CAA de VERSAILLES, 7ème Chambre, 26/06/2014, 11VE03370, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 7ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-06-26
Numéro : 11VE03370
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : M. Nicolas  CHAYVIALLE
Commissaire du gouvernement : Mme GARREC
Avocat(s) : CABINET PAUL HASTINGS (EUROPE) LLP

Vu la requête, enregistrée le 22 septembre 2011, présentée pour M. A...B...demeurant Trésor public français, n'établit pas l'impossibilité pour un non résident d'obtenir de telles informations en se bornant à invoquer l'absence de relation contractuelle entre les banques gestionnaires des comptes, établies en Belgiquepar Me A1lard de Waal, avocat ; M. B...demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0805695 et 0913637 du 28 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes tendant à la restitution de la retenue à la source prélevée sur les dividendes de source française reçus au cours des années 2007 et 2008 ; 2°) de prononcer ladite restitution assortie des intérêts moratoires ou, à titre subsidiaire, la restitution partielle de la retenue à la source au titre du crédit d'impôt applicable aux résidents français bénéficiaires de dividendes de source française ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que : - la retenue à la source prévue par les articles 119 bis, 2 et 187 du code général des impôts est incompatible avec la libre circulation des capitaux prévue par les articles 56 et 58 du traité instituant la Communauté européenne ; qu'un résident belge investissant en France fait l'objet en France d'une taxation plus lourde qu'un résident français ; qu'une retenue à la source est prélevée en France au taux de 15% ou 25% et une seconde au taux de 25% l'est en Belgique, sans qu'aucun correctif à cette double imposition ne soit apporté au profit des actionnaires belges personnes physiques pour l'année d'imposition en litige ; qu'en accordant aux seules personnes physiques résidentes des abattements et crédits d'impôt visant à supprimer la double imposition des dividendes de source française qu'ils perçoivent, sans prévoir un mécanisme comparable pour les non résidents personnes physiques soumis à la retenue à la source, le législateur français introduit à l'encontre de ces derniers une discrimination constitutive d'une restriction à la libre circulation des capitaux ; que la convention bilatérale, qui autorise la France à prélever une retenue à la source au taux de 15% sur les dividendes sortants de France, n'impose pas aux autorités belges d'accorder un crédit d'impôt compensatoire à leurs résidents au titre de leurs dividendes de source française ; que depuis le 1er janvier 1989, la Belgique a abrogé tant la " quotité forfaitaire d'impôt étranger " que le crédit d'impôt pour tous les dividendes ; que depuis 2005 la France a abrogé l'avoir fiscal précédemment accordé sur la base de la convention aux actionnaires personnes physiques résidents de Belgique ; que les conventions préventives de la double imposition ne permettent pas aux Etats membres de déroger aux dispositions du traité instituant la Communauté européenne ; que la suppression du remboursement de l'avoir fiscal aux actionnaires non résidents accompagnée du maintien de la retenue à la source aboutit à une régression dans l'application de la libre circulation des capitaux, prohibée par le 2 de l'article 57 du traité précité ; que ces dispositions entraînent une discrimination entre un contribuable non résident établi dans un Etat membre par rapport à un contribuable non résident établi dans un Etat tiers avec lequel la France a conclu une convention prévoyant une exonération de retenue à la source sur les dividendes sortants, sans exigence de participation minimale dans le capital de la filiale ; que cette distorsion est contraire aux articles 2 du traité sur l'Union européenne et 3 et 10 du traité instituant la communauté européenne relatifs à l'établissement d'une monnaie unique dès lors qu'elle induit des détournements de flux de capitaux incompatibles avec l'existence même d'une union monétaire ; qu'à titre subsidiaire, il convient de saisir, pour avis, le Conseil d'Etat ou, à titre préjudiciel, la Cour de justice de l'Union européenne de la question de la compatibilité avec le droit de l'Union de la retenue à la source litigieuse et de sursoir à statuer dans l'attente ; - il est recevable à demander le bénéfice du taux réduit de la retenue à la source ; que les justificatifs produits sont valides au regard du d) de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales qui impose seulement que la réclamation soit accompagnée d'un justificatif concernant le montant ou le versement de la retenue litigieuse ; que l'exigence de justification du versement même de la retenue à la source est contraire au droit communautaire dès lors qu'elle excède ce qui est strictement nécessaire ; qu'à titre subsidiaire, il convient de saisir, pour avis, le Conseil d'Etat ou, à titre préjudiciel, la Cour de justice de l'Union européenne