Cour Administrative d'Appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 14/06/2011, 08MA00115, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 4ème chambre-formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2011-06-14
Numéro : 08MA00115
Président : Mme FELMY
Rapporteur : M. Dominique  REINHORN
Commissaire du gouvernement : M. GUIDAL
Avocat(s) : SELARL THEMIS

Vu la requête, enregistrée le 10 janvier 2008 par télécopie et régularisée par courrier le 14 janvier 2008, présentée pour M. Patrick A, demeurant ... par Me Maurel ; M. A demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0302487 0302490 du 23 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté ses requêtes tendant, d'une part, à la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998, 1999 et 2000 et des cotisations supplémentaires à la cotisation sociale généralisée, à la contribution au remboursement de la dette sociale, et au prélèvement social de 2 % auxquels il a été assujetti au titre des années 1998 et 1999 et, d'autre part, à la décharge, en droits et pénalités, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er avril 1997 au 31 mars 2000 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, les sommes qu'il a engagées tant en première instance qu'en appel ; ......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu la réclamation préalable ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du Vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 mai 2011, - le rapport de M. Reinhorn, rapporteur ; - les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ; - et les observations de Me Maurel pour M. A ; Sur la régularité du jugement : Considérant que, si M. A, exploitant un fonds de commerce ayant pour enseigne le musée du dessin animé et des châteaux cathares , soutient que, statuant sur le rejet de la comptabilité par l'administration fiscale, le jugement attaqué a omis de se prononcer sur l'application de l'instruction 3 - E 391 en date du 15 mai 1991 qui exonère de l'obligation de billetterie les visites de musée, moyen dont il s'était prévalu en première instance, il résulte de l'instruction que ledit jugement s'est fondé, pour considérer que l'administration a écarté à bon droit la comptabilité présentée comme étant irrégulière et non probante, sans qu'il soit besoin de statuer notamment sur les obligations de M. A au regard de l'article 290 quater du code général des impôts, sur la circonstance que l'exploitant n'avait fourni aucun document permettant de justifier la consistance exacte du chiffre des recettes ; que, ce faisant, le Tribunal a implicitement rejeté le moyen sus-analysé ; que, par suite, le jugement dont il s'agit n'est pas entaché d'irrégularité à raison d'une omission à statuer ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que l'envoi au contribuable d'un avis de vérification mentionnant une année donnée avant que n'expire le délai limite de dépôt des déclarations de bénéfices industriels et commerciaux réalisés au titre de cette année entache d'irrégularité la procédure ainsi engagée ; qu'aux termes de l'article 175 du code général des impôts dans sa version applicable au litige : Les déclarations doivent parvenir à l'administration au plus tard le 1er mars. Ce délai est prolongé jusqu'au 30 avril en ce qui concerne les commerçants et industriels, les exploitants agricoles placés sous un régime réel d'imposition et les personnes exerçant une activité non commerciale, placées sous le régime de la déclaration contrôlée ; qu'il résulte de ce qui précède que M. A est fondé à soutenir, pour la première fois en appel, que la procédure fiscale suivie au titre de l'impôt sur les revenus dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux est entachée d'irrégularité dans la mesure où il a été avisé, par avis du 8 janvier 2001, notifié le 10 février 2001, de la vérification de comptabilité portant en matière d'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux notamment sur l'exercice clos le 31 mars 2000, alors que le délai limite de dépôt de la déclaration des résultats de l'année 2000 n'expirait, en application des dispositions susmentionnées de l'article 175 du code général des impôts et de l'article 242 sexies de l'annexe II audit code, que le 30 avril 2001 et avait été reporté par un communiqué du 28 février 2001 au 3 mai 2001 ; qu'il y a lieu, par suite, de réformer le jugement attaqué et de prononcer un dégrèvement, en droit et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs à l'exercice clos le 31 mars 2000 ; Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales : Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des redressements pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts ; que M. A a fait l'objet, d'une part, d'une notification de redressements sur formulaire n° 3924-E sous référence n° 082272365 en date du 4 mai 2001, notifiée le 11 mai 2001, faisant référence à l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle qui a porté sur les années 1998 et 1999 en raison de l'absence de déclaration des sommes figurant sur les comptes bancaires privés, pour un montant en droits et pénalités de 19 607 euros pour 1998 et de 14 009 euros pour 1999, et d'autre part, d'une notification des mêmes