CAA de MARSEILLE, 4ème chambre-formation à 3, 14/04/2015, 12MA03607, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2015-04-14
Numéro : 12MA03607
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : M. Olivier  EMMANUELLI
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : BERNION

Vu la requête, enregistrée le 20 août 2012, présentée pour la SARL Napoletano, dont le siège social est situé 10 rue de la Liberté à Nice (06000), par Me A...; La SARL Napoletano demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0901437, 0901439, 0901442 du 28 juin 2012 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions sur l'impôt sur les sociétés et d'imposition forfaitaire annuelle auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2002, 2003 et 2004, d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 mai 2005 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ---------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu le jugement attaqué ; ------------------------------------------------------------------------------------------------------ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 février 2015, - le rapport de M. Emmanuelli, rapporteur ; - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ; 1. Considérant que la société à responsabilité limitée (SARL) Napoletano, qui exerce l'activité de vente de vêtements féminins dans deux établissements situés à Nice et Cannes, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle le vérificateur lui a notifié, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions sur l'impôt sur les sociétés et d'imposition forfaitaire annuelle au titre des exercices clos en 2002, 2003 et 2004 et, d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2002 au 31 mai 2005 ; que la société fait appel du jugement en date du 28 juin 2012 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté ses conclusions à fin de décharge desdites impositions, en droits et pénalités ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la charge de la preuve : 2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " (...) la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " ; que, dès lors qu'en l'espèce les impositions ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires rendu le 11 septembre 2007, il incombe, dans un premier temps, à l'administration d'établir que la comptabilité de la société comportait de graves irrégularités et, dans un second temps, le cas échéant, à la société requérante d'établir l'exagération des impositions qu'elle conteste ; En ce qui concerne le caractère probant de la comptabilité : 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour chacun des exercices vérifiés, les recettes de la SARL Napoletano n'ont pas été enregistrées au jour le jour mais ont fait l'objet de régularisation en fin de période afin de tenir compte des créances non encaissées ; que ce mode de comptabilisation des recettes ainsi que la régularisation par une seule écriture comptable des ventes n'ayant pas fait l'objet d'un encaissement ne répondent pas aux conditions posées par l'article L. 123-12 du code de commerce qui prévoit que tous les mouvements comptables doivent être enregistrés de manière chronologique ; que, dès lors, les observations de la société requérante portant notamment sur le fonctionnement du magasin principal de Nice et le caractère exceptionnel de certaines anomalies ne sont pas de nature à remettre en cause les manquements relevés par le vérificateur ; qu'en outre, la SARL Napoletano n'a pas tenu de brouillard de caisse et n'a pas distingué, pour la tenue du journal de caisse, entre les espèces et les autres modes de règlement ; qu'enfin, du fait d'un défaut d'inventaire des stocks en fin d'année, l'administration n'a pas été en mesure de déterminer, parmi les achats, les articles revendus et ceux qui étaient dans le stock de fin d'exercice ; qu'à cet effet, la société requérante ne peut utilement soutenir qu'une présentation exhaustive des nombreuses références de vêtements soit difficile à réaliser en période de très forte activité ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a pu regarder la comptabilité de la SARL Napoletano comme non probante et procéder à la reconstitution des recettes réalisées ; En ce qui concerne la reconstitution des recettes : 4. Considérant que pour reconstituer les recettes de la SARL Napoletano, l'administration a appliqué aux achats reconstitués à partir des factures des fournisseurs les coefficients de marge ressortant des prix de vente relevés dans le magasin détenu par l'entreprise à Nice ; qu'elle a par la suite appliqué aux montants des ventes théoriques, reconstitués et ventilés entre le magasin de Nice et celui de Cannes, plusieurs correctifs afin de tenir compte des soldes, des opérations de liquidation et de la circonstance que les ventes effectuées dans le magasin détenu par l'entreprise à Cannes portent sur des articles dégriffés vendus à des prix inférieurs de 30 % à ceux pratiqués à Nice ; 5. Considérant, en premier lieu, que pour contester la méthode utilisée par l'administration, la SARL Napoletano soutient que l'écart de 65 729 euros qui demeure entre sa propre reconstitution et celle réalisée par le service s'agissant du montant des achats de marchandises, résulte de la méthode utilisée par l'administration, dont il est soutenu qu'elle serait radicalement viciée dans son principe ; que selon la requérante, le service aurait dû vérifier le total des factures selon l'enregistrement chronologique propre à la comptabilité qu'elle a