Cour administrative d'appel de Paris, 2e chambre, du 23 décembre 1994, 91PA00901, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1994-12-23
Numéro : 91PA00901
Rapporteur : M. DUHANT
Commissaire du gouvernement : M. GIPOULON

VU la requête présentée par M. GENET, demeurant Résidence Poi Rava, Front de Mer Papeete TAHITI ; elle a été enregistrée au greffe de la cour le 27 septembre 1991 ; M. GENET demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 51352/1 du 23 mai 1991 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti, au titre des années 1974 à 1979, dans les rôles de la commune de Neuilly-sur-Seine ; 2°) de lui accorder la décharge demandée ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 décembre 1994 : - le rapport de M. DUHANT, conseiller, - les observations de Me GIRARD, avocat à la cour, pour M. GENET - et les conclusions de M. GIPOULON, commissaire du Gouvernement ; Sur les impositions au titre des années 1974 à 1979 mises en recouvrement le 31 mai 1992 sous les articles 5418 à 5423 du rôle: Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la notification d'un avis de vérification de la situation fiscale d'ensemble des années 1974 à 1977 : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 septies du code général des impôts alors applicable, repris à l'article L.47 du livre des procédures fiscales : "Les contribuables peuvent se faire assister au cours des vérifications de comptabilité ou au cours des vérifications approfondies de leur situation fiscale d'ensemble d'un conseil et doivent être avertis de cette faculté, à peine de nullité de la procédure. Dans tous les cas, la procédure de vérification doit comporter l'envoi d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification en mentionnant expressément la faculté pour le contribuable de se faire assister par un conseil de son choix" ; Considérant que M. GENET a accusé réception, le 19 mai 1978, d'une lettre l'informant de l'intention du service d'entreprendre une vérification approfondie de ses déclarations de revenus des années 1974 à 1977 et comportant l'indication de la faculté pour le contribuable de se faire assister d'un conseil de son choix ; qu'elle précisait que le vérificateur serait conduit à demander à M. GENET des renseignements sur les fonds dont il avait disposés et sur la composition et la variation de son patrimoine et à analyser les mouvements des comptes qu'il utilisait pour ses opérations personnelles ; que ces indications étaient suffisantes pour aviser régulièrement et sans équivoque M. GENET que le contrôle envisagé par l'administration consistait en une vérification approfondie de sa situation fiscale, alors même que le document en cause, intitulé "lettre d'information", ne se présentait pas formellement comme constituant l'avis préalable à ce type de contrôle et ne faisait pas référence aux dispositions suscitées ; En ce qui concerne la demande de production de relevés de comptes bancaires : Considérant, qu'aux termes de l'article 35-II de la loi de finances rectificative pour 1989 du 29 décembre 1989 : "En cas d'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle visé à l'article L.12 du livre des procédures fiscales ou de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble mentionné à l'article 67 de la loi de finances pour 1976, la demande au contribuable des relevés de compte dans l'avis de vérification ou simultanément à l'envoi ou la remise de cet avis ainsi que l'envoi ou la remise de toute demande de renseignements en même temps que cet avis, sont sans influence sur la régularité de ces procédures lorsque celles-ci ont été engagées avant la date d'entrée en vigueur de la présente loi" ; que, par suite, le moyen tiré par M. GENET de ce que l'administration n'aurait pu lui adresser, le 18 mai 1978, soit le jour même de l'envoi de l'avis de vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble, une demande de relevés de comptes bancaires ainsi que des demandes n° 2060 tendant à connaître les éléments de son train de vie, est inopérant ; En ce qui concerne le caractère non contraignant de demandes de documents : Considérant que si les demandes de documents formulées à l'occasion d'une vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble ne revêtent pour le contribuable aucun caractère contraignant, il ne ressort pas des dispositions de l'article 1649 septies du code général des impôts, repris à l'article L.47 du livre des procédures fiscales, que l'avis de vérification préalable ou ces demandes elles-mêmes devraient mentionner expressément, sous peine d'irrégularité de la procédure, l'absence pour l'intéressé de toute obligation de fournir les documents demandés ; qu'il suit de là que le moyen tiré par M. GENET de l'omission de cette formalité doit être écarté ; En ce qui concerne la remise des relevés bancaires à l'administration : Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus l'administration a demandé à M. GENET, le 18 mai 1978, dans le cadre d'une vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble, la production de ses relevés bancaires ; que n'ayant pas fait l'objet d'une vérification de comptabilité, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la circonstance que le vérificateur n'ait pas délivré reçu des pièces produites, serait de nature à vicier la procédure d'imposition ; En ce qui concerne les demandes de justifications n° 2172 adressées au contribuable : Considérant que M. GENET soutient que les demandes de justifications que l'administration lui a adressées, en application des dispositions de l'article 176 du code général des impôts, alors applicable, étaient irrégulières, car le service ne disposait d'aucun indice sérieux permettant de présumer qu'il avait disposé de revenus supérieurs à ceux déclarés et qu'il s'était abstenu de lui restituer, au préalable, les copies des relevés bancaires qu'il détenait ; qu'il résulte de l'instruction que la taxation d'office de sommes d'origine indéterminée envisagée par l'administration a été abandonnée à la suite de l'examen des réponses du contribuable et d'un entretien avec le vérificateur le 27 octobre 1981 ; que, par suite, la contestation du requérant sur ce point est en tout état de cause sans objet ; En ce qui concerne l'envoi de notifications de redressements successives au titre de mêmes années : Considérant que si les dispositions de l'article L.50 du livre des procédures fiscales s'opposent à ce que l'administration procéde à de nouveaux redressements pour une même période et pour un même impôt, elles ne lui interdisent pas pour autant l'envoi de notification de redressement successives, dans la mesure, qui est celle de l'espèce s'agissant des années 1974 à 1978, où les bases d'imposition finalement retenues ne sont pas supérieures à celles mentionnées dans la notification initiale ; En ce qui concerne la réponse aux observations du contribuable : Considérant que le fait que la réponse de l'administration aux observations de M. GENET, dont il résulte des pièces du dossier que ce dernier en a accusé réception le 18 janvier 1982, n'ait pas été datée, ne suffit pas à la rendre irrégulière ; que, de même, les erreurs de fait et de droit invoquées par le requérant, à les supposer démontrées, ne sont pas de nature à donner un caractère irrégulier à la réponse de l'administration ; que, par ailleurs, il ne résulte pas de l'instruction que le service ait procédé, compte tenu des notifications successives qu'il a pu régulièrement adresser à l'intéressé au titre des années 1974 à 1976 ainsi qu'il a été dit ci-dessus, à un changement de la motivation des redressements confirmés par ladite réponse aux observations du requérant ; En ce qui concerne la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires : Considérant qu'en tant que le litige persistant entre le requérant et l'administration fiscale à la suite de l'examen de ses observations sur les redressements envisagés était relatif à des redressements dans la catégorie des traitements et salaires et dans celle des revenus de capitaux mobiliers, il ne relevait pas de la compétence de la commission départementale ; qu'il n'appartenait pas davantage à cette dernière de connaître de la demande, formulée par M. GENET à titre subsidiaire, tendant à la prise en compte de sa part d'associé dans les pertes d'une société de droit allemand, pour la détermination, compte tenu de la méthode du taux effectif global, du taux de l'impôt sur le revenu dont il était redevable en France, laquelle posait une question de droit ; que, dès lors, c'est à bon droit, que l'administration n'a pas donné de suite à la demande de saisine de ladite commission, que lui avait adressée le requérant le 23 juillet 1981 ; En ce qui concerne la communication de renseignements et documents obtenus par le service de l'administration fiscale allemande : Considérant qu'il résulte, en tout état de cause, de l'instruction que le requérant qui n'a d'ailleurs pas demandé à leur sujet de précisions supplémentaires a été informé de la teneur des renseignements obtenus par le service de l'administration fiscale allemande de manière suffisant à lui permettre d'assurer sa défense ; qu'il n'est par suite pas fondé à faire grief à l'administration de ne pas avoir respecté le caractère contradictoire de la procédure ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les sommes versées au cours des années 1974 à 1976 par la société Indu-Schutt à Ludwigshaffen : Considérant que M. GENET ne conteste pas avoir reçu de ladite société les sommes de 73.260 F en 1974, 67.716 F en 1975 et 83.556 F en 1976, qu'il n'avait pas portées dans ses déclarations de revenus desdites années ; que l'administration, ayant considéré ces sommes comme le produit de distributions de dividendes imposables en France en vertu de l'article 9-1 de la convention franco-allemande du 21 juillet 1959, les a taxées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que le requérant soutient, en produisant des bulletins de