질문: 과점주주가 주식을 전부 양도한 후에 다시 과점주주가 된 경우의 취득세 과세표준(「지방세법 시행령」 제11조 관련)
답변: 「지방세법」 제7조제5항전단에서는 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 “부동산등”이라 함)을 취득한 것으로 본다고 규정하고 있고,같은 법 제10조제7항에서는 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있으며,같은 법 시행령 제11조제1항에서는 법인의 과점주주가 아닌 주주 또는 유한책임사원이 다른 주주 또는 유한책임사원의 주식 또는 지분(이하 “주식등”이라 함)을 취득하거나 증자 등으로 최초로 과점주주가 된 경우에는 최초로 과점주주가 된 날 현재 해당 과점주주가 소유하고 있는 법인의 주식등을 모두 취득한 것으로 보아「지방세법」 제7조제5항에 따라 취득세를 부과한다고 규정하고 있습니다.
한편,「지방세법 시행령」 제11조제3항에서는 과점주주였으나 주식등의 양도, 해당 법인의 증자 등으로 과점주주에 해당하지 아니하게 되었다가 해당 법인의 주식등을 취득하여 다시 과점주주가 된 경우에는 다시 과점주주가 된 당시의 주식등의 비율이 그 이전에 과점주주가 된 당시의 주식등의 비율보다 증가된 경우에만 그 증가분만을 취득으로 보아 같은 조 제2항의 예에 따라 취득세를 부과한다고 규정하고 있는바,이 사안은 과점주주였으나 주식 또는 지분의 전부를 양도하여 주주 또는 유한책임사원에 해당하지 아니하게 되었던 자가 다시 해당 법인의 주식 또는 지분을 양수하여 과점주주가 된 경우에도 「지방세법 시행령」 제11조제3항에 따라 다시 과점주주가 된 당시의 주식 등의 비율이 그 이전에 과점주주가 된 당시의 주식등의 비율보다 증가된 경우에만 그 증가분만을 취득으로 보아 같은 조 제2항의 예에 따라 취득세를 부과할 수 있는지에 관한 것이라 하겠습니다.
먼저, 법인의 과점주주에 대하여 그 법인의 재산을 취득한 것으로 보아 취득세를 부과하는 것은 과점주주가 되면 해당 법인의 재산을 사실상 임의처분하거나 관리운용할 수 있는 지위에 서게 되어 실질적으로 그 재산을 직접 소유하는 것과 크게 다를 바 없다는 점에서 담세력이 있다고 보기 때문입니다(대법원 1994. 5. 24. 선고 92누11138 판결례및 대법원 2015. 1. 15. 선고, 2011두28714 판결례 참조).그리고, 취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 취득자가 재화를 사용ㆍ수익ㆍ처분함으로써 얻을 수 있는 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니어서 취득자가 실질로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 사실상 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것입니다(대법원 1998. 12. 8. 선고 98두14228 판결례,대법원 2004. 12. 24. 선고 2003두7453 판결례,대법원 2007. 5. 11. 선고 2005두13360 판결례등 참조).그렇다면, 「지방세법」 제7조에 따라 부동산등을 취득한 때에는 그 취득행위를 기준으로 취득한 자에 취득세를 부과해야 하고, 부동산등을 취득하여 취득세를 납부한 후에 매각하고, 동일 부동산등을 다시 취득하는 경우에도 재취득행위에 대하여 유통세로서의 취득세를 부과하는 것이 원칙이라고 할 것이므로, 법인의 과점주주가 「지방세법」 제7조제5항에 따라 해당 법인의 부동산등을 취득한 것으로 보아 취득세를 납부한 후에 주식등을 전부 양도하고, 다시 주식등을 매수하여 과점주주가 되었더라도, 해당 법인의 부동산등을 재취득한 것으로 보아 그 취득행위마다 유통세인 취득세를 부과하는 것이 타당하다고 할 것입니다.
