CAA de LYON, 5ème chambre, 15/06/2023, 22LY00633, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de LYON
Formation : 5ème chambre
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2023-06-15
Numéro : 22LY00633
Président : M. BOURRACHOT
Rapporteur : Mme Pascale  DECHE
Commissaire du gouvernement : Mme LE FRAPPER
Avocat(s) : FIDAL DIRECTION PARIS

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure La SAS GVA Bymycar Loire a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur les véhicules de société mis à sa charge sur la période courant du 1er octobre 2012 au 30 septembre 2014, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge sur la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2014 et des rehaussements mis à sa charge en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) au titre de la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014. Par un jugement n° 2005009 du 28 décembre 2021, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Procédure devant la cour Par une requête et un mémoire enregistrés le 25 février 2022 et le 17 mai 2023, la SAS GVA Bymycar Loire, représentée par le cabinet Fidal, agissant par Me Graillat et Me Thibault De Montigny, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 28 décembre 2021 ; 2°) de lui accorder la décharge des impositions et pénalités susmentionnées ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 15 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la participation de la société aux courses automobiles est en lien direct avec l'activité de distribution automobile du groupe A... et se trouve inscrite dans une démarche publicitaire ; elle vise à renforcer l'image du groupe auprès de ses clients et de ses fournisseurs ; par ailleurs, les dépenses concernées représentent une très faible part du chiffre d'affaires de la société Garage Rocle ; dans ces conditions, ces dépenses sont entièrement déductibles ; - la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée se rapportant aux dépenses afférentes à ces véhicules de compétition ne saurait faire l'objet d'une remise en cause ; - pour les mêmes raisons, les compléments en matière de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises ne sont pas justifiés ; - la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses n'est pas justifiée ; - c'est à bon droit que les sommes versées à la SAS OD Invest au titre des " charges de direction " versées n'ont pas été portées sur le relevé des frais généraux de la SAS Garage Rocle ; en tout état de cause, le taux de cette amende devra être porté à 1 %. Par un mémoire enregistré le 13 décembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la requérante n'est fondé. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Dèche, présidente assesseure ; - les conclusions de Mme Le Frapper, rapporteure publique, - les observations de Me de Montigny, représentant la SAS Gva BymyCar Loire ; Considérant ce qui suit : 1. La SAS Garage Rocle, devenue la SAS Gva BymyCar Loire exerce une activité de concession automobile dans quatre établissements situés dans le département de la Loire. Cette société qui a été fiscalement intégrée, jusqu'à l'exercice clos le 31 décembre 2013, au groupe dont la SAS OD Invest est la société mère, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle, par une proposition de rectification du 6 juillet 2016, lui ont été notifiés notamment, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2014 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises, assortis des majorations correspondantes. La SAS Gva BymyCar Loire relève appel du jugement du 28 décembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions, en droits et pénalités. 2. En premier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) ". 3. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 4. Il résulte de l'instruction que lors des opérations de contrôle, le vérificateur a constaté que la SAS Garage Rocle avait comptabilisé en charges, des dépenses relatives à la participation de l'équipe " n°164 A... compétition " et de deux voitures à des courses automobiles au cours des exercices clos en 2013 et 2014, pour des montants globaux respectifs de 149 804 euros et des 115 830 euros. L'administration a ainsi relevé que la SAS Garage Rocle avait déduit des dépenses relatives à la participation à des courses du championnat " Mitjet 2L endurance ", d'une première voiture, de type " Mitjet ", acquise en 2013 par sa société sœur, la SAS Bouteille Excelsior. Elle a également relevé que les charges litigieuses avaient concerné une seconde voiture de type " Fun cup ", destinée à participer au championnat du même nom, et dont le propriétaire n'a pu être identifié. Après mise en œuvre de son droit de communication auprès de la société organisatrice de ces évènements sportifs, l'administration a constaté que M. B... A... qui exerçait les fonctions de président directeur général de la SAS Bouteille Excelsior et de président de la SAS Garage Rocle et qui était également actionnaire majoritaire de ces deux sociétés au travers des sociétés holdings SAS OD Invest et SA OJP, avait participé à toutes les manifestations accompagné de son fils, chef des ventes dans la société Garage Rocle et de deux autres personnes, dont elle a constaté qu'elles n'avaient aucun lien avec la société. Ayant estimé que les dépenses litigieuses n'avaient pas été exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation, mais constituaient des avantages en nature accordés à son dirigeant et non comptabilisés explicitement, en tant que tels, le vérificateur les a réintégrés au résultat de la société. 