Cour administrative d'appel de Lyon, Plénière, du 10 décembre 1990, 89LY01935 89LY01936, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Lyon
Formation : PLENIERE
Type de recours : Plein contentieux fiscal
Date de la décision : 1990-12-10
Numéro : 89LY01935 89LY01936
Président : M. Gentot
Rapporteur : M. Chevalier
Commissaire du gouvernement : M. Richer

Vu I) la requête, enregistrée sous le n° 89LY01935 au greffe de la cour le 4 décembre 1989, présentée pour l'anstalt Liviana, dont le siège social est à Vaduz (principauté du Liechtenstein) par M. Y...--François X..., ayant reçu mandat à cet effet ; L'anstalt Liviana demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement en date du 16 no-vembre 1989 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge de l'impôt sur les sociétés auquel il a été assujetti au titre des années 1977 à 1979, 2°) de prononcer la décharge de cette imposition ainsi que des pénalités dont elle a été assortie ; Vu II), la requête, enregistrée sous le n° 89LY01936 au greffe de la cour le 27 novembre 1989, présentée pour l'anstalt Liviana, par M. Jean-François X..., ayant reçu mandat à cet effet ; L'anstalt demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du 13 septembre 1989 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge de la retenue à la source de l'impôt sur le revenu qui lui a été réclamée au titre des années 1976, 1977, 1978 et 1979 par avis de mise en recouvrement individuel du 24 avril 1981, 2°) de lui accorder la décharge sollicitée ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience du 21 novembre 1990 : - le rapport de M. Chevalier, président-rapporteur ; - et les conclusions de M. Richer, commissaire du gouvernement ; Considérant que les requêtes n° 89LY01935 et 89LY01936 de l'anstalt Liviana sont dirigées contre deux jugements, respectivement en date des 16 novembre 1989 et 13 septembre 1989, par lesquels le tribunal administratif de Nice a rejeté ses demandes en décharge, d'une part, de l'impôt sur les sociétés auquel il a été assujetti au titre des années 1977, 1978 et 1979, et d'autre part, de la retenue à la source de l'impôt sur le revenu établie au titre des années 1976, 1977, 1978 et 1979 ; que ces requêtes ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ; Sur la requête n° 89LY01935 relative à l'impôt sur les sociétés ; En ce qui concerne la recevabilité de la réclamation présentée au directeur des services fiscaux des Alpes-Maritimes le 8 juillet 1985 par l'anstalt Liviana : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1659 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au présent litige : "La date de mise en recouvrement des rôles est fixée par le préfet ou, en cas de délégation de la formalité d'homologation, par le directeur des services fiscaux d'accord avec le trésorier-payeur général. Cette date est indiquée sur le rôle ainsi que sur les avis d'imposition délivrés aux contribuables ..." ; que le premier alinéa de l'article 1661 du code général des impôts alors applicable, transféré à l'article L.253 du livre des procédures fiscales, dispose qu'"un avis d'imposition est transmis à tout contribuable inscrit au rôle. Il mentionne le total par cote des sommes à acquitter, les conditions d'exigibilité ainsi que la date de mise en recouvrement." ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : "Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux ... doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle selon le cas : - a) de la mise en recouvrement du rôle ..." ; Considérant qu'en application des dispositions précitées, le délai ouvert aux contribuables pour contester une imposition ne commence à courir qu'à compter du jour où ils ont connaissance de la date de mise en recouvrement du rôle ; que lorsqu'un contribuable conteste avoir reçu l'avis d'imposition par lequel l'administration prétend qu'elle l'a informé de la date de mise en recouvrement d'un rôle comprenant une imposition périodiquement émise, il appartient à l'intéressé de faire la preuve qu'il n'a pas reçu ledit avis d'imposition et que cette omission n'est pas due à une circonstance qui lui soit imputable ; qu'en revanche, lorsque l'imposition est consécutive à un redressement, il incombe à l'administration de démontrer que l'avis d'imposition a été notifié au contribuable ; Considérant que les redressements envisagés en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés auquel l'anstalt Liviana, dont le siège social est à VADUZ (principauté du Liechtenstein), a été assujetti au titre des années 1977 à 1979 ont été notifiés le 3 octobre 1980 à M. Francis X... ; que l'administration ne conteste pas que celui-ci était le représentant