Cour de cassation, civile, Chambre commerciale, 24 novembre 2021, 18-25.864, Inédit
Juridiction : Cour de cassation
Formation : CHAMBRE_COMMERCIALE
Date de la décision : 2021-11-24
Numéro d'affaire : 18-25864
Solution : Cassation partielle sans renvoi
Décision attaquée : Cour d'appel de Chambéry, 2018-09-18
Président : M. Guérin (conseiller doyen faisant fonction de président)
Avocats : SCP Célice, Texidor, Périer, SCP Foussard et Froger

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : COMM. FB COUR DE CASSATION ______________________ Audience publique du 24 novembre 2021 Cassation partielle sans renvoi M. GUÉRIN, conseiller doyen faisant fonction de président Arrêt n° 825 F-D Pourvoi n° K 18-25.864 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E _________________________ AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS _________________________ ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 24 NOVEMBRE 2021 M. [I] [Y], domicilié [Adresse 3], agissant en son nom personnel et en qualité d'ancien gérant de la société TP Multi services, a formé le pourvoi n° K 18-25.864 contre l'arrêt rendu le 18 septembre 2018 par la cour d'appel de Chambéry (chambre civile, 1re section), dans le litige l'opposant : 1°/ au comptable public responsable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4], chargé du recouvrement, domicilié [Adresse 2], agissant sous l'autorité du directeur départemental des finances publiques de la [Localité 4] et du directeur général des finances publiques, 2°/ au directeur général des finances publiques, domicilié en cette qualité [Adresse 1], défendeurs à la cassation. Le demandeur invoque, à l'appui de son pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt. Le dossier a été communiqué au procureur général. Sur le rapport de Mme Tostain, conseiller référendaire, les observations de la SCP Célice, Texidor, Périer, avocat de M. [Y], agissant en son nom personnel et en qualité d'ancien gérant de la société TP Multi services, de la SCP Foussard et Froger, avocat du comptable public responsable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4], chargé du recouvrement, agissant sous l'autorité du directeur départemental des finances publiques de la [Localité 4], et du directeur général des finances publiques, après débats en l'audience publique du 5 octobre 2021 où étaient présents M. Guérin, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Tostain, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller, et Mme Mamou, greffier de chambre, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt. Faits et procédure 1. Selon l'arrêt attaqué (Chambéry, 18 septembre 2018), rendu sur renvoi après cassation (chambre commerciale, financière et économique, 27 septembre 2017, pourvoi n° 16-16.776), le chef du pôle de recouvrement forcé de Chambéry a assigné M. [Y], le 15 juillet 2010, afin qu'il soit déclaré solidairement responsable du paiement d'impositions dues par la société TP Multi services dont il avait été le gérant. 2. Cette société, mise en redressement judiciaire le 23 octobre 2006, a bénéficié d'un plan de redressement par voie de continuation le 4 mai 2008. Elle a été mise en liquidation judiciaire par jugement du 22 juin 2009, la date de cessation des paiements étant fixée au 1er août 2008. La procédure de liquidation a été clôturée pour insuffisance d'actif le 9 décembre 2016. Examen du moyen Sur le moyen, pris en ses deuxième, quatrième, cinquième, sixième, septième et huitième branches Enoncé du moyen 3. M. [Y] fait grief à l'arrêt de dire qu'il est, en sa qualité de dirigeant de la société TP Multi services, responsable de l'inobservation grave et répétée des obligations fiscales ayant rendu impossible le recouvrement des impositions et pénalités dues par cette société, en conséquence, de le déclarer solidairement responsable avec la société TP Multi services du paiement de la somme de 516 563,07 euros et de le condamner, en tant que de besoin, à payer cette somme au comptable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4] avec les intérêts au taux légal à compter du 15 juillet 2010, outre une somme de 5 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile et la condamnation aux dépens de première instance et d'appel, alors : « 2°/ que le dirigeant ne peut être tenu solidairement au paiement de la dette fiscale d'une société qu'à la condition qu'il soit démontré par l'administration fiscale qu'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou de l'inobservation grave et répétée de ses obligations fiscales, ayant rendu impossible le recouvrement de la dette fiscale de la société ; qu'en l'espèce, M. [Y] faisait valoir que la société TP Multi services était soumise au régime de la TVA sur les débits au titre de son activité de fourniture de matériaux, matériels et marchandises, et soulignait que si certaines déclarations de chiffre d'affaires avaient été déposées sans paiement de la TVA correspondante ou n'avaient été assorties que d'un simple paiement partiel, cela tenait au fait que ses propres clients, débiteurs de cette TVA, réglaient leurs factures avec retard ; qu'en écartant ce moyen motif pris de l'absence de justification par M. [Y] de la date des ventes ainsi que de la répartition, sur la période antérieure au redressement judiciaire de la société TP Multi services, entre la TVA soumise au régime des encaissements et la TVA soumise au régime des débits, quand il appartenait à l'administration fiscale de démontrer que M. [Y] n'avait pas respecté les obligations fiscales auxquelles était soumise la société, la cour d'appel a inversé la charge de la preuve, en violation de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, ensemble l'article 1315, devenu 1353, du code civil ; 4°/ que le dirigeant ne peut être tenu solidairement au paiement de la dette fiscale d'une société que dans la mesure où le recouvrement de celle-ci est impossible ; que M. [Y] faisait valoir que dans un courrier du 4 janvier 2012, le liquidateur judiciaire de la société TP Multi services avait indiqué que depuis l'émission du certificat d'irrécouvrabilité du 3 juin 2010, la situation prévisionnelle de la société s'était améliorée puisque les recouvrements de comptes clients avaient produit une somme supérieure à celle attendue, que l'avance des salaires par le fonds national de garantie des salaires avait pu être remboursée ainsi que les dettes postérieures de l'article L. 641-13 du code de commerce, et "qu'un dividende pourra donc être versé dont le montant reste aujourd'hui indéterminé puisqu'il dépendra notamment de l'issue de la procédure lancée récemment (assignation du 16 septembre 2011) contre la Banque populaire à la demande de M. [Y] et (?) sur les informations favorables de l'administrateur judiciaire quant à l'attitude fautive de la banque" ; qu'il soulignait également que dans le jugement du 9 décembre 2016 ayant prononcé la clôture de la liquidation judiciaire de la société, le tribunal de commerce avait constaté que des instances en recouvrement de créances de la société étaient en cours et avait désigné la SCP BTSG avec pour mission de les poursuivre et de répartir, le cas échéant, les sommes perçues à l'issue de