Cour administrative d'appel de Douai, 2ème chambre, du 28 octobre 2003, 99DA20216, inédit au recueil Lebon
Juridiction : Cour administrative d'appel de Douai
Formation : 2EME CHAMBRE
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2003-10-28
Numéro : 99DA20216
Président : M. Gipoulon
Rapporteur : M. Nowak
Commissaire du gouvernement : M. Paganel
Avocat(s) : LELIEVRE

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 29 octobre 1999, présentée pour la société à responsabilité limitée Z dont le siège social est à Amiens (Somme), 45 rue Vascosan, par Me Ph. Lelièvre, avocat ; la société à responsabilité limitée Z demande à la Cour : 1'' d'annuler le jugement n° 95217 en date du 30 juin 1999 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 1989, 1990 et 1991 ; 2'' de prononcer la décharge demandée ; 3'' de condamner l'État à lui verser une somme de 30 000 F au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Elle soutient que la notification de redressements est insuffisamment motivée en ce qui concerne les redressements afférents aux remboursements, d'une part, de frais de déplacement de M. X sur la Côte d'Azur et, d'autre part, de déplacements de ce dernier à Paris ; que la réponse à ses observations sur le redressement afférent aux frais de déplacement de M. X à Paris était insuffisamment motivée ; que les frais remboursés à M. X au vu d'états mensuels et correspondant à des déplacements d'Amiens à Paris et sur la Côte d'Azur, à des nuits d'hôtel à Paris et les frais de déplacement à l'étranger de M. X et de M. Y, conseil fiscal, réglés à une agence de voyages présentaient des contreparties pour elle ; qu'elle entend se prévaloir de la réponse ministérielle du 8 juillet 1954 à M. Lyautey, député ; que les remboursements de frais dont la déduction n°a pas été admise ne pouvaient être regardés comme des revenus distribués en application des articles 109-1-2' et 111-c du code général des impôts ; que le taux de l'amende prévue à l'article 1734 bis du code général des impôts doit être ramenée à 1 % au titre de chacun des trois exercices en litige ; que l'administration aurait dû d'abord procéder à un dégrèvement de l'intégralité des compléments d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignés et ensuite, remettre, en recouvrement de nouveaux compléments d'imposition après prise en compte des résultats des sociétés intégrées pour la mettre en mesure de pouvoir contester le bien-fondé des rehaussements des résultats de la société A ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistré au greffe le 18 janvier 2002, le mémoire en défense présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre demande, d'une part, que la requête de la société à responsabilité limitée Z soit rejetée et, d'autre part, par la voie du recours incident, que la cour annule les articles 1er et 2 du jugement attaqué et remette intégralement à la charge de la société à responsabilité limitée Z l'imposition et les pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1991 et dont le tribunal a prononcé la décharge ; il soutient que la notification de redressements du 22 décembre 1989 relative à l'année 1989 était suffisamment motivée en ce qui concerne les déplacements sur la Côte d'Azur de M. X ; qu'à l'exclusion des déplacements effectués à Paris par M. X pour rencontrer des personnes ayant un rapport direct avec la société, les frais de déplacements et de séjours remboursés à ce dernier ont été à bon droit exclus des charges déductibles ; que les frais de déplacements et de séjours non admis en déduction des résultats imposables de la société requérante constituent des revenus distribués en application des articles 109,1,2' et 111,c du code général des impôts ; que, compte tenu du caractère non déductible des sommes non déclarées sur l'imprimé prévu à l'article 54 quater du code général des impôts, l'amende prévue à l'article 1734 bis du code général des impôts a été à bon droit appliquée au taux de 5 % ; qu'en exerçant son droit de compensation, l'administration n°a pas privé la société requérante de la possibilité de contester les redressements apportés aux résultats déclarés par la société A ; que c'est à tort que les premiers juges ont estimé que les abandons de créances ont été consentis à la société Proson dans l'intérêt propre de la société requérante ; Vu, enregistré au greffe le 13 mars 2002, le mémoire en réplique présenté pour la société à responsabilité limitée Z et concluant aux mêmes fins que la requête ; elle soutient, en outre, que les abandons de créances doivent revêtir un caractère déductible dans la mesure où ils ont été consentis à l'une des sociétés du groupe ; que ces abandons aient assorti d'une contrepartie financière ; que compte tenu des difficultés financières de la société Proson, ces abandons étaient conformes à ses intérêts propres pour sauvegarder son renom et son crédit auprès des banques, d'assainir la situation financière de cette sous-filiale en évitant son dépôt de bilan ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience, Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 octobre 2003 où siégeaient MM. Gipoulon, président de chambre, Nowak, premier conseiller et Mme Eliot, conseiller : - le rapport de M. Nowak, premier conseiller, - et les conclusions de M. Paganel, commissaire du gouvernement ; Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la société à responsabilité limitée Z qui est une société holding ayant pour activité la prise de participations dans des sociétés et la gestion de portefeuille de titres, l'administration a procédé, au titre des exercices 1989, 1990 et 1991, à des rehaussements de ses résultats imposables et mis en recouvrement les compléments d'impôt sur les sociétés correspondants ; qu'au titre de ces trois exercices, lui a été infligée la pénalité prévue à l'article 1734 bis du code général des impôts à raison du non-respect des obligations prévues à l'article 54 quater de ce code ; que la société Z fait appel du jugement par lequel le tribunal administratif d'Amiens n°a fait que partiellement droit à sa demande en décharge de ces compléments et pénalité en lui accordant la réduction du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'exercice 1991 ; que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie forme un recours incident contre la partie du jugement faisant droit aux conclusions de la société Z ; Sur le recours principal de la société à responsabilité limitée Z : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant qu'aux termes de l'article L 57 du livre des procédures fiscales : 'L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.... Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée.' Considérant que les notifications du 22 décembre 1992 et du 6 mai 1993 adressées à la société Z concernant les redressements relatifs à la réintégration dans ses résultats imposables des charges liées aux remboursements de frais de déplacements de son gérant, M. X, notamment dans le sud-est de la France et à Paris mentionnent la nature et les motifs de ces redressements et les modalités d'évaluation des montants retenus par le service ; que ces énonciations, nonobstant le fait que l'exposé exhaustif de chacun des déplacements inscrits en comptabilité et non admis en déduction, ne fût pas détaillé par le vérificateur, étaient suffisantes pour permettre à la société de formuler utilement ses observations sur le bien fondé desdits redressements et de nouer avec l'administration une discussion contradictoire qu'elle a d'ailleurs en fait engagée ; qu'alors même qu'elle n°écartait pas de manière précise et individualisée les justifications de chaque déplacement litigieux, la réponse aux observations était suffisamment motivée compte tenu du motif opposé ; que, par suite, les moyens tirés de l'insuffisante motivation tant des redressements que de la réponse aux observations de la société Z ne peuvent être accueillis ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : S'agissant des remboursements de frais de déplacement à M. X : Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (') notamment : 1' Les frais généraux de toute nature (') ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction qu'à l'exclusion des frais de déplacements à Paris pour rencontrer des personnes ayant un rapport direct avec la société, ont été réintégrés aux résultats imposables des exercices 1989, 1990 et 1991 de la société Z, d'une part, la totalité des frais remboursés à M. X au vu d'états mensuels et correspondant à des déplacements d'Amiens à Paris et dans le sud-est de la France, à des nuits d'hôtel à Paris et, d'autre part, les frais de déplacement à l'étranger de M. X et de M. Y, conseil fiscal, réglés à une agence de voyages ; qu'aux constatations précises et concordantes de l'administration sur l'absence de caractère professionnel de ces déplacements et séjours, la société Z n°oppose que des allégations qui ne sont assorties d'aucun élément probant de nature à les infirmer et se prévaut de leur caractère de vraisemblance ; que la société Z ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle du 8 juillet 1954 à M. Lyautey, député, qui a le caractère d'une simple recommandation adressée aux services et non celui d'une interprétation formelle du texte fiscal qui sert de base à l'impôt ; que, par suite, la société Z ne justifie pas de l'existence et de la valeur des contreparties qu'elle a retirée de la prise en charge des frais litigieux ; Considérant, d'autre part, que la société Z a remboursé à M. X des frais de déplacements à l'étranger qu'il aurait effectués pour le compte de la société à responsabilité limitée B dont elle détient 37,5 % du capital social ; que la société Z qui n°a aucune relation commerciale avec cette filiale ne justifie d'aucun intérêt commercial ou financier propre qu'elle pouvait avoir à prendre en charge les frais exposés par M. X pour le compte de sa filiale ; que, dès lors, les charges y afférentes ont été à bon droit réintégrées aux résultats imposables ; En ce qui concerne la pénalité prévue à l'article 1734 bis du code général des impôts : Considérant qu'aux termes de l'article 1734 bis du code général des impôts : 'Les contribuables qui n'ont pas produit à l'appui de leur déclaration de résultats de l'exercice ... le relevé détaillé de certaines catégories de dépenses prévu à l'article 54 quater ... ou qui fournissent des renseignements incomplets sont punis d'une amende égale à 5 % des sommes ne figurant pas sur le tableau ou sur le relevé. /Ce taux est ramené à 1 % lorsque aucune infraction de même nature n°a été antérieurement commise par le contribuable au titre des trois années précédant celle au titre de laquelle l'infraction est commise et que les sommes correspondantes sont réellement déductibles.'