Cour administrative d'appel de Nantes, du 28 novembre 1990, 89NT00451 89NT00452, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nantes
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1990-11-28
Numéro : 89NT00451 89NT00452
Rapporteur : ISAIA
Commissaire du gouvernement : LEMAI

1°) VU l'ordonnance en date du 2 janvier 1989 par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, le dossier de la requête présentée au Conseil d'Etat par M. Jean X... et enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 28 juillet 1987 sous le n° 89 884 ; VU la requête susmentionnée enregistrée au greffe de la Cour sous le n° 89NT00452, présentée pour M. X..., demeurant ..., par Me Y..., avocat ; M. X... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 3 juillet 1987 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1976 à 1979 dans les rôles de la commune de LILLEBONNE (Seine-Maritime) ; 2°) de prononcer la décharge de cette imposition et des pénalités dont elle a été assortie ; 2°) VU l'ordonnance en date du 2 janvier 1989 par laquelle le président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, le dossier de la requête présentée au Conseil d'Etat par M. Jean X... et enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 28 juillet 1987 sous le n° 89 885 ; VU la requête susmentionnée enregistrée au greffe de la Cour sous le n° 89NT00451, présentée pour M. Jean X..., demeurant ..., par Me Y..., avocat ; M. X... demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 3 juillet 1987 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande en décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979 ; 2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée et des pénalités dont elle a été assortie ; VU les autres pièces du dossier ; VU le code général des impôts ; VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience du 14 novembre 1990 : - le rapport de M. ISAIA, conseiller, - et les conclusions de M. LEMAI, commissaire du gouvernement, Considérant que les requêtes susvisées de M. X... sont dirigées contre deux jugements, en date du 3 juillet 1987, par lesquels le Tribunal administratif de Rouen a rejeté ses demandes en décharge, d'une part, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979, et, d'autre part, du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de chacune des années 1976, 1977, 1978 et 1979 ; que ces requêtes présentant à juger des questions semblables, il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par décision en date du 6 avril 1989, postérieure à l'introduction des requêtes, le directeur des services fiscaux de Seine-Maritime a prononcé le dégrèvement, à concurrence de la somme de 69 078 F, des compléments de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur le revenu mis à la charge de M. X... ; que les conclusions des requêtes de M. X... relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité de la vérification de comptabilité : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 septies du code général des impôts alors en vigueur : "Les contribuables peuvent se faire assister au cours des vérifications de comptabilité ou au cours des vérifications approfondies de leur situation fiscale d'ensemble d'un conseil et doivent être avertis de cette faculté à peine de nullité de la procédure. Dans tous les cas, la procédure de vérification doit comporter l'envoi d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification en mentionnant expressément la faculté pour le contribuable de se faire assister par un conseil de son choix" ; Considérant que l'avis adressé par le service à M. X... mentionnait que la vérification de comptabilité de l'entreprise de bourrellerie-maroquinerie qu'il exploite à Lillebonne (Seine-Maritime) porterait sur les exercices clos en 1976, 1977, 1978 et 1979 en ce qui concerne l'impôt sur le revenu et sur la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979 en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée ; que, si pour rehausser les résultats des exercices susmentionnés, le vérificateur a effectué contradictoirement le 13 juin 1980 dans le local professionnel du contribuable un relevé des prix d'achats et de ventes d'une vingtaine d'articles offerts à cette date à la clientèle, il résulte de l'instruction que, nonobstant la circonstance qu'il ait pu être amené à l'occasion de ce contrôle à consulter des documents comptables, il n'a, à aucun moment, confronté les renseignements ainsi recueillis aux déclarations de résultats relatives à l'exercice clos en 1980 ; qu'au surplus, aucun redressement portant sur l'exercice précité n'a été notifié ultérieurement au contribuable ; que, dès lors, contrairement à ce que soutient le requérant, le relevé de prix susmentionné n'a pas revêtu le caractère d'une vérification de comptabilité ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le contribuable n'aurait pas reçu un avis de vérification dans les formes prescrites par l'article 1649 septies du code général des impôts en ce qui concerne l'exercice clos en 1980 est inopérant ; Sur la régularité de la notification de redressements : Considérant qu'aux termes du II de l'article 3 de la loi n° 77-1453 du 29 décembre 1977 : "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination" ; Considérant que l'administration a notifié à M. X..., par lettre du 18 novembre 1980, les bases des compléments d'impôt sur le revenu établis d'office à son nom au titre des années 1976, 1977, 1978 et 1979 ; qu'il résulte de l'instruction que cette notification indiquait, tant pour la maroquinerie que pour la bijouterie, les coefficients de marge brute relevés en 1980, ainsi que le total des achats constatés en 1976 et des ventes réalisées au cours de la même année et reconstituées par application des coefficients précités ; que les opérations mentionnées dans la notification indiquaient comment le vérificateur avait déterminé à partir de ces éléments le coefficient moyen employé pour reconstituer les recettes des autres années litigieuses ; que, dès lors, le requérant n'est pas fondé à soutenir que ladite notification est insuffisamment motivée au regard des dispositions précitées de la loi du 29 décembre 1977 ; Sur la régularité de l'avis de mise en recouvrement : Considérant qu'aux termes de l'article 1er de la loi n° 63-1316 du 27 décembre 1963 : "les droits, taxes, redevances, impositions et sommes quelconques dont la perception incombe aux agents de la direction générale des impôts ... sont recouvrés