Cour administrative d'appel de Paris, 5ème chambre - Formation B, du 20 février 2006, 02PA04365, mentionné aux tables du recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 5EME CHAMBRE - FORMATION B
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-02-20
Numéro : 02PA04365
Président : M. le Prés SOUMET
Rapporteur : M. Frédéric  BEAUFAYS
Commissaire du gouvernement : M. ADROT
Avocat(s) : MOREAU

Vu la requête, enregistrée le 27 décembre 2002, présentée pour la SOCIETE ST INGENIERIE, dont le siège est ... (75009), par Me X... ; la société demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9605361-9611711-9712449 du 23 octobre 2002 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses requêtes tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1987, 1988 et 1989 et à la restitution des crédits d'impôt recherche déclarés pour 1991 et 1992 ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 janvier 2006 : - le rapport de M. Beaufaÿs, rapporteur, - les observations de Me X..., pour la société requérante, - et les conclusions de M. Adrot, commissaire du gouvernement ; En ce qui concerne le bénéfice de l'exonération prévue en faveur des entreprises nouvelles au titre des années 1987, 1988 et 1989 : Considérant qu'aux termes de l'article 44 quater du code général des impôts : Les entreprises créées du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1986, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et répondant aux conditions prévues aux 2° et 3° du II et au III de l'article 44 bis, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices industriels et commerciaux qu'elles réalisent à compter de la date de leur création jusqu'au terme du trente-cinquième mois suivant celui au cours duquel cette création est intervenue ... ; que le III du même article dispose que : « Les entreprises créées dans le cadre d'une concentration ou d'une restructuration d'activités préexistantes ou pour la reprise de telles activités, ne peuvent bénéficier de l'abattement ci-dessus » ; Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet du 21 septembre 1990 au 12 juin 1991 et qui a porté, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos en 1987, 1988 et 1989, le service a remis en cause le régime d'exonération d'impôt, prévu pour les entreprises nouvelles créées du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1986 par l'article 44 quater du code général des impôts, sous lequel la société ST Formation, devenue par la suite la société ST INGENIERIE avait entendu se placer, au motif que son activité constituait la restructuration d'une activité exercée par la société Z... France, appartenant au groupe Z..., dont la société requérante est aussi une filiale ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société Z... France a pour principale activité la conception, la fabrication, la vente et l'installation de matériels et de systèmes informatiques et électroniques ; que pour estimer que la création de la société ST INGENIERIE, créée en janvier 1985, dont l'activité est la formation et le conseil dans le domaine de l'informatique et la conception de logiciels, constituerait une restructuration d'activités déjà exercées par la société Z... France, l'administration fait valoir que la société requérante aurait été créée dans le but de « détacher » l'activité accessoire de formation jusqu'alors assumée directement par la société Z... dans le cadre des prestations commerciales qu'elle proposait à ses clients à l'occasion de la vente de ses produits et matériels informatiques ; qu'il résulte toutefois de l'instruction, ainsi que l'admet d'ailleurs l'administration, que les prestations de formation dispensées dans ces conditions par la société Z... France ne constituaient que des garanties contractuelles accessoires, exclusivement liées à la vente et au service après vente des produits commercialisés par cette dernière, alors que l'objet principal de l'activité de la société ST INGENIERIE consistait en des prestations de formation dans le domaine informatique ne s'adressant pas exclusivement aux acheteurs et utilisateurs de produits commercialisés par la société Z... mais qui étaient proposées d'une manière générale à toute clientèle désireuse de se former dans le domaine de l'informatique y compris notamment à des débutants ; qu'à ce titre, il y a lieu de relever que la société requérante était agréée au titre de la formation professionnelle continue, contrairement à la société Z... France, et qu'elle a développé dès l'année de sa création une clientèle plus large que celle provenant des contrats de sous-traitance qu'elle a passés avec la société Z... France et qui n'ont représenté en 1985 que 17,84 % de son chiffre d'affaires et une part encore inférieure en 1986 ; qu'ainsi, l'activité exercée par la société ST INGENIERIE ne procède pas de la restructuration d'une activité préexistante exercée à titre principal et dans les mêmes conditions par la société Z... France mais correspond tout au plus au développement dans le même secteur de l'informatique d'un savoir-faire accessoirement acquis par la société Z... France à l'occasion de la commercialisation de ses produits ; que les dispositions précitées de l'article 44 quater et du III de l'article 44 bis du code général des impôts dans leur rédaction alors en vigueur ne prévoyaient