Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 06/04/2009, 06BX01644, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2009-04-06
Numéro : 06BX01644
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Dominique  BOULARD
Commissaire du gouvernement : Mme DUPUY
Avocat(s) : JAMIN

Vu la requête, enregistrée le 31 juillet 2006, présentée pour M. et Mme Jean-Michel X, demeurant ... ; M. et Mme X demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 24 mai 2006, par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1997 et 1998 ; 2°) de limiter la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu due pour l'année 1997 au montant résultant de la compensation admise par eux, soit 30 650 euros au titre du principal et 6 667 euros au titre des pénalités, et d'ordonner le dégrèvement de l'impôt sur le revenu et des cotisations sociales dus au titre de 1998 pour un montant de 143 653 euros au titre du principal ; 3°) de condamner l'Etat au paiement de la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 mars 2009 : - le rapport de Mme Boulard, président assesseur ; - les observations de Me Guzman collaborateur de Me Jamin, avocat de M. et Mme Jean-Michel X ; - et les conclusions de Mme Dupuy, rapporteur public ; Considérant que M. et Mme Jean-Michel X ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leur situation fiscale au terme duquel une notification de redressements leur a été adressée le 28 novembre 2000 portant sur les années 1997 et 1998 ; que ces redressements concernaient, outre la catégorie des revenus fonciers, la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; qu'ont été réintégrées dans les revenus imposables de cette dernière catégorie, au titre de 1997, des sommes que l'administration a regardées comme constitutives d'une prime de remboursement ; que cette prime, telle qu'elle est analysée dans la notification, correspond à la différence entre la valeur d'entrée dans le patrimoine de M. X, qui les avait reçues par donations successives de sa mère, d'obligations remboursables en actions de la société Hyperallye échangées en 1992 contre des obligations remboursables en actions de la société Casino Guichard Perrachon et le prix du remboursement, effectué le 20 février 1997, de ces mêmes obligations, prix calculé par le service des impôts en fonction du nombre et de la valeur des actions de la société Casino Guichard Perrachon alors remises à l'intéressé, actions ordinaires et actions à dividendes prioritaires ; que cette notification a donné lieu à des observations formulées à plusieurs reprises par les requérants, lesquels ont également contesté l'imposition émise au titre de 1997 de la plus-value réalisée par M. X lors de la cession en octobre de la même année des actions qu'il venait d'obtenir en remboursement des obligations susmentionnées ; que, dans sa réponse aux observations des contribuables du 3 juillet 2003, l'administration a maintenu, dans son principe comme dans son montant, l'imposition de la prime de remboursement en refusant qu'elle puisse faire l'objet d'une option pour le prélèvement libératoire ; que s'agissant du gain réalisé lors de la cession des actions en octobre 1997, l'administration a refusé de prendre en compte le surcroît d'imposition invoqué au titre de 1997, et s'est prévalu de l'insuffisance d'imposition pour la même année de la plus-value réalisée par l'indivision successorale Charles X ; que ce gain, tel qu'il est analysé dans la réponse aux observations, résulte de la cession en octobre 1997 d'autres actions de la société Casino Guichard Perrachon, que l'indivision successorale Charles X avait aussi reçues en paiement le 20 février 1997 d'autres obligations remboursables en actions de cette même société qu'elle détenait et dont la nue-propriété était partagée entre quatre indivisaires, dont M. X ; que la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de 1997 résultant de cette procédure de redressement a été mise en recouvrement le 30 septembre 2003 ; que, par une lettre du 26 février 2004 adressée au conseil des requérants, le directeur général des impôts, tout en maintenant le principe de l'imposition de la prime de remboursement, a accepté de déterminer le coût d'acquisition des obligations remboursées en actions Casino en février 1997 en fonction de la valeur unitaire des titres fixée en 1992 lors de l'échange de titres et de faire