Cour d'appel de Bourges, CIV.1, du 22 février 2006

Exposé du litige : Nelly X... est décédée le 16 avril 1998 laissant pour lui succéder, sa fille unique , Mademoiselle Laurence Y.... Melle Y... a souscrit le 19 octobre 1998 une déclaration d'acompte de 43.000 F à la recette des impôts de Nevers Nord établie le 15 octobre 1998 par l'étude ZENATI et OURY notaires à CLAMART, sur un imprimé no 2705 et une feuille intercalaire 2706 expliquant le versement d'acompte (pièce 1 intimé). Melle Y... prétend avoir le même jour souscrit la déclaration complète de successio comprenant une partie des feuillets établis par l'étude notariale ainsi qu'une feuille intercalaire 2706 signée le 18 octobre 1998 et ne comportant pas le cachet du notaire détaillant les masses actives et passives de la succession (pièce no 1 de l'appelante produite pour la première fois devant la Cour). L'administration fiscale soutient ne pas avoir reçu cette déclaration. Le 18 juin 1999, le service de la fiscalité immobilière de Nevers-Nord a adressé à Melle Y... une mise en demeure de souscrire une déclaration de succession à laquelle l'intéressée n'a pas répondu. Le 25 juillet 2003, l'administration fiscale a procédé à une taxation d'office des droits de mutation par décès au motif que la déclaration et le versement d'un acompte ne valaient pas déclaration de succession en l'absence du contenu de l'actif de la succession étant précisé qu'après recherches, celui-ci s'avérait constitué de créances à la suite de cessions de parts sociales intervenues en mars et avril 1998 au profit de la défunte, pour un montant de 1.091.186 F ( il convient d'observer que ces créances ne figurent pas sur le document nouveau produit par l'appelante). Par courrier du 19 août 2003, Melle Y... a contesté cette taxation d'office en considérant que la procédure établie par un inspecteur et non par un inspecteur divisionnaire était illégale et que la prescription triennale depuis le versement d'un acompte était acquise. L'administration fiscale a rejeté le recours de Melle Y... . L'échange de courriers entre les parties ayant, selon l'administration fiscale, fait apparaître l'existence d'une maison à Champallement qui est mentionnée dans la déclaration de succession produite en appel, une seconde notification de redressements a été adressée à Melle Y... le 15 mars 2004. Le 13 avril 2004, Melle Y... a contesté cette notification en invoquant l'application de la prescription triennale et l'absence de prise en compte des déficits fonciers au passif de la succession. L'administration a répondu le 10 mai 2004 en confirmant ce redressement et la mise en recouvrement est intervenue le 16 juillet 2004. Au vu de la décision de rejet prise sur la réclamation afférente à la taxation d'office du 25 juillet 2003, Melle Y... a assigné le Directeur des Services Fiscaux de la Nièvre devant le Tribunal de Grande Instance de Nevers par exploit signifié le 23 avril 2004. Vu le jugement rendu le 26 mai 2005 par le Tribunal de Grande Instance de Nevers qui a débouté Melle Y... de sa demande de décharge du redressement contesté et l'a condamnée aux dépens. Melle Y... a relevé appel de cette décision dont elle demande l'infirmation par conclusions déposées le 11 janvier 2006. L'appelante estime : - à titre principal : que l'administration étant tenue au respect du délai de reprise abrégé à compter de la date d'enregistrement de la déclaration de succession soit à compter du 19 octobre 1998, la taxation d'office et les notifications de redressement ainsi que les mises en recouvrement effectuées sont nulles et de nul effet, en étendant au 2ème redressement son argumentation, et invoquant également les droits de la défense et le droit à un procès équitable, l'administration ayant attendu près de 5 années pour l'informer qu'elle considérait la déclaration enregistrée sous le No 804 du 19 octobre 2005 (en réalité 1998) comme une simple déclaration d'acompte, sollicite le remboursement des droits déjà perçus par l'administration avec intérêts moratoires, - à titre subsidiaire : que sa bonne foi doit être reconnue et que sa déclaration de succession doit être rectifiée afin que les déficits fonciers soient pris en compte et qu'en raison des dettes que sa mère avait