Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 24/01/2012, 10BX02964, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Bordeaux
Formation : 5ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2012-01-24
Numéro : 10BX02964
Président : M. DE MALAFOSSE
Rapporteur : Mme Dominique  BOULARD
Commissaire du gouvernement : Mme DUPUY
Avocat(s) : THOMAS

Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 7 décembre 2010, présentée pour la SARL PAPIN , dont le siège social est 42 route de Saujon à l'Eguille sur Seudre (17600), faisant élection de domicile au cabinet de son avocat, Me Thomas, 81 rue du rempart Saint Claude BP 187 à La Rochelle (17006) ; la SARL PAPIN demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0900923 en date du 21 octobre 2010, par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er juillet 2002 au 30 juin 2004 par avis de mise en recouvrement émis le 29 octobre 2007 ; 2°) d'ordonner la décharge des impositions contestées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme dont le montant sera indiqué à l'issue de l'instruction, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 décembre 2011 : - le rapport de Mme D. Boulard, président assesseur ; - les observations de Me Salardaine, substituant Me Thomas, avocat de la SARL PAPIN ; - et les conclusions de Mme M-P. Dupuy, rapporteur public ; La parole ayant à nouveau été donnée à Me Salardaine ; Considérant que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la SARL PAPIN , qui exploite un établissement ostréicole et exerce une activité de vente de coquillages, résultent d'une vérification de comptabilité dont cette société a fait l'objet au titre de la période du 1er juillet 2001 au 30 juin 2004 ; que ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée procèdent de ce que l'administration a rejeté la comptabilité de l'entreprise et reconstitué le chiffre d'affaires réalisé avec sa clientèle non professionnelle pour la période du 1er juillet 2002 au 30 juin 2004 ; que la SARL PAPIN fait appel du jugement du tribunal administratif de Poitiers qui a rejeté sa demande tendant à la décharge desdits rappels ainsi que des pénalités correspondantes ; Sur la régularité du jugement : Considérant que la société requérante se plaint de ce que le tribunal administratif de Poitiers n'a pas répondu à l'ensemble de son argumentaire relatif au non-respect de la règle régissant le rejet de la comptabilité ; qu'à cet égard, le jugement attaqué énonce qu'il n'est pas contesté que, pour l'ensemble de la période vérifiée, la SARL PAPIN a enregistré les recettes provenant de la vente sur les marchés à sa clientèle non professionnelle de palourdes, de moules, d'huîtres plates, d'autres coquillages et de bocaux de soupe de poissons ou de salicorne non pas en fonction des ventes réellement réalisées, mais de manière forfaitaire, en fonction des quantités achetées et du prix moyen d'achat et de vente des produits correspondants ; que la société requérante, si elle allègue détenir des bandes de caisse justifiant, selon elle, ses ventes d'huîtres creuses sur les marchés au cours de cette même période, n'a pas produit ces bandes au vérificateur au cours des contrôles dont elle a fait l'objet et ne les produit pas davantage au stade contentieux ; qu'elle reconnaît d'ailleurs que ces documents, à supposer même qu'ils existent, ne détaillent ni le type de produit, ni les quantités vendues, ce qui les prive, en toute hypothèse, de toute valeur probante ; que, nonobstant la circonstance qu'elle tient un livre de caisse enregistrant ses paiements en espèces, elle ne justifie, de la sorte, en aucune manière de ses ventes à sa clientèle non professionnelle qui représentent plus de 80 % de son chiffre d'affaires en 2003 et 2004 ; qu'au surplus, elle admet que son stock d'huîtres d'élevage tel qu'il ressort de l'état de ce stock arrêté au 30 juin 2001, augmenté du rendement d'élevage et diminué de ses ventes de l'exercice suivant, ne concorde pas avec l'état de ce même stock au 30 juin 2002 sans pour autant être en mesure d'établir si un tel état de fait résulte d'une importante surévaluation du volume du stock d'entrée ou d'une sous-évaluation de son stock de sortie ; que, compte tenu de la gravité et de l'importance de ces anomalies comptables qui privent à elles seules l'administration de la possibilité de s'assurer de la sincérité de sa comptabilité, c'est à bon droit que l'administration a estimé que celle-ci ne présentait pas, au titre de l'ensemble de la période vérifiée, un caractère probant et qu'elle a pu l'écarter et procéder à une reconstitution de son chiffre d'affaires ; Considérant que, par cette motivation, les premiers juges, qui n'étaient pas obligés