bénéficier les revenus de capitaux mobiliers demeurant taxables du prélèvement libératoire ; qu'une décision, prise le 10 mars 2004 par le directeur des services fiscaux de la Haute-Vienne à la suite de ce courrier, a accordé aux contribuables au titre de 1997 un dégrèvement de 1 167 463 euros en droits et de 253 923 euros en pénalités ; que la réclamation qui avait été, entre-temps, présentée par les requérants le 10 novembre 2003 a fait l'objet d'une décision du 8 juin 2004 qui rappelle le dégrèvement intervenu et confirme les bases dont procèdent les droits et pénalités demeurés à la charge des contribuables ; que ceux-ci ont alors saisi le tribunal administratif de Limoges d'une demande tendant à la réduction des rappels restés à leur charge au titre de 1997 et à la réduction de l'imposition émise au titre de 1998 ; que le tribunal administratif de Limoges a rejeté cette demande par un jugement du 24 mai 2006 que contestent M. et Mme X ; qu'eu égard aux conclusions formulées dans leurs dernières écritures, ils doivent être regardés comme ne faisant appel du jugement du tribunal administratif de Limoges qu'en tant qu'il concerne leur demande relative à l'année 1997 ; Considérant que, pour demander la réduction des droits et pénalités restant dus au titre de 1997, M. et Mme X ne remettent en cause ni l'assujettissement à l'impôt sur le revenu ni les nouvelles modalités de calcul, telles qu'elles ont été acceptées par la lettre précitée du 26 février 2004 et mises en oeuvre par la décision de dégrèvement susmentionnée du 10 mars 2004, de la prime de remboursement, encaissée en 1997, soit, selon les précisions apportées par une note jointe à un courrier de mars 2004 émanant du directeur des services fiscaux de la Haute-Vienne, explicitant le calcul du dégrèvement et versée aux débats, une nouvelle base de 3 242 588 F soumise à un prélèvement de 15 % d'un montant, en principal, de 486 388 F, soit 74 149 euros, mais ils contestent la compensation qui leur a été opposée lors de cette décision du 10 mars 2004, puis confirmée le 8 juin 2004 ; que, par cette compensation et comme le montre la note précitée, l'administration a réduit le dégrèvement résultant de la surtaxe qu'elle a admise à propos de la prime de remboursement encaissée en 1997 par M. X, d'une part, du montant correspondant à l'omission d'imposition de sa quote-part du gain de cession des actions réalisé la même année par l'indivision Charles X, représentant une somme en principal de 601 298 F, soit 91 667 euros, et en pénalités de 130 782 F, soit 19 938 euros, d'autre part, du montant des contributions sociales, calculées au taux global de 5,9 %, afférentes à la prime de remboursement comme à la quote-part du gain de cession, pour un total de 567 125 F en droits, soit 86 458 euros, et de 123 350 F en pénalités, soit 18 805 euros ; que les requérants font valoir que cette compensation leur a été irrégulièrement opposée et qu'elle n'est pas fondée ; qu'ils sont recevables à demander la décharge des droits et des pénalités ainsi mis à leur charge au titre de 1997 par voie de compensation ; qu'à cet égard, l'administration ne peut utilement se prévaloir de ce que la décision de dégrèvement était subordonnée au désistement des contribuables, dès lors qu'aucun effet transactionnel ne s'attache, et ne peut légalement s'attacher, au dégrèvement de droits en principal et d'intérêts de retard ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ; que l'article L. 204 du même livre ajoute : La compensation peut aussi être effectuée ou demandée entre les impôts suivants, lorsque la réclamation porte sur l'un deux : / 1° A condition qu'ils soient établis au titre d'une même année, entre l'impôt sur le revenu, l'impôt sur les sociétés, le précompte prévu à l'article 223 sexies du code général des impôts, la contribution prévue à l'article 234 nonies du même code, la taxe sur les salaires, la taxe d'apprentissage, la cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction (...) ; que l'article L. 205 du même livre précise : Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue un redressement lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque le redressement fait apparaître une double imposition ; Considérant, en premier lieu, que, comme il est dit ci-dessus et contrairement à ce que soutient l'administration dans ses dernières écritures, la réduction