CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 17/02/2022, 19MA04958, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de MARSEILLE
Formation : 3ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2022-02-17
Numéro : 19MA04958
Président : Mme PAIX
Rapporteur : Mme Sylvie  CAROTENUTO
Commissaire du gouvernement : Mme COURBON
Avocat(s) : SCP JOEL DOMBRE

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiées (SAS) Midi Développement, M. E... F..., Mme G... B... et M. C... F... ont demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la SAS Midi Développement a été assujettie au titre des exercices clos en 2011 et 2012 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés à cette société au titre de l'année 2012. Par un jugement n° 1701473 du 20 septembre 2019, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté la demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et des mémoires, enregistrés le 20 novembre 2019, 10 août 2020, 14 et 28 octobre 2020, la SAS Midi Développement, M. E... F..., Mme G... B... et M. C... F... représentés par Me Dombre, demandent à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du 20 septembre 2019 du tribunal administratif de Nîmes ; 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige et pénalités correspondantes ; 3°) de transmettre à la cour de justice de l'Union européenne trois questions préjudicielles et de surseoir à statuer dans l'attente ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - le jugement est entaché d'une contradiction entre ses motifs et son dispositif ; - les premiers juges n'ont pas répondu à l'argument invoqué par M. E... F... dans ses écritures en observations au moyen d'ordre public communiqué ; - les premiers juges ont dénaturé le moyen tiré de la violation de l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - le rejet de la réclamation préalable du 10 mars 2017 a été pris par une autorité incompétente ; - la régularité formelle du procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité établi par le vérificateur est affectée par une erreur de date et une rature et ne comporte aucune indication quant à l'heure en méconnaissance de la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-20 du 12 septembre 2012 ; - le défaut de présentation des documents comptables probants le premier jour de l'intervention n'est pas démontré alors que le service s'est ensuite fondé exclusivement sur la comptabilité produite pour prendre la proposition de rectification ; - à défaut, l'administration devait mettre en œuvre la procédure de taxation d'office ; - la durée des opérations de vérification a excédé trois mois en méconnaissance de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; - le vérificateur a emporté des pièces sans délivrer de reçu détaillé ; - la lettre du 2 avril 2014 portant réponse aux observations des contribuables ne mentionne pas la possibilité d'une assistance par un conseil en méconnaissance de la doctrine référencée BOI-CF-PGR-20-20 du 4 octobre 2017 ; - la proposition de rectification est irrégulière en ce qu'elle omet de mentionner l'indication de la forme de la société et l'objet social de l'entreprise en application de l'instruction BOI-CF-IOR-10-30 du 12 septembre 2012 ; - l'administration a exercé son droit de communication pour obtenir des données personnelles, sans recueillir le consentement des intéressés, en violation des garanties procédurales prévues par l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et les articles 7 et 8 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne qui est invocable devant la Cour ; - elle a méconnu les articles 7, 10, 11, 12 et 18 à 21 de la directive 95/46/CE du 24 octobre 1995, les articles 2 et 3 de la directive 2002/58/CE du 12 juillet 2002, la convention n° 108 du conseil de l'Europe, l'article 9 du code civil, les articles 6, 7 et 40 de la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978, en procédant à la collecte, conservation et utilisation des données librement accessibles sur internet ; - les rejets de charges ne sont pas justifiés. Par des mémoires en défense, enregistrés le 14 janvier 2020, le 10 septembre 2020, le 22 octobre 2020 et deux mémoires en réplique, enregistrés le 3 novembre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. Il fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. Par des mémoires en intervention, enregistrés les 14 et 28 octobre 2020, M. A... F... et M. D... F..., représentés par Me Dombre, demandent à la Cour : 1°) d'admettre leur intervention ; 2°) d'annuler le jugement rendu par le tribunal administratif de Nîmes ; 3°) " d'annuler la proposition de rectification du 13 décembre 2013 " et d'enjoindre à l'administration " la destruction et la suppression de toutes données personnelles " ; 4°) de transmettre à la cour de justice de l'Union européenne trois questions préjudicielles et de surseoir à statuer dans l'attente ; 5°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros chacun au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - ils ont intérêt à intervenir à l'instance dès lors qu'ils ont fait l'objet d'une " enquête " par l'administration fiscale ; - ils s'associent aux moyens développés par la société requérante ; - dans le cadre des opérations de contrôle à l'encontre de la SAS Midi Développement, il a été porté atteinte à leur droit à la protection de leur vie privée et à la confidentialité de leurs données personnelles en méconnaissance de la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 ; - la procédure d'imposition est irrégulière. Par une ordonnance du 8 octobre 2020, la présidente de la 3ème chambre de la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté la demande de transmission au Conseil d'Etat de la question prioritaire de constitutionnalité. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; - la directive 95/46/CE du Parlement européen et du Conseil, du 24 octobre 1995, relative à la protection des personnes physiques à l'égard des traitements des données à caractère personnel et à la libre circulation de ces données ; - la convention n° 108 du Conseil de l'Europe pour la protection des personnes à l'égard du traitement automatisé des données à caractère personnel du 28 janvier 1981 ; - le code civil ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 relative à l'informatique, aux fichiers et aux libertés ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Carotenuto, - et les conclusions de Mme Courbon, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. La SAS Midi Développement, qui exerce une activité de conseil auprès des collectivités locales en matière d'urbanisme et d'environnement, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012, prolongée jusqu'au 31 mars 2013 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue du contrôle, elle a été assujettie, en droits et pénalités, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011 et 2012 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2012. La SAS Midi Développement, M. E... F..., Mme G... B... et M. C... F... relèvent appel du jugement du 20 septembre 2019 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté la demande de la société tendant à la décharge des impositions ainsi mises à sa charge. Sur l'intervention de M. A... F... et de M. D... F... : 2. Toute personne qui justifie d'un intérêt suffisant eu égard à la nature et à l'objet du litige est recevable à former une intervention. MM. Michée et Jérémie F..., qui ne sont pas associés de la société et se bornent à faire état d'une ingérence de l'administration dans leur vie privée, ne justifient pas d'un intérêt suffisant pour intervenir à l'instance, qui porte sur la contestation d'impositions et pénalités mises à la charge de la SAS Midi Développement. Ainsi, leur intervention n'est pas recevable. Sur la recevabilité de la requête présentée par M. E... F..., Mme G... B... et M. C... F... : 3. Ainsi que l'a jugé le tribunal administratif, M. E... F..., Mme G... B... et M. C... F..., associés de la SAS Midi Développement, ne sont pas recevables à demander la décharge des impositions en litige qui n'ont pas été établies à leur nom et auxquelles ils n'ont pas été personnellement assujettis, la société étant la seule redevable des impositions contestées. Sur la régularité du jugement : 4. D'une part, après avoir constaté dans ses motifs que M. E... F..., Mme G... B... et M. C... F... n'étaient pas recevables à demander la décharge des impositions qui n'ont pas été établies à leur nom et auxquelles ils n'ont pas été personnellement assujettis, le tribunal a pu ne pas mentionner cette irrecevabilité dans son dispositif et rejeter la requête de la seule SAS Midi Développement sans entacher son jugement d'une contradiction entre ses motifs et son dispositif. En outre, les premiers juges n'étaient pas tenus de répondre aux arguments présentés par M. E... F..., gérant de la société, qui n'était pas recevable à demander la décharge des impositions en litige, en réponse au moyen d'ordre public relevé d'office. 5. D'autre part, si la société requérante soutient que le tribunal administratif aurait dénaturé le moyen tiré de la violation de l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ce moyen relève de la critique du bien-fondé du jugement et est sans incidence sur sa régularité. Sur le bien-fondé du jugement : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 6. En premier lieu, la société requérante reprend en appel les moyens tirés de ce que la décision du 10 mars 2017 rejetant sa réclamation préalable a été prise par une autorité incompétente, de ce que le vérificateur a emporté des pièces comptables sans délivrer de reçu détaillé, de ce que la proposition de rectification est irrégulière en ce qu'elle omet de mentionner l'indication de la forme de la société et l'objet social de l'entreprise et de ce que la réponse aux observations du contribuable ne mentionne pas la possibilité d'être assisté par un conseil, sans apporter aucun élément nouveau. Par suite, il y a lieu d'écarter ces moyens par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges respectivement aux points 3, 10, 11 et 14 du jugement attaqué. 