Cour de cassation, civile, Chambre commerciale, 8 novembre 2017, 15-28.951, Inédit
Juridiction : Cour de cassation
Formation : CHAMBRE_COMMERCIALE
Date de la décision : 2017-11-08
Numéro d'affaire : 15-28951
Solution : Cassation partielle
Décision attaquée : Cour d'appel de Paris, 2015-10-20
Président : Mme Mouillard (président)
Avocats : SCP Foussard et Froger, SCP Nicolaý, de Lanouvelle et Hannotin

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : Attendu, selon l'arrêt attaqué, qu'en sa qualité d'entrepositaire agréé, la société Matrix détient des alcools en suspension de droits d'accises, pour les transformer avant de les revendre ; qu'à la suite d'un contrôle, l'administration des douanes et droits indirects lui a notifié, par procès-verbal du 3 juillet 2007, diverses infractions à la réglementation des contributions indirectes pour la période du 14 septembre 2004 au 14 juin 2006 ; qu'un avis de mise en recouvrement a été émis le lendemain, d'un montant correspondant aux droits de consommation et aux cotisations au profit de la Sécurité sociale dus sur les manquants taxables constatés ; qu'après rejet de sa réclamation, la société Matrix a saisi le tribunal d'instance afin que cet avis de mise en recouvrement soit annulé ; Sur le deuxième moyen : Attendu que la société Matrix fait grief à l'arrêt de rejeter ses demandes alors, selon le moyen, que seul le directeur régional des douanes est compétent pour signer et rendre exécutoire les avis de mise en recouvrement ; qu'au cas présent, la cour d'appel a jugé que « le receveur régional de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières (DNRED) avait compétence pour émettre l'avis de mise en recouvrement litigieux », cependant que seul le receveur régional de Cognac était compétent, et non le receveur régional de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a violé les articles L. 256 et R. 256-8 du livre des procédures fiscales, ensemble l'article 2 de l'arrêté du 29 octobre 2007 portant création d'un service à compétence nationale dénommé « direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières » ; Mais attendu que l'administration a produit l'arrêté du 1er mars 1988 portant création de la direction nationale de renseignements et des enquêtes douanières (DNRED), qui, en son article 2, A b), dispose que les services centraux sont composés d'une agence de poursuites et de recouvrements chargée de prendre toutes mesures conservatoires et d'exercer toutes voies d'exécution pour le compte de la direction générale des douanes et droits indirects ainsi que de faire procéder aux recouvrements ; que dès lors, abstraction faite de l'erreur matérielle sur la date de l'arrêté reprise par le moyen, la cour d'appel a exactement retenu que le receveur régional de la DNRED avait compétence pour émettre l'avis de mise en recouvrement litigieux ; que le moyen n'est pas fondé ; Et sur le cinquième moyen : Attendu que la société Matrix fait le même grief à l'arrêt alors, selon le moyen, que seule la notification datée d'un procès-verbal permet d'interrompre la prescription courant contre l'administration ; qu'au cas présent, la cour d'appel a affirmé que la prescription aurait été interrompue par la notification directe de procès-verbaux en affirmant que l'article L. 189 du livre des procédures fiscales « n'exige pas une notification par courrier ; qu'une notification directe peut également être pratiquée », cependant que la « notification directe » ne permettant pas de savoir à quelle date elle a été exactement effectuée, ne permet pas d'interrompre la prescription faute d'indication de date à partir de laquelle la prescription serait précisément interrompue ; qu'en retenant malgré tout que la notification en main propre suffirait à interrompre la prescription, sans vérifier si la date de la remise était indiquée sur les procès-verbaux ou sur le récépissé d'une façon qui puisse être objective, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 189 du livre des procédures fiscales ; Mais attendu que l'arrêt constate que la mention de la remise de copie a été signée par les représentants de la société Matrix sur le procès-verbal du 4 avril 2006 et les procès-verbaux d'enquête subséquents ; que de ces constatations, la cour d'appel a déduit à bon droit, sans avoir à faire une recherche qui ne lui était pas demandée, que ces procès-verbaux avaient été valablement notifiés ; que le moyen n'est pas fondé ; Mais sur le premier moyen, pris en sa deuxième branche : Vu les principes de la contradiction et du respect des droits de la défense ; Attendu que pour rejeter la demande de la société Matrix, l'arrêt retient que, même si le document final récapitulant les griefs n'a été remis que la veille de l'émission de l'avis de mise en recouvrement, il résulte du déroulement de l'enquête que ces griefs ont été notifiés de manière itérative, lors des différentes étapes du contrôle et des auditions réalisées pendant les deux années d'enquête, celle-ci ayant présenté un calcul alternatif des manquants, et que la seule circonstance que le procès-verbal d'infractions comporte cent cinquante pages ne le rendait pas, en soi, inexploitable ; Qu'en statuant ainsi, alors que la société Matrix, qui n'a disposé d'aucun délai pour présenter ses observations sur un procès-verbal récapitulant les infractions retenues avant l'émission de l'avis de mise en recouvrement, en dépit de la réserve de droit faite par son avocat dans le procès-verbal de notification, était fondée à invoquer l'irrégularité de la procédure en raison de l'inobservation des droits de la défense, la cour d'appel a violé les principes susvisés ; PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur les autres griefs : CASSE ET ANNULE, sauf en ce qu'il déclare le receveur général