Cour Administrative d'Appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 12/06/2008, 05MA02883, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 3ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2008-06-12
Numéro : 05MA02883
Président : M. DARRIEUTORT
Rapporteur : M. Julien  IGGERT
Commissaire du gouvernement : M. DUBOIS
Avocat(s) : BUREAU D'ÉTUDES FISCALES ET JURIDIQUES RAYMOND BELNET

Vu la requête, enregistrée le 17 novembre 2005, présentée pour M. Robert X, demeurant ..., par Me Silvestri ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0310369 en date du 10 octobre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de la cotisation sociale généralisée et de la contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations litigieuses ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ......................................................................................................... Vu la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 modifiée portant statut des navires et autres bâtiments de mer ; Vu la loi n° 77-1467 du 30 décembre 1977 ; Vu la loi n° 95-1346 du 30 décembre 1995 portant loi de finances pour 1996 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mai 2008 : - le rapport de M. Iggert, conseiller ; - les observations de Me Trarieux-Lumière, substituant Me Silvestri pour M. Lévy ; - et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ; Considérant que M. X a acquis le 31 décembre 1996 seize parts de copropriété d'un navire de pêche dénommé « Viking Albacore », destiné à être exploité à partir de l'île de la Réunion ; qu'il a porté en déduction de son revenu global les déficits industriels et commerciaux résultant, d'une part, au titre de l'année 1996, de sa quote-part de l'investissement réalisé pour l'acquisition de ce navire sur le fondement de l'article 238 bis HA du code général des impôts et, d'autre part, au titre de l'année 1997, de sa quote-part du résultat d'exploitation de la copropriété sur le fondement des dispositions du 1° bis du I de l'article 156 du même code ; que la copropriété a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en 1998 ; qu'à la suite de ce contrôle, l'administration a remis en cause les déductions effectuées par M. X, lequel relève appel du jugement en date du 10 octobre 2005 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 en conséquence de ces redressements ; Sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de la requête : Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article 8 quater du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « Chaque membre des copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 portant statut des navires et autres bâtiments de mer est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété » ; que si, comme le soutient le requérant, aucune des dispositions de l'article 61 A du code général des impôts ne fixe de règle relative à la procédure d'imposition, les termes du 1° du I de l'article 73 de la loi susvisée du 30 décembre 1977, demeuré en vigueur pour les copropriétés de navire, prévoient que « la procédure de vérification des déclarations est suivie directement entre l'administration et la copropriété » ; qu'aux termes de l'article L.47 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification » ; qu'il résulte de ces dispositions combinées, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 30 décembre 1977, que l'avis de vérification de comptabilité prévu par l'article L.47 du livre des procédures fiscales doit être adressé à la copropriété et non à chacun de ses membres ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait dû lui adresser en tant que copropriétaire du navire « Viking Albacore » l'avis de vérification de comptabilité de la copropriété de ce navire ou que la procédure de vérification de comptabilité aurait été irrégulièrement menée par l'administration fiscale avec la copropriété du navire, irrégularité qui aurait affecté son imposition personnelle ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 72 de la loi n° 95-1346 du 30 décembre 1995 portant loi de finances pour 1996 : « L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus (...). Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation (...) 1° bis - des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention (...). Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables au déficit ou à la fraction de déficit provenant de l'exploitation : (...) de biens meubles corporels acquis à l'état neuf, non encore livrés au 1er janvier 1996 et ayant donné lieu avant cette date à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix (...) » ; qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la même loi de finances pour 1996 : « I. Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I des articles 156 et 209 (...) ; III quater. Les dispositions du 1° bis du I de l'article 156 ne sont pas applicables aux déficits provenant de la déduction des investissements visée au I et de leur exploitation (...) réalisés à compter du 1er janvier 1996 et qui reçoivent un agrément préalable du ministre chargé du budget (...) » ; et qu'aux termes de l'article 46 quaterdecies D alors applicable de l'annexe III au même code : « La déduction est pratiquée par l'entreprise propriétaire (...) » ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que la déduction des déficits provenant des investissements réalisés à compter du 1er janvier 1996 dans les départements d'outre-mer et de leur exploitation est subordonnée soit à la participation personnelle, continue et directe à l'activité de l'un des membres du foyer fiscal du contribuable, soit à l'obtention d'un agrément ministériel soit au versement avant le 1er janvier 1996 d'acomptes au moins égaux à 50 % du prix du bien qui a fait l'objet de l'investissement ; Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'investissement réalisé par M. X n'a pas fait l'objet d'un agrément ministériel et que ni l'intéressé ni un membre de son foyer fiscal ne participe de façon personnelle, continue et directe à l'activité du navire « Viking Albacore » ; Considérant, en deuxième lieu, que, si M. X produit une attestation de la société Océa, constructeur du navire, datée du 1er avril 1996 selon laquelle la société « Compagnie Viking » lui aurait versé avant le 31 décembre 1995 une somme représentant 50 % du prix du navire ainsi qu'une attestation notariée en date du 17 avril 1996 certifiant le même versement, l'administration fiscale oppose à ces attestations des documents comptables de la SA « Compagnie Viking » relatifs au compte du navire « Viking Albacore » qui ne permettent pas de regarder comme effectif le versement au 31 décembre 1995 d'acomptes au moins égaux à 50 % du prix du navire ; qu'en toute hypothèse, il est constant que la copropriété du « Viking Albacore » n'a été constituée que le 28 août 1996 et n'a pu elle-même passer commande du navire avant le 31 décembre 1995 et verser avant cette date des acomptes au moins égaux à 50 % du prix, conditions auxquelles les dispositions précitées du 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts subordonnent la déduction des déficits ; Considérant, en troisième lieu, qu'au regard des conditions susrappelées de déduction des déficits, la circonstance que le navire « Viking Albacore » aurait été livré antérieurement au 31 décembre 1996 est indifférente ; que, par suite, les moyens du contribuable tirés d'une date de livraison du navire antérieure au 1er janvier 1997 sont inopérants ; En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative : Considérant, en premier lieu, que l'instruction référencée 4 A-7-96 du 14 août 1996, qui précise les modalités d'application des mesures transitoires prévues à l'article 72 de la loi de finances pour 1996 subordonnent également le bénéfice des mesures de faveur prévues par cette instruction à la condition d'une commande accompagnée d'un versement d'acomptes au moins égaux à 50 % du prix de revient ; qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, il ne résulte pas des pièces du dossier que cette condition ait été remplie ; que, par suite, le requérant n'entre pas dans les prévisions de la doctrine administrative qu'il invoque ; Considérant, en second lieu, que le requérant ne peut utilement invoquer l'instruction 4 D 2221 relative aux amortissements pratiqués par les entreprises d'armement naval, dès lors que cette méthode comptable n'a aucune incidence sur les modalités du report des déficits en litige ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ; que doivent être rejetées par voie de conséquence ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; D É C I D E : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Robert X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. Copie en sera adressée à Me Silvestri et à la direction de contrôle fiscal sud-est. N°05MA02883