en France désigné par l'anstalt en application de l'article 223 quinquies A du code général des impôts ; que l'anstalt soutient qu'il n'a eu toutefois connaissance de la date de mise en recouvrement des rôles comprenant les impositions consécutives à ces redressements que le 7 juin 1985, date à laquelle un commandement de payer à été signifié à M. Francis X... par le trésorier principal d'Antibes ; que l'administration qui oppose au requérant, en application du a de l'article R.196-1 précité du livre des procédures fiscales, la tardiveté de sa réclamation présentée au directeur des services fiscaux des Alpes-Maritimes le 8 juillet 1985, n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que des avis d'imposition mentionnant la date de mise en recouvrement des rôles lui ont été notifiés au plus tard le 31 décembre 1982 ; que, par suite, l'anstalt Liviana est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Nice a rejeté la demande qui lui était soumise au motif que la réclamation du 8 juillet 1985 mentionnée ci-dessus était irrecevable ; qu'ainsi, le jugement du 16 novembre 1989 doit être annulé ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par l'anstalt Liviana devant le tribunal administratif de Nice ; Sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens de la demande : Considérant qu'il résulte de l'instruction que le requérant, constitué sous le régime de l'anstalt selon le droit du Liechtenstein, était, en raison de ses statuts, passible de l'impôt sur les sociétés en vertu du 1 de l'article 206 du code général des impôts dès lors qu'il se livrait à une activité lucrative en louant un appartement meublé dont il était propriétaire à Antibes, moyennant un loyer de 94 940 francs en 1977, de 120 128 francs en 1978 et de 100 000 francs en 1979 ; que faute pour lui d'avoir souscrit dans les délais légaux les déclarations de résultats auxquelles sont tenues, conformément au 1 de l'article 223 du même code, les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés, il a été taxé d'office ; que le service a déterminé les bases d'imposition par application de l'article 209 A du code ; Considérant qu'aux termes de l'article 209 A du code général des impôts, alors en vigueur : "Si une personne morale dont le siège est situé hors de France a la disposition d'une ou plusieurs propriétés immobilières situées en France ou en concède la jouissance gratuite ou moyennant un loyer inférieur à la valeur locative réelle, elle est soumise à l'impôt sur les sociétés sur une base qui ne peut être inférieure à trois fois la valeur locative réelle de cette ou de ces propriétés ..." ; que ces dispositions ne s'appliquent qu'aux propriétés immobilières qui ne font pas l'objet d'une exploitation industrielle, commerciale ou agricole ; Considérant qu'aux termes de l'article 34 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : "Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale ..." ; que le fait de donner habituellement en location des locaux garnis de meubles constitue l'exercice d'une profession commerciale au sens de l'article 34 ; Considérant, par suite, que c'est par une inexacte application des dispositions précitées des articles 34 et 209 A du code général des impôts que l'anstalt Liviana a été soumis à l'impôt sur les sociétés au titre des années 1977, 1978 et 1979 sur une base égale à trois fois la valeur locative réelle de l'appartement meublé qu'il louait à Antibes durant cette période ; qu'il s'ensuit que le requérant est fondé à demander la décharge des impositions auquel il a été assujetti au titre des années 1977, 1978 et 1979 ; Sur la requête n° 89LY01936 relative à la retenue à la source ; En ce qui concerne la fin de non-recevoir opposée par le ministre chargé du budget : Considérant que si le ministre soutient que contrairement aux prescriptions, alors applicables, de l'article R.192 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel auquel se réfère l'article R.200-17 du livre des procédures fiscales, la requête de l'anstalt Liviana n'a pas été formée dans le délai d'appel et, par suite, est irrecevable, il résulte de l'instruction que sur l'accusé de réception portant notification du jugement attaqué ne figurent ni la date ni la signature du destinataire ni aucun tampon-dateur apposé par l'administration postale lors du renvoi dudit accusé de réception au tribunal administratif de Nice ; qu'ainsi, la cour n'est pas en mesure de s'assurer que le jugement a été notifié au requérant plus de deux mois avant l'enregistrement de sa requête ; que, dès lors, la requête de l'anstalt Liviana doit être regardée comme ayant été formée dans le délai du recours contentieux ; qu'elle