des douanes compétent pour signer l'avis de mise en recouvrement, l'arrêt rendu le 20 octobre 2015, entre les parties, par la cour d'appel de Paris ; remet, en conséquence, sur les autres points, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Paris, autrement composée ; Condamne le directeur général des douanes et droits indirects aux dépens ; Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et le condamne à payer la somme de 3 000 euros à la société Matrix ; Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du huit novembre deux mille dix-sept. MOYENS ANNEXES au présent arrêt Moyens produits par la SCP Nicolaÿ, de Lanouvelle et Hannotin, avocat aux Conseils, pour la société Matrix. PREMIER MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement entrepris en toutes ses dispositions, sauf en ce qu'il a déclaré le receveur général des douanes compétent pour signer l'avis de mise en recouvrement, et, statuant à nouveau, d'avoir déclaré régulier et fondé l'avis de mise en recouvrement n° 610/ 2007/ 064 du 4 juillet 2007, d'un montant de 5. 728. 074 € ; Aux motifs que « sur le respect du contradictoire ; que le principe général des droits de la défense implique, même sans texte, le droit, pour toute personne, à être entendue avant qu'une mesure qui l'affecterait défavorablement ne soit prise à son encontre ; qu'il y a donc lieu de s'assurer que la société mise en cause a été mise en mesure de faire connaître utilement son point de vue dans un délai raisonnable sur les griefs et les documents sur le fondement desquels le service des douanes a dressé l'avis de mise en recouvrement ; que l'objet du contrôle a été notifié le 4 avril 2006 à Madame X..., présidente de la société Matrix, qui a pu, à plusieurs reprises avant la notification des griefs, faire valoir ses explications et ses observations et fournir tous documents jugés utiles ; qu'en effet, sur le fondement de l'article L34 du Livre des procédures fiscales, les enquêteurs ont reconstitué la comptabilité matière de la société Matrix et ont évalué le stock théorique ; qu'ils ont ensuite comparé ce stock théorique au stock résultant des inventaires réalisés les 13 et 14 juin 2006 par voie d'huissier ; que ce contrôle et son objet étaient donc connus des dirigeants de la société Matrix ; que sur les différentes étapes du contrôle, des échanges contradictoires ont eu lieu tout au long de la procédure, à l'occasion de rencontres au siège de la société, de communications de pièces, courriers, observations et explications ; que les responsables de l'entreprise ont été entendus au cours des deux années d'enquête ; que c'est ainsi, par exemple, sans que cette énumération soit exhaustive, que Madame X..., présidente de la société Matrix, a été entendue le 5 avril 2006 sur le fait que des produits alcooliques ont été repris sous la dénomination " spiritueux " dans les écritures comptabilité matière de la société Matrix ; qu'entendue le 29 juin 2006, Madame Chantal Y..., directrice générale, titulaire d'une habilitation spéciale pour représenter la société Matrix, a fourni aux enquêteurs un calcul alternatif aux manquants constatés par les enquêteurs et leur a déclaré qu'elle avait évalué à 403 hl les manquants totaux à partir de l'inventaire déposé en douanes au 31 décembre 2005 jusqu'au 12 juin 2006 ; que par ailleurs, Monsieur C..., maître de chai, a également fréquemment été entendu ; que celui-ci a reconnu dès le 8 juin 2006, en présence de Madame X..., avoir procédé à des manipulations de produits non inscrits dans la comptabilité matière des transformations et avoir établi un inventaire inexact le 31 décembre 2005 pour " coller " à l'inventaire théorique résultant des écritures de la société Matrix ; que surtout, sur les faits reprochés à la société Matrix, il résulte du procès-verbal du 11 janvier 2007 qu'un premier calcul de la différence entre stock théorique et stock physique, sur la période du 1er octobre 2004 au 31 décembre 2005, a été remis à Madame X..., qui s'est réservée le droit d'apporter la contradiction ; que par la suite, le 3 avril 2007, Madame X...a été entendue et s'est vue communiquer les tableaux élaborés par les enquêteurs reconstituant la comptabilité matière de la société Matrix, qui servent de base aux griefs ; que ces tableaux ont été paraphés par elle ; qu'enfin la société Matrix a été informée le 4 juin 2007 de la date de la notification d'infraction presqu'un mois avant la signature du procès-verbal de notification, qui a été rédigé en sa présence et celle de son avocat ; que dès lors, si le document final récapitulant les griefs n'avait été émis que la veille de l'émission de l'AMR, il résulte du déroulement de l'enquête que ceux-ci ont été notifiés de manière itérative, lors des différentes étapes du contrôle et des auditions réalisées pendant les deux années d'enquête ; qu'il s'en déduit que la société a été mise en mesure de faire valoir son point de vue, en connaissance de cause, tout au long de l'enquête, et, en tout cas, avant la délivrance de l'AMR, et, ce, dans un délai suffisant, compte tenu de la durée du contrôle ; que la société Matrix ne peut soutenir qu'elle a découvert seulement le jour de la notification d'infraction qu'il lui était fait le reproche d'avoir comptabilisé l'alcool surfin et les spiritueux dans la même colonne ; qu'il résulte en effet de la législation en vigueur l'interdiction de globaliser les manquants et les excédents de produits alcooliques de nature différente, ce qui aurait pour effet de diminuer le montant des droits fraudés ; qu'il ressort du procès-verbal du 3 avril 2007 que " les déclassements directs effectués par la société Matrix lors de la réception initiale des produits alcooliques " déclarés par la société Matrix n'ont pas été validé par les enquêteurs ; qu'il était ainsi reproché à la société Matrix, dès le début de l'enquête, d'indiquer en entrée de la comptabilité matière principale une catégorie de produits alcooliques ne correspondant pas à l'identification reprise sous le titre de mouvements concernés ; que dans son procès-verbal d'audition du 3 avril 2007, Madame X...reconnaît d'ailleurs qu'un inspecteur de la DGCCRF d'Angoulême lui avait recommandé de cesser ces pratiques, non conformes à la réglementation : " Etant donné que la société Matrix n'a livré en 2005 que des spiritueux nous déclassions systématiquement les produits alcooliques en spiritueux, hormis quelques expéditions à destination de la Moldavie en eau de vie de vin ; qu'en octobre 2004 nous avons repris les pratiques de Stochanac et ce, jusqu'à la visite de Monsieur Z..., inspecteur de la DGCCRF d'Angoulême, qui nous a recommandé de cesser cette pratique non conforme à la réglementation : en effet nous ne devons déclasser les produits alcooliques qu'au moment de la mise en oeuvre, ce qui a été fait à partir du mois de juin 2005 " ; que par ailleurs, par courrier électronique du 16 novembre 2005, Monsieur A...avait rappelé à Madame Chantal Y...et Monsieur Olivier C... que l'alcool éthylique et l'eau-de-vie de vin n'étaient pas des spiritueux ; que le jugement entrepris a donc improprement jugé que " la société Matrix n'a pas eu antérieurement connaissance des infractions relevées à son encontre, qu'elle n'a eu connaissance qu'à partir de ce moment (le 3 juillet 2007) de ce que l'administration écartait toute compensation possible entre les manquants et les excédants d'alcool éthylique et de spiritueux " ; que la société l'avait compris bien avant et avait présenté un calcul alternatif des manquants ; que la seule circonstance que le procès-verbal comporte 150 pages ne le rend pas, en soi, inexploitable, contrairement à ce que relève le tribunal ; qu'il y a donc lieu de rejeter les moyens de nullité de la société Matrix et d'infirmer le jugement entrepris » (arrêt, p. 5-7) ; 1° Alors que le principe du contradictoire impose que la personne contrôlée par l'administration des douanes puisse faire valoir ses explications dans un délai raisonnable après la délivrance du procès-verbal de notification d'infraction et avant que ne soit établi l'avis de mise en recouvrement ; qu'au cas présent, il est constant que :- moins de 24 heures se sont écoulées entre l'avis de mise en recouvrement du 4 juillet 2007 et la notification du procès-verbal d'infraction, le 3 juillet 2007 à 12h,- ledit procès-verbal comptait 129 pages, 35 procès-verbaux en annexes et des milliers de pages de documents jointes,- Me Citron, avocat représentant la société Matrix, n'a été reçu qu'une heure et demi par la Douane pour recevoir notification dudit procès-verbal, soit un temps insuffisant pour sa lecture et a fortiori pour sa rédaction,- lors de cette notification d'infraction, Me Citron avait d'emblée indiqué, en conséquence du volume et de la complexité du procès-verbal : « je ferai mes remarques ultérieurement » (p. 129) ; que l'administration elle-même a reconnu « qu'étant donné l'importance et la complexité du travail qui a abouti à la reconstitution de la comptabilité-matières, toute tentative de remise en cause du travail des enquêteurs serait vaine » (courrier de la Direction Générale des Douanes du 17 avril 2012, p. 2) ; qu'en considérant que le contradictoire n'aurait pas été méconnu dans cette affaire, cependant que, manifestement, la société Matrix n'avait pas été mise en mesure de faire valoir des observations sur les griefs notifiés, avant l'émission de l'avis de mise en recouvrement, en dépit de la réserve de droit faite par son avocat dans le procès-verbal de notification, la cour d'appel a violé les principes de la contradiction et du respect des droits de la défense, l'article 6 § 1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 41 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; 2° Alors qu'une procédure de recouvrement est irrégulière dès lors qu'un délai suffisant n'a pas été laissé à l'entreprise visée entre la date de la notification de l'infraction et celle de l'émission de l'avis de mise en recouvrement, sans que la circonstance que ladite entreprise aurait prétendument pu, pendant la phase d'enquête, deviner ce qui lui serait reproché et présenter des observations, ne change rien à l'analyse ; que l'entreprise poursuivie ne peut en effet réagir utilement que sur des griefs précis, définitifs, fruits d'analyses explicitées, mettant en oeuvre des calculs eux-mêmes explicités, le tout reposant sur des documents mis en perspective, ce qui n'est pas le cas en présence de la seule observation passive d'actes d'enquête ; qu'au cas présent, la cour d'appel a considéré que le contradictoire aurait été « globalement » respecté dans cette affaire au motif que, pendant l'enquête, la société Matrix aurait pu pressentir ce qu'allaient être les infractions qui seraient notifiées, qu'elle aurait pu y répondre « chemin faisant », de sorte qu'in fine, « si le document final récapitulant les griefs n'a été remis que la veille de l'émission de l'AMR, il résulte du déroulement de l'enquête que ceux-ci ont été notifiés de manière itérative, lors des différentes étapes du contrôle et des auditions réalisées pendant les deux années d'enquête », et que, selon la cour d'appel, « il s'en déduit que la société a été mise en mesure de faire valoir son point de vue, en connaissance de cause, tout au long de l'enquête, et, en tout cas, avant la délivrance de l'AMR, et, ce, dans un délai suffisant, compte tenu de la durée du contrôle » (p. 6, al. 4 et 5) ; qu'en statuant ainsi, cependant que ni l'indication supposée de l'objet de l'enquête, ni la réalisation d'actes d'enquête, ne renseignent la