CAA de MARSEILLE, 4ème chambre - formation à 3, 28/02/2017, 15MA01231, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 4ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-02-28
Numéro : 15MA01231
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : Mme Virginie  CHEVALIER-AUBERT
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : CABINET SOLLBERGER

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La SARL La Rosée a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1200671 du 15 janvier 2015, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée par télécopie le 12 mars 2015 et régularisée par courrier le 16 mars 2015, la SARL La Rosée, représentée par Me A..., demande à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice du 15 janvier 2015 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - l'administration ne pouvait pas appliquer un coefficient de taxation forfaitaire dès lors que les services pour lesquels la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée est remise en cause sont sans lien financier avec son activité de soins, laquelle est exonérée de la taxe ; - les charges correspondant à ces services se trouvent de fait intégrées au prix des prestations d'hébergement et des prestations liées à la dépendance, lesquelles ouvrent droit à déduction ; - la position du service instaure une discrimination contraire au principe de neutralité selon que les activités de soins sont accomplies par un établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes ou sous-traitées. Par un mémoire en défense enregistré le 30 juin 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la SARL La Rosée ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la directive n° 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; - le code de l'action sociale et des familles ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Chevalier-Aubert, - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public. 1. Considérant que la SARL La Rosée exploite un établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD), relevant du 6° de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles, dans lequel sont rendues, d'une part, des prestations de soins, exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en application du 1 ter du 4 de l'article 261 du code général des impôts, d'autre part, des prestations d'hébergement et de restauration ainsi que des prestations liées à la dépendance, imposables à la taxe sur la valeur ajoutée ; que cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période allant du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009, à l'issue de laquelle l'administration, faisant application du coefficient de déduction prévu par l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts, a rappelé une partie de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle avait initialement déduite ; que la société SARL La Rosée relève appel du jugement en date du 15 janvier 2015 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 à la suite de cette vérification ; 2. Considérant qu'aux termes du 1 du I de l'article 271 du code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération " ; qu'aux termes du 1 de l'article 273 du même code : " 1. Des décrets en Conseil d'Etat déterminent les conditions d'application de l'article 271. / Ils fixent notamment : / (...) - les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d'opérations imposables doit être limitée ou réduite " ; qu'aux termes de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. " ; qu'aux termes de l'article 206 de cette même annexe : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. II. - Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées. " ; 3. Considérant qu'il résulte des dispositions visées au point 2, à la lumière, notamment, de l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 29 octobre 2009, Skatteverket c/ AB SKF, C-29/08, relatif à l'interprétation des dispositions communautaires dont elles assurent la transposition et qui figurent, pour la période litigieuse, aux articles 1er, 168 et 173 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, en premier lieu, que le droit à déduction existe dans le cas où l'opération en amont soumise à cette taxe se trouve en lien direct et immédiat avec une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction, en deuxième lieu, que, si tel n'est pas le cas, il y a lieu d'examiner si les dépenses effectuées pour acquérir des biens ou des services en amont font partie des frais généraux liés à l'ensemble de l'activité économique de l'assujetti et, en troisième lieu, que, dans l'un ou l'autre cas, l'existence d'un lien direct et immédiat présuppose que le coût des prestations en amont est incorporé respectivement dans le prix des opérations particulières en aval ou dans le prix des biens ou des services fournis par l'assujetti dans le cadre de ses activités économiques. ; qu'ainsi, si, en règle générale, la déductibilité n'est que partielle, à hauteur du prorata de déduction, lorsque les biens ou services sont utilisés concurremment pour la réalisation d'opérations taxées et pour la réalisation d'opérations exonérées, elle est intégrale dans l'hypothèse particulière où l'assujetti est tenu de répercuter l'intégralité du coût de ces dépenses dans le prix de ses seules opérations taxées, alors même que les dépenses seraient aussi utilisées pour les opérations exonérées ; 4. Considérant que les dépenses d'administration générale d'un établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) et de fonctionnement et d'entretien général de ses bâtiments concourent tant à la réalisation des prestations de soins qu'à la réalisation des prestations d'hébergement et de restauration et des prestations liées à la dépendance ; que toutefois, en vertu des articles R. 314-158 à R. 314-163 du code de l'action sociale et des familles et de l'annexe 3-2 à ce code, l'ensemble de ces dépenses est obligatoirement incorporé dans les tarifs afférents à l'hébergement et à la dépendance, lesquels sont imposés à la taxe sur la valeur ajoutée, et non dans le tarif afférent aux soins, qui n'incorpore que les charges relatives aux prestations de soins, à l'emploi du personnel assurant les soins et au matériel médical ; que, dès lors, ces dépenses ne peuvent être regardées comme faisant partie des éléments constitutifs du prix des prestations de soins, qui sont les seules à être exonérées de la taxe ; qu'il n'est pas contesté que les frais et charges d'administration générale, de fonctionnement et d'entretien général des bâtiments de la SARL La Rosée, au titre desquels les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ont été mis à la charge de cette société, ont été intégralement incorporés dans le prix des prestations relatives à l'hébergement et à la dépendance ; qu'ainsi, l'administration ne pouvait remettre en cause, par l'application du coefficient de taxation forfaitaire prévu à l'article 205 code général des impôts, la déduction intégrale de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les frais et charges ci-dessus mentionnés ; 5. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen de la requête, la société La Rosée est fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Nice a, par le jugement attaqué, rejeté sa demande tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 6. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 500 euros à la SARL La Rosée au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : Le jugement n° 1200671 du tribunal administratif de Nice est annulé. Article 2 : La société SARL La Rosée est déchargée des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009. Article 3 : L'Etat versera la somme de 1 500 euros à la SARL La Rosée en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL La Rosée et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. Délibéré après l'audience du 7 février 2017 où siégeaient : - M. Cherrier, président, - Mme Chevalier-Aubert, président assesseur, - Mme Boyer, premier conseiller. Lu en audience publique, le 28 février 2017. 2 N° 15MA01231 nc