Conseil d'Etat, 7 / 8 SSR, du 7 juin 1978, 98861, publié au recueil Lebon
Juridiction : Conseil d'Etat
Formation : 7 / 8 SSR
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1978-06-07
Numéro : 98861
Président : M. Rain
Rapporteur : M. Henrot
Commissaire du gouvernement : M. Lobry

Vu le recours sommaire et le mémoire ampliatif présentés pour le sieur X..., ledit recours et ledit mémoire enregistrés au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, le 20 mars 1975 et le 5 janvier 1976, et tendant à ce qu'il plaise au Conseil annuler le jugement en date du 14 janvier 1975 par lequel le Tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu des personnes physiques à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1967 dans les rôles de la commune de C.... Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; Vu le code général des impôts et notamment ses articles 83, 1649 quinquies E et 1938-4 ; Vu la loi du 30 décembre 1977 ; Considérant qu'aux termes de l'article 83 du Code général des impôts relatif aux revenus entrant dans la catégorie des traitements et salaires, "le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés ... 3. les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales ... la déduction à effectuer du chef des frais est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut. Elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu ... les intéressés sont légalement admis à justifier du montant de leurs frais réels" ; Considérant que le sieur X... a déduit de ses revenus imposables à l'impôt sur le revenu des personnes physiques au titre de l'année 1967 des frais professionnels réels s'élevant à 19198 F pour les frais exposés par lui-même et à 10400 F pour ceux exposés par son épouse ; que, l'administration, estimant ces frais exagérés, les a réduits à 5000 F pour le sieur X... et à 5000 F pour son épouse et, réintégrant dans le revenu imposable une somme de 19598 F, a assujetti le sieur X... à une cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu des personnes physiques au titre de 1967 d'un montant de 5132 F, dont le sieur X... demande à être déchargé ; En ce qui concerne le moyen tiré de l'article 1938-4 du Code général des impôts ; Considérant qu'aux termes de l'article 1938-4 du Code général des impôts : "en cas de rejet total ou partiel de la réclamation la décision doit être motivée" ; que, si la décision en date du 3 avril 1973 par laquelle le directeur des services fiscaux de l'Aisne a rejeté la réclamation du sieur X..., n'est motivée qu'en ce qui concerne les frais de déplacement et de double résidence, l'insuffisance de cette motivation n'est pas de nature à vicier la régularité de l'imposition contestée et ne peut dès lors être utilement invoquée à l'appui de conclusions en décharge de cette imposition ; Sur les frais de transport entre C..., R... et L... : Considérant que les frais de transport que les contribuables exposent pour se rendre à leur lieu de travail et en revenir sont, en règle générale, inhérents à leur fonction ou à leur emploi et doivent, par suite, en principe, être admis en déduction en vertu des dispositions précitées de l'article 83 du Code général des impôts ; qu'il en va toutefois autrement lorsque, eu égard aux circonstances, l'installation ou le maintien du domicile dans un lieu différent du lieu de travail présente un caractère anormal ; Considérant que le sieur et la dame X... exerçaient tous deux en 1967 des fonctions d'enseignement et de recherche à la fois à l'Université de R... et à l'Université de L... ; qu'ils ont tranféré en 1966 leur domicile principal de L..., où ils résidaient antérieurement, et où ils ont conservé leur ancien appartement à titre de pied à terre, à C..., où la dame X... a reçu à la même époque une maison en héritage ; que cette localité, qui est située à plus de 60 kilomètres de R... et à près de 600 kilomètres de L..., n'est pas, contrairement à ce que soutient le requérant, plus favorable pour les déplacements entre R... et L... que l'une de ces deux villes ; que, le choix de ce domicile ayant été dicté par des convenances personnelles, le sieur X... n'est pas fondé à soutenir qu'il convient de déduire les frais réels que son épouse et lui-même ont exposés pour se rendre de C... tant à R... qu'à L.... Que toutefois, les contraintes inhérentes à leurs fonctions imposaient aux époux, en tout état de cause, des déplacements entre R... et L... ; qu'il y a lieu, dans ces conditions particulières, de n'exclure des frais professionnels déductibles que ceux des frais réels exposés qui sont exclusivement imputables à la circonstance que les époux X... se sont installés à C... au lieu de fixer leur domicile familial, comme ils auraient pu le faire, à R..., à L..., ou à proximité immédiate de l'une de ces deux villes. Que, leur domicile ayant été fixé à C..., dans la région de R..., il y a lieu d'admettre en