redressements, sur formulaire n° 3924-V, sous référence n° 082272348, du 4 mai 2001, mais portant cette fois référence à la vérification de comptabilité au titre des exercices 1998, 1999 et 2000 ; que, si une troisième notification a été adressée le 5 mai 2000 à M. A, cette dernière n'a eu pour objet que d'indiquer à l'intéressé les conséquences financières consécutives aux modifications de ses bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 2000, reprenant pour le reste la notification de redressements du 4 mai 2000 ; que, dans ces conditions, le requérant ne saurait se prévaloir de ce que la procédure suivie aurait été irrégulière au regard des prescriptions de l'article L. 50 susvisé du livre des procédures fiscales, dès lors que les redressements consécutifs à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle portant sur les années 1998 et 1999 et ceux résultant de la vérification de comptabilité ont été notifiés simultanément et qu'au demeurant, la notification qui faisait suite à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle reprenait les redressements issus de la vérification de comptabilité ; Sur le bien-fondé de l'imposition : En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux des exercices clos en 1998 et 1999 : S'agissant du rejet de la comptabilité des exercices clos en 1998 et 2999 : Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 54 du code général des impôts que : Les contribuables relevant du régime des bénéfices industriels et commerciaux, sous réserves d'exceptions inapplicables au cas d'espèce, sont tenus de représenter, à toute réquisition de l'administration, tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration ; Considérant que, si l'administration fiscale a relevé que M. A n'avait pas respecté les obligations propres aux entreprises de spectacles prévues par le I de l'article 290 quater du code général des impôts, elle ne s'est pas fondée sur ce motif pour rejeter la comptabilité de l'exploitation, mais, notamment, sur la circonstance qu'en l'absence de billetterie, de bandes de caisse et de distinction dans la nature des recettes enregistrées en comptabilité, la comptabilité est irrégulière au regard des dispositions susmentionnées de l'article 54 du code général des impôts et ne permettait pas de justifier du résultat déclaré ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A, n'a pas distingué les encaissements résultant de l'activité de son entreprise selon qu'ils étaient effectués par chèque ou en espèces et n'a pas été en mesure de justifier de l'exactitude du résultat déclaré ; que, dès lors, l'administration était fondée, pour ce seul motif, à écarter la comptabilité présentée comme étant irrégulière et non probante ; S'agissant de la reconstitution des recettes des exercices clos en 1998 et 1999 : Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission (...) ; Considérant qu'ainsi qu'il a été mentionné ci-dessus, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la comptabilité de M. A ; qu'il est, par ailleurs, constant que les recettes des exercices vérifiés ont été rectifiées conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, il appartient au requérant d'apporter la preuve du caractère exagéré des redressements procédant de la reconstitution de ses recettes ; Considérant qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de l'activité de M. A pour les exercices clos en 1998 et 1999, le service a constaté, notamment d'après le contenu des procès-verbaux d'audition de l'intéressé communiqués par l'autorité judiciaire, que les recettes tirées de l'exploitation du musée du dessin animé et des châteaux cathares , de même que celles afférentes au musée de l'Inquisition exploité par M. Ménard, étaient concurremment déposées, s'agissant des chèques et d'une partie du numéraire, sur le compte bancaire de Mlle Tor, concubine du requérant, puis réparties en espèces entre M. Ménard et M. A, ce dernier ayant déclaré, lors des auditions puis en cours de contrôle, avoir perçu un tiers des fonds ainsi reversés au titre des exercices clos en 1998 et 1999 ; que les documents comptables présentés n'ayant pas permis d'identifier les encaissements par chèques ainsi réalisés, le vérificateur a reconstitué les recettes tirées de l'exploitation du musée du dessin animé et des châteaux cathares en réintégrant le montant de ces encaissements, à due concurrence de la répartition sus indiquée, aux recettes déclarées par M. A ; que, pour contester cette reconstitution, le requérant soutient, d'une part, que les encaissements par chèque litigieux auraient été inclus dans le montant des bénéfices qu'il a déclarés au titre des exercices vérifiés ; que, toutefois, il ne l'établit pas ; que si, d'autre part, M. A fait valoir que la répartition retenue par le vérificateur serait exagérée, dans la mesure où l'essentiel des encaissements de chèques constatés sur le compte bancaire dont s'agit proviendrait des activités exploitées par M. Ménard, et notamment son activité de restauration rapide, l'intéressé ne produit aucun élément permettant de déterminer précisément l'origine et la répartition desdits encaissements ; que, dans ces conditions, M. A n'établit pas, ainsi qu'il lui incombe, l'exagération des bases