Cour Administrative d'Appel de Versailles, 3ème Chambre, 26/06/2007, 06VE00271, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Versailles
Formation : 3ème Chambre
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2007-06-26
Numéro : 06VE00271
Président : Mme VETTRAINO
Rapporteur : M. Bernard  BONHOMME
Commissaire du gouvernement : M. BRUNELLI
Avocat(s) : FOUCAULT

Vu la requête, enregistrée le 7 février 2006 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour Mme Marie-Claire X, demeurant ..., par Me Foucault ; Mme X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n°0403685 en date du 13 décembre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1997 et 1998 ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; Elle soutient que les indemnités réclamées le 2 octobre 1996 par le crédit-bailleur ne sont devenues certaines dans leur montant qu'en 1997; que le tribunal a commis une erreur d'appréciation en retenant que les contrats de crédit bail ont été résiliés le 2 octobre 1996 ; que le paiement des indemnités de résiliation n'étaient certaines ni dans leur principe ni dans leur montant en 1996 ; que si l'administration considère que la dette était certaine dans son principe et son montant en 1996 et aurait dû être imputée sur cette même année, elle ne peut s'opposer à sa déduction sur l'exercice 1997 dès lors que la somme correspondante n'a pas été portée en comptabilité en 1996 ; que la quote-part des frais de véhicule déduite en 1997 et 1998 est parfaitement fondée; que la moins-value à court terme de 11 863 francs comptabilisée en 1998 est déductible à concurrence de 80 % de son montant ; que la suppression de l'abattement pour association de gestion agréée en 1997 et 1998 n'est pas justifiée compte tenu des dispositions de l'article 158-4 bis du code général des impôts ; qu'en application des garanties accordées par les articles L. 80 A et L.80 B du livre des procédures fiscales, elle peut se prévaloir de l'interprétation formelle de la loi fiscale contenue dans l'instruction 5 J 3122 du 15 mars 1995 et de la position formelle prise par le service, en application de cette doctrine administrative, de ne pas prononcer la déchéance de l'abattement malgré le dépôt hors délai de la déclaration une deuxième puis une troisième fois ; que la doctrine administrative de base référencée 5 J assimile la suppression de l'abattement à une sanction ; qu'une telle sanction constitue une mesure disproportionnée contraire à la convention européenne des droits de l'homme et à la doctrine 5 J-3122; que la déchéance ne pourrait concerner que l'exercice 1998 ; que sur le fondement de la doctrine administrative 5 B 10-96 du 22 avril 1996, elle est en droit de bénéficier de la demi-part supplémentaire de quotient familial tant en 1998 qu'en 1997 dès lors qu'elle était dans l'impossibilité légale d'épouser son concubin ; . Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 juin 2007: - le rapport de M. Bonhomme, premier conseiller ; - et les conclusions de M.Brunelli, commissaire du gouvernement ; Sur le bien-fondé des impositions ; En ce qui concerne l'exercice de déduction des indemnités de résiliation : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes des dispositions de l'article 93 A du code général des impôts : «A compter du 1er janvier 1996 et par dérogation aux dispositions de la première phrase du 1 de l'article 93, le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu peut, sur demande des contribuables soumis aux régime de la déclaration contrôlée, être constitué de l'excédent des créances acquises sur les dépenses mentionnées au 1 de l'article 93 et engagées au cours de l'année d'imposition . » ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que chacun des contrats de crédit-bail signés par Mme X, médecin radiologue soumis aux régime de la déclaration contrôlée, stipulait qu'à défaut de paiement du loyer à l'échéance du terme prévue par les stipulations particulières de ces contrats, la convention serait résiliée de plein droit et le locataire défaillant serait tenu de verser, en réparation du préjudice subi, la totalité des loyers hors taxe restant à échoir postérieurement à la résiliation, ainsi qu'une indemnité de résiliation égale à 10 % du prix d'acquisition initial de l'investissement financier ; que, par lettre du 2 octobre 1996, le crédit-bailleur a mis en demeure le crédit-preneur de lui payer les arriérés de loyers dans un délai de 8 jours et les indemnités de résiliation dues ; que la circonstance que Mme X n'a été assignée qu'en 1997 par son débiteur en paiement des loyers impayés ne saurait retarder la date de prise d'effet de la résiliation, qui était effective en octobre 1996 ; qu'ainsi le paiement des indemnités de résiliation était certain dans son principe et dans son montant dès l'année 1996; que, par suite, contrairement à ce que soutient Mme X, qui a opté à compter du 1er janvier 1996, en application des dispositions de l'article 93 A du code