Cour de cassation, civile, Chambre commerciale, 3 juillet 2019, 17-27.888, Inédit
Juridiction : Cour de cassation
Formation : CHAMBRE_COMMERCIALE
Date de la décision : 2019-07-03
Numéro d'affaire : 17-27888
Solution : Cassation partielle
Décision attaquée : Cour d'appel de Rennes, 2017-09-05
Président : Mme Orsini (conseiller doyen faisant fonction de président)
Avocats : SCP Célice, Soltner, Texidor et Périer, SCP Foussard et Froger

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : Attendu, selon l'arrêt attaqué, que le 6 avril 2009, l'administration fiscale a notifié à M. A... une proposition de rectification de son impôt de solidarité sur la fortune (ISF) au titre des années 2005, 2006, 2007 et 2008, en réintégrant dans l'assiette taxable la valeur des titres qu'il détenait dans la société Parc Expo au travers de la SNC A... immobilier dont il était le dirigeant, au motif qu'ils ne pouvaient recevoir la qualification de biens professionnels exonérés ; qu'après mise en recouvrement des suppléments d'imposition en résultant et rejet de sa réclamation, M. A... a saisi le tribunal de grande instance aux fins de décharge ; Sur le premier moyen: Attendu que M. A... fait grief à l'arrêt de déclarer non prescrit le droit de reprise de l'administration pour l'impôt dû au titre de l'année 2005 alors, selon le moyen : 1°/ qu'en matière d'impôt de solidarité sur la fortune, le droit de reprise de l'administration s'exerce en vertu de l'article L. 180 du livre des procédures fiscales jusqu'à l'expiration de la troisième année suivant la déclaration du contribuable, le délai sexennal prévu à l'article L. 186 n'étant que d'application subsidiaire, à charge pour l'administration, seule en mesure de rapporter cette preuve, d'établir la nécessité dans laquelle elle s'est trouvée d'effectuer des recherches ultérieures de nature à lui rendre le délai de prescription triennal inopposable ; qu'en l'espèce, il était constant et non discuté que M. A... avait fait mention dans ses déclarations d'ISF des participations qu'il détenait dans les sociétés SNC A... immobilier, SA Parc Expo et SARL Agence de Bretagne ainsi que des mandats sociaux qu'il exerçait ; qu'en faisant néanmoins reposer sur le contribuable la charge d'établir la nécessité, pour le service, d'effectuer des recherches complémentaires pour fonder les redressements litigieux, la cour d'appel a violé les textes susvisés ; 2°/ que de simples recoupements effectués par le service entre la déclaration d'ISF du contribuable et d'autres éléments, instantanément accessibles au service, tels que ceux figurant dans son dossier fiscal personnel ou dans celui des sociétés dont il est fait mention dans sa déclaration ne sauraient caractériser des recherches propres à justifier la mise à l'écart du délai triennal de prescription du droit de reprise, au sens du second alinéa de l'article L. 180 du livre des procédures fiscales ; qu'en jugeant le contraire, la cour d'appel a violé le texte susvisé ; Mais attendu qu'ayant relevé que M. A... ne prétendait pas que l'exigibilité des impositions contestées avait été suffisamment révélée par sa seule déclaration d'ISF dès lors qu'il concluait, qu'au regard de l'ensemble de son dossier fiscal et de ceux des sociétés dont les dénominations, sièges sociaux et liens juridiques étaient précisés dans sa déclaration, l'administration disposait de tous les éléments nécessaires à la vérification de ses droits, c'est à bon droit que la cour d'appel a retenu, sans inverser la charge de la preuve, que les recoupements entre les dossiers et déclarations différentes auxquels l'administration avait dû procéder pour établir l'exigibilité des droits rappelés constituaient les recherches ultérieures mentionnées à l'alinéa 2 de l'article L. 180 du livre des procédures fiscales, en sorte qu'était applicable le délai de prescription de six ans ; que le moyen n'est pas fondé ; Mais sur le second moyen, pris en sa deuxième branche : Vu l'article 666 et l'article 885 S ancien du code général des impôts ; Attendu que pour confirmer le rejet de la demande de décharge, l'arrêt constate, par motifs propres et adoptés, que la société Parc Expo n'étant pas cotée en bourse, l'administration fiscale a dû procéder à l'évaluation de ses titres, pour laquelle tant la doctrine administrative que la jurisprudence préconisent la combinaison de plusieurs méthodes, afin de déterminer dans un second temps, et après pondération, la valeur des titres de la SNC A... immobilier pour leur quote-part taxable, M. A... ne détenant qu'indirectement et par le biais de cette dernière des parts de la première ; qu'il constate encore que pour déterminer la valeur des parts de la société Parc Expo, l'administration a utilisé les méthodes de la valeur mathématique et de la productivité ; qu'il retient qu'il n'y a pas lieu à application d'un abattement de 33 % au titre de la fiscalité latente qui serait appliquée en cas de vente de titres, dès