CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 26/01/2023, 20MA03730, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-01-26
Numéro : 20MA03730
Président : Mme PAIX
Rapporteur : Mme Sylvie  CAROTENUTO
Commissaire du gouvernement : M. URY
Avocat(s) : CABINET LAURANT ET MICHAUD

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. C... B... a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016 et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1810543 du 29 juillet 2020, le tribunal administratif de Marseille a prononcé un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance et a rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 29 septembre 2020 et le 25 novembre 2022, M. et Mme B..., représentés par Me Duceux et Me Pogu, demandent à la Cour, dans le dernier état de leurs écritures : 1°) d'annuler ce jugement du 29 juillet 2020 du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il a rejeté le surplus de la demande ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - ils n'ont pas perçu les sommes en litige au titre de la rémunération de la gérance et l'administration n'établit pas qu'ils en ont eu la disposition ; - leur imposition trouvant son origine dans l'activité de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) A..., dont M. B... est le gérant, ils reprennent les moyens développés dans la requête d'appel présentée par l'EURL A..., jointe à la présente requête, par lesquels ils contestent les impositions supplémentaires auxquelles cette dernière a été assujettie ; - ils n'ont pas appréhendé les sommes réputées distribuées ; - la majoration pour manquement délibéré n'est ni fondée ni suffisamment motivée, tant au regard de la loi fiscale que de son interprétation administrative découlant de l'instruction 13 N-1-07 du 19 février 2007, de la doctrine référencée BOI-CF-INF-10-20-20 n° 30 du 8 mars 2017 et BOI-CF-INF-30-20 n° 10 du 3 janvier 2018. Par un mémoire en défense, enregistré le 8 avril 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus, au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme D..., - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. L'EURL A..., qui exerce une activité de transports routiers de fret interurbains, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 et d'un contrôle sur pièces de ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2017 au 31 août 2017. A l'issue des opérations de contrôle, l'administration fiscale l'a assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et lui a réclamé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2017. En conséquence de ces rectifications, M. B..., gérant et associé unique de l'EURL A..., a été considéré par l'administration comme bénéficiaire des distributions correspondant aux rehaussements des bénéfices de la société sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2014, 2015 et 2016, assorties de pénalités. M. et Mme B... relèvent appel du jugement du 29 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté la demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été ainsi assujettis. Sur le bien-fondé des impositions : 2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. (...) ". 3. Il est constant que M. B... n'a pas répondu à la proposition de rectification du 16 octobre 2017, qui lui a été régulièrement notifiée le 21 octobre suivant. En l'absence de réponse de sa part, il est ainsi réputé avoir tacitement accepté les rectifications qui lui ont été proposées. Par suite, il supporte la charge de la preuve de l'exagération des impositions contestées. 4. En premier lieu, aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". Aux termes de l'article 156 du même code : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent (...) ". Enfin, l'article 62 de ce code prévoit que : " Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s'ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés par application de l'article 211, même si les résultats de l'exercice social sont déficitaires, lorsqu'ils sont alloués : Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes (...). ". 5. Il résulte de l'instruction qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de l'EURL A..., dont M. B... est le gérant, l'administration a constaté, en consultant les écritures comptables de cette société que celle-ci avait porté au débit du compte 64110000 intitulé " rémunération gérant " des sommes de 61 933 euros et 116 302 euros, respectivement au titre des années 2014 et 2016. Dans la proposition de rectification du 16 octobre 2017, l'administration a notifié aux requérants les rehaussements dans la catégorie des traitements et salaires correspondant à la différence entre les sommes déclarées par les requérants et les sommes allouées à M. B... par l'EURL A..., conformément aux dispositions de l'article 62 du code général des impôts. En se bornant à soutenir sans aucune justification qu'ils n'ont pas perçu les salaires comptabilisés par l'EURL A..., que cette dernière n'avait pas de trésorerie suffisante et que l'administration ne démontre pas que la société a procédé au paiement effectif des sommes inscrites en comptabilité, les requérants n'apportent pas la preuve qui leur incombe du caractère exagéré des impositions en litige. 