Cour d'appel de Bordeaux, CT0007, du 12 mai 2005

ARRET RENDU PAR LA COUR D'APPEL DE BORDEAUX -------------------------- Le : 12 MAI 2005 PREMIÈRE CHAMBRE SECTION A No de rôle : 04/02290 Monsieur Henri X... c/ Monsieur le Directeur des Services Fiscaux de la Gironde, agissant sous l'autorité du Directeur Général des Impôts Nature de la décision : AU FOND Grosse délivrée le : à : Rendu par mise à disposition au Greffe, Le 12 Mai 2005 Par Monsieur Jean-Claude SABRON, Conseiller, en présence de Madame Chantal Y..., Greffier, La COUR d'APPEL de BORDEAUX, PREMIERE CHAMBRE SECTION A, a, dans l'affaire opposant : Monsieur Henri X..., ... par la SCP TOUTON-PINEAU & FIGEROU, avoués à la Cour Appelant d'un jugement rendu le 27 janvier 2004 par le Tribunal de Grande Instance de BORDEAUX suivant déclaration d'appel en date du 06 avril 2004, à : Monsieur le Directeur des Services Fiscaux de la Gironde, agissant sous l'autorité du Directeur Général des Impôts, 13 rue Thiac - 33000 BORDEAUX représenté par la SCP ARSENE-HENRY ET LANCON, avoués à la Cour assisté de Monsieur Z..., Inspecteur des Services Fiscaux, Intimé, Rendu l'arrêt contradictoire suivant après que la cause ait été débattue en audience publique, le 24 Mars 2005 devant : Monsieur Jean-Claude SABRON, Conseiller, qui a entendu les plaidoiries, les Avocats ne s'y étant pas opposés, en application de l'article 786 du Nouveau Code de Procédure Civile, assisté de Chantal Y..., Greffier, Que Monsieur Jean-Claude SABRON, Conseiller, en a rendu compte à la Cour dans son délibéré, celle-ci étant composée de : Monsieur Alain COSTANT, Président, Monsieur Jean-Claude SABRON, Conseiller, Madame Elisabeth LARSABAL, Conseiller, Et qu'il en ait été délibéré par les Magistrats du Siège ci-dessus désignés ; * * * Monsieur Henri X... qui exerce l'activité de marchand de biens, a souscrit des déclarations d'impôts de solidarité pour les années 2000 et 2001. Par deux notifications de redressements en date des 20 novembre 2001 et 25 février 2002, le service de la fiscalité immobilière de BORDEAUX MERIGNAC a remis en cause le bénéfice du mécanisme du plafonnement pour le calcul de cet impôt. Le redressement a été confirmé le 23 janvier 2002 et il en est résulté: - pour l'année 2000, un rappel d'impôt de 8 520 Euros assorti d'intérêts de retard pour un montant de 1 278 Euros et qui a fait l'objet d'un avis de mise en recouvrement du 23 avril 2002; - pour l'année 2001, un rappel d'impôt de 9 485 Euros assorti d'intérêts de retard pour un montant de 365 Euros qui a fait l'objet d'un avis de mise en recouvrement du 27 mars 2002. Deux décisions datées du 11 juin 2002 ont rejeté les réclamations de Monsieur X... qui, par acte du 16 juillet 2002, a fait assigner le DIRECTEUR DES SERVICES FISCAUX DE LA GIRONDE devant le tribunal de grande instance de BORDEAUX aux fins de contestation des redressements et de décharge des impositions. Par jugement du 27 janvier 2004, le tribunal a débouté Monsieur X... de toutes ses demandes. Celui ci a relevé appel du dit jugement dans des conditions dont la régularité ne donne pas lieu à contestation. Il soutient que l'administration fiscale et le tribunal font une interprétation erronée des dispositions de l'article 885 V bis du code général des impôts dans lequel sont énoncées les conditions du plafonnement, de l'article 156 du même code et de l'instruction 7 S 6 99 figurant au Bulletin Officiel des Impôts du 7 juin 1999. L'appelant considère que les textes sus visés et l'instruction y afférente qui fixait la doctrine de l'administration à l'époque des déclarations en litige, l'autorisaient, pour calculer le plafonnement de ses cotisations au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 2000 et 2001, à imputer sur ses revenus nets de frais professionnels de l'année précédente, les déficits catégoriels BIC reportables des années antérieures non encore imputés. Il relève qu'en effet, larticle 156 du code général des impôts auquel renvoi l'article 885 V bis du même code énonce que, si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement. Ces dispositions autoriseraient sans contestation possible, l'imputation des déficits catégoriels issus d'activités professionnelles non seulement sur l'année de leur réalisation, comme le soutient l'administration, mais également sur les cinq années suivantes. La théorie de l'administration selon laquelle la part du déficit catégoriel (en l'espèce le déficit au titre des BIC) qui n'a pu être imputée sur le revenu global d'une année donnée se transformerait de déficit catégoriel en déficit du revenu global, et par conséquent ne serait pas déductible pour le calcul du plafonnement de l'ISF, ne s'appuierait sur aucun texte et serait contredite tant par l'analyse des articles 885 V bis et 156 du code précité que par l'avis donné dans l'instruction 7 S 6 99, ainsi rédigée: " Par suite, les déficits qui n'ont pas pu être imputés sur le revenu global ou sur les revenus de même catégorie au titre de l'année de leur réalisation sont retenus pour le calcul du plafonnement au titre de l'année de leur imputation pour le calcul de l'impôt sur le revenu du redevable". La théorie de l'administration serait en outre directement contraire à la jurisprudence du Conseil d'Etat, qui dans trois arrêts a clairement affirmé qu'en vertu de l'article 156-1 du CGI, le déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus était imputable sur le revenu global de la même année, mais que si celui ci était insuffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit devait être reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement. Monsieur X... qui estime qu'il était en conséquence fondé à déduire des revenus de l'année précédent, servant de base au calcul du plafonnement selon l'article 885 V bis du CGI, les déficits restant à reporter au titre des