질문: 「지방세법」 제183조(매수인이 택지개발사업이 진행 중인 토지를 분양받아 매매계약을 체결하고 분양대금을 완납한 경우 재산세 납세의무자인지 여부) 관련
답변: ○「택지개발촉진법」및같은 법 시행령에서는 택지개발사업은 국가ㆍ지방자치단체, 한국토지공사ㆍ대한주택공사,「지방공기업법」에 따른 지방공사 등의 자 중에서 국토해양부장관이 지정하는 자(이하 “시행자”라 함)가 시행하고, 시행자는 대통령령이 정하는 바에 따라 택지개발사업실시계획(이하 “실시계획”이라 함)을 작성하여 국토해양부장관의 승인을 얻어야 하며, 실시계획에서 정한 바에 따라 택지를 공급하여야 하고, 택지개발사업을 완료한 때에는 지체 없이 준공검사를 받아야 하며, 이 법에 따라 조성된 택지를 공급받은 자는 소유권이전등기 시까지 해당 택지를 공급받은 용도대로 사용하지 않은 채 그대로 전매(명의변경ㆍ매매 그 밖에 권리의 변동을 수반하는 일체의 행위를 포함하되, 상속의 경우를 제외함)할 수 없다(다만, 이주대책용으로 공급하는 주택건설용지 등 대통령령이 정하는 경우에는 적용을 제외할 수 있음)고 규정하고 있습니다.

○ 이 사안에서 한국토지공사와 택지의 매수인이 작성한 부동산매매계약서에 따르면, 매수인은 대상토지를 한국토지공사에게서 매수하고, 매매대금(계약보증금, 2회의 할부금)을 한국토지공사에게 납부하기로 하며, 한국토지공사는 매수인이 매매대금(잔금)을 납부하기로 한 날보다 미리 납부하는 경우에는 한국토지공사가 정하는 방법과 이율에 따라 산정한 금액을 할인하여 수납할 수 있고, 매수인이 매매대금을 완납한 후에 대상토지의 소유권을 이전하기로 하며, 다만 조성사업준공 전에 대상토지를 공급한 경우에는 조성사업준공과 지적 및 등기공부 정리를 완료한 후에 소유권을 이전하기로 하고, 매수인은 조성사업준공 전에 대상토지를 공급받은 때에는 조성사업으로 불가피하게 발생하는 토지사용의 제한 등 기타 불이익을 받아들이기로 하며, 매수인이 대상토지를 사용하고자 하는 경우에는 매매대금을 완납하거나 납부하지 않은 잔여대금에 대하여 한국토지공사가 정하는 담보를 제공하고 한국토지공사의 사용승낙을 받기로 하고(조성사업이 준공되어 지적 및 등기공부 정리가 완료된 경우에는 사용승낙을 하지 않음), 최종할부금을 납부하기로 한 날 이후의 조세 및 공과금은 한국토지공사의 명의로 부과되는 것이라 하더라도 이를 매수인이 부담하기로 한다는 내용의 계약을 체결하였습니다.

○ 한편,「지방세법」 제183조제1항은 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있고, 같은 법 제105조제2항 및 같은 법 시행령 제73조는 취득세와 관련하여, 부동산의 취득에 있어서는「민법」등 관계법령의 규정에 따른 등기ㆍ등록 등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상으로 취득한 때에는각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 하며, 유상승계취득의 경우에는 그 잔금지급일에 취득한 것으로 본다고 규정하고 있습니다.

○「지방세법」 제183조제1항의 “재산을 사실상 소유하고 있는 자”란 공부상 소유자로 등재된 여부를 불문하고 해당 재산에 대한 실질적인 소유권을 가진 자를 말하고(대법원 2006. 3. 23. 선고 2005두15045 판결), 공부상 등재되어 있지 않더라고 객관적으로 보아 해당 재산을 배타적으로 사용ㆍ수익ㆍ처분할 수 있고 언제라도 공부상 소유자로 등재될 수 있는 상태에 있다면 재산을 사실상 소유하고 있다고 할 것이며, 재산에 관하여 매매 등 유상양도가 있었으나 아직 공부상 소유자의 명의 변경이 되어 있지 아니한 경우에는 다른 특별한 사정이 없는 한 양수인이 잔금을 지급한 날을 기준으로 사실상 소유 여부를 판단할 것입니다(대법원 1996. 11. 22. 선고 96누7250 판결).