pas l'exclusion du régime d'exonération ou d'allégement d'impôt en cas de création d'une entreprise pour un tel motif ; que, dès lors, en dépit des liens privilégiés qui existaient entre les deux sociétés, à savoir, des associés communs au cours des deux premières années d'activité, la mise à disposition de locaux et d'un soutien administratif et financier, sous la forme notamment d'un cautionnement de l'emprunt contracté par la société requérante, et enfin l'autorisation donnée à la société requérante d'utiliser pendant sa première année d'activité la marque et le logo « Z... », les sociétés ST INGENIERIE et Z... France exerçaient des activités distinctes ; que la société requérante était dès lors fondée à demander au titre des exercices clos en 1987, 1988 et 1989, le bénéfice de l'exonération prévue par les dispositions précitées de l'article 44 quater du code général des impôt dans la mesure où il n'est, par ailleurs, pas contesté qu'elle remplissait les autres conditions prévues par la loi ; Considérant que la société ST INGENIERIE est, par suite, fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa requête tendant à la décharge du supplément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des exercices 1987, 1988 et 1989 ; En ce qui concerne le crédit d'impôt recherche : En ce qui concerne l'exercice 1991 : Considérant qu'aux termes de l'article 190 ter B du code général des impôts rendu applicable en matière d'impôt sur les sociétés par l'article 220 C du même code, dans sa rédaction applicable au litige : « I. Le crédit d'impôt pour dépenses de recherche défini à l'article 244 quater B est imputé sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle il a accru ses dépenses de recherche. S'il excède l'impôt dû, l'excédent est restitué. » ; qu'il résulte de ces dispositions que l'excédent éventuel de crédit d'impôt existant après imputation sur l'impôt sur les sociétés constitue au profit du contribuable une créance sur l'Etat d'égal montant ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société ST INGENIERIE a régulièrement opté pour le crédit d'impôt recherche au titre de la période triennale 1990-1992, en souscrivant dans le délai légal au titre de l'exercice 1990 sa déclaration de bénéfice et la déclaration spéciale prévue à l'article 49 septies M de l'annexe III au code général des impôts, pris pour l'application de l'article article 244 quater B du même code ; qu'elle a en revanche remis avec un an de retard, soit en mai 1993, d'une part, sa déclaration de résultat de l'exercice clos en 1991 assortie de son annexe spéciale relative au calcul du crédit d'impôt afférent à cet exercice et, d'autre part, le bordereau-avis de liquidation de l'impôt sur les société à l'agent comptable compétent ; que l'exercice 1991 étant déficitaire, la société requérante a déclaré la totalité du crédit d'impôt de 578 137F qu'elle avait calculé pour cet exercice en montant à restituer ; que le service de l'assiette a notifié le 22 décembre 1993, le 28 octobre 1994 et le 11 mai 1994, des demandes d'information non contraignantes à la société ST INGENIERIE aux fins de vérifier le bien-fondé du crédit d'impôt déclaré, auxquelles cette dernière a répondu le 8 juin 1994 ; que le 22 décembre 1994, la société a répondu à un questionnaire notifié le 19 octobre 1994 par les services du ministère chargé de la recherche saisis, sur le fondement de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales, par le service des impôts d'une demande d'expertise du crédit d'impôt recherche déclaré par la société notamment en 1991 ; que le 5 septembre 1995, un avis partiellement favorable à la société requérante était rendu par le ministère de la recherche en ce qui concerne notamment le crédit d'impôt recherche de l'exercice 1991 mais, après deux nouveaux échanges de courriers entre la société ST INGENIERIE et le service des impôts, la société refusant de produire les informations détaillées qui lui étaient demandées sur la participation des salariés de l'entreprise aux projets informatiques qui pouvaient être retenus, le directeur des services fiscaux de Paris-Centre a rejeté le 18 février 1996 le crédit d'impôt déclaré par la société pour 1991, au motif que l'intéressée n'avait pas produit les éléments justificatifs réclamés dans les demandes évoquées ci-dessus ; Considérant que la société soutient que cette décision serait irrégulière faute pour le service d'avoir observé les garanties de la procédure de redressement contradictoire pour remettre en cause le bien-fondé du crédit d'impôt qu'elle avait calculé pour 1991, alors que le ministre soutient au contraire que, faute d'avoir, dans les délais légaux, souscrit la déclaration de résultat et la déclaration spéciale de crédit d'impôt annexée à cette déclaration et déposé subséquemment son bordereau-avis de liquidation de l'impôt sur les sociétés, l'agent comptable n'avait pu prendre en compte et restituer d'office, dans le délai et conditions prévus par le 2 de l'article 1668 du code général des impôts, le crédit d'impôt non imputable résultant de cette liquidation et, par suite, la restitution ultérieure du crédit d'impôt ne pouvait être examinée que dans le cadre de la juridiction contentieuse telle que définie à l'article L. 190 du livre des procédures fiscales en vertu de laquelle l'autorité compétente