Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 23/09/2008, 06VE02799, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-09-23
Numéro : 06VE02799
Président : Mme COROUGE
Rapporteur : Mme Catherine  RIOU
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : GUILLERAND

Vu la requête, enregistrée le 26 décembre 2006 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. Guy X, élisant domicile au cabinet de Me Guillerand, 4 avenue Notre-Dame à Versailles (78000), par Me Guillerand ; M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0300024 en date du 19 octobre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Versailles n'a que partiellement fait droit à sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre des années 1997 et1998, mises en recouvrement le 30 novembre 2001 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 4 700 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que le service devait, compte tenu de la nature de l'activité de marchand de biens de la société civile immobilières des Métiers Cadets, et ainsi qu'il l'a d'ailleurs fait dans un contrôle ultérieur, placer celle-ci dans le champ de l'impôt sur les sociétés ; que la procédure d'imposition était irrégulière ; qu'en effet, l'article L. 48 du livre des procédures fiscales n'a pas été respecté en ce que les montants des droits et pénalités figurant dans les lettres des 26 juin et 10 juillet 2000 ne correspondaient pas à ceux qui ont été mis en recouvrement ; que l'article L. 57 du livre des procédures fiscales a été méconnu dès lors que la réponse à ses observations ne fait pas apparaître le montant des bases imposables en matière de bénéfices industriels et commerciaux ; que, sur le bien-fondé des impositions litigieuses, il justifie, par la production de factures, que les charges liées à des programmes immobiliers ont bien été engagées dans l'intérêt de l'exploitation et que plusieurs factures ont été enregistrées par erreur dans la comptabilité de la SCI ; qu'une compensation doit être effectuée, en vertu des articles L. 80 et L. 203 à L. 205 du livre des procédures fiscales, pour l'année 1997, à hauteur de 100 152 F, entre la SCI des Métiers Cadets et la SCI du Pont Tarrault ; que des frais de réception engagés dans le cadre de relations publiques ne représentent que 0,08 % du chiffre d'affaires de l'exercice 1997 alors qu'il ne perçoit aucune rémunération pour la gérance et que les travaux préparatoires sont facturés par la SARL Logyve ; que des factures ont été produites s'agissant des charges qui n'auraient pas été assorties de pièces suffisantes au titre des trois années en litige ; qu'un expert doit être désigné afin d'examiner la réalité des comptes ; que la société Logyve, qui a également fait l'objet d'une vérification de comptabilité au cours de laquelle les travaux facturés ont été admis, a effectué des prestations de service complètes pour deux programmes de construction mis en oeuvre par la SCI des Métiers Cadets, justifiées par des factures ; que la déduction de frais financiers pour 1998 doit être admise ; que la procédure de motivation de l'amende de 40 % est entachée d'irrégularité alors qu'il n'est pas justifié qu'il aurait bénéficié des garanties offertes aux contribuables ; que la mauvaise foi n'est pas établie alors que la vérification de comptabilité de la SARL Logyve établit au contraire le caractère effectif et non exagéré des prestations effectuées par elle ; que cette amende présente le caractère d'une sanction inique et automatique, contraire à l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et à l'article 1er du premier protocole additionnel à ladite convention et que l'adaptation et la modulation de cette sanction constituent une garantie fondamentale du respect de l'équité ; ................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 août 2008 : - le rapport de Mme Riou, premier conseiller,X - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Sur le principe de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés : Considérant qu'aux termes de l'article 206 du code général des impôts : « 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles de l'impôt sur les sociétés (...) si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 » ; qu'aux termes de l'article 239 ter du même code : « Les dispositions de l'article 206-2 ne sont pas applicables aux sociétés civiles... qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente (...) / Les sociétés civiles visées à l'alinéa précédent sont soumises au même régime que les sociétés en nom collectif effectuant les mêmes opérations » ; qu'il résulte des dispositions combinées du 2 de l'article 206 précité et du I-1° de l'article 35 dudit code que les sociétés civiles immobilières sont passibles de l'impôt sur les sociétés lorsqu'elles peuvent être regardées comme des « personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles (...) » ; Considérant que la condition d'habitude à laquelle est subordonnée, d'après leurs termes mêmes, l'application des dispositions précitées de l'article 35-I du code général des impôts n'est pas, en principe, remplie dans le cas d'une société civile qui a eu pour seule activité la réalisation d'une opération spéculative unique consistant à acheter et revendre en l'état un immeuble déterminé ; qu'il en va toutefois différemment lorsque les associés qui sont les maîtres de la société sont des personnes se livrant elles-mêmes de façon habituelle a des opérations immobilières soit par des achats et des ventes faits en leur propre nom, soit par leur participation à des sociétés civiles dont chacune réalise une opération déterminée ; qu'en pareil cas, la société étant l'un des instruments d'une activité d'ensemble entrant dans le champ d'application de l'article 35-I-1° du code, doit être réputée remplir la condition d'habitude posée par ce texte ; Considérant que M. X et son épouse détiennent ensemble la totalité des parts de la SCI des Métiers Cadets, constituée en 1996, qui a opté pour le régime d'imposition des sociétés de personnes, en vue d'acquérir un terrain sis au Perray-en-Yvelines, et a pour objet social l'acquisition de tous terrains ou droits immobiliers comprenant le droit de construire, la construction d'immeubles sur ces terrains, leur location et toutes opérations immobilières ou financières susceptibles de faciliter la réalisation de ces projets ; qu'il résulte de l'instruction que la société civile immobilière a acquis, le 6 décembre 1996, un lot n° 13 revendu dès le 20 décembre 1996 et qu'elle a également acquis, par adjudication, le 18 décembre 1996, une maison d'habitation sise dans la commune des Bréviaires, qui a été revendue le 17 décembre 2001 ; Considérant, d'une part, que le nombre des opérations ainsi effectuées est insuffisant pour caractériser l'exercice effectif, par la société civile immobilière, de l'activité définie par le 1° du I de l'article 35 du code général des impôts comme consistant à acheter « habituellement » des immeubles en vue de les revendre au titre des années 1997 et 1998 en litige ; que M. X ne peut utilement se prévaloir de ce que l'administration a reconnu ultérieurement l'activité de marchand de biens de la société, dans le cadre d'un contrôle qui ne concernait pas, en tout état de cause, les années d'imposition en litige ; Considérant, d'autre part, que si M. X, également gérant de la SARL Logyve et maître de cette affaire, fait valoir que cette société exerce une activité de marchand de biens et de promotion immobilière, il résulte toutefois de l'instruction qu'il s'agit d'une société en sommeil, sans salarié et gérée par le requérant seul, qu'il n'est pas établi qu'elle ait fourni des prestations pour la conception et la réalisation d'opérations immobilières au cours des années en litige, alors que les dossiers de suivi des réservations et des ventes étaient au demeurant gérés par une agence immobilière mandatée et rémunérée par la société civile immobilière et, qu'enfin, aucun contrat n'avait été conclu entre la SARL Logyve et la SCI des Métiers cadets ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SCI des Métiers Cadets ne peut être regardée comme se livrant à une activité habituelle de marchand de biens au sens de l'article 35-I-1° précité du code général des impôts, qui la rendrait passible de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 206-2 du même code, au titre des années en litige ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : « A l'issue (...) d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'après avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, les nouvelles conséquences financières des rehaussements dont le montant a été révisé à la baisse par l'administration ont été notifiées à M. X, le 29 août 2001, antérieurement à la mise en recouvrement des impositions en litige ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les montants des droits et pénalités figurant dans les réponses aux observations du contribuable, en date des 26 juin et 10 juillet 2000, ne correspondaient pas à ceux qui ont été mis en recouvrement, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 48 précité du livre des procédures fiscales, doit être écarté ; Considérant, en second lieu, qu'il résulte des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, applicable en l'espèce, que l'administration, lorsqu'elle entend rectifier la déclaration d'un contribuable, doit faire connaître la nature et les motifs des redressements envisagés ; que, toutefois, lorsque l'administration notifie à l'associé d'une société de personnes un redressement de son imposition personnelle qui est la conséquence d'un redressement des résultats de la société elle-même, elle peut se borner à une motivation sommaire du redressement, en faisant référence à la notification