CAA de BORDEAUX, 4ème chambre - formation à 3, 02/02/2017, 14BX02070, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 4ème chambre - formation à 3
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2017-02-02
Numéro : 14BX02070
Président : M. POUZOULET
Rapporteur : Mme Caroline  GAILLARD
Commissaire du gouvernement : Mme MUNOZ-PAUZIES
Avocat(s) : CABINET FIDAL

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La Société Fermière du château Camensac a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007 et 2008. Par un jugement n° 1301043 du 15 mai 2014, le tribunal administratif de Bordeaux n'a que partiellement fait droit à sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires enregistrés le 11 juillet 2014, le 27 mars 2015, le 10 novembre 2016 et le 23 décembre 2016, la société Fermière du château Camensac, représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 15 mai 2014 en tant qu'il a rejeté partiellement sa demande ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, contributions à cet impôt et intérêts de retard mis à sa charge au titre des exercices clos en 2007 et 2008 par révision du calcul de l'amortissement de ses plantations, sur une base de 121 315 euros par hectare ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761- 1 du code de justice administrative. ------------------------------------------------------------------------------------------------------ Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Caroline Gaillard, - et les conclusions de Mme Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société fermière du château Camensac, a acquis en 2005, pour la somme de 17 221 231 euros, le domaine viticole du Château Camensac d'une superficie de 73,8573 hectares situé dans l'aire de l'appellation " Haut-Médoc ", classé en 1855 dans les cinquièmes crus du Médoc, qu'elle exploitait déjà en fermage. 2. A la suite d'une vérification de comptabilité effectuée en 2008, le service fiscal a constaté que la marque viticole n'avait pas été comptabilisée en tant que telle au bilan de la société qui faisait seulement apparaître à l'actif les bâtiments, les prairies et forêts, les terres et les vignes. Ayant estimé que l'évaluation des vignes incorporait une partie de l'évaluation de la marque, il a par suite remis en cause les charges d'amortissement relatives aux plantations. La société a contesté les compléments d'impôt sur les sociétés et de contribution à cet impôt ayant procédé de la rectification du montant des amortissements. Elle fait appel du jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 15 mai 2014 qui n'a admis que partiellement sa demande en décharge des impositions et pénalités y afférentes, après revalorisation du coût initial de la plantation incluant les frais de main d'oeuvre et fixation de la valeur amortissable des plantations à 84 275 euros. 3. Le ministre ne remet pas en cause la revalorisation du coût initial de la plantation mais conteste que les frais d'entretien des vignes pendant les trois premières années puissent être déterminés en fonction du coût initial de la plantation incluant déjà des frais de main d'oeuvre. Toutefois, il n'a pas présenté de conclusions incidentes tendant à la réformation du jugement. 4. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : (...) / 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation (...) ". Aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III au même code : " Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. / Cette valeur d'origine s'entend : / Pour les immobilisations acquises à titre onéreux par l'entreprise, du coût d'acquisition c'est-à-dire du prix d'achat majoré des frais accessoires nécessaires à la mise en état d'utilisation du bien (...) ". 5. Une marque viticole acquise en même temps que l'exploitation viticole à laquelle elle est légalement attachée confère à son propriétaire un droit d'usage exclusif et produit ses effets sans limitation de durée. D'une part, eu égard à cette durée illimitée, au haut degré de protection et au gain de parts de marché qu'elle implique, une telle marque constitue un élément autonome de l'actif incorporel de l'entreprise, alors même qu'elle n'est pas cessible par elle-même. D'autre part, une marque ne peut être amortie que s'il est possible de déterminer la durée prévisible durant laquelle cette marque produira des effets bénéfiques sur l'exploitation. Une marque viticole, élément incorporel autonome, ne peut donner lieu à une dotation annuelle à un compte d'amortissements dès lors qu'il n'est pas possible de déterminer, lors de son acquisition par l'entreprise, que ses effets bénéfiques sur l'exploitation prendront fin à une date déterminée. 6. Pour l'application des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts, il appartient au contribuable de justifier tant du montant des amortissements qu'il entend déduire que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Dans l'hypothèse où le contribuable a acquis un domaine viticole pour un prix global comportant des éléments d'actif non amortissables, tels que la valeur du terrain et la valeur de la marque viticole attachée au domaine, et des éléments amortissables, tels que la valeur des plantations, il lui appartient de déterminer cette dernière en ajoutant au coût de la plantation initiale des vignes les coûts directement engagés pour leur mise en état d'utilisation conformément à l'utilisation prévue par l'entreprise. 7. En premier lieu, la société fermière du Château Camensac fait valoir qu'elle exploitait déjà en fermage la marque viticole avec le domaine du château et qu'à défaut d'avoir inscrit à son bilan la marque acquise en 2005 avec le domaine, comme un actif autonome non amortissable, elle l'aurait comptabilisée avec la valeur des terrains. Toutefois, la société ne justifie pas d'une évaluation directe de la marque incorporée à la valeur des terrains. Et par ces moyens qui portent sur la valorisation respective des actifs non amortissables inscrits au bilan, la société ne démontre pas que la valeur réelle des plantations et par suite les amortissements sur les vignes n'ont pas été excessifs. 8. En deuxième lieu, la société soutient qu'il convient de retenir une méthode d'évaluation des vignes à partir de la valeur de l'investissement que représente l'acquisition de la vigne, déterminée en fonction du retour sur investissement en recourant à la méthode d'actualisation des flux nets de trésorerie selon les prescriptions de la norme comptable IAS 41 ; au cas d'espèce, c'est en partant du prix de vente moyen des bouteilles de vins vendues par la société sur les cinq dernières exercices précédant la cession que, selon elle, doit être fixée la juste valeur des vignes. 