CAA de PARIS, 2ème chambre, 09/06/2020, 18PA01784, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2020-06-09
Numéro : 18PA01784
Président : Mme APPECHE
Rapporteur : Mme Sonia  BONNEAU-MATHELOT
Commissaire du gouvernement : Mme JIMENEZ
Avocat(s) : CORNET AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Mme C... E... a demandé au Tribunal administratif de Paris : 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations primitives d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012 ; 2°) d'enjoindre à l'administration d'établir de nouveaux avis d'imposition conformément aux éléments qu'elle a produits au titre de ces deux années. Par un jugement n° 1611528/2-1 du 27 mars 2018, le Tribunal administratif de Paris a déchargé Mme E..., en droits et pénalités, de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2012, à concurrence d'une réduction de sa base imposable de 3 967 euros et rejeté le surplus de sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire enregistrés les 24 mai et 29 novembre 2018, Mme E..., représentée par Me B... A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement n° 1611528/2-1 du 27 mars 2018 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il lui est défavorable ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant ce tribunal ; 3°) d'enjoindre à l'administration d'établir de nouveaux avis d'imposition conformément aux éléments qu'elle a produits au titre de ces deux années ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - elle ne pouvait faire l'objet d'une taxation d'office de ses revenus, dès lors qu'elle avait complété les déclarations préremplies de revenus le 15 mars 2012 pour l'année 2011 et le 20 mars 2013 pour l'année 2012 ; - il résulte de la doctrine BOI-CF-IOR-50-20-20120912 que l'administration doit être en mesure de justifier que le contribuable était bien en situation d'être imposé d'office ; - elle a été privée d'une garantie substantielle dès lors qu'elle n'a jamais été informée de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; - elle a perçu des revenus à concurrence de la somme de 112 860 euros au titre de l'année 2011 et de la somme de 52 803 euros au titre de l'année 2012 ; l'administration a, au titre de cette année, inexactement qualifié de salaires des sommes correspondant à des droits d'auteurs perçus à hauteur de 1 201 euros des éditions Denoël, de 2 500 euros des éditions First Grund Dragon d'Or, de 750 euros d'Electre et de 1 650 euros des éditions de la Martinière ; - un avis à tiers détenteur a été irrégulièrement émis en méconnaissance de la demande de sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales ; - il résulte de la doctrine BOI-REC-PREA-20-20-20120912 que la demande de sursis de paiement, qui peut être régulièrement formulée dans une réclamation, suspend l'exigibilité de l'impôt jusqu'à la décision définitive rendue sur la réclamation et que le bénéfice du sursis de paiement est réservé au contribuable qui a contesté par une réclamation régulière relative à l'assiette de l'impôt les impositions pour lesquelles il demande le sursis de paiement ; - l'administration a appliqué à tort la déduction forfaitaire de 10 % prévue à l'article 83 du code général des impôts ; en qualité d'auteur, et faute de disposer d'un local professionnel, elle exerce majoritairement son activité professionnelle dans son logement personnel ; - il résulte de la doctrine BOI-RSA-BASR-30-50-30-30-20170621 que la possibilité de déduction est réservée aux activités qui, par nature, nécessitent l'utilisation d'un bureau spécifique et qui entraînent des travaux d'étude, de recherche, de gestion ou de création ; - l'exercice de son activité professionnelle nécessite des frais de représentation, réception, documentation et d'études élevés justifiés par le caractère public de son activité et la recherche d'inspiration et d'information pour ses ouvrages ; - l'article 6 du code général des impôts prévoit la possibilité pour les enfants célibataires âgés de plus de 18 ans d'être rattachés au foyer fiscal de leurs parents ; - il résulte de la doctrine BOI-IR-LIQ-10-10-10-20-20140502 que l'option pour le rattachement est notamment réservée aux enfants âgés de moins de vingt-cinq ans s'ils justifient de la poursuite de leurs études ; son fils, né le 9 juillet 1990, poursuivait des études dans l'enseignement supérieur. Par un mémoire en défense enregistré le 9 novembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués par Mme E... ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 29 novembre 2018, la clôture d'instruction a été fixée au 14 décembre 2018. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts ; - le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; - l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme D..., - et les conclusions de Mme Jimenez, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. Mme E..., qui exerce une activité en qualité d'auteur et de maître de conférences à l'université Paris VIII, a été imposée à l'impôt sur le revenu selon la procédure de taxation d'office prévue au 1° de l'article L. 66 et à l'article L. 67 du livre des procédures fiscales. Elle relève appel du jugement n° 1611528/2-1 du 27 mars 2018 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il lui est défavorable et doit être regardée comme demandant à la Cour la décharge en droits et pénalités des impositions contestées devant ce tribunal et maintenues à sa charge par le jugement attaqué. