CAA de BORDEAUX, 4ème chambre - formation à 3, 08/02/2019, 15BX02751, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 4ème chambre - formation à 3
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2019-02-08
Numéro : 15BX02751
Président : M. POUZOULET
Rapporteur : M. Philippe  POUZOULET
Commissaire du gouvernement : Mme LADOIRE
Avocat(s) : LAURENT DELAGE AVOCAT

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société MJ France a demandé au tribunal administratif de Bordeaux la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2005 à 2008 et de contributions sociales mises à sa charge au titre de l'exercice 2008. Par un jugement n° 1304188 du 23 juin 2015, le tribunal administratif de Bordeaux a fait droit partiellement à la demande en décharge. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires enregistrés le 4 août 2015, le 9 septembre 2016, le 5 septembre 2017 et le 9 novembre 2017, la société MJ France représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 23 juin 2015 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités susmentionnées à hauteur de 1 403 744 euros restant en litige ; 3°) à titre subsidiaire, de surseoir à statuer dans l'attente du jugement par le Conseil d'Etat du pourvoi n° 412 662 contre l'arrêt de la cour n° 16BX03329 du 29 juin 2017 ; 4°) à titre infiniment subsidiaire, prononcer la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge au titre des années 2005 à 2007 à concurrence des amortissements pratiqués pour les domaines " Château Cos d'Estournel " et " Château Marbuzet ", conformément au principe de correction symétrique des bilans ; 5°) de mettre une somme de 5 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L.761 1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le tribunal n'a pas tiré les conséquences de l'arrêt de la cour du 15 juillet 2014 ayant eu une incidence sur les déficits reportables et donc sur l'imposition restant en litige au titre de l'exercice 2008 ; - l'administration n'a pas tenu compte du dégrèvement prononcé par le tribunal qui a une incidence sur les impositions de l'exercice 2008 alors que le dégrèvement des impositions supplémentaires notifiées au titre des exercices 2005 à 2007 entraîne le rétablissement des résultats déficitaires initialement déclarés ; - elle a formé un pourvoi n° 412 662 contre l'arrêt de la cour n° 16BX03329 du 29 juin 2017 devant le Conseil d'Etat qui rendra une décision définitive sur la valeur des plantations ; la cour doit surseoir à statuer ; - l'administration n'a pas appliqué la correction symétrique des bilans alors qu'en raison de l'erreur affectant la dotation aux amortissements qui ont été surévalués, commise plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit ne pouvait pas s'appliquer ; elle est ainsi fondée à demander la réduction de la dotation aux amortissements dans les bilans successifs depuis 1998 ; par suite, aucune rectification n'aurait dû être constatée au titre des résultats des exercices 2008 à 2010. Par des mémoires en défense, enregistrés le 12 février 2016, le 13 avril 2016, le 23 novembre 2016 et le 6 octobre 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - des dégrèvements d'un montant total de 721 417 euros ont été prononcés le 3 mars 2016 en exécution du jugement attaqué du 23 juin 2015 ; le litige porte encore sur un montant de 1 465 147 euros ; - l'amortissement a été calculé en ne tenant pas compte de la parcelle Baudoin pour le calcul des amortissements excédentaires ; - la valeur amortissable des plantations " Château Cos d'Estournel " et " Château Marbuzet " a été fixée par la cour dans l'arrêt n° 12BX03080 du 15 juillet 2014 ; par suite, les rehaussements en litige ont été ramenés de 30 176 813 euros à 24 387 268 euros, et le déficit reportable à la clôture de l'exercice 2004 s'élève à 837 410 euros ; les rectifications en litige ont ainsi maintenues en tenant compte d'un déficit reportable de même montant à l'ouverture de l'exercice 2005 et des valeurs retenues par la cour pour servir de base à l'amortissement des plantations du " Château Cos d'Estournel " et du " Château Marbuzet " ; - en ce qui concerne la correction symétrique des bilans, l'exception au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit énoncée par le 4 bis de l'article 38 du code général des impôts applicable au litige ne peut pas être invoquée lorsque, comme en l'espèce, l'erreur a consisté à fixer une valeur d'amortissement excessive des plantations amortissables et a porté, non sur le taux d'amortissement, mais sur la base même de l'amortissement ; - il n'y a pas lieu pour la cour de surseoir à statuer. Par ordonnance du 9 octobre 2017, la clôture d'instruction a été fixée au 10 novembre 2017 à 12h00. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Philippe Pouzoulet, - les conclusions de Mme Sabrina Ladoire, rapporteur public, - et les observations de MeA..., représentant la société MJ France. Une note en délibéré présentée par la société MJ France a été enregistrée le 11 janvier 2019. Considérant ce qui suit : 1. La société Domaines Reybier, qui appartient au groupe fiscalement intégré dont la société MJ France est la société mère, a acquis en 1998 deux domaines viticoles situés dans l'aire de l'appellation contrôlée " Saint-Estèphe ", l'un dénommé " Château Cos d'Estournel ", dont le vin figure au classement de 1855 en tant que second cru, l'autre dénommé " Château Marbuzet". La société a encore acquis de M. B...des parcelles plantées de vignes en 2002. 2. A l'issue de deux vérifications de comptabilité, l'une dans la société Domaines Reybier portant sur la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007, l'autre dans la société MJ France en tant que seule redevable de l'impôt sur les sociétés y compris pour la société Domaines Reybier portant la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2007 et enfin d'un contrôle sur pièces de la société MJ France au titre de l'exercice 2008, l'administration qui avait déjà effectué un contrôle sur ce point au titre des exercices 2002 à 2004, a notamment estimé que la valeur des plantations retenue en comptabilité par la société Domaines Reybier était excessive car elle incluait pour partie la valeur non amortissable de la marque des vins produits, et a remis en cause les amortissements pratiqués à raison de cette valeur. Il est résulté de ces différents contrôles des impositions supplémentaires en matière d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt mises à la charge de la société MJ France en tant que seule redevable en application des articles 223 A et suivants du code général des impôts. 3. Par un jugement n° 1304188 du 23 juin 2015, le tribunal administratif de Bordeaux saisi par la société MJ France a fait droit partiellement à la demande en décharge à hauteur de 721 417 euros correspondant à un avis de mise en recouvrement des impositions dues par la société Domaines Reybier au titre des exercices 2005 à 2007 que les premiers juges ont estimé irrégulier. L'administration a exécuté le jugement. La société MJ France relève appel de ce dernier en tant qu'il n'a pas fait droit au surplus de sa demande en décharge. Sur l'étendue du litige : 4. Par une décision du 3 mars 2016, postérieure à l'introduction de la requête, le ministre des finances et des comptes publics a encore prononcé un dégrèvement en droits et pénalités, à concurrence de la somme de 61 403 euros. Par suite, les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 5. Seuls demeurent en litige devant la cour les suppléments d'impôt sur les sociétés et de contributions sociales mis à la charge de la société MJ Franceau titre de l'exercice 2008 et procédant de la réintégration de déficits remis en cause par l'administration lors des contrôles opérés sur les exercices antérieurs dans la société Domaines Reybier, y compris ceux réalisés sur les exercices 2002 à 2004, à la suite principalement de la rectification des dotations aux amortissements des plantations du " Château Cos d'Estournel " et du " Château Marbuzet ", les rectifications concernant les parcelles Baudoin qui ne bénéficiaient pas de la notoriété d'une marque ayant quant à elles été abandonnées. Les impositions résultent ainsi de la suppression, consécutive aux contrôles des amortissements de vignes, de tout déficit reportable à l'ouverture de l'exercice 2008 par suite de la disparition de tels déficits à compter de l'exercice clos le 31 décembre 2006. Sur le bien-fondé des impositions restant en litige : 6. En premier lieu, il résulte de l'instruction que le service a déterminé la valeur amortissable des plantations en litige conformément à la valeur fixée par la cour dans un arrêt n° 12BX03080 du 15 juillet 2014. Il ressort des motifs de la décision n° 384475 du 5 octobre 2016 du Conseil d'Etat que la décision de la cour a été annulée au motif que la cour avait commis une erreur de droit quant à la période à prendre en compte pour la durée d'entretien des plantations et par suite le coût d'entretien à inclure dans la valeur des plantations pouvant être amortie en ce qui concernait les seules plantations du " Château Cos d'Estournel ". 