CAA de TOULOUSE, 1ère chambre, 14/12/2023, 21TL24526, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de TOULOUSE
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-12-14
Numéro : 21TL24526
Président : M. BARTHEZ
Rapporteur : Mme Virginie  RESTINO
Commissaire du gouvernement : M. CLEN
Avocat(s) : SPBS AVOCATS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. Par un jugement n° 1504574 du 29 décembre 2017, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande. Procédure initiale devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 8 mars 2018 et le 26 septembre 2019, M. B..., représenté par la SELARL SPBS Avocats, a demandé à la cour administrative d'appel de Bordeaux : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - il bénéficie d'une présomption d'absence d'activité économique, comme le précise la doctrine référencée (BOl-TVA-IMM-10-10-10-20120912 n° 60), dès lors qu'il a acquis l'ensemble des terrains par donation de son père et n'a pas agi en qualité d'assujetti ; la Cour de justice de l'Union européenne considère d'ailleurs que l'activité d'investisseur découlant du simple exercice du droit de propriété n'est pas soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ; - pour renverser cette présomption, la doctrine exige la réunion de deux conditions cumulatives, l'existence de travaux significatifs et des démarches actives de commercialisation en concurrence avec les professionnels, qui ne sont pas réunies en l'espèce, et le tribunal, pour juger le contraire, s'est contenté des seules observations de l'administration. Par deux mémoires, enregistrés le 21 septembre 2018 et le 11 octobre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. Par un arrêt n° 18BX01002 du 20 mai 2020, la cour administrative d'appel de Bordeaux a annulé le jugement du tribunal administratif de Toulouse, prononcé la décharge, en droits et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à M. B... pour la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 et a mis une somme de 1 500 euros à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Procédure devant le Conseil d'Etat : Par une décision n° 441861 du 14 décembre 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la relance, annulé l'arrêt de la cour administrative d'appel de Bordeaux du 20 mai 2020 et a renvoyé l'affaire devant la même cour. Procédure devant la cour après le renvoi du Conseil d'Etat : Par deux mémoires, enregistrés le 2 février 2022 et le 13 avril 2022 sous le n° 21BX04526 au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux et ensuite sous le n° 21TL24526 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, M. B..., représenté par la SELARL SPBS Avocats, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Toulouse ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - les cessions de terrains à bâtir auxquelles il s'est livré ne sont pas constitutives d'une activité économique, dès lors qu'il n'a ni réalisé des travaux de viabilisation d'importance ni mis en œuvre des moyens de commercialisation de type professionnel ; - le changement de jurisprudence opéré par le Conseil d'Etat dans sa décision n° 432596 du 9 juin 2020 ne saurait être appliqué à sa situation sans porter atteinte au principe de sécurité juridique ; - il est fondé à se prévaloir de la garantie contre les changements de doctrine instituée par l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors que les énonciations du paragraphe n° 60 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 au Bulletin officiel des finances publiques - Impôts sous la référence BOI-TVA-IMM-10-10-10-10 instituent une présomption d'absence d'activité économique et que, si les énonciations de leur paragraphe n° 70 prévoient la possibilité de renverser cette présomption en présence d'un faisceau d'indices, cette possibilité est subordonnée aux conditions mentionnées au paragraphe n° 90, à savoir l'existence de travaux significatifs et de démarches actives de commercialisation en concurrence avec les professionnels. Par un mémoire en défense, enregistré le 23 mars 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. Par ordonnance du 17 août 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 23 septembre 2022. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Restino, - les conclusions de M. Clen, rapporteur public, - et les observations de Me Birkholz, représentant M. B.... Considérant ce qui suit : 1. M. B... a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012, et d'un contrôle sur pièces au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013. A l'issue de ces contrôles, le service vérificateur a estimé que M. B... s'était livré à une activité de lotisseur professionnel assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée et lui a notifié, selon la procédure de taxation d'office, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. Le tribunal administratif de Toulouse a rejeté, par un jugement du 29 décembre 2017, sa demande tendant à la décharge de ces rappels. Par un arrêt du 20 mai 2020, la cour administrative d'appel de Bordeaux a annulé ce jugement et prononcé la décharge de ces rappels. Par une décision du 14 décembre 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la relance, annulé l'arrêt de la cour administrative d'appel de Bordeaux et renvoyé l'affaire devant la même cour. Sur le bien-fondé du jugement : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 2. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) ". Selon l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. / (...) Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services (...) ". Aux termes de l'article 257 du même code : " I. - Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. / (...). 