CAA de NANTES, 1ère chambre, 04/05/2017, 14NT00899, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2017-05-04
Numéro : 14NT00899
Président : M. BATAILLE
Rapporteur : Mme Sylvie  AUBERT
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : SELARL DGM ASSOCIES

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) Sury-en-Vaux Automobiles a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007 et de l'amende prévue par l'article 1788 A du même code, appliquée aux rappels de taxe portant sur la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2007. Par un jugement n° 1300182 du 4 février 2014, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires enregistrés les 3 avril 2014, 28 octobre 2016 et 28 février 2017, la SARL Sury-en-Vaux Automobiles puis son mandataire-liquidateur, Me A...C..., représentés par MeB..., demandent à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif d'Orléans du 4 février 2014 ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés ainsi que celle de l'amende appliquée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 525 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - les premiers juges ayant dénaturé les faits, commis une erreur dans la qualification juridique de ces faits ainsi que des erreurs de droit, le jugement doit être annulé en raison de son irrégularité ; - contrairement à ce qu'a estimé l'administration, en recherchant des véhicules d'occasion pour le compte de ses clients, elle a agi en qualité d'intermédiaire transparent ; - elle n'a pas opté pour le régime de taxation sur la marge dans le champ d'application duquel elle n'entrait pas du fait de sa qualité d'intermédiaire transparent ; - le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée a été méconnu, la même opération ayant été taxée deux fois ; - l'administration a écarté les contrats de mandat conclus avec ses clients, ses factures portant sur les commissions et les factures établies par ses fournisseurs européens, sans mettre en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, ce qui rend la procédure d'imposition irrégulière ; - l'administration n'a pas correctement calculé les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que le montre le cas du client Planchon ; - elle conteste par voie de conséquence l'application de l'intérêt de retard prévu par l'article 1727 du code général des impôts ; - l'envoi de mises en demeure de déposer les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée ne conditionnant pas la mise en oeuvre de la procédure de taxation d'office, l'absence de réponse à ces mises en demeure ne peut pas être sanctionnée par l'application de la majoration de 40 % prévue par le b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts ; - en l'absence d'acquisitions intracommunautaires, l'amende prévue par le 4 de l'article 1788 A du code général des impôts ne lui est pas applicable. Par un mémoire en défense, enregistré le 4 septembre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que : - la majoration prévue par le b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts dont la SARL Sury-en-Vaux Automobiles demande la décharge n'a pas été appliquée ; - les autres moyens soulevés ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Aubert, - les conclusions de M. Jouno, rapporteur public ; - les observations de MeB..., représentant MeC..., mandataire-liquidateur de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles. Une note en délibéré, présentée pour Me C...par MeB..., a été enregistrée le 12 avril 2017. 1. Considérant que la société à responsabilité limitée (SARL) Sury-en-Vaux Automobiles a exercé une activité d'achat et de revente de véhicules neufs et d'occasion jusqu'à sa liquidation judiciaire par un jugement du tribunal de commerce de Bourges du 3 mai 2016 ; que, dans le cadre de la vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006 et étendue au 31 décembre 2007 pour la taxe sur la valeur ajoutée, le vérificateur a estimé qu'elle n'avait pas revendu à ses clients français des véhicules d'occasion fournis par des sociétés espagnoles ou polonaises en qualité d'intermédiaire transparent mais d'assujetti-revendeur et a, en conséquence, calculé la taxe sur la valeur ajoutée due à partir du prix total des opérations de vente ; que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été notifiés à la société dans le cadre de la procédure de taxation d'office pour les mois de janvier à novembre 2007 et dans le cadre de la procédure contradictoire pour la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006 et le mois de décembre 2007 ; que sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sue la valeur ajoutée afférents à la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006 et au mois de décembre 2007 a été rejetée par le tribunal administratif d'Orléans par un jugement du 4 février 2014 dont elle relève appel ; Sur l'étendue du litige : 2. Considérant que le ministre de l'économie et des finances a justifié en appel, par la production, le 