lors que les titres de la société Parc Expo, qui figurent à l'actif de la société A... immobilier, sont indispensables à l'activité de cette dernière et n'ont donc pas vocation à être cédés ; Qu'en statuant ainsi, alors qu'elle avait constaté l'absence de similarité et de complémentarité des activités de location des sociétés A... immobilier et Parc Expo, de sorte que les titres de la seconde détenus par la première n'étaient pas nécessaires à la poursuite de son activité, la cour d'appel, qui n'a pas tiré les conséquences légales de ses constatations, a violé les textes susvisés ; PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur les autres griefs : CASSE ET ANNULE, sauf en ce qu'il confirme le jugement rejetant le moyen tiré de la prescription, l'arrêt (n° RG : 16/01903) rendu le 5 septembre 2017, entre les parties, par la cour d'appel de Rennes ; remet, en conséquence, sur les autres points, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel d'Angers ; Condamne le directeur général des finances publiques aux dépens ; Vu l'article 700 du code de procédure civile, le condamne à payer à M. A... la somme de 3 000 euros et rejette sa demande ; Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du trois juillet deux mille dix-neuf. MOYENS ANNEXES au présent arrêt Moyens produits par la SCP Célice, Soltner, Texidor et Périer, avocat aux Conseils, pour M. A.... PREMIER MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir rejeté le moyen tiré de la prescription et débouté M. A... de ses demandes tendant à voir prononcée la nullité de la procédure de rectification de l'impôt de solidarité sur la fortune pour l'année 2005 et à obtenir le dégrèvement en droits et intérêts de retard des suppléments d'impôt de solidarité sur la fortune mis à sa charge pour cette année ; AUX MOTIFS PROPRES QU' « aux termes des dispositions des articles L186 et L180 des procédures fiscales, le délai de droit commun dans lequel peut s'exercer le droit de reprise de l'administration en matière d'impôt de solidarité sur la fortune est de six années à compter du fait générateur, tandis que la prescription abrégée prévue par les dispositions de l'article L180 alinéa 2 ne s'applique que si la condition spécifique qu'il prévoit est vérifiée ; qu'il en résulte que c'est à la partie qui se prévaut du délai de prescription abrégée de démontrer que la condition d'application prévue par les dispositions visées ci-dessus était remplie, à savoir que l'exigibilité des droits et taxes avait été suffisamment révélée par le document enregistré ou présenté à la formalité, sans qu'il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures ; qu'en l'espèce, aucune copie de la déclaration d'ISF 2005 n'a été versée aux débats tandis que M. A... n'explique pas in concreto, au regard des informations qu'il avait fournies dans ce document, comment celui-ci révélait nécessairement l'exigibilité des droits et taxes réclamés ; qu'en tout état de cause, M. A... ne prétend pas que l'exigibilité des droits et taxes ait été suffisamment révélée par sa seule déclaration d'ISF puisqu'il conclut qu'au regard de l'ensemble de «son dossier fiscal» et de ceux des sociétés dont les dénominations, sièges sociaux et liens juridiques étaient précisés dans sa déclaration, l'administration disposait de tous les éléments nécessaires à la vérification de ces droits ; que toutefois, le simple fait de devoir procéder à des recoupements entre des dossiers et déclarations différentes constitue les «recherches ultérieures» décrites par les dispositions de l'alinéa 2 de l'article 180 et ne permettent pas d'appliquer la prescription abrégée ; que par conséquent, la fin de non recevoir est rejetée » ; ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE « pour contester le rappel notifié le 6 avril 2009 par l'administration fiscale sur l'ISF de 2005, Monsieur D... A... soulève la prescription triennale acquise à la date du 1er janvier 2009 ; qu'aux termes de l'article L180 du Livre des procédures fiscales, "pour les droits d'enregistrement, la taxe de publicité foncière, les droits de timbre, ainsi que les taxes, redevances et autres impositions assimilées, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à l'expiration de la troisième année suivant celle de l'enregistrement d'un acte ou d'une déclaration ou de l'accomplissement de la formalité fusionnée définie à l'article 647 6 du code général des impôts. Toutefois, ce délai n'est opposable à l'administration que si l'exigibilité des droits et taxes a été suffisamment révélée par le document enregistré ou présenté à la formalité, sans qu'il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures" ; que Monsieur D... A... relève que les services fiscaux applique la prescription sexennale par principe, dès lors que le service doit nécessairement effectuer des recherches extérieures pour connaître l'existence d'un bien non déclaré à l'actif de l'ISF alors qu'il a