Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 04/11/2014, 12MA02562, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-11-04
Numéro : 12MA02562
Président : M. CHERRIER
Rapporteur : M. Georges  GUIDAL
Commissaire du gouvernement : M. RINGEVAL
Avocat(s) : SCP DELPLANCKE - LAGACHE - MARTY - POZZO DI BORGO - ROMETTI & ASSOCIES

Vu la requête, enregistrée le 26 juin 2012, présentée pour M. et Mme B...A..., demeurant..., par Me C... ; M. et Mme A...demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0904309 du 11 mai 2012 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités dont elles ont été assorties, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003, 2004 et 2005 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 octobre 2014, - le rapport de M. Guidal, rapporteur ; - et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ; 1. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de l'EURL ANC Surgelés, dont M. A...était le gérant et l'associé unique, l'administration a notamment remis en cause le bénéfice du régime d'exonération institué par l'article 44 octies du code général des impôts au profit de certaines entreprises nouvelles, sous lequel cette société s'était placée ; que les déclarations souscrites par M. et Mme A...au titre des années 2003 à 2005 ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel l'administration a, notamment, tiré les conséquences de cette vérification de comptabilité et mis à la charge de M. et Mme A...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ; que M. et Mme A... relèvent appel du jugement du 11 mai 2012 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces cotisations supplémentaires et des pénalités dont elles ont été assorties ; 2. Considérant qu'aux termes de l'article 44 octies du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années des impositions en litige : " I. Les contribuables qui exercent ou créent des activités avant le 31 décembre 2001 dans les zones franches urbaines définies au B du 3 de l'article 42 modifié de la loi n° 95-115 du 4 février 1995 d'orientation pour l'aménagement et le développement du territoire et dont la liste figure au I de l'annexe à la loi n° 96-987 du 14 novembre 1996 relative à la mise en oeuvre du pacte de relance pour la ville, sont exonérés d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de la délimitation de la zone pour les contribuables qui y exercent déjà leur activité ou, dans le cas contraire, celui de leur début d'activité dans l'une de ces zones. (...) " ; que l'article 53 de la loi de finances rectificative pour 2003 du 30 décembre 2003 a ajouté un quatrième alinéa au I de l'article 44 octies du code général des impôts, ainsi rédigé : " Lorsqu'un contribuable dont l'activité, non sédentaire, est implantée dans une zone franche urbaine mais exercée en tout ou partie en dehors des zones franches urbaines, l'exonération s'applique si ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein, ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité ou si ce contribuable réalise au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines. (...) " ; qu'en vertu du C de l'article 53 de la loi du 30 décembre 2003, ces dernières dispositions sont applicables pour la détermination des résultats des exercices clos en 2003 s'agissant des contribuables relevant de l'impôt sur le revenu ; que l'EURL ANC Surgelés ayant clos ses exercices le 30 septembre des années 2003 à 2005 ces dernières dispositions s'appliquent indistinctement à l'ensemble des années d'imposition en litige ; 3. Considérant que pour l'application de l'article 44 octies du code général des impôts et nonobstant l'avis du 6 février 2008 de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires favorable à l'abandon des redressements, il n'y a pas lieu, comme le soutiennent les requérants, de faire peser la charge de la preuve sur l'administration ; qu'il appartient seulement à la Cour de statuer en se fondant sur les résultats de l'instruction ; En ce qui concerne le droit à exonération ouvert aux activités sédentaires : S'agissant de l'application de la loi fiscale : 4. Considérant que l'EURL ANC Surgelés a domicilié... ; que M. et Mme A...soutiennent que l'entreprise exerçait de façon sédentaire son activité d'achat et de revente de produits surgelés, à partir de ce lieu, où elle disposait d'un bureau dans un appartement de trois pièces, doté d'une ligne téléphonique fixe, d'un ordinateur de bureau et du matériel et mobilier nécessaire à son activité, et que les salariés de l'entreprise assuraient une activité de démarchage limitée à la promotion ou à la prise de commande des produits commercialisés par la société dans la zone franche, dont elle assurait ensuite la livraison depuis son siège social ; qu'il résulte toutefois de l'instruction et notamment des éléments de fait retracés précisément dans les propositions de rectification des 22 décembre 2006 et 23 février 2007, ainsi que dans les réponses aux observations du contribuable des 26 février et 