9. Toutefois, la valeur amortissable des vignes déjà en production ne saurait être fixée en fonction de leur prix d'acquisition qui dépend de l'âge des plants et de la durée pendant laquelle ils pourront produire le grand cru classé : la valeur dépendrait des perspectives d'exploitation de la marque par l'acquéreur du domaine et incorporerait une partie de la valeur de cet actif incorporel non amortissable. L'évaluation des vignes aux fins d'amortissement ne peut pas non plus être déterminée en fonction des prix du vin qui sont sujets à une trop grande variabilité, alors au surplus que le prix d'un grand cru procède pour partie de l'exploitation commerciale de l'image de la marque viticole elle-même et pas seulement de la qualité objective du vin, quand bien même la haute qualité du produit fait la notoriété de la marque. Enfin, l'évaluation des plantations ne peut pas être fonction d'un facteur relatif et contingent tel que l'exploitation passée de la marque, notamment lorsque le domaine viticole est repris par un nouvel exploitant susceptible de valoriser la marque différemment de son prédécesseur et de commercialiser sa production à des prix plus élevés. 10. La société ne justifie pas non plus du recours à une méthode d'évaluation par comparaison en se référant à des valeurs moyennes ou à des domaines dont le classement et la cotation ne sont pas équivalents à ceux du domaine en litige. Elle n'est ainsi pas fondée à demander que la méthode appliquée par l'administration pour opérer les rectifications soit écartée. 11. En troisième lieu, l'administration a évalué la valeur amortissable des vignes à la date d'acquisition du domaine " château Camensac " en ajoutant au coût des plantations hors main d'oeuvre de 22 474 euros un coût de main d'oeuvre pour l'entretien annuel de la vigne fixé à 50 % de la valeur de la plantation initiale. Elle a encore admis la prise en compte des frais de main d'oeuvre pour les trois premières années d'élevage de la vigne, compte tenu de ce que celle ci est productive dès la troisième année dans une aire d'appellation d'origine contrôlée. 12. Les premiers juges ont estimé pouvoir inclure dans la valeur initiale de la plantation le coût de la main d'oeuvre nécessaire à la plantation à hauteur de 50 % de cette valeur. Le ministre ne remet pas en cause le coût initial de la plantation, tous frais compris, ainsi porté à 33 711 euros. Contrairement à ce que soutient le ministre, l'estimation du coût de la main d'oeuvre compris dans le coût initial de la plantation inclut les frais de main d'oeuvre pour la plantation seulement et non les frais d'entretien au titre de la première année suivant la plantation. 13. Devant la cour, la société ne conteste pas non plus le coût de plantation fixé à 33 711 euros mais fait valoir, en invoquant le fait que le domaine en litige produit un cinquième grand cru classé et les exigences de qualité qui en découlent en ce qui concerne le soin apporté aux plantations, que l'évaluation des coûts d'entretien annuels est insuffisante et devrait être au moins fixée à 60 % du coût de la plantation ainsi que le Conseil d'Etat l'a admis dans la décision du 2 novembre 2011 n° 340969 concernant un autre domaine viticole bordelais classé parmi les premiers grands crus en 1855. Ce terme de comparaison, bien qu'il s'agisse d'un grand cru classé de Graves en 1855 d'une qualité encore supérieure, peut être admis. En revanche, la société ne justifie pas d'un coût annuel de main d'oeuvre pour l'entretien des vignes encore supérieur à 60 % du coût initial de la plantation incluant les frais de main d'oeuvre nécessaire à la plantation. 15. En quatrième et dernier lieu, la société soutient que dans le cas du vin en litige, comme pour la plupart des crus classés du Médoc, c'est à compter de la dixième année que, conformément aux usages professionnels dont la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaire tient compte, les vignes plantées sont susceptibles d'être utilisées pour la production d'un grand cru. Toutefois, eu égard à ce qui est dit au point 6 ci-dessus, il incombe à la requérante de justifier, en fonction des caractéristiques propres au domaine en litige, la période dépassant celle des trois années consécutives à la plantation au cours de laquelle il a été choisi par l'exploitant de ne pas commercialiser sous la marque " Château de Camensac " le vin qui aurait pu provenir des vignes du domaine aptes à produire. En particulier, elle ne démontre pas qu'une période plus longue que celle de trois ans déjà admise par le service aurait dû être prise en compte en se bornant à affirmer qu'en général, selon les usages, une vigne n'est apte à produire un grand cru qu'après une ancienneté minimale de dix ans. 16. Il résulte de tout ce qui précède que la valeur amortissable des vignes que la société aurait été en droit de pratiquer s'élève à 33 711 euros (22 474 + 11 237 euros) au titre du coût initial de plantation auquel s'ajoutent les frais d'entretien pendant les trois premières années de culture de la vigne, évalués à 60 % du coût initial de plantation hors frais de main d'oeuvre (20226,6 euros) et se montant ainsi à 60 680 euros. La valeur totale amortissable des vignes doit ainsi être portée à 94 391 euros. 17. La société fermière du château Camensac est ainsi seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux ne lui a pas accordé la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés en litige correspondant à la fixation de la valeur amortissable des vignes du domaine à 94 391 euros par hectare. Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 18. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre une somme de 1 500 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE Article 1er : La base de l'impôt sur les sociétés assignée à la société fermière du Château Camensac au titre des exercices clos en 2007 et 2008 est réduite d'un montant correspondant à la fixation de la valeur amortissable des plantations du domaine du Château Camensac portée à 94 391 euros par hectare. Article 2 : La société est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2007 et 2008 correspondant à cette réduction des bases d'imposition ainsi que des pénalités y afférentes. Article 3 : Le jugement n° 1301043 du 15 mai 2014 du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er du présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à la société fermière du Château Camensac une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la société fermière du Château Camensac est rejeté. N° 14BX02070