salaire, qu'elles correspondaient à la rémunération de fonctions de gérant minoritaire au sein de la société et que, constitutives par suite de salaires, leur imposition n'était possible qu'en Allemagne, en application de l'article 13 de la convention précitée ; que l'administration prétend en faisant état de renseignements obtenus des services fiscaux allemands que l'intéressé était seulement associé au service de ladite société ; que face à ces positions contraires en fait, la cour ne trouve pas au dossier les éléments lui permettant, en l'état de l'instruction, de décider de quoi les versements litigieux étaient la contrepartie, et par suite la catégorie de l'imposition ; qu'il y a lieu, dans ces conditions, de confier à un expert la mission de dire si M. GENET était, au cours des années 1974 à 1976, associé et/ou gérant de la société de droit allemand Indu-Schutt Berlin et quelles fonctions ou activités sont venus rémunérer les versements susmentionnés ; En ce qui concerne les intérêts versés par la Handelsgewerkbank au cours des années 1974 à 1978 : Considérant qu'aux termes de l'article 10 de la convention entre la France et la République Fédérale d'Allemagne, en date du 21 juillet 1959, publiée au Journal officiel du 8 novembre 1961 :"1. Les intérêts et autres produits des obligations, bons de caisse, prêts et dépôts ou de toutes autres créances, assorties ou non de garanties hypothécaires, ne sont imposables que dans l'Etat contractant dont le bénéficiaire est le résident" ; qu'aux termes de l'article 125 du code général des impôts, "L'impôt est dû par le seul fait, soit du paiement des intérêts, de quelque manière qu'il soit effectué, soit de leur inscription au débit ou au crédit d'un compte" ; Considérant que M. GENET ne conteste pas qu'il a été, pour des montants de 16.102 F en 1974, 445.550 F en 1975, 560.380 F en 1976, 518.470 F en 1977 et 718.230 F en 1978, bénéficiaire d'intérêts produits par des sommes mises par ses soins à la disposition de la banque allemande susmentionnée et que ces intérêts ont été portés au crédit du compte ouvert à son nom dans les écritures de cet établissement ; que lesdits intérêts étaient par suite imposables en France, par application des stipulations suscitées ; qu'en vertu des dispositions de l'article 125 du code général des impôts, dont l'application n'est réservée aux seuls intérêts versés en France ni par la convention susmentionnée, ni par aucune disposition législative ou réglementaire de droit interne, ni par l'instruction 5-B-2477 du 26 juillet 1977, l'impôt dû à raison de ces intérêts l'était du seul fait de l'inscription en compte susmentionnée, dès lors que M. GENET ne fait en tout état de cause état d'aucun élément de nature à établir leur indisponibilité, et nonobstant la circonstance qu'une partie de leur montant ait été employée à des versements au profit de sociétés allemandes ; En ce qui concerne la prise en compte des déficits d'une société allemande pour la détermination des impositions selon la règle du taux effectif : Considérant que M. GENET revendique la prise en compte, pour l'application de la règle dite du "taux effectif" au calcul de l'impôt dû par lui en France, de sa part d'associé dans les déficits enregistrés par la société de droit allemand Indu-Schutt Berlin, dont il soutient sans être contesté par l'administration sur ce point dans le dernier état de l'instruction que, dépourvue de personnalité morale, elle serait assimilable à une société de personnes au sens du droit français ; que le service ne saurait utilement s'opposer au principe de cette prétention en faisant état des stipulations des articles 10-1 ou 20-2 de la convention fiscale franco-allemande ; que, cependant, à l'appui de sa demande M. GENET n'a pas produit d'éléments de nature à justifier avec certitude de la réalité et du montant des déficits qu'il invoque, lesquels ne ressortent pas de la production d'un rapport de vérification des services fiscaux allemands non assorti d'une traduction officielle ; qu'il y a lieu dans ces conditions d'inclure dans la mission d'expertise susmentionnée, le soin de dire si et dans quelle mesure la société Indu-Schutt Berlin a au cours des années en cause enregistré les déficits et la part en ayant pour chacune desdites années incombé à M. GENET ; En ce qui concerne les revenus provenant de la société Multibat au cours des années 1977, 1978 et 1979 : Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : "Sont considérés comme revenus distribués ...c) les rémunérations et avantages occultes" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société Multibat avait loué un studio à Cannes au cours des années litigieuses, qu'elle a mis, ainsi qu'il n'est pas contesté à la seule disposition de M. GENET, associé et gérant non salarié ; qu'il n'est pas contesté que l'avantage en nature ainsi consenti n'a été ni inscrit en comptabilité sous une forme explicite par ladite société, en violation des dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts, ni