examine les réclamations des contribuables tendant notamment à obtenir le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire ; Considérant que la décision prise par le service de l'assiette de ne pas restituer le montant d'un crédit d'impôt recherche non imputable sur l'impôt sur les sociétés en cas d'exercice déficitaire et qui n'a pas été remboursé d'office par le comptable faute pour le contribuable d'avoir remis à ce dernier dans les délais légaux le bordereau-avis de liquidation de l'impôt sur les sociétés, n'a pas le caractère d'un redressement, dès lors que ce refus, en tant qu'il porte sur l'existence éventuelle d'un excédent de crédit d'impôt constitutif d'une créance sur l'Etat d'égal montant non remboursée, ne procède pas de la constatation d'une insuffisance, d'une inexactitude, d'une omission ou d'une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul de l'impôt, au sens de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; qu'à cet égard, la circonstance que, pour contrôler la déclaration de la société, le vérificateur lui a notifié des demandes d'informations sur le fondement de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, en vertu duquel l'administration peut faire de telles demandes notamment pour contrôler « les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements », reste sans incidence sur la définition du champ de la procédure de redressement telle qu'elle résulte de l'article L. 55 susmentionné du même livre ; qu'ainsi, la société ST INGENIERIE n'est pas fondée à soutenir que la décision par laquelle l'administration lui a refusé, sur le fondement de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales susmentionné, la restitution du crédit d'impôt recherche qu'elle avait tardivement déclaré pour l'exercice 1991 dans les conditions rappelées ci-dessus serait irrégulière faute d'avoir été précédée des garanties attachées à la procédure contradictoire de redressement ou au motif que les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales n'auraient pas été respectées, celles-ci ne visant que le délai de reprise dont dispose l'administration lorsqu'une imposition est due à l'exclusion des créances éventuellement dues par le trésor public au contribuable en application de l'article 190 ter précité du code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société ST INGENIERIE n'est pas fondée à soutenir que le refus de restitution du crédit d'impôt recherche qu'elle avait calculé pour l'année 1991 serait intervenu à la suite d'une procédure irrégulière ; qu'ainsi, la société requérante, qui n'a pas produit les compléments d'information qui lui étaient demandés pour justifier la ventilation des dépenses de personnels affectés aux programmes éligibles au crédit d'impôt recherche pour l'année 1991 et qui sont indispensables pour établir et calculer le montant exact de sa créance, n'est pas fondée à demander la restitution de ce crédit d'impôt ; En ce qui concerne le crédit d'impôt recherche 1992 : Considérant qu'en application de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts, pris pour l'application de l'article 224 quater B du même code, sont considérées comme opérations de recherche scientifique et technique, outre les activités ayant un caractère de recherche fondamentale et celle ayant un caractère de recherche appliquée, celles ayant le caractère de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ; que, pour apprécier la déductibilité des dépenses en cause au titre du crédit d'impôt recherche, il y a lieu d'examiner si les opérations de développement expérimental en cause présentent un caractère de nouveauté au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment de l'avis rendu par le ministère de la recherche le 5 septembre 1995, que seuls les projets « St Clic » et la phase d'étude expérimentale du projet « Reverse Ingenierie », correspondant pour ce projet à la prise en compte des salaires du docteur Y... et du chef de projet, étaient éligibles au crédit d'impôt recherche au titre des années 1990 et 1991 ; qu'au vu des éléments du dossier afférents à l'année 1992, la société requérante est fondée à soutenir qu'elle a poursuivi les études expérimentales telles que décrites dans l'avis précité du 5 septembre 1995 sur ces deux projets au cours de l'année 1992 ; que, dans ces conditions et eu égard aux justifications apportées par la société requérante, non sérieusement contestées, quant à la ventilation des dépenses de personnels par projet et par phase afférentes à ces deux secteurs de recherche éligibles, le montant du crédit d'impôt recherche à restituer est fixé à 334 222 F pour l'année 1992 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; D E C I D E : Article 1er : La société ST INGENIERIE est déchargée du supplément d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des années 1987, 1988 et 1989. Article 2 : L'Etat est condamné à rembourser à la société ST INGENIERIE la somme de 334 222 F (50 952 euros) au titre du crédit d'impôt recherche de l'année 1992. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Paris en date du 23 octobre 2002 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à la SOCIETE ST INGENIERIE une somme de 2 000 euros au titre de l'article L 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 3 N° 05PA00938 2 N° 02PA04365