CAA de PARIS, 2ème chambre , 16/12/2015, 13PA00673, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-12-16
Numéro : 13PA00673
Président : Mme BROTONS
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : M. EGLOFF
Avocat(s) : ROLLAND

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SCA du 102 rue de Bagnolet a demandé au Tribunal administratif de Paris : 1°) de prononcer la décharge de rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2006 et des pénalités correspondantes ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement n° 1105660/2-3 du 20 décembre 2012, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 19 février 2013 et 17 octobre 2013, la SCA du 102 rue de Bagnolet, représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du Tribunal administratif de Paris du 20 décembre 2012 ; 2°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des impositions restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le jugement est insuffisamment motivé, les premiers juges s'étant basés sur le raisonnement de l'administration ; - l'excédent de financement dégagé par la SCA 102 rue de Bagnolet ne saurait être regardé comme constitutif de la rémunération de la société Recoval, dont le montant est déterminé par le contrat de promotion immobilière du 25 février 2005 ; - l'excédent de financement ne peut être pris en compte pour le calcul du prix de revient de l'immeuble en application des dispositions de l'article 266-2-a du code général des impôts et de l'article 245 de l'annexe II au même code ; - les sommes en cause ne peuvent en conséquence être prises en compte pour le calcul de la livraison à soi-même ; - la livraison à soi-même ne saurait être constatée au titre de l'exercice clos au 30 juin 2007 en l'absence d'arrêté des comptes de la construction ; - la fin de la mission de la société Recoval est intervenue au cours d'un exercice ultérieur ; - la reddition de comptes n'est intervenue qu'après le 30 juin 2007 ; - les derniers décomptes définitifs de travaux sont intervenus en 2008 ; - la comptabilisation des sommes en cause au titre de l'exercice clos en 2007 est contraire aux dispositions des articles 1792-6, 1993 et 1831-4 du code civil et aux stipulations du contrat qui n'était pas achevé à cette date ; - à supposer que l'excédent de rémunération soit intégré dans le prix de revient, la taxe sur la valeur ajoutée correspondante serait déductible, même en l'absence de facture ; - le tribunal a omis de juger ce point ; - la subvention de l'ALPAF peut être regardée comme une subvention liée au prix ; - les conditions cumulatives prévues par la doctrine référencée BOI-TVA-BASE-10-10-20121115 sont remplies ; - l'opération subventionnée est exonérée de taxe sur la valeur ajoutée ; - la subvention versée au titre de cette opération doit être exonérée ; - la sous-direction du contrôle fiscal de la direction des finances publiques a confirmé le 19 avril 2010 la qualification de subvention liée au prix d'une opération exonérée en application des dispositions de l'article 261 D 4° du code général des impôts ; - la doctrine administrative BOI-TVA-IMM- 10-20-20120912 n°340 prévoit que la taxe est applicable aux sommes versées par le redevable pour rentrer en possession du terrain ; - les normes comptables internationales (IAS 20) excluent les subventions pour la détermination de la valeur de l'actif ; - la subvention versée par l'ALPAF ne peut en conséquence être intégrée dans le prix de revient de la livraison à soi-même ; - en intégrant dans le prix de revient de la livraison à soi-même la subvention de l'ALPAF, l'administration remet en cause l'exonération de cette subvention et méconnait le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, la taxe sur la livraison à soi-même n'étant pas récupérable ; - le fait que le service n'a pas répondu au courrier du 20 mars 2007 établi par la société en réponse à une demande de justification fait obstacle à l'application de l'article 1729 du code général des impôts ; - le tribunal n'a pas motivé le rejet du moyen tiré de l'invocation, en matière de pénalités, de la doctrine administrative ; - la doctrine BOI-TVA - IMM- 10-20-20-20120912 et l'article 244 de l'annexe II au code général des impôts prévoyant que la taxe est due dans le mois qui suit la déclaration d'achèvement, le manquement délibéré ne peut être reconnu, la déclaration d'achèvement n'ayant pas été déposée ; - le manquement délibéré n'est pas établi, la taxe sur la valeur ajoutée ayant été collectée sur les appels de fonds et la société ayant répondu le 20 mars 2007 à la demande de renseignement du service. Par un mémoire en défense, enregistré le 12 septembre 2013, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - les moyens soulevés par la société du 102 rue de Bagnolet ne sont pas fondés. Par ordonnance du 29 juin 2015, la clôture d'instruction a été fixée au 21 juillet 2015. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code civil ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Magnard, - et les conclusions de M. Egloff, rapporteur public. 