Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 02/07/2009, 08BX00688, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2009-07-02
Numéro : 08BX00688
Président : M. BRUNET
Rapporteur : M. Eric  REY-BETHBEDER
Commissaire du gouvernement : M. LERNER
Avocat(s) : DUBOIS

Vu la requête, enregistrée le 7 mars 2008, présentée pour la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE, société à responsabilité limitée, dont le siège est Route d'Estang à Monlezun-d'Armagnac (32240), par Me Dubois, avocat ; la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0501108 du 8 janvier 2008 par lequel le Tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande en décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui est réclamé au titre de la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1999 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 modifiée par la directive 94/5/CE du Conseil du 14 février 1994 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 juin 2009 : - le rapport de M. Rey-Bèthbéder, premier conseiller, - les observations de Me Dubois, pour la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE, - et les conclusions de M. Lerner, rapporteur public ; La parole ayant à nouveau été donnée à Me Dubois ; Considérant que la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE, qui exerce, notamment, l'activité de négoce de véhicules automobiles neufs ou d'occasion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, qui a porté sur la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1999, à l'issue de laquelle le service lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée procédant de la remise en cause de l'application du régime d'imposition sur la marge à certaines opérations de vente de véhicules ; que, par jugement du 8 janvier 2008, le Tribunal administratif de Pau a rejeté la demande de ladite société tendant à obtenir la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui a découlé des rappels précités ; que la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE relève appel de ce jugement ; Sur le bien-fondé du complément de taxe sur la valeur ajoutée litigieux : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du I de l'article 256 bis du code général des impôts : 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises (...) 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion (...) effectuées à titre onéreux par un assujetti (...) ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien, les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des B ou C de l'article 26 bis de la directive n° 77/388/CEE du Conseil des communautés européennes du 17 mai 1977 (...) ; qu'aux termes du I de l'article 297 A du même code : 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion (...) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) ; qu'aux termes de l'article 297 E du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ou tous autres documents en tenant lieu ; que ces dispositions, issues de la loi de finances rectificative pour 1994 du 29 décembre 1994, ont pour objet de transposer l'article 26 bis de la sixième directive du 17 mai 1977, issu de l'article 1er de la septième directive du 14 février 1994 ; qu'il résulte desdites dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts, lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur implanté en France qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E du code général des impôts, et dont le fournisseur, situé quant à lui dans un autre Etat membre, a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur marge prévu par l'article 26 bis de la directive du 17 mai 1977 ; Considérant qu'au titre de la période d'imposition litigieuse, la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE a acquis, auprès de fournisseurs implantés dans d'autres Etats membres de la Communauté européenne, 31 véhicules qu'elle a ensuite vendus en France à des particuliers en soumettant ces opérations au régime de la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts précité ; que, s'agissant de 19 véhicules acquis auprès de fournisseurs belges en 1998 et 1999, les factures émises par ceux-ci portaient la mention exonération de taxe sur la valeur ajoutée en vertu de l'article 39 bis ; livraison intracommunautaire ; qu'il résulte de cette mention que les factures délivrées par lesdits fournisseurs n'étaient pas conformes aux prescriptions de l'article 297 E du code général des impôts ; qu'en conséquence, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'application dudit régime aux opérations de vente desdits véhicules réalisées par ladite société ; Considérant, en outre, qu'il résulte de l'instruction, et notamment des informations recueillies par le service dans le cadre de l'assistance administrative mise en oeuvre auprès des autorités espagnoles, que, s'agissant des quatre véhicules achetés en 1997 par la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE, les opérations d'achat concernées ont été effectuées en Espagne en exonération de taxe sur la valeur ajoutée et que les factures produites à l'administration espagnole comportaient des mentions indiquant cette exonération alors que celles communiquées à l'administration française par la société appelante étaient exemptes de ces mentions ; que, de plus, figuraient sur les cartes grises desdits véhicules des indications dont il ressortait qu'ils avaient été acquis initialement auprès d'entreprises qui les donnaient en location et avaient ainsi ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il résulte également de l'instruction que trois autres véhicules ont été acquis en 1998 et 1999 auprès de la société Arbeles, implantée dans une zone franche de l'île portugaise de Madère, et que cette dernière n'était qu'une société écran destinée à masquer les véritables fournisseurs, ce que la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE ne pouvait ignorer ; qu'il ressortait, au surplus, des cartes grises de ces véhicules qu'ils provenaient d'assujettis-utilisateurs ; qu'il résulte de ce qui précède que la société appelante ne pouvait, s'agissant des sept véhicules susévoqués, ignorer la circonstance que ses fournisseurs n'étaient pas autorisés à appliquer le régime de taxation sur la marge ; qu'elle ne conteste pas, par ailleurs, avoir indûment appliqué ce régime à la vente effectuée le 5 mai 1998 d'un véhicule Peugeot acquis par elle le 9 mars 1998 ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'application dudit régime aux opérations afférentes auxdits véhicules ; Considérant, en revanche, qu'il résulte de l'instruction que les factures établies par les fournisseurs de trois autres véhicules, achetés, respectivement, les 6 février 1998, 4 mars 1998 et 15 mai 1998, étaient conformes aux dispositions de