envers elle, précise que la cession de parts des SCI était inutile. Vu les conclusions confirmatives déposées le 17 janvier 2006 par la Direction Générale des Impôts représentée par le Directeur des Services Fiscaux de la Nièvre qui considère que la requête est irrecevable en ce qui concerne le second redressement, que la taxation d'office est régulière, que la prescription décennale doit s'appliquer, que les demandes de prise en compte au passif de la succession des déficits fonciers non absorbés et des dettes entre associés, ne sauraient être retenues et que la Cour rejette la demande d'indemnité de procédure. Vu les demandes et les moyens contenus dans ces écritures. SUR CE , LA COUR 1 -sur la validité de la première taxation d'office : Attendu que des pièces versées aux débats et des moyens soulevés par les parties, il apparaît que si la position de l'administration fiscale est cohérente, celle de Melle Y... dont la bonne foi pose question, est contredite par de nombreux éléments du dossier ; la cohérence de la position de l'administration fiscale : Attendu que l'administration fiscale a, de façon parfaitement logique, enregistré la déclaration d'acompte souscrite le 19 octobre 1998 sous le numéro 804, encaissé le chèque et adressé à Melle Y... le 18 juin 1999 une lettre recommandée avec accusé de réception valant mise en demeure de produire la déclaration de succession ; Que Melle Y... qui n'a jamais contesté avoir reçu cette lettre aurait pu mettre immédiatement fin à un possible malentendu ou à un contentieux inutile, en adressant un double de la déclaration à l'administration ou en lui indiquant que ladite déclaration avait été souscrite en même temps que la déclaration d"acompte, ce qu'elle s'est curieusement abstenue de faire ; Que l'administration fiscale est crédible lorsqu'elle soutient n'avoir découvert l'existence de la maison de Champallement qu'à la suite d'un courrier de l'héritière du 30 janvier 2004 et a donc attendu le 15 mars 2004 dans le cadre de la deuxième taxation d'office pour taxer ce bien immobilier alors que si elle avait reçu le document produit en appel par Melle Y..., elle aurait été informée dès l'origine de l'existence de cet actif successoral ; les incohérences de la contribuable : Attendu que Melle Y... explique à la page 2 de ses écritures que la déclaration de succession aurait été souscrite par l'intermédiaire de son notaire ; Que la déclaration de succession incomplète dont elle se prévaut en cause d'appel et qui n'a pas été versée aux débats devant les premiers juges par les services fiscaux ainsi qu'elle l'affirme de façon erronée, la Cour disposant du dossier remis au Tribunal de Grande Instance par l'administration et qui est strictement conforme aux conclusions et à la liste des productions que les services fiscaux ont fait notifier par acte d'huissier à la partie adverse le 29 octobre 2004, ne comporte pas le cachet du notaire contrairement aux trois feuillets de la déclaration d'acompte et ne comporte aucune mention d'enregistrement par les services de l'administration ; Que Melle Y... n'a pas estimé devoir produire une attestation de son notaire contredisant les allégations de l'administration ou à tout le moins donnant date certaine au seul feuillet no 2706 agraphé avec les deux premiers feuillets de la déclaration d'acompte que Melle Y... prétend avoir déposé au service compétent le 19 octobre 1998 ; Qu'il sera également observé que la prétendue déclaration de succession est totalement taisante sur les cessions de parts sociales de SCI pour un montant de 1.091.186 F ; Attendu enfin que Melle Y... a personnellement assuré sa défense dans la phase administrative et devant le Tribunal de Grande Instance, ses lettres ou écritures témoignent d'une grande connaissance des règles fiscales et contiennent des moyens de défense très structurés ; Que curieusement dans ces premières périodes procédurales, Melle Y... n'a jamais prétendu avoir déposé une déclaration de succession mais soutenait alors que : " ...la circonstance qu'il y a eu versement d'acompte, l'administration avait eu connaissance de l'existence de la succession à son profit et qu'elle ne saurait procéder à tout redressement au delà du délai triennal" (assignation