celles-ci ; qu'en se bornant à retenir, pour dire que les créances de l'administration fiscale étaient irrécouvrables, que le 3 juin 2010, le mandataire judiciaire de la société TP Multi services avait adressé à l'administration fiscale un certificat d'irrécouvrabilité précisant que le recouvrement des comptes clients ne permettrait de payer que les frais de justice et l'avance superprivilégiée du fonds national de garantie des salaires, et que par jugement du 9 décembre 2016, le tribunal de commerce avait prononcé la clôture de la liquidation pour insuffisance d'actifs, sans rechercher, comme elle y était invitée, si l'existence d'actions en justice engagées au nom de la société TP Multi services, et dont le jugement de clôture de la liquidation judiciaire avait ordonné la poursuite, ne permettait pas d'établir qu'il existait encore une possibilité pour la société de payer, serait-ce partiellement, les impositions dont elle était débitrice, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 5°/ que saisi d'une contestation en ce sens, le juge doit rechercher les circonstances, autres que le défaut de déclaration et de paiement, en raison desquelles l'inobservation des obligations fiscales de la société avait rendu impossible le recouvrement des impositions en cause ; que M. [Y] faisait valoir que l'impossibilité dans laquelle s'était trouvée la société TP Multi services d'honorer ses charges, notamment fiscales, résultait de la rupture abusive par la Banque populaire des Alpes des concours qu'elle avait accordés à la société, dès le prononcé du jugement d'ouverture du redressement judiciaire ; que pour écarter ce moyen, la cour d'appel a retenu que les difficultés rencontrées par une personne morale ne faisaient pas obstacle à l'application, à l'encontre de son dirigeant, des dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; qu'en statuant de la sorte, quand la faute commise par un tiers, lorsqu'elle est à l'origine de l'impossibilité pour la société de payer ses dettes fiscales, est de nature à exonérer le dirigeant de la société de la responsabilité qu'il encourt sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, la cour d'appel a violé cette disposition ; 6°/ que l'administration fiscale ne peut rechercher la responsabilité solidaire du dirigeant sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, sans justifier qu'elle a bien exercé en vain des actes de poursuite pour obtenir en temps utile paiement des impositions dues par la société ; qu'en se bornant à retenir, pour dire que l'avis de mise en recouvrement du 6 juillet 2009, relatif aux impositions objet de la proposition de rectification du 30 septembre 2008, n'était pas tardif, que l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires avait été notifié le 2 juin 2009 à la société TP Multi services, et que celle-ci disposait ensuite d'un délai d'un mois pour contester cet avis, sans rechercher, ainsi qu'elle y était invitée si l'administration fiscale n'avait pas fait preuve de négligence en ne répondant que le 8 décembre 2008 aux observations du contribuable qu'elle avait reçues le 2 octobre précédent, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 7°/ que l'administration fiscale ne peut rechercher la responsabilité solidaire du dirigeant sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, sans justifier qu'elle a bien exercé en vain des actes de poursuite pour obtenir en temps utile paiement des impositions dues par la société ; que la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'est pas obligatoire lorsque celle-ci est incompétente ; qu'en se bornant à retenir, pour dire que l'avis de mise en recouvrement du 6 juillet 2009, relatif aux impositions objet de la proposition de rectification du 30 septembre 2008, n'était pas tardif, que cet acte avait été délivré quatre jours après l'expiration du délai d'un mois dont disposait la société TP Multi services pour contester l'avis de la commission qui lui avait été notifié le 2 juin 2009, sans rechercher, ainsi qu'elle y était invitée, si la saisine de la commission n'était pas facultative dans la mesure où le litige portait sur le droit à déduction en matière de TVA ou sur des questions de droit, et si l'administration, qui avait elle-même conclu à l'incompétence de la commission, n'avait ainsi pas été négligente en saisissant inutilement cette commission, retardant ainsi de plusieurs mois le recouvrement de ses créances, la cour d'appel a encore privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 8°/ qu'en retenant, pour dire que l'administration fiscale n'avait pas fait preuve de négligence dans le recouvrement des impositions litigieuses, qu'elle justifiait avoir émis seize avis à tiers détenteurs, sans répondre au moyen invoqué par M. [Y] dans ses conclusions d'appel qui soulignait que ces avis à tiers détenteurs n'avaient porté que sur une faible partie des créances de l'administration fiscale sur la société TP Multi services, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile. » Réponse de la Cour 4. L'arrêt relève, d'un côté, que la situation alléguée par M. [Y], selon lequel la société TP Multi services était soumise au régime de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sur les débits au titre de son activité de fourniture de matériaux, matériels et marchandises et avait déposé certaines déclarations de chiffre d'affaires sans paiement de la TVA correspondante en raison du règlement des factures par les clients avec retard, n'a pas empêché ladite société, avant le mois de septembre 2006, de procéder au règlement de la TVA, qu'elle fût soumise au régime de l'encaissement ou de l'engagement, d'un autre côté, que M. [Y] ne précise pas la date des ventes et ne produit aucun justificatif sur la période antérieure au redressement judiciaire permettant d'évaluer la part de TVA due au titre des encaissements et celle due au titre des débits. Il relève encore que l'argumentation de M. [Y] ne répond pas aux manquements résultant du défaut de paiement de l'imposition forfaitaire annuelle et de la taxe d'apprentissage et que, durant la période d'observation, si la société TP Multi services était soumise à la TVA sous le régime des débits, elle ne déclarait, en tout état de cause, que ce qu'elle percevait, les factures de ventes étant irrégulièrement comptabilisées en prestations de services, et qu'elle ne reversait pas à l'administration la TVA qu'elle encaissait. Il retient enfin que les différents éléments établis, à savoir la rétention de TVA, la minoration systématique des déclarations de TVA et l'absence de paiement des diverses taxes par la société TP Multi services, sur une période de plus de deux ans, caractérisent l'inobservation grave et répétée par M. [Y] de ses obligations fiscales. 