personne visée sur les griefs exacts qui lui seront reprochés, de sorte que la notion visée par la cour de « notification (implicite) itérative » déclenchant des délais pour présenter des observations contradictoires n'existe pas, la cour d'appel, qui s'est prononcée par des motifs inopérants, a violé les principes de la contradiction et du respect des droits de la défense, l'article 6 § 1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 41 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; 3° Alors en tout état de cause que, dans ses conclusions d'appel, la société Matrix faisait valoir que l'enquête, telle qu'elle lui avait été présentée, visait à identifier la source et la quantité de pertes dues au coulage, sans qu'il n'ait jamais été question, au cours de ladite enquête, de rejeter purement et simplement toute sa comptabilité matière, pour en reconstruire une théorique, laissant ostensiblement de côté quantité d'opérations effectuées par son maître de chai, et en déduire, artificiellement, l'existence de « manquants » prétendument injustifiés, et taxés comme s'ils avaient été mis en consommation de façon occulte (conclusions, p. 6 et 7) ; qu'en considérant que le déroulement de l'enquête aurait permis de préserver le contradictoire, sans rechercher, ainsi qu'elle y était invitée, si le degré de transparence des enquêteurs sur les opérations intellectuelles qui serviraient de soubassement à leurs griefs finaux, avait été suffisant pour que la société Matrix puisse y répondre utilement, la cour d'appel, qui a négligé le changement radical de perspective entre l'objet de l'enquête et les infractions notifiées, a privé sa décision de base légale au regard des principes de la contradiction et du respect des droits de la défense, de l'article 6 § 1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 41 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; 4° Alors que l'information donnée à la société contrôlée par l'administration qu'elle procédera à la rédaction du procès-verbal de notification de l'infraction à une date ultérieure ne garantit les droits de la défense et le respect du contradictoire que si le contenu dudit procès-verbal est révélé dans cette information ; qu'au cas présent, la cour d'appel a estimé que prévenir la société Matrix de la date de rédaction du procès-verbal de notification suffirait à préserver ses droits (« la société Matrix a été informée le 4 juin 2007 de la date de la notification de l'infraction presqu'un mois avant la signature du procès-verbal de notification », arrêt, p. 6), cependant qu'il n'est pas établi que l'information contenait en outre le contenu du futur procèsverbal de notification de l'infraction ; que, par conséquent, la cour d'appel, qui a estimé que connaître la date de rédaction du procès-verbal de notification de l'infraction suffirait à assurer les droits de la défense, a violé les principes de la contradiction et du respect des droits de la défense, l'article 6 § 1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 41 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; 5° Alors que la présence de l'avocat lors de la rédaction du procès-verbal de notification de l'infraction n'équivaut en rien à la production d'observations propres à assurer le respect des droits de la défense, en particulier lorsque l'avocat a précisé dans le procès-verbal de notification de l'infraction qu'il formulera ses remarques ultérieurement ; qu'au cas présent, la cour d'appel a estimé que les droits de la défense auraient été préservés dans la mesure où « la société Matrix a été informée le 4 juin 2007 de la date de la notification de l'infraction presqu'un mois avant la signature du procès-verbal de notification, qui a été rédigé en sa présence et celle de son avocat » (arrêt, p. 6), cependant que la présence de l'avocat pendant la « rédaction » du procès-verbal de notification de l'infraction (en réalité, même pas sa lecture : uniquement son paraphe) ne lui a pas permis de formuler en toute connaissance de cause du procès-verbal ses observations, qu'il a de plus affirmé vouloir formuler ses « remarques ultérieurement » (procès verbal du 3 juillet 2007, p. 129) ; qu'ainsi, la cour d'appel, qui a relevé à tort à l'appui de sa décision de déclarer régulière la procédure la présence de l'avocat, comme si celle-ci pouvait équivaloir à la formulation d'observations et suffirait à assurer le respect des droits de la défense, a violé les principes de la contradiction et du respect des droits de la défense, l'article 6 § 1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 41 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ; 6° Alors que dénature les pièces de la procédure le juge qui s'écarte de leur sens clair et précis ; qu'au cas présent, la cour d'appel, pour estimer que la société Matrix aurait été avertie des griefs qui allaient être retenus contre elle, se fonde sur un procès-verbal du 3 avril 2007 d'après lequel, selon la cour d'appel, « Madame X...a été entendue et s'est vue communiquer les tableaux élaborés par les enquêteurs reconstituant la comptabilité matière de la société Matrix, qui servent de base aux griefs » ; cependant que les tableaux mentionnés se limitent à constater le déclassement des boissons effectué à la suite du coulage, et non à remettre en cause la comptabilité de la société Matrix, que Mme X...a explicitement affirmé que « sans vouloir remettre en cause d'aucune façon les calculs et les tableaux [effectués par l'administration des douanes], [elle tenait] à préciser [qu'elle les avait paraphés] sans avoir pu les contrôler » (procès verbal du 3 avril 2007, p. 17), ce dont il résulte que Mme X...n'a pas pu discuter des opérations menées par les agents de la douane ; qu'ainsi, la cour d'appel, en retenant que le