Cour administrative d'appel de Paris, 2ème Chambre - Formation A, du 11 octobre 2006, 03PA01078, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Paris
Formation : 2EME CHAMBRE - FORMATION A
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2006-10-11
Numéro : 03PA01078
Président : M. le Prés FARAGO
Rapporteur : M. Franck  MAGNARD
Commissaire du gouvernement : Mme EVGENAS
Avocat(s) : SCP DELPEYROUX ET ASSOCIES

Vu I°) la requête enregistrée au greffe de la cour le 7 mars 2003 sous le n°03PA01078, présentée pour la SARL CBOT dont le siège est Centre commercial, rue Jacques Prévert 95322 Saint Leu La Forêt par la SCP Delpeyroux et associés ; la SARL CBOT demande à la cour : 1°) de réformer le jugement en date du 7 janvier 2003 par lequel le Tribunal administratif de Paris ne lui a accordé qu'une décharge partielle des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1987 à 1989 ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions restant en litige ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; ... Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré au greffe le 13 août 2003, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la cour de rejeter la requête de la SARL CBOT ; Vu le mémoire en réplique enregistré au greffe le 17 septembre 2004, présenté pour la SARL CBOT ; la SARL CBOT persiste dans les conclusions de sa requête ; elle soutient que ni la circonstance qu'elle n'aurait perçu aucune rémunération de GPK, ni les conventions de compte conseillé ni le protocole d'accord conclu entre elle et GPK ne révèlent qu'elle intervenait simplement pour conseiller ses clients ; que les factures émises ne correspondaient pas à une prestation de conseil mais étaient proportionnelles au gain ; que ce critère de la rémunération a été jugé comme essentiel par la jurisprudence ; que M. X était administrateur de la SA Buyer et principal actionnaire de celle-ci ; que le caractère douteux des créances est démontré par le dépôt de bilan de la société débitrice ; Vu le mémoire, enregistré au greffe le 12 janvier 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie persiste dans ses précédentes écritures ; Vu le mémoire, enregistré le 25 février 2005, présenté pour la SARL CBOT ; la SARL CBOT persiste dans les conclusions de sa requête ; Elle soutient que c'est à l'administration qu'il appartient de démontrer qu'elle n'a pas procédé à un détournement de procédure en fournissant des indices sérieux et précis laissant supposer l'existence d'une infraction à la législation économique ; que l'affirmation selon laquelle la vérification de la comptabilité d'un client aurait permis de constater l'existence de factures aux libellés imprécis et qui ne correspondraient pas à l'activité déclarée exercée par la société n'est pas étayée d'éléments circonstanciés matériellement vérifiables tels que le nom du client ou la nature de la prestation réalisée ; qu'elle n'a jamais été informée par l'administration préalablement à la mise en recouvrement des droits litigieux de l'existence d'informations recueillies auprès de tiers et de nature à justifier de la régularité de la procédure d'imposition ; que cette obligation d'information préalable revêt un caractère général y compris lorsqu'il est fait état de renseignements recueillis auprès de tiers pour justifier de la régularité de la procédure d'imposition ; que l'administration n'a fourni aucun élément circonstancié en sa possession antérieurement à la mise en oeuvre de ses prérogatives en matière économique qui tendait à démontrer que la société exerçait une activité distincte de celle de son objet statutaire ; que, quant à elle, elle n'a nullement reconnu avoir établi des factures aux libellés imprécis ; qu'elle pouvait réaliser des opérations non expressément prévues par ses statuts ; que dans l'usage de ses prérogatives économiques, l'administration a procédé à l'examen et à l'emport de documents comptables sans l'aviser de sa faculté de se faire assister par un conseil de son choix ; que l'administration doit être réputée avoir débuté une vérification de comptabilité sans observer les prescriptions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; qu'elle a collecté des informations auxquelles elle n'aurait pas eu accès dans la cadre de ses prérogatives fiscales ; qu'elle exerçait une activité commerciale de courtier ; que l'instruction 4 A 3 84 n°8 en date du 16 mars 1984 et la réponse à M. Y, sénateur, du 2 janvier 1992 est en ce sens, ainsi d'ailleurs qu'une instruction du 23 avril 2003 ; Vu l'ordonnance de clôture d'instruction en date du 10 mars 2005 ; Vu le mémoire, enregistré le 8 avril 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie persiste dans ses précédentes écritures ; Vu l'ordonnance rouvrant l'instruction en date du 20 avril 2005 ; Vu le mémoire, enregistré le 30 juin 2005, présenté pour la SARL CBOT ; la SARL CBOT persiste dans les conclusions de sa requête et parfait à 15 000 euros la somme dont elle demande le remboursement sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; elle soutient que de simples affirmations de l'administration ne peuvent suffire à renverser la présomption de détournement de procédure ; Vu le mémoire, enregistré le 30 juin 2006, par lequel le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie maintient ses conclusions précédentes ; Vu II °) la requête enregistrée au greffe de la cour le 10 mars 2003 sous le n°03PA01106, présentée pour la SARL CBOT par la SCP Delpeyroux et associés ; la SARL CBOT demande à la cour d'ordonner que, jusqu'à ce qu'il ait été statué sur la requête susvisée n°03PA01078, il soit sursis à l'exécution de l'article de rôle correspondant ; Elle soutient que les sommes dont le règlement est sollicité apparaissent très élevées et leur recouvrement est susceptible d'entraîner des conséquences difficilement réparables à savoir une mise en redressement judiciaire de la