de répondre à tous les arguments de la société requérante venant à l'appui de son moyen contestant le rejet de sa comptabilité, ont suffisamment répondu à ce moyen ; que, sur ce point, le tribunal s'en est tenu aux anomalies comptables procédant du caractère lacunaire des justifications des ventes sur les marchés et du caractère erroné des stocks, dont il a souligné que, de par leur importance et leur gravité, elles privaient à elles seules le service des impôts de la possibilité de s'assurer de la sincérité de la comptabilité de l'entreprise ; qu'il ne s'est donc pas appuyé sur les faits que, par jugement en date du 8 mars 2005 prononçant la relaxe de Mme des deux chefs de poursuite à son encontre pour recours à une activité dissimulée par l'intermédiaire d'un tiers et dissimulation d'employés salariés, le tribunal correctionnel de Cherbourg a regardés comme n'étant pas établis ; qu'en ne retenant que des irrégularités comptables, distinctes des faits tenus pour non établis par le juge pénal, et en regardant ces irrégularités comme de nature, par elles-mêmes, à justifier un rejet de comptabilité, les premiers juges ont implicitement mais nécessairement écarté le moyen que la société entendait tirer de la chose jugée au pénal ; Sur la procédure de redressement et le bien-fondé des impositions : Considérant que la proposition de rectification en date du 10 juillet 2006, dont procèdent les redressements en litige, indique de manière détaillée les raisons pour lesquelles la comptabilité est rejetée ainsi que les modalités suivant lesquelles les recettes sont reconstituées ; que cette motivation est suffisante ; que la circonstance que ce document relate des déclarations résultant de procès-verbaux d'audition dressés dans le cadre de la procédure pénale au terme de laquelle Mme a été relaxée ne l'entache pas d'irrégularité ; Considérant que les irrégularités comptables, telles qu'elles ont été décrites de manière pertinente par le jugement attaqué, dont il y a lieu d'adopter sur ce point la motivation, suffisent à justifier le rejet de la comptabilité de la SARL PAPIN au titre de la période en litige ; que la mise à l'écart de la comptabilité et la reconstitution du chiffre d'affaires de la société résultent de données sur lesquelles le juge pénal ne s'est pas prononcé et sur la qualification desquelles la relaxe de Mme des deux chefs de poursuite évoqués plus haut est par elle-même sans incidence ; qu'ainsi, ni le rejet de la comptabilité, ni la reconstitution du chiffre d'affaires ne heurtent la chose jugée par le tribunal correctionnel de Cherbourg ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) ; qu'en l'espèce, les impositions en litige ont été établies conformément à l'avis émis le 6 avril 2007 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite et compte tenu des graves irrégularités affectant la comptabilité de la SARL PAPIN , la charge de prouver l'exagération des impositions incombe à cette société en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales ; Considérant que, ainsi que l'exposent de manière adéquate les premiers juges pour décrire, selon des termes qu'il convient d'adopter, la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL PAPIN qui fonde les rappels en litige, l'administration a retenu le stock d'huîtres d'élevage dont l'entreprise disposait à l'ouverture de chacun des exercices inclus dans la période en cause à Lestre en Normandie, tel que celui-ci ressortait de son état des stocks ; qu'elle a procédé à la reconstitution du stock situé à Marennes à partir de la surface utile effectivement occupée sur les bancs de Ronce et de Barrat, diminuée de la surface d'un des parcs de Ronce dont la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a estimé qu'il était en friche durant la période vérifiée, et de la densité en élevage surélevé, évalué à partir des données fournies par le laboratoire régional de l'Institut français de recherches pour l'exploitation de la mer ; qu'elle a multiplié les quantités d'huîtres d'élevage ainsi obtenues par un rendement d'élevage déterminé à partir des mêmes données ; qu'elle a ajouté à ces quantités d'huîtres celles achetées à d'autres producteurs ; qu'elle a ensuite diminué le total ainsi obtenu d'un pourcentage de 15 % pour tenir compte des pertes et offerts sur les marchés conformément à l'avis de la commission, et du montant des ventes d'huîtres aux restaurateurs et autres professionnels, justifiées par des factures ; qu'elle a multiplié le total restant par le prix moyen de vente des huîtres sur les marchés en obtenant, de cette façon, le chiffre d'affaires reconstitué de la société pour 2003 et 2004 ; Considérant que, comme l'ont estimé à juste titre