5. La société requérante fait valoir que les dépenses litigieuses étaient de nature à lui permettre d'effectuer des opérations de communication auprès de ses clients et partenaires commerciaux dès lors qu'elles concernaient directement son activité de distribution automobile portant notamment sur des véhicules de marque Volkswagen et Audi, à l'instar des deux véhicules utilisés pour les courses. Elle ajoute que ces opérations de communication ainsi que la promotion de l'image du groupe, reposaient sur l'investissement personnel depuis vingt-quatre ans, de son directeur, M. B... A..., qui a permis l'important développement du groupe éponyme. Elle produit des photographies montrant que le logo " A... " était apposé sur les véhicules automobiles, prouvant ainsi l'existence d'un intérêt commercial du groupe A... à prendre part à ces manifestations, alors que la circonstance que les véhicules litigieux étaient pilotés par le dirigeant du groupe ne peut, eu égard à ses capacités, révéler de la part de la société une volonté de lui octroyer des avantages en nature, ainsi que l'a estimé à tort l'administration. Toutefois, et alors que la requérante ne peut utilement se prévaloir de l'intérêt du groupe en lieu et place de son propre intérêt, même dans le régime de l'intégration fiscale, il est constant que la dénomination de la SAS Garage Rocle n'y figure jamais, alors qu'aucun élément produit par la requérante ne permet d'établir que les concessions concernées auraient été exploitées sous l'enseigne du groupe " A... " au titre des exercices en litige. De même, les différents articles de presse produits citent le nom de M. A... sans jamais l'associer au nom de la société. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que la SAS Garage Rocle aurait mené une action publicitaire ou organisé des manifestations concernant sa participation à ces nombreuses courses automobiles, que ce soit auprès de ses clients ou de ses fournisseurs. Par ailleurs, si la requérante fait valoir en produisant des attestations émanant des personnes invitées à participer à ces courses, que certaines figurant parmi les fournisseurs ou partenaires commerciaux de la société ont pu témoigner de l'intérêt commercial de ces opérations en les sponsorisant et évoque plus particulièrement l'action de la société de marquage antivol " Eurodatacar ", les photographies des véhicules ayant concouru au titre des exercices litigieux, ne font apparaître aucun logo de cette société. De même, en se bornant à produire ces mêmes attestations rédigées par des professionnels invités par M. A... à participer à ces courses automobiles, la requérante n'établit pas que ces invitations lui auraient permis de bénéficier de primes " bonus qualité " de la part de son fournisseur, la société Volkswagen France ou auraient permis d'améliorer son partenariat avec le groupe Norbert Dentressangle ou bien lui auraient permis de gagner des clients parmi les salariés de la " Société Générale Private Banking " ou de faciliter l'obtention d'un prêt bancaire de la part de cette dernière, pour une des sociétés du groupe A.... Enfin, le message électronique adressé à M. A... par l'organisateur de ces évènements sportifs évoquant en termes très généraux la présence de chefs d'entreprises ainsi que la possibilité de leur mise en relation ne suffit pas à établir la réalité des retombées commerciales des dépenses litigieuses pour la SAS Garage Rocle. 6. Dans ces conditions, et alors même que les dépenses en litige ne sauraient constituer des avantages en nature accordés à M. A..., la société requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe de ce que les dépenses en litige ont été engagées dans l'intérêt direct de l'exploitation de la SAS Garage Rocle et pouvaient, dès lors, être admises, en tant que charges, en déduction du résultat imposable de cette société. 7. En deuxième lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; (...) ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II à ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". L'article 206 de la même annexe prévoit que : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission (...) IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants :/ 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise (...) ". 8. Lorsque l'administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en œuvre la procédure de rectification contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté le redressement qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis était utilisé à plus de 90 % à des fins étrangères à l'entreprise. 