Cour administrative d'appel de Paris, 10ème chambre, 05/02/2013, 12PA01742, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 10ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-02-05
Numéro : 12PA01742
Président : M. LOOTEN
Rapporteur : M. Timothée  PARIS
Commissaire du gouvernement : M. OUARDES
Avocat(s) : KRIEF

Vu la requête, enregistrée le 19 avril 2012, présentée pour la SARL Harmony, dont le siège est au 17 boulevard Edgar Quinet à Paris (75014), par Me Krief ; La SARL Harmony demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 1006912/2-3 du 16 février 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2004, 2005 et 2006 et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2006, ainsi que des pénalités correspondant à ces impositions ; 2°) d'ordonner une expertise concernant les années 2003, 2004 et 2005, permettant d'établir les conditions d'exploitation et d'entretien des bâtiments de l'hôtel ; 3°) de prononcer la décharge de ces impositions et de ces pénalités ; 4°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ......................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de commerce ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 janvier 2013 : - le rapport de M. Paris, rapporteur, - et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL Harmony, qui a pour activité l'exploitation d'un hôtel, a fait l'objet, du 19 février au 16 mai 2007 et du 8 juin 2007 au 2 août 2007, de vérifications de sa comptabilité portant sur les exercices clos en 2004, 2005 et 2006 ; que par deux propositions de rectification, l'une en date du 14 juin 2007 portant sur les exercices clos en 2004 et 2005, l'autre en date du 21 septembre 2007 portant sur l'exercice clos en 2006, le service l'a informée des rectifications envisagées de son bénéfice imposable et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qu'il était proposé de lui assigner au titre de ces mêmes années ; qu'à l'issue de la procédure contradictoire, les suppléments d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt, ainsi que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée découlant des opérations de contrôle, et les pénalités correspondant à ces différentes impositions, ont été mise en recouvrement le 9 mai 2008 ; qu'à la suite de la décision du 16 février 2010 rejetant la réclamation préalable qu'elle avait formée le 19 octobre 2009, la SARL Harmony a saisi le Tribunal administratif de Paris d'une demande tendant à la décharge de ces impositions et de ces pénalités ; qu'elle relève appel du jugement en date du 16 février 2012 par lequel ce Tribunal a rejeté sa demande ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. Considérant que la SARL Harmony soutient que M. Arnaud Grancher, inspecteur des finances publiques, n'était pas compétent à l'effet de signer la décision du 16 février 2010 rejetant sa réclamation préalable, dès lors que le montant des impositions en litige excédait le seuil de 100 000 euros prévu par les dispositions de R. 247-4 du livre des procédures fiscales, aux termes duquel : " Sauf en matière de contributions indirectes, la décision sur les demandes des contribuables tendant à obtenir une modération, remise ou transaction appartient : a) Au directeur chargé d'une direction des services fiscaux ou au directeur chargé d'un service à compétence nationale ou d'une direction spécialisée pour les affaires relatives à des impositions établies à l'initiative des agents placés sous son autorité, lorsque les sommes faisant l'objet de la demande n'excèdent pas 150 000  par cote, exercice ou affaire, selon la nature des impôts ; b) Au ministre chargé du budget, après avis du comité du contentieux fiscal, douanier et des changes, dans les autres cas " ; 3. Considérant toutefois, d'une part, que la réclamation préalable formée le 19 octobre 2009 par la SARL Harmony, qui tendait à la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions mises à sa charge, relevait ainsi de la juridiction contentieuse, au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, et ne tendait donc pas à l'obtention d'une modération, remise ou transaction au sens de l'article R. 247-4 du même livre ; qu'ainsi, ces dernières dispositions qui sont invoquées par la société requérante, ne sont pas applicables au présent litige ; 4. Considérant, d'autre part, que, dans le cadre de la juridiction contentieuse, les vices qui peuvent entacher la décision par laquelle le directeur des services fiscaux rejette la réclamation dont il est saisi par un contribuable à l'égard d'impositions qui, par nature, ont d'ores et déjà été mises en recouvrement, sont sans influence sur la régularité ou sur le