Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère  Chambre , 14/02/2013, 12NT00379, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nantes
Formation : 1ère  Chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2013-02-14
Numéro : 12NT00379
Président : M. PIOT
Rapporteur : Mme Valérie  COIFFET
Commissaire du gouvernement : Mme WUNDERLICH
Avocat(s) : SEREE DE ROCH

Vu la requête, enregistrée le 9 février 2012, présentée pour la Société Automation European Service (AES) Limited, dont le siège social est situé 68, Chatsworth Garden, W3 9LW Londres, par Me Serée de Roch, avocat au barreau de Toulouse ; la Société Automation European Service Limited demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0900254 en date du 8 décembre 2011 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande tendant à la décharge d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2004 à 2006 et d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2004 au 31 janvier 2006, ainsi que des pénalités y afférentes ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande Bretagne et d'Irlande du Nord tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus signée le 22 mai 1968 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 janvier 2013 : - le rapport de Mme Coiffet, premier conseiller ; - et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public ; Sur le principe de l'assujettissement en France à l'impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée : 1. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 209 du code général des impôts : "I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés (...) en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (...) " ; qu'aux termes de l'article 6 de la convention franco-britannique susvisée du 22 mai 1968 : " 1. Les bénéfices industriels et commerciaux d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices industriels et commerciaux de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable. (...) 5. L'expression " bénéfices industriels et commerciaux " désigne les revenus tirés par une entreprise de la conduite d'une exploitation industrielle et commerciale, y compris les revenus tirés par une entreprise de la fourniture de services de salariés ou d'autres personnels ; mais elle ne comprend pas les revenus visés à l'article 5, à l'article 9 (dividendes) paragraphe 5 exclu, à l'article 11 (intérêts) paragraphe 4 exclu, et à l'article 12 (redevances) paragraphe 3 exclu, ni les revenus perçus par les personnes physiques en rémunération de services personnels (y compris les professions libérales)." ; qu'aux termes de l'article 4 de ladite convention : " 1. Au sens de la présente convention, l'expression " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires où l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. 2. L'expression " établissement stable " comprend notamment: a. un siège de direction ; b. une succursale ; c. un bureau... 4. Une personne agissant dans un Etat contractant pour le compte d'une entreprise de l'autre Etat contractant, autre qu'un agent indépendant, visé au paragraphe 5, est considérée comme établissement stable dans le premier Etat si elle dispose dans cet Etat de pouvoirs qu'elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l'entreprise, à moins que l'activité de cette personne soit limitée à l'achat de marchandises pour l'entreprise " ; 2. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) " ; qu'aux termes de l'article 259 de ce code dans sa rédaction alors applicable : " Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle. " ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la Société Automation European Service Limited, société de droit anglais dont le siège social est situé à Londres et qui a pour activité déclarée l'assemblage de cartes électroniques, a été créée le 27 janvier 2004 par MM. Jérôme et Patrice Sablé, ses dirigeants, à la suite de la radiation le 19 janvier 2004 des entreprises Sablé Océan Rennes et Sablé Océan, lesquelles exerçaient une activité identique à celle de la Société Automation European Service Limited ; que cette société ne possède aucun local commercial en Angleterre ni d'agent qui traite en son nom de contrats ; qu'elle n'y exerce aucune activité génératrice de profits ; qu'elle est, en réalité, administrée depuis le domicile français de ses associés et dirigeants qui effectuent en son nom des travaux de programmation d'automates industriels auprès d'entreprises françaises de sous-traitance s'avérant, pour la plupart, être d'anciens clients des sociétés Sablé Océan Rennes et Sablé Océan ; que les partenaires de la Société Automation European Service Limited traitent en particulier avec M. Jérôme Sablé, présenté comme le responsable de la société, dont les numéros de fax et de