CAA de NANCY, 2ème chambre, 18/06/2020, 18NC03390-18NC03519, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANCY
Formation : 2ème chambre
Type de recours : autres
Date de la décision : 2020-06-18
Numéro : 18NC03390-18NC03519
Président : M. MARTINEZ
Rapporteur : M. Marc  AGNEL
Commissaire du gouvernement : Mme PETON
Avocat(s) : SELAS AVOCATS PICOVSCHI

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) JB Express a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignés au titre des années 2012 et 2013. Par un jugement n° 1702429 du 8 novembre 2018, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a partiellement fait droit à cette demande en prononçant la réduction partielle du supplément d'impôt sur les sociétés assigné à la société au titre de l'année 2012 et a rejeté le surplus de la demande. M. B... D... a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu ainsi que de contributions sociales qui lui ont été assignés au titre des années 2012 et 2013. Par un jugement n° 1701795 du 8 novembre 2018 le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : I. Par une requête enregistrée le 18 décembre 2018, sous le numéro 18NC03390, corrigée le 27 décembre 2018, ainsi qu'un mémoire enregistré le 24 juin 2019, la SARL JB Express, représentée par Me G..., demande à la cour : 1°) de prononcer l'annulation de l'article 3 du jugement du 8 novembre 2018 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités laissées à sa charge par le jugement ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - dès lors que la réalité de la location des emplacements de stationnement loués à la SPRL TLB a été justifiée, les loyers versés en contrepartie au titre des années 2012 et 2013 sont déductibles de ses bénéfices imposables en dépit de l'absence d'un bail écrit ; - la réalité des prestations facturées par l'entreprise C... Philippe est établie et l'administration ne saurait remettre en cause la déduction de ces charges au seul motif que cette entreprise ne disposerait pas d'un numéro de TVA intracommunautaire alors, au contraire, qu'elle est régulièrement immatriculée auprès de l'administration belge des finances ; - la déduction de ses bénéfices des charges correspondant aux factures de la société Atlanta Concept ne saurait être refusée au seul motif que cette société ne s'acquitterait pas de ses obligations fiscales en matière de TVA alors qu'elle est régulièrement déclarée et immatriculée en Belgique ; - il en va de même pour les factures de la société TGB qui est régulièrement immatriculée et déclarée en Belgique ; - aucun manquement délibéré n'étant établi, la pénalité de l'article 1729 est infondée. Par un mémoire en défense enregistré le 9 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la SARL JB Express ne sont pas fondés. II. Par une requête enregistrée le 26 décembre 2018, sous le numéro 18NC03519, ainsi qu'un mémoire complémentaire enregistré le 24 juin 2019, M. B... D..., représenté par Me G..., demande à la cour : 1°) de prononcer l'annulation du jugement du 8 novembre 2018 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne ayant déchargé le supplément d'impôt sur les sociétés mis à la charge de la SARL JB Concept en ce qui concerne le redressement de 47 102 euros correspondant à la provision pour litige avec la société AMP, le montant de ses revenus distribués imposables au titre de l'année 2012 doit être réduit par voie de conséquence pour la même somme ; - la société JB Express ayant justifié la réalité de la location des emplacements de stationnement loués à la SPRL TLB, les loyers versés en contrepartie au titre des années 2012 et 2013 sont déductibles de ses bénéfices imposables en dépit de l'absence d'un bail écrit et en conséquence, il n'y a aucun revenu distribué entre ses mains à ce titre ; - la société JB Express ayant établi la réalité des prestations facturées par l'entreprise C... Philippe et l'administration ne saurait remettre en cause la déduction de ces charges au seul motif que cette entreprise ne disposerait pas d'un numéro de TVA intracommunautaire alors au contraire qu'elle est régulièrement immatriculée auprès de l'administration belge des finances, il n'y a aucun revenu distribué entre ses mains à ce titre ; - il en va de même pour les factures de la société TGB qui est régulièrement immatriculée et déclarée en Belgique ; - aucun manquement délibéré n'étant établi, la pénalité de l'article 1729 est infondée. Par un mémoire en défense enregistré le 9 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. D... ne sont pas fondés. Vu : - les autres pièces du dossier ; Vu : - l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 modifiée. - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. A..., - et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société à responsabilité limitée (SARL) JB Express, dont le siège est à Givet (Ardennes), a une activité de transport de marchandises pour le compte d'entreprises belges. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 à la suite de laquelle l'administration fiscale a, notamment remis en cause, selon la procédure contradictoire de rectification, la déduction, en tant que charges déductibles des bénéfices imposables des années 2012 et 2013, de sommes figurant sur diverses factures de sous-traitance ainsi que de charges de loyers. Par le jugement attaqué du 8 novembre 2018, ci-dessus visé sous le numéro 1702429, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, après avoir admis la déduction d'une provision pour litige, a rejeté la demande de la société tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés dus au titre des années 2012 et 2013 ainsi que des pénalités pour manquement délibéré assignés à la société JB Express en conséquence de la réintégration de ces charges. M. B... D... ayant été regardé comme le bénéficiaire des revenus réputés distribués correspondant aux charges non admises en déduction des bénéfices de la société JB Express, dont il est le gérant, a été imposé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le montant de ces sommes. Par le jugement attaqué du 8 novembre 2018, ci-dessus visé sous le numéro 1701795, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assortis des pénalités pour manquement délibéré, qui lui ont été assignés à ce titre. Par les deux requêtes ci-dessus visées, la SARL JB Express et M. D... relèvent respectivement appel de ces jugements. Ces requêtes présentant à juger des questions liées, il y a lieu de les joindre afin de statuer par un seul arrêt. Sur les charges déductibles des bénéfices imposables de la SARL JB Express : 2. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts rendu applicable en matière d'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 3. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. En ce qui concerne les charges de loyers : 4. La SARL JB Express a déduit de ses bénéfices des années 2012 et 2013, respectivement, les sommes de 4 800 euros et 5 500 euros, présentées comme se rapportant à la location d'un emplacement de stationnement, situé à Marchiennes-au-Pont (Belgique), d'une capacité d'une quinzaine de camionnettes, donné en location par la société de droit belge TLB, immatriculée à Charleroi, dont le gérant est M. E.... En l'absence d'un bail écrit, de quittances de loyers régulières, de comptabilisation de ces charges au moyen d'un compte fournisseur, de biens immeubles comptabilisés au bilan de la société TLB, de l'adresse précise du terrain et compte tenu de la discordance entre le loyer de 550 euros mensuels qui aurait été stipulé verbalement et les sommes effectivement comptabilisées chaque exercice, l'administration, afin de réintégrer ces charges de loyers dans le bénéfice imposable, a estimé que la réalité de la mise à disposition de ce parc de stationnement au profit de la SARL JB Express pour les besoins de son exploitation n'était pas établie. 5. Il ne résulte pas de l'instruction, contrairement à ce que soutient la société requérante, que le vérificateur, à l'occasion des opérations de contrôle qui se sont tenues pour l'essentiel au cabinet du comptable de la société, hormis la première intervention au siège social situé à Givet, aurait personnellement constaté la réalité de la location de cet emplacement de parking par le truchement d'un système de vidéosurveillance transmettant les images de cet établissement supposé se situer en Belgique. La réalité de cette location ne saurait non plus résulter des photographies produites devant la cour lesquelles ne peuvent attester en elles-mêmes ni la date ni le lieu de ces prises de vues. Dans ces conditions, en faisant état de ces seuls éléments tout en invoquant la possibilité qu'un bail soit verbal, la société requérante ne justifie ni de la réalité ni de la valeur des prestations de location qu'elle a entendu déduire de ces bénéfices. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré les sommes litigieuses dans les bénéfices de la société requérante. En ce qui concerne les prestations de sous-traitance et de réparation de matériels facturées par M. C... : 6. La société JB Express a déduit de ses bénéfices imposables les sommes de 93 345 euros au titre de l'année 2012 et de 100 611 euros au titre de l'année 2013, présentées comme se rapportant à des prestations de transport et de réparations de véhicules effectuées par M. F... C..., entrepreneur individuel établi en Belgique. Après avoir constaté que cet entrepreneur avait été radié du registre belge de la taxe sur la valeur ajoutée depuis le 1er octobre 2008 et qu'il n'était plus déclaré en tant qu'entrepreneur depuis cette date, que les prestations litigieuses étaient payées en espèces, hormis un virement bancaire au cours de l'année 2013, et qu'elles étaient comptabilisées par le biais du compte courant d'associé de son gérant, l'administration, afin de réintégrer ces charges dans le bénéfice imposable, a estimé que la réalité de ces prestations de transport et de réparations de véhicules n'était pas établie et réintégré ces charges dans le bénéfice imposable. 