BIC, demande à la cour de constater qu'il n'est redevable d'aucune somme au titre de l'ISF et de prononcer la décharge des impositions. Il sollicite le paiement d'une indemnité de 2 500 Euros sur le fondement de l'article 700 du Nouveau Code de Procédure Civile. La DIRECTION DES SERVICES FISCAUX DE LA GIRONDE conclut à la confirmation du jugement critiqué en relevant: - qu'il résulte expressément du texte de l'article 885 V bis que, pour effectuer le calcul du plafonnement de l'ISF, n'est autorisée la déduction que des seuls déficits catégoriels dont l'imputation est admise par l'article 156"; - que Monsieur X... ne disposait en 1999 et 2000 d'aucun déficit catégoriel imputable au titre de ces années ou réalisé les années précédentes et reporté sur 1999 et 2000; - que les déficits allégués de 2 251 444 F en 1999 et de 1 272 939 F en 2000 n'ont pas la qualification de déficit catégoriel mais de déficit du revenu global dans la mesure où il s'agit de soldes de déficits qui, à défaut d'avoir pu être imputés sur les années précédentes, doivent l'être, conformément aux dispositions de l'article 156 du CGI, sur le revenu global des années suivantes. - que dés lors que l'excédent du déficit catégoriel est imputé sur le revenu global des années suivantes, il est indéniable qu'il devient un déficit du revenu global. - que la jurisprudence invoquée par l'appelant n'est pas contraire à cette analyse qui découle de la lettre des textes applicables et non pas d'une théorie de l'administration qui serait contraire à sa doctrine antérieure, dans la mesure où les décisions produites concernent des revenus fonciers de l'année 1976 qui ne pouvaient pas être imputés sur le revenu global. Elle sollicite le paiement d'une indemnité de 1 500 Euros sur le fondement de l'article 700 du Nouveau Code de Procédure Civile. LES MOTIFS DE LA DÉCISION Le mécanisme du plafonnement institué par l'article 885 V bis du CGI consiste à déterminer: - en premier lieu, le total de l'impôt de solidarité sur la fortune et des impôts dus au titre des revenus et produits de l'année précédente; - en second lieu, le total de ces revenus et produits de l'année précédente. Si le premier terme est supérieur à 85 % du second, l'excédent est porté en diminution de l'impôt de solidarité sur la fortune. Le texte sus visé définit le second terme comme représentant "85 % du total des revenus nets de frais professionnels de l'année précédente après déduction des seuls déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par l'article 156". L'article 156 du code général des impôts qui définit la base de l'imposition sur le revenu, constituée par la totalisation des différents revenus nets catégoriels (traitements et salaires, revenus de capitaux mobiliers, BIC, etc..), dispose quant à lui que cette base est établie sous déduction "du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus: si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement". Suit l'énumération des déficits dont l'imputation n'est pas autorisée, parmi lesquels figurent (3o) les déficits fonciers qui s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes. Il résulte de ces dispositions, comme le relève à bon droit l'administration, que lorsque la masse des revenus classés dans une catégorie, par exemple les Revenus Industriels et Commerciaux, est déficitaire, l'excédent de déficit non imputé et reporté sur le revenu global de l'année suivante en application de l'article 156 du CGI cesse d'être un déficit catégoriel pour devenir un déficit du revenu global. Monsieur X... ne peut dés lors pas prétendre sans contrevenir aux dispositions de l'article 885 V bis du CGI qui n'autorisent de déduire des revenus nets de frais professionnels de l'année précédente que les "seuls déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par l'article 156", qu'il serait en droit, alors qu'il n'a réalisé aucun déficit au titre de l'année 1999 ou de l'année 2000, de déduire pour le calcul de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 2000 et 2001 le solde des déficits non imputés au cours des années antérieures et reporté en application du texte précité. Ces reports constituent bien des déficits du revenu global dés lors que la loi prévoit de les imputer sur ce revenu, et non, contrairement à ce que soutient l'appelant, des déficits catégoriels déductibles pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune. Cette interprétation ne résulte pas d'une théorie élaborée par l'administration en vue de revenir sur sa doctrine antérieure; elle s'impose à la lecture des dispositions légales applicables, peu important les dispositions, peu claires, de l'instruction du Bulletin Officiel des Impôts du 7 juin 1999 sur lesquelles se fonde Monsieur X... Les décisions de justice qu'invoque l'appelant ne peuvent pas être non plus être prises en considération dans la mesure où elles concernent des revenus fonciers dont les déficits ne sont imputables, même lorsqu'ils sont reportés, que sur des revenus de cette même catégorie. Le jugement entrepris doit être confirmé en toutes ses dispositions. Il n'y a pas lieu de faire application des dispositions de l'article 700 du Nouveau Code de Procédure Civile dans la mesure où l'administration n'a pas exposé d'autres frais que ceux qui sont compris dans les dépens. PAR CES MOTIFS LA COUR Confirme en toutes ses dispositions le jugement prononcé le 27 janvier 2004 par le tribunal de grande instance de BORDEAUX. Dit n'y avoir lieu à application de l'article 700 du Nouveau Code de Procédure Civile. Condamne Monsieur X... aux dépens d'appel qui pourront être recouvrés par la SCP ARSÈNE HENRY LANOEON, avoués, conformément aux dispositions de l'article 699 du Nouveau Code de Procédure Civile. Le présent arrêt a été signé par Monsieur Alain COSTANT, Président, et par Madame Chantal Y..., Greffier.