adressée à cette société ; qu'il résulte de l'instruction que la réponse aux observations du contribuable en date du 10 juillet 2000, adressée à M. X, associé de la SCI des Métiers Cadets, se réfère notamment à la réponse faite le 26 juin 2000 aux observations de cette société ; que, par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'imposition suivie à son égard était irrégulière ; Sur le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant, en premier lieu, que si M. X soutient que les charges rattachées à des programmes immobiliers sont justifiées et ont été engagées dans l'intérêt de l'exploitation et que plusieurs factures ayant été enregistrées par erreur dans la comptabilité de la SCI des Métiers Cadets alors qu'elles se rattachaient à l'activité de la SCI du Pont Tarrault, dont il est également associé, une compensation doit être opérée à hauteur d'une somme de 100 152 F entre ces sociétés, il ne produit aucune facture ou pièce probante à l'appui de ses allégations ; Considérant, en deuxième lieu, que M. X n'établit pas que les dépenses relatives à l'acquisition d'un salon, à des frais d'entretien d'un yacht personnel ou à des taxes foncières afférentes à son domicile, auraient été engagées dans l'intérêt de l'exploitation ; que le requérant ne peut, non plus, se prévaloir des « nécessités économiques » ou du caractère modique des frais de réception qu'il estime déductibles, dont l'administration relève qu'ils ont été exposés les week-ends ou sur des lieux de résidence secondaire ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé d'admettre la déduction de ces dépenses personnelles ; Considérant, en troisième lieu, que M. X ne justifie pas de la réalité ni du montant des prestations qui auraient été facturées par la SARL Logyve, dont il a été dit ci-dessus qu'il s'agissait d'une société en sommeil dont les prestations étaient gérées par d'autres sociétés ; Considérant, en quatrième lieu, que M. X demande la déduction de frais financiers, pour l'année 1998, induits par le financement, par la banque CIC, d'une opération de construction d'un programme sis 36 rue de Paris ; que, toutefois, l'administration soutient sans être contredite que cette opération était terminée le 1er janvier 1998 et que les frais financiers dont s'agit représentent en réalité les agios résultant du solde débiteur du compte bancaire du requérant constaté à la suite de dépenses sans lien avec l'exploitation ; que M. X n'apportant aucun élément permettant d'établir que ces frais financiers auraient été supportés dans l'intérêt de l'exploitation, ceux-ci ne sauraient, dès lors, être admis en déduction ; Sur les pénalités de mauvaise foi : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p.100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales (...) ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : « 1 - Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle (...) » ; que les dispositions du I de l'article 1729, qui, d'une part, proportionnent les pénalités aux agissements commis par le contribuable et prévoient des taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de l'intéressé, d'autre part, ne prévoient d'infliger une majoration d'impôt que lorsque les faits reprochés à l'intéressé ont été légalement constatés par l'autorité investie du pouvoir de sanction, sont compatibles avec les stipulations de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, alors même qu'elles ne confèrent pas au juge un pouvoir de modulation du taux de ces pénalités ; Considérant, en deuxième lieu, que le requérant reproduit devant la cour, sans apporter de nouveaux éléments de justification, l'argumentation présentée devant le tribunal administratif et écartée par celui-ci selon laquelle la motivation de la majoration de 40 % serait entachée d'irrégularité et qu'il n'aurait pas pu bénéficier des garanties offertes aux contribuables ; qu'il y a lieu, par adoption des motifs retenus par les premiers juges, d'écarter ces moyens ; Considérant, en troisième lieu, que l'administration, qui fait valoir l'absence totale de justificatifs des charges pour les trois années d'imposition en litige, l'importance des sommes exposées, lesquelles ont été qualifiées de dépenses personnelles, et la circonstance que M. X, gérant de plusieurs sociétés, ne pouvait ignorer que seules les charges liées directement à l'activité de l'exploitation de l'entreprise ouvraient droit à déduction et que la facturation d'honoraires ne pouvait être réalisée que pour des prestations réelles, établit ainsi la mauvaise foi du contribuable ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner la désignation d'un expert en vue de l'examen de la réalité des comptes, que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 1997 et 1998 ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à verser à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. 06VE02799 2