9. Il résulte de l'instruction que lors des opérations de contrôle, le vérificateur a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dépenses correspondant à l'achat d'un véhicule de course de type " Mitjet 2L " acquis en 2013 ainsi que les frais d'entretien et d'inscription aux courses " Fun Cup " et " Mitjet 2L " de deux véhicules de course, correspondant à des montants de taxe sur la valeur ajoutée de 29 362 euros au titre de l'exercice clos en 2013 et de 23 166 euros au titre de l'exercice clos en 2014. Compte tenu de ce qui a été dit précédemment, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, que les dépenses relatives à la participation de la société à ces courses automobiles correspondent à des services utilisés par la SAS Garage Rocle à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses, déduite à tort. 10. En dernier lieu, pour les mêmes motifs que ceux qui ont été exposés au point précédent, il ne résulte pas de l'instruction les dépenses de la requérante concernant la participation de l'équipe A... aux courses automobiles seraient déductibles. Par suite, elle n'est pas fondée à demander la décharge des rappels dont elle a fait l'objet en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises. Sur les pénalités pour manœuvres frauduleuses : 11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (...) ". Il appartient à l'administration d'établir l'existence, de la part du contribuable, de démarches ou procédés destinés à l'égarer dans ses contrôles caractérisant des manœuvres frauduleuses. 12. Le recours à des factures fictives est constitutif par lui-même de manœuvres frauduleuses. 13. L'administration fait valoir que la SAS Garage Rocle a présenté, au cours des opérations de contrôle, quatre factures émises par elle à l'endroit de la société BP France, pour un total de 111 213 euros, et libellées " Budget sponsoring rocle fun cup " et " Fun cup RFA Castrol " permettant de laisser penser qu'elle avait bénéficier d'action de sponsoring de la part de cette société, alors que cette dernière a informé l'administration qu'elle n'avait jamais eu connaissance de ces factures, mais qu'elle avait effectué des versements pour des montants équivalents à la requérante, au titre d'avoirs établis dans le cadre contractuel et habituel des remises annuelles consenties sur les ventes d'huiles de moteur, et qu'ils ne présentaient aucun lien avec les courses automobiles. L'administration a également constaté qu'un avoir avait été émis par la société requérante le 3 septembre 2015 dont le libellé indique précisément qu'il vient annuler l'une des factures concernées, au motif que le versement reçu de la société BP France devait être constaté en tant qu' " avoir fournisseur ". 14. Si la requérante fait valoir alors même que la société BP France aurait confirmé à l'administration que les remises de fin d'année étaient consenties à titre de participation aux courses automobiles, ces allégations ne sont assorties d'aucun élément permettant d'en établir la réalité. 15. Ainsi, l'administration établit ainsi que la requérante qui a émis des fausses factures pour permettre la déduction de charges fictives a délibérément eu recours à des procédés destinés à égarer le service dans ses contrôles afin de minorer son résultat fiscal. Dans ces conditions, et alors même que la bonne foi de la requérante n'aurait pas été remise en cause concernant le caractère déductible des dépenses relatives à sa participation aux courses automobile, lors de précédents contrôles fiscaux, l'administration était fondée à assortir les redressements afférents à ces dépenses, des pénalités pour manœuvres frauduleuses. Sur l'amende de 5 % pour omission de déclaration sur le relevé des frais généraux : 16. Aux termes de l'article 1763 du code général des impôts : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 5 % des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants : (...) b. Relevé détaillé de certaines catégories de dépenses prévu à l'article 54 quater (...) h. L'état mentionné au dernier alinéa du 2 de l'article 221. / Pour les documents mentionnés aux a, b et c, l'amende s'applique au seul exercice au titre duquel l'infraction est mise en évidence et le taux est ramené à 1 % lorsque les sommes correspondantes sont réellement déductibles. (...) " Aux termes de l'article 54 quater du même code : " Les entreprises sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration de leurs résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de dépenses visées au 5 de l'article 39 (1), lorsqu'elles dépassent un certain montant fixé par arrêté du ministre chargé de l'économie et des finances, ainsi que le relevé détaillé des dépenses mentionnées au troisième alinéa de l'article 238 A et déduites pour l'établissement de leur impôt. ". Aux termes du 5 de l'article 39 du même code : " Sont également déductibles les dépenses suivantes : a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; (...) ". Aux termes de l'article 4 J de l'annexe IV au même code : " Les entreprises exerçant une activité industrielle ou commerciale et soumises à l'impôt sur le revenu d'après leur bénéfice réel ainsi que les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration des résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de frais généraux prévu à l'article 54 quater du code général des impôts lorsque ces frais excèdent, pour une ou plusieurs desdites catégories, l'un des chiffres suivants :1° 300 000 € ou 150 000 € pour l'ensemble des rémunérations directes ou indirectes versées aux 10 ou 5 personnes les mieux rémunérées, suivant que l'effectif du personnel dépasse ou non 200 salariés, ou 50 000 € pour l'une d'entre elles prise individuellement ; (...) " 17. L'administration a appliqué, en