Cour administrative d'appel de Douai, 3e chambre - formation à 5, du 29 novembre 2005, 03DA00489, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 3E CHAMBRE - FORMATION A 5
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2005-11-29
Numéro : 03DA00489
Président : M. Daël
Rapporteur : M. Fabien  Platillero
Commissaire du gouvernement : M. Michel
Avocat(s) : GARNIER

Vu la requête, enregistrée le 5 mai 2003, présentée pour la société anonyme POLYCLINIQUE DE PICARDIE, dont le siège est ..., par Me X..., avocat ; la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE demande à la Cour : 11) d'annuler le jugement n° 99-1466 en date du 12 février 2003 en tant que le Tribunal administratif d'Amiens a rejeté ou n'a pas fait droit au surplus de sa demande tendant, d'une part, à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur la vente de tickets de cantine au titre de la période du 1er juillet 1995 au 30 septembre 1996 et, d'autre part, à la décharge et à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée sur des suppléments pour chambre individuelle au titre de la période du 1er janvier 1993 au 30 septembre 1996 ; 2°) de prononcer la décharge et la restitution demandées assorties des intérêts moratoires ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que le tribunal a omis de se prononcer sur une partie de sa demande relative à la taxe sur la valeur ajoutée à laquelle elle a été assujettie au titre des suppléments pour chambre individuelle et n'a pas suffisamment motivé son jugement en ce qui concerne sa demande d'exonération de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la vente de tickets de cantine ; que les établissements d'hospitalisation privés sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée sur les suppléments pour chambre individuelle, en application de la loi de finances pour 1988 transposant l'article 13-A-1 b) de la 6ème directive du 17 mai 1977 à l'article 261-4-1° du code général des impôts, ainsi que le rappelle l'avis du Conseil d'Etat du 31 mai 2000, et ce avant l'adoption de la loi du 12 avril 1996 ajoutant à l'article précité les termes de mise à disposition de chambre individuelle, alors que l'instruction 3 A-4-88 du 8 février 1988 prévoyait une telle taxation ; qu'elle est fondée à obtenir l'exonération, demandée suite à cette dernière loi ; que, s'agissant de taxe sur la valeur ajoutée afférente aux tickets de cantine vendus au personnel, si le tribunal a fait droit à sa demande d'application du taux réduit, elle doit être exonérée en application des décisions ministérielles des 23 mars 1942 et 19 mars 1943, maintenues en vigueur après la transposition de la 6ème directive, dès lors que le caractère social du fonctionnement de la cantine et son mode d'administration paritaire sont respectés ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 9 janvier 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que les conclusions relatives à la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1995 ne sont pas recevables, dès lors que la réclamation a été présentée hors délai ; que si le principe de l'application de taxe sur la valeur ajoutée au taux réduit sur les suppléments pour chambre individuelle est admis pour la période du 1er janvier 1995 au 30 septembre 1996, la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE ne fournit aucun élément déterminant précisément les sommes acquittées à tort ; que, s'agissant de l'exonération des recettes afférentes à la vente de tickets de cantine pour la période du 1er janvier 1995 au 30 septembre 1996, la requérante ne peut se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée à caractère social prévue en faveur de certaines cantines en se fondant sur les décisions ministérielles des 23 mars 1942 et 19 mars 1943, dès lors qu'elle ne conteste pas un rehaussement d'impositions antérieures mais sollicite la restitution d'une imposition initiale ; qu'en outre, la requérante ne remplit pas l'ensemble des conditions prévues par la doctrine, dès lors qu'elle délivre des repas à emporter, réalise des bénéfices et n'est pas gérée par un comité paritaire ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 23 février 2004, présenté par la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE qui conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens ; elle soutient en outre que si l'avis de vérification ne vise que la période du 1er janvier 1995 au 30 septembre 1996, la notification de redressements a rappelé des droits qui avaient été déduits dans la déclaration d'août 1995 correspondant à la différence entre le taux réduit et le taux normal de taxe sur la valeur ajoutée acquittée au titre des suppléments pour chambre individuelle pour la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1995, faisant ainsi naître, en vertu de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales un nouveau délai de réclamation au titre de cette période, qui lui permet de contester les impositions primitives ; que, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et du décret du 28 novembre 1983, elle est fondée à se prévaloir de la doctrine administrative 13 O-2123 du 30 avril 1996 selon laquelle le délai spécial est ouvert aussi bien pour les impositions primitives sur lesquelles a porté la procédure de redressement que sur les suppléments ; que la prescription trentenaire est applicable à l'exercice du droit à restitution de taxes perçues en violation du droit communautaire ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 5 mai 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut aux mêmes fins que son précédent mémoire par les mêmes moyens ; il soutient en outre que l'article L. 190 du livre des procédures fiscales a eu pour effet de rendre applicable aux actions en répétition de l'indu, notamment en ce qui concerne l'impôt au regard du droit