8 février 2017, des relevés de compte relatifs à la situation de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles, de la remise par le comptable du Trésor, le 4 septembre 2015, de la totalité des intérêts de retard s'élevant, pour l'ensemble de la période en litige, à 15 943 euros et de l'amende mise à la charge de la société en application de l'article 1788 A du code général des impôts s'élevant, pour la même période, à la somme totale de 11 529 euros ; que le litige est devenu dans cette mesure sans objet ; que, dès lors et à hauteur de 27 472 euros, il n'y a plus lieu d'y statuer ; Sur la régularité du jugement : 3. Considérant qu'au soutien de son moyen tiré de l'irrégularité du jugement, le mandataire-liquidateur de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles fait valoir que la requalification de cette dernière en mandataire opaque résulte d'une dénaturation des faits et d'une erreur dans leur qualification juridique, que le tribunal a commis une erreur de droit en estimant qu'elle avait opté pour le régime de la taxation sur la marge et que le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ne trouvait pas à s'appliquer ; qu'une telle argumentation, qui se rapporte au bien-fondé de l'imposition, n'est pas utilement invoquée au soutien du moyen tiré de l'irrégularité du jugement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : 4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : / a) Qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins élevés ; b) Ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; / c) Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. " ; 5. Considérant que le mandataire-liquidateur de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles soutient que, pour remettre en cause la qualité d'intermédiaire transparent de la société, le vérificateur a écarté les contrats de mandat qu'elle a conclus avec ses clients français lui ayant demandé de rechercher pour leur compte des véhicules d'occasion, les factures portant sur le prix de vente de ces véhicules établies par les sociétés espagnoles et polonaises qui les ont vendus à ces clients et les factures portant sur les commissions que lui devaient ces derniers au titre de son activité d'intermédiaire ; que, toutefois, pour écarter cette qualité d'intermédiaire transparent au profit de celle de revendeur de véhicules d'occasion, le service s'est fondé sur l'établissement parallèle par la société de factures mentionnant le coût total de l'opération pour le client, cette facture étant parfois la seule qui lui a été remise, et sur le constat que la société a inscrit en compte de charges les achats de véhicules d'occasion et en compte de produits leur revente à ses clients ; que, ce faisant, l'administration n'a pas entendu écarter les mandats de recherche, les factures portant sur le prix de vente des véhicules établies par les fournisseurs de la société et ses propres factures relatives à ses commissions au motif qu'ils auraient été conclus ou établies de manière fictive ou dans le seul but d'éluder l'impôt, mais s'est bornée à restituer aux opérations qu'ils retraçaient leur véritable nature juridique en les regardant, compte tenu de l'ensemble des éléments recueillis, comme des opérations d'achat et de revente de véhicules réalisées par la SARL Sury-en-Vaux Automobiles ; que, dans ces conditions, le mandataire-liquidateur de la société n'est pas fondé à soutenir que l'administration a implicitement mais nécessairement entendu réprimer un abus de droit ; que le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales doit, dès lors, être écarté ; Sur le bien-fondé de l'imposition : 6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du III de l'article 256 bis du code général des impôts : " Un assujetti, agissant en son nom propre mais pour le compte d'autrui, qui s'entremet dans une acquisition intracommunautaire, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien " ; qu'aux termes de l'article 266 du même code : " 1. La base d'imposition est constituée : / a ; Pour les livraisons de biens, les prestations de services ou les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers ; / b. Pour les opérations ci-après, par le montant total de la transaction : / Opérations réalisées par un intermédiaire mentionné (...) au III de l'article 256 bis (...) " ; 7. Considérant que, pour remettre en cause la qualité d'intermédiaire transparent de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles au profit de celle de revendeur de véhicules d'occasion, l'administration s'est fondée sur l'établissement par la société de factures mentionnant le coût total de l'opération pour le client en parallèle de la facturation séparée du prix de vente du véhicule par son fournisseur européen et de la commission qu'elle percevait, cette facture étant parfois la seule qui était remise au client ; qu'elle a constaté que ces factures étaient identiques à celles établies par la société pour la vente de véhicules neufs à d'autres