procèsverbal établissait la connaissance par Mme X...de la reconstitution de la comptabilité matière par l'administration, cependant que tel n'était pas le cas, a dénaturé le procès verbal du 3 avril 2007 et, ce faisant, violé l'article 1134 du code civil ; 7° Alors enfin que la simple circonstance que le grief notifié ne corresponde prétendument qu'à une application de la loi ne suffit pas à déduire que le contribuable aurait dû en avoir la prescience, au point que toute notification formelle de griefs, avec appel à formuler des observations, se trouverait inutile ; qu'au cas présent, en relevant, au contraire, à l'appui de sa décision de déclarer régulière la procédure, la circonstance que, selon elle, la Douane n'aurait fait qu'appliquer la loi (« il résulte en effet de la législation en vigueur … », arrêt p. 6, al. 6), la cour d'appel, qui s'est prononcée par un motif inopérant, a violé les principes de la contradiction et du respect des droits de la défense, l'article 6 § 1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'article 41 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne. DEUXIEME MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement entrepris en toutes ses dispositions, sauf en ce qu'il a déclaré le receveur général des douanes compétent pour signer l'avis de mise en recouvrement, et, statuant à nouveau, d'avoir déclaré régulier et fondé l'avis de mise en recouvrement n° 610/ 2007/ 064 du 4 juillet 2007, d'un montant de 5. 728. 074 € ; Aux motifs que « sur la compétence du receveur régional de la DNRED à émettre l'avis de mise en recouvrement ; que la société Matrix soutient, au visa des articles L. 256 et R. 256-8 du Livre des procédures fiscales que le receveur territorialement compétent pour émettre l'avis de mise en recouvrement était le receveur de Cognac, lieu de déclaration ou d'imposition de la société Matrix, à l'exclusion du receveur régional de la DNRED, qui n'était pas compétent territorialement ; mais que conformément à l'arrêté du 29 octobre 2007 créant un service à compétence nationale dénommé " direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières (DNRED) ", cette direction est chargée, sur l'ensemble du territoire national, de mettre en oeuvre la politique du renseignement, des contrôles et de lutte contre la fraude fiscale et comprend, pour accomplir ces missions, divers services, dont une recette régionale dirigée par un chef de service comptable ; que cette recette régionale est compétente pour émettre des avis de mise en recouvrement concernant toutes les affaires de la DNRED et il en résulte que le receveur régional de la DNRED avait compétence pour émettre l'avis de mise en recouvrement litigieux ; que ce moyen sera donc rejeté » (arrêt, p. 7) ; Alors que seul le directeur régional des douanes est compétent pour signer et rendre exécutoire les avis de mise en recouvrement ; qu'au cas présent, la cour d'appel a jugé que « le receveur régional de la DNRED [direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières] avait compétence pour émettre l'avis de mise en recouvrement litigieux » ; cependant que seul le receveur régional de Cognac était compétent, et non le receveur régional de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a violé les articles L. 256 et R. 256-8 du livre des procédures fiscales, ensemble l'article 2 de l'arrêté du 29 octobre 2007 portant création d'un service à compétence nationale dénommé « direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières ». TROISIEME MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement entrepris en toutes ses dispositions, sauf en ce qu'il a déclaré le receveur général des douanes compétent pour signer l'avis de mise en recouvrement, et, statuant à nouveau, d'avoir déclaré régulier et fondé l'avis de mise en recouvrement n° 610/ 2007/ 064 du 4 juillet 2007, d'un montant de 5. 728. 074 € ; Aux motifs que « sur les modalités de calcul des manquants ; que les entrepositaires agréés, producteurs d'alcool et de boissons alcooliques, tiennent une comptabilité matière par entrepôt fiscal suspensif des droits d'accises ; que cette comptabilité matière permet de retracer, à l'aide des documents d'accompagnement ou des documents économiques, l'ensemble des opérations relatives aux productions, transformations et mouvements de produits soumis à accises, tant en suspension de droits d'accises qu'en droits à acquitter ; que les droits d'accises frappent les produits, lorsqu'ils sont mis à la consommation ou sur les manquants constatés ; que selon l'article 302 D 2° du code général des impôts, dans sa version en vigueur au moment des faits, " (L'impôt est exigible) 2° Lors de la constatation des manquants, sauf si ces manquants correspondent à des déchets ou des pertes obtenus, dans la limite d'un taux annuel de déchets ou de pertes, en cours de fabrication ou de transformations d'alcools et de boissons alcooliques ; que le taux annuel de déchets ou de pertes est fixé pour chaque entrepôt suspensif des droits d'accises par l'administration, sur proposition de l'entrepositaire agréé ; qu'un décret détermine les modalités d'application des présentes dispositions et fixe le taux annuel forfaitaire pour les pertes en cours de stockage " ; que les manquants ou les excédents sont calculés à partir de la différence entre le " doit rester " théorique résultant de la comptabilité matière et les stocks réels ; que si le stock théorique est supérieur au stock physique des manquants sont constatés ; que si le stock théorique est inférieur au stock physique, des excédents sont constatés ; que les agents des douanes ont reconstitué la comptabilité matière de la société Matrix et calculé les manquants litigieux ; que comme la société Matrix n'individualisait pas l'alcool éthylique en