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 2. En premier lieu, Mme E... soutient qu'elle ne pouvait faire l'objet d'une taxation d'office de ses revenus, dès lors qu'elle avait complété les déclarations préremplies de revenus le 15 mars 2012 pour l'année 2011 et le 20 mars 2013 pour l'année 2012. Il y a lieu, par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal administratif aux points 2 et 3 de son jugement, d'écarter ce moyen comme non fondé. En outre, la requérante ne saurait en tout état de cause se prévaloir à cet égard de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-50-20-20120912 laquelle, étant relative à la procédure d'imposition, ne saurait être valablement invoquée sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 3. En deuxième lieu, les moyens relatifs au contentieux du recouvrement ne peuvent être utilement présentés à l'appui d'un litige d'assiette. Il suit de là que le moyen tiré de ce qu'un avis à tiers détenteur a été irrégulièrement émis en méconnaissance de la demande de sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales doit être écarté comme inopérant dans le cadre du présent litige relatif à l'assiette des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles Mme E... a été assujettie au titre des années 2011 et 2012. Pour les mêmes motifs, elle ne peut utilement se prévaloir de la doctrine référencée BOI-REC-PREA-20-20-20120912. 4. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 56 du livre des procédures fiscales : " La procédure de rectification contradictoire n'est pas applicable ; / (...) ; / 4° Dans les cas de taxation ou évaluation d'office des bases d'imposition ; (...) ". Aux termes de l'article L. 59 du même livre relatif à la procédure contradictoire : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, (...) ". 5. Il résulte de ce qui a été dit au point 2 ci-dessus que les cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles Mme E... a été assujetties au titre des années 2011 et 2012 ont été établies sur des bases taxées d'office. Dans ces conditions, elle ne pouvait prétendre aux garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire et notamment à celle tenant à la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. En conséquence, l'administration n'a commis aucune irrégularité en n'informant pas la requérante de la possibilité de saisir ladite commission et Mme E... n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée d'une garantie substantielle à laquelle elle pouvait prétendre. Sur le bien-fondé des impositions : 6. En premier lieu, il incombe à Mme E..., en application de l'article R. 193-1 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle a régulièrement fait l'objet d'une taxation d'office de ses revenus, d'établir l'exagération des cotisations d'impôt sur le revenu qu'elle conteste au titre des années 2011 et 2012. 7. En deuxième lieu, aux termes du 1 quater de l'article 93 du code général des impôts : " Lorsqu'ils sont intégralement déclarés par les tiers, les produits de droits d'auteur perçus par les auteurs des oeuvres de l'esprit mentionnées à l'article L. 112-2 du code de la propriété intellectuelle sont, sans préjudice de l'article 100 bis, soumis à l'impôt sur le revenu selon les règles prévues en matière de traitements et salaires. / La déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels, prévue au 3° de l'article 83, s'applique au montant brut des droits perçus diminué des cotisations payées au titre des régimes obligatoire et complémentaire obligatoire de sécurité sociale. ". Aux termes de l'article 83 du même code : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : / (...) ; / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, après défalcation des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° quinquies et à l'article 83 bis ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. (...) " . 8. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectifications du 13 février 2013 adressée à Mme E... que l'administration a imposé comme des salaires la somme de 102 639 euros au titre de l'année 2011 et que, s'agissant de l'année 2012, le montant en base des sommes imposées comme des salaires par l'administration et restant en litige devant la Cour s'établit à 59 034 euros. D'une part, Mme E..., qui se borne à soutenir qu'elle a perçu, au titre de l'année 2011, des revenus à concurrence de la somme de 112 860 euros, sans apporter aucune pièce justificative à l'appui de son argumentation, ne conteste pas efficacement le montant de 102 639 euros retenu par le vérificateur au titre de ses revenus de l'année 2011, montant au demeurant inférieur à celui qu'elle revendique devant la Cour. D'autre part, Mme E... soutient avoir perçu en 2012 des droits d'auteurs des éditions Denoël, First Grund Dragon d'Or, Electre et de la Martinière et conteste l'imposition par l'administration de ces sommes comme des traitements et salaires. Toutefois, il résulte des dispositions de l'article 93 rappelées ci-dessus que l'administration était fondée à imposer comme des salaires ces sommes dont la requérante n'établit ni même n'allègue qu'elles n'auraient pas été intégralement déclarées par les tiers. 