7. A l'appui de son recours, la SARL JB Express produit les données de l'entreprise Philippe C... retracées sur le site internet de l'administration belge dénommé Banque Carrefour des Entreprises, publiquement consultable, desquelles il ressort que cet entrepreneur, toujours actif depuis le 13 mai 1988, dispose de deux établissements ayant pour activités, d'une part, la réparation automobile, d'autre part, une agence de travail temporaire. La société requérante produit également la copie des factures établies par M. C... comportant des indications suffisamment précises concernant la nature et les dates des prestations. Dans ces conditions, alors même que ces prestations ont été réglées en espèces, pratique courante dans les pays du Bénélux, qu'un compte fournisseur n'a pas été utilisé et que M. C... ne se serait pas acquitté avec ponctualité de ses obligations en matière de taxe sur la valeur ajoutée en Belgique, la SARL JB Express doit être regardée comme ayant suffisamment justifié de la correction de l'inscription en comptabilité de ces charges ainsi que de la nature et de la réalité des prestations qu'elle a reçues en contrepartie de ces factures. Par suite, la SARL JB Express est fondée à soutenir que c'est à tort que le service a procédé à la réintégration de ces charges dans son bénéfice imposable. En ce qui concerne les prestations facturées par la société TGB : 8. La société JB Express a déduit de son bénéfice imposable au titre de l'année 2013 la somme de 7 435 euros présentée comme se rapportant à des prestations de transport effectuées par la société de droit belge TGB au cours du premier trimestre de l'année. Après avoir constaté que le numéro de TVA intracommunautaire de cette société n'était pas valide, que les prestations litigieuses étaient payées en espèces par le biais du compte courant d'associé de son gérant et que les factures présentées étaient imprécises, l'administration a réintégré ces charges dans le bénéfice imposable en estimant que la réalité de ces prestations de transport n'était pas établie. 9. Afin de justifier de ces charges la SARL JB Express se prévaut de ce que la société TGB était bien immatriculée en Belgique au titre de la période litigieuse ainsi que d'une attestation délivrée par le gérant de cette société. En faisant état de ces seuls éléments, compte tenu des anomalies mises en lumière par le service et de ce qu'elle n'a pas produit les factures litigieuses en dépit de la demande qui lui en a été faite, la SARL JB Express ne justifie ni de la réalité ni de la valeur des prestations qu'elle a entendu déduire de son bénéfice. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré les sommes litigieuses dans les bénéfices de la société requérante. En ce qui concerne les prestations de sous-traitance facturées par la société Atlanta Concept : 10. La société JB Express a déduit de son bénéfice imposable au titre de l'année 2013 la somme de 38 236 euros présentée comme se rapportant à des prestations de transport effectuées par la société de droit belge Atlanta Concept dont elle a produit des factures. Après avoir constaté que le numéro de TVA intracommunautaire de cette société n'était pas valide, que les prestations litigieuses étaient payées en espèces par le biais du compte courant d'associé de son gérant, que l'adresse du siège social indiquée sur les factures présentées était erronée et que ces factures étaient imprécises, l'administration a également réintégré ces charges dans le bénéfice imposable en estimant que la réalité de ces prestations de transport n'était pas établie. 11. Afin de justifier de ces charges la SARL JB Express se prévaut de ce que la société Atlanta Concept était bien immatriculée en Belgique au titre de la période litigieuse ainsi que d'une attestation délivrée par le gérant de cette société. A la suite d'une mesure d'instruction ordonnée par la cour, la société requérante a produit les copies des factures émises par ce sous-traitant ainsi que d'autres documents de nature à justifier de la consistance des prestations. Dans ces conditions, la SARL JB Express justifie de la réalité ainsi que de la valeur des prestations qu'elle a entendu déduire de son bénéfice. Par suite, la SARL JB Express est fondée à soutenir que c'est à tort que le service a procédé à la réintégration de ces charges dans son bénéfice imposable. Sur les pénalités pour manquement délibéré infligées à la SARL JB Express : 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :/a. 40 % en cas de manquement délibéré ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que la majoration pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le caractère délibéré du manquement reproché au contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 13. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que la SARL JB Express a comptabilisé et déduit de ses bénéfices, à plusieurs reprises au cours des années 2012 et 2013, des charges correspondant à des factures émises par des entreprises belges, les sociétés TGB et TLB, pour lesquelles elle n'a reçu aucune contrepartie, les sommes correspondantes étant désinvesties en espèces. Dans ces conditions, la SARL JB Express doit être regardée comme ayant cherché à minorer ses bénéfices imposables dans le but d'éluder l'impôt sur les sociétés. Par suite, l'administration a rapporté la preuve du manquement délibéré. 14. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL JB Express est seulement fondée à demander la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et, par conséquent, des pénalités correspondantes qui lui ont été assignés consécutivement à la réintégration dans ses bénéfices des sommes facturées par M. F... C... et la société Atlanta Concept et à ce que le jugement entrepris soit réformé dans cette mesure. Sur la détermination des revenus de capitaux mobiliers de M. D... : 15. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : "1. Sont considérés comme revenus distribués :/ (...)2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". 16. M. D..., gérant de la SARL JB Express, a été regardé comme le bénéficiaire des revenus distribués correspondant à la réintégration dans ses bénéfices des factures litigieuses dès lors que les sommes en espèces utilisées ont transité par son compte courant d'associé. M. D... demande la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui lui ont été assignés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en invoquant les mêmes moyens que la SARL JB Express. 17. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus aux points 6 et 7 que les charges relatives aux prestations facturées par M. C... étaient déductibles des bénéfices imposables de la SARL JB Express. Par suite, M. D..., qui se borne sur ce point en appel à contester le redressement relatif aux prestations facturées de M. C... à l'exclusion de celles facturées par la société Atlanta Concept, est fondé à demander la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités, qui lui ont été assignés à raison des sommes correspondant aux prestations facturées par M. C.... 18. En revanche, il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que c'est à juste titre que l'administration a réintégré dans les bénéfices imposables de la SARL JB Express les charges correspondant aux factures des sociétés TGB et TLB en l'absence de justification de la réalité des prestations. Par suite, c'est à bon droit qu'elle regardé ces sommes comme distribuées entre les mains de M. D.... Sur les conséquences du jugement relatif à la société JB Express sur la situation de M. D... : 19. La réintégration dans le bénéfice imposable de l'année 2012 de la société JB Express d'une somme de 47 102 euros correspondant à une provision pour litige que le service avait considérée comme étant injustifiée n'a entraîné chez M. D... aucune imposition supplémentaire au titre de son impôt sur le revenu, cette somme de 47 102 euros n'ayant pas été regardée par l'administration comme constitutive d'un revenu distribué. Par suite, la décharge du supplément d'impôt sur les sociétés correspondant à ce redressement, prononcée par le jugement du 8 novembre 2018 au profit de la SARL JB Express, ne saurait entraîner la déduction d'aucune somme du revenu imposable de M. D... au titre de l'année 2012. Sur les pénalités pour manquement délibéré infligées à M. D... à raison des revenus distribués par la SARL JB Express : 20. M. D... en sa qualité de gérant de la SARL JB Express a comptabilisé en charge des factures de fournisseurs belges dépourvues de contrepartie dont le paiement, effectué en espèce pour l'essentiel, lui a permis de s'assurer de revenus distribués non déclarés. Par ces éléments l'administration établit l'intention de M. D... d'éluder l'impôt sur le revenu et les contributions sociales correspondant à ces revenus dissimulés. Par suite, c'est à bon droit qu'en application des règles rappelées au point 12 ci-dessus que l'administration a assorti les rappels litigieux de la pénalité pour manquement délibéré. 21. Il résulte de ce qui a été dit aux points 15 à 20 ci-dessus, que M. D... est seulement fondé à demander la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités qui lui ont été assignés en conséquence des sommes facturées par M. F... C... et à ce que le jugement entrepris soit réformé dans cette mesure. Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 22. L'Etat doit être regardé comme la partie perdante dans les présentes instances d'appel. Par suite, il y a lieu de mettre à sa charge le versement à la SARL JB Express et à M. D... de la somme de 1 000 euros chacun au titre des frais exposés par eux dans les présentes instances. D E C I D E : Article 1er : Il est déduit des bénéfices imposables de la SARL JB Express au titre des années 2012 et 2013, respectivement, les sommes de 93 345 euros et 138 827 euros, correspondant aux sommes facturées par M. F... C... et par la société Atlanta Concept. Article 2 : La SARL JB Express est déchargée des suppléments d'impôt sur les sociétés ainsi que des pénalités qui lui ont été assignés au titre des années 2012 et 2013 en conséquence de la réduction de base prononcée à l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Il est déduit des revenus de capitaux mobiliers imposables de M. D... au titre des années 2012 et 2013, respectivement, les sommes de 93 345 euros et 100 611 euros, correspondant aux sommes facturées par M. C.... Article 4 : M. B... D... est déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociales ainsi que des pénalités qui lui ont été assignés au titre des années 2012 et 2013 en conséquence de la réduction de base prononcée à l'article 3 ci-dessus. Article 5 : L'Etat versera à la SARL JB Express et à M. B... D... la somme de 1 000 euros chacun. Article 6 : Le jugement du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne du 8 novembre 2018 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 7 : Le surplus des conclusions des requêtes est rejeté. Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL JB Express, à M. B... D... et au ministre de l'action et des comptes publics. N° 18NC03390 et 18NC03519 2