CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 31/03/2022, 20VE01785, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de VERSAILLES
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-03-31
Numéro : 20VE01785
Président : M. BRESSE
Rapporteur : Mme Marie-Gaëlle  BONFILS
Commissaire du gouvernement : M. HUON
Avocat(s) : SCP DHALLUIN

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : Mme C... A... a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et aux prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2011. Par un jugement n° 1802436 du 9 juin 2020, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires, enregistrés le 28 juillet 2020 et les 12 février et 24 juin 2021, Mme C... A..., agissant en son nom propre et pour le compte de son époux décédé, M. B... A..., représentée par Me Dhalluin, avocat, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement ; 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, outre les dépens. Elle soutient que : - le jugement est irrégulier en ce que la pièce déterminante qu'elle a produite par note en délibéré n'a pas été soumise au contradictoire, ni prise en compte par le juge ; - l'imposition est irrégulière au regard de la personne du contribuable, de l'année d'imposition et du mode d'imposition ; - elle établit qu'à la date du 11 novembre 2011, jour du décès de son époux, aucune action n'a été cédée, ni aucune levée d'option exercée ; par conséquent, aucune cession ne pouvait être imposée au titre de la période d'imposition commune des conjoints s'étendant du 1er janvier au 11 novembre 2011 ; en effet, les actions en cause constituent des actions gratuites ou " performance shares units " ( PSU) attribuées à M. A... par la société Otis et transférées dans le patrimoine de Mme A... après le décès de son époux, le décès déclenchant seulement une fin anticipée de période d'indisponibilité alors que la cession, intervenue en l'espèce le 12 février 2015, est laissée à l'initiative de l'héritier ; - les gains déclarés au titre de 2011 concernaient des gains sur actions gratuites attribuées en janvier 2008 ; - le service a méconnu les dispositions des articles 80 quaterdecies et 6 bis de l'article 200 A du code général des impôts en imposant les gains retirés de la vente des actions gratuites selon le mécanisme applicable aux stock-options, alors qu'elles sont imposables au titre de l'année de cession et taxées au taux forfaitaire de 30 %, quelle que soit la période de taxation. Par des mémoires en défense, enregistrés les 29 janvier, 9 avril et 29 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Bonfils, - les conclusions de M. Huon, rapporteur public, - et les observations de Me Dhalluin, pour Mme A.... Considérant ce qui suit : 1. Mme A... a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2011 à l'issue duquel, par proposition de rectification du 26 novembre 2014, l'administration fiscale l'a informée de son intention de fixer le gain taxable lié à la plus-value nette d'acquisition liée à des levées d'option réalisées le 11 novembre 2011 sur titres de la société Otis au taux de 30 % pour la somme de 152 500 euros, et au taux de 41 % pour la somme de 1 085 129 euros. Mme A... fait appel du jugement du 9 juin 2020 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux ainsi mis à sa charge au titre de l'année 2011. Sur le bien-fondé de l'imposition en litige : 2. D'une part, aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". L'article 6 du même code, dans sa version applicable, dispose : " 8. En cas de décès de l'un des conjoints (...), l'impôt afférent aux bénéfices et revenus non encore taxés est établi au nom des époux ou partenaires. Le conjoint ou le partenaire survivant est personnellement imposable pour la période postérieure au décès ". Et aux termes de l'article 204 de ce code : " Dans le cas de décès du contribuable ou de l'un ou l'autre des époux soumis à une imposition commune, l'impôt sur le revenu est établi en raison des revenus dont le défunt a disposé pendant l'année de son décès et des bénéfices industriels et commerciaux réalisés depuis la fin du dernier exercice taxé. L'impôt porte également sur les revenus dont la distribution ou le versement résulte du décès, s'ils n'ont pas été précédemment imposés et sur ceux que le défunt a acquis sans avoir la disposition antérieurement à son décès. / Toutefois, les revenus dont la disposition résulte du décès ou que le défunt a acquis sans en avoir la disposition avant son décès font l'objet d'une imposition distincte lorsqu'ils ne devaient échoir normalement qu'au cours d'une année postérieure au décès ". 3. D'une part, aux termes du I de l'article 80 bis du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable concernant les stock-options : "I. L'avantage correspondant à la différence entre la valeur réelle de l'action à la date de levée d'une option accordée dans les conditions prévues aux articles L. 225-177 à L. 225-186 du code de commerce, et le prix de souscription ou d'achat de cette action constitue pour le bénéficiaire un complément de salaire imposable dans les conditions prévues au II de l'article 163 bis C. ". Et aux termes de l'article 163 C du même code alors en vigueur : " I. L'avantage défini à l'article 80 Bis est imposé lors de la cession des titres dans les conditions prévues au 6 de l'article 200 A si les actions acquises revêtent la forme nominative et demeurent indisponibles sans être données en location, suivant les modalités fixées par décret en Conseil d'Etat, jusqu'à l'achèvement d'une période de quatre années à compter de la date d'attribution de l'option ". 