CAA de MARSEILLE, 4ème chambre-formation à 3, 12/01/2016, 13MA03317, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2016-01-12
Numéro : 13MA03317
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : M. Laurent  MARTIN
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : SELARL G. PALOUX - E. MUNDET

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL SRM a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004 à 2006, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1002944 du 14 juin 2013, le tribunal administratif de Nice a rejeté cette demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 8 août 2013 et 8 décembre 2015, la SARL SRM, représentée par MeA..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées pour un montant total en droits et pénalités de 55 673 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que le remboursement de la somme de 35 euros au titre du timbre fiscal. Elle soutient que : - elle a pour société filiale la SARL Le Nautic ; - la procédure suivie à l'encontre de cette dernière société a été irrégulière dès lors que ni le vérificateur ni aucun autre agent de l'administration ne s'est présenté devant la commission départementale des impôts, privant celle-ci de débat devant la commission ; - elle n'a pas eu connaissance des conséquences financières du redressement en matière d'impôt sur les sociétés, en violation des dispositions des articles L. 48 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales ; - le rejet de la comptabilité de la SARL Le Nautic ne pouvait intervenir sur le terrain de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, sa comptabilité n'étant pas informatisée ; peu importe dans ces conditions que la comptabilité puisse faire l'objet d'un rejet sur le terrain de l'article L. 47 du même livre ; - l'écart entre le chiffre d'affaires déclaré par la SARL Le Nautic et le chiffre d'affaires reconstitué est faible ; la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a réduit le coefficient de marge hors taxe à 3 alors que les taux de marge déclarés étaient de 2,71 pour 2004, 2,98 pour 2005 et 2,88 pour 2006 ; en réduisant le taux de marge, la commission a reconnu le caractère exagéré de la reconstitution qui ne prenait pas en compte les données propres à l'entreprise ; les avantages en nature du personnel de la SARL Le Nautic n'ont pas été correctement pris en compte ; les critiques relatives au taux de vins bouchonnés, au prix moyen du couvert et à la marge pratiquée par les restaurants de poissons situés dans le même secteur géographique sont opérantes et fondées ; compte tenu du caractère approximatif de la méthode des vins et de la faiblesse de l'écart, preuve était apportée de l'exagération des rappels de taxe ; - son intention délibérée d'éluder l'impôt n'est pas établie par le service. Par un mémoire en défense enregistré le 23 janvier 2014, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la requérante n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Martin, rapporteur ; - les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ; - et les observations de MeA..., pour la société requérante. Une note en délibéré, présentée par la SARL SRM, a été enregistrée le 16 décembre 2015. 1. Considérant que la SARL SRM détient 100 % des parts de la SARL Le Nautic, laquelle exploite un restaurant de poissons sur le port de Menton ; que la SARL Le Nautic a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période courant du 1er juillet 2003 au 30 juin 2006 ; que le vérificateur a estimé que la comptabilité de la SARL Le Nautic était irrégulière et non probante et en a reconstitué les recettes commerciales en ayant recours à la méthode des vins ; qu'en conséquence, cette société s'est vu notifier des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, assortis de la pénalité de l'article 1759 du code général des impôts pour défaut de désignation des bénéficiaires des distributions ; que saisie par la SARL Le Nautic, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a, dans sa séance du 18 juin 2009, été d'avis, en ce qui concerne la reconstitution des recettes de cette société, de retenir un coefficient de marge de 3 appliqué au montant hors taxes des achats, le chiffre d'affaires total hors taxes arrêté par ladite commission étant de la sorte ramené aux sommes de 675 576 euros pour 2004, 669 708 euros pour 2005 et 656 490 euros pour 2006 ; que l'administration fiscale a suivi l'avis de la commission et a notifié aux sociétés Le Nautic et SRM, par deux courriers du 6 octobre 2009, les conséquences financières ainsi modifiées des redressements les concernant ; que par avis de mise en recouvrement du 6 novembre 2009, la SARL SRM a été rendue redevable de la somme totale de 55 674 euros, correspondant aux droits et pénalités dus en matière d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2004, 2005 et 2006 ; que la SARL SRM relève appel du jugement du 14 juin 2013 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions ; Sur la régularité de la procédure suivie à l'encontre de la SARL Le Nautic : 2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 60-2 A du livre des procédures fiscales : " A la demande de l'un de ses membres, la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, si elle l'estime utile, entendre en séance tout fonctionnaire qui a pris part à la détermination de la base d'imposition qui fait l'objet du désaccord dont elle est saisie ou, en cas d'absence ou de mutation, son successeur ou remplaçant. " ; 3. Considérant que la société requérante soutient que la procédure suivie à l'encontre de la SARL Le Nautic devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, le 18 juin 2009, aurait été irrégulière dès lors que ni le vérificateur ni un autre agent de l'administration ne s'est