entrée dans sa comptabilité matière principale, elle s'est retrouvée avec un niveau théorique d'alcool éthylique et de spiritueux ne correspondant pas à son activité réelle ; qu'aux termes de l'article 286 J VII 4° du code général des impôts, dans sa version en vigueur au moment des faits, la comptabilité matière est tenue " selon les règles fixées par la réglementation communautaire notamment par le règlement (CE) n° 884/ 2001, pour les produits vitivinicoles autres que le vin " ; que l'article 15 alinéa 2 de ce règlement prévoit que les " registres ou comptes particuliers visés au paragraphe 1 sont mentionnés distinctement pour chaque produit " ; que l'article 1 du règlement 1576/ 89 du 29 mai 1989 définit et liste les différentes boissons spiritueuses ; que les alcools éthyliques d'origine agricole ne figurent pas dans cette liste, mais sont mentionnés comme matière première des spiritueux ; que le règlement précise même que " ne sont pas considérées comme des boissons spiritueuses les boissons qui relèvent des codes NC 2203 00, 2204, 2205, 2206 00 et 2207 " ; or, le code 2207 est le code des alcools éthyliques ; que s'agissant de produits différents, il va de soi, comme le rappelle la Direction des douanes, que ces deux produits doivent faire l'objet d'une inscription distincte dans la comptabilité matière des entrepositaires ; que ces produits sont d'ailleurs mentionnés à part dans le comptabilité transformation et sont comptabilisés à part dans les stocks ; qu'une mutualisation ne saurait donc être opérée entre les différents types de produits détenus par l'entreprise agréée ; que les excédents et les manquants sont constatés par chaque catégorie de produits ; que la mutualisation permettrait en effet d'échapper aux droits ; que la société Matrix ne peut donc avancer une équivalence de volume entre les manquants d'alcool éthylique et les excédents de spiritueux, pour prétendre qu'aucun alcool n'a été frauduleusement mis à la consommation ; qu'elle ne peut invoquer l'ignorance de la loi, d'autant moins que, comme vu plus haut, il lui a été rappelé à plusieurs reprises, que la compensation entre produits de catégories différentes était impossible ; qu'enfin, la société Matrix ne démontre pas que la DNRED aurait commis des erreurs de calcul dans la restitution de ses pertes réelles ; que les pertes déductibles des manquants doivent en effet faire l'objet de déclaration et être mentionnées dans la comptabilité ; que par ailleurs la société Matrix ne saurait aujourd'hui avancer avoir fait l'objet de pertes par coulage, celles-ci n'ayant à aucun moment été déclarées à l'administration et mentionnées dans sa comptabilité ; que les coulages qui ne ressortent d'aucune donnée chiffrée ne sauraient être pris en compte pour le calcul des manquants » (arrêt, p. 7-9) ; 1° Alors que la cour d'appel a constaté, dans un premier temps, que la société Matrix mettait « en oeuvre de l'alcool éthylique d'origine agricole pour produire des boissons alcooliques (spiritueux, eaux de vie de vin, brandy) destinées à l'exportation hors du territoire douanier communautaire » (arrêt, p. 2), mais a retenu, dans un second temps, que la disparition de l'alcool éthylique serait due à une mise à la consommation frauduleuse de cet alcool, et non à son utilisation pour obtenir des boissons alcooliques ; qu'elle a ainsi qualifié la transformation de l'alcool éthylique en manquants pour condamner la société Matrix à payer les taxes dues en cas de manquants ; qu'en statuant ainsi, cependant qu'il ressortait de la description de l'activité de la société Matrix effectuée par la cour d'appel que la baisse de la quantité d'alcool surfin ne relevait pas d'une mise à la consommation frauduleuse, et donc pas de manquants, mais simplement de son utilisation pour produire des spiritueux, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses constatations et violant ainsi l'article 302 D du code général des impôts ; 2° Alors que pour constituer un manquant taxable, la perte doit avoir un caractère réel et non uniquement un caractère comptable ; qu'au cas présent, la cour d'appel, pour estimer que l'avis de mise en recouvrement lié à la taxation de prétendus manquants serait fondé, a retenu que « comme la société Matrix n'individualisait pas l'alcool éthylique en entrée dans sa comptabilité matière principale, elle s'est retrouvée avec un niveau théorique d'alcool éthylique et de spiritueux ne correspondant pas à son activité réelle » (arrêt, p. 8) ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a affirmé que les manquants imputés à la société Matrix étaient purement comptables puisqu'ils résulteraient de l'absence d'individualisation de l'alcool éthylique en entrée dans la comptabilité matière ; que, par conséquent, les manquant étaient purement comptables et ne sauraient être des manquants réels taxables ; que la cour d'appel, qui a estimé que des manquants purement comptables pouvaient fonder un avis de mise en recouvrement, a violé l'article 302 D du code général des impôts ; 3° Alors subsidiairement que la contradiction de motifs équivaut à une absence de motifs ; qu'au cas présent, la cour d'appel a affirmé qu'il existerait des manquants pour la société Matrix, autrement dit que la société Matrix aurait frauduleusement mis à la consommation de l'alcool ; cependant que, en même temps, la cour d'appel a retenu que les quantités d'alcool inscrites en comptabilité ne pouvaient pas être les mêmes que celles effectivement détenues par la société Matrix dans la mesure où cette dernière, selon la cour d'appel « n'individualisait pas l'alcool éthylique en entrée dans sa comptabilité matière principale » (arrêt, p. 8) ; que, par conséquent, à suivre la cour d'appel, le décalage entre la comptabilité de la société Matrix et la réalité