. Considérant qu'ainsi qu'il vient d'être dit, la société Z ne justifie pas que les frais de déplacements et de séjours remboursés à M. X étaient réellement déductibles ; que, par suite, le moyen tiré de ce qu'en l'absence d'infraction de même nature constatée par l'administration au titre des trois années précédant chacune de celles au titre de laquelle l'infraction est commise, le taux de l'amende prévue à l'article 1734 bis du code général des impôts doit être ramené à 1 % au titre de chacun des trois exercices en litige ne peut qu'être écarté ; En ce qui concerne les dégrèvements prononcés sur la réclamation de la société Z : Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en application des articles 223 A et suivants du code général des impôts, la société à responsabilité limitée Z s'est constituée le 14 décembre 1988 seule redevable à compter du 1er janvier 1989 de l'impôt sur les sociétés dû par elle-même et la société C et, à compter du 1er janvier 1990, par la société A ; que chacune de ces trois sociétés du groupe intégré a fait l'objet, d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle des compléments d'impôt sur les sociétés ont été mis en recouvrement au nom de la société A et de la société Z à raison de redressements de leurs propres résultats ; que, sur la réclamation de la société A par laquelle celle-ci contestait notamment la mise en recouvrement à son nom des compléments d'impôt sur les sociétés compte tenu de son appartenance au groupe intégré, l'administration a prononcé le dégrèvement de ces compléments d'impôt sur les sociétés ; que la société Z a également présenté une réclamation relative aux compléments d'impôt sur les sociétés procédant du rehaussement de ses seuls résultats tout en demandant la prise en compte des résultats de la société A au titre de l'intégration fiscale à laquelle l'administration a fait partiellement droit en opposant à la société une compensation par la prise en compte des résultats rehaussés des deux sociétés filiales intégrés ; Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L 203 du livre des procédures fiscales, l'administration est en droit, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, d'opposer à la demande en décharge d'une imposition toute compensation entre le dégrèvement reconnu justifié et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées au cours de l'instruction dans l'assiette ou le calcul de cette imposition ; qu'ainsi et alors même que les compléments d'impôt sur les sociétés procédant des rehaussements de la société A n°avaient pas été mis en recouvrement au nom de la société Z, celle-ci n°était pas privé de la possibilité de contester au cours de la procédure contentieuse ces rehaussements en remettant en cause le bien-fondé de la compensation qui lui a été opposée ; que, par suite, contrairement à ce que soutient la société Z, l'administration n°était pas tenue de la dégrever de l'intégralité des compléments d'impôt sur les sociétés qui lui ont été initialement assignés et de mettre en recouvrement de nouveaux compléments d'impôt après prise en compte des résultats de la société A pour la mettre en mesure de contester le bien-fondé des rehaussements des résultats de cette société ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société Z n°est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens n°a fait que partiellement droit à sa demande ; Sur l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie : Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que les prêts sans intérêts ou l'abandon de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages l'entreprise a agi dans son propre intérêt ; que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de l'exercice 1991, la société Z a consenti deux abandons de créances d'un montant total de 676 780 F à la société Proson laquelle est détenue à 99 % par sa filiale, la société A ; que ces abandons correspondent à une partie du capital, d'une part, et du capital et des intérêts, d'autre part, restant dû sur deux prêts que la société Z avait accordé à la société Proson dont l'un après que la société A lui eut remboursé l'emprunt que cette dernière avait contracté auprès d'elle pour consentir un prêt à la société Proson ; que la société Z qui n°a qu'une activité de holding ne justifie d'aucun intérêt propre, commercial ou financier, à consentir les abandons de créances dont s'agit à la société Proson qui a pour activité la réalisation de prestations de services dans les domaines de la publicité et du marketing et dont elle ne détient aucune part du capital social ; qu'elle ne saurait utilement se prévaloir ni d'un intérêt indirect lié à l'intérêt de sa filiale la société A dont, au demeurant, elle n°allègue ni n°établit que celle-ci connaissait des difficultés financières ni de l'intérêt du groupe ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif d'Amiens s'est borné à constater qu'il était conforme aux propres intérêts de la société Z d'assainir la situation financière de la société Proson ; qu'il y a donc lieu de remettre à la charge de cette société l'imposition dont elle a été déchargée au titre de l'exercice 1991 et de réformer le jugement en ce sens ; Sur l'application de l'article L 761-1 du code de justice administrative : Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à la société Z la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle en appel et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le bénéfice de la société à responsabilité limitée Z au titre de l'exercice 1991 sera calculé, pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, en ajoutant au montant des résultats déclaré la somme de 103 174,45 euros (676 780 F). Article 2 : L'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 1991, calculé conformément aux bases définies à l'article 1er, est remis à la charge de la société à responsabilité limitée Z, ainsi que les pénalités correspondantes. Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif d'Amiens en date du 30 juin 1999 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : La requête de la société à responsabilité limitée Z est rejetée. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée Z et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord. Délibéré à l'issue de l'audience publique du 14 octobre 2003 dans la même composition que celle visée ci-dessus. Prononcé en audience publique le 28 octobre 2003. Le rapporteur E. Nowak Le président de chambre J.F. Gipoulon Le greffier G. Vandenberghe La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme Le greffier G. Vandenberghe Code : C Classement CNIJ : 19-04-02-01-06-01-01 5 N° 99DA20216