7. Par un arrêt n° 16BX03329 du 29 juin 2017, la cour, à laquelle le Conseil d'Etat avait renvoyé le jugement du litige portant sur la valeur de ces plantations, a confirmé la valeur précédemment fixée. Dans le présent litige, il est constant que l'administration, en opérant les dégrèvements nécessaires dont le montant n'a pas été contesté, a tenu compte de la valeur des plantations ainsi confirmée en ce qui concerne les plantations du " Château Cos d'Estournel " et fixée en fonction d'une durée d'entretien limitée à trois ans comme la cour l'avait jugé dans l'arrêt du 15 juillet 2014 et confirmé dans l'arrêt du 29 juin 2017. La société n'est donc pas fondée à soutenir qu'en l'état du litige, l'administration n'aurait pas tenu compte de l'évaluation des plantations fixée par la cour, et le moyen doit être rejeté par les motifs déjà exposés aux points 12 à 14 de l'arrêt du 29 juin 2017. La société fait valoir néanmoins que la cour devrait surseoir à statuer dès lors que l'arrêt du 29 juin 2017 fait l'objet d'un pourvoi. Toutefois cet arrêt est passé en force de chose jugée et il n'y a pas lieu de faire droit à cette demande. 8. En second lieu, la société, par un moyen subsidiaire qu'il convient néanmoins d'écarter au préalable, soutient que le service aurait dû opérer une correction symétrique des bilans depuis le premier exercice non prescrit. 9. Aux termes du 4bis de l'article 38 du code général des impôts, applicable aux faits du litige : " Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci./Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit./Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé./ Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession. " 10. En vertu des dispositions du 4 bis de cet article, une erreur ou omission affectant l'évaluation d'un élément quelconque de l'actif ou du passif du bilan d'un des exercices non prescrits peut, si elle a été commise au cours d'un exercice clos plus de sept ans avant l'ouverture du premier des exercices non prescrits, être corrigée de manière symétrique dans les bilans de clôture et d'ouverture des exercices non prescrits, y compris dans le bilan d'ouverture du premier d'entre eux. En revanche, la circonstance qu'une méthode erronée a été appliquée pour la première fois lors d'un exercice clos depuis plus de sept ans, puis de manière constante d'exercice en exercice, faussant à chaque fois l'évaluation d'un même poste du bilan - selon un principe identique, mais pour des montants variant en fonction de la composition effective de ce poste -, ne suffit pas à justifier que la correction de la valeur de ce poste au cours d'un des exercices non prescrits puisse être effectuée également dans le bilan d'ouverture du premier de ces exercices. Il ne pourrait en aller ainsi que si et dans la mesure où les éléments individualisés du poste concerné dans ce bilan d'ouverture, parce qu'ils avaient également figuré dans le bilan de clôture d'un des exercices clos depuis plus de sept ans, ont affecté l'évaluation de ce bilan d'ouverture d'une erreur intervenue au cours d'un de ces exercices clos depuis plus de sept ans. 11. En l'espèce, l'administration a rectifié, non une erreur d'écriture au bilan d'un exercice prescrit, mais bien une méthode erronée d'amortissement des plantations de vignes, sans qu'il soit allégué ni a fortiori établi une quelconque erreur intervenue dans l'enregistrement des dotations aux amortissements concernant une plantation individualisée au cours d'un des exercices clos depuis plus de sept ans. S'il est vrai que cette méthode de comptabilisation a été appliquée pour la première fois, après l'acquisition des vignes en 1998, lors d'un exercice clos depuis plus de sept ans, s'agissant de l'amortissement des vignes " Château Cos d'Estournel " et " Château Marbuzet ", cette seule circonstance ne suffit pas à justifier la correction symétrique du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit dès lors qu'il s'agit en réalité d'une erreur répétée intervenue toutes les années suivantes sur le même poste du bilan dans la valorisation des amortissements. De plus, la circonstance que les amortissements en litige ont été incorporés à la valeur des stocks est sans incidence sur la nature de l'erreur ayant affecté le calcul des amortissements des vignes et sur l'application des dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts. Par suite, la société MJ France ne peut pas se prévaloir de ce que la rectification opérée par l'administration devrait rester sans incidence sur les impositions en litige. 