de la question de la compatibilité avec le droit de l'Union de l'obligation pour l'actionnaire non résident d'une société française de communiquer à l'administration française, sous peine d'irrecevabilité de son action contentieuse, les références et la date de la déclaration n° 2777 adressée par l'agent payeur français à cette administration et de sursoir à statuer dans l'attente ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 29 novembre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que : - l'étendue du litige s'élève à 1 393,97 euros et non à 1 902,05 euros ; - s'agissant des dividendes reçus au titre de l'année 2008, le requérant n'est pas recevable à demander la restitution de la retenue à la source correspondant à l'application du taux conventionnel de 15% dès lors qu'en dépit de la demande du service il n'a pas produit de justificatif du versement de la retenue litigieuse émanant de l'établissement payeur français, contrairement aux dispositions du d) de l'article R.197-3 du livre des procédures fiscales ; - la retenue à la source litigieuse ne porte pas atteinte à la libre circulation des capitaux, dès lors qu'elle constitue une modalité particulière d'imposition des contribuables non résidents qui ne se trouvent pas dans la même situation que les résidents ; que le principe de la retenue à la source a été validé par la décision de la Cour de justice de l'Union européenne Truck Center SA du 22 décembre 2008 (aff. 282/07) ; que l'application de la retenue à la source au taux de 15% est prévue par l'article 15 de la convention franco-belge ; que l'élimination de la double imposition est prévue par l'article 19 de la convention bilatérale par l'imputation sur l'impôt belge dû par le bénéficiaire d'un crédit d'impôt prévu par la loi belge ; que la suppression du crédit d'impôt belge est sans incidence sur la retenue à la source litigieuse, dès lors que la convention bilatérale n'a pas été modifiée ; que l'avoir fiscal a été institué pour compenser l'effet de l'impôt sur les sociétés acquitté par la société distributrice et non celui de la retenue à la source ; que l'avoir fiscal a été supprimé pour tous les bénéficiaires de dividendes de source française, résidents ou non ; que si le crédit d'impôt, mis en place pour compenser la suppression de l'avoir fiscal est accordé aux seuls résidents français, les résidents d'Etats ayant conclu avec la France une convention prévoyant le transfert d'avoir fiscal peuvent aussi en bénéficier ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 4 janvier 2012, présenté pour M. B...qui maintient les conclusions de sa requête par les mêmes moyens ; Il fait valoir en outre que : - le litige porte au total sur le montant de 1 363,97 euros, comme le relève à juste titre le service ; - la demande tendant au bénéfice du taux réduit de retenue à la source est recevable ; qu'aucune disposition légale n'impose au déclarant de fournir une attestation de l'établissement payeur qui a versé la retenue à la source au Trésor public ; qu'il appartient au service de vérifier que l'établissement payeur a réglé la retenue à la source ; que lorsque le contribuable non résident ne connaît pas l'établissement payeur ayant opéré la retenue à la source, la recevabilité de sa demande de restitution ne saurait être conditionnée par la production d'une information dont il ne dispose pas ; - la retenue à la source litigieuse est incompatible avec le droit communautaire ; que la France est tenue de supprimer la double imposition des dividendes français alloués aux résidents belges dès lors qu'il n'existe plus d'atténuation de la double imposition en Belgique ; que suite à la suppression de l'avoir fiscal en France, des mesures préventives de la double imposition ont été instaurées au profit des seuls résidents français personnes physiques ; que le crédit d'impôt aux non résidents est faible comparé aux abattements accordés exclusivement aux résidents français, prévus par l'article 200 septies du code général des impôts, et est subordonné à des mesures d'application qui n'ont pas été prises ; que les abattements prévus pour les résidents français réduisent non seulement la base imposable, mais également le taux d'imposition effectif ; qu'enfin les résidents français peuvent déduire de leurs revenus imposables les dépenses effectuées pour l'acquisition et la conservation des revenus, contrairement aux non-résidents ; que depuis le 1er janvier 2008, une option en faveur d'un prélèvement forfaitaire libératoire de 18% sur ces revenus est ouverte aux seuls résidents français ; que si l'instruction du 11 août 2005 prévoit de restituer ce crédit d'impôt aux non résident, cette restitution est subordonnée à la définition des modalités pratiques qui n'est pas intervenue ; Vu l'ordonnance en date du 8 janvier 2013 fixant la clôture d'instruction au 19 février 2013 ; Vu les pièces dont il résulte que, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, les parties ont été informées que l'arrêt de la Cour était susceptible d'être fondé sur