bien-fondé de ces impositions ; qu'ainsi le moyen tiré par la SARL Harmony de l'incompétence du signataire de la décision rejetant la réclamation préalable qu'elle a formée à l'encontre des impositions en litige est inopérant ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la charge de la preuve : 5. Considérant que le ministre de l'économie et des finances fait valoir qu'il revient à la SARL Harmony de prouver l'exagération des impositions mises à la charge de celle-ci, dès lors que la comptabilité de la société était entachée de graves irrégularités et que les impositions ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaire, conformément aux dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, aux termes duquel : " la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge " ; 6. Considérant que pour rapporter la preuve qui lui incombe, en application des dispositions qui viennent d'être rappelées, des graves irrégularités entachant la comptabilité de la SARL Harmony, l'administration fiscale invoque, en premier lieu, les anomalies constatées lors des opérations de contrôle dans la facturation, par la société, des prestations de service hôtelières qu'elle fournissait ; qu'elle précise en particulier que la numérotation des factures n'avait pas été établie selon une séquence chronologique continue et que 1130 factures étaient manquantes en 2004, 2137 en 2005 et 1806 en 2006 ; que le service indique également que 13 factures en 2004, 345 en 2005 et 178 en 2006 ne comportaient qu'une mention " divers ", à défaut du numéro de chambre, et fait en outre valoir que 10 factures en 2004, 18 en 2005 et 5 en 2006 comportaient des numéros identiques ; que l'administration fiscale soutient également, en deuxième lieu, que les graves irrégularités entachant la comptabilité de la SARL Harmony ont également été révélées par des anomalies liées à l'utilisation des draps ; que le service a en effet relevé, au regard des factures établies par la société auprès de laquelle la SARL Harmony louait les draps qu'elle utilisait pour son activité, que l'évolution du nombre de draps utilisés par la société au cours des années en litige, soit 7 080 draps en 2004, 7 074 draps en 2005 et 5 583 draps en 2006, n'était pas cohérent avec l'évolution du nombre de nuitées déclarées, soit 3 995 en 2004, 2 696 en 2005 et 2 905 en 2006, dès lors que ces éléments mettaient en évidence la circonstance que la société a consommé autant de draps en 2005 qu'en 2004, alors que le nombre de nuits facturées a baissé de 1 299, et a consommé 1 491 draps de moins en 2006 qu'en 2005, alors que le nombre de nuits facturées a augmenté de 209 entre les deux années ; que l'administration fiscale invoque également, en troisième lieu, la circonstance tirée de ce que le taux d'occupation de l'hôtel exploité par la SARL Harmony, tel que celui-ci résultait du nombre de nuitées déclarées, serait particulièrement faible par rapport à la situation et aux caractéristiques de celui-ci ainsi qu'aux tarifs pratiqués ; 7. Considérant, il est vrai, ainsi que le soutient la société requérante, que la seule circonstance que le taux d'occupation résultant des nuitées déclarées ait été faible au regard de l'emplacement de l'hôtel et des tarifs pratiqués, qui n'est pas fondée sur des éléments résultant des données comptables et n'est en outre assortie d'aucun commencement de justification, ne suffisait pas à démontrer que la comptabilité de la SARL Harmony était entachée de graves irrégularités ; qu'il résulte également des analyses faites par le contribuable à l'appui de sa réclamation préalable, qui ne sont pas utilement contestées par l'administration fiscale, que, parmi les " doublons " constatés par le service, à tout le moins un certain nombre d'entre eux résultaient d'erreurs de transcription commises par l'agent vérificateur ; 8. Mais considérant que la SARL Harmony ne conteste pas le constat opéré par le service tiré du nombre de factures manquantes ; que si elle fait valoir que l'absence de séquence chronologique continue ne pouvait lui être opposée, dès lors que les dispositions de l'article L. 441-3 du code de commerce n'imposent pas une suite continue de numéros dans l'établissement des factures, le 7° de l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts, applicable à la situation de la société requérante en sa qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, prévoit pour sa part que doit figurer sur les factures " un numéro unique basé sur une séquence chronologique et continue " ; que la SARL Harmony n'est, en outre, pas fondée à invoquer l'interprétation donnée par l'administration de la loi fiscale dans son instruction n° 3 CA 