CAA de MARSEILLE, 2ème chambre, 24/11/2023, 22MA00476, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 2ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2023-11-24
Numéro : 22MA00476
Président : Mme FEDI
Rapporteur : M. Nicolas  DANVEAU
Commissaire du gouvernement : M. GAUTRON
Avocat(s) : FRANCK LE MENTEC AVOCAT

Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts ; - le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Danveau, - les conclusions de M. Gautron, rapporteur public, - et les observations de Me Le Mentec, représentant la SA Miraval. Considérant ce qui suit : 1. La société anonyme (SA) Château Miraval exploite un domaine viticole et exerce une activité de location meublée à Correns. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, étendue au 30 juin 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Suite à ce contrôle, des propositions de rectification en date du 14 décembre 2015, relative à l'exercice 2012, et du 6 décembre 2016, relative aux exercices 2013 à 2015, ont été notifiées à la société, qui a contesté les rectifications en matière de cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de cotisation supplémentaire de contribution annuelle sur les revenus locatifs mises à sa charge au titre de l'exercice 2014. Sa réclamation datée du 16 novembre 2018 a cependant fait l'objet d'un rejet implicite. Par un jugement du 13 décembre 2021, le tribunal administratif de Toulon a, par son article 1er, déchargé la société requérante de la cotisation supplémentaire de contribution annuelle sur les revenus locatifs à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2014, ainsi que des pénalités correspondantes, par son article 2, rehaussé son déficit fiscal reportable au 31 décembre 2014 de la somme de 122 000 euros, et par son article 3, rejeté le surplus des conclusions de la requête. La SA Château Miraval relève appel de l'article 3 de ce jugement par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge, en droits, pénalités et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice 2014 et au rétablissement de l'intégralité du déficit fiscal reportable dont elle estime disposer au 31 décembre 2014. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 2. D'une part, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) ". Aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au même code, dans sa rédaction applicable au litige : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains, les fonds de commerce, les titres de participation, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. ". Aux termes de l'article 39 de ce code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. (...) ". 3. D'autre part, aux termes de l'article 322-1 du plan comptable général, dont les dispositions ont été reprises pour les exercices ouverts après le 1er janvier 2014 aux articles 214-5 et 214-6 : " (...) 4 - La dépréciation d'un actif est la constatation que sa valeur actuelle est devenue inférieure à sa valeur nette comptable. / 5 - La valeur brute d'un actif est sa valeur d'entrée dans le patrimoine (...). / 7 - La valeur nette comptable d'un actif correspond à sa valeur brute diminuée des amortissements cumulés et des dépréciations. / 8 - La valeur actuelle est la valeur la plus élevée de la valeur vénale ou de la valeur d'usage (...). / 10 - La valeur vénale est le montant qui pourrait être obtenu, à la date de clôture, de la vente d'un actif lors d'une transaction conclue à des conditions normales de marché, net des coûts de sortie. (...) / 11 - La valeur d'usage d'un actif est la valeur des avantages économiques futurs attendus de son utilisation et de sa sortie. Elle est calculée à partir des estimations des avantages économiques futurs attendus. Dans la généralité des cas, elle est déterminée en fonction des flux nets de trésorerie attendus. (...)." 4. Il résulte des dispositions précitées du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts qu'une entreprise qui constate, par suite d'évènements en cours à la clôture de l'exercice, une dépréciation non définitive d'un élément de son actif immobilisé peut, alors même que celui-ci est amortissable, constituer une provision, dont le montant ne peut excéder, à la clôture de l'exercice, la différence entre la valeur nette comptable et la valeur probable de réalisation de l'élément d'actif dont il s'agit, à la condition, notamment, que le mode de calcul de la provision soit propre à exprimer avec une approximation suffisante le montant probable de cette dépréciation. 5. Il appartient par ailleurs au contribuable, indépendamment des règles qui régissent la charge de la preuve pour des raisons de procédure, d'établir le bien-fondé et de justifier du montant d'une telle provision au regard des caractéristiques de l'exploitation au cours de la période en litige. 6. Il résulte de l'instruction que la SA Miraval a acquis en 2008 le domaine de Miraval dénommé " château ", constitué d'une bastide à usage d'habitation, de bâtiments d'exploitation agricole ainsi que de bâtiments attenants, pour un montant de 25,11 millions d'euros, correspondant à une valorisation des parts sociales. Elle a ensuite acquis la villa de Peyrefuguède en 2009, située à quatre kilomètres de la bastide, qui est un bâtiment de construction récente de style provençal, pour un montant de 3,25 millions d'euros. Entre 2008 et 2014, la SA Miraval a fait réaliser d'importants travaux de restauration de la bastide, comptabilisés au bilan de l'exercice clos le 31 décembre 2014 pour un montant total de 31,16 millions d'euros. La valeur nette comptable de ces actifs au 31 décembre 2014 s'établissait à 44,88 millions d'euros pour le château et ses annexes et à 4,01 millions d'euros pour la villa de Peyrefuguède. La société requérante a cependant fait réaliser une évaluation de la valeur vénale de ces actifs par un cabinet d'expertise et a estimé que cette valeur était notablement inférieure à la valeur nette comptable des biens. Elle a constitué, à la clôture du même exercice, des provisions pour dépréciation de ses immobilisations d'un montant de 19,19 millions d'euros en ce qui concerne le château et de 1,97 millions d'euros s'agissant de la villa, lesquelles ont été remises en cause par le service. 