Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 21/12/2007, 05MA00912, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2007-12-21
Numéro : 05MA00912
Président : Mme FELMY
Rapporteur : Mme Cécile  MARILLER
Commissaire du gouvernement : M. EMMANUELLI
Avocat(s) : LEFEBVRE

Vu la requête, enregistrée le 18 avril 2005, présentée pour M. Alexandre X, demeurant ..., par Me Lefebvre ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9502799 du 14 décembre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamées au titre des années 1990 à 1992 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; ---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Vu la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 ; Vu l'ordonnance 2005-1512 du 7 décembre 2005 relative à des mesures de simplification en matière fiscale et à l'harmonisation et l'aménagement du régime des pénalités Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 décembre 2007 : - le rapport de Mme Mariller, rapporteur ; - et les conclusions de M. Emmanuelli, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, d'une part, qu'en vertu des dispositions de l'article 10 du code général des impôts, il appartient au ministre de l'économie et des finances de fixer par arrêté le lieu d'imposition des personnes physiques n'ayant pas leur domicile fiscal en France ; qu'en application de ces dispositions, un arrêté du 21 septembre 1977 applicable aux impositions contestées et codifiées à l'article 01 de l'annexe IV au code général des impôts a fixé le lieu d'imposition au centre des impôts des non-résidents, 9 rue d'Uzès à Paris ; qu'un arrêté postérieur du 12 septembre 1996 a prévu que les personnes physiques qui résident habituellement dans la Principauté de Monaco, qu'elles soient ou non fiscalement domiciliées en France, sont tenues d'accomplir leurs obligations déclaratives en matière d'impôt sur le revenu au centre des impôts de Menton ; Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 122 de la loi n° 96-1181 du 30 décembre 1996 portant loi de finances pour 1997 : « Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les contrôles engagés par les services déconcentrés de la direction générale des impôts avant l'entrée en vigueur du décret 96-804 du 12 septembre 1996 et des arrêtés du 12 septembre 1996 régissant leur compétence ainsi que les titres exécutoires émis à la suite de ces contrôles pour établir les impositions sont réputés réguliers en tant qu'il serait contesté par le moyen tiré de l'incompétence territoriale ou matérielle des agents qui ont effectué ces contrôles ou délivré ces titres à la condition que ces contrôles aient été effectués conformément aux règles de compétence fixées par les textes précités » ; Considérant que M. X conteste la compétence territoriale du centre des impôts de Menton, estimant que seuls les agents dépendant du centre des impôts d'Uzès avaient compétence pour procéder au contrôle de sa situation fiscale ; que s'il est constant que le contrôle est antérieur à l'entrée en vigueur du décret n°96-804 du 12 septembre 1996, les dispositions précitées de l'article 122 de la loi de finances pour 1997 font obstacle à ce que puisse être utilement invoqué le moyen tiré de l'incompétence territoriale du vérificateur, dès lors que le contrôle a été effectué conformément aux règles de compétence fixées par les textes précités ; que, contrairement à ce que soutient M. X, la loi de finances pouvait légalement déroger aux dispositions de même valeur de l'article 2 du code civil selon lesquelles « la loi ne dispose que pour l'avenir ; elle n'a point d'effet rétroactif », ainsi qu'à celles également de même valeur de l'article L 284 du livre des procédures fiscales, prévoyant que les règles de procédure fiscale ne s'appliquent qu'aux formalités accomplies après leur date d'entrée en vigueur ; que le moyen doit par suite être écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne la demande de rattachement au foyer fiscal des parents : Considérant qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts, « 3. Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans, ou de moins de vingt-cinq ans lorsqu'elle poursuit ses études, ou, quel que soit son âge, lorsqu'elle effectue son service militaire ou est atteinte d'une infirmité, peut opter, dans le délai de déclaration et sous réserve des dispositions du quatrième alinéa du 2º du II de l'article 156 entre : 1. l'imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun ; 2 le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ; le rattachement peut être demandé, au titre des années qui suivent celle au cours de laquelle elle atteint sa majorité, à l'un ou à l'autre des parents lorsque ceux-ci sont imposés séparément... » ; Considérant qu'en l'absence de la signature de M. X sur la demande de rattachement figurant dans la déclaration de revenus de l'année 1990 effectuée par ses parents, le Tribunal administratif de Nice a à juste titre considéré que le requérant, ne pouvait être regardé comme ayant valablement exercé l'option prévue par les dispositions précitées de l 'article 6-3 du code général des impôts au titre de l'année 1990 ; que la circonstance que les parents du requérant n'aient pas fait l'objet d'un redressement en 1990 pour ce motif n'interdisait pas à l'administration de remettre en cause la régularité du droit d'option exercé par M. X à l'occasion du contrôle fiscal de sa situation , En ce qui concerne le moyens tirés de la méconnaissance de l'article 26 de la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 : Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 164 C du code général des impôts : Les personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal en France mais qui y disposent d'une ou plusieurs habitations, à quelque titre que ce soit, directement ou sous le couvert d'un tiers, sont assujetties à l'impôt sur le revenu sur une base égale à trois fois la valeur locative réelle de cette ou de ces habitations, à moins que les revenus de source française des intéressés ne soient supérieurs à cette base, auquel cas le montant de ces revenus sert de base à l'impôt ; qu'aux termes de l'article 7 § 1 de la convention conclue le 18 mai 1963 entre la République Française et la Principauté de Monaco : « 1 - Les personnes physiques de nationalité française qui transportent à Monaco leur domicile ou leur résidence - ou qui ne peuvent pas justifier de cinq ans de résidence habituelle à Monaco à la date du 13 octobre 1962 - seront