5. Après avoir ensuite énoncé que l'administration fiscale devait démontrer, pour caractériser l'impossibilité de recouvrement, qu'elle avait mis en oeuvre des actes de poursuites pour obtenir en temps utile le paiement des impositions par la personne morale et que cette action s'était révélée vaine, que ces actes de poursuite n'étaient pas uniquement constitués par des actes d'exécution forcée et reposaient sur l'établissement d'un titre exécutoire résultant de l'émission d'avis de mise en recouvrement et que l'ouverture d'une procédure collective entravait la possibilité de recouvrement forcé de l'administration, l'arrêt, analysant l'ensemble des diligences accomplies par l'administration fiscale, retient que celle-ci justifie avoir émis, en vain et en temps utile, les avis de mise en recouvrement et mises en demeure correspondant à sa créance, ainsi qu'avoir délivré seize avis à tiers détenteurs qui n'ont pas été contestés et ont fait apparaître l'état de cessation des paiements de la société TP Multi services, de sorte qu'elle a, en janvier 2009, assigné cette dernière en liquidation judiciaire. Il précise, s'agissant de l'avis de mise en recouvrement du 6 juillet 2009, que celui-ci n'a pas été émis tardivement, l'administration fiscale ayant attendu que la commission départementale, saisie à la demande du contribuable, rende son avis et qu'il puisse y être répondu. Il constate que le mandataire judiciaire a adressé le 3 juin 2010 à l'administration fiscale un certificat d'irrécouvrabilité, précisant que les recouvrements des comptes clients ne permettraient de payer que les frais de justice et l'avance super privilégiée du fonds national de garantie des salaires, et que le tribunal de commerce a prononcé, le 9 décembre 2016, la clôture de la procédure de liquidation judiciaire pour insuffisance d'actif. Il constate encore que l'administration fiscale a déclaré sa créance au passif du redressement judiciaire pour un montant de 174 580 euros à titre définitif et 91 983 euros à titre provisionnel, cependant qu'elle a déclaré au passif de la liquidation judiciaire une créance de 600 662,07 euros, qui a été admise pour ce montant. Soulignant que les minorations de chiffre d'affaires dans les déclarations de TVA de la société TP Multi services avaient entravé l'action de l'administration fiscale, il retient que les manquements de M. [Y] ont eu pour conséquence de laisser se constituer, à la charge de ladite société, une dette fiscale excessive et d'accentuer le passif de la liquidation judiciaire, rendant impossible le recouvrement de la créance, en dépit des poursuites engagées. 6. En cet état, la cour d'appel, qui n'était pas tenue de procéder à la recherche invoquée par la quatrième branche, que ses constatations relatives à l'irrécouvrabilité définitive de la créance rendaient inopérantes, et qui a procédé aux recherches invoquées par les sixième et septième branches, a, sans inverser la charge de la preuve, ni être tenue de suivre les parties dans le détail de leur argumentation, légalement justifié sa décision. 7. Après avoir enfin énoncé que les difficultés rencontrées par une personne morale ne faisaient pas obstacle à l'application, à l'encontre de son dirigeant, des dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales lorsque les conditions prévues par ce texte étaient réunies, la cour d'appel, qui a apprécié la réalisation desdites conditions de façon globale, a pu retenir que le moyen, soulevé par M. [Y] et tiré de la rupture abusive des concours bancaires en mai 2008, peu après le jugement adoptant le plan de redressement, n'était pas de nature à l'exonérer de la responsabilité qu'il encourait. Mais sur le moyen, pris en sa première branche Enoncé du moyen 8. M. [Y] fait le même grief à l'arrêt, alors « que le jugement d'ouverture du redressement judiciaire du débiteur ayant pour effet de lui interdire d'acquitter les dettes dont le fait générateur est antérieur à son prononcé, le dirigeant d'une société placée en redressement judiciaire ne saurait se voir imputer à faute le fait de pas avoir assorti d'un paiement ses déclarations au titre de la TVA collectée avant le jugement d'ouverture dont le reversement n'est devenu exigible qu'après son prononcé et ne saurait a fortiori être tenu pour solidairement responsable du paiement des sommes correspondantes sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; que par ailleurs, lorsque la date limite de paiement de la TVA coïncide avec un samedi, un dimanche ou un jour férié, celle-ci est prorogée jusqu'au premier jour ouvrable suivant ; qu'en l'espèce, M. [Y] faisait valoir que les déclarations de TVA afférentes au mois de septembre et d'octobre 2006, dont le reversement n'était devenu exigible qu'après le jugement d'ouverture du redressement judiciaire, prononcé le 23 octobre 2006, ne pouvaient licitement être accompagnées d'un paiement du fait de l'interdiction de payer les dettes antérieures à laquelle la société TP Multi services se trouvait soumise depuis le prononcé de son redressement judiciaire ; que pour déclarer M. [Y] solidairement responsable du paiement de la TVA due au titre du mois de septembre 2006, la cour d'appel a énoncé que contrairement à ce que prétendait M. [Y], cette taxe était devenue exigible non pas le 23 octobre 2006, jour de prononcé du redressement judiciaire de la société TP Multi services, mais le 21 octobre 2006 ; qu'en statuant de la sorte, quand le 21 octobre 2006, date légale d'exigibilité de la taxe, étant un samedi, la date d'exigibilité de la TVA du mois de septembre 2006 avait été reportée au jour ouvrable suivant, soit le lundi 23 octobre 2006, ce dont il résultait que la règle de l'interdiction de paiement des créances antérieures faisait obstacle à son règlement par M. [Y], la cour d'appel a violé l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, ensemble les articles 39 et 199-0 de l'annexe 4 au code général des impôts, et les articles 55 et 177 du décret n° 2005-1677 du 28 décembre 2005. » Réponse de la Cour Vu les articles L. 267 du livre des procédures fiscales, 287 du code général des impôts, 39 et 199-0 de l'annexe IV à ce code, L. 622-7 du code de commerce et 55 du décret n° 2005-1677 du 28 décembre 2005, alors applicables : 9. Il résulte de la combinaison de ces textes que le dirigeant d'une société ne peut être déclaré solidairement responsable avec celle-ci du paiement de la TVA si la date limite pour y procéder, qui, coïncidant avec un samedi, un dimanche ou un jour férié, a été prorogée au premier jour ouvrable suivant, correspond au jour du jugement d'ouverture de la procédure collective à l'égard de la société emportant, de plein droit, interdiction de payer toute créance née antérieurement à celui-ci. 10. Pour déclarer M. [Y] solidairement responsable du paiement de la somme de 36 115 euros due au titre de la TVA du mois de septembre 2006 par la société TP Multi services, qu'il dirigeait, l'arrêt retient que ladite taxe, dont la déclaration a été déposée sans paiement, était exigible au plus tard le 21 octobre 2006, soit antérieurement au jour du prononcé, le 23 octobre 2006, du jugement d'ouverture du redressement judiciaire de ladite société. 