Cour d'appel de Toulouse, 19 novembre 2007, 06/05321

19/11/2007 ARRÊT No NoRG: 06/05321 OC/CD Décision déférée du 15 Juin 2004 - Cour d'Appel de BORDEAUX - 03/2260 ADMINISTRATION DES IMPOTS DE LA DIRECTION DE CONTROLE FISCAL DU SUD OUEST représentée par la SCP DESSART-SOREL-DESSART C/ SA FOROCEAN représentée par la SCP RIVES-PODESTA INFIRMATION Grosse délivrée le à REPUBLIQUE FRANCAISE AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS *** COUR D'APPEL DE TOULOUSE 1ère Chambre Section 1 *** ARRÊT DU DIX NEUF NOVEMBRE DEUX MILLE SEPT *** APPELANTE ADMINISTRATION DES IMPOTS DE LA DIRECTION DE CONTROLE FISCAL DU SUD OUEST représenté par le Directeur des Services Fiscaux 72 rue Abbé de L'Epée BP 309 33602 BORDEAUX CEDEX représentée par la SCP DESSART-SOREL-DESSART, avoués à la Cour INTIMEE SA FOROCEAN Boulevard des Miquelots 33260 LA TESTE DE BUCH représentée par la SCP RIVES-PODESTA, avoués à la Cour assistée de la SELAFA JURISTES ASSOCIES DU SUD OUEST, avocats au barreau de BORDEAUX COMPOSITION DE LA COUR Après audition du rapport, l'affaire a été débattue le 1o Octobre 2007 en audience publique, devant la Cour composée de : A. MILHET, président O. COLENO, conseiller C. FOURNIEL, conseiller qui en ont délibéré. Greffier, lors des débats : E. KAIM-MARTIN ARRET : - contradictoire - prononcé publiquement par mise à disposition au greffe après avis aux parties - signé par A. MILHET, président, et par E. KAIM-MARTIN, greffier de chambre. FAITS ET PROCÉDURE Détentrice depuis 1993 de 20% du capital de la société Maugis qui exploitait à La Teste de Buch un supermarché sous l'enseigne Intermarché, la société Forocéan, qui exerçait la même activité sous la même enseigne dans la même commune a acquis, au mois de décembre 1995, 79% du capital de sa filiale en difficulté pour un franc symbolique. Elle a parallèlement consenti en 1995 et 1997 des abandons de créances à la société Maugis qui a cessé son activité au mois de mars 1996. A l'occasion d'une vérification de comptabilité de la société Forocéan, l'administration fiscale a considéré qu'il y avait ainsi eu mutation du fonds de commerce détenu par la société Maugis au profit de la société Forocéan à qui elle a notifié le 14 septembre 1998 un redressement de droits d'enregistrement calculés sur le montant des abandons de créance considérés comme prix de l'acquisition, qu'elle a mis en recouvrement le 24 mars 2000. Après rejet le 20 septembre 2001 de sa réclamation, la société Forocéan a, par acte d'huissier du 30 novembre 2001, assigné la Direction générale des impôts devant le tribunal de grande instance de Bordeaux pour contester cette décision. Par le jugement du 24 mars 2003, le tribunal, accueillant la contestation, a déclaré irrégulière la procédure suivie par l'administration fiscale et a prononcé la décharge des droits et pénalités résultant de l'avis de mise en recouvrement du 15 mars 2000, considérant que l'administration, qui soutient que sous couvert d'un abandon de créance la société FOROCÉAN avait dissimulé l'achat d'éléments d'un fonds de commerce et prétend ainsi rétablir à l'opération son caractère réel de cession de droits incorporels soumise à droits de mutation, aurait dû appliquer la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L.64 du Livre des procédures fiscales, avec les droits et garanties qui y sont attachés pour le contribuable. Par un arrêt du 15 juin 2004, la cour d'appel de Bordeaux a confirmé cette décision, considérant que l'objet des abandons successifs de créance consentis avait bien été pour la société FOROCÉAN de se rendre seule porteuse des actions de la société Maugis afin de disposer des droits incorporels constituant le fonds qu'exploitait cette dernière en procédant à sa fermeture et d'obtenir de la commission départementale d'équipement commercial une autorisation d'extension qui lui avait été refusée jusque là, dissimulant le but véritablement poursuivi. Cette décision a été cassée et annulée en toutes ses dispositions par un arrêt de la Cour de Cassation du 19 septembre 2006 rendu au visa de l'article L.64 du Livre des procédures fiscales au motif qu'en se déterminant ainsi sans préciser en quoi l'acquisition des actions de la société MAUGIS et les abandons de créance consentis à celle-ci pouvaient être considérés comme