CAA de NANTES, 1ère chambre, 29/11/2018, 17NT02235, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de NANTES
Formation : 1ère chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2018-11-29
Numéro : 17NT02235
Président : M. GEFFRAY
Rapporteur : Mme Laure  CHOLLET
Commissaire du gouvernement : M. JOUNO
Avocat(s) : SELARL WALTER & GARANCE (TOURS)

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) BS Moto a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013 ainsi que le bénéfice du sursis de paiement. Par un jugement no 1601817 du 23 mai 2017, le tribunal administratif d'Orléans a prononcé un non-lieu à statuer sur les conclusions de la requête relatives au sursis de paiement (article 1er) et a rejeté le surplus de sa demande (article 2). Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 21 juillet 2017 et 5 octobre 2018, la SARL BS Moto, représentée par MeA..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer cette réduction ; 3°) de condamner l'Etat au paiement d'intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le montant des charges déductibles de son résultat est plus important que celui admis par l'administration dès lors que M. et Mme B...ont pris en charge le paiement de frais incombant à la société comme l'achat de marchandises et le paiement de loyers ; - le montant des redressements est exagéré et cela apparaît dans la marge brute de l'année 2012 redressée à hauteur de 64,67 % alors que celle de l'exercice 2013 s'établit à 41,05 % et celle de l'exercice 2014 à 44,08 % ; - les écritures comptables ont été enregistrées par le comptable, sans discernement, en compte courant d'associé de M. B...qui a été utilisé à tort comme un compte d'exploitant d'une entreprise individuelle et au 31 décembre 2012, il a été procédé à l'enregistrement d'un " abandon " ou plus précisément d'une " régularisation " d'une partie de la créance du compte courant d'associé de M. B...avec une clause de retour à meilleure fortune pour un montant de 45 000 euros ; l'administration doit tenir compte de cet " abandon " pour le calcul du solde de ce compte ; - il y a eu double imposition des sommes en litige en ce que M. et Mme B...sont également imposés à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers pour les sommes de 45 000 euros, 4 000 euros, 18 870 euros ainsi que pour le montant des charges non justifiées de la société ; - les écritures en compte courant d'associé de M. B...ne correspondent pas à des sommes à verser à son associé dès lors que sa situation de trésorerie rendait " illusoire toute possibilité de disposer de toute somme pour les associés " et qu'il n'a été constaté aucun enrichissement de M. et Mme B...; - elle se prévaut du paragraphe 9 de la documentation administrative 5 I-321 du 1er décembre 1997, des paragraphes 120 et 130 du BOI-RPPM-RCM-20-10-10 du 11 février 2014, du paragraphe 10 de la documentation administrative 5 B 214, enfin, des paragraphes 210 et 270 du BOI-IR-BASE-10-10-10-40 du 12 septembre 2012 ; - le contexte du contrôle fiscal, y compris la situation délicate de la trésorerie de la SARL BS Moto, doit être pris en compte pour examiner l'intention des parties lors des écritures en compte courant et reconsidérer les redressements et pénalités infligés ; - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées ; il y a " cumul " des pénalités entre celles infligées à la SARL BS Moto et celles infligées aux associés. Par deux mémoires en défense, enregistrés le 27 décembre 2017 et le 11 octobre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que : - les conclusions de la requête sont irrecevables à hauteur de 4 171 euros ; - que les moyens invoqués par la SARL BS Moto ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Chollet, - et les conclusions de M. Jouno, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La société à responsabilité limitée (SARL) BS Moto a été créée par M. et Mme B...et a débuté son activité le 1er mai 2012 après que ceux-ci ont développé dans les mêmes locaux l'activité de la société Moto Expert qui a fait l'objet d'une procédure de liquidation judiciaire ouverte en mars 2012, close pour insuffisance d'actif en 2015. La SARL BS Moto a été l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er mai 2012 au 30 septembre 2014. La SARL BS Moto relève appel de l'article 2 du jugement du 23 mai 2017 par lequel le tribunal administratif d'Orléans, après avoir prononcé à l'article 1er un non-lieu à statuer sur les conclusions relatives au sursis de paiement, a rejeté, à l'article 2, sa demande tendant à la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013. Sur l'impôt sur les sociétés : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 2. En premier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, (...), le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. / (...) ". En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 3. L'administration a réintégré dans les résultats de la SARL BS Moto des sommes comptabilisées en charge au titre de l'exercice clos en 2012 pour un montant total de 25 518 euros au motif que