CAA de BORDEAUX, 7ème chambre (formation à 3), 30/12/2019, 18BX01042, Inédit au recueil Lebon
Juridiction : CAA de BORDEAUX
Formation : 7ème chambre (formation à 3)
Type de recours : plein contentieux
Date de la décision : 2019-12-30
Numéro : 18BX01042
Président : Mme MUNOZ-PAUZIES
Rapporteur : Mme Florence  MADELAIGUE
Commissaire du gouvernement : M. NORMAND
Avocat(s) : DAGNON

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. B... C... a demandé au tribunal administratif de la Martinique de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012. Par un jugement n° 1600327 du 23 novembre 2017, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 12 mars 2018, M. C..., représenté par Me A..., demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de la Martinique du 23 novembre 2017 ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012 ; Il soutient que : - la procédure d'imposition est irrégulière au motif qu'il n'a jamais été rendu destinataire d'un avis l'informant de la mise en recouvrement d'une imposition complémentaire au titre de l'impôt sur le revenu des années 2011 et 2012 ; c'est seulement par un ATD en date du 17 novembre 2014 notifié à la SCI Boistan que le recouvrement de ces impositions a été porté à sa connaissance ; - les impositions supplémentaires réclamées auraient dû lui être notifiées par un avis de mise en recouvrement conforme aux prescriptions de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales dès lors que, depuis l'entrée en vigueur de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010, les impositions rectificatives en matière d'impôt sur le revenu, consécutives à un contrôle externe, doivent s'opérer par voie d'avis de mise en recouvrement et non par voie de rôle ; la procédure d'imposition est dès lors entachée d'une irrégularité substantielle ; - les profits TVA sur le Trésor sont infondés dès lors que les rappels de taxe au titre des exercices 2011 et 2012 dont ils découlent ont été effectués selon une méthode de reconstitution théorique du chiffre d'affaires n'aboutissant pas à un résultat probant ; en effet, cette méthode ne donne pas de résultat probant si dans les soldes de créances clients en début d'exercice un certain nombre d'entre elles relèvent d'un taux réduit de TVA, le tableau de reconstitution utilisé par le vérificateur ne tenant compte que des créances au taux normal ; de même, la provision comptabilisée pour un montant de 145 704 euros étant une provision pour risques et charges et non une provision pour dépréciation de compte client, elle n'aurait pas dû être prise en compte pour la détermination du chiffre d'affaires de l'exercice 2012 ; - le passif de TVA de 122 918 euros prétendument injustifié a été réintégré à tort au résultat imposable de l'exercice 2011 dès lors que, du fait de sa comptabilisation à l'ouverture et à la clôture de cet exercice, l'actif net n'a pas varié. Par un mémoire en défense, enregistré le 24 septembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. C... ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme D... E..., - les conclusions de M. Nicolas Normand, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. A l'issue de la vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle de travaux d'installation électrique exploitée par M. C... au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012, prolongée jusqu'au 31 décembre 2013 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale a informé M. C..., par proposition de rectification du 27 juin 2014, des rappels et rehaussements envisagés par le service en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, et des modifications apportées à son revenu global imposable au titre des années 2011 et 2012. M. C... relève appel du jugement du tribunal administratif de la Martinique qui a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu trouvant leur origine dans ce contrôle. Sur la procédure d'imposition : 2. M. C... ne saurait utilement se prévaloir des modalités de notification de l'avis de mise en recouvrement prévues à l'article R. 256-6 du livre des procédures fiscales dès lors que les impositions supplémentaires en litige ont été recouvrées par voie de rôle. Cependant, l'intéressé doit être regardé comme ayant entendu se prévaloir des dispositions de l'article L. 253 du livre des procédures fiscales aux termes desquelles un avis d'imposition est envoyé à tout contribuable inscrit au rôle des impôts directs dans les conditions prévues aux articles 1658 à 1659 A du code général des impôts. 3. M. C... soutient que la procédure d'imposition est irrégulière au motif qu'il n'a jamais été rendu destinataire d'un avis l'informant de la mise en recouvrement d'une imposition complémentaire au titre de l'impôt sur le revenu des années 2011 et 2012, seul un ATD en date du 17 novembre 2014 ayant été notifié à la SCI Boistan. Toutefois, une telle circonstance, si elle est susceptible d'affecter l'exigibilité des impositions litigieuses, est sans incidence sur leur régularité et leur bien-fondé. Sur les modalités de mise en recouvrement : 4. M. C... soutient, pour la première fois en appel, qu'en application des dispositions de l'article 1658 du code général des impôts, les impositions supplémentaires auxquelles il a été assujetti auraient dû être établies par un avis de mise en recouvrement conforme aux prescriptions prévues aux articles L. 256 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales. 5. D'une part, aux termes de l'article L. 253 du livre des procédures fiscales : " Un avis d'imposition est adressé sous pli fermé à tout contribuable inscrit au rôle des impôts directs (...), dans les conditions prévues aux articles 1658 et 1659 A du (...) code [général des impôts]. L'avis d'imposition mentionne le total par nature d'impôt des sommes à acquitter, les