11. En statuant ainsi, alors que la date limite de paiement de la TVA due par la société TP Multi services pour le mois de septembre 2006 avait été prorogée au lundi 23 octobre 2006 et que la règle de l'interdiction de paiement des créances antérieures faisait obstacle à son règlement par M. [Y], la cour d'appel a violé les textes susvisés. Et sur le moyen, pris en sa troisième branche Enoncé du moyen 12. M. [Y] fait le même grief à l'arrêt, alors « que le dirigeant ne peut être tenu solidairement au paiement de la dette fiscale d'une société qu'à raison et dans les limites des impositions et pénalités nées de manquements commis pendant la période au cours de laquelle il exerçait la direction de la société ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a constaté que la société TP Multi services avait été placée en liquidation judiciaire par jugement du 22 juin 2009, l'ouverture de cette procédure ayant eu pour effet de dessaisir M. [Y] de ses fonctions de direction de la société ; qu'en déclarant M. [Y] solidairement responsable avec la société TP Multi services des impositions et pénalités dont cette dernière était débitrice, en ce comprise la TVA "pour les mois de mai et juin 2009 pour 31 218 euros", la cour d'appel, qui a ainsi mis à la charge de M. [Y] le paiement des impôts dus par la société TP Multi services au titre d'une période excédant la durée des fonctions de direction qu'il avait exercées, a violé l'article L. 267 du livre des procédures fiscales. » Réponse de la Cour Recevabilité du moyen 13. L'administration fiscale conteste la recevabilité du moyen, soutenant qu'il est nouveau et mélangé de fait et de droit. 14. Cependant, dans ses conclusions d'appel, M. [Y] soutenait qu'il avait été complètement dessaisi de la gestion de la société TP Multi services par le jugement de liquidation rendu le 22 juin 2009 et qu'il ne pouvait être déclaré responsable, au titre de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, du paiement de créances fiscales dont l'établissement ne coïncidait pas avec sa période de gestion. 15. Le moyen est donc recevable. Bien-fondé du moyen Vu l'article L. 267 du livre des procédures fiscales : 16. Les dispositions de ce texte ne sont applicables qu'aux personnes exerçant en droit ou en fait, directement ou indirectement, la direction effective d'une société, d'une personne morale ou de tout autre groupement. 17. Après avoir constaté que la société TP Multi services avait fait l'objet d'une taxation d'office à hauteur de 31 218 euros au titre de la TVA pour les mois de mai et juin 2009, l'arrêt déclare M. [Y] solidairement responsable du paiement de cette somme. 18. En statuant ainsi, alors qu'elle avait constaté que la société TP Multi services avait été mise en liquidation par un jugement du 22 juin 2009, ce dont il résultait qu'à compter de cette date, M. [Y] était dessaisi de ses fonctions de dirigeant, la cour d'appel a violé le texte susvisé. Portée et conséquences de la cassation 19. Après avis donné aux parties, conformément à l'article 1015 du code de procédure civile, il est fait application des articles L. 411-3, alinéa 2, du code de l'organisation judiciaire et 627 du code de procédure civile. 20. L'intérêt d'une bonne administration de la justice justifie, en effet, que la Cour de cassation statue au fond. 21. Les principes énoncés ci-avant conduisent à déduire de la somme au paiement de laquelle la cour d'appel a solidairement condamné M. [Y] celle de 36 115 euros correspondant à la TVA du mois de septembre 2006 et celle de 31 218 euros correspondant à la TVA des mois de mai et juin 2009, de déclarer M. [Y] solidairement responsable avec la société TP Multi services du paiement de la somme de 449 230,07 euros et de le condamner, en tant que de besoin, à payer cette somme au comptable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4], avec intérêts au taux légal à compter du 15 juillet 2010. 22. La cassation du chef de dispositif déclarant M. [Y] solidairement responsable avec la société TP Multi services du paiement des sommes correspondant à la TVA des mois de septembre 2006 et mai et juin 2009 et le condamnant, en tant que de besoin, à payer ces sommes au comptable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4] avec intérêts au taux légal à compter du 15 juillet 2010 n'emporte pas cassation des chefs de dispositif de l'arrêt condamnant M. [Y] aux dépens de première instance et d'appel ainsi qu'au paiement d'une somme au titre de l'article 700 du code de procédure civile, justifiés par d'autres condamnations prononcées à l'encontre de celui-ci et non remises en cause. PAR CES MOTIFS, la Cour : CASSE ET ANNULE, mais seulement en ce qu'il déclare M. [Y] solidairement responsable avec la société TP Multi services du paiement de la somme de 516 563,07 euros et le condamne, en tant que de besoin, à payer cette somme au comptable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4] avec intérêts au taux légal à compter du 15 juillet 2010, l'arrêt rendu le 18 septembre 2018, entre les parties, par la cour d'appel de Chambéry ; DIT n'y avoir lieu à renvoi ; Déclare M. [Y] solidairement responsable avec la société TP Multi services du paiement de la somme de 449 230,07 euros et le condamne, en tant que de besoin, à payer cette somme au comptable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4] avec intérêts au taux légal à compter du 15 juillet 2010 ; Condamne le comptable public responsable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4], chargé du recouvrement, agissant sous l'autorité du directeur départemental des finances publiques de la [Localité 4] et du directeur général des finances publiques, et le directeur général des finances publiques aux dépens ; En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande de M. [Y] ; Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-quatre novembre deux mille vingt et un. MOYEN ANNEXE au présent arrêt Moyen produit par la SCP Célice, Texidor, Périer, avocat aux Conseils, pour M. [Y]. Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'AVOIR dit que Monsieur [Y], en sa qualité de dirigeant de la société TP MULTI SERVICES, était responsable de l'inobservation grave et répétée des obligations fiscales ayant rendu impossible le recouvrement des impositions et pénalités dues par cette société, de l'avoir, en conséquence, D'AVOIR déclaré Monsieur [Y] solidairement responsable avec la SARL TP MULTI SERVICES du paiement de la somme de 516.563,07 €, et de l'avoir condamné, en tant que de besoin, à payer cette somme au comptable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4] avec les intérêts au taux légal à compter du 15 juillet 2010, outre une somme de 5.000 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile et la condamnation aux dépens de première instance et d'appel ; AUX MOTIFS QUE « (?) la procédure est régulière et il y a lieu comme le sollicitent les parties d'évoquer l'affaire sur le fond. II – Sur la responsabilité du dirigeant L'article L. 267 du livre des procédures fiscales énonce : « lorsqu'un dirigeant d'une société, d'une personne morale ou de tout autre groupement est responsable de manoeuvres frauduleuses ou de l'inobservation grave et répétée des obligations fiscales qui ont rendu impossible le recouvrement des impositions et des pénalités dues par la société, la personne morale ou le groupement, ce dirigeant peut s'il n'est pas déjà tenu au paiement des dettes sociales en application d'une autre disposition, être déclaré solidairement responsable du paiement de ces impositions et pénalités par le Président du tribunal de grande instance dans les mêmes conditions que celles prévues à