136 du 7 août 2003 ; qu'en effet, si le § 107 de cette instruction prévoit que " les termes du code général des impôts ne sauraient faire échec aux autres réglementations et notamment aux dispositions de l'article L. 441-3 du code de commerce ", ce même paragraphe précise également que les règles prévues, notamment, par le 7° de l'article 242 nonies A du même code " s'appliquent, notamment, au regard des mentions obligatoires " ; que, de plus, si le paragraphe 110 de cette instruction dispose qu'il " est admis que toutes ces mentions ne soient pas portées sur les factures délivrées à de simples particuliers, lorsque l'article 289 du CGI ne fait pas obligation au fournisseur de délivrer une facture ", la société Harmony, en sa qualité d'assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, était dans l'obligation de délivrer une facture et n'entrait pas, par suite dans les prescriptions de cette instruction ; 9. Considérant, de plus, qu'il résulte des déclarations mêmes de la société requérante que le logiciel de réservation et de facturation qu'elle utilisait établissait en principe une séquence chronologique continue ; que si la SARL Harmony soutient que le caractère discontinu de la numérotation des factures résultait du fonctionnement même de ce logiciel et, en particulier, de ce qu'un certain nombre d'événements, tels que la rectification ou l'annulation de la réservation, des erreurs de manipulation, l'attribution de référence à des chambres en travaux, conduisaient à l'émission d'une numérotation de réservation sans l'émission de la facture correspondante, elle n'apporte au soutien de ces allégations aucun commencement de justification ; qu'elle ne justifie pas, en particulier de l'existence et du nombre d'annulations, alors, d'ailleurs, que l'administration fiscale n'a relevé, sur l'année 2006, que six remboursements effectuées pour cause d'annulation ; qu'ainsi, même en admettant que des erreurs ou des rectifications aient pu conduire à certaines discontinuités dans la numérotation des factures, celles-ci ne sauraient expliquer, en l'absence de toute justification, le nombre conséquent de numéros et, par suite, de factures manquantes relevé par le service ; 10. Considérant, en outre, que si la SARL Harmony fait valoir que les factures ne comportant pas de numéro de chambres mais uniquement la mention " divers " résultaient d'un certain nombre d'événements tels que des erreurs de manipulation, des annulations, le versement d'acomptes, ou encore le report du séjour, elle n'apporte là encore, au soutient de ses allégations, aucun commencement de justification ; 11. Considérant, enfin, s'agissant des anomalies relevées dans l'utilisation des draps, que la SARL Harmony soutient que le nombre supérieur de draps par rapport aux nuitées s'explique par le fait que des draps sont aussi utilisés comme alèse et que les draps servaient également à la protection des moquettes du fait des travaux et pour éponger les sols en cas de débordement de douche et de dégât des eaux ; que, toutefois, alors que le service ne s'est pas fondé sur la différence entre le nombre de draps utilisés et le nombre de nuitées déclarées, mais sur les incohérences entre l'évolution du nombre de nuitées déclarées et l'évolution du nombre de draps utilisés au cours des années en litige, la SARL Harmony n'apporte au soutien de ses allégations, au demeurant vagues et peu circonstanciées, aucun commencement de justification ; 12. Considérant par suite que, dès lors que le nombre de factures manquantes, corroboré par les incohérences relevées par le service quant à l'utilisation des draps suffisent à eux seuls à justifier du caractère insincère et non probant de la comptabilité, l'administration fiscale rapporte la preuve que cette dernière était entachée de graves irrégularités ; que, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'étant explicitement prononcée sur les rectifications en litige et l'administration fiscale ayant suivi l'avis de la commission, il incombe à la SARL Harmony de prouver l'exagération des impositions mises à sa charge ; En ce qui concerne le bien-fondé des rectifications opérées : 13. Considérant que pour rectifier le chiffre d'affaires et le bénéfice imposable de la SARL Harmony au titre des exercices en litige, l'administration fiscale, après avoir écarté la comptabilité de la société comme insincère et non probante, a ajouté aux recettes correspondant au chiffre d'affaires initialement déclaré, celles résultant des réservations enregistrées dans le système informatique utilisé par la SARL Harmony qui n'avaient donné lieu à aucune facturation, en se fondant, pour chaque chambre, sur les tarifs