assujetties en France à l'impôt sur le revenu... dans les mêmes conditions que si elles avaient leur domicile ou leur résidence en France... » ; qu'il en résulte que les ressortissants français qui résident à Monaco et disposent d'une habitation en France, doivent être regardés comme ayant en France leur domicile fiscal au sens des dispositions de l'article 4A du code général des impôts et sont assujettis en France à l'impôt sur le revenu en raison de leur domicile ou de leur résidence ; que les ressortissants français se trouvant dans cette situation sont, ainsi, imposés sur la base de leurs revenus réels, dans la mesure où ils disposent de revenus imposables et non selon le revenu forfaitaire défini par les dispositions précitées de l'article 164 C du code général des impôts ; Considérant que M. X de nationalité suisse et domicilié à Monaco, a été imposé à l'impôt sur le revenu en France au titre des années 1990 à 1992 en application de l'article 164 C du code général des impôts sur une base forfaitaire égale à trois fois la valeur locative réelle de l'habitation dont il disposait à Paris ; qu'il fait valoir que la différence entre le traitement qui lui a été appliqué et celui qui serait appliqué à un ressortissant français résidant à Monaco est constitutive d'une discrimination, contraire au principe d'égalité de traitement prévu par l'article 26 de la convention franco-suisse du 9 septembre 1966 ; Considérant qu'aux termes de l'article 1er de la convention conclue entre la France et la Confédération Helvétique le 9 septembre 1966 : « La présente Convention s'applique aux personnes qui sont des résidents d'un État contractant ou de chacun des deux États. » ; qu'aux termes de l'article 26 de la même convention, dans sa rédaction applicable aux années en litige : « 1. Les nationaux d'un État contractant ne sont soumis dans l'autre État contractant à aucune imposition ou obligation y relative, qui est autre ou plus lourde que celle à laquelle sont ou pourront être assujettis les nationaux de cet autre État se trouvant dans la même situation. » ; Considérant qu'il résulte de la combinaison des stipulations précitées de l'article 1er et de l'article 26 de la convention franco-suisse que la clause de non-discrimination contenue à l'article 26 n'est applicable qu'aux nationaux des États contractants qui résident dans l'un des États contractants ; que le tribunal a donc à juste titre estimé que cette clause n'était pas invocable par M. X, qui résidait à Monaco au cours des années litigieuses ; que le requérant n'est donc pas fondé à soutenir que l'administration ne pouvait faire application des dispositions précitées de l'article 164 C du code général des impôts à sa situation sans méconnaître les dispositions de l'article 26 de la convention franco-suisse ; En ce qui concerne l'évaluation de la valeur locative de l'immeuble situé 12 avenue Montaigne à Paris Considérant que M. X est propriétaire d'un appartement de sept pièces de 224 m² au septième étage, comprenant en outre une chambre de bonne, deux garages et une cave situé dans un des quartiers résidentiels de Paris ; que pour calculer la valeur locative de la propriété de M. X, l'administration a appliqué à la valeur vénale de cette habitation déclarée par le requérant pour l'établissement de l'impôt de solidarité sur la fortune, soit 12 millions de francs, un coefficient locatif de 3 %, aboutissant à la fixation d'un loyer mensuel de 30 000 francs ; que la circonstance que l'immeuble soit exceptionnel ne suffit pas à justifier l'application d'un coefficient locatif de 1 % comme le demande M. X ; qu'en outre, l'administration établit par l'analyse d'un terme de comparaison approprié que la valeur locative retenue n'est pas excessive au regard des loyers pratiqués pour des habitations comparables situées dans le même quartier ; qu'il n'est ainsi pas établi que la valeur locative retenue par l'administration est excessive ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsqu'une personne physique ou morale, ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter un acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 %. ( ) 3. La majoration visée au 1. est portée à : / 40 % lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure notifiée par pli recommandé d'avoir à le produire dans ce délai ; / 80 % lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une deuxième mise en demeure notifiée dans les mêmes formes que la première ( ) ; que l'ordonnance 2005-1512 du 7 décembre 2005 relative à des mesures de simplification en matière fiscale et à l'harmonisation et l'aménagement du régime des pénalités a, par son article 13, modifié l'article 1728 qui prévoit désormais : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai; b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai; c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. » ; qu'il résulte de ces dispositions que le taux de 80 % pour défaut de déclaration après une deuxième mise en demeure a été supprimé ; Considérant, d'une part, que l'administration a au cours de l'instance devant le tribunal administratif ramené les pénalités infligées à M. X de 80 à 40 % pour l'année 1991 ; que le requérant n'établit ni même n'allègue avoir déposé sa déclaration dans les trente jours suivant la réception de la mise en demeure régulière qui lui a été adressée le 8 novembre 1993 ; Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que M. X a adressé sa déclaration afférente à l'année 1992 au service des non-résidents du centre des impôts de la rue d'Uzès à Paris dans les délais légaux ; que les pénalités qui lui ont été infligées sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1728 du code général des impôts ne sont donc pas légalement fondées, alors même qu'il n'a pas obtempéré aux mises en demeure de déposer ses déclarations qui lui ont été adressées par le centre des impôts de Menton ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à demander la décharge des pénalités mises à sa charge au titre de l'année 1992 et, dans cette mesure, l'annulation du jugement du Tribunal administratif de Nice ; Sur les conclusions de M. X tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante pour l'essentiel, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Il est accordé à M. X la décharge des pénalités mises à sa charge au titre de l'année 1992. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 14 décembre 2004 est annulé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. 2 N° 05MA00912