téléphone portable ainsi que l'adresse mail figurent sur les courriers et les factures ; que la société requérante doit, dans ces conditions, alors même qu'elle soutient s'être acquittée de ses obligations fiscales en Grande Bretagne et disposer d'un compte bancaire en Espagne, être regardée comme ayant exploité une entreprise en France au sens des dispositions susmentionnées du I de l'article 209 du code général des impôts ; qu'ainsi, les bénéfices tirés de cette activité sont imposables à l'impôt sur les sociétés en application de la loi fiscale française ; 4. Considérant que les éléments relevés ci-avant permettent de regarder la Société Automation European Service Limited comme ayant disposé, pour l'exercice de son activité, d'une installation fixe d'affaires caractérisant un établissement stable au sens et pour l'application des stipulations précitées de l'article 6 de la convention fiscale franco-britannique, lesquelles ne s'opposent dès lors pas à l'imposition en France des bénéfices qu'elle a tirés de l'activité dudit établissement au cours de la période litigieuse ; 5. Considérant qu'il résulte de ces mêmes éléments que la Société Automation European Service Limited doit être regardée comme ayant en France un établissement stable à partir duquel elle délivre ses prestations d'assemblage de cartes électroniques, au sens et pour l'application de l'article 259 précité du code général des impôts, lesquelles sont dès lors soumises à la taxe sur la valeur ajoutée en France ; Sur la procédure d'imposition : 6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " I. Sous réserve des dispositions des articles 409 et 410 de l'annexe II au code général des impôts, seuls les fonctionnaires de la direction générale des impôts appartenant à des corps des catégories A et B peuvent fixer les bases d'imposition et liquider les impôts, taxes et redevances ainsi que proposer les rectifications. (...) II. Les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer les attributions que ces dispositions leur confèrent à l'égard des personnes physiques ou morales ou groupements de personne de droit ou de fait qui ont déposé ou auraient dû déposer dans le ressort territorial du service déconcentré ou du service à compétence nationale dans lequel ils sont affectés une déclaration, un acte ou tout autre document ainsi qu'à l'égard des personnes ou groupements qui, en l'absence d'obligation déclarative, y ont été ou auraient dû y être imposés ou qui y ont leur résidence principale, leur siège ou leur principal établissement. III. Les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I et compétents territorialement pour procéder aux contrôles visés à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales d'une personne physique ou morale ou d'un groupement peuvent exercer les attributions définies à cet alinéa pour l'ensemble des impositions, taxes et redevances, dues par ce contribuable, quel que soit le lieu d'imposition ou de dépôt des déclarations ou actes relatifs à ces impositions, taxes et redevances (...) " ; qu'aux termes de l'article 218 A de ce code : " 1. L'impôt sur les sociétés est établi au lieu du principal établissement de la personne morale. Toutefois, l'administration peut désigner comme lieu d'imposition : soit celui où est assurée la direction effective de la société ; soit celui de son siège social. 2. Les personnes morales exerçant des activités en France ou y possédant des biens, sans y avoir leur siège social, sont imposables au lieu fixé par arrêté du ministre de l'économie et des finances publié au Journal officiel " ; qu'aux termes de l'article 23 ter de l'annexe IV audit code : " Le lieu d'imposition des personnes morales désignées au 2 de l'article 218 A du code général des impôts est fixé : pour les sociétés ou personnes morales dont l'activité s'exerce en France dans un ou plusieurs établissements, au lieu du principal établissement (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables (...) " ; et qu'en vertu du 1 de l'article R. 85 du livre des procédures fiscales, les sociétés redevables de l'impôt sur les sociétés doivent tenir leur comptabilité à la disposition du service à leur lieu d'imposition ; 7. Considérant, ainsi qu'il a déjà été dit, que l'activité de la Société Automation European Service Limited était exercée, au cours des années vérifiées, par l'intermédiaire d'un établissement stable situé au domicile de l'un de ses dirigeants à Saint-Malo-de-Phily dans le département d'Ille-et-Vilaine ; que, par suite, les fonctionnaires des brigades départementales de vérification de la direction des services fiscaux d'Ille-et-Vilaine, remplissant les conditions figurant au I de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts, étaient compétents pour procéder à la vérification de la comptabilité de la société requérante au lieu dudit établissement ; qu'il appartenait à cette dernière d'y faire transférer sa comptabilité tenue, selon ses déclarations, au siège social fixé à Londres ; 8. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en oeuvre du contrôle dans les conditions prévues à l'article L. 47 A " ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a adressé le 11 janvier 2007 au domicile de M. Jérôme Sablé, en sa qualité de dirigeant de la Société Automation European Service Limited, un avis de vérification l'informant que les opérations débuteraient sur place le 30 janvier suivant ; que l'intéressé a, par lettre du 24 janvier 2007, indiqué au service des impôts que la vérification concernait une société de droit anglais qui effectuait ses déclarations fiscales en Angleterre et qu'il convenait pour l'administration de s'adresser directement à elle ; qu'il a, lors de la première entrevue avec le vérificateur, réitéré ses propos en précisant que les opérations de contrôle devaient être effectuées en Angleterre ; que, par courrier du 30 janvier 2007, le service a informé M. Sablé du report de la première intervention à la date, arrêtée d'un commun accord, du 12 février 2007 tout en le mettant en garde quant aux conséquences d'une opposition à contrôle fiscal ; que M. Sablé ne s'étant pas présenté au rendez-vous, il lui a été notifié ainsi qu'à son conseil, le 12 février 2007, une seconde mise en garde assortie d'un nouveau rendez-vous fixé au 21 février 2007 ; que le vérificateur, qui s'est rendu le jour convenu au domicile de l'intéressé, a constaté une nouvelle fois son absence et celle de son conseil ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que le vérificateur, qui n'était pas tenu, à ce stade de la procédure, d'engager avec le représentant de la société un débat contradictoire, et a effectué les diligences nécessaires pour que les opérations de contrôle aient lieu, a considéré que les circonstances ci-dessus décrites caractérisaient une opposition à contrôle fiscal au sens de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, quelle qu'ait pu être l'intention de la société, le moyen tiré de l'irrégularité du recours à la procédure d'évaluation d'office prévue audit article ne peut être accueilli ; 10. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...) " ; 11. Considérant que la Société Automation European Service Limited, qui s'est opposée au déroulement de la vérification sur place de sa comptabilité, laquelle n'a pu être effectuée, ne peut utilement soutenir que celle-ci est irrégulière en ce qu'elle a excédé le délai de trois mois prévu par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; 12. Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : a) Qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins élevés ; b) Ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; c) Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification " ; 13. Considérant qu'en relevant que la Société Automation European Service Limited exerçait ses activités en France à partir d'un établissement stable situé au domicile de l'un de ses gérants, l'administration n'a pas entendu, même de manière implicite, invoquer le caractère fictif de la société de droit anglais ni faire valoir que sa constitution procèderait en réalité de la part de ses associés-dirigeants d'un montage en vue d'éluder le paiement en France de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière faute pour l'administration d'avoir mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 précité du livre des procédures fiscales ; 14. Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; 15. Considérant que la Société Automation European Service Limited, qui n'a sollicité la communication des documents et renseignements utilisés par l'administration pour établir les impositions en litige qu'après leur mise en recouvrement, n'est pas fondée à soutenir que les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, dont elle ne saurait en tout état de cause réclamer le bénéfice dès lors qu'elle s'est opposée au contrôle fiscal, ont été méconnues ; Sur le bien-fondé des impositions : 16. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; 17. Considérant qu'en se bornant à soutenir que la reconstitution opérée par le service vérificateur de son chiffre d'affaires est dénuée de réalisme et que l'administration a confondu les distributions et les remboursements de frais pour 2004 et 2005, la requérante n'établit pas le caractère exagéré des impositions qu'elle conteste ; 18. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) " ; qu'aux termes de l'article 259 du même code : " Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle " ; 19. Considérant que la requérante, qui ne réalise que des prestations de services, ne peut utilement se prévaloir du régime d'exonération de taxe sur la valeur ajoutée institué à l'article 262 ter du code général des impôts pour les livraisons de biens ; que c'est à bon droit que l'administration a considéré que les prestations de services qu'elle rendait à partir de son établissement situé en France à des sociétés également implantées sur le territoire national étaient, en application des dispositions précitées de l'article 256 du même code, soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; Sur l'intérêt de retard : 20. Considérant qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " Le défaut ou l'insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts donnent lieu au versement d'un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toutes sanctions. (...) Le taux de l'intérêt de retard est fixé à 0,75 % par mois. Il s'applique sur le montant des sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé " ; 21. Considérant que le principe selon lequel la loi pénale nouvelle doit, lorsqu'elle abroge une incrimination ou prononce des peines moins sévères que la loi ancienne, s'appliquer aux infractions commises avant son entrée en vigueur et n'ayant pas donné lieu à des condamnations passées en force de chose jugée, n'est pas applicable aux intérêts de retard, qui ne présentent pas le caractère de sanction ; que, par suite, le moyen tiré de ce qu'il devrait être fait une application rétroactive des dispositions du I de l'article 29 de la loi de finances pour 2006 du 30 décembre 2005 doit être écarté ; Sur les pénalités : 22. Considérant qu'aux termes de l'article 1732 du code général des impôts : " La mise en oeuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : a. L'application d'une majoration de 100 % aux droits rappelés ou aux créances de nature fiscale qui doivent être restituées à l'Etat ; b. L'interdiction de participer aux travaux des commissions instituées par les articles 1650 à 1652 bis et 1653 A " ; qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations " ; 23. Considérant, en premier lieu, que la proposition de rectification adressée le 7 décembre 2007 à la Société Automation European Service Limited indique, dans un paragraphe spécifiquement consacré aux pénalités, que les majorations sont fondées sur les dispositions de l'article 1732 du code général des impôts et précise le taux de pénalité retenu ; qu'elle expose les raisons pour lesquelles le comportement de la société a été regardé par l'administration comme étant constitutif d'une opposition à contrôle fiscal ; qu'ainsi les majorations appliquées sont suffisamment motivées ; que, contrairement à ce que soutient la requérante, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose que la motivation des pénalités figure dans un document distinct de celui notifiant les rehaussements envisagés ; qu'enfin, il résulte de l'instruction que la mise en recouvrement des pénalités en litige est intervenue, conformément aux dispositions précitées de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, plus de 30 jours après la réception le 14 décembre 2007 par la contribuable de la proposition de rectification du 7 décembre 2007 comportant la motivation desdites pénalités ; que, par suite, le moyen doit être écarté ; 24. Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas fait application aux rehaussements en litige de la pénalité de 40 % pour mauvaise foi prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la mise en oeuvre de cette pénalité n'est pas justifiée doit être écarté comme inopérant ; 25. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, que la Société Automation European Service Limited n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à la communication de documents : 26. Considérant, d'une part, qu'il ne résulte pas de l'instruction que le service des impôts aurait adressé des courriers ou des éléments de la procédure d'imposition au lieu du siège de la Société Automation European Service Limited situé à Londres ; que, d'autre part, l'administration a, par courrier du 18 novembre 2008, transmis à la contribuable les documents et renseignements obtenus auprès de tiers utilisés par le vérificateur pour établir les impositions en litige ; que, par suite, la demande de la société tendant à la communication desdits documents ne peut être accueillie ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 27. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la Société Automation European Service Limited demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête susvisée de la Société Automation European Service Limited est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la Société Automation European Service Limited et au ministre de l'économie et des finances. '' '' '' '' N° 12NT00379 2 1