Cour de cassation, civile, Chambre commerciale, 17 mars 2009, 08-11.030, Inédit
Juridiction : Cour de cassation
Formation : CHAMBRE_COMMERCIALE
Date de la décision : 2009-03-17
Numéro d'affaire : 08-11030
Solution : Cassation
Décision attaquée : Cour d'appel de Rennes, 2007-11-13
Président : Mme Favre (président)
Avocats : SCP Gatineau et Fattaccini, SCP Thouin-Palat et Boucard

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : Attendu, selon l'arrêt attaqué, que dans la déclaration établie au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) pour les années 1997, 1998, 1999 et 2000, M. X... a exclu de la base d'imposition les participations détenues par lui dans l'EURL X... et dans la société anonyme Audierne distribution, considérées par lui comme des biens professionnels ; que l'administration fiscale, remettant en cause cette qualification pour les titres détenus par M. X... dans cette dernière société, lui a, le 30 novembre 2000, notifié un redressement ; qu'après rejet de sa demande, M. X... a assigné le directeur des services fiscaux aux fins d'obtenir décharge de cette imposition ; Sur le premier moyen : Attendu que M. X... fait grief à l'arrêt d'avoir rejeté sa demande, alors, selon le moyen : 1°/ que l'article 885 N du code général des impôts définit les biens professionnels exclus de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune comme les biens nécessaires à l'exercice, à titre principal, tant par leur propriétaire que par le conjoint de celui-ci, d'une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, sans réserver cette définition aux seuls biens servant à l'exercice d'une activité individuelle et l'exclure pour ceux nécessaires à une activité exercée sous forme sociale ; qu'en jugeant pourtant que l'exonération de l'article 885 N du code général des impôts ne saurait s'appliquer aux actions détenues par M. X... dans la SA Audierne distribution, dès lors que cet article ne serait applicable qu'aux biens nécessaires à une activité exercée à titre individuel, la cour d'appel a ajouté à la loi une condition qu'elle ne comporte pas et a violé cet article 885 N du code général des impôts ; 2°/ que l'article 885 N du code général des impôts définit les biens professionnels exclus de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune comme les biens nécessaires à l'exercice, à titre principal, tant par leur propriétaire que par le conjoint de celui-ci, d'une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ; qu'en se fondant sur le motif inopérant tiré de l'absence d'exercice par M. X... d'une activité libérale pour refuser de considérer les actions de la SA Audierne distribution comme des biens professionnels, sans rechercher si ces actions n'étaient pas nécessaires à l'exercice par M. X... d'une activité commerciale d'exploitation d'un magasin Leclerc, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 885 N du code général des impôts ; Mais attendu qu'après avoir énoncé que l'article 885 O, bis, du code général des impôts exclut de l'assiette de l'ISF les biens nécessaires à une activité professionnelle exercée à titre individuel, et non sous forme sociale, l'arrêt retient que l'exonération prévue par ce texte ne saurait s'appliquer aux actions détenues par M. X... dans la société anonyme Audierne distribution ; qu'ainsi la cour d'appel qui n'était pas tenue de faire une recherche inopérante, a fait l'exacte application du texte invoqué ; que le moyen n'est pas fondé ; Mais, sur le second moyen, pris en sa première branche : Vu l'article 885 O, bis, du code général des impôts ; Attendu que lorsqu'un redevable exerce des fonctions de direction dans plusieurs sociétés, dont il est également associé ou actionnaire et dont les activités sont soit similaires, soit connexes et complémentaires, l'ensemble des rémunérations qu'il perçoit de ces sociétés doit être pris en compte pour apprécier si elles représentent plus de la moitié de ses revenus professionnels, et si, par voie de conséquence, les titres qu'il détient dans ces sociétés constituent un bien professionnel unique exonéré de la base d'imposition de l'ISF ; Attendu que pour juger que les participations détenues par M. X... dans l'EURL X... et dans la société anonyme Audierne distribution ne constituaient pas un bien professionnel unique, au sens des dispositions de l'article 885 O, bis, du code général des impôts, l'arrêt retient que si M. X... était président du conseil d'administration de la société anonyme X..., il ne percevait dans cette dernière aucune rémunération au titre des fonctions exercées, pour les années considérées par le redressement ; Attendu qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a violé le texte susvisé ; PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur les autres griefs : CASSE ET ANNULE, dans toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 13 novembre 