CAA de PARIS, 7ème chambre, 18/05/2018, 17PA01358, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de PARIS
Formation : 7ème chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2018-05-18
Numéro : 17PA01358
Président : Mme HEERS
Rapporteur : M. Brice  AUVRAY
Commissaire du gouvernement : Mme MIELNIK-MEDDAH
Avocat(s) : JONES DAY

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. et Mme C...B...ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, assortie des intérêts moratoires, de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2011. Par une ordonnance n° 1510527/2-3 du 24 juillet 2015, le vice-président de la 2ème section du Tribunal administratif de Paris a refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité tirée de ce que les dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts méconnaissent l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen d'août 1789. Par un jugement n° 1510527/2-3 du 21 février 2017, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Procédure devant la Cour : Par une requête enregistrée le 21 avril 2017, M. et Mme C...B..., représentés par Me D...et MeA..., demandent à la Cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2011 et d'en ordonner la restitution assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme qu'ils seront amenés à exposer au cours de l'instance. Ils soutiennent que : - la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus est mal fondée aux motifs que l'inclusion, dans son assiette, d'éléments de revenus ou de gains pourtant exonérés d'impôt sur le revenu en vertu de l'article 163 quinquies C du code général des impôts, méconnaît l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen d'août 1789, porte atteinte au principe de confiance légitime et viole l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, en l'absence de motif d'intérêt général suffisant, de quoi ne sauraient tenir lieu les considérations budgétaires. Par un mémoire distinct enregistré le 24 avril 2017, M. et Mme C...B..., représentés par Me D...et MeA..., demandent à la Cour : - d'annuler l'ordonnance n° 1510527/2-3 du 24 juillet 2015 refusant de transmettre la question prioritaire de constitutionnalité qu'ils avaient soulevée ; - de transmettre au Conseil d'Etat cette question prioritaire de constitutionnalité tirée de ce que les dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts méconnaissent l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen d'août 1789. Ils soutiennent que les dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts, issues de l'article 2 de la loi n° 2011-1977 du 28 décembre 2011, méconnaissent l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen d'août 1789, qu'elles n'ont pas déjà été déclarées conformes à la Constitution, la décision n° 2014-435 QPC du 5 décembre 2014 du Conseil constitutionnel ne s'étant prononcée que sur les mots " à compter de l'imposition des revenus de l'année 2011 " et sur le principe de l'assujettissement à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus de revenus déjà soumis au prélèvement forfaitaire libératoire, que cette question prioritaire de constitutionnalité s'applique au litige, présente un caractère sérieux d'autant que cette contribution n'est pas un impôt distinct de l'impôt sur le revenu aux termes de la décision n° 2014-435 QPC du 5 décembre 2014 du Conseil constitutionnel et que les considérations budgétaires ne constituent pas un motif d'intérêt général suffisant pour remettre en cause le régime d'exonération réservé aux actionnaires de sociétés de capital risque ayant respecté les engagements prévus à l'article 163 quinquies C du code général des impôts. Par des mémoires en défense, enregistrés les 24 mai et 30 octobre 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête et à ce que la question prioritaire de constitutionnalité ne soit pas transmise au Conseil d'Etat. Il soutient qu'aucun moyen n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ; - la Constitution et, notamment, son article 61-1 ; - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et le premier protocole additionnel à cette convention ; - l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - la décision n° 2014-435 QPC du 5 décembre 2014 du Conseil constitutionnel ; - l'ordonnance n° 1510527/2-3 du 24 juillet 2015 par laquelle le vice-président de la 2ème section du Tribunal administratif de Paris a refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par M. et MmeB... ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Auvray, - et les conclusions de Mme Mielnik-Meddah, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. B... a souscrit, en 2003, des actions de la société par actions simplifiée Venshare ayant opté pour le régime des sociétés de capital-risque (SCR) prévu par la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985. Il est constant qu'en sa qualité d'actionnaire, M. B... a respecté les engagements de conservation et de réinvestissement qui, prévus à l'article 163 quinquies C du code général des impôts, conditionnent l'éligibilité au régime d'exonération d'impôt sur le revenu des distributions prélevées sur les bénéfices réalisés par les SCR et des plus-values de cession d'actions souscrites ou acquises à compter du 1er janvier 2001 si la cession intervient après l'expiration d'un délai de cinq ans de conservation. 2. Au titre des distributions effectuées par la société Venshare au cours de l'année 2011, M. et Mme B...ont déclaré en ligne VC " produits et plus-values exonérés provenant de structures de capital-risque " un montant de 6 693 750 euros, lequel a été inclus dans le revenu fiscal de référence servant de base à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus (CEHR) au titre de l'année 2011, conformément aux dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts. Les intéressés ont ainsi été soumis à une CEHR de 279 286 euros mise en recouvrement par rôle du 31 juillet 2012. 3. Par décision d'admission partielle du 23 avril 2015, l'administration, faisant application de la décision n° 2014-435 QPC du 5 décembre 2014 du Conseil constitutionnel, a réduit la base imposable à la CEHR de ceux des revenus ayant été soumis au prélèvement libératoire et prononcé un dégrèvement de 27 963 euros. Sur les conclusions d'appel dirigées contre l'ordonnance refusant de transmettre la question prioritaire de constitutionnalité : 4. Aux termes de l'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 : " La juridiction statue sans délai par une décision motivée sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d'Etat ou à la Cour de cassation. Il est procédé à cette transmission si les conditions suivantes sont remplies : 1° La disposition contestée est applicable au litige ou à la procédure, ou constitue le fondement des poursuites ; 2° Elle n'a pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances ; 3° La question n'est pas dépourvue de caractère sérieux. (...) Le refus de transmettre la question ne peut être contesté qu'à l'occasion d'un recours contre la décision réglant tout ou partie du litige ". L'article R. 771-12 du code de justice administrative dispose que : " Lorsque, en application du dernier alinéa de l'article 23-2 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, l'une des parties entend contester, à l'appui d'un appel formé contre la décision qui règle tout ou partie du litige, le refus de transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité opposé par le premier juge, il lui appartient, à peine d'irrecevabilité, de présenter cette contestation avant l'expiration du délai d'appel dans un mémoire distinct et motivé, accompagné d'une copie de la décision de refus de transmission (...) ". 5. Par l'ordonnance susvisée du 24 juillet 2015, le vice-président de la 2ème section du Tribunal administratif de Paris a refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question que lui avaient soumise M. et Mme B...de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts. Par un mémoire distinct, présenté à l'appui de leur requête d'appel, M. et Mme B...ont, d'une part, contesté ce refus de transmission, d'autre part, demandé à la Cour de transmettre la même question au Conseil d'Etat, en invoquant les mêmes moyens que ceux soulevés devant le tribunal administratif. 6. D'une part, l'article 223 sexies alors en vigueur dispose que : " I. 1. Il est institué à la charge des contribuables passibles de l'impôt sur le revenu une contribution sur le revenu fiscal de référence du foyer fiscal, tel que défini au 1° du IV de l'article 1417 sans qu'il soit fait application des règles de quotient définies à l'article 163-0 A. La contribution est calculée en appliquant un taux de : / - 3 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 250 000 euros et inférieure ou égale à 500 000 euros pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 euros et inférieure ou égale à 1 000 000 euros pour les contribuables soumis à imposition commune ; / - 4 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 euros pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 1 000 000 euros pour les contribuables soumis à imposition commune (...) ". Aux termes du 1° du IV de l'article 1417 de ce code : " Pour l'application du présent article, le montant des revenus s'entend du montant net après application éventuelle des règles du quotient (...) / Ce montant est majoré : / (...) du montant des revenus (...) exonérés en application des articles 163 quinquies B à 163 quinquies C bis (...) ". 7. D'autre part, l'article 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 dispose : " Toute société dans laquelle la garantie des droits n'est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n'a point de Constitution ". Il en résulte que s'il est loisible au législateur de modifier des textes antérieurs ou d'abroger ceux-ci en leur substituant, le cas échéant, d'autres dispositions, il ne saurait, sans motif d'intérêt général suffisant, ni porter atteinte aux situations légalement acquises, ni remettre en cause les effets qui peuvent légitimement être attendus de telles situations. 8. M. et MmeB..., qui font valoir que l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par l'article 163 quinquies C du code général des impôts constituait la contrepartie du respect d'engagements stricts qu'ils ont tenus conformément à la loi, en déduisent qu'ils pouvaient légitimement attendre l'application de ce régime d'exonération qui a pourtant été remis en cause par l'instauration de la CEHR par la loi de finances pour 2012 et soutiennent que le motif avancé, qui est exclusivement financier, ne peut ainsi être regardé comme poursuivant un objectif d'intérêt général suffisant de nature à justifier que le législateur porte atteinte à cette situation, légalement acquise, d'exonération d'impôt sur le revenu, dont la CEHR constitue un " élément " équivalant à " une nouvelle tranche d'impôt sur le revenu ". 9. Contrairement à ce que soutiennent M. et MmeB..., il ne peut être inféré de la décision n° 2014-435 QPC et, notamment, de son point 9, que le Conseil constitutionnel aurait assimilé la CEHR à l'impôt sur le revenu dès lors que ce point ne vise que le cas particulier des revenus ayant été soumis aux prélèvements libératoires dans le cadre de l'impôt sur le revenu au cours de l'année 2011. Il résulte en revanche des dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts que les caractéristiques de la CEHR, notamment son assiette et l'inapplicabilité des règles de quotient définies à l'article 163-0 A de ce code, sont suffisamment différentes de celles de l'impôt sur le revenu pour que cette contribution doive être regardée comme constituant une imposition juridiquement distincte de ce dernier. Au demeurant, les dispositions litigieuses n'ont ni modifié, ni abrogé celles de l'article 163 quinquies C du code général des impôts sur le fondement desquelles les revenus en cause ont ainsi été exonérés d'impôt sur le revenu. Par suite, doit être écarté le grief tiré de ce que les dispositions législatives en cause porteraient atteinte à des situations légalement acquises ou remettraient en cause les effets pouvant être légitimement attendus de telles situations, étant de surcroît relevé que ces dispositions prévoient une franchise en base de 250 000 euros pour les personnes seules et de 500 000 euros en cas d'imposition commune. 10. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par l'ordonnance attaquée, le vice-président de la 2ème section du Tribunal administratif de Paris a dit n'y avoir lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée. Sur les conclusions à fin de décharge : 11. Aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ". Une personne ne peut prétendre au bénéfice de ces stipulations que si elle peut faire état de la propriété d'un bien qu'elles ont pour objet de protéger et à laquelle il aurait été porté atteinte ; à défaut de créance certaine, l'espérance légitime d'obtenir la restitution d'une somme d'argent doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations. Lorsque le législateur modifie pour l'avenir des dispositions fiscales adoptées sans limitation de durée, il ne prive les contribuables d'aucune espérance légitime au sens de ces stipulations. 12. En instituant, à compter du 1er janvier 2011, une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus incluant dans son assiette des produits et plus-values provenant d'une société de capital risque bénéficiant d'une exonération d'impôt sur le revenu en application de l'article 163 quinquies C du code général des impôts, le législateur ne peut être regardé comme ayant remis en cause un avantage fiscal dont les contribuables pouvaient escompter la pérennisation, alors même que ce dispositif d'exonération avait été adopté sans limitation de durée. En tout état de cause, cet avantage ne concernait que l'impôt sur le revenu. Ainsi, contrairement à ce que soutiennent M. et MmeB..., la circonstance que de tels produits et plus-values n'étaient auparavant pas imposés ne peut être regardée comme constituant un bien au sens de l'article 1er du premier protocole, alors surtout que cette exonération n'était en réalité pas totale dès lors qu'elle ne s'étendait pas aux prélèvements sociaux et que, comme il a déjà été dit, la CEHR doit être regardée comme constituant une imposition distincte de l'impôt sur le revenu dont les produits et plus-values en cause continuent d'être entièrement exonérés. Dans ces conditions, M. et Mme B...ne pouvaient se prévaloir d'aucune espérance légitime de ne pas être imposés à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à raison desdits produits et plus-values au titre de l'année 2011, étant de surcroît rappelé que, conformément aux dispositions de l'article 223 sexies alors en vigueur, les revenus en cause ont bénéficié d'une franchise en base de 500 000 euros. M. et Mme B...ne sont par conséquent pas fondés à soutenir que les dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts instituant la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à effet du 1er janvier 2011 méconnaîtraient les stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ou le principe de confiance légitime. 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Les conclusions formulées par les requérants tendant à la décharge de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus qui leur a été assignée au titre de l'année 2011 ainsi que celles tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par voie de conséquence, qu'être rejetées. DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions de l'article 223 sexies du code général des impôts. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme B...est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...B...et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1). Délibéré après l'audience du 13 avril 2018 à laquelle siégeaient : - Mme Heers, président de chambre, - M. Auvray, président-assesseur, - M. Boissy, premier conseiller, Lu en audience publique, le 18 mai 2018. Le rapporteur, B. AUVRAYLe président, M. HEERSLe greffier, F. DUBUY La République mande et ordonne au ministre l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 17PA01358