9. En troisième lieu, Mme E... soutient que l'administration a limité à tort au montant forfaitaire de 10 % la déduction opérée au titre de ses frais professionnels et fait valoir, d'une part, qu'en sa qualité d'auteur, elle exerce majoritairement son activité professionnelle dans son logement personnel et, d'autre part, que l'exercice de son activité professionnelle nécessite des frais de représentation et de réception. Il y a lieu, par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal administratif aux points 9 et 10 de son jugement, d'écarter ce moyen comme non fondé. En outre, la requérante ne saurait utilement se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-RSA-BASR-30-50-30-30-20170621, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle n'a fait l'objet d'aucun rehaussement au sens de cet article et qu'en tout état de cause, la doctrine qu'elle invoque ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il lui a été fait application. 10. En quatrième et dernier lieu, aux termes de l'article 6 du code général des impôts : " 1. Chaque contribuable est imposable à l'impôt sur le revenu, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de ses enfants et des personnes considérés comme étant à sa charge au sens des articles 196 et 196 A bis. (...). / 3. Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans, ou de moins de vingt-cinq ans lorsqu'elle poursuit ses études, ou, quel que soit son âge, lorsqu'elle effectue son service militaire ou est atteinte d'une infirmité, peut opter, dans le délai de déclaration et sous réserve des dispositions du quatrième alinéa du 2° du II de l'article 156, entre : / 1° L'imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun ; / 2° Le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ; (...) ". Aux termes de l'article 196 B du même code : " Le contribuable qui accepte le rattachement des personnes désignées au 3 de l'article 6 bénéficie d'une demi-part supplémentaire de quotient familial par personne ainsi rattachée. / (...) ". 11. Il résulte de ces dispositions qu'une personne majeure entrant dans le champ d'application du 3 de l'article 6 du code général des impôts peut opter, dans le délai de déclaration, pour l'année entière et pour l'ensemble de ses revenus, entre une imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun et le rattachement, avec l'accord du contribuable, au foyer fiscal de ses parents ou de l'un de ses parents, selon le cas et en suivant les règles fixées par ces dispositions. 12. Pour établir que son fils poursuivait des études au titre des années 2011 et 2012 et remplissait ainsi les conditions prévues à l'article 6 précité du code général des impôts, Mme E... produit, pour la première fois en appel, son attestation de réussite au Master " Sciences de la mer et du littoral " au titre de l'année universitaire 2012-2013 ainsi que le relevé de notes correspondant et son diplôme de licence en " Sciences, technologies, santé option Physique " au titre de l'année universitaire 2010-2011. Toutefois, contrairement à ce que soutient la requérante, ces documents, qui ne démontrent pas que son fils poursuivait bien des études sur les deux années en litige, ne sont en tout état de cause pas suffisants pour établir qu'elle pouvait justifier d'une demi-part supplémentaire à défaut de justifier que son fils avait bien opté pour le rattachement à son foyer fiscal au titre des années 2011 et 2012. En outre, la requérante ne saurait utilement se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-IR-LIQ-10-10-10-20-20140502 (§10), sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dès lors que celle-ci ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il lui a été fait application. 13. Il résulte de tout ce qui précède que Mme E... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations primitives d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012. Les conclusions aux fins de réformation du jugement et de décharge présentées par Mme E... devant la Cour doivent être rejetées, ensemble les conclusions à fin d'injonction ainsi que celles qu'elle a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : La requête de Mme E... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme C... E... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris Délibéré après l'audience du 27 mai 2020, à laquelle siégeaient : - Mme Appèche, président, - M. Magnard, premier conseiller, - Mme D..., premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 9 juin 2020. Le président de la formation de jugement, S. APPECHE La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 18PA01784