serait dû à une erreur comptable, et non à une mise en circulation frauduleuse d'alcool ; qu'ainsi, la cour d'appel, qui a cherché à expliquer les prétendues distorsions entre la comptabilité et la réalité, a retenu deux explications contradictoires, à savoir une méthode comptable et une mise en circulation frauduleuse des produits, a statué par des motifs contradictoires et, ce faisant, a violé l'article 455 du code de procédure civile ; 4° Alors que le juge, sans être tenu de suivre les parties dans le détail de leur argumentation, doit répondre à leurs conclusions ; que le défaut de réponse à conclusions équivaut à un défaut de motifs ; qu'au cas présent, la cour d'appel a affirmé que « la société Matrix ne peut donc avancer une équivalence de volume entre les manquants d'alcool éthylique et les excédents de spiritueux, pour prétendre qu'aucun alcool n'a été frauduleusement mis à la consommation » (arrêt, p. 8) en retenant qu'une « mutualisation ne saurait être opérée entre les différents types de produits détenus par l'entrepris agréée » (arrêt, p. 8) ; cependant que la société Matrix soutenait dans ses conclusions qu'il ne s'agissait ni de compensation, ni de mutualisation, mais simplement de transformation puisque l'alcool prétendument manquant avait servi à fabriquer l'alcool prétendument excédant (conclusions, p. 25) puisque tel était l'objet social de la société Matrix ; que la cour d'appel, qui n'a pas statué sur cette difficulté fondamentale, car relevant de la compréhension même de l'activité de la société Matrix, n'a pas répondu aux conclusions de l'exposante et, partant, a violé l'article 455 du code de procédure civile ; 5° Alors que le recouvrement des taxes dues à des manquants n'est possible que si des manquants existent ; que l'absence de tenue d'une comptabilité conforme aux souhaits de l'administration des douanes ne saurait, à elle seule, entraîner la mise en recouvrement du justiciable pour manquants ; qu'au cas présent, la cour d'appel a retenu, pour justifier la mise en recouvrement de droits à l'encontre de la société Matrix, que l'alcool éthylique et les spiritueux seraient deux produits distincts, devant « faire l'objet d'une inscription distincte dans la comptabilité matière des entrepositaires » (arrêt, p. 8), pour en déduire « qu'une mutualisation ne saurait donc être opérée entre les différents types de produits détenus par l'entreprise agréée ; que les excédents et les manquant sont constatés par chaque catégorie de produits » (arrêt, p. 8) ; qu'en statuant ainsi, en se limitant à énoncer des règles comptables, par ailleurs critiquables, sans établir la réalité des manquants, la cour d'appel, qui a négligé la circonstance que la cause de la taxation des « manquants » ne résidait pas dans un quelconque défaut d'inscription de matière en comptabilité, a statué par des motifs inopérants, violant ainsi l'article 302 D du code général des impôts ; 6° Alors subsidiairement que le droit de consommation dû à l'État pour les alcools a pour assiette les quantités d'alcool pur ; qu'il s'en déduit qu'il est inutile, dans le cadre de la comptabilité matière destinée à vérifier l'acquittement de ces droits, de distinguer selon qu'il s'agit d'alcool surfin ou de spiritueux puisque seule leur quantité d'alcool pur importe ; qu'au cas présent, la cour d'appel a reproché à la société Matrix d'avoir comptabilisé dans la même colonne l'alcool surfin et les spiritueux, estimant qu'une telle méthode aboutirait à diminuer le montant des droits fraudés ; cependant qu'il ne peut en aller ainsi dès lors que l'assiette de l'imposition est la quantité d'alcool pur ; qu'en statuant de la sorte, la cour d'appel, qui a confondu les exigences comptables liées à la taxation de l'alcool pur imposées à un entrepositaire avec le contrôle des manquants et des excédents, a violé l'article 403 du code général des impôts et l'article 302 D du même code ; 7° Alors en tout état de cause que le procès-verbal de notification d'infraction du 3 juillet 2007 indique lui-même que quantité d'opérations ne sont pas intégrées à la comptabilité matière théorique établie par l'administration, qui fait même apparaître un stock négatif ; que dans ses conclusions d'appel (p. 17-18), la société Matrix soulignait elle-même que, de ce seul fait, la comptabilité proposée par l'administration n'était pas fiable et ne pouvait en aucun cas servir de fondement à un quelconque grief ; qu'en s'appuyant sur une comptabilité ostensiblement inexacte, la cour d'appel a violé l'article 403 du code général des impôts et l'article 302 D du même code. QUATRIEME MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement entrepris en toutes ses dispositions, sauf en ce qu'il a déclaré le receveur général des douanes compétent pour signer l'avis de mise en recouvrement, et, statuant à nouveau, d'avoir déclaré régulier et fondé l'avis de mise en recouvrement n° 610/ 2007/ 064 du 4 juillet 2007, d'un montant de 5. 728. 