l'article L 266. Cette disposition est applicable à toute personne exerçant en droit ou en fait, directement ou indirectement, la direction effective de la société, de la personne morale ou du groupement. » Il appartient au comptable public d'établir la réalité des inobservations graves et répétées des obligations fiscales de la société imputables au dirigeant et le lien de causalité entre ces manquements et l'impossibilité de recouvrer l'impôt. A - Sur l'inobservation répétée des obligations fiscales Il est constant que le fait pour un dirigeant, après avoir déclaré des sommes au titre de la TVA ou sans les avoir déclarées, de ne pas reverser à l'administration fiscale la TVA que sa société a encaissée, constitue une inobservation grave de ses obligations fiscales. En raison de son activité, la société TPMS était soumise à la législation et à la réglementation applicables en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et de taxes diverses assises sur les salaires. A ce titre le dirigeant de la société devait : En application de l'article 287-1 du code général des impôts, remettre chaque mois à la recette des impôts une déclaration indiquant le montant total des affaires réalisées et détail des opérations taxables et acquitter les taxes exigibles au moment du dépôt des déclarations; En application de l'article 242 septies A de l'annexe II du même code, remettre une déclaration récapitulative dans les trois mois suivant la clôture de l'exercice, conformément à l'option exercée. En application des articles 224, 229 et 1678 quinquies du même code, souscrire, avant le 5 avril de chaque année, une déclaration indiquant le montant des salaires passibles de la taxe d'apprentissage versés l'année précédente ; Il convient de distinguer la période antérieure au redressement judiciaire en date du 23/10/2006 et la période postérieure. Période antérieure au 23/10/2006 Il ressort des éléments versés au débat que La déclaration de taxe d'apprentissage de l'année 2005 représentant la somme de 10 401 € a été déposée le 31/05/2006 avec un paiement partiel de 3 000 €, a fait l'objet d'un avis de mise en recouvrement du 11/07/2006 puis d'un deuxième versement de 4 934 € de sorte qu'il restait dû au jour du redressement judiciaire la somme de 2 467 €. La déclaration de TVA du mois d'août 2006 exigible au plus tard le 21/09/2006 a été déposée sans paiement pour un montant de 51 899 € (avis de mise en recouvrement du 11/10/2006) La déclaration de TVA du mois de septembre exigible au plus tard le 21/10/2006 (et non le 23 octobre comme soutenu par MONSIEUR [Y]) a été déposée sans paiement pour un montant de 36 115 € (avis de mise en recouvrement du 9/11/2006). Contrairement a ce qu'affirme MONSIEUR [Y] l'exigibilité de ces taxes était antérieure au jugement d'ouverture du redressement judiciaire. Par ailleurs une proposition de rectification a été émise en 2007 concernant l'imposition forfaitaire sur les sociétés pour l'année 2006 et a fait l'objet d'un avis de mise en recouvrement du 26/09/2007 pour un montant de 3 750 €. La TVA du mois d'octobre 2006 a fait l'objet d'une double déclaration en date du 21/11/2006, dont l'une pour la période antérieure au jugement de redressement judiciaire avec un montant déclaré de 76 596 € et l'autre pour la période postérieure avec un montant déclaré de 7 503 €. Si cette TVA trouve effectivement son fait générateur, en majeure partie, dans les opérations économiques effectuées entre le 1er et le 22 octobre, le jugement d'ouverture a, de plein droit, en application de l'article L 622-7 du code de commerce, entraîné interdiction de payer toute créance antérieure à ce dernier, de sorte que l'absence de paiement au 21/11/2006 ne peut être considérée comme une inobservation des obligations fiscales de la société. A cet égard, dans son rapport à l'attention de la Cour de Cassation, le conseiller référendaire a noté que l'administration fiscale reconnaissait que la responsabilité de MONSIEUR [Y] ne pouvait être retenue pour la déclaration d'octobre 2006 et a cité les termes de son mémoire : « Dans ces conditions, MONSIEUR [Y] ne sera pas recherché en paiement pour la TVA du mois d'octobre 2006 exigible le 21/11/2006, postérieurement à l'ouverture de la procédure collective de la société. Le montant (84 099 €) sera donc déduit de la somme à laquelle il a été condamné par l'arrêt infirmatif précité. » MONSIEUR [Y] fait valoir, par ailleurs, qu'une partie de l'activité de la société n'était pas soumise à la TVA au titre des encaissements mais soumise au régime des débits, que les clients payaient avec retard et qu'ainsi la société déclarait de la TVA non perçue et non de la TVA collectée qu'elle aurait conservée par devers elle, ce qui ferait perdre à l'inobservation des obligations fiscales constatées leur caractère de gravité exigé par l'article L 267 du livre des procédures fiscales. Or force est de constater, d'une part qu'avant septembre 2006 cette situation alléguée n'a pas empêché la société de procéder au règlement de la TVA, qu'elle soit soumise au régime de l'encaissement ou de l'engagement, d'autre part que MONSIEUR [Y] ne précise aucunement la date de ces ventes et ne produit aucun justificatif sur la période antérieure au redressement judiciaire permettant d'évaluer la part de TVA due au titre des encaissements et celle due au titre des débits de sorte que rien n'établit le bien fondé de ses allégations. Par ailleurs cette argumentation ne répond pas aux manquements résultant du défaut de paiement de l'imposition forfaitaire annuelle et de la taxe d'apprentissage. Durant la période d'observation du 23/10/2006 au 5/05/2008 La période d'observation a duré du 23/10 2006 au 5/05/2008 date à laquelle le tribunal de commerce a adopté le plan de redressement. Il est constant qu'après l'ouverture du redressement judiciaire, une entreprise a l'obligation de continuer à déposer ses déclarations de TVA et à procéder au paiement de cette dernière, dès lors qu'il y a effectivement poursuite d'activité, obligation qui résulte des dispositions de l'article L 622-17 du code de commerce, qui dispose que les créances nées régulièrement après le jugement d'ouverture pour les besoins du déroulement de la procédure ou de la période d'observation ou en contrepartie d'une prestation fournie au débiteur pour son activité professionnelle, pendant cette période, sont payées à leur échéance. Sur cette période, et alors qu'elle poursuivait son activité, la société a déposé deux déclarations de TVA hors délai et sans paiement pour les mois de février et mars 2008. M [Y] soutient qu'il a été privé de la possibilité de régler le montant de la TVA qu'il avait déclaré, en raison de l'application des règles de paiement prioritaires prévues par ce texte lorsque les créances ne sont pas payées à l'échéance. Mais force est de constater que d'une part il ne justifie en aucune manière que ces dispositions ont été appliquées durant la période d'observation de la société TPMS et d'autre part qu'il a été nécessaire de procéder à un paiement préférentiel excluant le paiement de la dette fiscale. Au contraire, le projet de plan de continuation, annexé au jugement du tribunal de commerce ayant arrêté le plan de