 2004-626 du 30 juin 2004 relative à la solidarité pour l'autonomie des personnes âgées et des personnes handicapées ; - la décision n° 2011-148/154 QPC du 22 juillet 2011 du Conseil constitutionnel ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Campoy, - et les conclusions de Mme Belle, rapporteur public, 1. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SA ST MICROELECTRONICS a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010 ; qu'à l'issue de ce contrôle, le service a, notamment, exclu de la base du crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche dont la SA ST MICROELECTRONICS avait bénéficié au titre de l'année 2009 sur le fondement des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, les versements effectués par cette société au titre de la taxe d'apprentissage, de la formation professionnelle continue, de la participation à l'effort de construction, des subventions versées au comité d'entreprise, de la contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité, de la mutuelle, de la taxe sur la contribution patronale de prévoyance et du fonds national d'aide au logement au motif que ces versements n'entraient pas dans les différentes catégories de dépenses de personnel éligible au crédit d'impôt en vertu des dispositions du b. de l'article 49 septies I de l'annexe III au même code ; que l'administration fiscale a, en outre, assorti la part de l'imposition supplémentaire résultant de ce chef de rectification qui concernait la taxe d'apprentissage, la participation des employeurs à l'effort de construction et la participation des employeurs à la formation professionnelle continue, de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions du a. de l'article 1729 du code général des impôts ; que l'imposition correspondante et la majoration concernée ont été mises en recouvrement le 15 mai 2014 ; que la SA ST MICROELECTRONICS a contesté devant le Tribunal administratif de Montreuil l'imposition supplémentaire relative à l'exclusion de la base du crédit d'impôt des subventions versées au comité d'entreprise, de la contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité, de la taxe sur la contribution patronale de prévoyance, du fonds national d'aide au logement et de la mutuelle ; que, par un jugement du 16 juin 2016, le tribunal a constaté qu'à hauteur de 110 169 euros, il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SA ST MICROELECTRONICS tendant à la décharge de la part de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'année 2009 résultant de l'exclusion des dépenses de mutuelle, a déchargé cette société de la majoration pour manquement délibéré à concurrence de la somme de 70 174 euros et a rejeté le surplus de ses conclusions ; que la SA ST MICROELECTRONICS relève appel de ce jugement ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 2. Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. (...) " ; qu'aux termes de l'article 49 septies I de l'annexe III au même code : " Pour la détermination des dépenses de recherche visées aux a, b, f et au 2° du h du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, il y a lieu de retenir : (...) b. Au titre des dépenses de personnel, les rémunérations et leurs accessoires ainsi que les charges sociales, dans la mesure où celles-ci correspondent à des cotisations sociales obligatoires. " ; En ce qui concerne l'exception d'illégalité de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts : 3. Considérant qu'il résulte des termes mêmes des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts que, parmi les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche, figurent les " dépenses de personnel " ; que ces dépenses dont il ne résulte ni de ces dispositions, ni des travaux préparatoires de la loi dont elles sont issues qu'elles comprendraient " toute dépense liée à l'emploi de personnel ", sont les rémunérations et leurs accessoires des chercheurs et des techniciens de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt ainsi que les charges sociales liées à ces rémunérations et à leurs accessoires ; qu'en se bornant à préciser les modalités d'application de la loi en indiquant que les charges sociales à prendre en compte sont celles qui correspondent à des cotisations sociales obligatoires dans l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts, le pouvoir réglementaire n'a pas excédé sa compétence ; En ce qui concerne les versements effectués au titre de subventions versées au comité d'entreprise : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 2325-43 du code du travail : " L'employeur verse au comité d'entreprise une subvention de fonctionnement d'un montant annuel équivalent à 0,2 % de la masse salariale brute. Ce montant s'ajoute à la subvention destinée aux activités sociales et culturelles, sauf si l'employeur fait déjà bénéficier le comité d'une somme ou de moyens en personnel équivalents à 0,2 % de la masse salariale brute " ; 5. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les subventions versées pour le fonctionnement d'un comité d'entreprise, alors même qu'elles sont comptabilisées dans un compte de charges de personnel, ne sont pas versées aux personnels de recherche, à l'égard desquels elles ne constituent ni une rémunération, ni un accessoire de la rémunération au sens des dispositions précitées de l'article 44 septies I de l'annexe III au code général des impôts ; que cette subvention ne constitue pas davantage une cotisation sociale à défaut de correspondre à un versement obligatoire à un régime de sécurité sociale ; que par suite, ces versements ne peuvent être inclus dans l'assiette du crédit d'impôt recherche ; En ce qui concerne les versements effectués au titre de la contribution additionnelle à la contribution solidarité autonomie : 6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 245-13 du code de la sécurité sociale : " Il est institué une contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité à la charge des sociétés (...). Cette contribution additionnelle est assise, recouvrée, exigible et contrôlée dans les mêmes conditions que celles applicables à la contribution sociale de solidarité à la charge des sociétés. (...) " ; 7. Considérant qu'il résulte de la décision n° 2011-148/154 QPC du 22 juillet 2011 du Conseil Constitutionnel que la contribution solidarité autonomie instaurée par la loi n° 2004-626 du 30 juin 2004 relative à la solidarité pour l'autonomie des personnes âgées et des personnes handicapées constitue une imposition de toute nature ; qu'il en est de même de la contribution additionnelle à cette contribution qui est perçu dans les mêmes conditions que cette dernière et qui ne peut donc pas davantage être regardée comme une cotisation sociale obligatoire éligible au crédit d'impôt recherche en application des dispositions précitées de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts ; En ce qui concerne les versements effectués au fonds national d'aide au logement : 8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 834-1 du code de la sécurité sociale dans sa rédaction alors en vigueur : " Le financement de l'allocation de logement relevant du présent titre et des dépenses de gestion qui s'y rapportent est assuré par le fonds national d'aide au logement mentionné à l'article L. 351-6 du code de la construction et de l'habitation. Pour concourir à ce financement, les employeurs sont assujettis à : 1° Une cotisation assise sur les salaires plafonnés et recouvrée selon les règles applicables en matière de sécurité sociale ; 2° Une contribution calculée par application d'un taux de 0, 40 % sur la totalité des salaires et recouvrée suivant les règles applicables en matière de sécurité sociale. (...) " ; 9. Considérant que si les sommes versées par la SAS ST Microelectronics Rousset à ses salariés en application de l'article L. 834-1 du code de la sécurité sociale ont un caractère obligatoire, elles sont destinées au financement de l'allocation logement et ne bénéficient donc pas directement aux salariés de l'entreprise ; que ces versements qui ne sont donc pas des cotisations sociales obligatoires au sens des dispositions de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts précité, ne peuvent être inclus dans les dépenses de personnel éligibles au crédit d'impôt recherche ; En ce qui concerne les versements au titre de la taxe spéciale sur les contributions patronales de prévoyance : 10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 137-1 du code de la sécurité sociale alors en vigueur : " Il est institué à la charge des employeurs une taxe sur les contributions des employeurs et des organismes de représentation collective du personnel versées, à compter du 1er janvier 1996, au bénéfice des salariés pour le financement de prestations complémentaires de prévoyance. Toutefois, ne sont pas assujettis à la taxe les employeurs occupant neuf salariés au plus tels que définis pour les règles de recouvrement des cotisations de sécurité sociale " ; 11. Considérant que la taxe spéciale sur les contributions patronales de prévoyance prévue par ces dispositions qui constitue une imposition de toute nature, n'a pas le caractère d'une cotisation sociale obligatoire pouvant être incluse dans l'assiette du crédit d'impôt recherche en application des dispositions précitées de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts ; En ce qui concerne la doctrine administrative : 12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration qui s'est bornée, en l'espèce, à faire application du texte fiscal, n'a pas opposé à la société requérante sa propre doctrine ; que la circonstance que, par ailleurs, certaines parties de cette doctrine qui ne concernent d'ailleurs pas les versements litigieux, auraient été infirmées par la jurisprudence, est, en tout état de cause, sans influence sur le bien-fondé des impositions contestées ; que la requérante n'est, par suite, pas fondée à se prévaloir de ce que l'instruction fiscale 4-1-00 n°28 du 8 février 2000 et le BOI-BIC-RICI-10-10-20-20 du 6 juillet 2016 ainsi que la doctrine administrative exprimée lors de la conférence annuelle " Panorama des redressements fiscaux " du 17 juin 2010, restreindrait de manière excessive la notion de charges sociales obligatoires et de dépenses de personnel ; 13 .Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA ST MICROELECTRONICS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté le surplus de sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SA ST MICROELECTRONICS est rejetée. 2 N° 16VE02502