fictifs ou inspirés par le seul motif d'éluder ou d'atténuer l'impôt normalement dû, la cour d'appel n'avait pas légalement justifié sa décision. La Direction générale des impôts a saisi la juridiction de renvoi par déclaration du 20 novembre 2006. Aux termes de ses dernières conclusions du 18 septembre 2007, elle conclut à l'infirmation du jugement dont appel et à l'irrecevabilité de la demande en décharge de la société Forocéan, soutenant qu'elle s'est bornée à constater qu'il y avait eu une mutation dont les droits n'avaient pas été déclarés sans remettre en cause les opérations effectuées qui ne sont pas entachées de fictivité pas plus que les personnes qui les ont effectuées et ne traduisent pas un but exclusivement fiscal mais se rattachent à une stratégie de développement économique de l'opérateur. Elle fait valoir que la société Forocéan avait pour objectif de récupérer la surface de vente de la société Maugis et les éléments incorporels qui y sont attachés, ce à quoi elle est parvenue par l'autorisation de la CODEC et l'augmentation consécutive de son chiffre d'affaires. Aux termes de ses dernières conclusions du 25 avril 2007, la société Forocéan conclut à la confirmation du jugement dont appel, soutenant qu'elle n'a jamais tenté de démontrer la mise en oeuvre implicite de la procédure de répression des abus de droit sur la prétention au caractère exclusivement fiscal de l'opération, ou la fictivité de l'opération ou des personnes impliquées, mais que l'administration invoque nécessairement une simulation par opérations déguisées sur le fondement du paragraphe b de l'article L.64 sur le terrain duquel elle se positionne donc. Sur le fond, elle fait valoir que l'abandon de créance n'a été qu'une décision de gestion fondée sur la préservation du renom du groupement Intermarché et de l'enseigne sur la commune de La Teste, que les conséquences de la cessation d'activité de la société Maugis, acquise dès la fin de l'année 1995, auraient été strictement identiques pour l'exploitation de sa propre surface de vente sans le complément de prise de participation, que le prétendu bénéfice du transfert des mètres carrés commerciaux de cette dernière n'est pas démontré alors qu'une cession d'autorisation est illégale, que n'ayant enregistré une progression de chiffre d'affaires que de 6 millions de Francs en 1996, elle n'a manifestement bénéficié d'aucun transfert de clientèle de la société Maugis qui réalisait un chiffre de 25 millions de Francs mais a seulement poursuivi une progression déjà constatée auparavant. MOTIFS DE LA DÉCISION Attendu qu'aux termes de l'article L.64 du Livre des procédures fiscales afférent à la procédure de répression des abus de droit, ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou une taxe de publicité foncière moins élevés (...), l'administration étant en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse ; Attendu que le fait que la structure juridique adoptée permette de réaliser une économie d'impôt par rapport à la charge fiscale qui aurait été supportée si une autre voie avait été suivie ne suffit pas à démontrer l'existence d'un abus de droit, qu'il est nécessaire que la situation juridique créée procède soit d'actes ayant un caractère fictif, soit à défaut d'actes qui n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ; Attendu que la position de l'administration fiscale dans la notification de redressement est de soutenir que la prise de contrôle de l'entreprise lourdement déficitaire à la veille de cesser son activité avait eu pour objectif d'en capter la clientèle et d'obtenir au profit de la société Forocéan le transfert des surfaces de vente qu'elle exploitait, d'où il résulte que les coûts supportés du fait de la prise en charge de son passif correspondent en réalité au prix payé pour acquérir les éléments incorporels précédemment exploités par sa filiale ; Attendu qu'il n'existe pas dans cette analyse l'imputation, même implicite, de l'existence d'actes dissimulant ou déguisant une acquisition, mais l'articulation de faits et leur mise en relation avec des actes qui réalisent en fait une telle acquisition qui n'a pas donné lieu à déclaration ; qu'ainsi, dans cette analyse, les abandons de créance ont bien eu et conservé leur qualité juridique et provoqué