communautaire, le délai de réclamation prévu à l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; que l'alinéa 3 de cet article limite dans le temps la portée de l'action en restitution lorsque la non-conformité de la règle de droit a été révélée par une décision juridictionnelle, les avis du Conseil d'Etat n'étant pas des décisions de justice ; que les modalités procédurales prévues au livre des procédures fiscales sont conformes aux exigences du droit communautaire ; qu'en application de l'article R. 196-1 b du livre des procédures fiscales, les réclamations doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle du versement de l'impôt contesté lorsque celui-ci n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 5 juillet 2004, présenté pour la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE qui conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens et demande également la condamnation de l'Etat à lui verser une somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; elle soutient en outre que l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ne peut s'appliquer aux actions en répétition de l'indu, dès lors qu'il a pour effet de rendre impossible l'exercice des droits conférés par l'ordre juridique communautaire ; que l'article L. 190 du livre des procédures fiscales n'est pas compatible avec la jurisprudence de la Cour de Justice des Communautés européennes, dès lors qu'il a pour effet de restreindre le droit à répétition de taxes acquittées en violation d'une norme communautaire ; que si la non-conformité à une directive est révélée par un autre événement qu'une décision juridictionnelle, le délai prévu à l'article L. 190 alinéa 3 du livre des procédures fiscales n'est pas applicable, seule la prescription trentenaire s'appliquant ; Vu le nouveau mémoire, enregistré le 3 décembre 2004, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé et au rejet du surplus de la requête par les mêmes moyens que dans ses précédents mémoires ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 novembre 2005 à laquelle siégeaient M. Daël, président de la Cour, M. Couzinet, président de chambre, M. Berthoud, président-assesseur, M. Platillero et M. Le Garzic, conseillers : - le rapport de M. Platillero, conseiller ; - et les conclusions de M. Michel, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision du 10 décembre 2004, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Nord a prononcé le dégrèvement de la somme de 30 373 euros, correspondant au complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel la société anonyme POLYCLINIQUE DE PICARDIE a été assujettie au titre de la période du 1er juillet 1995 au 30 septembre 1996 ; qu'il n'y a ainsi pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête relatives à la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux suppléments pour chambre individuelle au titre de cette période ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant, d'une part, que, ainsi que le soutient la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE, les premiers juges n'ont pas statué sur les conclusions de sa demande tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au taux réduit sur les suppléments pour chambre individuelle au titre de la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1995 ; que la requérante est ainsi fondée à soutenir que le jugement attaqué est irrégulier et à en demander l'annulation dans cette mesure ; Considérant, d'autre part, que les premiers juges ont suffisamment motivé le rejet des conclusions de la demande de la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au taux réduit sur la vente de tickets de cantine au personnel, en indiquant que la requérante ne remplissait pas les conditions prévues par les décisions ministérielles des 23 mars 1942 et 19 mars 1943 pour bénéficier de l'exonération prévue par ces décisions ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions de la demande présentée par la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE devant le Tribunal administratif d'Amiens tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au taux réduit sur les suppléments pour chambre individuelle au titre de la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1995 ; qu'il y a lieu de statuer sur les autres conclusions de la requête en vertu de l'effet dévolutif de l'appel ; Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie : Considérant qu'aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : « Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la quatrième année précédant celle où la décision révélant la non-conformité est intervenue » ; qu'aux termes de l'article R. 196-1 du même livre : « Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation » ; qu'enfin, aux termes de l'article R. 196-3 dudit livre : « Dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de redressement de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations » ; Considérant que, par réclamation du 13 novembre 1998, la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE a demandé la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée à raison des suppléments pour chambre individuelle, au titre de la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1995 ; Considérant, en premier lieu, que de telles conclusions relèvent de la juridiction contentieuse prévue au premier alinéa de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales et qu'en conséquence la société ne peut utilement soutenir que son action constituerait une demande en répétition de l'indu telle que prévue à l'article 1235 du code civil qui serait, par suite, soumise à la seule prescription trentenaire ; Considérant, en deuxième lieu, que les dispositions précitées de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, applicables aux actions en réduction