du 23 avril 2004) ; Attendu en définitive qu'il résulte de ce qui précède que Melle Y... n'a pas déposé dans les six mois du décès de sa mère la déclaration de succession prévue par les articles 800 et 750 ter du Code Général des Impôts malgré la mise en demeure qui lui en a été faite le 18 juin 1999 ; Que la déclaration d'acompte en l'absence de toute désignation de l'actif successoral comme le prévoit l'article 802 du Code Général des Impôts ne peut donc pas valoir déclaration de succession ; que la procédure de taxation d'office est donc justifiée en son principe ; Attendu que les premiers juges ont rejeté par des moyens pertinents et exacts que la Cour adopte, les prétentions de l'appelante à bénéficier du délai de prescription abrégée alors que l'administration a été contrainte de procéder à des recherches afin de connaître l'actif de la succession et l'assiette des droits concernant en particulier des SCI déclarées au centre des impôts du 6ème arrondissement de Paris, ce qui donne aux services fiscaux le droit d'agir dans le délai de dix ans conformément à l'article L 186 du livre des procédures fiscales ; Que de même si l'article R63-1 du Livre des Procédures Fiscales indique que certaines décisions doivent être prises par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire, il se rapporte aux procédures de l'article L 63 du même livre concernant la disproportion entre le train de vie d'un contribuable et les revenus qu'il déclare qui n'ont pas à s'appliquer au cas particulier ; Attendu en conséquence que cette mesure de taxation d'office est justifiée et que la procédure suivie par l'administration est régulière ; 2 - sur la seconde taxation d'office : Attendu que Melle Y... estimant qu'il y a interférence et mélange des mêmes sommes dans les deux redressements, demande à la Cour d'étendre ses contestations à l'ensemble des redressements ; Que la Direction Générale des Impôts soutient au visa des articles R 190-1, R 199-1 et L 199-2 du livre des procédures fiscales que la requête serait irrecevable en ce qui concerne le second redressement, dans la mesure où l'instance juridictionnelle en matière fiscale constitue un recours dirigé contre la décision administrative de rejet de la réclamation du contribuable alors que Melle Y... n'aurait pas adressé une réclamation à l'administration ; que l'intimée estime également que les deux procédures de taxation sont distinctes et que la Cour n'est pas valablement saisie de la seconde taxation d'office ; Mais attendu que dans le délai de 30 jours qui lui a été fixé le 15 mars 2004 dans la notification de redressements, Melle Y... a contesté ce redressement par lettre recommandée du 13 avril 2004, cette correspondance échangée avec le service des impôts doit être considérée comme une réclamation valable au sens de l'article R 190-1 du Livre des Procédures Fiscales ; Que de même les deux redressements concernant la succession de la mère de l'appelante et étant imbriqués le second découlant de l'instruction du premier, la Cour estime devoir examiner les moyens soulevés par la contribuable, le second recours étant la conséquence et l'accessoire du premier ; Attendu que pour les motifs déjà exposés concernant la première taxation d'office, la prescription abrégée ne peut pas être appliquée en faveur de Melle Y... ; Que l'administration n'a pas compté deux fois la même somme de 1.091.186 F comme l'appelante le prétend avec une malice certaine ; Que si la consultation des autres dossiers fiscaux de la défunte aurait pu permettre à l'administration de découvrir plus rapidement l'existence de la propriété de Champallement, Melle Y... a manifestement cherché à compliquer pour l'administration le règlement de la succession de sa mère, en dissimulant d'abord la cession des parts de SCI puis l'existence de biens immobiliers, obligeant l'administration à des recherches et des recoupements pour déjouer les manoeuvres utilisées par la contribuable en particulier l'envoi d'un acompte au lieu d'une déclaration de succession complète et sincère ; Attendu en définitive que le délai triennal de reprise de l'administration prévu par l'article L 180 alinéa du livre des procédures fiscales, n'est pas opposable au cas d'espèce dans la mesure où