Cour Administrative d'Appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 20/11/2008, 07BX00160, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Bordeaux
Formation : 4ème chambre (formation à 3)
Type de recours : contentieux fiscal
Date de la décision : 2008-11-20
Numéro : 07BX00160
Président : M. BRUNET
Rapporteur : Mme Marie-Pierre  DUPUY
Commissaire du gouvernement : M. LERNER
Avocat(s) : BOUBAL

Vu la requête, enregistrée le 19 janvier 2007 sous le n° 07BX00160, présentée pour Mme Pascale X, demeurant ..., par Me Boubal, avocat ; Mme X demande à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 0104686 du 10 octobre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Toulouse ne lui a accordé qu'une décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1990, 1991 et 1992 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et des pénalités restant en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de sécurité sociale ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 octobre 2008 : - le rapport de Mme Dupuy, conseiller, - et les conclusions de M. Lerner, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige : Considérant que, par une décision du 4 juin 2008, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal sud-ouest a accordé le dégrèvement, à hauteur de 83 244, 45 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et des pénalités y afférentes auxquelles Mme X a été assujettie au titre des années 1990, 1991 et 1992 ; que les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Sur la régularité du jugement : Considérant qu'en vertu du V de l'article L. 136-5 du code de la sécurité sociale, les différends nés de l'assujettissement à la contribution sociale généralisée et à la contribution au remboursement de la dette sociale sur les revenus d'activité relèvent du contentieux de la sécurité sociale ; que, par suite, c'est à tort que le jugement attaqué a retenu la compétence de la juridiction administrative pour se prononcer sur la demande en décharge de ces impositions relatives aux sommes qualifiées de salaires ; qu'il y a lieu en conséquence d'annuler le jugement en tant qu'il a statué sur ces contributions sociales mises à la charge de Mme X ; Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions présentées par Mme X devant le tribunal administratif en tant qu'elles concernent ces contributions sociales ; Considérant que les conclusions de la requérante tendant à la décharge des compléments de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale relatives aux sommes qualifiées de salaires doivent être rejetées comme portées devant une juridiction incompétente pour en connaître ; Sur les redressements restant en litige : En ce qui concerne l'année d'imposition 1990 : S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales implique que le vérificateur engage un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir, avant d'envoyer une notification de redressements qui marque, selon l'article L. 48 du même livre, l'achèvement de l'examen ; qu'en outre, dans sa version remise à la requérante, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, rendue opposable à l'administration par l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, exige l'instauration d'un dialogue entre le vérificateur et le contribuable ; Considérant qu'il résulte des mentions portées sur la notification de redressements du 27 décembre 1993, dont la teneur n'est pas sérieusement contestée par la requérante, qu'au cours de l'examen contradictoire de la situation fiscale dont elle a fait l'objet, le vérificateur a rencontré Mme X lors de trois entretiens durant lesquels, d'une part, elle lui a remis des relevés de comptes bancaires et, d'autre part, ils se sont entretenus sur plusieurs chefs de redressements ; que, dans ces conditions, le vérificateur, qui n'était pas tenu, avant l'envoi de la notification de redressements, d'informer la contribuable des redressements envisagés, doit être regardé comme ayant engagé avec elle un débat contradictoire ; que le moyen tiré de l'absence de débat contradictoire doit, dès lors, être écarté ; Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : « ... Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification (...) Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L. 16 A. Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L. 16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration (...) » ; qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification (...) L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte » ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut normalement s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification ; que cependant, lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration, ce délai peut être prorogé des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte, courant dès le 61ème jour suivant la demande faite au contribuable par l'administration, sauf lorsque le contribuable a produit avant cette date les coordonnées exactes de l'intégralité de ses comptes, auquel cas le point de départ des délais ne court qu'à compter de la date à laquelle l'administration demande aux établissements teneurs de ces comptes que ces relevés lui soient remis ; Considérant que Mme X a été informée de l'engagement d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle par un avis de vérification reçu le 9 juin 1993 ; que l'administration lui a adressé le 28 décembre 1993, soit moins d'un an à compter de la réception de l'avis de vérification, une notification de redressements relative à l'année d'imposition 1990 ; que cet envoi ayant eu pour effet de fixer à la date du 28 décembre 1993 la fin de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de Mme X, le moyen tiré de son irrégulière prorogation manque en fait ; S'agissant des pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droits au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales » ; qu'aux termes de l'article L. 80 D du même livre , dans sa rédaction alors en vigueur : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressée au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. Toutefois, lorsque la pénalité mise en recouvrement ne constitue pas l'accessoire d'une imposition ou lorsqu'elle sanctionne une infraction dont la qualification est fondée sur l'appréciation du comportement du contribuable, la motivation est portée à sa connaissance au moins trente jours avant la notification du titre exécutoire ou de son extrait. Durant ce délai, le contribuable peut présenter des observations » ; Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce que soutient Mme X, la notification de redressements du 27 décembre 1993, qui indique les raisons pour lesquelles la bonne foi du contribuable ne peut être retenue, de manière suffisamment précise pour chacun des chefs de redressements, et mentionne l'application de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts, comporte les circonstances de droit et de fait justifiant l'application des pénalités susmentionnées et est ainsi suffisamment motivée ; Considérant, en deuxième lieu, que l'administration n'établit pas, en ce qui concerne l'omission de déclaration d'indemnités journalières pour la seule année 1990, d'un montant d'ailleurs peu élevé, la volonté délibérée de la part de la requérante d'éluder une imposition qu'elle savait due ; que Mme X est dès lors fondée à demander la décharge de la pénalité dont a été assorti ce chef de redressement ; Considérant, enfin, que Mme X n'a pu, de bonne foi, porter en charges ouvrant droit à réduction les intérêts de l'emprunt contracté en vue d'acheter un immeuble dont elle était locataire ; qu'elle n'est, par suite, pas fondée à demander la décharge de la pénalité afférente à ce chef de redressement ; En ce qui concerne les années d'imposition 1991 et 1992 : Considérant qu'il incombe à l'administration, lorsqu'elle soutient qu'une notification de redressements a été adressée à un contribuable, d'établir que le contribuable a reçu notification régulière de ce document ; qu'en cas de retour à l'administration du pli contenant la notification, cette preuve peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes portées sur l'enveloppe, soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal, conformément à la réglementation en vigueur, d'un avis d'instance prévenant le destinataire de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste ; Considérant que pour établir que la notification à Mme X de la notification de redressements du 14 novembre 1994 relative aux années d'impositions 1991 et 1992 aurait été régulièrement effectuée le 16 novembre 1994, l'administration a produit une copie de l'enveloppe de réexpédition du pli contenant ce document ; qu'il ne ressort cependant pas des mentions portées sur cette enveloppe, qui précisent seulement la date de présentation du pli, que la requérante aurait été avisée, par le dépôt à son domicile d'un avis de passage, de la mise en instance du pli recommandé avant le renvoi de ce dernier au service des impôts expéditeur ; que la requérante est ainsi fondée à soutenir que les redressements en cause ne lui ont pas été régulièrement notifiés ; qu'il y a lieu, par suite, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens de la requête, de décharger Mme X des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1991 et 1992 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme X est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant en litige, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1991 et 1992, d'autre part, de la pénalité de mauvaise foi afférente au supplément d'impôt sur le revenu résultant de la réintégration dans son revenu imposable d'indemnités journalières auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1990 ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 300 euros au titre des frais exposés par Mme X et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme X à concurrence d'une somme de 83 244, 45 euros. Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Toulouse en date du 10 octobre 2006 est annulé en tant qu'il a statué sur les conclusions tendant à la décharge de la contribution sociale généralisée et de la contribution au remboursement de la dette sociale relatives aux sommes qualifiées de salaires. Article 3 : Les conclusions de Mme X tendant à la décharge de la contribution sociale généralisée et de la contribution au remboursement de la dette sociale relatives aux sommes qualifiées de salaires sont rejetées comme portées devant une juridiction incompétente pour en connaître. Article 4 : Mme X est déchargée, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant en litige, et des pénalités y afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1991 et 1992, ainsi que de la pénalité de mauvaise foi afférente au supplément d'impôt sur le revenu résultant de la réintégration dans son revenu imposable d'indemnités journalières auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1990. Article 5 : Le jugement du Tribunal administratif de Toulouse en date du 10 octobre 2006 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 6 : L'Etat versera à Mme X une somme de 1 300 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 7 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme X est rejeté. 5 N° 07BX00160