7. D'une part, la société requérante ne soutient ni même n'allègue que des évènements en cours à la clôture de l'exercice 2014 rendaient probable une diminution significative de la valeur de ses actifs. 8. D'autre part, pour justifier la probable perte de valeur non définitive de ses actifs au 31 décembre 2014, la société requérante se fonde sur l'analyse d'un cabinet d'expertise immobilière désigné unilatéralement par elle, daté par ailleurs au 12 mai 2015, soit postérieurement à la clôture de l'exercice, et produit dans sa version modifiée au 19 mai 2016, qui présente des valeurs vénales distinctes de celles retenues par la société dans sa requête. A cet égard, la valeur vénale retenue par la SA Miraval dans ses écritures comptables est de 17,18 millions d'euros, de 8,5 millions d'euros et de 2,03 millions d'euros en ce qui concerne respectivement les bâtiments d'habitation et professionnels du domaine Miraval et la villa de Peyrefuguède, alors que l'expert l'estime respectivement, s'agissant des mêmes immobilisations, à 15,53 millions d'euros, 9,43 millions d'euros et 1,83 millions d'euros. La société requérante ne saurait en outre se fonder sur un autre rapport établi par le même cabinet d'expertise, qui estime la valeur vénale des immobilisations au 1er janvier 2018 et ne peut justifier les provisions inscrites au titre de l'exercice 2014. 9. Enfin, il est constant que le domaine Miraval, constitué d'immeubles à usage d'habitation et d'exploitation agricole, est un domaine atypique, d'une superficie totale de plus de 500 hectares, dont l'assiette foncière des bâtiments représente un peu plus de 2 hectares et qui a fait l'objet, ainsi qu'il a été dit, de travaux d'un montant de plus de 30 millions d'euros. Il n'est pas établi que ces travaux, concernant le seul château, et consistant en la restauration des bâtiments, la réfection des réseaux d'eau, d'assainissement et d'électricité, l'adjonction de nombreux éléments de confort, d'installations technologiques notamment en matière de domotique ainsi que d'ornements, et ayant en outre entraîné une revalorisation importante des loyers, n'auraient pas influé de manière significative sur la valeur des actifs. En l'espèce, les termes de comparaison retenus par l'expert ne sont pas propres à exprimer avec une approximation suffisante le montant probable de la dépréciation dès lors qu'ils ne portent pas sur des biens intrinsèquement similaires aux biens en litige. Il apparaît notamment que les surfaces des biens pris comme termes de comparaison sont sensiblement distinctes, que l'année de construction n'est pas toujours mentionnée et que l'état général des biens, les travaux à prévoir et le prix au mètre carré des comparables se rapportant à des châteaux ne donnent lieu à aucune précision. Il en va de même s'agissant des termes de comparaison utilisés par l'expert pour évaluer la valeur vénale de la villa de Peyrefuguède, dont l'assiette foncière du bâtiment est de 7 680 mètres carrés, et qui est évaluée par l'expert à la somme de 1,83 million d'euros, alors qu'elle avait été acquise en 2009 pour un montant de 3,25 millions d'euros. Les explications succinctes apportées par l'expert, qui reconnaît par ailleurs que les prix du marché de l'immobilier en France et dans le département du Var pratiqués en 2014 sont proches de ceux constatés en 2008, ne sauraient justifier un tel écart. 10. Il suit de là que la SA Miraval n'établit pas que la valeur actuelle des actifs immobiliers en litige, qui correspond à la valeur la plus élevée de la valeur vénale ou de la valeur d'usage de ces derniers, serait inférieure à leur valeur comptable. Dès lors, en l'absence de dépréciation effective de ces actifs se rattachant à des évènements en cours à la clôture de l'exercice 2014, l'administration était fondée à remettre en cause les provisions de 19,19 millions d'euros et de 1,97 millions d'euros constatées dans les écritures de cet exercice. En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 11. La société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des instructions administratives référencées BOI-ENR-DMTOI-10-10-20-40 n° 10 du 12 septembre 2012 et BOI-ENR-DMTG-10-40-10-10 n° 30 du 29 décembre 2017, cette dernière étant au demeurant postérieure à l'exercice d'imposition en cause, qui concernent les droits d'enregistrement et ne sont donc pas applicables au présent litige. 12. Il résulte de tout ce qui précède que la SA Miraval n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'article 3 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté le surplus de sa demande. Sur les frais liés à l'instance : 13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui, dans la présente instance, n'est pas partie perdante, une somme au titre des frais exposés par la SA Miraval et non compris dans les dépens. D É C I D E : Article 1er : La requête de la SA Miraval est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme Miraval, au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et au ministre délégué chargé des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. Délibéré après l'audience du 9 novembre 2023 où siégeaient : - Mme Fedi, présidente de chambre, - Mme Rigaud, présidente assesseure, - M. Danveau, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 24 novembre 2023. 2 N° 22MA00476 md