clients et que le montant des commissions n'était pas fixé dans les contrats de mandat mais, après l'opération de vente, lors de l'établissement des factures remises aux clients ; qu'elle s'est également fondée sur le constat que la société a inscrit en compte de charges les achats de véhicules d'occasion et en compte de produits leur revente à ses clients ; que le ministre se prévaut en outre des renseignements obtenus par la mise en oeuvre de l'assistance administrative internationale auprès des autorités belges dont il résulte que la SARL Sury-en-Vaux Automobiles organisait le transport des véhicules de la Belgique vers la France et les faisait livrer dans ses locaux et non chez ses clients ; qu'en se bornant à soutenir que ces éléments d'appréciation ne sont pas pertinents, le mandataire-liquidateur de la société ne remet pas en cause le bien-fondé de la qualification de revendeur de véhicules d'occasion retenue par le service alors même que ce dernier n'a pas obtenu, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, l'intégralité des factures se rapportant aux opérations taxées ; qu'eu égard à l'ensemble de ces éléments, c'est à bon droit que l'administration n'a pas admis la qualité d'intermédiaire transparent de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles ; 8. Considérant, en deuxième lieu, que le vérificateur a regardé la taxe sur la valeur ajoutée déclarée par la société, sur le fondement du I de l'article 256 du code général des impôts, au titre de commissions perçues en qualité d'intermédiaire transparent, comme constituant de la taxe sur la valeur ajoutée déclarée, selon le régime de la taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du même code, au titre de ventes de véhicules d'occasion puis a estimé que, les conditions d'application de ce régime de taxation n'étant pas remplies, la société était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée calculée sur le montant total des opérations en application des dispositions combinées du III de l'article 256 bis du code général des impôts et du 1 de l'article 266 du même code ; 9. Considérant que pour contester cette analyse, le mandataire-liquidateur de la société se borne à faire valoir qu'elle n'avait pas opté pour le régime de taxation sur la marge ; que cette circonstance est sans incidence sur la détermination du régime de taxation applicable aux opérations de revente de véhicules d'occasion réalisées ; 10. Considérant qu'au soutien de son moyen tiré de l'erreur de calcul que le vérificateur aurait commise en déterminant le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur la base d'un prix de vente incluant déjà la taxe, le mandataire-liquidateur de la société cite l'exemple d'un client pour lequel le rappel de taxe a été calculé sur la base de 20 320 euros toutes taxes comprises ; que, toutefois, il ne résulte pas des pièces produites que ce prix, mentionné sur une seule des trois factures établies au nom de ce client, se rapportant à une seule et même vente incluait la taxe sur la valeur ajoutée ; que ce moyen doit, dès lors, être écarté comme manquant en fait ; 11. Considérant qu'il résulte de qui a été dit précédemment que les opérations de revente de véhicules d'occasion ne pouvaient être légalement assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée qu'en France ; que le moyen tiré de l'atteinte au principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée doit, dès lors, être écarté ; Sur les majorations : 12. Considérant que le moyen tiré de la méconnaissance du champ d'application du b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts n'est pas utilement invoqué au soutien des conclusions tendant à la décharge de la majoration pour manquement délibéré prévue par l'article 1729 du même code, seule appliquée ; 13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le mandataire-liquidateur de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté la demande de la société ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 14. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que MeC..., mandataire-liquidateur de la la SARL Sury-en-Vaux Automobiles, demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions du mandataire-liquidateur de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles tendant à la décharge des intérêts de retard et de l'amende prévue par l'article 1788 A du code général des impôts d'un montant total de 27 472 euros. Article 2 : Le surplus de la requête est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Me A...C...en sa qualité de mandataire-liquidateur de la SARL Sury-en-Vaux Automobiles et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 6 avril 2017, à laquelle siégeaient : - M. Bataille, président de chambre, - Mme Aubert, président-assesseur, - M. Delesalle, premier conseiller. Lu en audience publique, le 4 mai 2017. Le rapporteur, S. AubertLe président, F. Bataille Le greffier, C. Croiger La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 1 N° 14NT00899 2 1