19 avril 2007, qui ne sont pas sérieusement remis en cause par les témoignages de quelques clients, du gardien de la résidence où est situé le local utilisé par la société et du facteur, que l'EURL ANC Surgelés n'employait aucun salarié sédentaire à temps complet dans ces locaux ; que ses employés exerçaient principalement les fonctions de chauffeur livreur et d'agent commercial en dehors des locaux de la société, percevaient des frais de déplacement pour se rendre chez les clients de l'entreprise et ne se rendaient que de façon occasionnelle à son siège social ; que si, comme le soutiennent les requérants, la société a procédé au recrutement d'une secrétaire à compter du 14 juin 2004, celle-ci n'était employée qu'à temps partiel ; que, par ailleurs, l'entreprise ne disposait d'aucun point de vente dans les locaux implantés en zone franche, ni d'ailleurs d'aucun aménagement pour y recevoir des produits surgelés ; qu'elle démarchait ses clients à l'occasion de tournées hebdomadaires effectuées par son gérant et ses employés et procédait à la livraison des commandes, non pas à partir de son local situé en zone franche urbaine, mais à partir de leur lieu de stockage, dans un local de 600 m² spécialement aménagé pour la conservation des produits surgelés, situé en dehors de la zone franche urbaine et où les employés présents laissaient la possibilité aux clients de s'approvisionner ; que, dans ces conditions, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que l'activité l'EURL ANC Surgelés présentait un caractère sédentaire en zone franche urbaine ; S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative : 5. Considérant que les requérants ne sont, en tout état de cause, pas fondés à se prévaloir des énonciations de la documentation administrative 4 A-2141 n° 19, à jour au 9 mars 2001, ni de l'instruction administrative du 23 avril 2003, 4 A-6-03 n° 15 et 16, ni encore de l'instruction du 22 juillet 2004, référencée 4 A-6-04 n° 11, prises toutes pour l'application des dispositions de l'article 44 sexies du code général des impôts, dont il n'a pas été fait application en l'espèce ; 6. Considérant que selon les énonciations de l'instruction ministérielle du 14 mars 1997, 4-A-7-97 n° 23 reprise à la documentation administrative de base 4 A-2141 n°116, à jour au 9 mars 2001 " L'exercice de l'activité dans la zone n'interdit pas de rendre à l'extérieur de la zone une partie des prestations. Il en est ainsi notamment : (...) de l'entreprise qui dispose en zone franche de son siège et dont les agents salariés assurent, en dehors des zones éligibles au dispositif, la promotion, la prise de commandes et la livraison des produits fabriqués ou vendus par elle en zone franche urbaine " ; que toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 4 ci-dessus, l'EURL ANC Surgelés ne fabrique aucun produit en zone franche urbaine et vend ses produits, non pas à partir de son local situé en zone franche urbaine, mais à partir de leur lieu de stockage situé en dehors de cette zone ; qu'ainsi elle n'entre pas dans le champ de la doctrine dont elle revendique l'application ; 7. Considérant, par ailleurs, que l'instruction administrative référencée 4 A-8-04 du 6 octobre 2004 n° 28 et 29 dont se prévalent M. et Mme A...en ce qui concerne la notion d'activité non sédentaire ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait ici application ; En ce qui concerne le droit à exonération ouvert aux activités non sédentaires : S'agissant de l'application de la loi fiscale : 8. Considérant que M. et Mme A...se prévalent à titre subsidiaire du droit à exonération ouvert aux contribuables, dont l'activité, non sédentaire, est implantée dans une zone franche urbaine mais exercée en tout ou partie en dehors des zones franches urbaines, à la condition que ce contribuable emploie au moins un salarié sédentaire à temps plein, ou équivalent, exerçant ses fonctions dans les locaux affectés à l'activité ou réalise au moins 25 % de son chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines ; Quant à l'emploi d'au moins un salarié sédentaire à temps plein, ou équivalent : 9. Considérant que si les requérants soutiennent que le temps de présence sur place cumulé du dirigeant de l'EURL et de ses trois employés correspond au temps d'emploi d'un salarié employé à temps complet sur l'année, ces allégations ne sont pas corroborées par les résultats de l'instruction ; qu'il résulte en effet des pièces versées aux débats, que l'entreprise n'employait que des livreurs au cours de l'exercice 2003 ; que s'il est soutenu que l'un d'entre eux aurait occupé de manière sédentaire des fonctions autres que celles pour lesquelles il a été embauché, la seule attestation versée au dossier de première instance, établie par l'intéressé plusieurs années après la période d'imposition litigieuse, est insuffisante pour établir la réalité de ces assertions ; qu'il n'est pas davantage établi que M.D..., qui a été recruté à compter du 1er octobre 2003 pour exercer les fonctions d'assistant