7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 13 A du livre des procédures fiscales : " Le défaut de présentation de la comptabilité est constaté par procès-verbal que le contribuable est invité à signer. Mention est faite de son refus éventuel. ". L'établissement d'un procès-verbal en application de ces dispositions ne constitue pour le vérificateur qu'une simple faculté, destinée à lui faciliter l'administration de la preuve. En conséquence d'éventuelles irrégularités entachant ce procès-verbal au regard des exigences prévues par l'article L. 13 A précité, si elles privent celui-ci de sa valeur probante, sont sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. 8. Il résulte de l'instruction que lors des opérations de contrôle dont elle a fait l'objet, la SAS Midi Développement n'a présenté au vérificateur lors de la première intervention ni le grand livre, ni les journaux auxiliaires ou les pièces justificatives de sa comptabilité, les seules pièces présentées au vérificateur étaient les statuts de la société et l'acte de nomination de son président. Le vérificateur était, dès lors, fondé à dresser, le 10 juin 2013, un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité qui a été contresigné sans réserve par le représentant de la société, alors même que des pièces comptables lui ont été remises ultérieurement. La circonstance que le procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité établi par le vérificateur comporte une erreur de plume sur la date du 22 mai 2013, date d'envoi de l'avis de vérification, au lieu du 10 juin 2013, date de la visite sur place, et une rature sur le lieu de signature, rectifié de manière manuscrite, n'est de nature à entacher ni sa valeur-probante, ni, en tout état de cause, la régularité de la procédure d'imposition. 9. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " I. - Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; (...) II.- Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : (...) 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois. (...) ". 10. Si la société requérante soutient que la comptabilité ne comportait pas de graves irrégularités justifiant l'application des dispositions du 4ème alinéa du II de l'article L. 52 précité, il résulte de l'instruction, et notamment des écritures de la société requérante, du procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité et des mentions de la proposition de rectification du 13 décembre 2013 non utilement contredites, que les comptes de résultats de la SAS Midi Développement pour les exercices 2011 et 2012 n'ont pu être présentés au vérificateur lors de sa première intervention le 10 juin 2013, en raison de leur transmission pour clôture des comptes à l'expert-comptable afin qu'il établisse la comptabilité des exercices vérifiés. Celui-ci a remis les liasses fiscales au vérificateur le 3 juillet 2013. Dans ces conditions, l'administration fiscale a pu valablement considérer que la comptabilité de la SAS Midi Développement avait été reconstituée au cours des opérations de vérification. Une comptabilité reconstituée étant, par elle-même dépourvue de valeur probante, la procédure de vérification pouvait s'étendre sur une durée supérieure à trois mois. Cette vérification n'a pas excédé six mois, dès lors que la première intervention sur place a eu lieu le 10 juin 2013 et que les opérations de contrôle se sont achevées le 6 décembre 2013. Il suit de là que les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales n'ont pas été méconnues. 11. En quatrième lieu, la circonstance que la comptabilité de l'entreprise est dépourvue de valeur probante au sens de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ne fait pas obstacle à ce que l'administration fiscale utilise les éléments tirés de cette comptabilité pour établir les rectifications d'imposition et ne l'obligeait pas à mettre en œuvre la procédure de taxation d'office. 12. En cinquième lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales : " Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. Le droit prévu au premier alinéa s'exerce quel que soit le support utilisé pour la conservation des documents. ". L'article L. 76 B du même livre dispose que : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". Il résulte de ces dernières dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Les contestations relatives à la mise en œuvre de ces dispositions sont soumises, le cas échéant, au juge de l'impôt qui, lorsqu'il constate leur application irrégulière, prononce la décharge des impositions fondées sur les renseignements ou documents obtenus. 13. Par ailleurs, les stipulations de l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et celles des articles 7 et 8 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne n'ont ni pour objet, ni pour effet d'interdire les investigations que prévoient les dispositions particulières de la loi fiscale en vue de faciliter la tâche des services chargés de l'assiette de l'impôt sur le revenu, notamment par la mise en œuvre d'une procédure de vérification de comptabilité et du droit de communication auprès de tiers prévu par les articles L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales. Compte tenu des garanties offertes au contribuable par l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de tiers, conformément à ces dispositions et sous le contrôle du juge de l'impôt, est de nature à satisfaire aux exigences de l'article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de celles des articles 7 et 8 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, sans qu'il y ait lieu de saisir la cour de justice de l'Union européenne à titre préjudiciel. 14. Si l'administration fiscale s'est fondée pour la détermination des bases imposables sur des documents obtenus auprès de la commune de Montpezat pour obtenir la convention de cahier des charges correspondant à une prestation de réalisation du dossier complet de plan local d'urbanisme facturée en décembre 2011, la SAS Midi Développement ne conteste pas que ce droit de communication a été exercé conformément aux dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, l'administration n'ayant pas à recueillir le consentement de la société. En tout état de cause, la proposition de rectification du 13 décembre 2013 mentionnait, avec une précision suffisante, l'origine et la teneur des renseignements obtenus auprès de ce tiers. La société requérante ne soutient pas en avoir demandé la communication. Dès lors, elle n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait mis en œuvre son droit de communication en violation des exigences procédurales ni que l'administration aurait eu un comportement procédural déloyal. Au demeurant, en se limitant à soutenir de manière imprécise et non circonstanciée qu'elle n'a bénéficié d'aucune des garanties procédurales essentielles dans une société démocratique, que l'administration a exercé sans information préalable ni contrôle judiciaire et recours juridictionnel son droit de communication sur des relevés de comptes bancaires, des factures ou des contrats, la société requérante n'établit pas la réalité d'une saisie auprès de tiers de documents de nature privée ni leur utilisation dans des conditions de nature à porter une atteinte disproportionnée au secret bancaire et en méconnaissance des dispositions citées au point 12. En outre, la société requérante, personne morale, ne peut utilement se prévaloir d'une " ingérence dans sa vie privée " et d'une atteinte à la vie privée au sens de l'article 9 du code civil. 15. Par ailleurs, si la SAS Midi Développement reproche à l'administration d'avoir déloyalement consulté des informations personnelles sur un site internet concernant MM. Michée et Jérémie F..., les fils du gérant, l'administration fiscale peut, indépendamment du droit de communication prévu par l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, rechercher des informations librement accessibles au public, notamment sur internet, sans que la société ne puisse utilement faire valoir que l'administration aurait procédé à la collecte, la conservation, au traitement et l'utilisation des données librement accessibles sur internet, en méconnaissance des articles 7, 10, 11, 12 et 18 à 21 de la directive 95/46/CE du 24 octobre 1995, des articles 2 et 3 de la directive 2002/58/CE du 12 juillet 2002, de l'article 8 de la convention n° 108 du conseil de l'Europe et des articles 6, 7 et 40 de la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978. En outre, en se bornant à soutenir que la proposition de rectification ne comporte aucune information relative au respect par le service fiscal de ces obligations à l'égard des titulaires des données collectées et exploitées, la société requérante n'établit, en tout état de cause, aucune méconnaissance de ces dispositions. 16. En dernier lieu, la SAS Midi Développement n'est pas fondée à se prévaloir des énonciations de la doctrine portant les références BOI-CF-IOR-10-20 du 12 septembre 2012, BOI-CF-IOR-10-30 du 12 septembre 2012 et BOI-CF-PGR-20-20 du 4 octobre 2017 qui sont relatives à la procédure d'imposition et ne comportent aucune interprétation d'un texte fiscal au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 17. En l'absence d'éléments nouveaux apportés en appel, il y a lieu par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux points 16 à 21 du jugement attaqué d'écarter le moyen par lequel la SAS Midi Développement conteste la réintégration de charges dans ses résultats imposables effectuées par l'administration au titre des loyers du local sis à Saint-Laurent-le-Minier, au titre des salaires versés à MM. Michée et Jérémie F... et à Mme B... et au titre d'une " provision pour clients douteux ". 18. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Midi Développement n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande. Ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, en conséquence, être rejetées. D É C I D E : Article 1er : L'intervention de MM. Michée et Jérémie F... n'est pas admise. Article 2 : La requête de la SAS Midi Développement est rejetée. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Midi Développement et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer. Délibéré après l'audience du 27 janvier 2022, où siégeaient : - Mme Paix, présidente, - Mme Bernabeu, présidente assesseure, - Mme Carotenuto, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 17 février 2022. 2 N° 19MA04958 nc