Cour administrative d'appel de Paris, 5ème Chambre, 21/03/2013, 11PA00844, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 5ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2013-03-21
Numéro : 11PA00844
Président : Mme HELMHOLTZ
Rapporteur : Mme Christelle  ORIOL
Commissaire du gouvernement : Mme DHIVER
Avocat(s) : GRIMAUD

Vu la requête, enregistrée le 17 février 2011, présentée pour la SARL Media Communication Europe, dont le siège est 266, avenue Daumesnil à Paris (75012), par Me Grimaud ; la SARL Media Communication Europe demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°s 0704963, 0717970 et 0805201 du 20 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2003 et 2004, et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2004, ainsi que des pénalités correspondantes et de l'amende infligée sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts à raison de distributions effectuées en 2003 et 2004 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le décret n° 92-506 du 10 juin 1992 modifiant le décret n° 58-1345 du 23 décembre 1958 relatif aux agents commerciaux ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 février 2013 : - le rapport de Mme Oriol, premier conseiller, - et les conclusions de Mme Dhiver, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL Media Communication Europe, qui exerce une activité de régie publicitaire, a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité distinctes portant sur la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 d'une part, et sur la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2004, d'autre part, selon la procédure de rectification contradictoire ; qu'à l'issue de ces contrôles, l'administration a mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2003 et 2004, et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2004, ainsi que les pénalités correspondantes et de l'amende infligée sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts à raison de distributions effectuées en 2003 et 2004 ; que la SARL Media Communication Europe relève appel du jugement du 20 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions et amende ; Sur le bien-fondé des impositions contestées : En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : S'agissant de la minoration de chiffre d'affaires : 2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation " ; 3. Considérant qu'au titre des exercices clos en 2003 et 2004, le service vérificateur a constaté l'existence de discordances, s'élevant respectivement à 56 175 euros au titre de l'exercice clos en 2003 et 98 789 euros au titre de l'exercice clos en 2004, entre les chiffres d'affaires déclarés par la SARL Media Communication Europe, enregistrés globalement en une seule écriture au 31 décembre de chaque exercice, et ceux procédant de l'addition des bons d'insertion, valant factures, signés par ses clients ; que si, pour contester les rectifications qui procèdent de la réintégration de ces discordances, la SARL Media Communication Europe, qui ne conteste pas la méthode de l'administration qui est d'ailleurs la sienne, soutient que n'auraient pas dû être pris en compte les bons d'insertion des clients s'étant ultérieurement rétractés de leurs engagements, elle ne produit aucun document permettant au juge de l'impôt de vérifier le bien-fondé de ses allégations ; que les créances correspondant à l'émission des bons d'insertion des clients de la SARL Media Communication Europe au cours de la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2004 doivent donc être regardées comme certaines dans leur principe et dans leur montant ; qu'en conséquence, en vertu des dispositions précitées de l'article 38 du code général des impôts, ces créances devaient être prises en compte pour la détermination de la variation de l'actif net afférente aux exercices en litige, alors même qu'elles n'auraient pas été recouvrées à la clôture desdits exercices ; que, dès lors, le service était fondé à réévaluer le chiffre d'affaires des exercices clos en 2003 et 2004 du montant des discordances constatées de 56 175 et 98 789 euros ; 4. Considérant, en second lieu, que la SARL Media Communication Europe ne saurait utilement se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, de l'absence de rejet de sa comptabilité et de reconstitution de chiffre d'affaires lors d'un précédent contrôle afférent aux exercices clos de 2000 à 2002, qui ne constitue pas une prise de position formelle sur la situation du contribuable opposable à l'administration ; Sur les commissions versées aux agents commerciaux : 5. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du dit code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; 6. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 240 du même code : " 1. Les personnes physiques qui, à l'occasion de l'exercice de leur profession versent à des tiers des commissions, courtages, ristournes commerciales ou autres, vacations, honoraires occasionnels ou non, gratifications et autres rémunérations, doivent déclarer ces sommes dans les conditions prévues aux articles 87, 87 A et 89. Ces sommes sont cotisées, au nom du bénéficiaire, d'après la nature d'activité au titre de laquelle ce dernier les a perçues. 1 bis. La déclaration prévue au 1 doit faire ressortir distinctement pour chacun des bénéficiaires le montant des indemnités ou des remboursements pour frais qui lui ont été alloués ainsi que, le cas échéant, la valeur réelle des avantages en nature qui lui ont été consentis(...) " ; qu'aux termes de l'article 3 du décret n° 58-1345 du 23 décembre 1958 relatif aux agents commerciaux tel que modifié par le décret n° 92-506 du 10 juin 1992 : " Le mandant remet à l'agent commercial un relevé des commissions dues, au plus tard le dernier jour du mois suivant le trimestre au cours duquel elles sont acquises *contrôle du calcul des commissions*. Ce relevé mentionne tous les éléments sur la base desquels le montant des commissions a été calculé. L'agent commercial a le droit d'exiger de son mandant qu'il lui fournisse toutes les informations, en particulier un extrait des documents comptables, nécessaires pour vérifier le montant des commissions qui lui sont dues " ; 7. Considérant, en premier lieu, que la SARL Media Communication Europe a comptabilisé au titre des exercices clos en 2003 et 2004 des honoraires et commissions regardés comme dus à des agents commerciaux qui seraient intervenus pour son compte dans des opérations de prospection ; que, toutefois, elle ne produit à l'appui de ses allégations ni les factures ou documents en tenant lieu qui auraient été établis par lesdits agents, ni les copies de contrats qui auraient été conclus avec les intéressés ou tout autre document de nature à justifier son obligation envers les agents en cause et le montant des sommes qui leur ont été versées, notamment le relevé qui aurait été établi en application de l'article 3 du décret du 23 décembre 1958 susvisé ; qu'en outre, si la SARL Media Communication Europe soutient qu'elle a déclaré les honoraires et commissions en cause sur les imprimés DAS 2 en application du 1 de l'article 240 du code général des impôts, il résulte de l'instruction, comme le relève l'administration sans être utilement contredite, que ces imprimés sont incomplets et ne permettent pas une identification exacte des agents commerciaux concernés ; qu'ainsi, la SARL Media Communication Europe, qui ne saurait utilement invoquer la recherche en cours des factures et la circonstance que les contrats passés avec les agents commerciaux auraient été détruits par l'autorité judiciaire, ne peut donc être regardée comme justifiant de l'existence d'une contrepartie à la comptabilisation des charges litigieuses au titre des exercices clos en 2003 et 2004 ; que, dans ces conditions, le service était fondé à réintégrer les charges litigieuses dans les résultats imposables de la société appelante au titre desdits exercices ; 8. Considérant que si la société requérante fait valoir qu'à l'occasion d'un précédent contrôle relatif aux exercices 2000, 2001 et 2002, l'administration avait admis la déduction d'honoraires à raison des prestations effectuées par des agents commerciaux pour son compte alors même que les charges en cause n'auraient pas été appuyées de pièces justificatives, dès lors qu'il existait des bordereaux de commande et que les sommes avaient été réellement payées au bénéfice des intéressés, cette circonstance ne saurait constituer, en tout état de cause, une interprétation formelle du texte fiscal opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dès lors que pour les exercices 2003 et 2004 soumis à contrôle, l'administration s'est fondée sur des faits différents, notamment l'absence de pièces justificatives du montant des commissions versées, d'immatriculation des agents concernés au registre du commerce et de déclarations des sommes versées sur les imprimés DAS 2, l'existence de pratiques non conformes aux usages de la profession et la présence au sein de la société de moyens humains et techniques permettant d'assurer les prestations en litige ; Sur les frais de déplacement : 9. Considérant que la SARL Media Communication Europe conteste la réintégration, dans ses bénéfices imposables des exercices clos en 2003 et 2004, des indemnités kilométriques de la compagne de son gérant, comptabilisées en charges ; que si elle soutient que les déplacements correspondant auxdites indemnités auraient en réalité été effectués par son gérant dans le cadre des ses déplacements professionnels, elle ne produit aucun élément de nature à vérifier le bien-fondé de ses allégations en se bornant à soutenir que l'intéressé aurait déclaré les indemnités litigieuses ; qu'il n'est en outre pas utilement contesté que l'extrait de compte produit par la bénéficiaire des indemnités kilométriques litigieuses faisait apparaître des discordances avec l'état produit par la SARL Media Communication Europe, tant au regard des coûts engagés que des distances parcourues et des références de véhicules utilisés ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 10. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) II.1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) " ; 11. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 289 du même code dans sa rédaction applicable jusqu'au 1er juillet 2003 : " I. Tout assujetti doit délivrer une facture ou un document en tenant lieu pour les biens livrés ou les services rendus à un autre assujetti ou à une personne morale non assujettie, ainsi que pour les acomptes perçus au titre de ces opérations lorsqu'ils donnent lieu à exigibilité de la taxe (...) II. La facture ou le document en tenant lieu doit faire apparaître : 1° Par taux d'imposition, le total hors taxe et la taxe correspondante mentionnés distinctement (...) III. Un décret en Conseil d'Etat fixe les autres éléments d'identification des parties et données concernant les biens livrés ou les services rendus qui doivent figurer sur la facture (...) " ; qu'aux termes du même article dans sa rédaction applicable du 1er juillet 2003 au 31 décembre 2004 : " I. - 1. Tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers (...) II. - Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur la facture (...) " ; qu'aux termes de l'article 242 nonies de l'annexe II au code général des impôts applicable jusqu'au 9 juillet 2003 : " Les factures ou les documents en tenant lieu établis par les assujettis doivent être datés et numérotés et faire apparaître : Le nom du vendeur ou du prestataire et celui du client ainsi que leurs adresses respectives ; La date de l'opération ; Pour chacun des biens livrés ou des services rendus, la quantité, la dénomination précise, le prix unitaire hors taxes et le taux de taxe sur la valeur ajoutée légalement applicable ;Tous rabais, remises ou ristournes dont le principe est acquis et le montant chiffrable lors de l'opération " ; qu'aux termes de l'article 242 nonies A de la même annexe applicable à compter du 9 juillet 2003 : " Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : 1° Le nom complet et l'adresse de l'assujetti et de son client (...) 8° Pour chacun des biens livrés ou des services rendus, la quantité, la dénomination précise, le prix unitaire hors taxes et le taux de taxe sur la valeur ajoutée légalement applicable ou, le cas échéant, le bénéfice d'une exonération (...) 10° La date à laquelle est effectuée, ou achevée, la livraison de biens ou la prestation de services (...) 11° Le montant de la taxe à payer et, par taux d'imposition, le total hors taxe et la taxe correspondante mentionnés distinctement (...) " ; 12. Considérant, en premier lieu, que la SARL Media Communication Europe a déduit la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des commissions qu'elle soutient avoir payées à des agents commerciaux agissant pour son compte au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2004 ; que, cependant, il ne résulte pas de l'instruction que ces agents, dont la société requérante reconnaît elle-même qu'ils n'étaient pas immatriculés au registre spécial des agents commerciaux, avaient la qualité d'assujettis à la taxe et réalisaient des opérations imposables au cours de la période en litige ; qu'au surplus, la SARL Media Communication Europe ne conteste pas qu'ils ne lui ont pas adressé, au titre des prestations supposées fournies, de factures ou de documents en tenant lieu respectant les conditions de forme prévues aux articles 271 et 289 du code général des impôts et aux articles 242 nonies et 242 nonies A de l'annexe II audit code précités ; que les dispositions de l'article 3 du décret du 23 décembre 1953 précité, à supposer qu'elles aient été respectées, sont sans incidence sur l'absence de respect de ces formalités ; qu'en conséquence, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux commissions en litige, sans qu'il y ait lieu de se prononcer sur la réalité des prestations fournies ; 13. Considérant, en second lieu, que l'administration a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux prestations regardées comme réalisées par les agents commerciaux auxquels la SARL Media Communication Europe a eu recours, tant au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2001, qu'au titre de celle du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2004 ; qu'à supposer qu'elle invoque l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la SARL Media Communication Europe ne saurait donc se prévaloir d'une position plus favorable de l'administration au titre de la première des deux périodes qui vaudrait prise de position formelle pour la seconde ; Sur les pénalités : En ce qui concerne les pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts : 14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable jusqu'au 1er juin 2004 : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; qu'aux termes du même article dans sa rédaction applicable à compter du 1er janvier 2006 : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l' Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; que, pour l'application de ces dispositions, il appartient à l'administration d'apporter la preuve de l'intention délibérée du contribuable d'éluder l'impôt ; 15. Considérant, en premier lieu, s'agissant de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, que dès lors que la SARL Media Communication Europe a sur l'ensemble de la période soumise à contrôle déduit la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des prestations pour lesquelles elle n'avait reçu aucune facture et pour lesquelles elle ne s'était pas assurée que les fournisseurs avaient la qualité d'assujettis à la taxe, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de la SARL Media Communication Europe d'éluder la taxe sur la valeur ajoutée pour des montants importants ; qu'il suit de là qu'elle était fondée à assortir les rappels de taxe de la majoration de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts précité ; 16. Considérant, en deuxième lieu, s'agissant de la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2004, que la SARL Media Communication Europe a porté en déduction de ses résultats imposables et déduit la taxe sur la valeur ajoutée afférente à des charges d'honoraires et de commissions correspondant à des prestations qu'aurait effectuées pour son compte divers agents commerciaux, pour lesquelles elle n'a cependant, ainsi qu'il a été dit, présenté aucune pièce justificative ; qu'au cours de cette même période, l'administration a écarté la comptabilité de la SARL Media Communication Europe comme irrégulière et relevé d'importantes minorations de recettes ; qu'enfin, la société a comptabilisé en charges des frais d'indemnités kilométriques dont l'intérêt professionnel n'a pu être démontré ; que, dans les circonstances de l'espèce, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de la SARL Media Communication Europe d'éluder l'impôt à raison de montants suffisamment importants pour présenter un caractère grave ; 17. Considérant, en troisième lieu, que la SARL Media Communication Europe ne saurait utilement soutenir que l'absence de pénalités de mauvaise foi relatives aux redressements notifiés en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos de 2000 à 2002 constitue une interprétation formelle d'un texte fiscal par l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, faisant obstacle à l'application des mêmes pénalités au titre des années litigieuses alors que les motifs de remise en cause des déductions d'honoraires d'agents commerciaux sont, ainsi qu'il vient d'être dit, différents ; En ce qui concerne l'amende pour distributions occultes : 18. Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 " ; qu'aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 177 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une pénalité égale à 100 % des sommes versées ou distribuées (...) " ; 19. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société requérante a été invitée par le service, dans la proposition de rectification en date du 9 juin 2006, à désigner, en vertu des dispositions précitées de l'article 117 du code général des impôts, les noms et adresses des bénéficiaires des distributions effectuées en 2003 et 2004 ; que si la société, dans sa réponse en date du 7 juillet 2006, a indiqué que les bénéficiaires des distributions litigieuses étaient ses associés à proportion de leur participation dans son capital social, il est constant que l'une des adresses transmises était erronée ; que, par suite, alors même que cette erreur serait consécutive au déménagement de l'un des associés désignés, le service, qui n'était pas tenu de réinterroger la SARL Media Communication Europe, a régulièrement pu assimiler la réponse ainsi apportée à un défaut de désignation faute de disposer des informations nécessaires à l'imposition des sommes regardées comme distribuées ; que c'est en conséquence à bon droit qu'il a infligé à la société, pour les deux exercices en cause, l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts ; 20. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Media Communication Europe n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge des impositions contestées et, par voie de conséquence, des intérêts de retard et des pénalités correspondants ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 21. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle, en tout état de cause, à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL Media Communication Europe une somme au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL Media Communication Europe est rejetée. '' '' '' '' 2 N° 11PA00844 Classement CNIJ : C