4. Par une proposition de rectification du 26 novembre 2014, adressée à Mme A..., pour le compte de M. et Mme A..., l'administration fiscale a remis en cause la déclaration rectificative commune des revenus de l'année 2011 couvrant la période du 1er janvier au 11 novembre 2011, date du décès de M. A..., par laquelle Mme A... a porté en ligne 3 VI, des gains de levée d'options sur titres et d'acquisition d'actions gratuites pour un montant de 586 148 euros. Au regard des informations qu'elle avait obtenues à la suite de l'exercice de son droit de communication, les 28 juillet et 15 octobre 2014, auprès de la SCS Otis, dont M. A... était le dirigeant pour l'Europe et l'Afrique de l'Ouest jusqu'à son décès qui est donc survenu le 11 novembre 2011, le service a relevé que Mme A... n'avait pas déclaré, au titre des revenus de la période d'imposition avec son mari du 1er janvier au 11 novembre 2011, une somme de 1 237 629 euros correspondant à un gain d'acquisition réalisé à la suite de la levée d'options et de la cession de titres exercées le 11 novembre 2011, qu'elle a taxée à 30 % pour la tranche de plus-value n'excédant pas 152 500 euros, et à 41 % pour le surplus, soit la somme de 1 085 129 euros. Mme A... remet en cause la date de cession retenue par l'administration, en faisant valoir que seule l'interruption du délai d'indisponibilité des titres et le transfert de propriété (vesting) sont intervenus le jour du décès de son époux, la cession des titres, qui étaient en réalité des actions gratuites et non des stock-options, étant intervenue en 2015, postérieurement à cette date, en application des dispositions de l'article L. 225-197-3 du code de commerce, et n'étant donc pas imposable au nom de M. et Mme A... sur la période d'imposition commune allant du 1er janvier au 11 novembre 2011 contrôlée. 5. Il résulte de l'instruction, notamment du tableau transmis par la SCS Otis le 7 novembre 2014, que les lignes de titres correspondant aux 8 600 titres attribués le 2 janvier 2009, 6 400 titres attribués le 4 janvier 2010 et 6 100 titres attribués le 3 janvier 2011 portent dans la colonne " mode de cession " la mention " restricted lapse ", alors que toutes les autres lignes de titres mentionnent " same date sale ", renvoyant à la date de cession des titres. En outre, Mme A... produit, pour la première fois en cause d'appel, un courrier de la SCS Otis du 24 décembre 2020 précisant que les actions en cause sont des actions de performance (Performance Shares Units - PSU), dont le transfert de propriété (vesting) intervient automatiquement le jour du décès de leur titulaire, sans que cette transmission équivaille à leur cession. Nonobstant l'absence de la mention expresse du terme " actions gratuites " et de production des plans d'attribution, ainsi que le ministre le fait valoir en défense, les documents produits permettent de s'assurer d'un prix d'acquisition des lignes de titres en litige égal à zéro, et d'un cours de cession attestant de leur valeur aléatoire. La requérante produit également un courrier de la banque UBS du 30 novembre 2020 attestant que les actions résultant du transfert de propriété des actions de performance (PSU vesting) le 11 novembre 2011 ont été vendues le 12 février 2015 seulement. Enfin, et alors même que la requérante a dans un premier temps soutenu qu'elle avait vendu tous les titres détenus par son mari en 2012, il n'est pas sérieusement contesté que la vente dont les gains ont été déclarés par l'intéressée au titre de la période d'imposition commune avec son époux de 2011 correspondrait à des gains d'actions gratuites, attribuées en janvier 2008, réalisés antérieurement au décès de M. A... dans la lignée des déclarations annuelles établies par le couple au titre des années précédentes. Dans ces conditions, Mme A... établit que les titres pour lesquels une plus-value a été imposée par l'administration en raison d'une levée d'option et cession concomitante des titres, correspondent en réalité à des actions remises gratuitement et seulement transférées aux hérititiers à la date du décès de M. A.... Dès lors, l'administration a, à tort, estimé que Mme A... avait procédé à des levées d'option dégageant des gains d'acquisition au 11 novembre 2011 et ne pouvait imposer au titre de la période d'imposition commune aux époux A... allant du 1er janvier au 11 novembre 2011, le gain qui en serait résulté. 6. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la régularité du jugement attaqué et l'autre moyen de la requête, que Mme A... est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. Sur les frais liés au litige et la condamnation de l'Etat aux entiers dépens : 7. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'État le versement à Mme A... D... la somme de 2 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. En revanche, en l'absence de dépens, les conclusions tendant à la condamnation de l'État aux entiers dépens ne peuvent qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : Le jugement n° 1802436 du tribunal administratif de Versailles du 9 juin 2020 est annulé. Article 2 : Mme A... est déchargée, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et aux prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie avec son époux au titre de la période du 1er janvier au 11 novembre 2011. Article 3 : L'État versera à Mme A... la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à Mme C... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Délibéré après l'audience du 15 mars 2022, à laquelle siégeaient : M. Bresse, président de chambre, Mme Bonfils, première conseillère, Mme Deroc, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 31 mars 2022. La rapporteure, M.-G. BonfilsLe président, P. BresseLa rapporteure, M.-G. BonfilsLa présidente, I. I. Danielian La greffière, A. Audrain-Foulon La greffière, A. Audrain FoulonLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme La greffière, 2 N° 20VE01785