074 € ; Aux motifs que « sur l'absence de redressement antérieurs ; l'absence de redressement en matière d'impôt sur les sociétés et de TVA de la société Matrix, lors du contrôle diligenté par la DGFiP le 26 mai 2009, ne saurait valoir validation de la comptabilité matière de la société Matrix ; qu'en effet, le contrôle, portant sur les déclarations fiscales, n'avait pas le même objet ; que de même, la circonstance que la comptabilité matière du GIE Stochanac, auquel la société Matrix avait sous-traité ses opérations comptables, n'ait jamais fait l'objet d'un redressement de la part de l'Administration, ne signifie pas que celle-ci aurait validé les méthodes utilisées dans sa comptabilité matière ; que par ailleurs, la société Matrix est une société distincte du GIE et leurs responsabilités doivent être distinguées ; qu'enfin la société Matrix ne rapporte pas la preuve que l'Administration aurait validé, d'une manière ou d'une autre, ses méthodes comptables et qu'elle aurait ainsi changé de doctrine, celle-ci n'ayant jamais formulé de doctrine autre que l'application pure et simple de la loi » (arrêt, p. 9) ; Alors que l'agrément d'un entrepositaire nécessite que soit jointe à sa demande un modèle de comptabilité ou de registre ; qu'au cas présent, la cour d'appel a jugé que « la société Matrix ne rapporte par la preuve que l'Administration aurait validé, d'une manière ou d'une autre, ses méthodes comptables et qu'elle aurait ainsi changé de doctrine » ; cependant que, outre des attestations issues de l'administration des douanes produites devant la cour d'appel, la société Matrix a vu sa comptabilité validée par l'administration pour être entrepositaire agréé ; que, par conséquent, la cour d'appel, qui a estimé qu'aucune preuve n'était rapportée de ce que l'administration avait validé la comptabilité de la société Matrix, a violé l'article 286 J III du code général des impôts et l'article 5 bis § 2 du code des douanes communautaire, ensemble l'article 345 bis du code des douanes. CINQUIEME MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement entrepris en toutes ses dispositions, sauf en ce qu'il a déclaré le receveur général des douanes compétent pour signer l'avis de mise en recouvrement, et d'avoir déclaré régulier et fondé l'avis de mise en recouvrement n° 610/ 2007/ 064 du 4 juillet 2007, d'un montant de 5. 728. 074 € ; Aux motifs que « sur la prescription ; si la société Matrix soutient que les années 2004 et 2005 sont prescrites, l'Administration oppose, quant à elle, que les procès-verbaux établis par ses services, les 4 avril 2006 et 3 juillet 2007 ont interrompu la prescription ; que selon l'article L. 178 du Livre des procédures fiscales, dans sa version en vigueur au moment des faits, " Pour les droits, taxes redevances, soultes et autres impositions indirectes, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à l'expiration de la première année suivant celle au cours de laquelle se situe le fait générateur de l'impôt " ; que l'article L. 189 du même code dispose que " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun " ; que le contrôle initié le 4 avril 2006 a porté sur la période du 14 septembre 2004 au 14 juin 2006 ; qu'en application des dispositions précitées, la prescription expirait fin 2005 pour la période 2004, fin 2006 pour la période 2005, et fin 2007 pour la période de 2006 ; que la société Matrix prétend que seuls les procès-verbaux qui notifient le montant de la rectification fiscale peuvent interrompre la prescription ; mais que la DNRED soutient à juste titre que les procèsverbaux établis par l'administration des Douanes, en ce qu'ils visent à la fois à établir l'existence d'une infraction et à asseoir l'assiette des droits à recouvrer, ont un effet interruptif non seulement à l'égard de l'action en répression des infractions douanières, mais encore à l'égard de celle tendant au recouvrement de ces droits ; qu'en l'espèce, tel était le cas, la circonstance que la procédure pénale se soit soldée par un non lieu pour défaut d'intentionnalité étant indifférente ; que la société Matrix soutient en outre que le procès-verbal d'intervention du 4 avril 2006 et les autres procès-verbaux ne peuvent avoir interrompu la prescription car ils n'ont pas été notifiés au sens de l'article L. 189 du Livre des procédures fiscales, mais simplement remis en copie ; mais qu'il y a lieu de relever que la disposition en question n'exige pas une notification par courrier ; qu'une notification directe peut également être pratiquée ; qu'en l'espèce, Madame X...et Monsieur C... ont signé la mention selon laquelle " copie du présent acte a été remise aux intéressés " ; que cette mention fait foi ; qu'il peut donc être considéré que le procès-verbal d'intervention et les autres procès-verbaux subséquents ont valablement été notifiés au sens de l'article L. 189 susvisé ; que ces procès-verbaux d'enquête ont donc valablement interrompu la prescription pour les contrôles portant sur la période de janvier 2005 à juin 2006 ; que s'agissant en revanche du recouvrement des droits pour la période du 14 septembre 2004 au 31 décembre 2004, l'action s'est prescrite fin 2005 ; que, cependant, cette prescription est sans conséquence sur les manquements constatés et l'évaluation globale des droits, puisqu'il résulte des pages 51 à 53 du procès-verbal de notification d'infraction que le défaut d'individualisation des alcools éthyliques, et donc la minoration du stock théorique au 31 décembre 2005, n'a porté que sur des montants négligeables au cours de cette période » (arrêt, p. 10) ; Alors que seule la notification datée d'un procès-verbal permet d'interrompre la prescription courant contre l'administration ; qu'au cas présent, la cour d'appel a affirmé que la prescription aurait été interrompue par la notification directe de procès-verbaux en affirmant que l'article L. 189 du Livre des procédures fiscales « n'exige pas une notification par courrier ; qu'une notification directe peut également être pratiquée (arrêt, p. 10) ; cependant que la « notification directe » ne permettant pas de savoir à quelle date elle a été exactement effectuée, ne permet pas d'interrompre la prescription faute d'indication de date à partir de laquelle la prescription serait précisément interrompue ; qu'en retenant malgré tout que la notification en main propre suffirait à interrompre la prescription, sans vérifier si la date de la remise était indiquée sur les procès-verbaux ou sur le récépissé d'une façon qui puisse être objective, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 189 du Livre des procédures fiscales.