l'article 297 E du code général des impôts et que les seules mentions figurant sur les cartes grises desdits véhicules n'étaient pas, à elles seules, de nature à permettre à la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE de savoir si ses fournisseurs avaient à tort appliqué le régime de la marge ; que, par suite, c'est à tort que l'administration a remis en cause l'application dudit régime aux ventes des véhicules dont s'agit ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; et qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : la garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) ; Considérant que la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE soutient, tout d'abord, que le centre des impôts dont elle dépend lui aurait remis différents documents desquels il ressortirait que l'administration aurait admis l'application du régime de la marge à l'ensemble des opérations concernées ; que, toutefois, elle n'établit pas l'exactitude de cette allégation ; qu'elle n'établit pas davantage, en tout état de cause, qu'un inspecteur des impôts dudit centre lui aurait confirmé le bien-fondé de la soumission desdites opérations audit régime ; Considérant que la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE soutient, ensuite, être fondée à se prévaloir, en application des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, de l'existence d'une prise de position formelle sur l'appréciation de sa situation de fait au regard du texte fiscal en cause, qui résulterait des énonciations des certificats d'acquisition de véhicules terrestres à moteur en provenance de la Communauté européenne, ou certificats 1993 VT , par un assujetti identifié à la taxe sur la valeur ajoutée, délivrés par l'administration ; que, cependant, le visa apposé par l'administration fiscale sur le certificat 1993 VT est délivré par l'administration, sur le fondement d'un contrôle en la forme des documents présentés, pour les seuls besoins de l'immatriculation ou de la francisation d'un moyen de transport introduit en France, sans avoir pour objet de prendre position sur le régime fiscal applicable au regard de la taxe sur la valeur ajoutée, ainsi d'ailleurs qu'en témoignent les mentions figurant sur ce certificat ; que la délivrance de ce document ne peut être regardée, en l'absence de toute mention expresse en ce sens, comme ayant le caractère d'une prise de position formelle de l'administration sur le régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable à la transaction ; que si la société appelante se prévaut du contenu du Bulletin officiel des impôts portant la référence *3 L-1-97, qui prévoit que le contrôle formel desdits certificats doit permettre de s'assurer que le régime fiscal déclaré sur ces documents est exact, ce document n'a fait l'objet que d'une diffusion restreinte interne à l'administration et ne saurait, dès lors, être regardé comme opposable à cette dernière ; Sur les pénalités : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : Le défaut ou l'insuffisance dans le paiement ou le versement tardif de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts donnent lieu au versement d'un intérêt de retard qui est dû indépendamment de toutes sanctions ; Considérant que les intérêts de retard prévus à l'article 1727 du code général des impôts ne constituent pas une sanction mais la seule réparation du préjudice subi par le Trésor du fait du défaut d'acquittement par le redevable, dans le délai légal, des impositions au paiement desquelles il était tenu ; que, par suite, est inopérant le moyen tiré de ce que l'application desdits intérêts ne serait pas justifiée en raison de la bonne foi de la société appelante ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ... ; Considérant que l'administration a appliqué les pénalités de 80 % pour manoeuvres frauduleuses aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents aux quatre véhicules vendus en 1997 par la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE et acquis par elle auprès de fournisseurs espagnols ; que les pénalités de 40 % pour mauvaise foi ont été mises en oeuvre à l'égard des rappels qui ont concerné les opérations effectuées en 1998 et 1999 ; Considérant, tout d'abord, et s'agissant des pénalités pour manoeuvres frauduleuses, que, comme il a été dit précédemment, les factures produites à l'administration française par la société appelante ne revêtaient pas les mentions portées sur celles fournies à l'administration espagnole par les fournisseurs de ladite société et desquelles il ressortait que le régime de taxation sur la marge n'était pas applicable ; que, dans ces conditions, la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE doit être regardée comme ayant tenté de créer des apparences de nature à égarer l'administration ; que, dès lors, elle ne saurait soutenir que l'application desdites pénalités n'était pas justifiée ; Considérant, ensuite, et en ce qui concerne les pénalités pour mauvaise foi, qu'il ressortait clairement des mentions apposées sur les factures relatives aux 19 véhicules précités acquis par la société en Belgique en 1998 et 1999 que les opérations en cause constituaient des livraisons intracommunautaires exonérées de taxe sur la valeur ajoutée ; que, par ailleurs, il résulte de ce qui a été dit auparavant que la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE ne pouvait ignorer que les véhicules acquis auprès de la société Arbeles avaient ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée et que son fournisseur n'était pas en droit d'appliquer le régime de taxation sur la marge ; que, dans ces conditions, elle doit être regardée comme ayant eu l'intention délibérée de minorer ses bases d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, dès lors, elle ne saurait soutenir que l'administration ne pouvait légalement appliquer les majorations de 40 % pour mauvaise foi aux rappels afférents aux véhicules susmentionnés ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande de décharge du complément litigieux de taxe sur la valeur ajoutée en tant que cette demande portait sur les rappels afférents à trois véhicules acquis par elle, respectivement, les 6 février 1998, 4 mars 1998 et 15 mai 1998 ; DÉCIDE : Article 1er : La SOCIETE GARAGE DE LA PLAINE est déchargée du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1999 à hauteur de la réduction d'imposition qui résulte du caractère applicable du régime de taxation sur la marge aux opérations afférentes aux véhicules acquis par elle les 6 février 1998, 4 mars 1998 et 15 mai 1998. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Pau du 8 janvier 2008 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er ci-dessus. Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. '' '' '' '' 2 N° 08BX00688