tenue, au lieu de totaliser des pièces préalablement ventilées par type d'article et par fournisseur ; que l'écart dont fait état la société requérante peut toutefois s'expliquer par l'existence de factures présentes en comptabilité mais non comptabilisées et par l'absence de factures qui ont pourtant été comptabilisées ; qu'en outre, le vérificateur s'est uniquement appuyé sur les factures présentes en comptabilité pour reconstituer les achats revendus ; qu'en se référant à un écart global dont elle ne justifie pas le détail, la société requérante, qui a été rendue destinataire du détail du dépouillement des factures utilisées pour la reconstitution, n'apporte pas la preuve qui lui incombe que les achats revendus retenus pour la reconstitution seraient erronés ; 6. Considérant, en deuxième lieu, que pour contester la méthode de reconstitution utilisée par le service, la requérante soutient encore que les coefficients de marge retenus n'auraient pas été pondérés entre les différents types de marchandises, ce qui aurait abouti à une majoration du taux de marge moyen, et que le service aurait commis des erreurs dans la retranscription des données figurant sur les justificatifs fournis, qui auraient elles aussi conduit à une majoration artificielle du taux de marge effectivement pratiqué ; que pour remédier à cette erreur déjà soulignée par la requérante, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a retenu, dans l'avis qu'elle a rendu le 11 septembre 2007, un taux de marge unique de 2,7 pour les trois années vérifiées ; que si la requérante fait valoir que ses fournisseurs recommandent de pratiquer un taux de marge inférieur à celui initialement retenu par le service, il résulte de l'instruction que le taux de marge finalement retenu par le vérificateur après avis de la commission départementale correspond exactement à ces recommandations ; que si la requérante excipe du taux de marge qui ressortirait des statistiques de l'INSEE, outre qu'elle ne fournit aucun élément qui y soit afférent, elle ne démontre pas qu'il correspondrait à son activité ; qu'en tout état de cause, le taux de marge de 2,7 a été retenu par la commission départementale sur proposition de la société elle-même ; que le service a avalisé, pour le calcul de l'imposition en litige, le chiffre d'affaires reconstitué et déterminé par la commission après prise en compte de ce taux de marge unique ; 7. Considérant, en troisième lieu, que la SARL Napoletano soutient que les soldes auraient été sous-estimées par le service pour réaliser sa reconstitution ; que, toutefois, l'avis de la commission départementale en date du 11 septembre 2007 a été rendu en tenant compte de l'ensemble des pourcentages de correction dont fait état la société ; que l'existence de deux décotes en période de soldes, la première de 40 % et la seconde de 60 %, a ainsi été retenue ; que si la société requérante soutient, s'agissant des promotions hors périodes de soldes, que la commission départementale aurait dû appliquer une décote supplémentaire de 20 % non pas sur 15 % des ventes mais sur la totalité du chiffre d'affaires, elle n'apporte pas d'éléments de nature à démontrer le bien-fondé de cette contestation ; que le service a repris, pour le calcul de l'imposition en litige, le chiffre d'affaires reconstitué et déterminé par la commission après prise en compte des décotes ; 8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, eu égard aux corrections qui ont d'ores et déjà été apportées à la reconstitution des recettes à la suite de l'intervention de l'avis de la commission départementale du 11 septembre 2007, la SARL Napoletano n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère excessivement sommaire ou radicalement vicié de la méthode suivie par l'administration ; En ce qui concerne le profit sur le Trésor : 9. Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) " ; 10. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées que le contribuable réalisant des opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et tenant une comptabilité hors taxes qui, avant la clôture d'un exercice, n'a pas déclaré et acquitté spontanément la taxe sur la valeur ajoutée qu'il a encaissée auprès de ses clients au cours de l'exercice, a minoré le résultat de cet exercice du montant de cette taxe, dès lors que celle-ci, faute d'avoir été liquidée à la clôture de l'exercice, ne constitue pas une dette devant être prise en compte au passif du bilan établi lors de cette clôture et susceptible de contrebalancer la majoration d'actif résultant de l'absence de déclaration et d'acquittement de la taxe encaissée ; qu'en l'espèce, dans la mesure où la comptabilité de la société requérante était tenue hors taxes, et qu'il est établi qu'elle a collecté de la taxe sur la valeur ajoutée sans la déclarer à hauteur de 53 169 euros en 2002, 3 852 euros en 2003 et 12 505 euros en 2004, c'est à bon droit que l'administration a notifié, au titre de ces années, un profit sur le Trésor correspondant au montant des droits éludés ; qu'en outre, le fait que la SARL Napoletano n'ait pas renoncé au bénéfice de la cascade de taxe sur la valeur ajoutée dans sa réponse à la proposition de rectification est sans incidence sur le litige ; En ce qui concerne les charges : 11. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l'administration fiscale, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; 12. Considérant, en premier lieu, que l'administration a réintégré dans les résultats de la SARL Napoletano les remboursements des sommes correspondant à la prise en charge des abonnements SNCF Nice-Cannes, villes où sont situés les deux magasins de l'entreprise ; que si la société requérante fait valoir que ces abonnements ont été utilisés pour des déplacements indispensables à l'exploitation et à la surveillance du magasin de Cannes, elle ne fournit aucune précision sur la répartition des salariés entre les deux magasins et sur l'organisation du travail entre ces deux établissements, ainsi que le relève le ministre de l'économie et des finances ; qu'elle n'indique pas, en outre, en quoi les trajets effectués auraient été nécessités par l'exploitation de l'entreprise ; que, dans ces conditions, les abonnements souscrits ne peuvent être regardés comme constituant une charge supportée dans l'intérêt de l'entreprise ; que dès lors, le service a pu, à bon droit, ne pas en admettre la déduction ; 13. Considérant, en second lieu, que le vérificateur a réintégré dans les résultats de la SARL Napoletano des sommes qui correspondraient, selon la requérante, d'une part, à une perte relative à une créance irrécouvrable, trouvant son origine dans un sinistre jamais indemnisé d'un montant de 89 463,03 euros et, d'autre part, à une demande de dégrèvement de taxe professionnelle d'un montant de 6 250,41 euros qui aurait été rejetée ; qu'en l'absence de production de tout justificatif, les sommes dont il s'agit ne peuvent être déduites des bases imposables de la société ; En ce qui concerne la dotation aux amortissements : 14. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes des dispositions du 2eme alinéa de l'article 99 du code général des impôts, les contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée doivent " tenir un document appuyé des pièces justificatives correspondantes, comportant la date d'acquisition ou de création et le prix de revient des éléments d'actif affectés à l'exercice de leur profession, le montant des amortissements effectués sur ces éléments ainsi qu'éventuellement le prix et la date de cession de ces mêmes éléments " ; que si la SARL Napoletano fait valoir que ses écritures de dotation aux amortissements sont sincères et probantes, elle reconnaît également qu'il lui est impossible de présenter les factures d'immobilisations ; que dans ces conditions, eu égard aux dispositions précitées, sa demande tendant au rétablissement de sa dotation aux amortissements au titre des années en litige ne peut qu'être rejetée ; 15. Considérant, en second lieu, que la circonstance que le service n'ait pas remis en cause, à l'occasion d'un précédent contrôle, les dotations aux amortissements qu'elle avait réalisées ne saurait être regardée comme constituant une prise de position formelle sur la situation de fait de l'entreprise au regard d'un texte fiscal pouvant être opposée à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; Sur les amendes et les pénalités : En ce qui concerne l'amende pour non dépôt de déclarations d'échanges de biens : 16. Considérant qu'aux termes de l'article 289 C du code général des impôts : " 1. Les échanges de biens entre Etats membres de la Communauté européenne font l'objet de la déclaration périodique, prévue à l'article 5 du règlement (CE) n° 638 / 2004 du Parlement européen et du Conseil, du 31 mars 2004 (...) " ; qu'aux termes des dispositions de l'article 1788 A du même code : " 1. Entraîne l'application d'une amende de 750 euros : / a. Le défaut de production dans les délais des déclarations prévues aux articles 289 B et 289 C. (...) " ; qu'il est constant que la déclaration prévue par ces dispositions n'a pas été déposée par la SARL Napoletano pour les exercices vérifiés, cette dernière ayant pourtant, sur l'ensemble de la période, réalisé des opérations intra-communautaires ; que c'est donc à bon droit que le service a maintenu cette amende, sans que la requérante ne puisse utilement exciper de sa bonne foi sur ce point ; En ce qui concerne l'amende pour distributions occultes : 17. Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts dont les dispositions sont désormais reprises à l'article 1759 : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % " ; que la SARL Napoletano ne conteste pas ne pas avoir désigné le bénéficiaire des distributions dans le délai légal de trente jours qui lui était imparti pour ce faire ; que, dès lors, sa demande tendant à l'abandon de l'amende pour distributions occultes mise à sa charge par le service ne peut qu'être rejetée ; En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré : 18. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) " ; qu'en l'espèce, il résulte de l'instruction que les manquements constatés par le service se sont répétés de manière systématique tout au long de la période vérifiée ; qu'en outre, la société requérante ne pouvait ignorer que des frais de coiffeur, de podologue, et d'abonnement à Canal Plus revêtaient un caractère personnel et ne pouvaient être considérées comme des charges engagées dans l'intérêt de l'entreprise ; que dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du caractère délibéré des manquements relevés ; que, dès lors, la demande de la SARL Napoletano tendant à la décharge de l'amende infligée sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts doit être rejetée ; 19. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Napoletano n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL Napoletano est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Napoletano et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. '' '' '' '' N° 12MA03607 2 mtr