Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 15/05/2008, 05MA03056, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-05-15
Numéro : 05MA03056
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. Jean-Louis  BEDIER
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : BUREAU D'ÉTUDES FISCALES ET JURIDIQUES RAYMOND BELNET

Vu la requête, enregistrée le 8 septembre 2005, présentée pour la SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEURS (SLTP), représentée par son président en exercice, dont le siège est situé CD 2, La Muscatelle, BP 162 à Aubagne (13675), par Me Silvestri ; La SA SLTP demande à la Cour : 11) d'annuler le jugement n° 0005551 en date du 10 octobre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1994 ainsi que des intérêts de retard qui ont assorti cette imposition ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; La société soutient que l'administration fiscale a renversé la charge de la preuve en lui notifiant les redressements contestés ; que le redressement relatif à la réintégration d'un manque à gagner sur loyers n'est pas fondé ; que l'administration entretient une confusion entre la notion de valeur locative réelle et celle de prix de revient et ne justifie pas que la location consentie serait inférieure au prix du marché, en l'absence de proposition de termes de comparaison ; que, dans les rapports entre sociétés mères et filiales, la facturation de services à un prix inférieur au prix de revient ne relève pas nécessairement d'une gestion commerciale anormale ; que la détermination du prix normal du loyer ne saurait tenir compte des modalités de financement du bien donné en location ou du montant des amortissements des aménagements ; que la valeur locative réelle du bien donné en location est attestée par un rapport d'expertise qu'elle a versé aux débats ; que, s'agissant de la réintégration d'une insuffisance de prix de cession d'agencements et d'installations, l'administration, qui a fait le choix de substituer au prix de revient du bien cédé une valeur calculée par application de l'indice INSEE du coût de la construction, aurait dû étendre ce mode de calcul aux amortissements afin de les revaloriser ; que la situation juridique des biens cédés, construits sur sol d'autrui et adaptés à l'activité très spécifique de vente de fruits et légumes, doit être prise en compte ; que les biens cédés étaient destinés à revenir entre les mains du propriétaire du terrain moyennant une indemnité ; que l'administration n'a pas proposé de termes de comparaison et n'a pas été en mesure de déterminer un prix du marché ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire, enregistré le 7 août 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut au rejet de la requête ; Le ministre soutient que la société requérante a donné en location à la SA « Canavese Châteaurenard » un terrain et un bâtiment commercial pour un loyer inférieur aux coûts qu'elle devait elle-même supporter ; que cette opération constitue un acte anormal de gestion qui justifie la réintégration du manque à gagner, chiffré à 274 687 francs, dans les résultats de l'exercice ; que le rapport d'expertise versé aux débats par la société requérante, réalisé postérieurement à l'année d'imposition, ne présente pas un caractère probant ; que des termes de comparaison significatifs n'étaient pas disponibles sur la commune de Châteaurenard ; qu'aucune contrepartie au manque à gagner n'a été invoquée par la société ; que la réintégration d'une insuffisance de prix de cession d'agencements et d'installations est justifiée ; que le choix de substituer au prix de revient du bien cédé une valeur calculée par application de l'indice INSEE du coût de la construction est permis par la jurisprudence ; que le vérificateur a pu à bon droit ne pas appliquer un coefficient supplémentaire de vétusté dès lors qu'il ne remettait pas en cause des amortissements manifestement excessifs ; qu'il y a lieu de rejeter les conclusions de la société tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; Vu le mémoire, enregistré le 13 novembre 2006, présenté pour la SA SLTP ; La SA SLTP demande à la Cour de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que l'abandon de recettes qui lui est reproché n'est pas caractérisé ; que la documentation administrative de base référencée 4 D-142 admet que le taux d'amortissement des agencements et des installations se situe entre 10 et 20 ans et non entre 15 et 20 ans comme le soutient l'administration ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 avril 2008 : - le rapport de M. Bédier, président-assesseur ; - les observations de Me Trarieux-Lumière, substituant le bureau d'études Belnet, pour la SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEURS ; - et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de l'activité de location de matériel de transport de primeurs exercée par la SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEURS (SLTP), l'administration a relevé que, par acte sous seing privé du 30 août 1985, la SCI Rhône-Durance avait donné à bail à la SA SLTP pour neuf années, au prix annuel de 300 000 francs, un terrain de 3 104 mètres ² sur lequel était édifié un bâtiment commercial de 914 mètres ² dépourvu de tout aménagement ; que le bail prévoyait pour le locataire la possibilité de procéder à des travaux d'aménagement et d'amélioration, lesquels reviendraient au bailleur en fin de bail contre une indemnité à négocier ; que la SA SLTP a réalisé par la