l'exigibilité des droits et taxes n'a pas été suffisamment révélée par le document enregistré le 19 octobre 1998, sans qu'il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures ; Que la prescription abrégée n'étant pas applicable, la contestation de Melle Y... sera également rejetée et l'action de l'administration n'est pas prescrite ; 3 - les autres moyens invoqués par l'appelante : - les droits de la défense : Attendu qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que l'appelante soutient que les droits de la défense auraient été lésés et qu'elle n'aurait pas eu droit à un procès équitable ; Que Melle Y... qui disposait de ses connaissances propres et des conseils de son notaire, a reçu de la part de l'administration une information claire, précise et suffisante ; Qu'en particulier la lettre de mise en demeure du 18 juin 1999 rappelle les textes applicables et invite Melle Y... a produire la déclaration relative au décès de Mme X... ; Que si Que si cette correspondance avait été transmise au notaire de la contribuable, ce spécialiste du règlement des successions aurait permis à sa cliente de se mettre en règle ; Attendu que Melle Y... dont la Cour a souligné certains comportements pouvant s'analyser en manoeuvres destinées à tromper l'administration ne peut pas prétendre au dégrèvement des droits déjà payés, en se plaignant d'une atteinte aux droits de la défense alors qu'elle a elle-même mis en place des mécanismes destinés à rendre opaque la succession de sa mère ; - la consitance de la masse successorale : Attendu que Melle Y... ne fournit aucun justificatif des dettes entre associés qui auraient été dues par sa mère à son égard et expliqueraient que les cessions de parts sociales devraient être considérées comme le remboursement d'une partie des avances faites par elle pour le compte de sa mère ; Que si des travux importants ont été faits pour les SCI permettant d'estimer que la défunte devait les financer à hauteur de 2.364.565 F, et si la Cour veut bien tenir pour acquis que Nelly X... avait un salaire mensuel de 10.000 F et que son décès a été soudain, Melle Y... âgée de 19 ans au décès de sa mère ne justifie pas qu'elle était en mesure d'assurer personnellement un tel financement et ne fournit aucun document prouvant qu'elle a fait l'avance des fonds pour le compte de sa mère ; Que cette demande de considérer que la cession de parts sociales serait hors succession n'est pas fondée ; Attendu que les déficits fonciers sont un élément déductible du calcul de l'impôt sur le revenu et que les héritiers ne peuvent pas déduire de leurs propres revenus fonciers les déficits qui n'avaient pu être imputés par le défunt ; que les déficits fonciers non encore imputés l'année du décès sont perdus ; Qu'au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1997, Melle X... était non imposable, en conséquence la demande de prise en compte au passif de la succession de déficits fonciers non absorbés ne saurait être retenue et la demande de rectification de la déclaration de succession doit être rejetée ; Attendu dès lors que c'est également à tort que Melle Y... invoque sa bonne foi pour solliciter l'exonération de toutes pénalités et de tous intérêts de retard ; la demande au titre de l'article 700 du Nouveau Code de Procédure Civile : Attendu que Melle Y... qui succombe sera déboutée de cette demande et condamnée aux dépens. PAR CES MOTIFS, LA COUR, statuant publiquement, contradictoirement, après en avoir délibéré conformément à la loi, Déclare l'appel recevable mais non fondé ; Confirme en toutes ses dispositions le jugement rendu entre les parties le 26 mai 2005 par le Tribunal de Grande Instance de NEVERS ; Dit que la requête concernant le second redressement est recevable mais non fondée ; La rejette ; Déboute la requérante de l'ensemble de ses fins, moyens et prétentions ; Dit n'y avoir lieu à application de l'article 700 du Nouveau Code de Procédure Civile ; Condamne Mademoiselle Laurence Y... aux dépens d'appel et dit qu'il sera fait application de l'article 699 du Nouveau Code de Procédure Civile ; L'arrêt a été signé par M. MAGDELEINE, Président de Chambre et par Mme Z..., Greffier présent lors du prononcé. LE GREFFIER, LE PRÉSIDENT, V. Z... D. MAGDELEINE.