conditions d'exigibilité, la date de mise en recouvrement et la date limite de paiement (...) ". L'article L. 256 du même livre prévoit que : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité (...)". Aux termes de l'article L. 61 du même livre, figurant en section IV " Procédures de rectification ", chapitre 1 "Procédure de redressement contradictoire" de ce livre : " Après l'établissement du rôle ou l'émission de l'avis de mise en recouvrement, le contribuable conserve le droit de présenter une réclamation conformément à l'article L. 190 ". Enfin, l'article R. 61 A-1 dudit livre dispose que : " Le montant de l'impôt exigible à la suite d'une procédure de redressement est calculé : a) Soit sur la base acceptée par le contribuable si celui-ci a donné son accord dans le délai prescrit ou s'il a présenté dans ce même délai des observations qui ont été reconnues fondées ; b) Soit sur la base fixée par l'administration à défaut de réponse ou d'accord du contribuable dans le délai prescrit ; c) Soit sur la base notifiée par l'administration au contribuable après avis de la commission compétente dans le cas où le litige lui a été soumis. Le montant de l'impôt exigible donne lieu à l'établissement d'un rôle ou à l'émission d'un avis de mise en recouvrement ". 6. D'autre part, aux termes de l'article 1658 du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 applicable à partir du 1er janvier 2011 : " Les impôts directs et les taxes y assimilées sont recouvrés en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du préfet ou d'avis de mise en recouvrement ". 7. Si l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 a complété l'article 1658 du code général des impôts en y ajoutant le membre de phrase " ou d'avis de mise en recouvrement ", il ne résulte pas de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires et qui doivent être combinées avec les dispositions citées au point 5, que le législateur aurait ainsi entendu imposer à l'administration, à peine d'irrégularité, d'émettre un avis de mise en recouvrement lorsqu'elle souhaite établir et recouvrer des impositions supplémentaires en matière d'impôt sur le revenu. Par suite, l'appelant ne peut utilement soutenir que le recouvrement par voie de rôle ne lui aurait pas offert des garanties analogues à celles de l'avis de mise en recouvrement. Sur le bien-fondé des impositions : 8. En premier lieu, M. C... conteste le bien-fondé des profits sur le Trésor consécutifs aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur l'ensemble des opérations comptabilisées et facturées pour lesquels il n'a pas déclaré ni acquitté la taxe sur la valeur ajoutée à la clôture des exercices 2011 et 2012, en faisant valoir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires utilisée par le service n'est pas probante dès lors qu'elle combine un chiffre d'affaires hors taxe et un montant net toutes taxes comprises des créances et avances clients. Il résulte toutefois de l'instruction que le service, qui n'a pas procédé à une reconstitution mais à un rapprochement de chiffre d'affaires à partir des déclarations souscrites par M. C... en matière de bénéfices industriels et commerciaux et de taxe sur la valeur ajoutée, a retenu des chiffres d'affaires de 6 281 947 euros TTC et 7 116 806 euros TTC au titre des exercices 2011 et 2012, par l'addition des chiffres d'affaires HT mentionnés au compte de résultat n° 2052 et des taxes sur la valeur ajoutée collectées déclarées au tableau d'affectation du résultat n° 2058 C, lesquelles au demeurant n'ont fait ressortir aucune opération taxable au taux réduit de 2,10 %. S'il fait également valoir que la provision pour " risques et charges " comptabilisée pour un montant de 145 704 euros n'aurait pas dû être prise en compte pour la détermination du chiffre d'affaires de l'exercice 2012, toutefois, dès lors que cette somme a été comptabilisée en déduction du chiffre d'affaires taxable, une telle circonstance, qui a profité au contribuable, est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition. Ainsi, M. C... ne conteste pas utilement le bien-fondé des profits sur le Trésor consécutifs aux rappels de TVA opérés. 9. En second lieu, aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Il incombe au contribuable, en vertu de ces dispositions, de justifier l'inscription d'une dette au passif du bilan. 10. Il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré au bénéfice imposable de l'entreprise un " à nouveau " de 122 918 euros figurant dans la comptabilité au compte de " taxe sur la valeur ajoutée collectée ", au motif que les écritures litigieuses n'avaient pas été justifiées. L'appelant soutient que la comptabilisation de cette somme au compte de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de l'exercice clos en 2011 correspondait à de la taxe collectée antérieurement à 2004 et qui n'a jamais fait l'objet d'une liquidation. Toutefois, il ne justifie pas que cette somme figurant au passif de son bilan correspond à une dette certaine dans son principe et dans son montant. Dès lors, M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration l'a réintégrée au bénéfice réalisé au titre de l'exercice clos en 2011. 11. Il résulte de tout ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté sa demande. DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. C... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... C... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest. Délibéré après l'audience du 28 novembre 2019 à laquelle siégeaient : Mme F..., présidente, Mme D... E..., premier conseiller, M. Manuel Bourgeois, premier conseiller. Lu en audience publique, le 30 décembre 2019. Le rapporteur, Florence E... La présidente, F... La greffière, Camille Péan La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 5 N° 18BX01042