pratiqués par la société ; qu'elle a également pris en compte les factures différentes comportant le même numéro ; 14. Considérant, en premier lieu, que, dans les conditions précédemment rappelées, c'est à bon droit que l'administration fiscale a écarté la comptabilité de la SARL Harmony comme insincère et non probante et a reconstitué le chiffre d'affaires et le bénéfice imposable réalisé au cours des années vérifiées ; 15. Considérant, en deuxième lieu, que la SARL Harmony fait valoir que la méthode de reconstitution ainsi opérée par l'administration serait viciée dans son principe, dès lors qu'elle aboutit à un taux d'occupation de l'hôtel égal, voire supérieur à 100 % ; qu'elle précise à cet égard que le fonctionnement du système de réservation ne permettait pas d'opérer une telle reconstitution, que cette dernière aboutit à l'occupation d'une même chambre par plusieurs clients différents au cours de la même nuit, et que le taux de 100 % ne correspond pas aux conditions d'exploitation de l'hôtel au cours des années en litige, eu égard notamment à la situation de celui-ci, aux travaux réalisés, qui n'ont pas permis de louer l'intégralité des chambres sur des périodes étendus, et eu égard à la circonstance qu'une chambre était occupée de manière permanente par les gérants ; 16. Considérant, toutefois, que la méthode de reconstitution utilisée par le service, telle qu'elle a été précédemment décrite, était fondée sur des données propres à l'exploitation de la SARL Harmony, issues du système informatique de réservation utilisé par le contribuable ; que cette méthode résultait, en outre, de la nature même des irrégularités constatées par le service dans la gestion de la comptabilité ; que, par ailleurs, la société requérante n'apporte aucun commencement de justification de son allégation selon laquelle une chambre était occupée à titre permanent par les gérants ; qu'elle ne justifie pas, non plus, par la seule production d'un courrier du préfet de police en date du 15 juin 2004 prescrivant la réalisation de travaux de salubrité, de plans d'architecte établis en 2008 et de photographies sans date certaine, que les travaux qu'elle allègue avoir été effectués au cours des années en litige auraient conduit à l'impossibilité de louer certaines chambres au cours de cette période ; qu'alors, ainsi qu'il a précédemment été rappelé, qu'elle ne justifie pas que les erreurs dans la facturation auraient résulté du fonctionnement de son système informatique, la SARL Harmony ne conteste pas, non plus, les constations opérées par l'administration, tirées de ce qu'une même chambre pouvait parfois faire l'objet d'une occupation par plusieurs clients successifs au cours de la même journée ; qu'il en résulte que la SARL Harmony ne rapporte pas la preuve qui lui incombe que le taux d'occupation auquel la reconstitution opérée par le service a abouti serait sans rapport avec les conditions d'exploitation et, de même, que la méthode de reconstitution serait viciée dans son principe ou excessivement sommaire ; 17. Considérant, par ailleurs, que la SARL Harmony invoque une autre méthode de reconstitution fondée sur les statistiques d'occupation des hôtels de catégorie similaire réalisées par l'Institut national de la statistique et des études économiques ; qu'elle soutient à cet égard que l'administration aurait dû appliquer le taux moyen d'occupation constaté à Paris, soit 69, 8 % en 2004, 71, 4 % en 2005 et 75, 2 % en 2006, en tenant compte, en outre, d'une pondération en raison des travaux et de l'occupation permanente d'une chambre par les gérants ; que, toutefois, une telle méthode de reconstitution, fondée sur des données statistiques moyennes, est sans rapport avec les conditions réelles d'exploitation de l'entreprise ; qu'elle ne saurait dès lors être substituée à la méthode retenue par l'administration ; 18. Considérant, ainsi, que la SARL Harmony ne rapporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré des impositions mises à sa charge ; 19. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Harmony n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, dès lors que le présent arrêt rejette au fond la requête de la SARL Harmony, il n'y a pas lieu de statuer sur la fin de non recevoir opposée en défense par le ministre de l'économie et des finances qui, si elle était accueillie, aurait des conséquences identiques à ce rejet ; que les conclusions présentées par la SARL Harmony tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées, l'État n'étant pas, dans la présente instance, la partie perdante ; D É C I D E : Article 1er : La requête de la SARL Harmony est rejetée. '' '' '' '' 2 N° 12PA01742