les premiers juges, la méthode de reconstitution suivie par l'administration, qui s'appuie sur les modes et moyens d'exploitation de l'entreprise, ne revêt pas un caractère théorique et ne saurait être regardée, contrairement à ce que soutient la société requérante en appel, comme radicalement viciée dans son principe ; que, si cette société requérante se prévaut des défaillances de gestion de la précédente équipe dirigeante qui auraient conduit, selon elle, à surévaluer les produits en stock au 31 décembre 2001, d'une part, elle n'établit pas, par cette seule affirmation, la surévaluation qu'elle invoque du stock à cette dernière date, d'autre part et surtout, les stocks pris en considération par le service des impôts pour déterminer la production des parcs de Lestre vendue sur les marchés sont ceux arrêtés par elle au 30 juin 2002 et au 30 juin 2003 ; qu'elle ne prouve pas qu'ils seraient erronés à ces dates ; que, pour ce qui est du stock de Marennes, évalué lui aussi au début des étés 2002 et 2003, elle ne démontre pas que serait excessive l'évaluation faite par le service en fonction de la densité d'élevage et des surfaces de production occupées, telles qu'elles ont été réduites de 12, 11 ares par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dont l'avis a été suivi ; que, s'agissant du rendement d'élevage, le coefficient multiplicateur retenu à ce titre par le service des impôts, calculé en fonction du poids d'un lot d'huîtres lors de sa mise à l'eau et de son poids en fin d'élevage, soit 1,5 en 2002 et 1,6 en 2003 eu égard aux variations des taux de croissance et de mortalité comme le précise la proposition de rectification, prend en compte la survie et la croissance du lot ; qu'il n'ignore donc pas, contrairement à ce que soutient la société, la mortalité des huîtres durant cette période d'élevage ; qu'en ce qui concerne l'achat d'huîtres marchandes auprès d'autres producteurs, la société fait valoir que cette pratique ne correspond pas à une activité courante de sa part et que l'administration a, en évaluant ces achats, méconnu les pratiques ostréicoles ; qu'il résulte cependant de l'instruction, et notamment des indications données sur ce point par la proposition de rectification que la société n'a pas précisément démenties, que les achats d'huîtres auprès d'autres ostréiculteurs représentaient, selon sa propre comptabilité, 90 193 kilogrammes au cours de l'exercice 2003 et 92 688 kilogrammes au cours de l'exercice 2004 ; qu'au titre de l'exercice 2003, le service des impôts a ajouté à la quantité comptabilisée 242 kilogrammes résultant de deux factures émises par un fournisseur qui n'avaient pas été prises en compte, ce que ne conteste pas la société requérante ; qu'ainsi, la quantité d'achats d'huîtres marchandes retenue, soit 90 435 kilogrammes au titre de 2003 et 92 688 kilogrammes au titre de 2004 ne peut être regardée comme excessive ; que, pour ce qui est du taux de pertes et offerts lors de la commercialisation des produits, il a été porté à 15 % à la suite de l'avis émis par la commission départementale précitée, en raison de la part des ventes réalisées en saison estivale ; qu'il n'est pas établi que ce pourcentage, supérieur au taux de pertes de 10 % normalement admis par la profession pour la période d'octobre à avril, serait insuffisant et devrait être porté, comme le prétend la société, à 20 % ; que, si la société se plaint encore devant la cour de ce que l'administration a pris insuffisamment en compte le facteur humain et fait valoir que la productivité de ses salariés diffère selon les personnes et selon les fonctions de vente ou de production qu'ils assurent, elle n'établit pas l'incidence de ces facteurs sur la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires et ne démontre pas que le montant de celui-ci serait excessif ; que sa propre méthode de reconstitution, d'ailleurs empreinte de contradictions avec les données de ses déclarations, ne permet pas d'approcher avec une plus grande précision les résultats de son activité ; qu'il suit de là que la SARL PAPIN n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des rappels de la taxe sur la valeur ajoutée procédant de la reconstitution de son chiffre d'affaires pour la période en cause ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL PAPIN n'est pas fondée à demander l'annulation du jugement attaqué non plus que la décharge des impositions en litige ; Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, le versement à la SARL PAPIN de la somme que celle-ci réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DECIDE : Article 1er : La requête de la SARL PAPIN est rejetée. 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