commercial, aurait prospecté, au cours de l'exercice 2004, sa clientèle en dehors des heures de bureaux et aurait consacré la majeure partie de son temps de travail à des tâches administratives et sédentaires au siège de l'entreprise, alors au demeurant qu'il a perçu, durant la période considérée, des primes "camion" et des primes de panier attestant de ses fonctions non sédentaires ; que la circonstance que son portefeuille de clients ne se serait développé qu'à compter du mois de septembre 2004 et qu'il n'aurait perçu des commissions sur les ventes qu'à compter du mois d'octobre de la même année ne permet pas d'infirmer ce constat ; que, par ailleurs, si le 14 juin 2004 l'entreprise a recruté une secrétaire, celle-ci n'était employée qu'à temps partiel comme il a dit au point 4 ci-dessus ; qu'en outre, les faibles frais mensuels de la ligne de téléphone fixe et les consommations peu importantes d'électricité ne témoignent pas d'une occupation du local par un salarié à temps plein ou équivalent ; Quant à la condition tenant à la réalisation d'au moins 25 % du chiffre d'affaires auprès de clients situés dans les zones franches urbaines : 10. Considérant qu'il résulte des indications chiffrées données par l'administration fiscale, non contestées par les requérants, que la société n'a réalisé auprès de clients situés dans la zone franche urbaine que 1,52 % de son chiffre d'affaires en 2003, 1,4 % en 2004 et 1 % en 2005 ; que, dans ces conditions, la société ne peut prétendre à exonération sur le terrain de la loi fiscale ; S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative : 11. Considérant que le paragraphe 24 de l'instruction référencée 4 A-8-04 du 6 octobre 2004, mentionne que " les entreprises implantées en ZFU [avant le 6 octobre 2004] peuvent invoquer la doctrine antérieure si celle-ci leur est plus favorable que les critères légaux. Cette disposition est valable pour la période complète d'application du régime " ; que selon les énonciations des instructions ministérielles du 14 mars 1997, 4 A-7-97 n° 21 et du 30 mars 1998, 4 A-4-98, reprises à la documentation administrative de base 4 A-2141 à jour au 9 mars 2001 : " L'exercice d'une activité administrative par le biais de salariés sédentaires constitue une présomption permettant de prouver la réalité de l'implantation en zone franche urbaine. Cette présomption n'interdit pas à des contribuables, et notamment ceux exerçant à titre indépendant, de démontrer par tous moyens que leur activité est effectivement implantée en zone franche urbaine. A cet égard, l'utilisation d'une ligne téléphonique, la présence de tout le matériel de bureau et d'informatique ou des stocks de fournitures dans les bureaux implantés sur la zone, ou encore le stationnement habituel sur la zone du ou des véhicules affectés à l'exercice de la profession constituent des éléments pris en compte pour apprécier si l'entreprise peut bénéficier du régime de faveur. La présence physique, pour des motifs professionnels, de l'exploitant dans la zone avec une fréquence et une durée importantes doit pouvoir être établie " ; 12. Considérant que les termes de cette doctrine, relatifs à l'utilisation d'une ligne téléphonique, à la présence de tout le matériel de bureau et d'informatique ou des stocks de fournitures dans les bureaux implantés sur la zone, ou encore au stationnement habituel sur la zone du ou des véhicules affectés à l'exercice de la profession, se bornent à donner des exemples des éléments pris en compte pour apprécier si une entreprise, qui n'emploie pas de salarié sédentaire, peut bénéficier du régime de faveur sans conférer un caractère impératif à la prise en compte de tel ou tel de ces éléments ; que les requérants ne sont donc pas fondés à se prévaloir de cette doctrine du seul fait que l'EURL ANC Surgelés dispose en zone franche d'un bureau avec ligne téléphonique et matériel informatique ; qu'en outre, alors que les termes de la même doctrine indiquent que " la présence physique, pour des motifs professionnels, de l'exploitant dans la zone avec une fréquence et une durée importantes doit pouvoir être établie ", il ne résulte pas de l'instruction que le bureau de la société situé en zone franche aurait, au cours des trois années des impositions en litige, ou même au cours d'une seule de ces trois années, été occupé par l'associé unique ou un salarié avec une fréquence et une durée importantes ; que le moyen tiré du bénéfice de la doctrine susmentionnée ne peut donc qu'être écarté ; 13. Considérant, par ailleurs, que l'instruction administrative référencée 4 A-8-04 du 6 octobre 2004 n° 31 dont se prévalent M. et Mme A...en ce qui concerne la notion de temps plein ou équivalent ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait ici application ; 14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande ; que doivent être rejetées par voie de conséquence leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...A...et au ministre des finances et des comptes publics. '' '' '' '' N° 12MA02562 2 vr