Cour administrative d'appel de Bordeaux, 1e chambre, du 12 avril 2001, 97BX00279, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 1E CHAMBRE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 2001-04-12
Numéro : 97BX00279
Rapporteur : M. Larroumec
Commissaire du gouvernement : M. Pac

Vu la requête et les mémoires, enregistrés les 14 février 1997, 23 septembre, 3 octobre et 6 novembre 1998 et 29 juin 1999, présentés pour la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." dont le siège est ... (Hautes-Pyrénées) par Me X... ; La S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." demande à la cour : 1? d'annuler le jugement en date du 4 décembre 1996 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignées au titre des exercices clos les 31 mars 1986, 1987 et 1988 ; 2? de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés précitées et le sursis à exécution des avis d'impôt sur les sociétés ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le Livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mars 2001 : - le rapport de M. Larroumec, rapporteur ; - et les conclusions de M. Pac, commissaire du gouvernement ; Sur les avances sans intérêts : Considérant que le compte courant d'associé ouvert au nom de M. Francis Y... dans les écritures comptables de la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y...", dont celui-ci détenait la moitié du capital et en assurait la gérance, était débiteur du 1er mars 1983 au 31 mars 1988, excepté durant la période du 1er avril au 4 août 1987 ; qu'aucun intérêt n'ayant été réclamé par ladite S.A.R.L. à M. Y..., le vérificateur a réintégré au bénéfice imposable des exercices concernés le montant des intérêts que cette société aurait du normalement recevoir ; Considérant que le fait de consentir une avance sans intérêts à un tiers constitue un acte anormal de gestion sauf preuve contraire du contribuable ; que la S.A.R.L. requérante prétend, d'une part, qu'elle était débitrice envers d'autres sociétés qu'elle détenait partiellement avec M. Y..., et d'autre part, que ces autres sociétés étaient elles-mêmes débitrices envers M. Y... ; qu'ainsi, en renonçant à demander des intérêts à M. Y... pour l'avance consentie, elle n'a pas été dans l'obligation de payer des intérêts aux autres sociétés ; que, pour apporter la preuve dont elle la charge , la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." produit notamment des calculs à partir des données comptables de l'ensemble des sociétés concernées qui démontreraient que cette manière d'opérer aurait permis à ces sociétés de payer globalement moins d'agios ; que si ces données ne peuvent pas être écartées du seul fait qu'elles proviennent de comptabilités non vérifiées par l'administration fiscale, les calculs, effectués à partir des écritures comptables existant au 31 décembre de chacun des exercices en cause, ne sauraient refléter le montant moyen des avances consenties sur la période considérée ; que la société requérante n'établit pas qu'elle aurait elle-même bénéficié de contreparties ;que, par ailleurs, la circonstance que l'administration fiscale a rejeté sa réclamation sur ce point au motif que les dites sociétés ne constitueraient pas un groupe est sans influence sur le caractère anormal de l'acte en cause ; que, par suite, la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a réintégré au bénéfice imposable des exercices concernés le montant des intérêts auxquels elle aurait pu prétendre du fait des avances consenties ; Sur les loyers de l'immeuble situé à Lourdes : Considérant que la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." a pris en charge, à compter du 1er mars 1983, les loyers des locaux commerciaux situés ..., appartenant à M. Y... pour un montant annuel de 99.600 F hors taxes ; que l'administration, en se fondant sur la méthode d'évaluation par comparaison et sur celle par capitalisation, a estimé que ce montant dépassait la valeur locative réelle et n'a admis sa déduction qu'à concurrence de 40.000 F hors taxes ; Considérant, en premier lieu, que la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." soutient que la notification de redressements, qui n'indique pas les obligations nées des contrats de location des locaux commerciaux utilisés par le vérificateur comme éléments de comparaison, ne serait pas suffisamment motivée et ne permettrait pas l'instauration d'un débat contradictoire, la contribuable ne pouvant pas notamment utilement critiquer les termes de cette comparaison ; que la notification de redressements, qui mentionne le mode de calcul de la valeur locative retenue par l'administration ainsi que les éléments de comparaison, est suffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que l'absence de débat contradictoire durant la procédure d'imposition ne saurait résulter de l'absence de précisions sur les conditions d'exploitation des commerces choisis par l'administration pour comparer le montant du loyer réglé par la requérante à M. Y..., ces éléments ne participant pas directement à la fixation du loyer contrairement à ce que soutient la contribuable ; Considérant, en second lieu, que l'administration a retenu un loyer de 404 F le mètre carré contre plus de 1.000 F le mètre carré pour le loyer déduit par la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." ; que cette dernière ne critique pas utilement la méthode comparative en se bornant à soutenir que le montant des loyers serait notamment établi à partir des obligations pesant sur les parties, qui ne conditionneraient pas seulement, selon elle, le montant du droit au bail mais également celui du loyer ; qu'il résulte de l'instruction que les locaux utilisés dans le cadre de la méthode comparative dont certains sont situés à Lourdes, ne présentent pas des caractéristiques matérielles très différentes des locaux en cause, caractéristiques qui conditionnent principalement le montant du loyer ; que le montant de location des six locaux de comparaison, dont deux appartiennent d'ailleurs à M. Y..., est inférieur pour toute la période considérée à celui retenu par l'administration ; que ce dernier montant est d'ailleurs corroboré par la méthode de capitalisation également utilisée par l'administration, celle-ci s'étant fondée sur un revenu moyen foncier du bailleur égal à 10% conformément aux règles du marché pour ce type de locaux ; que cette dernière méthode ne saurait être écartée au seul motif que l'administration ne justifierait pas le caractère normal des loyers demandés, celle-ci ayant servi