redressement de l'entreprise, fait état des efforts de restructuration par un renfort des équipes comptables et du contrôle de gestion ainsi que des éléments comptables suivants : Par ailleurs le compte de résultat prévisionnel établi avec le concours de l'expert-comptable pour l'année 2008 faisait état d'un chiffre d'affaires de 3 575 000 € avec un résultat net de 118 523 €. Ces éléments comptables établissent que la société TPMS était dans la capacité de payer la TVA des mois de février et mars 2008, durant la période d'observation, qu'elle s'est abstenue de régler. Vainement, pour justifier les manquements reprochés au paiement de la TVA, MONSIEUR [Y] se retranche-t-il derrière la présence de Me [M] désigné comme administrateur, alors que ce dernier n'avait qu'une mission d'assistance et n'avait pas à s'assurer que les obligations fiscales étaient accomplies. En outre, la société a fait l'objet d'une proposition de rectification en date du 30/09/2008 concernant la TVA pour la période allant de novembre 2006 à mars 2008, correspondant à la période d'observation, d'un montant de 146 465 €, pour de la TVA non déclarée, qui a donné lieu à un avis de mise en recouvrement du 6/07/2009, intervenu après que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, saisie par la société TPMS, se soit déclarée incompétente par décision du 24/04/2009. Le fait que le liquidateur, désigné par jugement du 22/06/2009, n'ait pas jugé nécessaire de contester le redressement de TVA lors de la mise en recouvrement survenue le 6/07/2009 est totalement indifférent au litige et ne saurait exonérer MONSIEUR [Y] de sa responsabilité. Il apparaît en effet que si le régime de TVA de la SARL TPMS était celui des débits pour une partie de son activité seulement, elle ne déclarait en tout état de cause que ce qu'elle percevait, les factures de vente étant comptabilisées en prestations de service, et qu'elle n'a pas reversé à l'administration, la TVA qu'elle avait encaissée Entre le 5/05/2008 et le jugement de liquidation judiciaire du 22/06/2009 Alors que la société s'est retrouvée in bonis, six déclarations de TVA ont été effectuées sans paiement pour les mois d'août, septembre, octobre, novembre 2008, février et mars 2009 pour un montant de 170 119,07 €. Par ailleurs, elle a fait l'objet de taxations d'office pour la TVA de mai 2008, et de propositions de rectification concernant l'imposition forfaitaire annuelle sur les sociétés de 2008, la participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et de participation à l'effort de construction et de taxe d'apprentissage pour l'année 2008. Si ces taxations et rectifications, sont intervenues alors que la société était en liquidation judiciaire, et son gérant dessaisi, il n'en demeure pas moins qu'elles concernent une période au cours de laquelle MONSIEUR [Y] exerçait la gérance de la société et ce dernier ne saurait exciper de ce dessaisissement et de l'impossibilité dans laquelle il aurait été de contester ces dernières, pour échapper aux conséquences des inobservations fiscales qui lui sont imputables. Par ailleurs, il est constant que les difficultés rencontrées par une personne morale ne font pas obstacle à l'application, à l'encontre de son dirigeant, des dispositions de l'article L 267 du livre des procédures fiscales lorsque les conditions prévues par ce texte sont réunies. Dès lors, le moyen tiré de la rupture des concours bancaires par la société Générale en mai 2008, peu après le jugement adoptant le plan de redressement, est inopérant. Il sera en outre observé à titre superfétatoire que les manquements relevés ont débuté bien avant cette rupture contractuelle. L'ensemble de ces éléments : rétention de TVA, minoration systématique des déclarations de TVA, absence de paiement des diverses taxes, sur une période de plus de deux ans, caractérise les inobservations graves et répétées par MONSIEUR [Y] de ses obligations fiscales. Sur l'absence d'information du gérant Aucun délai de paiement n'ayant été accordé par l'administration fiscale à la société TPMS, les dispositions invoquées par MONSIEUR [Y], relatives à la doctrine administrative 12 C 414 publiée à la documentation de base de la DGI le 30/10/99, ne sont pas applicables. B – Inobservations ayant rendu impossible le recouvrement Pour caractériser de recouvrement, l'administration fiscale doit démontrer qu'elle a mis en oeuvre des actes de poursuites pour obtenir en temps utile le paiement des impositions par la personne morale et que cette action s'est révélée vaine. Ces actes de poursuite ne sont pas constitués seulement par des actes d'exécution forcée et ils reposent fondamentalement sur l'établissement d'un titre exécutoire qui résulte de l'émission d'avis de mise en recouvrement. Il est par ailleurs constant que l'ouverture d'une procédure collective entrave la possibilité de recouvrement forcé de l'administration en application de l'article L 622-21 du code de commerce. L'administration fiscale justifie des taxations d'office et propositions de rectifications suivantes : - Proposition de rectification en date du 30/09/2008 en matière de TVA pour la période courant de novembre 2006 à mars 2008 pour un montant de 146 465 € (avis de mise en recouvrement du 6/07/2009) - Proposition de rectification en date du 28/05/2009 émise en matière d'imposition forfaitaire annuelle sur les sociétés portant sur la période allant du 01/04/2007 au 31/03/2008 pour 16 250 € de droits (avis de mise en recouvrement du 22/07 :2019) Taxation d'office émise le 8/10/2009 en matière de TVA pour les mois de mai et juin 2009 pour 31 218 € (avis de mise en recouvrement du 25/01/2010) Proposition de rectification en date du 8/10/2009 en matière de taxe de participation des employeurs au développement de la formation professionnelle continue pour l'année 2008 à hauteur de 15 712 € (avis de mise en recouvrement du 25/01/2010 A la même date, proposition de rectification en matière de participation des employeurs à l'effort de construction pour l'année 2008 à hauteur de 19 640 € (avis de mise en recouvrement du 25/01/2010) A la même date, proposition de rectification en matière de taxe d'apprentissage pour l'année 2008 à hauteur de 4 910 € (avis de mise en recouvrement du 25/01/2010) - A la même date, proposition de rectification émise en matière de contribution au développement de l'apprentissage pour l'année 2008 à hauteur de 1 768 € (avis de mise en recouvrement du 25/01/2010) Proposition de rectification en date du 8/10/2009 en matière d'imposition forfaitaire annuelle sur les sociétés portant sur la période allant du 1/04/2008 au 31/03/2009 pour 16 250 € (avis de mise en recouvrement du 25/01/2010) Ainsi que le fait valoir à juste titre l'administration fiscale, les minorations de chiffres d'affaires effectuées par l'entreprise n'ont pas fait l'objet de déclaration de TVA et ne permettaient pas au service de recouvrement d'exercer les poursuites, les sommes n'ayant pas été déclarées. Contrairement aux affirmations de MONSIEUR [Y], les vis de mise en recouvrement qui ont suivi les trois propositions de rectification ne sont nullement tardifs puisque : X S'agissant de la proposition de rectification du 30/09/2008,1a notification de