d'une imposition fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure de l'ordre juridique interne ou communautaire, prévoient des modalités procédurales de l'action en restitution d'un impôt indûment acquitté qui ne sont pas moins favorables aux recours fondés sur des dispositions communautaires que celles concernant des recours similaires fondés sur des dispositions de droit interne ; que ces dispositions, de même que les dispositions précitées de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales applicables également aux recours fondés sur le droit interne ou sur le droit communautaire, qui imposent la présentation d'une réclamation au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle où a été versée la taxe sur la valeur ajoutée ou celle de réalisation de l'événement qui motive la réclamation, ne rendent pas impossible ou excessivement difficile l'exercice de droits conférés par l'ordre juridique communautaire ; Considérant, en troisième lieu, que, suite à la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE en matière de taxe sur la valeur ajoutée de la période du 1er juillet 1995 au 30 septembre 1996, aucun redressement n'a été opéré sur les années 1993 et 1994, au titre desquelles celle-ci a versé la taxe qu'elle estime ne pas devoir ; que la circonstance que cette société a déposé une déclaration en août 1995, pendant la période redressée, par laquelle elle a opéré une déduction de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à la différence entre la taxe initialement acquittée au taux normal et la taxe calculée au taux réduit, n'est pas de nature à ouvrir droit au délai spécial de réclamation prévu par les dispositions précitées de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales ; Considérant, enfin, que la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction administrative 13 O-2123 du 30 avril 1996, qui concerne la procédure d'imposition ; qu'elle n'est en tout état de cause pas plus fondée à s'en prévaloir sur le fondement du décret du 28 novembre 1983, dès lors que cette instruction n'a pu légalement créer aucune garantie de procédure à son bénéfice ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est fondé à soutenir que les conclusions de la demande de la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE, qui ne se prévaut d'aucun événement antérieur à sa réclamation du 13 novembre 1998 qui aurait motivé celle-ci, tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au taux réduit, à raison de suppléments pour chambre individuelle, au titre de la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1995, ne sont pas recevables, faute d'avoir été présentées dans le délai prévu à l'article R. 196-1 précité du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne l'application de la loi : Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel » ; qu'aux termes de l'article 279 du même code : « La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : a bis. Les recettes provenant de la fourniture des repas dans les cantines d'entreprises et répondant aux conditions qui sont fixées par décret » ; Considérant qu'au regard des dispositions précitées du code général des impôts, les opérations des cantines d'entreprises ouvertes au personnel sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite, la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE ne peut obtenir la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au taux réduit sur la vente de tickets de cantine au personnel au titre de la période du 1er juillet 1995 au 30 septembre 1996, en application de la loi fiscale ; En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine : Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente » ; Considérant que, dès lors que le litige porte sur une demande de restitution d'une imposition primitive et non sur un rehaussement d'une imposition antérieure, la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE ne peut invoquer, sur le fondement du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les décisions ministérielles des 23 mars 1942 et 19 mars 1943 ; qu'elle n'est pas plus fondée à se prévaloir de ces décisions sur le fondement du second alinéa du même article, dès lors qu'elle n'a pas fait application de l'interprétation administrative qu'elle invoque et a spontanément acquitté la taxe sur la valeur ajoutée sans faire application de l'exonération prévue par lesdites décisions ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif d'Amiens a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au taux réduit sur la vente de tickets de cantine au titre de la période du 1er juillet 1995 au 30 septembre 1996 ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ; Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à verser à la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête relatives à la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux suppléments pour chambre individuelle à laquelle la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE a été assujettie au titre de la période du 1er juillet 1995 au 30 septembre 1996. Article 2 : Le jugement n° 99-1466 en date du 12 février 2003 du Tribunal administratif d'Amiens est annulé, en tant qu'il n'a pas statué sur les conclusions de la demande de la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au taux réduit sur les suppléments pour chambre individuelle au titre de la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1995. Article 3 : L'Etat versera à la société POLYCLINIQUE DE PICARDIE une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Les conclusions de la demande mentionnées à l'article 2 et le surplus des conclusions de la requête sont rejetés. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme POLYCLINIQUE DE PICARDIE et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Nord. 2 N°03DA00489