1. Considérant que la société civile d'attribution (SCA) du 102 rue de Bagnolet, qui a pour objet la construction d'un programme immobilier de logements à usage d'habitation et sa division en fractions destinées à être attribuées aux associés en propriété ou en jouissance, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à la suite de laquelle ont été mises à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2006 ; qu'elle fait appel du jugement n° 1105660/2-3 du 20 décembre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge, en droits et pénalités, de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; Sur la régularité du jugement attaqué : 2. Considérant que les premiers juges n'ont pas répondu au moyen, qui n'était pas inopérant, tiré de ce qu'à supposer que la somme analysée par le service comme un supplément de rémunération soit intégrée dans le prix de revient de l'immeuble en cause pour la détermination de la base taxable au titre de la livraison à soi-même, la taxe sur la valeur ajoutée correspondante serait déductible, même en l'absence de facture ; que le jugement attaqué est par suite irrégulier ; qu'il y a en conséquence lieu d'en prononcer l'annulation et de statuer, par la voie de l'évocation, sur les conclusions présentées par la société requérante devant le Tribunal administratif de Paris ; Sur le bien fondé de l'imposition : 3. Considérant qu'aux termes de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Sont également soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 7° Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles. (...) Ces opérations sont imposables même lorsqu'elles revêtent un caractère civil. 1. Sont notamment visés : (...) c) Les livraisons à soi-même d'immeubles. Toutefois, la livraison à soi-même d'immeubles affectés ou destinés à être affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie totale et d'immeubles qui ne sont pas destinés à être utilisés pour la réalisation d'opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée n'est imposée que lorsqu'il s'agit : d'immeubles construits par des sociétés dont les parts ou actions assurent en droit ou en fait l'attribution en propriété ou en jouissance d'un immeuble ou d'une fraction d'immeuble " ; qu'aux termes du 2 de l'article 266 dudit code : " En ce qui concerne les opérations entrant dans le champ d'application du 7° de l'article 257, la taxe sur la valeur ajoutée est assise : /a. Pour les livraisons à soi-même, sur le prix de revient total des immeubles, y compris le coût des terrains ou leur valeur d'apport ; " ; qu'aux termes de l'article 245 de l'annexe II au même code : " La taxe sur la valeur ajoutée doit être intégralement versée sur le prix de revient total des immeubles ou fractions d'immeubles, y compris le coût des terrains ou leur valeur d'apport, dans les douze mois qui suivent leur achèvement ou, le cas échéant, lors de la dissolution de la société de construction " ; qu'enfin, aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " 1 Le fait générateur de la taxe se produit : (...) b) Pour les livraisons à soi-même entrant dans le champ d'application du 7° de l'article 257, au moment de la livraison qui doit intervenir, au plus tard, lors du dépôt à la mairie de la déclaration prévue par la réglementation relative au permis de construire ; " ; En ce qui concerne la prise en compte de la somme de 420 171 euros dans le calcul du prix de revient : 4. Considérant que la société Recoval, associée et gérante de la SCA du 102 rue de Bagnolet, assurait également, en vertu d'un contrat signé avec cette dernière, la maitrise d'ouvrage déléguée pour l'exécution des travaux afférent à l'immeuble correspondant ; que le service a identifié au titre de l'exercice clos le 30 juin 2007 une somme de 420 171 euros toutes taxes comprises portée au compte courant d'associé de Recoval dans la SCA ; qu'il a considéré que cette somme, non prise en compte par la requérante pour la détermination du prix de revient de l'immeuble servant de base à l'imposition au titre de la livraison à soi-même, était, à hauteur de son montant hors taxe, une dépense à intégrer dans ce prix de revient ; 5. Considérant que la SCA du 102 rue de Bagnolet était un client de la société Recoval ; qu'il est constant que la société Recoval a réalisé pour la SCA du 102 rue de Bagnolet des prestations de maitrise d'ouvrage déléguée ; que la SCA du 102 rue de Bagnolet, qui est seule en mesure de le faire, ne justifie pas de motifs, autres que la rémunération de ces prestations, à l'origine de la somme inscrite en compte courant d'associé ; que, notamment, la seule circonstance que la société Recoval soit également associée de la SCA du 102 rue de Bagnolet ne suffit pas à faire regarder la somme de 420 171 euros comme correspondant à une avance faite à un associé ou à une distribution au bénéfice de ce dernier ; que ladite somme contribue par suite à l'augmentation du prix de revient de l'immeuble ; que le service était par suite fondé, quelle que soit la date à laquelle la rémunération prévue par le contrat a été effectivement versée, à la réintégrer dans la base taxable au titre de la livraison à soi même, alors même qu'elle n'aurait pas été prévue par le contrat de maitrise d'ouvrage délégué ; que l'administration fiscale n'étant pas partie à ce contrat, le moyen tiré de ce que l'article 1134 du code civil ferait du contrat la loi des parties