présenté lors de la séance, privant ainsi sa filiale de débat devant ladite commission ; que toutefois il résulte des dispositions susmentionnées que la commission dispose certes de la faculté d'auditionner un agent de l'administration fiscale si elle l'estime utile, mais qu'elle n'en a pas l'obligation ; qu'alors qu'il n'est pas contesté que la société Le Nautic a été mise à même d'exposer ses arguments devant la commission, cette dernière, eu égard aux observations formulées par la contribuable et aux informations écrites dont elle disposait a pu se déterminer en pleine connaissance de cause ; que dans ces conditions, l'absence d'audition d'un représentant de l'administration lors de la réunion de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires en date du 18 juin 2009 n'a pas entaché d'irrégularité la procédure d'imposition suivie à l'encontre de la société filiale de la requérante ; Sur la régularité de la procédure suivie à l'encontre de la requérante : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales alors applicable : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue à l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire, l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement qui peut alors intervenir sans délai. " ; qu'aux termes de l'article R. 256-1 du même livre, alors en vigueur : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. Lorsqu'en application des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts la société mère d'un groupe est amenée à supporter les droits et pénalités résultant d'une procédure de rectification suivie à l'égard d'une ou de plusieurs sociétés du groupe, l'administration adresse à la société mère, préalablement à la notification de l'avis de mise en recouvrement correspondant, un document l'informant du montant global par impôt des droits, des pénalités et des intérêts de retard dont elle est redevable. L'avis de mise en recouvrement, qui peut être alors émis sans délai, fait référence à ce document. L'avis de mise en recouvrement, dans le cas mentionné au deuxième alinéa de l'article L. 256, indique seulement le montant de la somme indûment versée, et la date de son versement. " ; 5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le service a adressé à la SARL SRM un courrier en date du 6 octobre 2009 portant information sur les rectifications notifiées à sa filiale, la société Le Nautic ; que ce courrier comportait en pièces jointes, d'une part, le détail, par exercice vérifié, des rectifications maintenues chez la société Le Nautic et, d'autre part, conformément aux dispositions sus-rapportées de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, le montant des droits, pénalités et intérêts dus par la requérante en conséquence du contrôle mené à l'encontre de sa filiale ; que si la société requérante soutient qu'existeraient des incohérences entre les bases rectifiées taxables du chef de la SARL Le Nautic et les rehaussements en base arrêtés de son chef, il résulte toutefois de l'instruction que les bases redressées après cascade dans le chef de la SARL Le Nautic (pour 2004 : 120 366 - 19 589 = 100 777 euros, pour 2005 : 50 049 - 8 131 = 41 918 euros, pour 2006 : 68 720 - 11 306 = 57 414 euros) correspondent exactement aux rehaussements en base dans le chef de la requérante issus du contrôle de sa filiale ; que dans ces conditions, la SARL SRM ne saurait se prévaloir d'un quelconque défaut d'information en ce qui concerne les droits et pénalités dont elle était redevable ; que par suite le moyen selon lequel la contribuable n'aurait pas été informée avant la mise en recouvrement, ainsi qu'il est requis par les dispositions précitées des articles L. 48 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales, des modifications affectant les résultats du groupe mère-fille doit être écarté comme manquant en fait ; Sur le bien-fondé des impositions en cause : En ce qui concerne le rejet de la comptabilité de la société Le Nautic : 6. Considérant que l'article L. 13 du livre des procédures fiscales prévoit que : " (...) Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. " ; qu'aux termes de l'article L. 47 A du même livre : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, les agents de l'administration fiscale peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable. Celui-ci peut demander à effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. (...) " ; qu'en outre, aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales : " I. Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l'article L. 169. (...) " ; 7. Considérant que la société requérante fait valoir que le vérificateur aurait à tort estimé que la société Le Nautic avait méconnu les dispositions de l'article L. 102 B précité du livre des procédures fiscales en ne présentant pas sa comptabilité sous forme informatisée alors que selon le service, elle bénéficiait, avec le système de caisse enregistreuse ToshibaElectronic Cash Register TEC FS 360, des moyens techniques lui permettant de tenir et de conserver une telle comptabilité ; que, cependant à supposer même que la société Le Nautic n'aurait pas disposé d'un système pouvant être qualifié d'informatisé et qu'il n'y avait ainsi pas matière à opposer à cette société le défaut de conservation des données comptables informatisées, il résulte toutefois de l'instruction que cette circonstance ne peut être regardée comme ayant vicié la procédure dès lors que le vérificateur a également effectué la vérification de comptabilité sur la base des données comptables sur support papier produites par la société vérifiée, et a ainsi relevé, circonstances non contestées, que celle-ci n'avait pu présenter pour l'ensemble de la période vérifiée ni les bandes de contrôle papier ni le double des