société ; que le jugement apparaît entaché d'erreurs tant de droit que dans l'appréciation des faits ; Vu le mémoire en défense, enregistré au greffe le 26 mai 2003, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie (direction générale de la comptabilité publique) ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la cour de rejeter la requête de la SARL CBOT ; Vu le mémoire en défense, enregistré au greffe le 13 août 2003, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie (direction des vérifications nationales et internationales) ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie demande à la cour de rejeter la requête de la SARL CBOT ; Vu le mémoire, enregistré le 30 juin 2006, par lequel le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie maintient ses conclusions précédentes ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de commerce ; Vu l'ordonnance n°86-143 du 1er décembre 1986 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 septembre 2006 : - le rapport de M. Magnard, rapporteur, - les observations de Me X... pour la SARL CBOT, - et les conclusions de Mme Evgenas, commissaire du gouvernement ; Considérant que les requêtes susvisées ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt ; Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la SARL CBOT ( Conception, bureautique, organisation du travail), créée le 28 novembre 1986 avec pour objet social déclaré l'élaboration, l'achat, la vente et la location de programmes informatiques et l'achat, la vente et la location des matériels nécessaires à l'élaboration de ces programmes, l'administration, estimant que cette société ne tirait pas ses bénéfices d'une activité industrielle et commerciale, a remis en cause le régime d'exonération d'impôt sur les sociétés en faveur des entreprises nouvelles dont l'entreprise se prévalait au titre des exercices clos en 1987, 1988 et 1989 sur le fondement de l'article 44 quater du code général des impôts ; qu'elle a en outre rehaussé les bases de l'impôt sur les sociétés pour les exercices en cause à concurrence du montant de factures émises par la SA Buyer et a refusé la déduction des résultats de l'exercice clos en 1989 d'une provision pour créances douteuses détenues sur le cabinet Arnaud de Frémont s'élevant à 4 149 060, 61 F ; que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la SARL CBOT tendant à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie pour les exercices 1987 à 1989 en conséquence de ces redressements ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que la SARL CBOT fait valoir que l'établissement des impositions litigieuses serait entaché d'un détournement de procédure dès lors que les compléments d'impôt sur les sociétés en litige auraient été établis à la suite d'auditions et au vu de pièces recueillies dans le cadre d'une enquête pour infraction à la législation économique n'ayant été diligentée qu'à des fins strictement fiscales et présentant le caractère d'une vérification de comptabilité déguisée ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de l'un des clients de la SARL CBOT, l'administration était en possession d'informations selon lesquelles les factures établies par cette société, qui étaient imprécises et ne correspondaient pas à son activité déclarée, méconnaissaient les règles de facturation prévues par la législation économique ; que ces indices précis justifiaient la mise en oeuvre de son droit d'enquête dans le cadre des dispositions de l'article 45 de l'ordonnance susvisée du 1er décembre 1986 désormais codifiées à l'article 450-1 du code de commerce ; qu'elle a en conséquence usé des pouvoirs d'enquête qu'elle tenait de ces dispositions en procédant le 27 février 1990 à une visite dans les locaux de la société requérante ; qu'il n'est pas contesté qu'au cours de cette enquête, l'administration a constaté des infractions à l'obligation de facturation dans les conditions prévues par l'ordonnance du 1er décembre 1986 qui ont donné lieu à l'issue de ce contrôle à l'établissement d'un procès-verbal d'infraction ; que la circonstance que ce procès-verbal n'aurait pas abouti à l'engagement de poursuites pénales n'est pas de nature à établir un détournement de procédure ; que, dans ces conditions, la SARL CBOT n'est pas fondée à soutenir que cette enquête aurait poursuivi un but exclusivement fiscal ; Considérant qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'imposait à l'administration de porter à la connaissance de la société contribuable avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses, dans la notification des redressements ou dans tout autre document, l'origine et la nature des informations regardées comme des indices d'infraction à la législation économique en raison desquels elle a procédé à une enquête pour infraction à cette législation ; Sur le bien fondé des impositions : En ce qui concerne le bénéfice du régime d'exonération prévue à l'article 44 quater du code général des impôts : S'agissant de l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 44 quater du code général des impôts : « Les entreprises créées du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1986, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et répondant aux conditions prévues aux 2° et 3° du II et au III de l'article 44 bis, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices industriels et commerciaux qu'elles réalisent à compter de la date de leur création jusqu'au terme du trente-cinquième mois suivant celui au cours duquel cette création est intervenue... » ; que, par ces dispositions, le législateur a entendu réserver le régime d'exonération qu'elles prévoient aux entreprises dont l'activité est de nature industrielle ou commerciale, et en exclure, quelle que soit leur forme juridique, les entreprises exerçant des professions ou des activités d'une autre nature ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL CBOT, exerçait en réalité une activité consistant à orienter les placements financiers de ses clients vers des parts de fonds communs de placement générant des crédits d'impôt gérés par la société GPK Gestion, filiale d'un agent de change ; que les relations entre la SARL CBOT et ses clients étaient définies par des conventions dites de « compte conseillé » donnant mission à la société requérante de conseiller la société cliente pour des opérations effectuées sur un compte titre ouvert dans les livres de la société de bourse GPK, la société cliente décidant de l'opportunité d'investir sous sa seule responsabilité ; que, dans ces conditions, l'activité de la SARL CBOT présente le caractère d'une activité de conseil en matière financière ; que, dès lors, ladite société ne peut être regardée comme agissant au nom et pour le compte de ses clients en qualité de mandataire et accomplissant ainsi une activité d'entremise ; que ni la circonstance que la prestation de conseil financier prévue par les conventions dites de compte conseillé était rémunérée proportionnellement aux gains obtenus par ses clients, ni celle qu'elle aurait elle-même recours à des sous-commissionnaires apporteurs d'affaires ni enfin celle qu'elle ne pouvait recevoir d'actifs de ses clients ne permettent de considérer, eu égard aux termes du contrat et en l'absence de toute justification de l'existence d'activités d'une autre nature que celle de conseil, qu'elle exerçait une activité commerciale de courtier ; qu'à cet égard, la SARL CBOT ne saurait utilement invoquer les mentions de différents arrêts de la Cour d'appel de Paris qui n'ont pas d'autorité de la chose jugée opposable au juge de l'impôt ; que, dès lors, la SARL requérante ne pouvait prétendre au bénéfice du régime d'exonération prévu en faveur des entreprises nouvelles par l'article 44 quater du code général des impôts ; S'agissant de la doctrine administrative : Considérant que ni les dispositions du paragraphe 154 de la documentation de base 4 F 114 du 1er mai 1988 relatives à l'activité de courtier ni celles du paragraphe 8 de l'instruction 4 A 3.84 du 16 mars 1984 suivant lesquelles le régime d'exonération et d'abattement applicable aux entreprises qui réalisent des bénéfices industriels et commerciaux peut être pratiqué par toutes les entreprises qui exercent une activité nouvelle entrant dans les prévisions des articles 34 et 35 du code général des impôts ni la réponse à M. Y, sénateur, datée du 2 janvier 1992 selon laquelle l'activité de courtage est une activité commerciale par nature ne comportent une interprétation de la loi fiscale différente ou plus favorable à la contribuable que celle qui précède ; que, par suite, la SARL CBOT ne peut se prévaloir de ces doctrines sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne la déduction des charges facturées par la SA Buyer : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts l' : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ( ) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'oeuvre ( ) ; qu'il appartient, au contribuable, pour l'application de ces dispositions de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant que l'administration a remis en cause le caractère déductible de factures émises au cours des trois exercices vérifiés par la SA Buyer en exécution d'un protocole d'accord conclu le 1er janvier 1987 et correspondant à la rémunération de prestation d'assistance à la SARL CBOT ; qu'il est constant que les factures litigieuses étaient imprécises et ne permettaient pas d'identifier la nature exacte des prestations ainsi facturées ; que la SARL CBOT ne fournit aucun autre document établissant l'existence de contrepartie à la charge dont elle demande la déduction ; que, par suite, l'administration pouvait réintégrer les charges en cause dans les résultats de la société CBOT, sans que celle-ci puisse utilement invoquer la circonstance tirée de ce que M. X est devenu gérant de droit à compter du 28 octobre 1987 en application d'un protocole d'accord qui ne prévoit d'ailleurs aucune rémunération pour cette fonction et de ce que les prestations qu'il avait prétendument fournies pouvaient être facturées par la SA Buyer sans qu'il en soit nécessairement salarié ; En ce qui concerne la réintégration d'une provision à la clôture de l'exercice 1989 : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ( ) notamment : ( ) 5° ( ) Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des évènements rendent probables ( ) ; Considérant que l'administration a refusé la déduction du bénéfice de la SARL CBOT au titre de l'exercice clos en 1989 d'une provision pour créances douteuses détenues sur le cabinet Arnaud de Frémont s'élevant à 4 149 060, 61 F ; que la circonstance que la provision constituée l'a été en raison des difficultés financières d'un client qui aurait ultérieurement déposé son bilan ne permet pas à elle seule d'établir que, lors de la constitution de la provision, les créances en cause présentaient un caractère douteux ; Considérant qu'il suit de là que la SARL CBOT n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; Sur les conclusions aux fins de sursis à l'exécution du rôle : Considérant que la cour statue par le présent arrêt la requête de la SARL CBOT tendant à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1987, 1988 et 1989 ; que, par suite, les conclusions de la requête susvisée n° 03PA01106 tendant à ce que la cour ordonne le sursis à l'exécution des articles de rôle correspondant sont devenues sans objet ; Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions susvisées font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à la SARL CBOT la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête n°03PA01078 de la SARL CBOT est rejetée. Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n° 03PA01106 de la SARL CBOT. 4 Nos 03PA01078, 03PA01106