Cour Administrative d'Appel de Marseille, 7ème chambre - formation à 3, 19/12/2014, 11MA04784, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Marseille
Formation : 7ème chambre - formation à 3
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2014-12-19
Numéro : 11MA04784
Président : M. BEDIER
Rapporteur : M. Vincent  L'HÔTE
Commissaire du gouvernement : M. DELIANCOURT
Avocat(s) : FIDAL NEUILLY

Vu la requête, enregistrée le 23 décembre 2011, et le mémoire complémentaire enregistré le 13 juin 2012, présentés pour la SARL Les Pléiades, agissant par son représentant légal et dont le siège est 192 rue Reine Jeanne à Toulon (83000), par la société d'avocats Fidal ; La SARL Les Pléiades demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0902475 du 27 octobre 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande en décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007, ainsi que des intérêts de retard y afférents ; 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée contestés pour un montant de 62 237 euros ou, à titre subsidiaire, pour un montant de 152 euros ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des frais d'instance ; ................................................................................................................ Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code de l'action sociale et des familles ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de la sécurité sociale ; Vu l'arrêt rendu le 27 mars 2014 par la Cour de justice de l'Union européenne dans l'affaire C-151/13 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 décembre 2014 : - le rapport de M.A...'hôte, premier conseiller, - et les conclusions de M. Deliancourt, rapporteur public ; 1. Considérant que la SARL Les Pléiades exploite un établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité, l'administration a remis en cause la fraction de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé le prix de certains biens et services et de certaines immobilisations utilisés par l'établissement et lui a notifié, en conséquence, des redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007, assortis de l'intérêt de retard ; que la SARL Les Pléiades défère à la Cour le jugement du 27 octobre 2011 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande en décharge de ces impositions supplémentaires ; 2. Considérant qu'en vertu du 1° ter du 4. de l'article 261 du code général des impôts, sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée les soins dispensés par les établissements privés d'hébergement pour personnes âgées mentionnés au 6° de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles, pris en charge par un forfait annuel global de soins en application de l'article L. 174-7 du code de la sécurité sociale ; que le I de l'article 271 du même code prévoit que la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération et l'article 273 du même code renvoie à des décrets en Conseil d'Etat la détermination des conditions d'application de l'article 271 et, notamment, des modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d'opérations imposables doit être limitée ou réduite ; que, selon l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur jusqu'au 1er janvier 2008 : " 1. Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible (...) multiplié par le rapport existant entre : a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations. (...) Le rapport fixé en pourcentage est arrondi à un chiffre qui ne dépasse pas l'unité supérieure (...) " ; que l'article 213 de la même annexe, alors applicable, dispose : " Lorsqu'un assujetti a des secteurs d'activités qui ne sont pas soumis à des dispositions identiques au regard de la taxe sur la valeur ajoutée, ces secteurs font l'objet de comptes distincts pour l'application du droit à déduction (...) " ; qu'aux termes de l'article 219 de cette annexe : " Les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé ces mêmes biens et services dans les limites ci-après : a. Lorsque ces biens et services concourent exclusivement à la réalisation d'opérations ouvrant droit à déduction, la taxe qui les a grevés est déductible ; b. Lorsqu'ils concourent exclusivement à la réalisation d'opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la taxe qui les a grevés n'est pas déductible ; c. Lorsque leur utilisation aboutit concurremment à la réalisation d'opérations dont les unes ouvrent droit à déduction et les autres n'ouvrent pas droit à déduction, une fraction de la taxe qui les a grevés est déductible. Cette fraction est déterminée dans les conditions prévues aux articles 212 à 214 " ; 3. Considérant qu'au cours de la période d'imposition en litige, la SARL Les Pléiades a fourni aux résidents de son établissement des prestations de soins exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée par application du 1° ter du 4. de l'article 264 du code général des impôts précité, des prestations d'hébergement et de restauration soumises au taux réduit de 5,5 % par application du a. de l'article 279 du même code et des prestations liées à la dépendance relevant du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration a remis en cause le caractère entièrement déductible de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé le prix de certains biens et services et certaines immobilisations qu'elle a estimé utilisés pour la réalisation de ces trois types de prestations, et a appliqué, pour la détermination de la fraction de déduction, le prorata prévu à l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, parvenant à un résultat de 80 % ; 4. Considérant, en premier lieu, que la SARL Les Pléiades soutient qu'elle exerce trois types d'activité constituant des secteurs distincts pour lesquels elle était en droit d'appliquer une fraction de déduction différente ; que, comme