Cour administrative d'appel de Nancy, 2e chambre, du 21 avril 1994, 92NC00149, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Nancy
Formation : 2E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1994-04-21
Numéro : 92NC00149
Rapporteur : M. COMMENVILLE
Commissaire du gouvernement : M. DAMAY

Vu, enregistrée au greffe le 19 février 1992 la requête présentée par la société BRUNSCHWIG Frères (SARL), dont le siège est ..., représentée par son gérant en exercice ; La société BRUNSCHWIG Frères demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement du 7 janvier 1992 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa requête en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1980, 1981 et 1982 ; 2°) de prononcer la réduction de ces impositions ; Vu le jugement attaqué ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 31 mars 1994 : - le rapport de M. COMMENVILLE, Conseiller, - les observations de Me X... de la société civile d'avocats Grimal-Meyer-Vonarb-Baum, avocat de la SARL BRUNSCHWIG Frères ; - et les conclusions de M. DAMAY, Commissaire du Gouvernement ; Sur les avances sans intérêts consenties aux sociétés BRUNSCHWIG MACOREST et CHAINE-EXPANSION : Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société BRUNSCHWIG Frères (SARL) a consenti, d'une part à la société BRUNSCHWIG MACOREST au cours des exercices 1978 à 1981 des avances en compte courant sans intérêts dont le montant a varié pendant toute cette période entre 4 000 000 F et 5 000 000 F, et d'autre part à la société CHAINE-EXPANSION, durant toute l'année 1982, une avance, également sans intérêts, supérieure à 2 000 000 F ; que l'administration ayant estimé, conformément à l'avis rendu par la commission départementale des impôts le 20 mars 1985, que ces avances sans intérêts étaient constitutives de la part de la société BRUNSCHWIG Frères d'un acte anormal de gestion a réintégré dans ses bénéfices résultant des exercices 1978 à 1982 les sommes de 493 284 F, 487 187 F, 421 741 F, 639 678 F et 261 331 F au titre des intérêts non perçus, lesquels ont été calculés par application du taux des avances sur titre de la Banque de France majoré de deux points ; Considérant que si l'appréciation du caractère anormal d'un acte de gestion pose une question de droit, il appartient, en règle générale, à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal ; que ce principe ne peut, toutefois, recevoir application que dans le respect des dispositions législatives et réglementaires qui, dans le contentieux fiscal, gouvernent la charge de la preuve ; Considérant en premier lieu que la commission départementale des impôts ayant estimé que les avances consenties par la société requérante à des sociétés juridiquement étrangères n'avaient eu aucune contrepartie commerciale ou financière, il appartient, par suite, à la société BRUNSCHWIG Frères d'établir que les faits invoqués par l'administration ne relevaient pas d'une gestion anormale ; qu'à cet égard s'agissant des avances consenties à la société BRUNSCHWIG MACOREST, la société requérante ne s'acquitte pas valablement de cette obligation en se bornant à affirmer, d'ailleurs pour la première fois en appel et sans apporter aucune justification, que la créance litigieuse, dont le montant a varié en hausse et en baisse pendant toute la période, correspond à la seule cession d'un stock de matériel afférent à une branche d'activité abandonnée ; qu'il en est de même en ce qui concerne les avances consenties à la société CHAINE-EXPANSION dont l'intérêt pour l'entreprise n'est pas justifié par la seule circonstance invoquée selon laquelle les sommes mises à la disposition de cette dernière l'auraient été en vue d'une augmentation de capital qui n'a pas été réalisée ; Considérant en deuxième lieu que, dès lors que la commission des impôts ne s'est pas prononcée sur cette question, c'est à l'administration, en revanche, qu'il appartient d'établir que le taux d'intérêt qu'elle a retenu pour évaluer l'avantage consenti par la société BRUNSCHWIG Frères aux sociétés bénéficiaires correspond à la rémunération que le prêteur aurait pu obtenir d'un établissement financier ou d'un organisme assimilé auprès duquel il aurait placé dans des conditions analogues des sommes d'un montant équivalent ; qu'en l'espèce pour justifier l'application d'un taux d'intérêt de 12,5 %, le service n'apporte pas la preuve qui lui incombe en se bornant à se référer au taux des avances sur titre de la Banque de France majoré de deux points, ou en faisant état de ce que la société BRUNSCHWIG Frères avait elle-même inscrit à un compte de régularisation d'actif, au titre de la seule année 1982, une créance d'intérêts correspondant à 13,5 % sur la société BRUNSCHWIG MACOREST ; qu'ainsi la société requérante est fondée à soutenir que l'évaluation de la rémunération à laquelle elle a renoncé doit être réduite par application aux créances litigieuses d'un taux d'intérêt limité à 7 % ; Sur la provision pour dépréciation du stock constituée au titre de l'exercice 1982 : Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment ... 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables ..." ; qu'aux termes de l'article 38 du même code : "3. ... Les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient ..." ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions, applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 de ce code, que, lorsqu'une entreprise constate que l'ensemble des matières ou produits qu'elle possède en stock ou une catégorie déterminée d'entre eux a, à la date de clôture de l'exercice, un cours inférieur au prix de revient, elle est en droit de constituer, à concurrence de l'écart constaté, une provision pour dépréciation ; que pareille provision ne peut, cependant, être admise que si l'entreprise est en mesure de justifier de la réalité de cet écart et d'en déterminer le montant avec une approximation suffisante ; que, par cours du jour à la clôture de l'exercice, au sens des dispositions de l'article 38, il y a lieu d'entendre, s'agissant des marchandises dont une entreprise fait le commerce, le prix auquel, à cette date, cette entreprise peut, dans les conditions de son exploitation à cette même date, normalement escompter vendre les biens qu'elle possède en stock ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société BRUNSCHWIG Frères a constitué une provision pour dépréciation des stocks d'un montant de 1 030 177 F, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 1982 ; qu'elle a appliqué à cette fin un abattement forfaitaire de 10 % sur le prix de revient réel des meubles et matériels restant à cette date en exposition dans ses magasins ; Considérant que si la méthode consistant à calculer de façon forfaitaire ou sur la base de données statistiques le montant d'une provision pour dépréciation des stocks peut être admise dans son principe sous certaines conditions, la société requérante ne justifie en l'espèce d'aucun élément précis, tiré des données propres de son exploitation, qui aurait fait apparaître la perte provisionnée comme étant probable eu égard aux circonstances de fait constatées au 31 décembre 1982 et se rattachant à cette date aux opérations déjà effectuées par l'entreprise ; que par suite, et alors même que certaines des marchandises concernées ont dû être ultérieurement soldées en vue de la réalisation de travaux au cours des mois d'août et septembre 1983, la provision constituée en 1982 n'était pas justifiée à la date à laquelle elle a été inscrite au bilan ; qu'il en résulte que l'administration était fondée à en réintégrer le montant dans les résultats imposables de cet exercice, sans qu'y fasse obstacle la circonstance, à même la supposer établie, que le service n'a pas remis en cause ultérieurement la déduction d'une autre provision constituée dans les mêmes conditions ; Sur l'évaluation du stock au 31 décembre 1982 : Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " ... 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt ... L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées. 3. Pour l'application des 1 et 2, les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice si ce cours est inférieur au prix de revient" : que, selon les dispositions de l'article 38 nonies de l'annexe III au même code : "Les marchandises, matières, fournitures, emballages non récupérables et produits en stock au jour de l'inventaire sont évalués pour leur coût réel. Le coût réel est constitué : pour les marchandises, les matières et les emballages commerciaux achetés, par le prix d'achat augmenté des frais accessoires d'achats, tels que frais de transport et droits de douane" ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société BRUNSCHWIG Frères a réalisé au cours de la période litigieuse environ 70 % de ses achats par l'intermédiaire de la société "LA CHAINE-EUROPEENNE" à qui elle a versé à ce titre une rémunération calculée exclusivement au pourcentage du montant des achats effectués pour son compte par cette dernière ; qu'ainsi ladite rémunération a constitué pour la requérante des frais accessoires d'achat dont le montant devait, en application des dispositions précitées, être pris en compte pour l'évaluation du coût réel des marchandises en stock au jour de l'inventaire ; qu'à cet égard le moyen tiré de ce que le service s'est abstenu de remettre en cause, de ce chef, l'évaluation des stocks à l'issue d'une vérification ultérieure portant sur des exercices différents est inopérant ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration a réintégré cette rémunération d'intermédiaire, dont le montant n'est pas contesté, dans l'évaluation des marchandises en stock à la clôture de l'exercice 1982 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société BRUNSCHWIG Frères (S.A.R.L.) est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif ne lui a pas accordé une réduction des impositions litigieuses ;Article 1 : L'avantage imposable au nom de la société BRUNSCHWIG Frères (S.A.R.L.) du chef des avances sans intérêts qu'elle a consenties au cours des exercices 1978 à 1982 aux sociétés BRUNSCHWIG MACOREST (S.A.R.L.) et "CHAINE-EXPANSION (S.A.R.L.)" est réduit par application au montant des avances d'un taux d'intérêt uniforme limité à 7 %.Article 2 : La société BRUNSCHWIG Frères (S.A.R.L.) est déchargée de la différence entre l'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre des exercices 1980, 1981 et 1982 et celui qui résulte de l'article 1er ci-dessus.Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Strasbourg n° 871171 du 7 janvier 1992 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la S.A.R.L. BRUNSCHWIG Frères est rejeté.Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la S.A.R.L. BRUNSCHWIG Frères et au ministre du budget.