2007, entre les parties, par la cour d'appel de Rennes ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Rennes, autrement composée ; Condamne le directeur général des finances publiques aux dépens ; Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande ; le condamne à payer à M. X... la somme de 2 500 euros ; Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du dix-sept mars deux mille neuf. MOYENS ANNEXES au présent arrêt. Moyens produits par la SCP Gatineau et Fattaccini, avocat aux Conseils pour M. X.... PREMIER MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR confirmé le jugement du Tribunal de grande instance de BREST du 7 juin 2006 qui avait confirmé la décision de rejet prise par l'administration et débouté l'exposant de sa demande d'annulation des redressements et des intérêts de retard, AUX MOTIFS PROPRES QUE sur l'article 885 N du code général des impôts, aux termes de l'article 885 N du code général des impôts les biens nécessaires à l'exercice, à titre principal, tant par leur propriétaire que par le conjoint de celui-ci d'une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale sont considérés comme des biens professionnels ; que l'article 885 N du code général des impôts excluant de l'assiette de l'I.S.F. les biens nécessaires à une activité professionnelle exercée à titre individuel, et non sous forme sociale, l'exonération qu'il prévoit ne saurait s'appliquer aux actions détenues par Monsieur X... dans la SA Audierne Distribution ; que par ailleurs la documentation de base DB7S3314/C ne concernant que les sociétés constituées en vue de l'exercice de professions libérales, Monsieur X... n'est pas fondé à s'en prévaloir, ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE l'article 885 - N du Code Général des Impôts ne lui est, à l'évidence, pas applicable car il concerne les biens servant à l'exercice d'une activité commerciale à titre individuel et non sous forme sociale ; que par ailleurs, son activité professionnelle ne s'exerce pas à titre libéral, mais commercial, et ne peut bénéficier de l'application de la DB 753314 N°45, 1- ALORS QUE l'article 885 N du Code général des impôts définit les biens professionnels exclus de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune comme les biens nécessaires à l'exercice, à titre principal, tant par leur propriétaire que par le conjoint de celui-ci, d'une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, sans réserver cette définition aux seuls biens servant à l'exercice d'une activité individuelle et l'exclure pour ceux nécessaires à une activité exercée sous forme sociale ; qu'en jugeant pourtant que l'exonération de l'article 885 N du Code général des impôts ne saurait s'appliquer aux actions détenues par Monsieur X... dans la SA AUDIERNE DISTRIBUTION dès lors que cet article ne serait applicable qu'aux biens nécessaires à une activité exercée à titre individuel, la Cour d'appel a ajouté à la loi une condition qu'elle ne comporte pas et a violé cet article 885 N du Code général des impôts. 2- ALORS QUE l'article 885 N du Code général des impôts définit les biens professionnels exclus de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune comme les biens nécessaires à l'exercice, à titre principal, tant par leur propriétaire que par le conjoint de celui-ci, d'une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ; qu'en se fondant sur le motif inopérant tiré de l'absence d'exercice par Monsieur X... d'une activité libérale, pour refuser de considérer les actions de la SA AUDIERNE DISTRIBUTION comme des biens professionnels, sans rechercher si ces actions n'étaient pas nécessaires à l'exercice par Monsieur X... d'une activité commerciale d'exploitation d'un magasin LECLERC, la Cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 885 N du Code général des impôts. SECOND MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR confirmé le jugement du Tribunal de grande instance de BREST du 7 juin 2006 qui avait confirmé la décision de rejet prise par l'administration et débouté l'exposant de sa demande d'annulation des redressements et des intérêts de retard, AUX MOTIFS PROPRES QU'en application de l'article 885 O bis du code général des impôts sont également considérés comme des biens professionnels, en tant que tels exonérés de l'ISF, les actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés lorsque les conditions suivantes sont remplies : les fonctions de direction doivent être effectivement exercées, les fonctions doivent donner lieu à une rémunération normale, c'est à dire en rapport avec les services rendus, étant rappelé que les dividendes ne constituent pas des rémunérations au sens de l'article 885 O bis du code général des impôts, la rémunération doit représenter plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu ; que si Monsieur X... est Président du Conseil d'administration de la