suivant les règles ci-après : 1. A défaut de paiement, la créance est notifiée au redevable au moyen d'un avis de mise en recouvrement individuel ou collectif, visé et rendu exécutoire par le directeur départemental compétent ..." ; que ces dispositions ont été codifiées à l'article 1915 du code général des impôts, puis, à compter du 1er janvier 1982, à l'article L 256 du livre des procédures fiscales, qui, dans sa rédaction issue de la loi n° 83-1159 du 24 décembre 1983, dispose notamment en son 2ème alinéa : " ... L'avis de mise en recouvrement est signé et rendu exécutoire par le directeur des services fiscaux ... Les pouvoirs du directeur des services fiscaux sont également exercés, sous son autorité, par le comptable de la direction générale des impôts" ; qu'aux termes de l'article 21-IV de la loi n° 88-1193 du 29 décembre 1988, codifié à l'article L 257 A du livre des procédures fiscales : "les avis de mises en recouvrement peuvent être signés et rendus exécutoires ... sous l'autorité et la responsabilité du comptable, par les agents de la recette ayant au moins le grade de contrôleur" ; qu'enfin, aux termes du V de l'article 21 de la loi précitée : "les avis de mises en recouvrement signés et rendus exécutoires ... antérieurement à la publication de la présente loi par les personnes visées à l'article L 257 A du livre des procédures fiscales sont réputés réguliers" ; Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de la loi du 29 décembre 1988 que l'agent affecté à la recette principale des impôts de Bolbec avec le grade de contrôleur doit être regardé comme ayant été compétent pour viser et rendre exécutoire, comme il l'a fait, l'avis de mise en recouvrement émis le 7 mai 1981 à l'encontre de M. X... ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que cet avis a été signé par une autorité incompétente est devenu inopérant ; Sur la régularité de la procédure de rectification d'office et la charge de la preuve : Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X... comptabilisait, au cours des années 1976 à 1979, ses recettes globalement en fin de journée et disposait d'une caisse enregistreuse ; qu'au cours de la vérification, il n'a pas été en mesure de produire les bandes de caisse se rapportant à la période vérifiée ; que, s'il soutient avoir retrouvé la majorité de ces pièces justificatives et tenu un "brouillard de caisse" susceptible de les suppléer, il ne produit aucun de ces documents et ne permet pas au juge de l'impôt d'apprécier s'ils étaient de nature à établir l'exactitude des recettes comptabilisées ; qu'ainsi, en l'absence de pièces justificatives des recettes, la comptabilité était irrégulière et dénuée de toute valeur probante ; que, dès lors, et sans qu'il y ait lieu de se prononcer sur la portée des autres irrégularités relevées par le vérificateur, l'administration était en droit de rectifier d'office le chiffre d'affaires et les bénéfices déclarés pour les années susmentionnées ; qu'il suit de là que M. X... supporte, devant le juge de l'impôt, la charge de prouver l'exagération des bases d'imposition qu'il conteste ; Sur le bien-fondé des impositions litigieuses : Considérant que M. X... fait valoir que l'administration, pour évaluer son chiffre d'affaires, a utilisé une méthode excessivement sommaire ; qu'il soutient notamment que les coefficients appliqués aux achats pour la reconstitution du chiffre d'affaires étaient imprécis et ne prenaient pas en compte ses marges réelles, compte tenu des vols, des soldes et des remises aux clients ; que ces coefficients étaient identiques pour chaque année litigieuse, alors qu'ils sont variables dans la réalité ; que le coefficient moyen de 2,21 ramené ensuite à 2,16 a été appliqué sans tenir compte des différents articles de maroquinerie et de bijouterie ; Considérant que l'administration a précisé devant le juge de l'impôt la méthode de détermination du coefficient moyen appliqué par le vérificateur ; que les coefficients multiplicateurs ont été fixés à partir d'un relevé de prix effectué dans le magasin en présence du contribuable et en distinguant l'activité de bijouterie de celle de maroquinerie ; que la pondération entre ces deux secteurs a été effectuée après un dépouillement complet des factures d'achat de 1976 et en tenant compte des observations du contribuable sur les diverses réductions de marge susceptibles d'affecter ses ventes ; qu'ainsi, le requérant ne démontre pas que la méthode suivie par l'administration est excessivement sommaire ; que la reconstitution des recettes qu'il propose n'est appuyée d'aucun relevé de prix et n'indique ni le nombre des articles sélectionnés ni la période choisie comme référence ; que, dès lors, cette méthode ne saurait déterminer les bases d'imposition avec plus de précision que celle que permettait d'atteindre la méthode utilisée par l'administration ; qu'ainsi, M. X... n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des impositions contestées ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de la requête en tant qu'elle concerne la taxe sur la valeur ajoutée, ni d'ordonner l'expertise demandée, M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif a rejeté ses demandes tendant à la décharge, d'une part, du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé pour la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979, et, d'autre part, du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de chacune des années 1976, 1977, 1978 et 1979 ; Sur le recours incident du ministre chargé du budget : Considérant que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Rouen a intégralement rejeté les demandes présentées par M. X... ; qu'ainsi, le ministre chargé du budget est sans intérêt pour agir ; que, par suite, il ne peut demander, par la voie du recours incident, l'annulation des deux jugements attaqués en tant qu'ils ont omis de statuer sur la demande d'expertise présentée par M. X... ;Article 1 - A concurrence de la somme de 69 078 F, en ce qui concerne le complément de taxe sur la valeur ajoutée qui a été réclamé à M. X... pour la période du 1er janvier 1976 au 31 décembre 1979, et d'autre part, du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de chacune des années 1976, 1977, 1978 et 1979, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions des requêtes présentées par M. X....Article 2 - Le surplus des conclusions des requêtes de M. X... est rejeté.Article 3 - Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre délégué au budget.