Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 06/03/2007, 05VE01061, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2007-03-06
Numéro : 05VE01061
Président : Mme VETTRAINO
Rapporteur : M. Bernard  BONHOMME
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : BRACKA

Vu sous le n°05VE01061, la requête enregistrée le 3 juin 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. Georges X, élisant domicile ... au cabinet de son conseil, par Me Bracka ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0100210 en date du 31 mars 2005 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1990, 1991 et 1992 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et de la contribution sociale généralisée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que les honoraires rétrocédés sont déductibles dès lors qu'ils ont été déclarés conformément aux dispositions de l'article 240 du code général des impôts, même si les bénéficiaires n'étaient plus inscrits au registre du commerce et des sociétés en qualité d'agent commercial ; qu'une somme de 32 000 F, correspondant à l'évaluation forfaitaire des frais de voiture doit être admise en déduction au titre de 1990 dès lors que l'administration ne conteste pas le nombre de kilomètres parcourus ; qu'une somme de 37 200 F doit être admise en déduction pour 1991 l'administration ne justifiant pas la réfaction de moitié qu'elle a pratiquée ; que pour 1992 la dépense d'acquisition d'une alarme et d'un auto radio ne se traduit pas au plan comptable par un accroissement de l'actif net ; qu'à titre subsidiaire et sur le fondement des dispositions de l'article 80 A du livre des procédures fiscales, la déduction d'une annuité d'amortissement égal à un tiers de la dépense doit être admise en déduction des recettes conformément aux dispositions de la documentation administrative de base référencée 4 D 153 n° 7 ; que les loyers sont déductibles à hauteur de la reprise effectuée par le service soit 5 895 francs ; que les dépenses de mobilier effectuées en 1990 et 1992 pour respectivement 1 685 F et 5 894 francs sont utiles à l'exploitation et doivent être regardées comme nécessitées par l'exercice de la profession au sens des dispositions de l'article 93 du code général des impôts ; II- Vu sous le n°05VE01862 la requête, enregistrée le 3 octobre 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. Georges X, élisant domicile au cabinet de son conseil demeurant ..., par Me Bracka ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0100366 en date du 28 juin 2005 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise, après avoir constaté un non-lieu partiel, a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période allant du 1er janvier 1990 au 31 décembre 1992 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Il soutient que le tribunal a renversé la charge de la preuve ; que l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère fictif des factures en alléguant uniquement que les bénéficiaires des honoraires rétrocédés n'avaient pas d'existence fiscale ; Vu les autres pièces des dossiers ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 février 2007 : - le rapport de M. Bonhomme, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Brunelli, commissaire du gouvernement ; Considérant que les requêtes n° 05VE01061 et n° 05VE01862 concernent la situation du même contribuable et présentent à juger des questions communes ; qu'il y a lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par un seul arrêt ; Sur les conclusions de la requête n°05VE01061 : En ce qui concerne l'étendue du litige : Considérant, d'une part, que, par décision en date du 4 octobre 2005, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Val-d'Oise a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de 679,28 euros, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu de l'année 1991; que les conclusions de la requête de M. X relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Considérant, d'autre part, que la réclamation préalable formée auprès du directeur des services fiscaux par M. X ne portait que sur les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu; que la demande au tribunal ne portait également que sur l'impôt sur le revenu ; que, par suite, les conclusions tendant à la décharge des contributions sociales, présentées pour la première fois en appel, sont irrecevables ; En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 93-1 du code général des impôts, relatif au mode de détermination des bénéfices non commerciaux : « Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession.» ; que, quelle qu'ait été la procédure d'imposition suivie par l'administration, il appartient dans tous les cas au contribuable de fournir des éléments propres à justifier que les dépenses qu'il a portées dans les charges déductibles étaient « nécessitées par l'exercice de la profession » ; S'agissant des commissions versées à des sous-agents commerciaux : Considérant que M. X a déduit de ses résultats imposables au titre des années 1990, 1991 et 1992 le montant des commissions versées à des sous- agents commerciaux chargés de démarcher pour son compte des acquéreurs d'espaces publicitaires pour l'édition d'annuaires professionnels ; que l'administration a remis en cause le caractère déductible de la moitié des commissions comptabilisées ; qu'en vertu de l'article 240 du code général des impôts, les contribuables qui, à l'occasion de l'exercice de leur profession, versent à des tiers ne faisant pas partie de leur personnel salarié des rémunérations, doivent déclarer ces sommes ; que l'article 238 