d'imposition reconstituées par le service ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en litige au titre des années 1998 et 1999 ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er avril 1997 au 31 mars 1999 : Considérant que le rappel de TVA assigné à M. A au titre de la période du 1er avril 1997 au 31 mars 1999 et dont l'intéressé demande la décharge procède, d'une part, de redressements sur les recettes omises au titre des deux exercices vérifiés et, d'autre part, de redressements sur la TVA déductible ; S'agissant de la TVA sur recettes omises : Considérant qu'aux termes de l'article 268 du code général des impôts : 1. La base d'imposition est constituée : a) Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; Considérant qu'ainsi qu'il a été dit plus haut, M. A n'établit pas que le montant de ses recettes, telles que reconstituées par le service au titre des exercices en litige, serait exagéré ; qu'il n'est, dès lors, pas fondé à demander la décharge des rappels de TVA mis à sa charge, au titre de la période du 1er avril 1997 au 31 mars 1999, à raison des omissions de recettes ainsi constatées ; S'agissant des déductions de TVA : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ; qu'aux termes de l'article 223 de l'annexe II au audit code : 1. La taxe dont les entreprises peuvent opérer la déduction est, selon les cas : Celle qui figure sur les factures d'achat qui leurs sont délivrées par leurs fournisseurs...2. La déduction ne peut être opérée si les entreprises ne sont pas en possession...desdites factures ; qu'aux termes de l'article 242 nonies de la même annexe : Les factures ou les documents en tenant lieu établis par les assujettis doivent être datés et numérotés et faire apparaître le nom du vendeur ou du prestataire et celui du client ainsi que leurs adresses respectives ; qu'il résulte de ces dispositions qu'alors même qu'elle aurait grevé les achats faits pour les besoins de l'exploitation du redevable, la taxe sur la valeur ajoutée n'est déductible de celle à laquelle celui-ci est assujetti que si une facture mentionnant ladite taxe a été établie au nom du redevable par le fournisseur ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour refuser une partie du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée déclarée par M. A, l'administration a rejeté les factures établies au nom de M. Grellier, propriétaire du fonds de commerce donné en location-gérance au requérant ainsi que les factures établies au nom d'Inter-Musée ; que lesdites factures, qui ne mentionnent ni le nom de M. A, ni son enseigne musée du dessin animé et des châteaux cathares , ne peuvent qu'être rejetées en application des dispositions précitées de l'article 242 nonies de l'annexe II au code général des impôts ; que, si M. A soutient que les fournisseurs avaient continué d'émettre leurs factures sous le nom des enseignes que le loueur du fonds exploitait avant le transfert du bail à son bénéfice, il ne l'établit pas ; que, dès lors, de telles factures qui, au surplus, ne sont pas produites aux débats, ne peuvent ouvrir droit, au profit du requérant, à la déduction de la taxe correspondante ; Considérant, en second lieu, que la déductibilité, prévue à l'article 271 du code général des impôts, de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'opérations imposables est subordonnée à la condition que les sommes facturées constituent la contrepartie de prestations réellement fournies et aient été effectivement acquittées ; Considérant que, si M. A, qui a exploité en location-gérance, à partir du 10 août 1996, le musée du dessin animé et des châteaux cathares , dans les murs dont M. Grellier était locataire, soutient que le propriétaire continuait d'émettre les quittances, qu'il acquittait, au nom de M. Grellier, l'ancien exploitant du fonds de commerce, le requérant, s'il était tenu par le contrat de location gérance conclu le 10 août 1996 d'acquitter les loyers aux lieu et place du bailleur du fonds, ne produit aucun justificatif du règlement effectif par lui-même du loyer pour le besoin de ses opérations imposables ; qu'il n'est, dès lors, pas fondé à contester la remise en cause par le service de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux loyers dont s'agit ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'établit pas qu'il serait en droit d'obtenir, au titre de la période litigieuse, un droit à déduction de TVA supérieur à la part de 20 % forfaitairement retenue par le service dans la notification de redressement du 4 mai 2001, afin de tenir compte des rares factures établies au nom du requérant ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales afférentes et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er avril 1997 au 31 mars 1999 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme que M. A demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : M. A est déchargé des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée relatifs à l'exercice clos le 31 mars 2000 ainsi que des pénalités y afférentes. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 23 octobre 2007 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. Patrick A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. '' '' '' '' N° 08MA00115 2