déduction, dans la limite des frais réellement exposés, les frais qu'ils auraient supportés s'ils avaient fixé leur domicile à R..., qu'ainsi doivent être admis dans les frais professionnels déductibles l'intégralité des frais de séjour à L... exposés par le sieur et la dame X... y compris le loyer, très modéré, du pied à terre qu'ils y ont conservé, dont le montant ne dépasse pas les frais d'hôtel qu'à défaut d'un tel pied à terre, ils auraient du supporter, ainsi que les frais de transport entre C... et L... dans la limite des frais qu'ils auraient exposés à ce titre s'ils avaient fixé leur domicile à R... ; qu'il n'est pas possible, en l'état de l'instruction, de fixer cette limite. Qu'il y a donc lieu d'ordonner avant dire-droit un supplément d'instruction aux fins de fournir tous éléments permettant de déterminer le montant des frais de déplacement que le sieur et la dame X... auraient exposé en 1967 pour se rendre de R... à L... et de L... à R... s'ils avaient fixé leur domicile familial à R... ; Sur les frais de transport entre C... et P... : Considérant qu'il résulte de l'instruction que le sieur X... et son épouse ont effectué en 1967 des déplacements de C... à P... pour rencontrer diverses personnalités scientifiques françaises et étrangères ; que C... n'étant pas plus éloignée de P... que ne l'est R..., ces frais de déplacements peuvent, en application de ce qui est dit ci-dessus, être intégralement déduits du revenu imposable des époux X... dans la mesure où ils sont justifiés ; que, pour justifier les frais exposés à ce titre, le requérant a produit un ensemble d'indications relatives à la date de plusieurs rendez-vous ainsi qu'au nom et aux fonctions des personnes rencontrées ; qu'il justifie ainsi des frais réels à concurrence de 344 francs ; qu'en revanche la différence entre le montant des frais dont il demande la déduction, soit 572,40 francs, et la somme de 344 francs, justifiée comme il est dit ci-dessus, n'est corroborée par aucun élément de preuve et ne peut, par suite, être admise en déduction du revenu brut ; Sur les frais de réception : Considérant que, pour justifier les frais de réception exposés pendant l'année 1967 par lui-même et par son épouse, le sieur X... a produit un ensemble d'indications et d'éléments de preuve relatifs à la date des réceptions ainsi qu'au nom et fonctions des personnes reçues ; que les frais correspondants à ces réceptions, dont le caractère professionnel n'est pas contesté par l'administration, sont ainsi justifiés à concurrence de 2290 francs pour le sieur X... et de 600 francs pour la dame X... et doivent, par suite, être déduits du revenu imposable au titre de l'année 1967 ; qu'au contraire, la différence entre les sommes de 3620 francs dont le sieur X... demande la déduction et celle de 2290 francs, justifiée comme il est dit ci-dessus, n'est corroborée par aucun document ni aucune indication et ne peut, dès lors, être admise en déduction ; Sur les frais de garde des enfants : Considérant que les sommes versées par un contribuable pour assurer, pendant ses heures de travail et celles de son épouse, la garde de leurs enfants, ne constituent, quels que soient l'âge des enfants et la solution retenue par les parents pour assurer cette garde, ni une dépense effectuée en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu, ni des frais professionnels inhérents à leur emploi ; qu'ainsi le sieur X... n'est pas fondé à demander la déduction de frais exposés pour la garde de ses enfants ; Sur le moyen tiré de l'article 1649 quinquies E du Code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 1649 quinquies E du Code général des impôts : "il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration" ; Considérant qu'en retenant pour base de l'imposition primitive le revenu net déterminé par le contribuable, après déduction des frais professionnels déclarés par lui, l'administration n'a pas admis une quelconque interprétation du texte fiscal sur la déduction des frais professionnels ni fondé sur cette interprétation ladite imposition ; que, par suite, les dispositions précitées de l'article 1649 quinquies E ne faisaient pas obstacle au redressement litigieux ; DECIDE : Article 1er - Il sera avant dire droit procédé, par les soins du ministre du Budget, contradictoirement avec le sieur X..., à un supplément d'instruction aux fins de fournir tous éléments permettant d'apprécier le montant des frais de déplacement et de séjour que le sieur et la dame X... auraient exposés en 1967 pour se rendre de R... à L... et de L... à R..., pour raisons professionnelles, s'ils avaient fixé leur domicile familial à R.... Article 2 - Il est accordé au ministre des Finances un délai de quatre mois à dater de la notification de la présente décision pour faire parvenir au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat les renseignements définis à l'article 1er ci-dessus.