est inopérant ; que la société requérante, ainsi qu'il vient d'être dit, n'apportant aucun élément permettant de qualifier la somme litigieuse d'avance consentie à un associé, le moyen tiré de ce qu'une société civile d'attribution peut disposer d'excédents de trésorerie à cet usage est également inopérant ; que la somme en cause étant constitutive d'un élément du prix de revient de l'immeuble, le moyen tiré de ce que l'excédent de financement ne peut être pris en compte pour le calcul du prix de revient de l'immeuble en application des dispositions de l'article 266-2-a du code général des impôts et de l'article 245 de l'annexe II au même code ne peut qu'être écarté ; En ce qui concerne la date de la livraison à soi-même : 6. Considérant que la SCA du 102 rue de Bagnolet fait valoir qu'aucune livraison à soi-même ne peut être constatée au titre de l'exercice clos au 30 juin 2007 en l'absence d'arrêté des comptes de la construction, la fin de la mission de la société Recoval étant intervenue au cours d'un exercice ultérieur, la reddition de comptes n'étant intervenue qu'après le 30 juin 2007, et les derniers décomptes définitifs de travaux étant intervenus en 2008 ; qu'il est constant que la livraison a eu lieu en le 6 juillet 2006, soit au cours de la période courant du 1er janvier au 31 décembre 2006 ; que c'est par suite conformément aux dispositions précitées de l'article 269-1 b du code général des impôts que l'imposition correspondante a été établie au titre de cette période, alors même que ladite livraison a été effectuée avec réserves ; que la SCA du 102 rue de Bagnolet ne donne en tout état de cause aucun élément permettant de constater que la somme de 420 171 euros correspondrait à la réalisation de prestations livrées au titre d'une période ultérieure ; qu'ainsi et, sans que la SCA du 102 rue de Bagnolet puisse utilement se prévaloir à cet égard des dispositions des articles 1792-6, 1993 et 1831-4 du code civil relatives aux obligations des maitres d'ouvrage, mandataires et promoteurs, le service était fondé, et quelles que soient les stipulations du contrat relatives aux modalités de facturation et de règlement des prestations fournies, à taxer la livraison à soi-même au titre de la période susmentionnée sur le fondement des dispositions précitées du code général des impôts ; En ce qui concerne la prise en compte d'une taxe déductible : 7. Considérant que la société requérante fait valoir qu'à supposer que l'excédent de rémunération soit intégré dans le prix de revient pour la détermination de la taxe à acquitter au titre de la livraison à soi-même, la taxe sur la valeur ajoutée correspondante serait déductible, même en l'absence de facture et se prévaut des dispositions de l'article 271 du code général des impôts aux termes desquelles "I 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. /(...)/ II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : (...) c) Celle qui est acquittée par les redevables eux-mêmes lors de l'achat ou de la livraison à soi-même des biens ou des services ; " ; que ces dispositions qui prévoient que la taxe acquittée au titre de la livraison à soi-même est déductible de la taxe collectée lors de la réalisation en aval d'opérations imposables sont sans influence sur le bien-fondé du redressement notifié au titre de l'insuffisance de la taxe due sur la livraison à soi-même ; que par ailleurs, et en tout état de cause, aucune taxe n'a été acquittée au cours de la période d'imposition, au titre de la livraison à soi-même, à hauteur de l'excédent de rémunération litigieux ; que la taxe redressée ne peut en conséquence être regardée comme automatiquement déductible au titre de la période concernée par le redressement ; que le moyen susmentionné ne peut en conséquence qu'être rejeté ; qu'à supposer que la société requérante ait entendu se prévaloir du caractère déductible de la taxe grevant l'excédent de rémunération en cause, il ne résulte pas de l'instruction, notamment en l'absence de facture la mentionnant, que la SCA du 102 rue de Bagnolet ait acquitté de la taxe sur la valeur ajoutée au titre du versement de cet excédent de rémunération ; que la SCA du 102 rue de Bagnolet n'est en tout état de cause à cet égard pas fondée à se prévaloir des règles permettant la déduction sans facture de la taxe autoliquidée par le destinataire des services et qui sont sans rapport avec les faits de l'espèce ; En ce qui concerne la prise en compte de la subvention versée par l'Association pour le logement du personnel des administrations financières dans le calcul du prix de revient : 8. Considérant en premier lieu que l'administration a pris en compte, pour la détermination de la base taxable à la livraison à soi-même, le prix de revient de l'immeuble, conformément aux dispositions précitées du code général des impôts ; que la circonstance qu'une partie des opérations entrant dans le prix de revient aurait été financée par une participation de l'Association pour le logement du personnel des administrations financières (ALPAF), destinée à compenser la modération temporaire des loyers perçus par les propriétaires de l'immeuble en cause et regardée par la société comme une subvention, est sans incidence sur le montant du prix de