○ 이 사안에서는 택지의 매수인이 한국토지공사로부터「택지개발촉진법」에서 정한 택지개발사업이 진행 중인 택지를 분양받아 매매계약을 체결하고 대금을 완납하였으나 위 택지개발사업이 완료되지 않은 상태여서 분양받은 택지의 사용이 사실상 불가능한 경우, 위 택지의 매수인을 「지방세법」 제183조제1항의 “재산을 사실상 소유하고 있는 자”라고 볼 수 있는지 여부, 즉 재산에 관하여 매매 등 유상양도에서 아직 공부상 소유자의 명의 변경이 되어 있지 아니한 경우 양수인이 잔금을 지급한 날이 아닌 다른 날(예를 들어 사실상 택지의 사용이 가능한 날)을 기준으로 사실상 소유 여부를 판단하여야 할 특별한 사정이 있는지 여부가 문제됩니다.

○「지방세법」 제183조제1항은 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있을 뿐, 이러한 사실상의 소유자가 되는 취득시기에 대하여는 별도로 규정하지 않고 있는바, 재산세는 재산을 취득하여 보유하고 있는 자에 대하여 부과되므로 재산세에 있어 사실상의 소유자가 되는 취득시기는 취득세에 있어서의 취득시기에 관한 같은 법 시행령 제73조를 준용하여 결정해야 할 것이고(대법원 1999. 9. 7. 선고 98두14549 판결), 이때 준용되는 같은 법 제105조 및 같은 법 시행령 제73조는 취득세의 납세의무자를 결정함에 있어서, 토지의 등기이전 등이 이행되지 않은 경우라도 사실상의 취득이 인정되는 경우에는 같은 법상의 토지 등의 취득자로 인정하여 실질주의의 입장에서 납세의무자를 결정하는 규정인바, 이 규정 자체는 취득세에 있어 실질주의를 적용할 수 있는 근거를 두면서, 한편으로는 다양한 실제 사실관계에서 발생하는 복잡한 취득양태에 대하여 “잔금지급일”이라는 법령상의 통일적인 기준을 제시한 것이며, 취득시기에 대한 “잔금지급일”이라는 일의적인 기준을 법적으로 정함으로써 사실상의 소유자를 판단하는 데 있어서 조세행정이 능률적이고 일관되게 실행될 수 있는 근거를 마련한 것이고, 이와 같은 취지의 취득세의 취득시기 규정을 준용하여 재산세 부과 여부를 결정하게 함으로써, 재산세에 있어서도 과세관청이 재산세를 부과하기 위하여 일일이 그 재산의 사실상 소유자를 확인하는 번거로움을 덜어주어 조세행정의 능률성을 도모하고, 동시에 일관적인 조세행정을 담보할 수 있다고 할 것입니다.

○ 그렇다면 조세행정의 능률성 도모와 일관성 확보라는 측면을 고려하여 볼 때, 재산세를 부과함에 있어 재산에 관하여 매매 등 유상양도에서 아직 공부상 소유자의 명의 변경이 되어 있지 아니한 경우 양수인이 잔금을 지급한 날이 아닌 다른 날(예를 들어 사실상 택지의 사용이 가능한 날)을 기준으로 사실상 소유 여부를 판단하여야 할 특별한 사정이 있는지 여부는 엄격하게 판단하여야 할 것이고, 이러한 판단기준을 가지고 이하에서 이 사안의 경우 특별한 사정이 있는지 여부에 대하여 살펴보도록 하겠습니다.