la société n'apporte aucun élément pour justifier de leur déductibilité. La SARL BS Moto soutient que le montant des charges déductibles est néanmoins plus important que celui admis et produit pour la première fois en appel un tableau de factures d'achats qui auraient été effectués par M. et Mme B...pour son compte à hauteur de 31 527 euros, un tableau pour établir le montant des loyers qui auraient été payés par ces derniers en précisant que l'ensemble de ces dépenses n'auraient pas été comptabilisées, ainsi que les copies de relevés bancaires personnels des associés qui attesteraient du paiement correspondant. Elle produit également, en ce qui concerne la société BIHR, fournisseur, les copies des factures d'avril et mai 2012 pour un montant total de 5 384 euros ainsi qu'une attestation de la même société du 20 avril 2016, postérieure aux opérations de contrôle, précisant que " les factures nommées ci-dessous ont été vendues à la société BS Moto ". Toutefois, d'une part, les factures de ce fournisseur sont libellées au nom de la société Moto Expert qui a fait l'objet d'une procédure de liquidation judiciaire et ne peuvent être admises en déduction du résultat imposable de la SARL BS Moto, entité juridique distincte. La circonstance que la société BIHR aurait confondu les deux sociétés en raison de l'ancienneté de ses relations commerciales avec la société Moto Expert est sans incidence à défaut d'émission de factures rectificatives. D'autre part, en ce qui concerne les autres charges en litige, la SARL BS Moto ne produit aucun élément suffisamment probant et attestant de ce que les dépenses inscrites au débit des comptes bancaires des associés auraient été exposées dans son intérêt, à défaut de produire notamment les factures correspondant aux virements émis par les associés à partir de leur propre compte bancaire ainsi que la copie des chèques portant paiement des factures. Dans ces conditions, le moyen doit être écarté. 4. En deuxième lieu, aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt (...). L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. ". 5. Il résulte de la proposition de rectification du 16 mars 2015 qu'après avoir relevé que le compte courant d'associé de M. B...présentait au 31 décembre 2012 un solde créditeur de 104 578 euros, le vérificateur a estimé qu'une partie de ce passif était injustifiée et a rehaussé, après avoir déduit de ce solde le montant total des crédits justifiés à hauteur de 17 936 euros, le bénéfice imposable de l'exercice clos au 31 décembre 2012 d'un montant de 86 642 euros. L'administration a notamment relevé que la société a comptabilisé au crédit du compte courant d'associé de M.B..., le 16 août 2012, la somme de 3 344 euros hors taxes remise en espèces ainsi que les sommes qui correspondent à des factures de charges justifiées et payées avec le compte bancaire de la société à hauteur de 18 870 euros. Elle a regardé ces sommes comme étant respectivement une recette non déclarée et un passif injustifié du bilan de clôture et a rapporté leur montant au bénéfice imposable de l'exercice clos en 2012 au motif que la société ne justifie pas de l'existence de dettes envers M.B.... 6. La société soutient que les écritures comptables ont été enregistrées sans discernement par le comptable au compte courant d'associé de M. B...qui a été utilisé à tort comme un compte d'exploitant d'une entreprise individuelle et qu'au 31 décembre 2012, il a été procédé à l'enregistrement d'un " abandon " d'une partie de la créance du compte courant d'associé de M. B...avec une clause de retour à meilleure fortune pour un montant de 45 000 euros. La société demande à ce qu'il soit tenu compte de cette " régularisation " et précise que la somme de 45 000 euros a été enregistrée en produits au titre de l'exercice clos en 2012. Toutefois, il est constant que l'administration n'a procédé à aucun redressement concernant le solde du compte courant d'associé de M. B...et n'a pas remis en cause l'enregistrement de cet " abandon " de créance à la clôture de l'exercice 2012. Par ailleurs, la société ne peut utilement demander la prise en compte de la " régularisation " pour justifier de la régularité des écritures de certains crédits inscrits sur le compte courant, et notamment des sommes de 3 344 euros et 18 870 euros. 7. Par ailleurs, la société ne peut soutenir utilement, pour contester les rectifications à l'impôt sur les sociétés dont elle fait l'objet, ni que les écritures en compte courant d'associé de M. B...ne correspondent pas à des sommes à verser à son associé dès lors que sa situation de trésorerie rendait " illusoire toute possibilité de disposer de toute somme pour les associés ", ni qu'il n'a été constaté aucun enrichissement de M. et MmeB.... Elle ne peut pas non plus utilement se prévaloir du contexte du contrôle fiscal, y compris de la situation délicate de la trésorerie de la SARL BS Moto et de l'intention des parties lors des écritures en compte courant pour contester les rectifications en litige. 