l'a jugé le tribunal, la fourniture par l'établissement de prestations d'hébergement et de restauration, d'assistance pour pallier les effets de la dépendance et de soins, qui sont complémentaires et réalisées avec des moyens en personnel et matériels communs, participe d'une même activité d'hébergement de personnes âgées dépendantes ; que les circonstances que l'article R. 314-162 du code de l'action sociale et des familles impose aux établissements hébergeant des personnes âgées dépendantes de présenter leur budget, en charges et produits, par sections d'imputation tarifaire correspondant aux tarifs journaliers afférents, respectivement, à l'hébergement, à la dépendance et aux soins, et que ces différentes prestations soient soumises à un régime différent au regard de la taxe sur la valeur ajoutée, ne suffisent pas à regarder ces opérations comme relevant de secteurs distincts d'activité ; que, par suite, et dans la mesure où les prestations de soins sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée, la société requérante n'était autorisée à déduire qu'une fraction de la taxe ayant grevé le prix des biens et services et des immobilisations utilisés concurremment pour ces différentes prestations ; 5. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions précitées que, pour la détermination de la fraction de la taxe déductible par des redevables qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, doivent figurer au dénominateur du coefficient de déduction les subventions directement liées au prix d'opérations exonérées de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'ont le caractère de subventions directement liées au prix les subventions qui constituent la contrepartie totale ou partielle d'une opération de livraison de biens ou de prestation de services et qui sont versées par un tiers au vendeur ou au prestataire ; 6. Considérant qu'en vertu de l'article L. 174-7 du code de la sécurité sociale, les dépenses afférentes aux soins médicaux dispensés dans les établissements d'hébergement pour personnes âgées dépendantes sont supportées par les régimes d'assurance maladie ou au titre de l'aide sociale, éventuellement suivant des formules forfaitaires ; qu'en vertu de l'article L. 313-12 du code de l'action sociale et des familles, un établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes ayant conclu une convention avec le président du conseil général et l'autorité compétente de l'Etat perçoit un forfait annuel global de soins qui tient compte de la capacité de l'établissement, du degré de dépendance moyen de ses résidents ainsi que d'un tarif afférent aux soins recouvrant le coût des prestations médicales et paramédicales rendues aux résidents ; qu'ainsi que l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt rendu le 27 mars 2014 dans l'affaire C-151/13, le forfait annuel global de soins constitue la contrepartie des prestations de soins effectuées à titre onéreux par les établissements d'hébergement pour personnes âgées dépendantes au profit de leurs résidents ; qu'il a ainsi le caractère d'une subvention directement liée au prix des prestations de soins, exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée, rendues par un tel établissement ; que, par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que ce forfait ne devait pas figurer au dénominateur pour le calcul du coefficient de taxation des biens, services et immobilisations utilisés concurremment pour des prestations d'hébergement et de restauration, des prestations liées à la dépendance et des prestations de soins ; 7. Considérant, en troisième lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction que les biens et services et les immobilisations en litige soient utilisés exclusivement pour les prestations passibles de la taxe sur la valeur ajoutée ; que la circonstance que ces dépenses auraient été exposées même si l'établissement n'avait pas été médicalisé, ne suffit pas à regarder les biens, services et immobilisations en cause comme n'ayant pas concouru à la réalisation des prestations de soins ; 8. Considérant, en quatrième lieu, que l'administration a retenu une fraction de déduction de 80 % ; que le moyen tiré de ce que le pourcentage à retenir pour les dépenses de personnel serait de 70 % compte tenu de leur prise en charge par le forfait annuel global de soins à hauteur de 30 %, n'est en tout état de cause pas de nature à entraîner la décharge ou la réduction des impositions litigieuses ; 9. Considérant, en cinquième lieu, que la société requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, de la prise de position de l'administration à l'égard de la situation de fait dans laquelle se trouvait un autre contribuable ; 10. Considérant, en sixième lieu, que la SARL Les Pléiades soutient qu'il existerait un écart de 152 euros entre le montant des rappels de taxe de 62 085 euros mentionné " à la page 7 de la réponse à la proposition de rectification " et celui de 62 237 euros mis en recouvrement ; que, toutefois, elle indique elle-même dans ses écritures devant la Cour qu'à la suite des observations qu'elle a formulées en réponse à la proposition de rectification, le montant des rappels de taxe a été ramené à 62 237 euros ; que le moyen n'est dès lors pas assorti de précisions suffisantes et, en tout état de cause, l'écart dont elle se prévaut ne ressort d'aucune pièce versée au dossier ; 11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Les Pléiades n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, doivent être rejetées également ses conclusions présentées en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; D É C I D E : Article 1er : La requête de SARL Les Pléiades est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Les Pléiades et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal sud-est. '' '' '' '' N° 11MA04784 3 acr