l'avis de la commission qui a été saisie par le contribuable date du 2/06/2009, que la société TPMS pouvait contester durant un délai d'un mois. Or l'avis de mise en recouvrement est en date du 6/07/2009 soit quatre jours après l'expiration du délai, étant précisé que la mise en recouvrement ne pouvait avoir lieu avant que la Commission n'ait statué. X S'agissant de la proposition de rectification du 28/05/2009, faute de réponse du contribuable clans le délai d'un mois, l'avis de mise en recouvrement a été émis le 22/07/2009. X S'agissant de la proposition de rectification du 8/10/2009, faute de réponse du contribuable dans le délai d'un mois, l'avis de mise en recouvrement a été émis le 25/01/2010. Ainsi l'administration fiscale justifie avoir délivré, en vain, les avis de mise en recouvrement et mises en demeure, en temps utile, et avoir par ailleurs émis 16 avis à tiers détenteurs qui n'ont fait l'objet d'aucune contestation et qui ont fait apparaître l'état manifeste de cessation des paiements de la société, ce qui a conduit l'administration à assigner la société TPMS en liquidation judiciaire en janvier 2009. Il importe de souligner qu'elle a déclaré sa créance au passif du redressement judiciaire pour un montant de 174 580 € à titre définitif et 91 983 à titre provisionnel, alors que sa déclaration au passif de la liquidation judiciaire a été effectuée à hauteur de 600 662,07 €, montant pour lequel sa créance a été admise. Le 3/06/2010, le mandataire judiciaire adressait à l'administration fiscale un certificat d'irrecouvrabilité précisant que les recouvrements des comptes clients permettraient de ne payer que les frais de justice et l'avance super privilégiée du FNGS et par jugement du 9/12/16 le tribunal de commerce de CHAMBERY a prononcé la clôture pour insuffisance d'actif de la procédure de liquidation judiciaire. Il ressort de ces éléments que les manquements de MONSIEUR [Y] ont eu pour conséquence de laisser se constituer, à la charge de la société, une dette fiscale excessive et d'accentuer le passif de la liquidation judiciaire, rendant impossible le recouvrement de la créance, en dépit des poursuites engagées. Les conditions d'application de l'article L 267 du livre des procédures fiscales étant réunies, il y a lieu d'infirmer le jugement, de déclarer MONSIEUR [Y] solidairement tenu au paiement des dettes fiscales de la SARL TPMS et de le condamner à payer au comptable du pôle de recouvrement spécialisé de [Localité 4] la somme de 516 563,07 € après déduction de la TVA déclarée pour octobre 2006 (600 662,07 - 84 099) en principal, outre intérêts au taux légal à compter de l'assignation du 15/07/2010. III -Sur les demandes accessoires L'équité commande de faire application de l'article 700 du code de procédure civile au profit de l'administration fiscale. MONSIEUR [Y] qui succombe est tenu aux dépens » 1) ALORS QUE le jugement d'ouverture du redressement judiciaire du débiteur ayant pour effet de lui interdire d'acquitter les dettes dont le fait générateur est antérieur à son prononcé, le dirigeant d'une société placée en redressement judiciaire ne saurait se voir imputer à faute le fait de pas avoir assorti d'un paiement ses déclarations au titre de la TVA collectée avant le jugement d'ouverture dont le reversement n'est devenu exigible qu'après son prononcé et ne saurait a fortiori être tenu pour solidairement responsable du paiement des sommes correspondantes sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; que par ailleurs, lorsque la date limite de paiement de la TVA coïncide avec un samedi, un dimanche ou un jour férié, celle-ci est prorogée jusqu'au premier jour ouvrable suivant ; qu'en l'espèce, Monsieur [Y] faisait valoir (ses conclusions d'appel, p. 24-26) que les déclarations de TVA afférentes au mois de septembre et d'octobre 2006, dont le reversement n'était devenu exigible qu'après le jugement d'ouverture du redressement judiciaire, prononcé le 23 octobre 2006, ne pouvaient licitement être accompagnées d'un paiement du fait de l'interdiction de payer les dettes antérieures à laquelle la société TP MULTI SERVICES se trouvait soumise depuis le prononcé de son redressement judiciaire ; que pour déclarer Monsieur [Y] solidairement responsable du paiement de la TVA due au titre du mois de septembre 2006, la cour d'appel a énoncé que contrairement à ce que prétendait Monsieur [Y], cette taxe était devenue exigible non pas le 23 octobre 2006, jour de prononcé du redressement judiciaire de la société TPMS, mais le 21 octobre 2006 ; qu'en statuant de la sorte, quand le 21 octobre 2006, date légale d'exigibilité de la taxe, étant un samedi, la date d'exigibilité de la TVA du mois de septembre 2006 avait été reportée au jour ouvrable suivant, soit le lundi 23 octobre 2006, ce dont il résultait que la règle de l'interdiction de paiement des créances antérieures faisait obstacle à son règlement par Monsieur [Y], la cour d'appel a violé l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, ensemble les articles 39 et 199-0 de l'annexe 4 au code général des impôts, et les articles 55 et 177 du décret n°2005-1677 du 28 décembre 2005 ; 2) ALORS QUE le dirigeant ne peut être tenu solidairement au paiement de la dette fiscale d'une société qu'à la condition qu'il soit démontré par l'administration fiscale qu'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou de l'inobservation grave et répétée de ses obligations fiscales, ayant rendu impossible le recouvrement de la dette fiscale de la société ; qu'en l'espèce, Monsieur [Y] faisait valoir (ses conclusions d'appel, p. 26-28) que la société TPMS était soumise au régime de la TVA sur les débits au titre de son activité de fourniture de matériaux, matériels et marchandises, et soulignait que si certaines déclarations de chiffre d'affaires avaient été déposées sans paiement de la TVA correspondante ou n'avaient été assorties que d'un simple paiement partiel, cela tenait au fait que ses propres clients, débiteurs de cette TVA, réglaient leurs factures avec retard ; qu'en écartant ce moyen motif pris de l'absence de justification par Monsieur [Y] de la date des ventes ainsi que de la répartition, sur la période antérieure au redressement judiciaire de la société TPMS, entre la TVA soumise au régime des encaissements et la TVA soumise au régime des débits, quand il appartenait à l'administration fiscale de démontrer que Monsieur [Y] n'avait pas respecté les obligations fiscales auxquelles était soumise la société, la cour d'appel a inversé la charge de la preuve, en violation de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, ensemble l'article 1315 (devenu 1353) du code civil ; 3) ALORS QUE le dirigeant ne peut être tenu solidairement au paiement de la dette fiscale d'une société qu'à raison et dans les limites des impositions et pénalités nées de manquements commis pendant la période au cours de laquelle il exerçait la direction de la société ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a constaté (arrêt, p. 4ème §) que la société TMPS avait été placée en liquidation judiciaire par jugement du 22 juin 2009, l'ouverture de cette procédure ayant eu pour effet de dessaisir Monsieur [Y] de ses fonctions de direction