Conseil d'Etat, 7 / 8 SSR, du 19 décembre 1986, 49924, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 7 / 8 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1986-12-19
Numéro : 49924
Rapporteur : Turquet de Beauregard
Commissaire du gouvernement : Fouquet

Vu la requête enregistrée le 12 avril 1983 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par M. Z..., chirurgien, demeurant à Saint-Etienne 42000 , et tendant à ce que le Conseil d'Etat : 1° annule le jugement du 17 février 1983 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu au titre des années 1970, 1971, 1972 et 1973 et de majoration exceptionnelle au titre de l'année 1973, auxquels il a été assujetti dans les rôles de la commune de Saint-Etienne ; 2° lui accorde la décharge de l'imposition contestée ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs ; Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Après avoir entendu : - le rapport de M. Turquet de Beauregard, Maître des requêtes, - les conclusions de M. Fouquet, Commissaire du gouvernement ; Considérant que, par acte sous seing privé du 30 septembre 1970, MM. Y..., X... et Z..., médecins, ont cédé 870 des 900 parts du capital de la société civile de moyens "Le Centre chirurgical" qu'ils avaient constituée l'année précédente, à la société anonyme "Polyclinique de Beaulieu", dont ils étaient actionnaires, pour un prix de 798 000 F payable partie comptant, partie par versements échelonnés, sans intérêts ; qu'ayant cédé le même nombre de parts, soit 290, chacun des associés devait recevoir le tiers du prix convenu, soit 266 000 F ; qu'à la suite d'une vérification de la situation fiscale de M. Z... au cours des années 1970, 1971, 1972 et 1973, l'administration a estimé que le prix de 266 000 F avait excédé la valeur vénale réelle des parts cédées par l'intéressé, que cette valeur devait être ramenée à 48 333 F, que le surplus représentait un avantage particulier consenti par la société anonyme "Polyclinique de Beaulieu" à M. Z... et qu'il devait être regardé, par application des articles 109 et 111 du code général des impôts, comme un revenu de capitaux mobiliers imposable entre les mains de son bénéficiaire ; qu'après avoir constaté que M. Z... avait perçu, dès avant le 1er janvier 1970, des acomptes sur le prix de vente des parts d'un montant supérieur à leur valeur vénale qu'elle estimait, ainsi qu'il a été dit, à 48 333 F, l'administration a réintégré dans les bases de l'impôt sur le revenu de M. Z... la somme de 28 000 F versée à ce dernier, en exécution du contrat du 30 septembre 1970, au cours de chacune des années 1970, 1971, 1972 et 1973 ; qu'elle a en outre inclus, dans les mêmes bases, les sommes de 1 260 F, 1 120 F, 980 F et 1 400 F qu'elle a estimé que la société anonyme "Polyclinique de Beaulieu" avait dû dépenser en frais bancaires, au cours des quatre années successives, pour se procurer les fonds nécessaires au paiement à M. Z... de la fraction, excèdant 48 333 F, du prix d'acquisition de 20 parts de la société civile de moyens "Le Centre chirurgical" ; que M. Z... demande la décharge de l'ensemble des impositions supplémentaires auxquelles il a ainsi été assujetti ; Sur la prescription : Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : "L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année" et qu'aux termes de l'article 1966 du même code, dans sa rédaction alors applicable : "I. Les omissions totales ou partielles constatées... ainsi que les erreurs commises dans l'établissement des impositions... peuvent être réparées jusqu'à l'expiration de la quatrième année suivant celle au titre de laquelle elles sont dues...." ; Considérant que si M. Z... fait, à juste titre, valoir que la créance qu'il détenait envers la société anonyme "Polyclinique de Beaulieu", en vertu du contrat du 30 septembre 1970, a pris naissance à cette date, il n'est, en revanche, pas fondé à prétendre que les sommes qu'il a perçues successivement en 1971, 1972 et 1973 et dont il n'a eu la disposition qu'au cours de ces trois années n'auraient pu être imposées qu'au titre de l'année 1970 ; que, par suite, la notification de redressement afférente à ces versements, qui lui a été adressée le 6 juin 1975, a régulièrement interrompu le cours de la prescription, qui n'était pas acquise à cette date ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la date du 30 septembre 1970, le capital de la société anonyme "Polyclinique de Beaulieu" était détenu, pour près des deux tiers, par M. Z... et ses deux co-associés de la société civile de moyens "Le Centre chirurgical" ; que la vente du 30 septembre 1970 a eu lieu de gré à gré, hors de toute concurrence, et sans que les vendeurs ou l'acquéreur aient jugé utile de faire procéder par un expert à une évaluation des parts de la société civile ; que l'administration, à condition d'en justifier, était en droit de faire, le cas échéant, une appréciation différente de la valeur vénale réelle de ces parts ; que, pour déterminer cette valeur, elle a estimé qu'il y a lieu de tenir compte uniquement du droit au bail attaché aux locaux loués par la société et des "agencements" réalisés dans ces locaux ; Considérant, en premier lieu que le montant de 90 000 F retenu pour le droit au bail a été calculé par le service en multipliant le loyer annuel de 5 500 F par un coefficient au moins égal à celui qui ressortait d'actes relatifs à la vente, en 1971, de sept locaux nus similaires, retenus comme termes non contestés de comparaison ; que le montant de 60 000 F retenu pour les "agencements" correspond à la valeur qui leur avait été attribuée par l'acte de constitution de la société civile de moyens, en date du 27 mai 1969 ; que, contrairement à ce que soutient M. Z..., l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, que la valeur totale réelle des deux éléments susmentionnés n'excèdait pas 150 000 F, soit 48 333 F pour 290 parts sur 900 ; que si M. Z... soutient que l'administration aurait dû, en outre, tenir compte de la valeur des travaux qui avaient été exécutés, au cours des années précédant la cession, il résulte de l'instruction que ces travaux ont été financés par les associés et sont restés leur propriété ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la société civile "Le Centre chirurgical" avait pour seul objet de mettre des moyens matériels à la disposition des médecins associés et n'avait, en propre, aucune clientèle ; que, par suite, M. Z... n'est pas fondé à reprocher à l'administration de n'avoir pas tenu compte de la "valeur de la clientèle" dans son estimation du patrimoine transféré à la société anonyme "Polyclinique de Beaulieu" par l'effet des cessions de parts de la société civile ; Considérant, en troisième lieu, que si M. Z... soutient que l'administration n'a pas tenu compte de la clause de paiement échelonné et sans intérêt d'une fraction du prix de cession, qui aurait eu, selon lui, pour contrepartie une augmentation du prix stipulé par rapport à la valeur vénale, il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, que M. Z... a perçu avant le 1er janvier 1970 des acomptes d'un montant supérieur à la valeur vénale à la date de la vente du bien cédé ; qu'ainsi toutes les sommes perçues au cours des années 1970 à 1973 correspondaient à un surprix imposable l'année de versement et pour son montant nominal dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant, en revanche, que l'administration n'établit pas que la société anonyme "Polyclinique de Beaulieu" ne disposait pas de la trésorerie suffisante pour faire face, sans faire appel à des crédits bancaires, aux paiements prévus par le contrat du 30 septembre 1970 ; que, dès lors, c'est à tort qu'elle a réintégré dans les bases d'imposition de M. Z... les frais que, selon elle, la société a dû supporter pour obtenir de tels crédits ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Z... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande, en tant qu'elle tendait à la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge du fait de la réintégration dans ses bases d'imposition des sommes correspondant à ces prétendus frais bancaires ; Article 1er : Les bases des compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. Z... a été assujetti sont réduites de 1 260 F pour 1970, de 1 120 F pour 1971, de 980 F pour 1972 et de 1 400 F pour 1973. Article 2 : M. Z... est déchargé de la différence entre le montant des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1970, 1971, 1972 et 1973 ainsi que de la majoration exceptionnelle au titre de l'année 1973 et le montant des cotisations qui résultent des bases déterminées comme il est dità l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Lyon du 17 février 1983 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Z... est rejeté. Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. Z... et auministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et dela privatisation, chargé du budget.