notes remises aux clients ; que, par ailleurs, la requérante ne peut être regardée comme critiquant sérieusement les discordances relevées entre les tickets Z, le brouillard de recettes et le grand livre en se bornant à indiquer sans plus de précisions que les anomalies affectant les éditions papier seraient marginales ; qu'enfin, l'existence des incohérences significatives relevées par le vérificateur entre achats revendus de vins et ventes de vins enregistrées n'est pas infirmée par la seule affirmation, non étayée, selon laquelle l'administration n'aurait pas correctement valorisé les consommations personnelles de vins ; que, eu égard à l'ensemble des éléments sus-analysés, le service doit être regardé comme établissant que la comptabilité présentée par la société Le Nautic au titre de la période courant du 1er juillet 2003 au 30 juin 2006 était non probante et était en droit de procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de l'entreprise ; En ce qui concerne la reconstitution de recettes de la société Le Nautic : 8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité présente de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'eu égard au caractère irrégulier et non probant de la comptabilité de la société Le Nautic et alors que l'administration fiscale a suivi l'avis rendu le 18 juin 2009 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, il incombe à la SARL SRM d'établir le caractère exagéré des impositions en litige ; 9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour reconstituer les recettes provenant de l'activité de restauration de la société Le Nautic, le service a fait usage de la méthode dite " des vins " qui consiste à déterminer le chiffre d'affaires total à partir des recettes tirées de la vente de vins ; que si la requérante critique le taux de marge de 3 retenu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, laquelle avait estimé que l'administration n'avait pas suffisamment pris en compte les pertes et les consommations du personnel, et mis en oeuvre par le service, elle ne justifie aucunement de la réalité du taux de 2,7 qui serait observé chez les entreprises concurrentes de la société Le Nautic ; que contrairement à ce qu'elle soutient et alors même que les taux de marge résultant des déclarations faites par la SARL Le Nautic étaient proches de 3 puisque compris entre 2,71 et 2,98, les écarts constatés entre les chiffres d'affaires déclarés pour les trois exercices en cause et ceux arrêtés par le service après l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, soit respectivement 17,36 %, 6,61 % et 9,64 %, présentent un caractère suffisamment significatif, alors qu'il ne résulte pas de l'instruction et n'est d'ailleurs pas soutenu que le dépouillement réalisé par le vérificateur n'aurait pas été exhaustif, et quand bien même la méthode de reconstitution mise en oeuvre serait affectée d'une marge résiduelle d'erreur ; que si la société requérante indique que les avantages en nature dont aurait bénéficié le personnel de la société Le Nautic auraient dû être pris en compte, elle ne précise aucunement en quoi ceux-ci différeraient des consommations du personnel déjà extournées du montant des achats de vins revendus ; que par ailleurs les éléments produits par la requérante à l'appui de ses critiques relatives aux pertes pour vins bouchonnés ne sont pas de nature à démontrer que ces pertes n'auraient pas suffisamment été prises en considération par le taux de marge finalement retenu par l'administration en conformité avec l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que les critiques de la requérante relatives au prix moyen du couvert sont dépourvues de précisions suffisantes permettant à la Cour d'en apprécier la portée ; que, dans ces conditions, la SARL SRM ne prouve pas le caractère exagéré de la reconstitution des recettes de la société Le Nautic effectuée par le service pour les exercices en litige ; qu'elle ne justifie pas, par suite, de l'exagération des impositions la concernant ; Sur les pénalités : 10. Considérant qu'il incombe à l'administration, en application des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, d'établir l'absence de bonne foi du contribuable pour justifier de l'application de la majoration de 40 % en cas de manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; qu'il résulte de l'instruction que la SARL Le Nautic a minoré son chiffre d'affaires de façon significative au cours des trois exercices vérifiés, ces minorations trouvant leur origine dans des pratiques comptables irrégulières dont la gravité et le caractère répété ont été constatés sur la période en cause, en particulier l'absence de conservation de pièces justificatives de recettes ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant la mauvaise foi de la société Le Nautic et, par suite, le bien-fondé des pénalités litigieuses mises à la charge de la société SRM, mère de la société Le Nautic ; 11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL SRM n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ; Sur les dépens : 12. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de laisser les dépens, constitués par la contribution pour l'aide juridique, à la charge de la société requérante ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 13. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL SRM demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : La requête de la SARL SRM est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL SRM et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 15 décembre 2015, à laquelle siégeaient : - M. Cherrier, président, - M. Martin, président assesseur, - Mme Mastrantuono, premier conseiller, Lu en audience publique, le 12 janvier 2016. '' '' '' '' N° 13MA03317 3 fn