opérée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme X ont été assujettis au titre de 1997 procède d'une compensation portant sur des contributions sociales au titre de la même année, soit la contribution sociale généralisée, la contribution au remboursement de la dette sociale et le prélèvement social, alors que ces contributions, qui n'avaient pas été mises en recouvrement lors de l'émission du rôle complémentaire en matière d'impôt sur le revenu, ne sont pas au nombre des impositions visées limitativement par l'article L. 204 du livre des procédures fiscales dont cet article autorise la compensation avec l'impôt sur le revenu ; que c'est donc à tort que l'administration a opposé la compensation relativement à ces contributions sociales, à hauteur de 86 458 euros en principal et de 18 805 euros en pénalités, pour réduire le montant de la décharge de l'impôt sur le revenu réclamée par M. et Mme X ; Considérant, en deuxième lieu, que, pour justifier, comme elle en a la charge, la compensation qu'elle a opposée aux contribuables sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, l'administration se prévaut de l'omission d'imposition du gain de cession d'actions réalisé par l'indivision Charles X en soutenant que ce gain est imposable en vertu des dispositions du I de l'article 150-0 A du code général des impôts, qui vise les gains nets retirés de la cession à titre onéreux de valeurs mobilières et droits sociaux ; qu'en outre et pour faire obstacle aux prétentions des requérants tenant à l'imputation sur ce gain de la perte qu'ils soutiennent avoir subie à l'échéance des obligations de l'indivision remboursées par les actions objets des cessions en litige, l'administration leur oppose les dispositions du 11 de l'article 150-0 D du même code ; que toutefois, ces dispositions des articles 150-0 A et 150-0 D issues de la loi n° 99-1172 du 30 décembre 1999 ne sont pas applicables au gain de cession en cause, qui a été réalisé en 1997 ; que l'administration, qui reconnaît que c'est par erreur qu'elle a cité ces dispositions, n'en invoque, pour justifier l'omission d'imposition, pas d'autres que celles de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales ; que, si ces dernières dispositions fondent son droit de compensation, elles ne constituent pas le fondement légal des droits dont l'omission est invoquée par l'administration à l'appui de la compensation opposée par elle ; que, dans ces conditions, le bien-fondé des droits qui procèdent, en matière d'impôt sur le revenu et au titre de 1997, de cette compensation ne peut être admis ; que les requérants sont donc fondés à en demander la décharge, soit un montant en droits de 91 667 euros et en pénalités de 19 938 euros ; qu'en revanche, ils n'apportent pas de précisions suffisantes à l'appui de leurs prétentions tenant à une surimposition de la plus-value déclarée lors de la cession en 1997 des actions appartenant en propre à M. X ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont fondés à demander la décharge de l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes mis à leur charge au titre de 1997 par voie de compensation à hauteur respectivement de 91 667 euros et de 19 938 euros, ainsi que des contributions sociales et des pénalités y afférentes mises également à leur charge par voie de compensation au titre de la même année à hauteur respectivement de 86 458 euros et de 18 805 euros ; que, dans cette mesure, ils sont fondés à demander la réformation du jugement attaqué, lequel est par ailleurs suffisamment motivé ; Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de condamner l'Etat à verser à M. et Mme X la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : M. et Mme X sont déchargés au titre de l'année 1997, en matière d'impôt sur le revenu, de la somme de 91 667 euros en principal et de 19 938 euros en pénalités, ainsi qu'en matière de contributions sociales, de la somme de 86 458 euros en principal et de 18 805 euros en pénalités, qui avaient été mises à leur charge par voie de compensation lors de la décision du 10 mars 2004 du directeur des services fiscaux de la Haute-Vienne. Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Limoges en date du 24 mai 2006 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme X la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus de la requête est rejeté. '' '' '' '' 2 No 06BX01644