12. En troisième lieu, la société conteste le report des déficits antérieurs sur les résultats des exercices contrôlés et par suite sur celui de l'exercice 2008 encore en litige. 13. L'article 209 du code général des impôts prévoit : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57, 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions... ". L'article 223 C du même code précise qui régit l'imposition des groupes de société précise : " Le bénéfice d'ensemble d'un groupe de société est imposé " selon les modalités prévues au deuxième alinéa du paragraphe I de l'article 209. / Le déficit d'ensemble est reporté dans les conditions prévues au troisième alinéa du I de l'article 209 ". Selon les dispositions du troisième alinéa du I de l'article 209 applicable au litige : " Sous réserve de l'option prévue à l'article 220 quinquies, en cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté sur les exercices suivants ". 14. Il résulte de l'instruction que l'administration, comme elle était fondée à le faire, a rectifié le déficit de l'exercice 2004 reportable sur l'exercice 2005 consécutivement à la remise en cause des amortissements excessifs pratiqués par la société Domaines Reybier sur les plantations ayant également une incidence sur les exercices antérieurs aux résultats contrôlés. Il résulte encore de l'instruction qu'à la suite du rehaussement des résultats consécutifs à la reprise des amortissements sur les exercices 2005 à 2008 et des autres rectifications opérées, non contestées, il ne subsistait plus de déficit reportable à compter de l'exercice 2006 dans la comptabilité de la société MJ France, et par conséquent au terme de l'exercice 2008, qui aurait été imputable sur le bénéfice de ce dernier exercice. Il vient d'être dit que les rectifications opérées par l'administration, qui tiennent compte des décisions du juge, ne sont entachées d'aucune erreur et il n'est pas allégué que l'administration aurait commis une erreur de calcul en ce qui concerne la rectification opérée sur le report des déficits. 15. Enfin, la décharge prononcée par le tribunal administratif le 23 juin 2015 en raison d'un vice de forme entachant l'avis de mise en recouvrement du 5 juillet 2010 est sans incidence sur le bien-fondé des rectifications de résultats de ces exercices opérées par l'administration, sur leur prise en compte par cette dernière pour corriger les reports de déficits et finalement sur le résultat de l'exercice 2008 et son imposition. 16. Il résulte de tout ce qui précède que la société MJ France n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande en décharge des impositions et pénalités restant en litige. Sur les conclusions au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 17. Dans les circonstances de l'espèce, et dès lors que l'Etat ne peut être regardé comme étant la partie perdante au litige, les conclusions de la société MJ France au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. DECIDE Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur la requête de la société MJ France à concurrence du montant dégrevé par une décision du 3 mars 2016. Article 2 : Le surplus de la requête de la société MJ France est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société MJ France et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera délivrée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. Délibéré après l'audience du 11 janvier 2019 à laquelle siégeaient : M. Philippe Pouzoulet, président, M. Sylvande Perdu, premier conseiller, M. Romain Roussel, premier conseiller, Lu en audience publique, le 8 février 2019. Le premier conseiller, Sylvande Perdu Le président, Philippe Pouzoulet Le greffier, Catherine Jussy La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N° 15BX02751