correctement précisé à sa déclaration la dénomination et le siège social de ses trois sociétés, SA Parc Expo, la SNC A... IMMOBILIER et la SARL FINANCIÈRE SO ; que selon la Direction générale des Finances Publiques, il convient de faire application de l'article L186 du Livre des procédures fiscales, qui vise la prescription sexennale, en présence de recherches ultérieures, comme c'est le cas en l'espèce ; que l'examen de la proposition de rectification du 6 avril 2009 révèle en effet qu'elle a fait suite aux recherches effectuées sur le montant de la rémunération et plus généralement sur divers renseignements pris sur les sociétés pour lesquelles l'exonération était demandée ; que ces renseignements ont été recueillis dans des documents autres que la déclaration d'ISF elle-même, notamment dans le dossier personnel de M. A... et dans les dossiers des sociétés dans lesquelles il était dirigeant, ce qui constitue bien des "recherches ultérieures" au sens de la loi ; que par conséquent, il ne peut être considéré que la proposition de rectification litigieuse n'a été entraînée que par les éléments figurant à sa seule déclaration d'ISF 2004 sans nécessité de recourir à des recherches ultérieures dans d'autres documents, ce qui justifie l'application des règles de la prescription sexennale et non triennale ; que la Direction générale des Finances Publiques a donc exercé son droit de reprise dans les délais légaux et la demande de nullité fondée sur la prescription sera rejetée » ; 1) ALORS QU'EN matière d'impôt de solidarité sur la fortune, le droit de reprise de l'administration s'exerce en vertu de l'article L. 180 du livre des procédures fiscales jusqu'à l'expiration de la troisième année suivant la déclaration du contribuable, le délai sexennal prévu à l'article L. 186 n'étant que d'application subsidiaire, à charge pour l'administration, seule en mesure de rapporter cette preuve, d'établir la nécessité dans laquelle elle s'est trouvée d'effectuer des recherches ultérieures de nature à lui rendre le délai de prescription triennal inopposable ; qu'en l'espèce, il était constant et non discuté que M. A... avait fait mention dans ses déclarations d'ISF des participations qu'il détenait dans les sociétés SNC A... Immobilier, SA Parc Expo et SARL Agence de Bretagne ainsi que des mandats sociaux qu'il exerçait ; qu'en faisant néanmoins reposer sur le contribuable la charge d'établir la nécessité, pour le service, d'effectuer des recherches complémentaires pour fonder les redressements litigieux, la Cour d'appel a violé les textes susvisés ; 2) ALORS, en outre, QUE de simples recoupements effectués par le service entre la déclaration d'ISF du contribuable et d'autres éléments, instantanément accessibles au service, tels que ceux figurant dans son dossier fiscal personnel ou dans celui des sociétés dont il est fait mention dans sa déclaration ne sauraient caractériser des recherches propres à justifier la mise à l'écart du délai triennal de prescription du droit de reprise, au sens du second alinéa de l'article L. 180 du livre des procédures fiscales ; qu'en jugeant le contraire, la Cour d'appel a violé le texte susvisé. SECOND MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir débouté M. A... de sa demande tendant à voir prononcé le dégrèvement en droits et intérêts de retard des suppléments d'impôt de solidarité sur la fortune mis à sa charge pour les années 2005 à 2008 ; AUX MOTIFS PROPRES QUE « la SA Parc Expo n'étant pas cotée en bourse, l'administration fiscale a dû procéder à l'évaluation de la valeur vénale de ses titres, pour laquelle tant la doctrine administrative que la jurisprudence préconisent la combinaison de plusieurs méthodes afin d'aboutir à une pondération, ceci afin d'aboutir à la valorisation de la fraction taxable de la valeur des parts de la SNC A... Immobilier la concernant, puisque M. A... ne détient qu'indirectement et par le biais de cette dernière des parts de la SA Parc Expo ; qu'en l'espèce, l'administration a combiné une valeur mathématique issue du bilan, qui reflète la valeur patrimoniale de l'entreprise au moment du fait générateur de l'impôt et une valeur de productivité ; que M. A... conteste cette valorisation en soutenant qu'aurait dû être appliquée à la valeur patrimoniale des parts détenues de la SA Parc Expo détenues par la SNC A... Immobilier un abattement de 33 % pour plusvalue latente ; que l'administration plaide que selon le Guide de l'évaluation des entreprises et titres de sociétés, la valeur recherchée est la valeur d'utilité du bien pour l'entreprise, ce dont il se déduit qu'il n'y a pas lieu de déduire l'impôt latent ; qu'au demeurant, la Cour relève l'absence de toute argumentation des raisons pour lesquelles auraient dû être appliqué un abattement pour plus-value latente, conduisant à considérer que la contestation n'est pas fondée » ; ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE « conformément au guide de