6. Par ailleurs, si les requérants se prévalent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine référencée BOI-RSA-BASE-20-10 n° 10 du 28 juillet 2020 cette doctrine, au demeurant postérieure aux impositions en litige, ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle qui précède. 7. En second lieu, aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) ". Le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. 8. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a réintégré, dans les revenus de M. et Mme B... au titre des années 2014, 2015 et 2016, des revenus distribués sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, correspondant aux rectifications effectuées dans le cadre de la vérification de comptabilité de l'EURL A... et résultant de la réintégration dans les bénéfices de cette société de charges non engagées dans l'intérêt de l'entreprise ou insuffisamment justifiées pour des montants de 38 933 euros, 155 446 euros et 160 645 euros au titre, respectivement, des années 2014, 2015 et 2016. 9. D'une part, M. et Mme B... se réfèrent aux moyens soulevés dans la requête d'appel introduite par l'EURL A... pour soutenir que les impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis ne sont pas fondées. Il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré dans le résultat imposable de l'EURL A... des sommes correspondant à des charges qu'elle a considérées comme non justifiées ou insuffisamment justifiées, relatives à des prestations de location de camions fournies par la société Transports E.... L'EURL A... n'a pas produit lors du contrôle les factures auxquelles se rapportent les charges ainsi comptabilisées et n'a pas justifié, devant le juge, que ces dépenses ont été engagées pour les besoins de ses opérations imposables. En outre, concernant les dépenses qui ont été engagées par M. B..., dont certaines présentent un caractère personnel, l'EURL A... n'a pas davantage justifié que ces dépenses non admises en déduction avaient été engagées pour les besoins de son activité de transport. M. B... n'apporte aucun élément de nature à établir que les dépenses remises en cause par le service vérificateur ont été engagées pour les besoins des opérations imposables de l'EURL A.... 10. D'autre part, en relevant que M. B... détient la totalité du capital de la société et qu'en sa qualité de gérant, il dispose de la gestion exclusive du compte bancaire et assure la direction effective de la société, l'administration établit qu'il était le seul maître de l'affaire. En tant que tel, il est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par l'EURL A... qu'il contrôlait. Les requérants ne renversent pas cette présomption en faisant valoir qu'ils n'ont pas appréhendé les sommes en litige. Par suite, l'administration est réputée avoir apporté la preuve de l'appréhension par M. B... des sommes distribuées par l'EURL A.... Sur la majoration pour manquement délibéré : 11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ". 12. Pour justifier l'application aux impositions en litige de la majoration pour manquement délibéré prévue par les dispositions du a. de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a relevé dans la proposition de rectification du 16 octobre 2017, la volonté de minorer le résultat fiscal par l'augmentation du montant des charges déductibles non inscrites en comptabilité ou insuffisamment justifiées, l'importance des sommes déduites avec l'intention de les détourner au détriment du trésor public et au bénéfice de son gérant, M. B..., également maître de l'affaire de la société concernée, qui ne pouvait ignorer l'existence et le montant des revenus qu'il avait perçus. Dans ces conditions, l'intention délibérée du contribuable d'éluder l'impôt doit être regardée comme établie. Par suite, c'est à bon droit et de manière suffisamment motivée, que la majoration pour manquement délibéré a été appliquée aux droits supplémentaires mis à la charge des requérants. 13. Par ailleurs, M. et Mme B... ne sont pas fondés à invoquer, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations de l'instruction administrative 13 N-1-07 du 19 février 2007, qui ne donnent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle qui vient d'être appliquée, ni celles de la doctrine référencée BOI-CF-INF-10-20-20 n° 30 du 8 mars 2017, ni même celles de la doctrine référencée BOI-CF-INF-30-20 n° 10 du 3 janvier 2018, qui sont, en tout état de cause, postérieures aux impositions en litige. 14. Il résulte de tout ce qui précède, que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus de la demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. D É C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 12 janvier 2023, où siégeaient : - Mme Paix, présidente, - M. Platillero, président assesseur, - Mme Carotenuto, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 26 janvier 2023. 2 N° 20MA03730