est, par suite, recevable ; En ce qui concerne les bénéfices distribués au titre de l'exercice clos en 1976 ; Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens invoqués à l'appui de ces conclusions : Considérant que l'administration estimant que l'anstalt Liviana avait dégagé des profits passibles de l'impôt sur les sociétés et ayant constaté qu'il n'avait pas souscrit dans les délais légaux de déclaration relative à l'impôt sur les sociétés pour l'exercice clos en 1976 l'a taxé d'office au titre de cette même année ; qu'en l'absence de stipulations contractuelles contraires entre la France et la principauté du Liechtenstein, elle l'a soumis à une retenue à la source au taux de 25 %, en application des dispositions de l'article 115 quinquies du code général des impôts, sur une base de 21 600 francs, égale à la différence entre la valeur locative qu'elle a attribuée à l'appartement meublé dont l'anstalt était propriétaire à Antibes et le loyer réellement perçu ; Considérant qu'aux termes de l'article 115 quinquies du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : "I - Les bénéfices réalisés en France par les sociétés étrangères sont réputés distribués, au titre de chaque exercice, à des associés n'ayant pas leur domicile réel ou leur siège social en France. - Les bénéfices visés à l'alinéa précédent s'entendent du montant total des résultats, imposables ou exonérés, après déduction de l'impôt sur les sociétés", et que, selon l'article 119 bis du même code, alors en vigueur, : " ... 2 - Sous réserve des dispositions des articles 238 sexies, 238 septies et 239 bis B, les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187-1 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile réel ou leur siège en France." ; Considérant, d'une part, qu'il résulte de ces dispositions que les bénéfices visés à l'article 115 quinquies précité sont ceux passibles de l'impôt sur les sociétés déterminés en vertu de l'article 209 du code général des impôts, d'après les règles fixées pour les bénéfices industriels et commerciaux réalisés par les personnes physiques ; que, par suite, c'est à tort que le service a fixé, pour l'application de la retenue à la source, une base d'imposition supérieure au bénéfice de l'exercice clos en 1976 qu'il avait notifié à l'anstalt le 5 octobre 1980 ; Considérant, d'autre part, que l'adminis-tration ne soutient pas que l'insuffisance de loyer dont elle fait état dans cette notification de redressements révélerait, à elle seule, un acte anormal de gestion ; que, par suite, le service ne pouvait rectifier l'écriture comptable retraçant l'encaissement du loyer par l'anstalt Liviana et évaluer à 4 419 francs le bénéfice imposable de l'exercice clos en 1976 alors que la comptabilité de l'anstalt faisait ressortir un déficit de 15 723,83 francs ; Considérant que si le ministre soutient, à titre subsidiaire, que le contribuable n'aurait pas inscrit en comptabilité, à la date d'expiration des délais de déclaration, les amortissements qu'il a déduits en vertu du 1-2° de l'article 39 du code général des impôts, il n'établit pas qu'en l'absence de cette déduction, l'activité de l'anstalt Liviana ferait apparaître un bénéfice au titre de cet exercice ; Considérant que, dans ces conditions, c'est à tort que le service a soumis l'anstalt Liviana à une retenue à la source de 25 % sur les bénéfices distribués en France au titre de l'exercice clos en 1976 ; En ce qui concerne les bénéfices distribués au titre des exercices clos en 1977, 1978 et 1979 : Considérant qu'en conséquence de ce qui a été dit plus haut concernant la requête n° 89LY01935 et en l'absence de tout bénéfice déclaré au titre de ces trois années par l'anstalt Liviana, c'est à tort que le service l'a imposé à une retenue à la source de 25 % sur les bénéfices distribués en France au titre des exercices clos en 1977, 1978 et 1979 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'anstalt Liviana est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Nice a, par le jugement attaqué du 13 septembre 1989, rejeté sa demande tendant à la décharge de la retenue à la source de 25 % sur ses bénéfices des exercices clos en 1976, 1977, 1978 et 1979 ;Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 16 novembre 1989 est annulé.Article 2 : L'anstalt Liviana est déchargé de l'impôt sur les sociétés auquel il a été assujetti au titre des années 1977, 1978 et 1979.Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 13 septembre 1989 est annulé.Article 4 : L'anstalt Liviana est déchargé de la retenue à la source au taux de 25 % à laquelle il a été assujetti sur les bénéfices distribués au titre des exercices clos en 1976, 1977, 1978 et 1979.