다음으로, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다고 할 것인바(대법원 2011. 1. 27. 선고 2011도1191 판결례 참조), 「지방세법 시행령」 제11조제3항은 「지방세법」 제10조제7항의 위임에 따라 같은 법 제7조제5항에 따라 해당 법인의 부동산등을 취득한 것으로 간주되는 과점주주에 대한 과세표준의 범위 등을 규정하면서, 과점주주인 주주 또는 유한책임사원이 주식의 일부 양도 등으로 주주 간 또는 유한책임사원 간의 비율에 일시적인 변동이 있는 경우마다 해당 법인의 부동산등에 대한 취득행위로 보아 과세하는 것은 부당하다는 측면을 고려하여 다시 과점주주가 된 자에 대한 과세표준의 범위를 별도로 규정한 것이라고 할 것이므로, 「지방세법 시행령」 제11조제3항은 과점주주가 주식등의 양도나 해당 법인의 증자 등에 따른 주주간 또는 유한책임사원간의 비율에 일시적인 변동이 있어 더 이상 “과점주주가 아닌” 주주나 유한책임사원이 되었다가 다시 과점주주가 된 경우의 과세표준을 산정할 때에만 적용하여야 할 것이고, “주주나 유한책임사원이 아닌” 자가 과점주주가 된 경우까지 같은 규정에 따라 과세표준을 산정하는 것은 조세 법규의 해석상 허용되지 않는 확대해석이라고 할 것입니다.
한편, 대통령령 제22395호로 「지방세법 시행령」이 전부개정되면서 주식등의 양도 이후에 주주인지 아니면 주주가 아닌지에 상관없이 과점주주였던 자이면 모두 같은 영 제11조제3항의 적용 대상이 되도록 과세표준이 변경되었으므로 이 사안의 경우에도 같은 영 제11조제3항이 적용되어야 한다는 의견이 있을 수 있습니다.
그러나, 대통령령 제22395호 지방세법 시행령 전부개정령 제11조의 개정규정은 개정 전의 과점주주의 취득행위에 대한 과세 체계를 그대로 유지하면서 불필요한 부분을 삭제하고, 반복 사용되는 용어는 약칭하는 등 문장을 정비하기 위한 것으로서, 그 내용에 실체적인 변경이 있었던 것은 아닐 뿐만 아니라(대통령령 제22395호 지방세법 시행령 전부개정령의 조문별 제ㆍ개정이유서 참조), 같은 조 제2항 단서도 개정되면서 과점주주의 주식등의 비율이 증가하였는지 여부에 대한 비교 기간을 과거 5년간으로 한정하지 않고 있는바, 기존에 과점주주였다는 이유로 중간에 주주가 아니었던 자에 대해서도 같은 조 제3항이 적용된다고 본다면 주식등을 전부 양도하여 주주가 아니었던 기간의 길고 짧음에 상관없이 같은 조 제3항을 적용하여야 한다는 결과가 되는 점에서 그러한 의견은 타당하지 않다고 할 것입니다.
이상과 같은 점을 종합해 볼 때, 과점주주였으나 주식 또는 지분의 전부를 양도하여 주주 또는 유한책임사원에 해당하지 아니하게 되었던 자가 다시 해당 법인의 주식 또는 지분을 양수하여 과점주주가 된 경우에는 「지방세법 시행령」 제11조제3항에 따라 다시 과점주주가 된 당시의 주식 등의 비율이 그 이전에 과점주주가 된 당시의 주식등의 비율보다 증가된 경우에만 그 증가분만을 취득으로 보아 같은 조 제2항의 예에 따라 취득세를 부과할 수는 없고, 같은 조 제1항에 따라 취득세를 부과하여야 한다고 할 것입니다.
※ 법령정비의견

○ 「지방세법 시행령」 제11조제3항에서는 “과점주주였으나 주식등의 양도, 해당 법인의 증자 등으로 과점주주에 해당하지 아니하게 되었다가 해당 법인의 주식등을 취득하여 다시 과점주주가 된 경우”에 대한 취득세 과세표준을 규정하고 있는데, “과점주주에 해당하지 아니하게 된 경우”에 주식등을 전부 양도하여 주주나 유한책임사원이 아닌 자가된 경우도 포함되는지 여부가 명확하지 않은 측면이 있으므로, 이를 명확하게 하는 입법적 조치가 필요한 것으로 보입니다.