SA Audierne Distribution, il ne percevait aucune rémunération au titre des fonctions exercées, pour les années considérées par le redressement, alors que les statuts de la société prévoient le principe d'une rémunération au titre des fonctions de Président du Conseil d'administration ; que le BO.I.7 S-7-05, dans son article 10, assouplit cette condition en admettant que l'exonération des biens professionnels n'est pas remise en cause à raison du niveau de rémunération des dirigeants dans les entreprises nouvellement créées et dans celles qui rencontrent des difficultés économiques ; que cet assouplissement ne peut bénéficier à Monsieur X... dès lors d'une part que la SA Audierne Distribution a été créée en 1973 et ne peut être assimilée à une nouvelle entreprise, dès lors d'autre part que l'absence de toute rémunération pour les fonctions de Président du Conseil d'administration ne se justifie pas par une impossibilité financière ; qu'en effet le montant des dividendes versés à Monsieur X..., de l'ordre de 4 millions de francs par an en moyenne, apporte la preuve que la société était prospère et ne rencontrait aucune difficulté économique ou financière ; que l'article 12 même BO apporte un second assouplissement en admettant que les dividendes perçus peuvent être pris en compte pour apprécier le caractère normal de la rémunération à la double condition que l'importance de ces derniers contrebalance la faiblesse de la rémunération et que celle situation résulte de motifs économiques ; que les deux conditions prévues par l'article 12 ne sont pas remplies en l'espèce dès lors que les dividendes ne complètent pas une rémunération qui est inexistante mais s'y substituent et qu'aucune difficulté économique ne justifie l'absence de rémunération ainsi qu'il a déjà été relevé ci-dessus ; sur le bien professionnel unique, que le même alinéa de l'article 885 O bis dispose les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés sont présumées constituer un seul bien professionnel lorsque, compte tenu de l'importance des droits détenus et de la nature des fonctions exercées, chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues pour avoir la qualité de bien professionnel, et que les sociétés en cause ont effectivement des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires ; que l'article 22 du BO 7.S-3322 admet que l'absence de rémunération dans l'une des sociétés où le redevable exerce l'une des fonctions visées au 10 de l'article 885 O bis n'est pas de nature à écarter la qualification de bien professionnel unique dès lors que la situation est justifiée par la situation économique ou financière de l'entreprise et dans la mesure où la fonction ne donnant pas lieu à rémunération est effectivement exercée ; que dès lors qu'il n'est pas justifié d'une situation économique ou financière difficile, cette disposition ne peut recevoir application ; que l'article 11 du BO7.7-S-7-05 rappelle que le dirigeant d'un groupe de sociétés n'est pas systématiquement rémunéré par l'ensemble des sociétés du groupe et précise qu'en matière de holding la notion de rémunération normale doit être appréhendée de manière globale sans référence tenant à la situation économique ou financière difficile de l'entreprise ; que toutefois cette doctrine n'est pas applicable en l'espèce dès lors que l'EURL Christian X... et la SA Audierne Distribution ne constituent pas un groupe de sociétés, que l'une n'est pas société mère et l'autre sa filiale, et qu'il s'agit d'entités distinctes, indépendantes l'une de l'autre ; que la réponse Féron du 29 juillet 1996, relative à la notion de bien unique, précise que l'absence de rémunération dans l'une des sociétés n'est pas de nature à écarter la qualification de bien professionnel unique dès lors que cette situation est justifiée par la situation économique ou financière de l'entreprise et dans la mesure ou, bien entendu, la fonction ne donnant pas lieu à rémunération est effectivement exercée ; que Monsieur X... ne saurait se prévaloir de la réponse "Féron" dès lors que celle-ci confirme que l'absence de rémunération doit être justifiée par des circonstances économiques difficiles, ce qui n'est pas le cas en l'espèce ainsi qu'il a déjà été vu ; que les différents moyens soulevés par Monsieur X... n'étant pas fondés, la décision du premier juge sera confirmée en ce qu'elle l'a débouté de sa demande de dégrèvement, 1- ALORS QUE lorsqu'un redevable exerce des fonctions de direction dans plusieurs sociétés dont il est également associé ou actionnaire et dont les activités sont soit similaires, soit connexes et complémentaires, l'ensemble des rémunérations qu'il perçoit de ces différentes sociétés est pris en compte pour apprécier si lesdites rémunérations représentent plus de 50 % de ses revenus professionnels et si, par voie de conséquence, les parts qu'il détient dans ces sociétés sont