principalement à s'assurer de la pertinence du montant du loyer du local en cause pour lequel le montant investi est connu et le "taux de rendement" de 10% non sérieusement contesté ; Sur les redevances de location- gérance : Considérant que la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." a déduit de son bénéfice imposable des redevances de location-gérance dues à M. Y..., propriétaire du fonds de commerce de boulangerie exploité à Argelès, et à la S.A.R.L."Epi d'Or", propriétaire du fonds de commerce de boulangerie-pâtisserie qu'elle exploitait rue Marqui à Lourdes ; que le vérificateur a estimé que la valeur locative réelle de ces fonds de commerce était inférieure aux montants déduits ; qu'il a plafonné le montant des redevances déductibles et a réintégré le surplus, déduit à tort, au bénéfice ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du Livre des procédures fiscales : "L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou faire connaître son acceptation ..." ; que le vérificateur a relevé que le rapport entre les redevances de location-gérance et le prix d'acquisition du fonds de commerce atteignait respectivement 35% et 19.2% pour les fonds susmentionnés exploités par la requérante contre 4.32% pour un autre fonds exploité par elle et 4% pour une autre boulangerie ayant donné lieu à cession de fonds de commerce durant la période vérifiée ; qu'il a informé le contribuable de son intention de plafonner le montant des redevances déductibles à 10% du prix d'acquisition ; que même si le vérificateur a seulement indiqué dans la notification de redressements des données agrégées sur les fonds ayant utilisé dans le cadre de la comparaison, sans préciser toutes les caractéristiques commerciales et comptables de ces derniers, celle-ci est suffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 57 précité ; Considérant , en deuxième lieu, que dans le cadre de la procédure d'imposition, à la suite de la demande d'enquête complémentaire de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration a aussi comparé le rapport entre les redevances de location-gérance et la valeur du fonds de commerce en cause avec douze autres fonds de commerce de boulangerie-pâtisserie, dont l'un exploité par la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y...", ces fonds étant situés dans les Hautes Pyrénées, les Pyrénées-Atlantiques ou dans d'autres départements de la région Midi-Pyrénées ; que la contribuable a bénéficié de suffisamment de données sur ces fonds de commerce pour apprécier la pertinence de la comparaison, l'administration lui ayant indiqué le nom, le lieu, le nombre des salariés, la période de référence, le montant du loyer et le chiffre d'affaires de chacun de ces fonds ; que la société, qui ne conteste pas avoir reçu les résultats de l'enquête complémentaire, a d'ailleurs pu débattre de cette question lors de la seconde séance de la commission départementale des impôts ; qu'ainsi, elle ne peut soutenir, même si elle n'a pas pu consulter les contrats de location- gérance, que l'administration aurait méconnu le caractère contradictoire de la procédure ; Considérant, en troisième lieu, que si la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." soutient que les fonds de commerce choisis par l'administration ne présenteraient pas caractéristiques identiques aux siennes, il résulte de l'instruction, d'une part, que le chiffre d'affaires de la plupart de ces fonds de commerce est comparable à celui de chacun des deux fonds litigieux, d'autre part, que le nombre de salariés au cours de la période vérifiée est sensiblement le même par établissement et enfin, que ces fonds sont situés pour la plupart dans la même région ; que, par ailleurs, si la société requérante prétend que des redevances des termes de comparaison ont été volontairement sous-évaluées pour rester en-dessous du double des limites du forfait et donc bénéficier de l'exonération des plus values prévue à l'article 151 septiès du code général des impôts, cette allégation, qui n'est étayée par aucune pièce, ne pourrait concerner que cinq entreprises de caractère familial sur les douze termes de la comparaison ; Considérant, en quatrième lieu, que si la société requérante fait valoir que l'administration ne pouvait pas régulièrement rattacher les recettes provenant des tournées, des dépôts et ventes aux hôtels par tiers à chacun des trois fonds qu'elle exploite mais devait les intégrer pour moitié aux deux fonds de commerce loués, elle ne produit aucun élément probant, lesdites recettes réalisées par chèque ne faisant pas l'objet notamment d'un tel rattachement comptable ; Considérant, en cinquième lieu, que le vérificateur a également, pour apprécier le caractère normal des redevances de location-gérance utilisé la méthode de comparaison entre le montant de la redevance et le prix d'acquisition du fonds de commerce en tenant compte des conditions particulières d'exploitation ; que l'administration peut dans le cadre d'une vérification utiliser des méthodes comptables et extra-comptables sans que ces dernières soient expressément prévues par un texte législatif ou réglementaire, à la condition qu'elles ne soient pas viciées en leur principe ; qu'il n'est nullement établi que la méthode utilisée en l'espèce soit viciée en son principe ; que, par ailleurs, il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas fait une application erronée de cette méthode ; Considérant, en sixième lieu, que si la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." propose deux autres méthodes pour évaluer le montant de la redevance de la location gérance, l'une consistant à retenir comme valeur du fonds 85% du chiffre d'affaires pondéré et comme loyer 10% de cette valeur, l'autre conduisant à retenir la fourchette de 10 % à 15% du chiffres d'affaires mentionnée par le syndicat national des industries de boulangerie-pâtisserie ; que, d'une part, la contribuable n'apporte pas le moindre élément de nature à justifier la limitation à 85 % du chiffre d'affaires, pour l'évaluation de la redevance de location -gérance ; que, d'autre part, le montant de la redevance, retenu par l'administration, n'excède pas le haut de la fourchette proposée par la requérante laquelle ne présente d'ailleurs qu'une valeur indicative ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y..." n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort, que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande ;Article 1er : La requête de la S.A.R.L. "ETABLISSEMENTS Y... " est rejetée.