2. Sont considérés : / 1° Comme terrains à bâtir, les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu (...) ". Pour l'application de ces dispositions, la livraison, par une personne physique, de terrains à bâtir est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'elle procède, non de la simple gestion d'un patrimoine privé, mais de démarches actives de commercialisation foncière, telles que la réalisation de travaux de viabilisation ou la mise en œuvre de moyens de commercialisation de type professionnel, similaires à celles déployées par un producteur, un commerçant ou un prestataire de services, et qu'elle permet ainsi de regarder cette personne comme ayant exercé une activité économique. 3. En premier lieu, par une décision n° 432595 du 9 juin 2020, le Conseil d'Etat a considéré que l'existence de démarches actives de commercialisation foncière est caractérisée dès lors, notamment que l'une des deux conditions mentionnées au point 2 est satisfaite, de manière alternative. Contrairement à ce qui est soutenu, cette décision ne constitue pas une règle jurisprudentielle nouvelle dont l'application aurait pour effet de porter rétroactivement atteinte au droit au recours ou même au principe de sécurité juridique. Par suite, le moyen doit être écarté. 4. En second lieu, il résulte de l'instruction que M. B... a acquis en 1970 par voie de donation un ensemble de terrains situés à Montbeton (Tarn-et-Garonne), dont il a ensuite cédé une partie à ses enfants à titre gratuit. Par un arrêté municipal du 4 juin 2009, M. B... et ses enfants ont été autorisés à réaliser, en deux tranches de travaux et après division parcellaire, un lotissement à usage d'habitation de 49 lots d'une superficie moyenne de 2 000 mètres carrés, appartenant soit à M. B..., soit à ses enfants, soit à M. B... et à ses enfants. Au cours de la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, il a cédé des terrains à bâtir pour un montant total de 1 489 678 euros. 5. D'une part, il résulte de l'instruction que les consorts B... ont fait réaliser des travaux de viabilisation des lots 1 à 30 pour un montant total de 372 061 euros, dont le ministre soutient qu'une fraction égale à 24/30 doit être rattachée aux parcelles détenues par M. B.... Toutefois, il résulte de l'instruction que 17 de ces lots étaient détenus par M. B..., 6 étaient détenus par ses enfants, et 7 étaient détenus conjointement par ces derniers et par M. B..., dans des proportions, pour celles mentionnées dans les propositions de rectification, de 0,02 %, 0,03 %, 15,3 %, 43,7 % et 83 %. M. B... est fondé à soutenir que le ratio de 24/30 appliqué par l'administration est excessif et à demander que ces dépenses de viabilisation soient rattachées aux parcelles qu'il a cédées, pour un montant de 223 236 euros, correspondant à un ratio de 18/30. 6. D'autre part, il résulte de l'instruction que les consorts B... ont fait réaliser des travaux de viabilisation des lots 31 à 49, tous détenus par M. B..., pour un montant total fixé initialement à 370 416 euros par l'administration, somme que le ministre admet de limiter à 340 560 euros. 7. Enfin, il résulte de l'instruction que les consorts B... ont procédé eux-mêmes à des premiers travaux de creusement, dont M. B... a, lors des opérations de contrôle, estimé la valeur à 200 000 euros. M. B... n'est pas fondé à soutenir que le coût de ces travaux, dont il ne conteste ni la réalisation ni la valeur, ne devrait pas être pris en compte pour déterminer le coût des travaux de viabilisation réalisés sur les terrains à bâtir qu'il a cédés. 8. Ainsi, le coût total de viabilisation des terrains à bâtir détenus par M. B... s'établit à 763 796 euros. Rapporté à la superficie totale des terrains détenus par M. B... admise par les parties au litige (123 534 mètres carrés), il en résulte un coût de viabilisation de 6,18 euros au mètre carré, représentant 21 % du prix de vente moyen au mètre carré, soit 29 euros, également admis par les parties au litige, En outre, ce coût constitue, rapporté aux revenus, hors produits des cessions en cause, déclarés par M. B... au titre des années 2011 à 2013, un effort d'investissement excédant le simple exercice de son droit de propriété. Par suite, eu égard à l'importance de tels travaux, et même si leur coût n'est pas prépondérant dans le prix de vente moyen des terrains, M. B... doit être regardé comme ayant exercé une activité économique ne s'inscrivant pas normalement dans le cadre de la gestion d'un patrimoine personnel. Par suite, ces ventes doivent être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions précédemment citées du code général des impôts. En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 9. En premier lieu, M. B... n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des paragraphes nos 60 et 70 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 au Bulletin officiel des finances publiques - Impôts sous la référence BOI-TVA-IMM-10-10-10-10, qui ne comportent aucune interprétation différente de celle qui résulte de la loi fiscale dont il a été fait application. 10. En second lieu, M. B..., qui est retraité depuis 1997, n'établit ni même n'allègue qu'il était assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée au cours de la période en litige. Par suite, il n'est pas fondé à se prévaloir des énonciations du paragraphe n° 90 de ces mêmes commentaires administratifs, qui s'appliquent aux personnes assujetties par ailleurs réalisant des opérations immobilières dans un cadre patrimonial. 11. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande. Sur les frais liés au litige : 12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme à verser à M. B..., au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. D E C I D E : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2: Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. Délibéré après l'audience du 30 novembre 2023, où siégeaient : - M. Barthez, président, - M. Lafon, président assesseur, - Mme Restino, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 décembre 2023. La rapporteure, V. RestinoLe président, A. Barthez Le greffier, F. Kinach La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. N°21TL24526 2 537