l'extinction de la dette de la société Maugis, mais sont regardés comme revêtant une qualité supplémentaire, celle d'apporter une contrepartie, la possibilité de disposer du fonds de commerce ; Attendu que l'abus de droit ne s'applique que lorsque le but poursuivi est exclusivement, et non principalement, fiscal ; qu'il n'est pas non plus mis en évidence dans cette opération, qui obéissait à une stratégie économique avérée, une volonté exclusive d'éluder l'impôt ; Attendu que le visa de l'article L.64 paragraphe b, qui est afférent aux bénéfice ou revenus, n'est pas utile à l'analyse, qu'elle ne modifie pas dans sa substance ; Attendu par conséquent que c'est à tort qu'il est soutenu que l'administration se serait placée implicitement mais nécessairement sur le terrain d'un abus de droit pour établir le redressement discuter, sans en respecter les contraintes procédurales ; Attendu, sur le fond, qu'il est constant que l'objectif poursuivi par le conseil d'administration de la société Forocéan en acquérant la quasi-totalité du capital social de la société Maugis puis en prenant en charge son passif était de procéder à la fermeture de cette surface de vente afin de récupérer à son profit une partie au moins de son chiffre d'affaires mais également d'obtenir plus facilement l'autorisation nécessaire à l'agrandissement de sa propre surface de vente afin d'être en mesure de réaliser ce supplément de chiffre d'affaires, et de la sorte faire son profit de ce qui pouvait être récupéré du fonds de commerce ; que c'est donc bien la possibilité de disposer du fonds de commerce qu'elle recherchait en vue d'en obtenir une contrepartie, et non pas seulement et principalement d'éviter un dépôt de bilan de la société Maugis pour préserver le renom de l'enseigne ; que l'administration est donc fondée en fait à soutenir que l'apurement de son passif en était le prix ; Attendu que la société Forocéan n'élève pas une discussion utile sur la réalité de l'acquisition de la clientèle en invoquant la disproportion qui existe entre le chiffre d'affaires annuel que réalisait la société Maugis et la progression constatée dans son propre chiffre d'affaires alors que le caractère relatif du transfert de clientèle était prévisible et n'en est pas moins réel, outre qu'il ne pouvait en tout état de cause être instantané, d'autant moins que l'autorisation d'agrandissement n'a pas été obtenue immédiatement après la fermeture du fonds ; Attendu que si l'autorisation d'ouverture délivrée par la commission départementale d'équipement commercial n'est pas transmissible, elle constitue néanmoins un élément qui est attaché au fonds qui en bénéficie, et l'obtention de l'autorisation d'extension en conséquence de la fermeture par ses soins de la surface exploitée pouvait être raisonnablement espérée par la société Forocéan à son profit en fonction des critères légaux qui président aux décisions de la commission départementale d'équipement commercial ; Attendu que la société Forocéan ne discute pas utilement le caractère réaliste du montant retenu par l'administration comme représentatif du prix en conséquence directe de son analyse, en se référant au montant de la progression du chiffre d'affaires qu'elle a obtenue sur un exercice unique alors que l'administration souligne au contraire, sans en être critiquée, que le prix qu'elle a retenu, à savoir le montant cumulé des abandons de créance, se trouve au contraire exactement dans la fourchette de pourcentage du chiffre d'affaires réalisé par le fonds cédé invoqué par l'intimée ; Attendu que la contestation de la décision de l'administration n'est pas fondée ; PAR CES MOTIFS LA COUR, Infirme la décision déférée et, statuant à nouveau, Déclare la société Forocéan mal fondée en sa contestation de la décision du 20 septembre 2001 et l'en déboute, Vu l'article 700 du nouveau code de procédure civile, Rejette la demande formée par la société Forocéan, Condamne la société Forocéan aux entiers dépens de l'instance afférents au premier jugement ainsi qu'à la décision cassée, et en appel devant la Cour de Toulouse, et reconnaît pour ces derniers, à la SCP SOREL DESSART SOREL, avoué qui en a fait la demande, le droit de recouvrement direct prévu à l'article 699 du nouveau code de procédure civile. LE GREFFIER LE PRESIDENT