porté par elle sur le relevé détaillé prévu à l'article 54 quater du même code ; que dès lors ledit avantage a été imposé à juste titre entre les mains de M. GENET dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sans que l'administration soit tenue de démontrer le caractère anormal de l'acte de gestion accompli par la société en procédant à la mise à disposition dont s'agit ; Sur les pénalités appliquées aux revenus de source étrangère : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : "1. Sous réserve des dispositions des articles 1730, 1731, 1827 et 1829, lorsque la mauvaise foi du redevable est établie, les droits correspondent aux infractions définies à l'article 1728 sont majorés de : - 30 % si le montant des droits n'excède pas la moitié du montant des droits réellement dus ; - 50 % si le montant des droits est supérieur à la moitié des droits réellement dus ; - 150 % quelle que soit l'importance de ces droits, si le redevable s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses", et qu'aux termes de l'article 1757 : "Les majorations de droits prévues à l'article 1729-1 et 3 sont applicables en ce qui concerne toute personne qui, encaissant directement ou indirectement des revenus soit dans les territoires d'outre-mer ou dans les Etats de la Communauté, soit à l'étranger, ne les a pas mentionnés séparément dans la déclaration prévue à l'article 170. Toutefois, les majorations ne portent que sur le supplément de droit dû en application de l'article 173-2" ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction, que les pénalités mises en recouvrement à l'encontre de M. GENET ont, contrairement à ce qu'il soutient, fait l'objet d'une lettre de motivation du 10 janvier 1982 dont il a accusé réception le 18 janvier suivant ; Considérant, en second lieu, qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, les dividendes et intérêts versés en Allemagne à M. GENET étaient imposables en France ; que pour contester les pénalités dont ont été assortis les droits qui lui ont été réclamés à raison de ces sommes, le requérant ne saurait par suite faire utilement valoir que les dispositions de l'article 170-4 du code général des impôts, prescrivant la déclaration des éléments du revenu global exonérés en France en vertu d'une convention internationale, sont issues d'une loi du 24 décembre 1983, entrée en vigueur postérieurement à la mise en recouvrement des impositions litigieuses ; que s'agissant des dividendes, encaissés en Allemagne au sens des articles 173-2 et 1757 du même code, il est constant que M. GENET ne les a pas portés dans ses déclarations, fût-ce sans les séparer de ses revenus de source française ; que de ce seul fait il était passible des majorations prévues audit article 1757 ; que s'agissant des intérêts, dont le contribuable a eu la disposition en Allemagne par suite de leur inscription au crédit d'un compte, l'administration ne s'efforce même pas d'établir la mauvaise foi dont aurait fait preuve M. GENET en ne les déclarant pas ; que ce dernier est par suite fondé à soutenir qu'à raison desdits intérêts il a été assujetti à tort aux pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts ; Sur les autres conclusions de la requête : Considérant que si M. GENET, dans sa requête d'appel, comme il l'avait fait en première instance, dirige des conclusions contre d'autres impositions que celles mises en recouvrement le 31 mai 1982 sous les articles 5418 à 5423 du rôle individuel, elles doivent être rejetées pour les motifs mêmes retenus par le tribunal administratif dans le jugement entrepris ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. GENET est seulement fondé à obtenir la réformation de ce jugement dans la mesure sus-indiquée ;Article 1er : Il sera avant de statuer sur le bien fondé de la requête de M. GENET en ce qu'elle est relative aux sommes versées par la société Indu-Schutt et à la prise en compte de déficits de la société Indu-Schutt Berlin, procédé par un expert désigné par le président de la cour à une expertise aux fins décrites dans les motifs du présent arrêt.Article 2 : L'expert prêtera serment par écrit ; le rapport d'expertise sera déposé au greffe de la cour dans le délai de six mois suivant la prestation de serment.Article 3 : M. GENET est déchargé des majorations, prévues aux articles 1729 et 1757 du code général des impôts, dont ont été assortis les droits supplémentaires d'impôt sur le revenu mis au titre des années 1974 à 1978 à sa charge à raison des intérêts que lui a versés la Handelsgewerkbank.Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 23 mai 1991 est reformé en ce qu'il a de contraire à l'article 3.Article 5 : Sous réserve de l'article 1er, le surplus des conclusions de la requête de M. GENET est rejeté. article 6 : Les droits et moyens des parties demeurent réservés pour autant qu'il n'y est pas statué par le présent arrêt.Article 7 : Les frais d'expertise sont réservés pour y être statué en fin d'instance.