COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON, 5ème chambre - formation à 3, 23/06/2011, 11LY00082, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : COUR ADMINISTRATIVE D'APPEL DE LYON
Formation : 5ème chambre - formation à 3
Type de recours : fiscal
Date de la décision : 2011-06-23
Numéro : 11LY00082
Président : M. MONTSEC
Rapporteur : Mme Laurence  BESSON-LEDEY
Commissaire du gouvernement : M. MONNIER
Avocat(s) : FIDAL SOCIETE D'AVOCATS

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 17 janvier 2011, présentée pour l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS, dont le siège est Place Maurice Mollard BP 132 à Aix-les-Bains (73101) ; L'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0704748, en date du 10 novembre 2010, par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2003, à concurrence de 149 158 euros en droits ; 2°) d'ordonner ladite restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat, à son bénéfice, la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; L'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS soutient que la disposition de droit fiscal espagnol, sanctionnée par la Cour de justice des communautés européennes par un arrêt n° 204/03 du 6 octobre 2005, était similaire à la réglementation française concernant la déduction de taxe sur la valeur ajoutée alors applicable telle qu'elle découlait de l'instruction du 8 septembre 1994, dont elle a fait application et qui soumettait un redevable total à un prorata de déduction lorsqu'il percevait des subventions non soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; que cet arrêt a révélé, au sens de l'article L. 190 du livre de procédures fiscales, la non-conformité de la doctrine administrative en cause avec la sixième directive en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'à la suite de cet arrêt, ainsi que d'un arrêt du même jour, Commission contre République française, l'administration a modifié sa doctrine en rapportant, d'une part, les règles de déduction de taxe sur la valeur ajoutée en cas de perception de subventions d'équipement et, d'autre part, la règle assujettissant les redevables totaux au prorata de taxe sur la valeur ajoutée pour le calcul de leur droit à déduction ; que cette circonstance aurait dû conduire le Tribunal à accorder la restitution de taxe sur la valeur ajoutée demandée ; que l'arrêt de la Cour de justice des communautés européennes du 6 octobre 2005 n° 243/03 Commission contre France, qui a un lien de connexité avec l'arrêt Commission contre Royaume d'Espagne, doit également être regardé comme invalidant la doctrine administrative en cause, au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales ; Vu le jugement attaqué ; Vu, enregistré le 16 mai 2011, le mémoire en défense présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que la doctrine administrative, qui n'a pas de valeur légale ou réglementaire, ne peut constituer, au sens des dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, une règle de droit dont il a été fait application ; qu'en outre, ni l'article 212 ter de l'annexe II au code général des impôts, ni la doctrine administrative exprimée au paragraphe 144 de l'instruction 3 CA-94 n'ont été déclarés non conformes au droit communautaire par les arrêts de la Cour de justice des communautés européennes du 6 octobre 2005 n° 243/03 Commission contre France et n° 204/03 Commission contre Royaume d'Espagne ; que l'office requérant n'est donc pas fondé à se prévaloir des dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales ; que sur le paiement des intérêts moratoires, il n'existe aucun litige né et actuel ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 mai 2011 : - le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller ; - et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ; Considérant que, pour déterminer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible, l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS, qui ne réalise que des opérations placées dans le champ de cette taxe, a appliqué les dispositions de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts telles qu'interprétées par le point 141 de l'instruction de l'administration fiscale du 8 septembre 1994, référencée 3 CA-94, disposant : " si la subvention est imposable parce qu'elle rémunère un service ou une vente taxable, elle doit figurer aux deux termes du prorata " ; qu'il a, au titre des années 2003 à 2005, soumis au prorata de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée les dépenses effectuées au cours de cette période, dont une partie était financée par des subventions non imposables à cette taxe, ce qui a eu pour effet de réduire son droit à déduction ; que, par une réclamation du 28 décembre 2006, il a sollicité la restitution des droits de taxe sur la valeur ajoutée déductibles correspondants ; que l'administration a partiellement rejeté sa demande pour tardiveté ; que l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS relève appel du jugement du Tribunal administratif de Grenoble qui a rejeté sa demande de restitution des droits de taxe sur la valeur ajoutée déductibles au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2003 ; Considérant qu'aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : " Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ou l'action en réparation du préjudice subi ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la quatrième année précédant celle où la décision révélant la non-conformité est intervenue. " ; qu'aux termes de l'article R. 196-1 du même livre : " Pour être recevables les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : a. de la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; b. du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; c. de la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. (...) " ; qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts alors applicable : " 1. Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités / Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis, multiplié par le rapport existant entre : a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations. (...) " ; Considérant que l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS, dont la réclamation en tant qu'elle portait sur la période antérieure au 1er janvier 2004 était tardive au regard des dispositions du b) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, se prévaut des arrêts du 6 octobre 2005 de la Cour de justice des communautés européennes n° 204/03 Commission contre Royaume d'Espagne et n° 243/03 Commission contre République française comme constituant des événements au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales de nature à rouvrir le délai de réclamation sur le fondement du c) de l'article R. 196-1 précité ; Considérant que, si dans son arrêt n° 204/03 Commission contre Royaume d'Espagne, la Cour de justice des communautés européennes a jugé que cet Etat avait manqué aux obligations qui lui incombent en vertu du droit communautaire, en particulier des articles 17, paragraphes 2, 5 et 19 de la sixième directive des communautés européennes du 17 mai 1977, en prévoyant dans son droit national l'application d'un prorata de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée supportée par les assujettis n'effectuant que des opérations taxées, qualifiés " d'assujettis totaux ", elle ne s'est toutefois pas prononcée sur la validité de l'application d'un prorata de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée supportée par les assujettis n'effectuant pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction, qualifiés " d'assujettis partiels ", au nombre desquels ne figure d'ailleurs pas l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS ; que l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts tel qu'interprété par l'instruction du 8 septembre 1994 ne concernant, ainsi que le précise expressément le titre II de cette instruction, dont l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS a fait application, que les assujettis qui ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction, ne peut donc être regardé comme ayant été invalidé par l'arrêt susmentionné de la Cour de justice des communautés européennes ; que, par suite, l'arrêt n° 204/03 du 6 octobre 2005 ne saurait être regardé comme ayant révélé, au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, la non-conformité à une règle de droit supérieure des dispositions appliquées par l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS et n'a, en conséquence, pas revêtu le caractère d'un événement de nature à rouvrir le délai de réclamation au sens du c) de l'article R. 196-1 du même livre ; Considérant que si, dans un arrêt du même jour n° 243/03 Commission contre République française, la Cour de justice des communautés européennes a jugé qu'en instaurant au point n° 151 de l'instruction administrative 3 CA-94 du 8 septembre 1994 une règle particulière limitant la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à l'achat de biens d'équipement en raison du fait qu'ils ont été financés au moyen de subventions, la République française a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu du droit communautaire et, notamment des articles 17 et 19 de la sixième directive, cet arrêt ne peut pas davantage constituer un événement au sens du c) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, dès lors que cette décision juridictionnelle se prononce sur une partie de l'instruction administrative du 8 septembre 1994 distincte de celle dont l'OFFICE DE TOURISME requérant a fait application et que cette instruction ne présente pas un caractère indissociable ; Considérant, enfin, que la circonstance que, par une nouvelle instruction intervenue en 2006, l'administration a, pour se conformer au droit communautaire, abrogé le dispositif dont l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS avait fait application est sans incidence sur la qualification des arrêts précités de la Cour de justice des communautés européennes au regard de la notion d'événement ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; que les conclusions qu'il a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ; DECIDE : Article 1er : La requête de l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'OFFICE DE TOURISME D'AIX-LES-BAINS et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat. Délibéré après l'audience du 26 mai 2011 à laquelle siégeaient : M. Montsec, président, M. Raisson et Mme Besson-Ledey, premiers conseillers. Lu en audience publique, le 23 juin 2011. '' '' '' '' 1 2 N° 11LY00082