Cour Administrative d'Appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 26/04/2007, 03NC01040, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour Administrative d'Appel de Nancy
Formation : 2ème chambre - formation à 3
Type de recours : autres
Date de la décision : 2007-04-26
Numéro : 03NC01040
Président : Mme HEERS
Rapporteur : M. Pierre  MONTSEC
Commissaire du gouvernement : M. LION
Avocat(s) : C.M.S. BUREAU FRANCIS LEFEBVRE

Vu la requête, enregistrée le 16 octobre 2003, complétée par des mémoires enregistrés les 6 août 2004 et 15 novembre 2004, présentée pour la SARL DISTEX, dont le siège est 13 rue du Maréchal Lefebvre à Strasbourg (67100), par Me Gérardin du CMS Bureau Francis Lefebvre, avocat ; la SARL DISTEX demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9902635 en date du 28 juillet 2003 par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 1994 au 30 juin 1996 et à ce qu'une somme de 8 000 euros soit mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 2°) de prononcer la décharge demandée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat, à son bénéfice, une somme de 20 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Elle soutient que : - l'application de l'article 261 D 4° b) du code général des impôts ne pouvait être écartée en l'espèce dans la mesure où il ne s'agissait pas d'exonérer une activité qui aurait du être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ; - elle remplit tous les critères posés par ces dispositions pour être assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée ; - s'agissant des conditions de réception de la clientèle, elle peut se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, d'un courrier du directeur des services fiscaux en date du 19 janvier 1993 admettant qu'un service assuré quotidiennement par une personne travaillant à mi-temps peut être regardé comme suffisant ; - l'offre des prestations hôtelières suffit sans qu'il soit nécessaire qu'il en soit fait un usage effectif ; - le service, en retenant le caractère fictif des clauses contenues dans les contrats de location, relatives à ces prestations, s'est fondé sur l'existence d'un abus de droit sans respecter la procédure exigée en pareil cas par les dispositions des articles R. 64-1 et L. 64 du livre des procédures fiscales ; - les prestations effectuées doivent, en tout état de cause, être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dès lors qu'elles sont proposées dans le cadre d'une activité para-hôtelière de nature commerciale ; Vu le jugement attaqué ; Vu les mémoires en défense, enregistrés les 15 mars 2004, 15 octobre 2004 et 14 janvier 2005 présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, tendant au rejet de la requête au motif qu'aucun des moyens soulevés par la SARL DISTEX n'est fondé ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu la 6ème directive du Conseil des communautés européennes n° 77/388 du 17 mai 1977 ; Vu le code général des impôts ; Vu le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 mars 2007 : - le rapport de M. Montsec, président, - et les conclusions de M. Lion, commissaire du gouvernement ; Considérant que, suite à une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1996, l'administration fiscale a remis en cause l'assujettissement de la SARL DISTEX à la taxe sur la valeur ajoutée, pour ses activités de location de studios pour étudiants, dans un immeuble sis 2-4 rue Janet à Strasbourg, et a, en conséquence, rappelé les crédits de taxe sur la valeur ajoutée dont la société avait obtenu le remboursement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant que, pour considérer que l'activité de location de logements meublés exercée par la SARL DISTEX était exonérée de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale s'est notamment fondée sur la réalité des prestations offertes aux locataires, sans remettre en cause le contenu ni la portée des contrats de résidence que la société passait avec chacun d'entre eux ; qu'ainsi, elle ne peut être regardée comme ayant invoqué implicitement mais nécessairement un abus de droit de la part de la société requérante, laquelle n'est, par suite, pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition aurait été entachée d'irrégularité du fait de la méconnaissance des règles prévues en pareil cas par les dispositions des articles L. 64 et R 64-1 du livre des procédures fiscales ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : Considérant qu'aux termes du B de l'article 13 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 : «Sans préjudice d'autres propositions communautaires, les Etats membres exonèrent ( ) / b) l'affermage et la location de biens immeubles, à l'exception : / 1. Des opérations d'hébergement telles qu'elles sont définies dans la législation des Etats membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou des secteurs ayant une fonction similaire ( ). / Les Etats membres ont la faculté de prévoir des exclusions supplémentaires au champ d'application de cette exonération ( )» ; qu'il résulte de ces dispositions que ne peuvent faire l'objet d'une exonération, dans la législation des Etats membres, les locations de logements meublés qui correspondent à des opérations d'hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières ; que les critères utiles à la distinction entre la location d'un logement meublé susceptible d'être exonérée et la mise à disposition d'un tel logement dans des conditions l'apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de cette taxe que des assujettis dont l'activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles des entreprises hôtelières, avec lesquelles ils ne se trouvent donc pas en situation de concurrence potentielle ; Considérant qu'aux termes de l'article 261 D du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : «Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : / ( ) 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. / Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : / a) aux prestations d'hébergement fournies dans les hôtels de tourisme classés ( ) / b) aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni lorsque l'exploitant offre, en plus de l'hébergement, le petit déjeuner, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception de la clientèle et qu'il est immatriculé au registre du commerce et des sociétés au titre de cette activité» ; que ces dispositions ont pour effet d'inclure dans le champ de l'exonération toute mise à disposition d'un local meublé qui n'est pas assortie de l'offre, par l'exploitant, de chacun des services qu'elles énumèrent ; qu'elles peuvent ainsi entraîner l'exonération de locations de logements meublés du seul fait de l'absence de l'une de ces prestations accessoires, alors même que des entreprises hôtelières n'assurant pas l'une de ces prestations seraient assujetties à la taxe ; que ces dispositions sont ainsi incompatibles avec les objectifs de l'article 13 précité de la sixième directive, en tant qu'elles subordonnent l'exonération des prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni à ces conditions cumulatives ; qu'en revanche, ces dispositions demeurent compatibles avec les objectifs dudit article en tant qu'elles excluent de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la période du 1er janvier 1993 au 30 juin 1996, la SARL DISTEX n'a employé qu'un seul salarié affecté tout à la fois au gardiennage, à l'accueil de la clientèle et à l'entretien des locaux ; que, si l'immeuble était doté d'un espace dit «cafétéria», où les résidents pouvaient s'installer pour le petit déjeuner, il est constant que la société ne mettait à leur disposition qu'un appareil automatique de distribution de boissons et des croissants ; que la société ne disposait, par ailleurs, d'aucun matériel de vaisselle, d'aucun local ni d'aucun personnel, en dehors du salarié susmentionné, en vue de la préparation de ces petits déjeuners ; qu'en dehors des heures de présence du salarié de l'entreprise, de 7 heures à 11 heures et de 16 heures à 20 heures, aucun service d'accueil n'était proposé à la clientèle ; que les résidents ne pouvaient pas être joints par l'intermédiaire d'un standard et ne disposaient que d'un «point-phone» pour leurs communications extérieures ; que les contrats de résidence passés avec les locataires ne prévoyaient qu'une prestation mensuelle de nettoyage des logements et que, si la facturation de «nettoyages supplémentaires» était, en principe, envisagée, une telle possibilité n'a jamais été effectivement utilisée pendant toute la période en cause ; que le linge de maison n'a pas davantage été fourni ; que, dans ces conditions, la SARL DISTEX ne peut être regardée comme ayant mis à la disposition de sa clientèle ces prestations dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle ; que, dès lors, l'activité exercée par la SARL DISTEX, ne pouvant être assimilée à celle d'une entreprise hôtelière, ne concurrençait pas, même potentiellement, celle des hôtels environnants, et devait être regardée comme entrant dans les prévisions du 4° de l'article 261 D du code général des impôts demeurées compatibles avec les objectifs de l'article 13 précité de la sixième directive ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a regardé cette activité de location exercée par la SARL DISTEX comme étant exonérée de taxe sur la valeur ajoutée ; En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale donnée par l'administration : Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : «Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ( )» ; Considérant que la SARL DISTEX ne peut utilement invoquer, sur le fondement de ces dispositions, le contenu d'une lettre du directeur des services fiscaux du Bas-Rhin, en date du 19 janvier 1993, dont il n'est pas établi ni même allégué qu'elle faisait réponse à une demande de la société elle-même ou de son représentant, alors d'ailleurs que cette réponse ne concerne, parmi tous ceux susmentionnés, que le critère relatif aux conditions d'accueil de la clientèle ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL DISTEX n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SARL DISTEX est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL DISTEX et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 2 N° 03NC01040