du même code dispose que les contribuables qui n'ont pas déclaré les sommes visées à l'article 240-I 1er alinéa perdent le droit de les porter dans leurs frais professionnels pour l'établissement de leurs propres impositions ; Considérant que, pour établir le caractère déductible de la totalité des commissions versées à MM. Y, Z, A et B au cours des années 1990 à 1992, M. X soutient que celles-ci ont été déclarées chaque année ainsi que l'exigent les dispositions de l'article 240 du code général des impôts ; qu'il résulte cependant de l'instruction que le requérant ne peut se borner à soutenir que ces sommes sont déductibles en se prévalant de la circonstance qu'il les a déclarées aux services fiscaux au titre de chacune des années en litige dès lors que l'administration a motivé les redressements effectués par l'absence de preuve du caractère effectif des prestations en contrepartie desquelles ces commissions ont été versées ; que, pour justifier de la réalité des prestations litigieuses, M. X a produit au dossier des bons de commande qui auraient été passés à l'initiative de MM. Y, Z, A ou B ; que cependant, ces documents ne mentionnant pas la personne qui les a fait signer, aucune corrélation ne peut être établie entre ces commandes et les factures établies par le requérant au titre de commissions versées à des collaborateurs avec lesquels il n'était lié par aucun contrat, dont certains ont déclaré avoir cessé leur activité et d'autres ne figurent plus sur le registre des agents commerciaux tenu par les greffes des tribunaux de commerce ; qu'ainsi M. X, alors même qu'il a versé des commissions au cours des années 1990, 1991 et 1992 pour des montants hors taxe de 71 997 F, 68 658 F et 81 866 F, n'établit pas, à concurrence des sommes encore contestées par l'administration, l'existence des prestations que les sommes litigieuses auraient eu pour objet de rémunérer ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir que les commissions litigieuses répondaient aux conditions de déductibilité prévues par les dispositions précitées de l'article 93 du code général des impôts ; S'agissant de la déduction des frais de véhicule et d'acquisition d'un auto-radio et d'une alarme : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. X a déduit en 1990 les frais d'assurance de son véhicule en les comptabilisant à un poste de charges, circonstance qui s'oppose, en principe, à ce qu'il demande également l'application du barème forfaitaire ; que le service, tenant compte du montant des frais déjà comptabilisés, s'est contenté de limiter à 70 % la quote-part de frais déductibles calculée par le contribuable en utilisant le barème forfaitaire de l'administration ; qu'en se bornant à soutenir que le service ne conteste pas le nombre de kilomètres parcourus annuellement, M. X n'apporte aucune justification de nature à établir, ainsi qu'il lui incombe, que le pourcentage ainsi admis par l'administration est en l'espèce insuffisant ; Considérant, en second lieu, qu'au titre de l'année 1991 M. X a déclaré un montant forfaitaire de frais déductibles de 37 200 F, dont l'administration n'a admis le caractère professionnel qu'à concurrence de 50 % de son montant ; que M. X ne démontre pas que la fraction déductible des frais concernant des dépenses à caractère mixte relatives à l'usage d'un véhicule, admise par le service, serait insuffisante en se bornant à soutenir que la position de l'administration n'est pas motivée ; Considérant que les éléments d'actif affectés à l'exercice d'une profession non commerciale et visés au 1 de l'article 93 du code général des impôts s'entendent, soit de biens qui, spécifiquement nécessaires à l'activité du contribuable, ne peuvent être distraits par celui-ci de son actif professionnel, soit de biens qui, de la nature de ceux dont l'usage est requis pour l'exercice de cette activité, sont effectivement utilisés à cette fin par le contribuable ; que, s'il en est propriétaire, celui-ci peut, à son choix, les maintenir dans son patrimoine personnel ou les rattacher à son actif professionnel et les porter, dans ce dernier cas, sur le registre des immobilisations prévu à l'article 99 du code général des impôts ; que l'acquisition d'un auto-radio et d'une alarme d'une valeur de 8 190 francs revêt une utilité professionnelle dès lors qu'il s'agit d'accessoires acquis en vue de l'utilisation d'un bien à usage mixte dont le contribuable est propriétaire ; que, contrairement à ce que soutient M. X, cette dépense supplémentaire, compte tenu de la durée d'utilisation de ce bien, constitue un complément d'immobilisation qui ne pouvait être passé en charge ; Considérant que M. X soutient à titre subsidiaire que, si la dépense susmentionnée devait être regardée comme une immobilisation ainsi que l'indique l'administration, la déduction d'une annuité d'amortissement devrait être admise ; Considérant d'une part que selon l'article 93-1 du code général des impôts : « ( ) les dépenses déductibles comprennent notamment 2° les amortissements effectués suivant les règles applicables en matière de bénéfices industriels et commerciaux » ; que M. X était soumis, pour l'évaluation de ses bénéfices non commerciaux de l'année 1992, au régime de la déclaration contrôlée ; que, dès lors, les dispositions de l'article 99 du code général des impôts lui faisaient obligation de tenir un document, appuyé de pièces justificatives, comportant notamment le montant des amortissements effectués sur les éléments d'actifs affectés à l'exercice de sa profession ; qu'il est constant que M. X n'a pas été en mesure de présenter ce document au vérificateur ; que, par suite, à défaut d'amortissements qui aient été effectivement comptabilisés ainsi que l'exigent les dispositions combinées des articles 93.1.2° et 38. 