○ 이 사안에서 택지의 매수인이 분양받아 매매대금을 완납한 택지는「택지개발촉진법」에서 정한 택지개발사업이 진행 중인 택지로,같은 법은 도시지역의 시급한 주택난을 해소하기 위하여 주택건설에 필요한 택지의 취득ㆍ개발ㆍ공급 및 관리 등에 관하여 특례를 규정함으로써 국민주거생활의 안정과 복지향상에 기여하고자 하는같은 법의 입법목적을 달성을 하기 위하여 택지개발사업을 시행할 수 있는 자를 제한하고, 시행자에게 국토해양부장관으로부터 승인을 받은 실시계획에 따라 택지개발사업을 시행하고 택지를 공급하여야 하는 등의 제한을 가하며,같은 법에 따라 조성된 택지를 공급받은 자가 소유권이전등기 시까지 해당 택지를 공급받은 용도대로 사용하지 않은 채 그대로 전매하는 행위를 제한하는 등의 규정을 두고 있을 뿐이고, 이와 같은 제한규정이 있다는 사실이 재산에 관하여 매매 등 유상양도에서 아직 공부상 소유자의 명의 변경이 되어 있지 아니한 경우 양수인이 잔금을 지급한 날이 아닌 다른 날(예를 들어 사실상 택지의 사용이 가능한 날)을 기준으로 사실상 소유 여부를 판단하여야 할 특별한 사정으로는 보이지 않습니다.

○ 또한, 이 사안 계약은 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생기는 매매계약으로, 원칙적으로 한국토지공사는 택지의 매수인이 매매대금을 완납한 후에 대상토지의 소유권을 이전하여야 하나, 조성사업준공 전에 대상토지를 공급한 경우에는 공부상 소유자의 명의 변경이 불가능한 점을 고려하여 공부가 완성된 후 소유권을 이전하기로 하고, 매수인이 대상토지를 사용하고자 하는 경우에는 매매대금을 완납한 경우에도 한국토지공사의 사용승낙을 받아야 하나, 이는 조성사업준공 전에 대상토지를 공급받은 때 조성사업으로 인하여 불가피하게 발생하는 토지사용의 제한으로, 당사자간의 약정에 기하여 택지의 매수인이 부담해야 하는 불이익의 하나라고 할 것이며, 제세공과금의 부담과 관련하여서도 최종할부금을 납부하기로 한 날, 즉 잔금을 납부하기로 한 날을 기준으로 제세공과금의 부담자를 결정하고 있고 있는바, 위와 같은 당사자간의 약정내용을 보면, 한국토지공사와 택지의 매수인이 체결한 계약이 재산에 관하여 매매 등 유상양도에서 아직 공부상 소유자의 명의 변경이 되어 있지 아니한 경우 양수인이 잔금을 지급한 날이 아닌 다른 날(예를 들어 사실상 택지의 사용이 가능한 날)을 기준으로 사실상 소유 여부를 판단해야 할 특별한 사정이 있는 계약으로 보이지 않습니다.

○ 더욱이 이 사안의 경우 매수인들은 당사자간 약정에 따른 매매대금 할인과「지방세법」 제109조, 제127조의2, 「농어촌특별세법」 제4조제12호,「농어촌특별세법 시행령」 제4조제6항제5호에 따른 세금감면을 받기 위하여 매매대금을 약정일자보다 선납한 것으로, 이 사안의 특별한 사정이라고 주장되는 “사실상 택지사용의 불가능”이라는 사실은 매매 등 유상양도의 당사자들에 의하여 유발된 것이라 할 것입니다.

○ 따라서 택지의 매수인이「택지개발촉진법」에서 정한 택지개발사업이 진행 중인 택지를 분양받아 매매계약을 체결하고 대금을 완납한 경우, 위 택지개발사업이 완료되지 않은 상태여서 분양받은 택지의 사용이 사실상 불가능하다고 할지라도 위 택지의 매수인은「지방세법」 제183조제1항의 “재산을 사실상 소유하고 있는 자”라 할 것입니다.