revient ; qu'il suit de là que les moyens tirés de ce que le versement de la subvention serait par lui-même exonéré de taxe en application des dispositions de l'article 261 D 4° du code général des impôts, ou de la doctrine référencée BOI-TVA-BASE-10-10-20121115 , la subvention de l'ALPAF pouvant être regardée comme une subvention liée au prix, et de ce que la sous-direction du contrôle fiscal de la direction des finances publiques aurait confirmé le 19 avril 2010 la qualification de subvention liée au prix sont inopérants ; que les passages cités de la doctrine BOI-TVA-IMM-10-20-20120912 n°340 ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède ; qu'ils ne peuvent par suite être utilement invoqués sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que la norme comptable internationale IAS 20 ne saurait faire obstacle à l'application des règles fiscales par le juge de l'impôt et ne peut en conséquence, et en tout état de cause, être utilement invoquée en l'espèce ; 9. Considérant en deuxième lieu qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, les modalités de financement des coûts intégrés dans le prix de revient sont sans influence sur le montant du prix de revient taxable au titre de la livraison à soi-même ; que par ailleurs, la taxe supportée sur les dépenses engagées sur la construction de l'immeuble est déductible de la taxe collectée dans le cadre de l'exploitation de cet immeuble ou de la taxe versée au titre de la livraison à soi-même ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce qu'en intégrant dans le prix de revient de la livraison à soi-même la subvention de l'ALPAF, l'administration remet en cause l'exonération de cette subvention et méconnait le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ne peut qu'être écarté ; En ce qui concerne les autres moyens : 10. Considérant en premier lieu que la société du 102 rue de Bagnolet ne saurait contester valablement l'imposition litigieuse en faisant valoir qu'elle a fourni toutes les explications nécessaires ; qu'elle ne peut non plus se prévaloir, sur le fondement de l'article L 80 B du livre des procédures fiscales, et en l'absence de prise de position formelle sur une situation de fait de la part du service, de ce que l'administration fiscale aurait tacitement accepté lesdites explications ; 11. Considérant en second lieu que la doctrine référencée Instr. Gen 14 août 1963 n° 71, Instr. 18 février 1997 8 A -1-97 n°27 et D. Adm 8-A-1212 n°2, 15 novembre 2001 selon laquelle le coût du terrain n'est pas pris en compte dans le prix de revient en cas de bail à construction ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède, dès lors qu'elle ne s'applique pas aux faits de l'espèce en l'absence de bail à construction ; Sur les pénalités : 12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l' indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; 13.Considérant que la SCA du 102 du rue de Bagnolet, alors même qu'elle avait collecté et déclaré la taxe sur la valeur ajoutée sur les appels de fonds, s'est abstenue de soumettre à la taxation au titre de la livraison à soi-même le prix de revient de l'immeuble en cause ; que, compte tenu des liens étroits existant avec la société Recoval, et de la qualité de professionnels de l'immobilier de ses dirigeants, elle ne pouvait ignorer le fait générateur de cette imposition ni les modalités de calcul de la base d'imposition ; qu'elle ne saurait utilement se prévaloir, pour contester le caractère délibéré du manquement, de ses propres carences dans le respect des obligations déclaratives prévues à l'article 244 de l'annexe II au code général des impôts et rappelées à la doctrine BOI-TVA-IMM-10-20-20-20120912, obligations déclaratives dont le respect ne saurait être regardé, contrairement à ce qui est soutenu, comme constitutif du fait générateur de l'imposition ; que ni la circonstance que la société a répondu le 20 mars 2007 à la demande de renseignements du service, ni celle que le service n'a pas lui-même répondu au courrier du 20 mars 2007 ne saurait faire obstacle à la mise en oeuvre des pénalités pour manquement délibéré ; 14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède qu'il y a lieu d'annuler le jugement attaqué et de rejeter la demande de la SCA du 102 rue de Bagnolet tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2006 et des pénalités correspondantes ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1105660/2-3 du 20 décembre 2012 du Tribunal administratif de Paris est annulé. Article 2 : Les conclusions de la SCA du 102 rue de Bagnolet devant le Tribunal administratif de Paris ainsi que le surplus de ses conclusions devant la Cour sont rejetés. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SCA du 102 rue de Bagnolet et au ministre des finances et des comptes publics Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. Délibéré après l'audience du 2 décembre 2015, à laquelle siégeaient : Mme Brotons, président de chambre, Mme Appèche, président assesseur, M. Magnard, premier conseiller, Lu en audience publique le 16 décembre 2015. Le rapporteur, F. MAGNARDLe président, I. BROTONS Le greffier, S. DALL'AVA La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. '' '' '' '' 2 N° 13PA00673