suite des agencements et des installations pour un montant de 3 604 029 francs ; que par acte sous seing privé du 31 août 1985, la SA SLTP a sous-loué à la SA « Canavese Châteaurenard », pour neuf années, au prix annuel de 456 000 francs le même terrain ainsi que le bâtiment commercial susmentionné qui a été équipé et aménagé de bureaux et d'un logement de fonction ; que, par un acte sous seing privé du 31 décembre 1994, la SA SLTP a cédé à sa sous-locataire l'ensemble des immobilisations qu'elle avait réalisées pour leur valeur nette comptable de 306 265 francs ; que l'administration fiscale a estimé, d'une part, que les loyers que la SA SLTP avait retirés en 1994 de la sous-location consentie à la SA « Canavese Châteaurenard » avaient été anormalement minorés et, d'autre part, que la cession par la SA SLTP à cette même société de constructions et d'agencements intervenue la même année était également constitutive d'une renonciation à recettes compte tenu de la modicité du prix demandé ; qu'en conséquence de ces actes regardés comme ne relevant pas d'une gestion normale, la SA SLTP a été assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'année 1994 ; qu'elle demande à la Cour d'annuler le jugement en date du 10 octobre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de cette imposition ainsi que des intérêts de retard qui l'ont assortie ; Sur le bien-fondé des impositions : Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que des facturations consenties à un prix inférieur au prix normal des biens livrés ou des prestations fournies ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour identifier un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que l'entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; En ce qui concerne le montant du loyer consenti par la société requérante à la SA « Canavese Châteaurenard » : Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au coût du loyer annuel versé à la SCI Rhône-Durance à concurrence de 300 000 francs par la société requérante s'ajoutait celui des amortissements des agencements et installations comptabilisés par celle-ci en 1994 à hauteur de 365 485 francs et le coût des intérêts des emprunts contractés pour financer les travaux à concurrence de 65 202 francs et que l'immeuble que la SA SLTP prenait en location avait occasionné pour elle, compte tenu des travaux qu'elle y avait réalisés, un coût total de 730 687 francs en 1994 ; que le vérificateur a estimé que le loyer annuel facturé à hauteur de 456 000 francs par la société requérante à sa sous-locataire était à l'origine pour elle d'un manque à gagner de 274 687 francs ; Considérant que l'administration fiscale soutient qu'en l'absence de termes de comparaison significatifs, le vérificateur était en droit de se référer au prix de revient des biens donnés en sous-location pour déterminer le montant normal du loyer ; que la SA SLTP entend en revanche opposer à l'administration fiscale les conclusions d'une expertise immobilière indiquant que le loyer annuel du bien donné en sous-location pourrait être fixé à la somme de 440 000 francs par référence aux conditions du marché locatif de la commune de Châteaurenard ; qu'il résulte de l'instruction que ce document, même s'il n'a pas été établi de façon contradictoire, présente des informations circonstanciées au sujet de l'état du marché des immeubles commerciaux de la commune, qui ne sont pas utilement remises en cause par l'administration ; que la valeur locative au m ², telle qu'elle résulte de ce document, des entrepôts et des terrains ressort respectivement à 231 francs et à 30 francs ; que la valeur locative des entrepôts, d'une surface de 793 m², pourra donc être fixée à la somme de 183 183 francs et celle des terrains, d'une surface de 2 000 mètres ² à 60 000 francs ; que, s'agissant des bureaux, d'une surface de 316 mètres ², il convient de retenir une valeur locative au mètre ² non pas de 650 francs, comme le propose la société, mais de 900 francs, s'agissant d'immeubles regardés par l'expert immobilier, comme neufs ou en très bon état d'entretien, évaluation plus conforme aux données du marché qui font apparaître une valeur au mètre ² des bureaux neufs comprise entre 563 et 991 francs ; que la valeur locative de l'ensemble des bureaux pourra ainsi être fixée à 284 400 francs et la valeur locative totale de l'ensemble immobilier donné en sous-location à la somme de 527 583 francs ; Considérant qu'en fixant à un montant de 456 000 francs le montant du loyer, la société requérante a donc consenti à la SA « Canavese Châteaurenard » un avantage qui peut être fixé à la somme de 71 583 francs ; que la société n'établit ni même ne soutient que cet avantage aurait été justifié pour elle par l'existence de quelconques contreparties ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que le loyer fixé par la société requérante ne s'inscrivait pas dans le cadre d'une gestion normale et que la somme de 71 583 francs doit être réintégrée aux résultats de la société de l'année 1994 ; que, dès lors que le montant de cette libéralité a été fixé par l'administration, pour l'établissement de l'imposition contestée, à la somme de 274 687 francs en base, il y a lieu de prononcer une réduction des bases d'imposition d'un montant de 203 104 francs ; En ce qui concerne le prix des agencements et installations cédés le 31 décembre 1994 par la société requérante à la SA « Canavese Châteaurenard » : Considérant que la société requérante a cédé le 31 