2°, il n'est pas fondé à demander la déduction d'amortissements afférents aux matériels servant à l'exercice de sa profession ; Considérant d'autre part que si M. X entend se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative 4 D 153 du 1er mai 1990 selon laquelle si, en vertu de l'article 39 B du code général des impôts, une entreprise ne saurait demander la déduction d'un amortissement extra-comptable d'un élément d'actif dont le prix, passé à tort en frais généraux, a été réintégré par le service dans les bénéfices de l'entreprise, l'entreprise retrouve en revanche le droit de pratiquer un amortissement dans les conditions de droit commun dès la régularisation de ses écritures comptables par l'inscription à l'actif de l'élément dont il s'agit, il résulte toutefois de cette prise de position que s'il appartient au contribuable de procéder lui-même à cette régularisation dans ses écritures se rapportant aux exercices postérieurs aux redressements, elle ne permet pas de déduire, au titre des exercices auxquels se rapportent les redressements, les amortissements qui n'ont pas été effectivement pratiqués au cours de ces exercices ; S'agissant de la déduction des frais de loyers : Considérant qu'aux termes de l'article 93-1 du code général des impôts : « Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession (...). Les dépenses déductibles comprennent notamment : 1° Le loyer des locaux professionnels. » ; qu'il appartient au contribuable titulaire de bénéfices non commerciaux qui tient une comptabilité de caisse recettes-dépenses de justifier du paiement effectif des loyers des locaux qu'il loue ; Considérant que M. X ne justifie pas, pour les périodes restant en litige, du paiement effectif des loyers ; S'agissant de la déduction des dépenses de mobilier : Considérant que M. X n'apporte aucun élément de nature à permettre d'établir le caractère professionnel d'une dépense de 256,94 euros (1 234, 94 F) au titre de l'année 1991 correspondant à l'acquisition de mobilier, ainsi que de différentes charges engagées au cours de l'année 1992 pour un montant de 898,53 euros ( 5 897 F) ; Sur les conclusions de la requête n° 05VE01862 : Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 271-1, 272-2 et 283-4 du code général des impôts, ainsi que de l'article 223-1 de l'annexe II à ce même code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucune marchandise ou prestation de services ou qui n'était pas le fournisseur réel de la marchandise ou de la prestation effectivement livrée ou exécutée ; que, dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et se présentait à ses clients comme assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, sans qu'il soit manifeste qu'il n'aurait pas rempli les obligations l'autorisant à faire figurer cette taxe sur ses factures, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir que la société facturière n'avait pas d'activité réelle ou qu'elle n'avait pas effectivement fourni de marchandise ou de prestation de services et que les factures qu'elle émettait étaient des factures fictives ou de complaisance ; que, dans ce cas, il revient au contribuable de justifier que la facture qu'il a réglée correspond néanmoins à une marchandise réellement fournie ou à une prestation réellement exécutée ; Considérant qu'il résulte des principes sus-rappelés que, dans le cas où un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée justifie d'une charge comptabilisée par une facture émanant d'un prestataire de service ou, comme en l'espèce, émise par lui-même pour justifier son paiement, il incombe à l'administration, si elle entend refuser la déduction de cette charge, d'établir que la prestation de services facturée n'a pas été réellement effectuée ; Considérant que l'administration a refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les honoraires versés en 1992 par M. X à M. Y dès lors que ce dernier avait cessé d'être inscrit au registre du commerce et qu'aucun contrat ou autre élément n'attestait de la réalité de sa collaboration postérieurement à sa cessation de fonction ; que pour prouver la réalité des prestations effectuées par M. Y, M. X se borne à produire devant la Cour des bons de commande signés par des acheteurs d'encarts publicitaires ; que si ces bons de commande peuvent justifier le versement de commissions au requérant, ils ne permettent pas d'établir que les versements que M. X soutient avoir fait à M. Y seraient la contrepartie d'une prestation effectuée par ce dernier pour le compte du requérant ; que par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'absence de prestation effective ; que c'est par suite à bon droit que le service a, en application des dispositions précitées du code général des impôts, rappelé la taxe sur la valeur ajoutée déduite à tort par M. X ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, qui sont réguliers, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses demandes ; Sur les conclusions de M. X tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat les somme demandées par M. X au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : A concurrence de la somme de 679,28 euros en ce qui concerne la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. X a été assujetti au titre de l'année 1991, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n°05VE01061. Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes de M. X est rejeté. 05VE01061-05VE01862 2