le moyen, relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions du requérant tendant à la décharge de la retenue à la source relative aux dividendes reçus au cours de l'année 2007, au regard des dispositions du d) de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales, en l'absence de justification par le requérant de l'identité de l'établissement payeur des dividendes litigieux et de la date de versement de la retenue à la source ; Vu le mémoire, enregistré le 5 juin 2014, présenté pour M. B...qui présente ses observations sur la communication faite par la Cour en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ; Vu le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 juin 2014 : - le rapport de M. Chayvialle, premier conseiller, - les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public ; Et connaissance prise de la note en délibéré, enregistrée le 13 juin 2014, présentée pour M.B... ; 1. Considérant que M.B..., résident fiscal belge, a perçu au cours des années 2007 et 2008 des dividendes de source française ; qu'il relève appel du jugement en date du 28 juin 2011 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes tendant à la restitution de la retenue à la source prélevée sur les dividendes de source française reçus au cours des années 2007 et 2008 ; 2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales : " Toute réclamation doit à peine d'irrecevabilité :/.../ d) Etre accompagnée (...) dans le cas où l'impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, d'une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement.. / La réclamation peut être régularisée à tout moment par la production de l'une des pièces énumérées au d.(...) " ; que ni ces dispositions, ni aucune autre ne précisent la nature des pièces justifiant le montant de la retenue à la source qui doivent, à peine d'irrecevabilité de la réclamation, accompagner cette dernière ; que le contribuable peut donc produire toutes pièces établissant le versement de la retenue litigieuse pour peu qu'elles en précisent la date et l'établissement payeur au sens des dispositions combinées de l'article 381 A de l'annexe III au code général des impôts et de l'article 188-0 H de l'annexe IV au même code ; que lorsque l'omission de pièces a motivé le rejet de la réclamation, ce vice de forme peut être régularisé devant le tribunal administratif jusqu'à la clôture de l'instruction, sur le fondement de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales ; 3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B...n'a pas joint à ses réclamations, en date respectivement des 19 et 20 décembre 2007, s'agissant de la retenue à la source relative à l'année 2007, et du 11 juin 2009, s'agissant de la retenue à la source relative à l'année 2008, de pièces justifiant le versement de la retenue à la source dont il demandait la restitution et que la décision en date du 30 juillet 2009 par laquelle le service a rejeté la réclamation du requérant dirigée contre la retenue à la source de l'année 2008 a été motivée par cette irrégularité ; que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat oppose l'irrecevabilité, au regard des dispositions précitées de l'article R.* 197-3 du livre des procédures fiscales, des conclusions de la requête tendant à la décharge de la retenue à la source prélevée au cours de l'année 2008 ; que s'agissant des conclusions de la requête tendant à la restitution de la retenue à la source au titre de l'année 2007, la Cour a soulevé d'office cette irrecevabilité ; 4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B...a présenté devant le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise des extraits de compte établis par les sociétés Bank Delen et Binckbank dépositaires des titres à l'origine des dividendes litigieux qui ne comportent aucune indication de la date des versements des retenues à la source dont les montants sont mentionnés ni aucune indication sur l'identité de l'établissement payeur ; que de même l'attestation de résidence établie sur formulaire Cerfa 5000-FR et revêtue du tampon du service public fédéral des finances de Bruxelles, si elle précise l'identité des sociétés françaises distributrices des dividendes ainsi que le montant des retenues à la source correspondantes n'indique pas davantage la date de leur versement ni l'identité de l'établissement payeur ; que M.B..., qui ne peut utilement se prévaloir de ce qu'il appartiendrait au service de prouver l'inexistence d'un versement dont la date ne lui est pas indiquée, ne saurait être regardé, et alors même que le versement aurait été effectué par un tiers, comme soumis à l'exigence d'apporter une preuve impossible ; que s'agissant de la réclamation du 11 juin 2009, relative à l'année 2008, dont le rejet, par décision du 30 juillet 2009, était motivé par la méconnaissance des dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales, le requérant n'a donc pas produit les justificatifs exigés par ces dispositions avant la clôture de l'instruction devant le Tribunal administratif ; que s'agissant des réclamations en date des 19 et 20 décembre 2007, relatives à l'année 2007, dont le rejet par décision de l'administration du 21 janvier 2008 n'était pas motivé par la méconnaissance des dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales, M. B...n'a pas non plus produit dans le cadre de la présente instance les justificatifs prévus par ces dispositions ; qu'ainsi à défaut, pour le requérant d'avoir présenté, avant clôture de l'instruction, soit devant la Cour de céans s'agissant de la retenue à la source de l'année 2007, soit devant le tribunal administratif, s'agissant de la retenue de l'année 2008, tout document établissant le versement des retenues dont il demande la restitution par l'indication de la date de tels versements et l'identité de l'établissement payeur au sens des dispositions combinées de l'article 381 A de l'annexe III au code général des impôts et de l'article 188-0 H de l'annexe IV au même code, les dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales font obstacle à la recevabilité de la demande qu'il a présentée devant le tribunal administratif au titre de l'année 2008 et de la requête qu'il a présentée à la Cour au titre de l'année 2007 ; 5. Considérant, que toutefois M. B...soutient que les dispositions du d) de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales précitées méconnaissent les exigences du droit communautaire ainsi que la libre prestation de services prévue par l'article 49 du traité instituant la Communauté européenne repris à l'article 56 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux termes duquel : " (...) les restrictions à la libre prestation des services à l'intérieur de l'Union sont interdites à l'égard des ressortissants des États membres établis dans un État membre autre que celui du destinataire de la prestation. " ; 6. Considérant qu'en l'absence de réglementation communautaire en matière de restitution des impositions nationales indûment perçues, il appartient à l'ordre juridique interne de chaque Etat membre de désigner les juridictions compétentes et de régler les modalités procédurales des recours en justice destinés à assurer la sauvegarde des droits que les justiciables tirent de l'effet direct du droit communautaire, étant entendu que ces modalités ne peuvent ni être moins favorables que celles régissant des recours similaires de nature interne ni être aménagées de manière à rendre impossible en pratique l'exercice des droits que les juridictions nationales ont l'obligation de sauvegarder ; que les dispositions du d) de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales s'imposent indistinctement à toutes les actions tendant à la restitution d'une imposition qui n'a pas donné lieu à l'émission d'un rôle ou d'avis de mise en recouvrement, quel que soit le fondement juridique sur lequel elles sont présentées ; qu'en outre le requérant, qui ne justifie ni même n'allègue avoir effectué, auprès des établissements bancaires gestionnaires des comptes sur lesquels ont été crédités ses dividendes de sources française, aucune diligence pour être informé du nom de l'établissement payeur ayant prélevé la retenue sur ces dividendes ainsi que la date du versement de cette retenue au..., et l'établissement payeur des dividendes, alors au surplus que l'article 78 de l'annexe II au code général des impôts fait obligation à ce dernier, lorsqu'il prélève la retenue à la source sur des dividendes versés à un non résident, de délivrer un certificat libellé au nom du bénéficiaire, même lorsque celui-ci est représenté par un tiers ; que de même, si le requérant soutient que les dispositions de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales entraîneraient pour l'exercice de l'activité de dépôt de titres une discrimination entre banques françaises et banques étrangères, contraire à la libre prestation de services, ce moyen doit être écarté, dès lors qu'ainsi qu'il vient d'être dit, l'intéressé n'établit pas l'impossibilité pour une banque étrangère dépositaire d'actions de sociétés françaises d'être informée de l'établissement payeur ayant prélevé la retenue à la source sur les dividendes correspondant aux titres gardés en dépôt et de la date du versement ; qu'ainsi M. B...n'est pas fondé à soutenir que les dispositions du d) de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales seraient incompatibles avec les principes du droit de l'Union d'équivalence et d'effectivité et de libre prestation de services ; 7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de saisir ni, pour avis, le Conseil d'Etat, ni par voie de question préjudicielle la Cour de justice de l'Union européenne, M. B...n'est pas fondé à se plaindre de ce que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes tendant à la restitution de la retenue à la source des années 2007 et 2008 ; que, par voie de conséquence, doivent également être rejetées ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DECIDE : Article 1er : La requête de M. B...est rejetée. '' '' '' '' N° 11VE03370 6