l'évaluation des entreprises et des titres de sociétés, un bien immobilisé à l'actif du bilan et nécessaire à l'activité de la société n'a pas vocation à être cédé à un repreneur, ce qui annule l'hypothèse d'un impôt latent ; que, dès lors, les titres de la société Parc Expo qui sont à l'actif du bilan de la SNC A... Immobilier, indispensables à l'activité de cette dernière, ne sont pas susceptibles d'être concernés par un impôt latent, de telle sorte que l'argument de M. A... doit être rejeté » ; 1) ALORS QU'UN contribuable qui n'est pas en situation d'imposition d'office, qui a répondu dans le délai légal qui lui était imparti à la proposition de rectification et à l'encontre duquel aucune dissimulation n'est invoquée par l'administration ne supporte pas la charge de prouver l'exagération des bases de l'imposition ; qu'en outre lorsque l'administration entend réintégrer dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune du contribuable des biens dont elle estime qu'ils ont été inexactement qualifiés de biens professionnels, il lui appartient de faire la preuve du bien-fondé de son évaluation ; qu'en l'espèce, la Cour d'appel a constaté que M. A... avait contesté la valorisation retenue par l'administration de la fraction taxable de la valeur des parts de la SNC A... Immobilier dans la SA Parc Expo, en tant qu'aurait dû être appliqué un abattement de 33 % pour plus-value latente ; que pour valider l'évaluation retenue par l'administration, la Cour d'appel s'est bornée à relever « l'absence de toute argumentation des raisons pour lesquelles auraient dû être appliqué un abattement pour plus-value latente », sans pour autant porter ellemême une appréciation sur le bien-fondé au cas d'espèce de la position de l'administration ; qu'en se prononçant de la sorte, cependant qu'il incombait à l'administration de justifier de la pertinence de son évaluation et au juge de l'impôt d'en contrôler le bien-fondé, la cour d'appel a violé les articles L. 17, L. 55, L. 57 et R. 197-1 du livre des procédures fiscales ; 2) ALORS, en toute hypothèse, QUE la valeur de titres non cotés en bourse doit être appréciée en tenant compte de tous les éléments propres à dégager une évaluation aussi proche que possible de celle qu'aurait entraînée le jeu de l'offre et de la demande à la date du fait générateur de l'impôt ; qu'il ressort du guide de l'évaluation des entreprises et des titres de sociétés qu'en réponse à la question de savoir s'il y a lieu de tenir compte de la fiscalité latente sur les plus-values observées sur les différents postes de l'actif, la Direction générale des finances publiques énonce que « la distinction doit être faite entre les actifs nécessaires à l'exploitation, et ceux qui ne le sont pas : – les biens immobilisés, nécessaires à l'exploitation n'ont pas vocation à être cédés par un repreneur. Au contraire, ils sont indispensables à la poursuite de l'activité de la société. En cas de revalorisation, il n'y a donc pas lieu de tenir compte d'une fiscalité latente ; – en revanche les biens immobilisés non nécessaires à l'exploitation et qui pourraient être cédés sans dommage pour l'entreprise doivent être évalués nets de tous frais et droits » (p. 106) ; qu'en l'espèce, après avoir exactement énoncé que l'administration avait dû procéder à l'évaluation de la valeur vénale des titres de la SA Parc Expo, afin d'aboutir à la valorisation de la fraction taxable de la valeur des parts de la SNC A... Immobilier la concernant, la Cour d'appel a retenu par motifs propres et adoptés que l'administration avait à bon droit exclu toute décote pour fiscalité latente sur les plus-values dès lors que « conformément au guide de l'évaluation des entreprises et des titres de sociétés, un bien immobilisé à l'actif du bilan et nécessaire à l'activité de la société n'a pas vocation à être cédé à un repreneur, ce qui annule l'hypothèse d'un impôt latent » et que « dès lors, les titres de la société Parc Expo qui sont à l'actif du bilan de la SNC A... Immobilier, indispensables à l'activité de cette dernière, ne sont pas susceptibles d'être concernés par un impôt latent » ; qu'en se prononçant de la sorte, cependant qu'elle constatait par ailleurs que les activités de la société Parc Expo, spécialisée dans l'organisation de salons, n'étaient ni similaires, ni même complémentaires des activités immobilières de la SNC A... Immobilier, sa société-mère, ce dont il s'évinçait que les titres de la société Parc Expo détenus par cette dernière n'étaient en rien indispensables à la poursuite de son activité et ne pouvaient être évalués pour leur valeur d'utilité, la Cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales qui découlaient de ses propres constatations, en violation des articles 666 et 885 S du code général des impôts ; 3) ALORS QU'EN se prononçant de la sorte, la Cour d'appel a statué par des motifs contradictoires, violant au surplus l'article 455 du code de procédure civile.