8. De plus, si la société soutient que le montant des redressements est exagéré et que cela apparaît " dans la marge brute de l'année 2012 redressée à hauteur de 64,67 % alors que celle de l'exercice 2013 s'établit à 41,05 % et celle de l'exercice 2014 à 44,08 % ", elle n'assortit pas son moyen de précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé. 9. En outre, la SARL BS Moto n'est pas fondée à se prévaloir de la faute de son comptable qui aurait, pendant la période de lancement de son activité, listé les opérations d'achats et de ventes par un relevé de caisse journalier et mensuel et porté les sommes au compte courant des associés sans qu'ils en aient connaissance. Il lui appartient, si elle s'y croit fondée, d'engager des poursuites judiciaires à l'encontre de son expert-comptable. 10. Enfin, la SARL BS Moto n'est pas fondée à soutenir qu'il y a eu double imposition des sommes en litige en ce que M. et Mme B...sont également imposés à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers pour les sommes de 45 000 euros, 4 000 euros et 18 870 euros ainsi que pour le montant des charges non justifiées de la société dès lors qu'il s'agit d'impositions distinctes et assignées à des personnes juridiques différentes. En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 11. La SARL BS Moto n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 9 de la documentation administrative 5 I-321 du 1er décembre 1997, des paragraphes 120 et 130 du BOI-RPPM-RCM-20-10-10 du 11 février 2014, du paragraphe 10 de la documentation administrative 5 B 214, enfin, des paragraphes 210 et 270 du BOI-IR-BASE-10-10-10-40 du 12 septembre 2012 dès lors que ces documentations administratives ne concernent que les capitaux mobiliers et gains assimilés imposables dans le revenu global d'un particulier. Sur les pénalités : 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ". 13. Il résulte de l'instruction que l'administration a appliqué la majoration de 40 % prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts pour les rectifications effectuées en matière d'omissions de recettes ainsi que pour celles concernant le compte courant d'associé de M.B.... L'administration fait valoir, s'agissant des omissions de recettes, que la SARL BS Moto n'a pas comptabilisé et déclaré de chiffre d'affaires tant en matière de taxe sur la valeur ajoutée que d'impôt sur les sociétés pour la période du 1er mai au 30 juin 2012. En effet, elle a relevé la non comptabilisation des encaissements des cartes bancaires pour un montant de 40 876,82 euros toutes taxes comprises ainsi qu'une somme de 4 000 euros en espèces. Elle fait valoir en outre que la gérante ne pouvait ignorer que la taxe sur la valeur ajoutée collectée sur les encaissements de ses clients ainsi que les recettes correspondantes doivent être régulièrement déclarées. En ce qui concerne le compte courant d'associé de M.B..., l'administration fait valoir que la société a inscrit au crédit de ce compte des sommes pour un montant total de 104 578,44 euros, n'en a justifié qu'une partie à hauteur de 17 936,06 euros et ne pouvait ainsi ignorer que les sommes portées au crédit de ce compte courant étaient non justifiées pour un montant représentant 83 % du solde des apports sur la période. En outre, l'administration fait valoir que la société a inscrit au débit de ce compte le montant de 45 000 euros correspondant à un abandon de créance sur retour à meilleure fortune alors que les sommes réellement justifiées sont de 17 936 euros. Dès lors, l'administration apporte la preuve du caractère délibéré du manquement de la SARL BS Moto et de son intention d'éluder l'impôt. La circonstance que l'administration ait également infligé aux associés de la SARL BS Moto des pénalités pour manquement délibéré est sans incidence sur les pénalités en litige. Sur le bénéfice des intérêts moratoires : 14. Il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable public et la SARL BS Moto concernant le versement d'intérêts moratoires. Dès lors, les conclusions tendant au versement par l'Etat d'intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ne peuvent qu'être rejetées. 15. Il résulte de tout ce qui précède et sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non recevoir opposée par le ministre que la SARL BS Moto n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'article 2 du jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté le surplus de sa demande. Sur les frais liés au litige : 16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat la somme que la SARL BS Moto demande au titre des frais exposés en appel non compris dans les dépens. D E C I D E : Article 1er : La requête de la SARL BS Moto est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée BS Moto et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 15 novembre 2018, à laquelle siégeaient : - M. Geffray, président, - Mme Malingue, premier conseiller, - Mme Chollet, premier conseiller. Lu en audience publique, le 29 novembre 2018. Le rapporteur, L. CholletLe président, J-F. Geffray Le greffier, C. Croiger La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 No17NT02235