général des impôts, pour la tenue d'une comptabilité selon les créances acquises et les dettes certaines, c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans ses bénéfices non commerciaux de l'année 1997 la somme de 168 519 francs correspondant à l'indemnité de résiliation exigible au titre de l'année 1996 qu'elle avait à tort portée en charges sur l'exercice 1997 ; Considérant que Mme X soutient qu'elle était en droit de déduire, au titre de l'année 1997, des charges des années antérieures dès lors que ces charges n'auraient pas été imputées sur les exercices sur lesquels elles auraient dû l'être ; que si, en vertu des dispositions précitées, un contribuable peut, sur option, tenir une comptabilité selon les créances acquises et les dettes certaines, ces dispositions ne l'obligent nullement à établir un bilan au même titre que les titulaires de bénéfices industriels et commerciaux dont l'impôt est calculé conformément aux dispositions de l'article 38-2 du code général des impôts ; que, par suite, Mme X, alors que le délai de reprise de l'administration au titre de l'année 1996 était écoulé, n'est pas fondée à soutenir qu'elle pouvait déduire fiscalement des bénéfices du premier exercice non prescrit une charge rattachée au dernier exercice prescrit ; En ce qui concerne la déduction des frais afférents à la mise à disposition d'un véhicule automobile : Considérant que Mme X soutient que la quote-part des frais d'entretien d'un véhicule, qui a été déduite au titre des années 1997 et 1998, est parfaitement fondée ; que cependant elle n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de la réalité du montant des frais professionnel dont elle demande la déduction en se bornant à faire état de frais de déplacement qui n'auraient pas été pris en compte, ou qui l'auraient été pour une distance insuffisante ; En ce qui concerne la moins-value à court terme se rapportant à un véhicule : Considérant qu'il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que prétend Mme X, l'administration a admis de porter de 40 à 60 %, et non à 80 %, la fraction de la moins-value à court terme de 11 863 francs comptabilisée en 1998, en raison de l'usage mixte du véhicule à l'origine de cette moins-value ; que, par suite, la requérante ne peut utilement soutenir, en se prévalant d'une prétendue prise de position du service, qu'elle devait bénéficier d'un dégrèvement supplémentaire à concurrence de 80 % de la moins-value constatée ; En ce qui concerne la suppression de l'abattement pour adhésion à une association de gestion agréée ; Considérant qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne des droits de l'homme et de libertés fondamentales : « 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue ( ) équitablement ( ) par un tribunal qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle ( ) » ; qu'aux termes de l'article 158-4 bis du code général des impôts : « Les adhérents des centres de gestion et associations agréés définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater H ( ) bénéficient d'un abattement de 20 % sur leurs bénéfices déclarés soumis à un régime réel d'imposition ou au régime prévu à l'article 68 F. ( ) L'abattement n'est pas appliqué lorsque la déclaration professionnelle, la déclaration d'ensemble des revenus ou les déclarations de chiffre d'affaires n'ont pas été souscrites dans les délais et qu'il s'agit de la deuxième infraction successive concernant la même catégorie de déclaration » ; Considérant, d'une part, qu'il n'est pas contesté que Mme X a déposé tardivement ses déclarations professionnelles au titre des années 1996,1997 et 1998 ; que, par suite, les dispositions susvisées de l'article 158-4 bis du code général des impôts étaient applicables ; que dès lors que la première infraction a été constatée en 1996, le moyen tiré de ce que la suppression de l'abattement ne pourrait concerner que l'exercice 1998 n'est pas fondé; que, par suite, l'administration était en droit de lui refuser le bénéfice de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé au titre des années 1997 et 1998 ; Considérant, d'autre part, qu'ainsi qu'il vient d'être dit, les dispositions de l'article 158-4 bis précité proportionnent la suppression de l'avantage lié à l'abattement pour adhésion à une association de gestion agréée à la gravité des agissements du contribuable en ne prévoyant la suppression de cet avantage qu'en cas de récidive ; que les principes énoncés par les stipulations précitées de l'article 6 § 1 de la convention européenne des droits de l'homme et des libertés fondamentales sont applicables à la contestation, devant le juge de l'impôt, de la suppression de l'abattement prévue par l'article 158-4 bis précité du code général des impôts dès lors que cette suppression présente le caractère d'une sanction tendant à éviter la réitération des agissements qu'il vise et constitue ainsi une « accusation en matière pénale » au sens des stipulations de l'article 6 précité ; qu'il appartient au juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, de décider, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, du maintien ou de la suppression de l'avantage résultant de l'abattement pour adhésion à une association de gestion agréée ; que le juge dispose ainsi d'un pouvoir de pleine juridiction conforme aux stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, lesquelles n'impliquent pas que le juge puisse moduler l'application de la suppression de l'abattement ; que par suite, Mme X ne saurait soutenir que les dispositions de l'article 158-4 bis précitées contreviennent à ces stipulations du fait qu'elles ne permettent pas au juge de modérer la mesure qu'elles prévoient, ni que la suppression de l'abattement après une deuxième infraction constituerait une mesure disproportionnée et une sanction contraire au principe de proportionnalité qui découle des stipulations de l'article 6-1 de la convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; Considérant que Mme X ne peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L.80A du livre des procédures fiscales, de l'instruction publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts 5 J 3122 du 15 mars 1995 qui, en tant qu'elle assimile la suppression de l'abattement à une sanction ne comporte, en tout état de cause, aucune interprétation formelle de la loi fiscale et se borne à recommander aux services gestionnaires de s'assurer du dépôt régulier des déclarations fiscales et d'adresser au contribuable un formulaire spécifique lorsqu'il constate une 2° infraction ; que par ailleurs, la circonstance que la requérante ait initialement bénéficié de l'abattement pour les années 1997 et 1998 bien que ses déclarations aient été déposées hors délai ne constitue pas une prise de position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait au sens des dispositions de l'article L-80 B du livre des procédures fiscales ; Sur la suppression de la demi-part supplémentaire de quotient familial réalisée au titre de la compensation ; Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du I de l'article 194 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi n° 951346 du 30 décembre 1995 : A compter de limposition des revenus de 1995, le nombre de parts à prendre en considération pour la division du revenu imposable... est fixé comme suit :... Célibataire ou divorcé ayant un enfant à charge... 1,5 ; qu'aux termes du II du même article : Le nombre de parts prévu au I est augmenté de 0,5 pour l'imposition des contribuables célibataires ou divorcés qui vivent seuls et supportent effectivement la charge du ou des enfants ... ; qu'il est constant que Mme X vivait en concubinage au cours de la période litigieuse ; que, dès lors, au regard des dispositions précitées du code général des impôts, elle n'est pas fondée à obtenir une demipart supplémentaire de quotient familial ; Considérant, en second lieu, que Mme X se prévaut, sur le fondement de l'article L.80A du livre des procédures fiscales, de l'instruction publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts n° 5 B-10-96 du 29 avril 1996 applicable à compter de l'imposition des revenus de 1995 qui indique que : Des lors qu'ils ne constituent pas un couple au sens de la définition précitée, sera réputé vivre seul pour l'application de l'article 3 de la loi de finances pour 1996, le contribuable qui cohabite avec un descendant, un ascendant, un collatéral, ou toute autre personne avec laquelle il n'est pas susceptible de contracter mariage ; que la même instruction définit le couple comme un couple marié ou un couple de concubins, cette notion étant définie par la jurisprudence comme la situation de deux personnes ayant décidé de vivre comme des époux sans pour autant s'unir par le mariage ; Considérant que la requérante soutient que tant qu'elle est engagée dans les liens du mariage avec son époux, elle n'est pas susceptible de contracter mariage avec son compagnon et que, dès lors, ils ne sauraient être regardés comme un couple ayant décidé de vivre comme des époux sans pour autant s'unir par le mariage de telle sorte qu'en conséquence, au cours des années 1997 à 1999, elle doit être réputée vivre seule au sens de l'instruction précitée ; Considérant que l'instruction du 29 avril 1996 s'est bornée à se référer à la définition de la notion de concubinage telle qu'elle résultait de la jurisprudence qui n'en excluait, à cette époque, que les personnes de même sexe ; que, par suite, Mme X ne peut soutenir que l'instruction précitée exclut de la notion de concubinage les couples de fait dont l'un des membres est déjà marié ; que, dans ces conditions, Mme X ne se trouvant pas dans la situation définie par l'instruction du 29 avril 1996 n'est pas fondée à en invoquer le bénéfice ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme X n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande ; DECIDE : Article 1er : La requête de Mme X est rejetée. 06VE00271 2