Cour administrative d'appel de Douai, 2e chambre - formation à 3 (bis), du 17 octobre 2006, 04DA00289, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2E CHAMBRE - FORMATION A 3 (BIS)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-10-17
Numéro : 04DA00289
Président : Mme Helmholtz
Rapporteur : M. Christian  Bauzerand
Commissaire du gouvernement : M. Mesmin d'Estienne
Avocat(s) : BARDET HENRI

Vu le recours, enregistré le 8 avril 2004 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande à la Cour : 1°) à titre principal, d'annuler le jugement n° 9905173 du 18 décembre 2003 par lequel le Tribunal administratif de Lille a déchargé M. Emmanuel X des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu, de la contribution sociale généralisée, de la contribution pour le remboursement de la dette sociale et du prélèvement social auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1994 et de décider que M. et Mme X seront rétablis aux rôles de l'impôt sur le revenu, de la contribution sociale généralisée et de la contribution pour le remboursement de la dette sociale au titre de l'année 1994 à raison de l'intégralité des impositions dont la décharge a été ordonnée par les premiers juges ; 2°) à titre subsidiaire, si la Cour estimait devoir maintenir les modalités de détermination de la plus-value retenues par le tribunal, d'annuler partiellement les articles 1 et 2 du jugement querellé en ce qu'ils ont conclu à la décharge des impositions supplémentaires établies en matière de contribution sociale généralisée et de contribution pour le remboursement de la dette sociale non visées par le contribuable dans sa réclamation préalable devant l'administration et de décider que M. et Mme X seront rétablis aux rôles de la contribution sociale généralisée et de la contribution pour le remboursement de la dette sociale à raison de la décharge ordonnée par les premiers juges ; Il soutient que le Tribunal a statué au-delà des prétentions initiales du contribuable ; que les dispositions suivant lesquelles le réclamant ne peut contester devant le Tribunal des cotisations différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation au directeur sont d'ordre public et peuvent être invoquées à tout moment de la procédure ; que la contribution sociale généralisée et la contribution pour le remboursement de la dette sociale constituent des impositions distinctes de l'impôt sur le revenu ; que la société en participation n'ayant pas de personnalité morale, elle ne peut être ni propriétaire d'un bien, ni titulaire d'une dette ; qu'elle a néanmoins une personnalité fiscale qui l'autorise à disposer d'un patrimoine propre ; que la reprise des annuités d'emprunt par l'acquéreur ne peut, dans ces circonstances, venir augmenter le prix de cession des parts de la SEP aux fins du calcul de la plus-value ; que le prix de cession d'une part doit donc être fixé à 511 092 francs auquel s'ajoute 1 franc de droit indivis ; que les associés des sociétés de personnes sont soumis personnellement à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; que ces règles sont applicables quel que soit l'associé ; qu'au cas particulier, la prise en compte des correctifs à appliquer a conduit à retenir, pour la détermination de la plus-value réalisée par chaque associé, un prix d'acquisition des parts nul ; qu'en définitive la plus-value par part réalisée par les associés cédants est égale à la différence entre le prix de cession (511 093 francs) et le prix d'acquisition réajusté (0 franc), soit 511 093 francs, montant devant être plafonné à celui notifié par le service le 18 décembre 1997 et qui s'élève à 506 004 francs ; Vu le jugement attaqué ; Vu la mise en demeure adressée le 8 septembre 2005 à Me Bardet, pour M. X, en application de l'article R. 612-3 du code de justice administrative, et l'avis de réception de cette mise en demeure ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 23 février 2006, présenté pour M. X ; M. X soutient qu'il reconnaît le bien-fondé de la position soutenue par l'administration et qu'il renonce expressément au bénéfice de la chose jugée à son profit par le Tribunal administratif de Lille ; qu'il demande à la Cour d'ordonner le rétablissement de l'imposition déchargée par le Tribunal ; Vu le mémoire, enregistré le 10 avril 2006, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE qui conclut aux mêmes fins que son recours par les mêmes moyens ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 octobre 2006 à laquelle siégeaient Mme Câm Vân Helmholtz, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Christian Bauzerand, premier conseiller : - le rapport de M. Christian Bauzerand, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de la demande de première instance : Sur le bien-fondé des impositions en litige : Considérant qu'il résulte de l'instruction que le 1er juin 1989, dix-neuf personnes physiques, dont M. X ainsi qu'une société en nom collectif dénommée Navigest ont créé la société en participation Fleuvinvest qui avait pour objet l'acquisition et l'exploitation d'une flotte de bateaux de rivière ; que les fonds propres de la société s'élevaient à 10 926 000 francs, soit 20 parts d'un montant de 546 300 francs ; que la société en participation a acquis 92 bateaux pour un prix global de 24 280 000 francs ; que cette acquisition a été réalisée grâce aux fonds propres de la société et à un emprunt de 13 354 000 francs ; que de 1989 à 1993, la société a réalisé des pertes cumulées pour un montant de 19 268 810 francs correspondant essentiellement à des amortissements ; que ces pertes ont été imputées sur les fonds propres de la société et le solde a fait l'objet de la constatation de comptes courants débiteurs des associés ; qu'en 1994, les associés personnes physiques ont cédé leurs parts pour un prix unitaire de 511 092 francs ; que, toutefois cette somme a été minorée de leurs comptes courants débiteurs de sorte qu'ils n'ont reçu que 93 952 francs ; qu'ainsi, M. X a déclaré une plus-value négative ; que l'administration a initialement estimé que le prix de cession de 511 092 francs devait être majoré des dettes de la société soit 541 211 francs par part ; qu'il en est résulté, selon l'administration, une plus-value de 506 003 francs ; que par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a considéré que l'administration ne pouvait pas inclure dans le prix effectif de cession la dette bancaire de la société Fleuvinvest à hauteur de la quote-part du contribuable et a déchargé M. X des impositions qu'il contestait ; Considérant qu'en appel, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, qui est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de substituer de nouveaux moyens ou une nouvelle base légale à celle qui a été primitivement invoquée, dès lors que cette substitution peut être faite sans priver le contribuable des garanties qui lui sont reconnues en matière de procédure d'imposition, soutient que le prix d'acquisition doit être diminué des déficits déjà déduits par les associés et augmenté des pertes comblées, soit un prix d'acquisition nul ; qu'il en déduit que la plus-value est égale au prix de cession de 511 093 francs ; Considérant qu'aux termes de l'article 92K du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce : « Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels ainsi que des articles 92B et 150A bis, le gain net retiré de la cession de droits sociaux mentionnés à l'article 8 est soumis à l'impôt sur le revenu au taux prévu au 2 de l'article 200A. Le gain net est constitué par la différence entre le prix effectif de cession des droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation ( ) » ; Considérant que, dans le cas où un associé cède les parts qu'il détient dans une société ou un groupement relevant ou ayant relevé de l'un des régimes prévus aux articles 8, 8ter, 239quater B ou 239quater C du code général des impôts, le résultat de cette opération doit être calculé, pour assurer la neutralité de l'application de la loi fiscale compte tenu du régime spécifique de ces sociétés et groupements, en retenant comme prix d'acquisition de ces parts, au sens de l'article 92K précité du code, leur valeur d'acquisition, majorée en premier lieu, d'une part, de la quote-part des bénéfices de cette société ou de ce groupement revenant à l'associé qui a été ajoutée aux revenus imposés de celui-ci, antérieurement à la cession et pendant la période d'application du régime visé ci-dessus, et d'autre part, des pertes afférentes à des entreprises exploitées par la société ou le groupement en France et ayant donné lieu de la part de l'associé à un versement en vue de les combler, puis minorée en second lieu, d'une part, des déficits que l'associé a déduits pendant cette même période, à l'exclusion de ceux qui trouvent leur origine dans une disposition par laquelle le législateur a entendu conférer aux contribuables un avantage fiscal définitif, et, d'autre part, des bénéfices afférents à des entreprises exploitées en France par la société ou le groupement et ayant donné lieu à répartition au profit de l'associé ; qu'en outre, lorsque les parts de la société de personnes faisant l'objet de la cession ont été acquises ou souscrites à des dates différentes, le prix d'acquisition des parts acquises ou souscrites à la même date est calculé distinctement suivant les modalités susmentionnées ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que la plus-value réalisée par M. X, qui admet dans son mémoire en défense le bien-fondé de cette argumentation, est égale à la différence entre le prix de cession de sa part qui s'élève à 511 093 francs et le prix d'acquisition qui est constitué de l'apport initial de 546 300 francs majoré des pertes de la société en participation comblées par chaque associé à hauteur de 417 140 francs et minoré des déficits cumulés de la société en participation depuis sa création et imputés annuellement sur le revenu global des intéressés, soit 963 440 francs ; qu'ainsi, la plus-value réalisée par chacun des associés s'élève à 511 093 francs, montant supérieur à celui qui été notifié par le service le 18 décembre 1997 et qui s'élève à 506 004 francs ; que, dès lors, le ministre est fondé à demander l'annulation du jugement du Tribunal administratif de Lille et la remise à la charge de M. X de l'intégralité des impositions litigieuses ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 9905173 du Tribunal administratif de Lille en date du 18 décembre 2003 est annulé. Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée et de contribution pour le remboursement de la dette sociale auxquelles M. X a été assujetti au titre de l'année 1994 ainsi que les pénalités y afférentes sont remises intégralement à sa charge. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et à M. Emmanuel X. 2 N°04DA00289