exonérées de l'impôt de solidarité sur la fortune ; qu'il est indifférent que ce redevable soit rémunéré par chacune de ces sociétés ou par une partie d'entre elles seulement ; qu'en l'espèce, pour bénéficier d'une exonération de l'impôt de solidarité sur la fortune sur les parts détenue dans la SA AUDIERNE DISTRIBUTION, Monsieur X..., qui avait été exonéré de l'impôt de solidarité sur la fortune à raison des parts qu'il détenait dans l'EURL CHRISTIAN X..., faisait valoir que les activités de cette dernière étaient similaires ou connexes et complémentaires aux activités de la SA AUDIERNE DISTRIBUTION ; qu'en retenant que parce qu'il ne percevait aucune rémunération de la SA AUDIERNE DISTRIBUTION, Monsieur X... ne pouvait être exonéré de l'impôt de solidarité sur la fortune au titre de ses participations dans ladite société, quand les rémunérations versées par l'EURL CHRISTIAN X... devaient être prises en compte pour apprécier le respect du seuil de 50 % susvisé, les juges d'appel ont violé les dispositions de l'article 885 O bis du Code général des impôts. ET AUX MOTIFS EVENTUELLEMENT ADOPTES QUE pour l'application de l'article 885-O bis du Code Général des Impôts, les conditions ne sont pas remplies en totalité ; que si M. X... comme détenteur de 97,90 % des parts exerce probablement ses fonctions de Président du conseil d'administration, il est exact que cela doit correspondre à une faible activité en raison de l'existence d'un directeur salarié ; que de plus, il n'y a pas de rémunération de cette fonction, alors que cela était possible au vu du montant des dividendes versés qui démontrent que la situation économique de la SA était loin d'être désastreuse et permettait ce versement, certes soumis à d'autres dépenses obligatoires, que des dividendes ; qu'il est par ailleurs certain, que la référence à la situation de l'entreprise et la nécessité d'avoir une rémunération, ont été supprimées par le paragraphe 11 du Bulletin Officiel des Impôts 75-7-2005 ; mais que cependant, l'EURL et la SA, même dans des activités similaires et imbriquées géographiquement, ne constituent ni un groupe, ni un holding, alors qu'elles sont indépendantes l'une de l'autre ; qu'enfin, l'article 885-O bis dans son 2ème n'est pas non plus applicable à la SA dans la mesure ou chaque société doit "prise isolément" avoir la qualité de bien professionnel, ce qui n'est pas le cas de la SA ; que l'absence de rémunération doit être justifiée et qu'au sein de l'EURL, M. X... n'exerce pas l'une des fonctions visées au 1er de l'article 885-O bis ; que pour conclure, pour permettre la réunion des conditions de l'exonération, cette absence de rémunération ne peut avoir pour cause, comme le souligne la Direction des Services Fiscaux, que des difficultés financières ou économiques ; que le demandeur n'en fournit pas d'autres, d'ailleurs et de manière contestable, puisqu'il omet de parler des dividendes reçus et expose au contraire qu'il a économisé des cotisations salariales et parafiscales qu'il aurait versées "à fonds perdus", ce qui démontre qu'il considérait lui-même ne pas exercer d'activité à proprement parler au sein de la SA ; que la non-exonération de ses parts au sein de celle-ci au titre de l'ISF, est donc parfaitement justifiée ; qu'il sera débouté de son action, 2- ALORS QUE l'article 885 O bis du CGI dispose que les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés sont présumées constituer un seul bien professionnel lorsque, compte tenu de l'importance des droits détenus et de la nature des fonctions exercées, chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues pour avoir la qualité de biens professionnels, et que les sociétés en cause ont effectivement des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires ; qu'en l'espèce, il était acquis que les parts de l'EURL CHRISTIAN X... constituaient un bien professionnel, condition suffisante pour que ces parts soient prises en considération pour rechercher si elles constituaient un bien professionnel unique avec les parts de la SA AUDIERNE DISTRIBUTION ; qu'en se fondant pourtant, pour refuser de reconnaître l'existence d'un bien professionnel unique, sur le fait qu'au sein de l'EURL, Monsieur X... n'exerçait pas l'une des fonctions visées au 1er de l'article 885 O bis, la Cour d'appel a violé cet article 885 O bis du Code général des impôts. 3- ET ALORS QU'en cause d'appel, l'exposant produisait de nombreuses attestations (Prod. 8 à 11) propres à démontrer qu'il avait exercé ses fonctions de Président du conseil d'administration de la SA AUDIERNE DISTRIBUTION en y consacrant une activité constante et réelle ; que si la Cour d'appel a confirmé le jugement entrepris qui avait émis des doutes sur la réalité de cette activité, sans examiner ces nouveaux éléments de preuve produits par l'exposant en cause d'appel, elle a violé l'article 455 du Code de procédure civile.