l'absence de mention par la SAS GVA Bymycar Loire, sur le relevé prévu à l'article 54 quater du code général des impôts, des rémunérations directes et indirectes accordés à M. A..., l'amende prévue au I de l'article 1763 du même code sur le montant total des dépenses mentionnées par l'article 54 quater, à un taux de 5 % s'agissant de dépenses non déductibles. Il résulte de l'instruction et notamment des documents produits à l'instance concernant le détail des " frais de direction " facturés par la société OD Invest à ses filiales au titre des années 2013 et 2014, ainsi que leur répartition entre ces différentes sociétés, que M. A... a bénéficié de la part de la SAS Garage Rocle de rémunérations indirectes à hauteur de 105 336 euros en 2013 et de 103 500 euros en 2014, compte tenu des montants figurant sur ces documents sous l'intitulé " salaires OD ". En se bornant à faire valoir, comme en première instance que cette facturation vise seulement des prestations de services, dont l'origine se trouve dans l'organisation des rapports économiques entre les sociétés du groupe A..., alors qu'ainsi qu'il a été dit, la facturation de ces prestations comprend expressément, l'intégralité des salaires et charges sociales allouées par la société OD Invest à M. A..., la requérante n'établit pas que ces sommes ne sauraient être qualifiées de " rémunérations directes ou indirectes " au sens des dispositions précitées, et qu'elles n'avaient pas à figurer sur les relevés des frais généraux déposés par la société en 2013 et 2014. Enfin, la circonstance que ces frais figureraient sur le relevé des frais généraux de la société OD Invest ainsi que sur les imprimés relatifs à la déclaration annuelle des données sociales (DAS 2) établis par la SAS Garage Rocle, ne dispensait pas cette dernière de les faire figurer sur le relevé prévu par les dispositions du b du I de l'article 1763 du code général des impôts. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a pu décider du principe de l'assujettissement de ces sommes à l'amende prévue au I de l'article 1763 du code général des impôts. 18. Toutefois, la requérante se prévaut du caractère déductible de ces dépenses que l'administration ne remet pas utilement en cause, que ce soit à raison de leur nature, ou à raison de leur intérêt pour la société. Par conséquent, les sommes correspondant aux rémunérations indirectement versées par la SAS Garage Rocle à M. A... étaient déductibles des résultats de cette société. Par suite, la requérante est fondée à se prévaloir des dispositions précitées du h du I de l'article 1763 du code général des impôts et à demander que le taux de l'amende appliquée par le service à ces sommes soit ramené à 1 % en lieu et place des 5 % mis à la charge de la SAS Garage Rocle. 19. Enfin, compte tenu de ce qui a été dit précédemment, l'omission de déclaration des sommes qui ont été considérées comme des avantages en nature dont M. A... a pu bénéficier ne pouvait faire l'objet d'aucune amende. Par la suite la requérante est fondée à demander la décharge de la pénalité appliquée aux sommes correspondantes. 20. Il résulte de ce qui précède que la société SAS GVA Bymycar Loire est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté les conclusions de sa demande tendant d'une part, à ce que le taux de l'amende appliqué à la somme de 105 336 euros, au titre de l'exercice clos en 2013 et à celle de 103 500 euros, au titre de l'exercice clos en 2014, soit ramené à 1 %, d'autre part, à la décharge de l'amende de 5 % qui a été appliquée aux sommes qui ont été considérées comme des avantages en nature dont M. A... a pu bénéficier. 21. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées par la société SAS GVA Bymycar Loire sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : Le taux de 5 % l'amende mise à la charge de la société SAS GVA Bymycar Loire sur le fondement du I de l'article 1763 du code général des impôts, en ce qui concerne la somme de 105 336 euros, en ce qui concerne l'exercice clos en 2013 et de 103 500 euros, en ce qui concerne l'exercice clos en 2014 est ramené à 1 %. Article 2 : La société SAS GVA Bymycar Loire est déchargée de la différence entre les montants de l'amende de 5 % qui lui avait été appliquée sur le fondement du I de l'article 1763 du code général des impôts et les montants qui résultent de l'article 1er ci-dessus. Article 3 : La société SAS GVA Bymycar Loire est déchargée de l'amende de 5 % mise à sa charge sur le fondement du I de l'article 1763 du code général des impôts, en ce qui concerne les sommes qui ont été considérées comme des avantages en nature dont M. A... a pu bénéficier. Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Lyon n° 2005009 du 28 décembre 2021 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS GVA Bymycar Loire est rejeté. Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS GVA Bymycar Loire et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Délibéré après l'audience du 25 mai 2023 à laquelle siégeaient : M. Bourrachot, président de chambre, Mme Dèche, présidente assesseure, Mme Rémy-Néris, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 juin 2023. La rapporteure, P. Dèche Le président, F. Bourrachot, La greffière, A-C. Ponnelle La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition, La greffière, 2 N° 22LY00633 lc