décembre 1994 à la SA « Canavese Châteaurenard » les agencements et installations qu'elle avait réalisés sur le terrain qu'elle donnait en sous-location à cette société pour leur valeur nette comptable de 306 265 francs ; que le vérificateur a estimé que la valeur des biens en cause devait prendre en compte leur bon état d'entretien et déterminé une valeur vénale des biens cédés par application de l'indice INSEE du coût de la construction entre le dernier trimestre de l'année 1985 et le dernier trimestre de l'année 1994 à la valeur de l'ensemble des agencements et installations immobiliers, soit 4 336 619 francs ; qu'il a déduit, sans le réévaluer, le montant des amortissements pratiqués par la société requérante soit 3 544 797 francs pour retenir un prix de cession regardé comme normal de 791 822 francs ; qu'il s'en est ensuivi un redressement de 485 557 francs ; Considérant que la société requérante n'est pas fondée à contester la méthode par laquelle le vérificateur a revalorisé, pour déterminer la valeur vénale brute des agencements et installations cédés, le prix de revient de ces biens par application de l'indice INSEE du coût de la construction sans parallèlement revaloriser le montant des amortissements qu'elle a pratiqués dès lors que, comme il a été dit, les biens cédés se trouvaient en bon état et que leur valeur vénale était manifestement supérieure à leur valeur nette comptable ; qu'elle ne saurait en outre utilement se prévaloir des termes de la documentation administrative de base référencée 4 D-142 qui admet que le taux d'amortissement des agencements et des installations se situe entre 10 et 20 ans et non entre 15 et 20 ans dès lors que l'administration n'a pas entendu remettre en cause la durée d'amortissement retenue par la société mais déterminer la valeur vénale réelle des biens concernés en tenant compte de leur état d'entretien ; Considérant toutefois qu'il résulte de l'instruction et notamment des énonciations de la notification de redressement datée du 30 octobre 1997 que les agencements et installations réalisés par la société requérante l'ont été sur sol d'autrui ; que, comme le fait valoir à bon droit la SA SLTP, la valeur vénale d'agencements et d'installations réalisés, comme en l'espèce, sur sol d'autrui, est nécessairement inférieure à celle de ces mêmes agencements et installations s'ils étaient cédés en même temps que le terrain qui les supporte ; que cette circonstance est de nature à justifier, dans les circonstances de l'espèce, une décote dont il sera fait une juste appréciation en la fixant à 5 % de la valeur vénale brute des biens cédés ; qu'il y a lieu de ramener à la somme de 4 119 788 francs la valeur vénale brute de ces biens, leur valeur nette étant fixée à 574 991 francs ; que les biens ayant été cédés pour un prix de 306 265 francs, l'administration doit être regardée comme établissant, dès lors qu'aucune contrepartie n'est alléguée à l'avantage ainsi consenti par la société requérante à l'acquéreur des biens, que la SA SLTP a renoncé anormalement à une recette de 268 726 francs ; que ce montant étant inférieur au montant de 485 557 francs du redressement à partir duquel l'imposition a été établie, la société requérante est fondée à demander, à concurrence de la somme de 216 831 francs, la réduction de ses bases d'imposition ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA SLTP est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la réduction, au titre de l'année 1994, en droits et intérêts de retard, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge, correspondant à des réductions de 30 963, 01 euros (203 104 francs) et de 33 055,67 euros (216 831 francs) de ses bases d'imposition ; Sur les frais exposés par la société requérante et non compris dans les dépens : Considérant qu'il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat, en application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative, la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la SA SLTP et non compris dans les dépens ; D É C I D E : Article 1er : Les bases de l'impôt sur les sociétés de la SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEURS sont réduites de la somme de 64 018, 68 euros au titre de l'année 1994. Article 2 : La SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEURS est déchargée de la différence entre la cotisation d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1994 et celle résultant de l'application de l'article 1er. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Marseille en date du 10 octobre 2005 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à la SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEURS la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEURS est rejeté. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la SA SERVICE LOCATION TRANSPORT PRIMEUR et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Copie en sera adressée à Me Silvestri et au directeur de contrôle fiscal sud-Est. Délibéré à l'isssue de l'audience du 3 avril 2008, à laquelle siégeaient : - M. Darrieutort, président de chambre, - M. Bédier, président assesseur, - M. Bachoffer, premier conseiller, Lu en audience publique, le 15 mai 2008. Le rapporteur, J-L.BEDIER Le président, J-P. DARRIEUTORT Le greffier, M-C. CHAVET La République mande et ordonne au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique en ce qui le concerne et à tous les huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Le greffier, N° 05MA03056 2