de la société ; qu'en déclarant Monsieur [Y] solidairement responsable avec la société TPMS des impositions et pénalités dont cette dernière était débitrice, en ce comprise la TVA « pour les mois de mai et juin 2009 pour 31.218 euros » (arrêt, p. 13, 7ème §), la cour d'appel, qui a ainsi mis à la charge de Monsieur [Y] le paiement des impôts dus par la société TPMS au titre d'une période excédant la durée des fonctions de direction qu'il avait exercées, a violé l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 4) ALORS, de troisième part, QUE le dirigeant ne peut être tenu solidairement au paiement de la dette fiscale d'une société que dans la mesure où le recouvrement de celle-ci est impossible ; que Monsieur [Y] faisait valoir (ses conclusions d'appel, p. 37-39) que dans un courrier du 4 janvier 2012, le liquidateur judiciaire de la société TPMS avait indiqué que depuis l'émission du certificat d'irrecouvrabilité du 3 juin 2010, la situation prévisionnelle de la société s'était améliorée puisque les recouvrements de comptes clients avaient produit une somme supérieure à celle attendue, que l'avance des salaires par le Fonds National de Garantie des Salaires avait pu être remboursée ainsi que les dettes postérieures de l'article L.641-13 du code de commerce, et « qu'un dividende pourra donc être versé dont le montant reste aujourd'hui indéterminé puisqu'il dépendra notamment de l'issue de la procédure lancée récemment (assignation du 16 septembre 2011) contre la Banque Populaire à la demande de Monsieur [Y] et (?) sur les informations favorables de l'Administrateur Judiciaire quant à l'attitude fautive de la banque » ; qu'il soulignait également (Ibid.) que dans le jugement du 9 décembre 2016 ayant prononcé la clôture de la liquidation judiciaire de la société, le tribunal de commerce avait constaté que des instances en recouvrement de créances de la société étaient en cours et avait désigné la SCP BTSG avec pour mission de les poursuivre et de répartir, le cas échéant, les sommes perçues à l'issue de celles-ci ; qu'en se bornant à retenir, pour dire que les créances de l'administration fiscale étaient irrécouvrables, que le 3 juin 2010, le mandataire judiciaire de la société TPMS avait adressé à l'administration fiscale un certificat d'irrecouvrabilité précisant que le recouvrement des comptes clients ne permettrait de payer que les frais de justice et l'avance superprivilégiée du Fonds National de Garantie des Salaires, et que par jugement du 9 décembre 2016, le tribunal de commerce avait prononcé la clôture de la liquidation pour insuffisance d'actifs, sans rechercher, comme elle y était invitée, si l'existence d'actions en justice engagées au nom de la société TPMS, et dont le jugement de clôture de la liquidation judiciaire avait ordonné la poursuite, ne permettait pas d'établir qu'il existait encore une possibilité pour la société de payer, serait-ce partiellement, les impositions dont elle était débitrice, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 5) ALORS, EN TOUT ETAT DE CAUSE, QUE saisi d'une contestation en ce sens, le juge doit rechercher les circonstances, autres que le défaut de déclaration et de paiement, en raison desquelles l'inobservation des obligations fiscales de la société avait rendu impossible le recouvrement des impositions en cause ; que Monsieur [Y] faisait valoir (ses conclusions d'appel, p. 28 à 30) que l'impossibilité dans laquelle s'était trouvée la société TPMS d'honorer ses charges, notamment fiscales, résultait de la rupture abusive par la Banque Populaires des Alpes des concours qu'elle avait accordés à la société, dès le prononcé du jugement d'ouverture du redressement judiciaire ; que pour écarter ce moyen, la cour d'appel a retenu que les difficultés rencontrées par une personne morale ne faisaient pas obstacle à l'application, à l'encontre de son dirigeant, des dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; qu'en statuant de la sorte, quand la faute commise par un tiers, lorsqu'elle est à l'origine de l'impossibilité pour la société de payer ses dettes fiscales, est de nature à exonérer le dirigeant de la société de la responsabilité qu'il encourt sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, la cour d'appel a violé cette disposition ; 6) ALORS, ENCORE, QUE l'administration fiscale ne peut rechercher la responsabilité solidaire du dirigeant sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, sans justifier qu'elle a bien exercé en vain des actes de poursuite pour obtenir en temps utile paiement des impositions dues par la société ; qu'en se bornant à retenir, pour dire que l'avis de mise en recouvrement du 6 juillet 2009, relatif aux impositions objet de la proposition de rectification du 30 septembre 2008, n'était pas tardif, que l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires avait été notifié le 2 juin 2009 à la société TPMS, et que celle-ci disposait ensuite d'un délai d'un mois pour contester cet avis, sans rechercher, ainsi qu'elle y était invitée (conclusions d'appel de Monsieur [Y], p. 35, trois premiers §) si l'administration fiscale n'avait pas fait preuve de négligence en ne répondant que le 8 décembre 2008 aux observations du contribuable qu'elle avait reçues le 2 octobre précédent, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 7) ALORS, ENCORE, QUE l'administration fiscale ne peut rechercher la responsabilité solidaire du dirigeant sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, sans justifier qu'elle a bien exercé en vain des actes de poursuite pour obtenir en temps utile paiement des impositions dues par la société ; que la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'est pas obligatoire lorsque celle-ci est incompétente (CE, 5 octobre 2007, req. n°283813) ; qu'en se bornant à retenir, pour dire que l'avis de mise en recouvrement du 6 juillet 2009, relatif aux impositions objet de la proposition de rectification du 30 septembre 2008, n'était pas tardif, que cet acte avait été délivré quatre jours après l'expiration du délai d'un mois dont disposait la société TPMS pour contester l'avis de la commission qui lui avait été notifié le 2 juin 2009, sans rechercher, ainsi qu'elle y était invitée, si la saisine de la commission n'était pas facultative dans la mesure où le litige portait sur le droit à déduction en matière de TVA ou sur des questions de droit, et si l'administration, qui avait elle-même conclu à l'incompétence de la commission, n'avait ainsi pas été négligente en saisissant inutilement cette commission, retardant ainsi de plusieurs mois le recouvrement de ses créances, la cour d'appel a encore privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; 8) ALORS, ENFIN, QU' en retenant, pour dire que l'administration fiscale n'avait pas fait preuve de négligence dans le recouvrement des impositions litigieuses, qu'elle justifiait avoir émis 16 avis à tiers détenteurs, sans répondre au moyen invoqué par Monsieur [Y] dans ses conclusions d'appel (p. 36-37) qui soulignait que ces avis à tiers détenteurs n'avaient porté que sur une faible partie des créances de l'administration fiscale sur la société TPMS, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile.